IVA: Operaciones interiores

Versión septiembre 2011
Derecho Financiero y Tributario II
Lecciones 9 y 10
Impuesto sobre el Valor * La parte de este
material con letras
Añadido* en color marrón y
el siguiente símbolo
no será objeto de
Curso 2011 / 2012 examen.
No ex
Diapositiva 1
NORMATIVA Y CARACTERÍSTICAS
• NORMATIVA:
LIVA: Ley 37/1992, de 28 de diciembre.
RIVA: RD 1624/1992, de 29 de diciembre.
• NATURALEZA DEL IMPUESTO (1 LIVA):

– Impuesto indirecto.
– Impuesto real.
– Impuesto objetivo.
– Impuesto proporcional.
– Impuesto instantáneo (de declaración periódica).
– Impuesto multifásico.
– Impuesto cedido parcialmente a las CC.AA (50% recaudación).
Diapositiva 2
FUNCIONAMIENTO
El IVA es un impuesto que grava el VALOR AÑADIDO que incorporan los empresarios
a los productos o servicios que son consumidos en cada fase de producción:
 Las adquisiciones de bienes y prestaciones de servicios que reciba en el
ejercicio de la actividad supondrán un IVA soportado para el empresario. Parte
será deducible y parte no será deducible.
 Las entregas de bienes y prestaciones de servicios que realice en el ejercicio de
la actividad supondrán un IVA repercutido por el empresario al destinatario
(salvo que sea aplicable una exención).
 La liquidación periódica del IVA por cada empresario es:
(+) IVA repercutido.
(-) % IVA soportado deducible (ya veremos cuándo será deducible).
(=) IVA a ingresar / compensar o devolver por Hacienda.
 Así ocurrirá en cada eslabón de la cadena empresarial hasta llegar al
consumidor final, que soportará el IVA en la adquisición del bien o prestación
del servicio y no podrá deducir cantidad alguna. Es por ello por lo que el IVA
grava el valor añadido en cada eslabón de la cadena y es soportado
definitivamente por el consumidor final.
Diapositiva 3
FUNCIONAMIENTO
El IVA en una operación empresarial.
Operación de entrega de
Empresario bienes o prestación de

servicios Consumidor
(empresario o
particular)
Como hay tráfico
empresarial: ámbito del IVA.
REPERCUTE IVA SOPORTA IVA
(base imponible x tipo gravamen)
Diapositiva 4
FUNCIONAMIENTO
El IVA en una cadena de operaciones empresariales.
Empresario
REPERCUTE IVA
Empresario
(no soporta IVA
por ser el primero SOPORTA IVA
de la cadena)
REPERCUTE IVA Empresario
SOPORTA IVA
Liquidación IVA Liquidación IVA
IVA repercutido REPERCUTE IVA
IVA repercutido
ingresado en (-) IVA soportado Liquidación IVA Consumidor final
Hacienda. (=) ingreso Hacienda IVA repercutido SOPORTA
(-) IVA soportado (definitivamente) IVA
(=) ingreso Hacienda
Diapositiva 5
FUNCIONAMIENTO
El IVA en una cadena de operaciones empresariales (ejemplo).
Fases en el ciclo BI IVA IVA A ingresar en la

producción- (precio) repercutido soportado Hacienda Pública (*)
consumo (16%)
Valor
1ª FASE añadido
20.000 3.200 --- 3.200 - 0 = 3.200
Venta mat primas
20.000
2ª FASE
Venta prods 50.000 8.000 3.200 8.000 - 3.200 = 4.800 VA:
terminados 30.000
3ª FASE: 60.000 9.600 8.000 9.600 - 8.000 = 1.600 VA:

Venta al por mayor 10.000
4ª FASE: VA:
Venta al por menor 70.000 11.200 9.600 11.200 - 9.600 = 1.600 10.000
Suma del IVA ingresado: 11.200

(*) CUOTA A INGRESAR: IVA DEVENGADO (repercutido)
- IVA SOPORTADO (que sea deducible)
Diapositiva 6
iva2
RELACIÓN IVA – II.EE - ITPyAJD
Se incluyen en
IMPUESTOS ESPECIALES BI de IVA (salvo
IEDMT)
COMPATIBLES
OS
IVA Modalidades
AJD
ITPAJD
INCOMPATIBLES TPO
• Entregas exentas de terrenos o segundas o

ulteriores entregas edificaciones SALVO renuncia a
la exención (20 LIVA).
Excepción 1 • Arrendamientos exentos de terrenos o edificios
Exención IVA sujeción TPO en… destinados exclusivamente a viviendas (20 LIVA).
• Transmisiones exentas de valores de sociedades
que encubren una transmisión de inmuebles (108
LMV).
Excepción 2 Entregas no sujetas de inmuebles incluidas en la

No sujeción IVA sujeción TPO en… transmisión de totalidad de patrimonio empresarial o
rama de actividad (7 LIVA).
ÁMBITO DE APLICACIÓN
• El IVA se aplica en el territorio de aplicación del impuesto

(TAI), que a estos efectos es la Península y Baleares.
• Por tanto, las entradas de bienes procedentes de Canarias, Ceuta
y Melilla serán importaciones porque estos territorios no están
armonizados en IVA (además Ceuta y Melilla no forman parte de
la UE por lo que también devengará el arancel aduanero común
de la UE).
Diapositiva 8
HECHOS IMPONIBLES
Tomando como referencia el TAI, existen tres hechos

imponibles que vamos a estudiar separadamente:
• Operaciones interiores (OI).
• Adquisiciones intracomunitarias de bienes (AIB).
• Importaciones de bienes (IMP).
Siempre que sean realizados por un empresario o profesional en

ejercicio de su actividad.
Diapositiva 9
CONCEPTO EMPRESARIO - PROFESIONAL
La condición de empresario o profesional del transmitente es inherente a la
órbita del IVA en el tráfico jurídico. En otro caso sería del ITPyAJD.
Son empresarios o profesionales quienes realicen actividades económicas por
implicar la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y
humanos, conjuntamente o por separado, con finalidad de intervenir en
producción o distribución de bienes o servicios (4.1 LIVA). La jurisprudencia
comunitaria ha precisado que existe actividad económica desde los primeros
actos preparatorios.
En particular, serán empresarios a efectos del impuesto (5 LIVA):
•Las sociedades mercantiles salvo prueba en contrario.
•Quienes exploten un bien con finalidad de obtener ingresos continuados en el
tiempo. como los arrendadores.
•Quienes urbanicen terrenos o sean promotores o rehabilitadores de inmuebles
para destinarlos a la venta.
•Otros previstos en la ley.
Diapositiva 10
OI: CONCEPTO ENTREGA DE BIENES (EB)
Son EB sujetas las realizadas en el TAI por empresarios o profesionales,

de forma habitual u ocasional, a título oneroso, que transmiten el poder
disposición sobre bienes, incluso si se efectúan mediante cesión de
títulos-valores representativos de los bienes (títulos tradición) (8.1 LIVA).
Diapositiva 11
No ex
En particular, son EB (8.2 LIVA):
• Las ejecuciones de obra para la construcción o rehabilitación de una edificación
cuando el contratista aporte materiales cuyo coste > 20% BI. En los demás casos, la
ejecución se califica íntegramente como prestación de servicios.
• Aportaciones no dinerarias realizadas por empresarios o profesionales (salvo
transmisión de todo el patrimonio empresarial: no sujeto), adjudicaciones en caso
de liquidación o devoluciones en reducción de capital de sociedades. Estas
operaciones también tributan por OS y AJD (compatibles).
• Entregas de bienes no voluntarias, como consecuencia de una resolución
administrativa / judicial (expropiación forzosa, adjudicación subasta pública…)
• La perfección de ciertas operaciones que en ese instante no transmiten la
propiedad pero no hay dudas de que ello ocurrirá en el futuro: compraventas con
pacto de reserva de dominio, arrendamientos con opción de compra desde el
momento en que el arrendatario se compromete a ejercitar dicha opción…
• Entregas productos informáticos normalizados.
Diapositiva 12
• Contratos de comisión de venta o compra en que el comisionista actúa en

nombre propio:
No ex
Comisión en nombre propio de venta:
Comisión en nombre propio de compra:
Diapositiva 13
OI: CONCEPTO PRESTACIÓN SERVICIOS (PS)
Son PS sujetas las realizadas en el TAI por empresarios o profesionales,
de forma habitual o ocasional, a título oneroso, que no tengan la
consideración de EB, AIB o importación de bienes (concepto residual).
En particular, son PS (11 LIVA):
•Ejecuciones de obra para la construcción o rehabilitación de una edificación
cuando el contratista aporte materiales cuyo coste no supere el 20% BI y el
resto de ejecuciones de obra sobre bienes muebles.
•Arrendamientos sin opción, o con opción de compra sin compromiso de
ejercicio.
•Entregas de productos informáticos no normalizados.
•Constitución o transmisión derechos reales de uso o goce sobre inmuebles.
•Prestaciones de servicios de profesionales o artistas.
•Transportes.
•Préstamos y créditos en dinero.
Diapositiva 14
OI: CONCEPTO PRESTACIÓN SERVICIOS (PS)
• Contratos de comisión de venta o compra en que el comisionista actúa en
nombre ajeno:
No ex
Comisión en nombre ajeno de venta:
Comisión en nombre ajeno de compra:
Diapositiva 15
OI: CONCEPTO AUTOCONSUMOS
Aunque en principio sólo grava operaciones a título oneroso, en ocasiones

el IVA también grava operaciones gratuitas o autoconsumos. Estos
pueden ser externos o internos.
Son autoconsumos externos:
•Aquellos en que el empresario transfiere bienes del patrimonio
empresarial al suyo particular o de terceros de forma gratuita, habiéndose
deducido el IVA soportado en adquisición del citado bien (ej: regalo de un
ordenador producido por la empresa a un cliente de renombre) (9 LIVA).
•Aquellos en que el empresario presta servicios a sí mismo o a terceros de
forma gratuita, habiéndose deducido el IVA soportado en inputs del
servicio (ej: utilización gratuita por empresario para fines particulares /
por un tercero de un vehículo del negocio) (12 LIVA).
Diapositiva 16
Son autoconsumos internos (sólo de bienes) (9 LIVA):
• Aquellos en que el empresario transfiere bienes entre sectores diferenciados
de actividades económicas, cuando provienen de sector con derecho a
deducción del IVA soportado. Hay sectores diferenciados cuando:
1. Actividades con ≠ CNAE (listado realizado por el INE que
se puede consultar en:
Cumplimiento
http://www.ine.es/jaxi/menu.do?type=pcaxis&path=/t4
ambos
Sectores 0/clasrev&file=inebase
requisitos
diferenciados 2. Prorratas de deducción de actividades difieran + 50%.
de actividades (+) Actividad que podemos llamar principal.
Contenido de
cada sector (+) Actividades accesorias a principal (volumen de operaciones
No ex ≤ 15% principal).
diferenciado
(+) Otras actividades cuya prorrata no difiera + 50% principal.
 Actividades en régimen simplificado de IVA.

Sectores
 Actividades en régimen de agricultura, ganadería y pesca de IVA.
diferenciados
 Actividades en recargo de equivalencia de IVA.
ex lege
 Actividades en leasing.
 Actividades en régimen del oro de inversión.
Diapositiva 17
• Aquellos en que el empresario afecta existencias como bienes de inversión (ej:
promotor inmobiliario que decide destinar los inmuebles que tiene en venta -
que son existencias- al alquiler), habiéndose deducido el IVA soportado en la
adquisición o producción de las existencias (con alguna precisión legal).
Ahora bien, hay ciertos autoconsumos que no se gravan:

•Autoconsumos de bienes o servicios cuando el empresario no hubiese deducido
nada del IVA soportado del bien o servicio (ya se convirtió en consumidor final por
lo que gravarlo otra vez produce doble imposición) (7.7 LIVA).
•Servicios de demostraciones gratuitas para promoción de actividades, entregas
gratuitas de muestras que no tengan valor estimable o entregas de impresos
publicitarios y objetos publicitarios cuyo valor < 90,15 € por destinatario (7.2,3 y
4 LIVA).
•Servicios gratuitos cuando resulten obligatorios por normas jurídicas o convenios
colectivos (i.e. abogacía en turno de oficio, comidas a empleados por convenio…)
(7.10 LIVA).
Diapositiva 18
OI: OPERACIONES NO SUJETAS
ARTÍCULO 7 LIVA
• Transmisión de totalidad del patrimonio empresarial o de rama de actividad, a
favor de otro empresario o profesional que continúa la misma u otra actividad
económica:
 No obstante, los inmuebles incluidos en dicha transmisión tributan por TPO.
 El patrimonio transmitido no podrá desafectarse de la actividad que determina la
no sujeción sin que se produzca el efectivo gravamen por el IVA.
 Subrogación del adquirente en la posición del transmitente en relación con ciertas
exenciones y regularización de deducciones.
• Los autoconsumos no gravables (remisión anterior).
• Actuaciones de Administraciones Públicas en ejercicio de potestades públicas,

salvo que distorsionen gravemente la competencia (telecomunicaciones, agua,
gas, transporte…).
• Servicios prestados por trabajadores por cuenta ajena o funcionarios.
• Concesiones administrativas (no IVA sí TPO) con algunas excepciones.
• Entregas de dinero a título de contraprestación o pago.
Diapositiva 19
OI: EXENCIONES LIMITADAS
• Como se estudió en el apartado de “funcionamiento”, las exenciones
implican que el empresario no repercutirá el IVA al destinatario de la
operación.
• Consecuencia directa de ello es que el empresario verá limitado su
derecho a deducir el IVA soportado cuando liquide el IVA:
(+) IVA repercutido.

Por la exención, una parte de IVA
soportado no será deducible, suponiendo
(-) IVA soportado deducible un coste no recuperable (remisión).
Resultado es que empresario deberá

(=) IVA a ingresar / compensar / devolver. ingresar una mayor cantidad o resultará
menor la cantidad a compensar o devolver
por Hacienda.
• Por eso reciben la denominación de “exenciones limitadas”. Y también por

eso los empresarios están interesados, cuando sea posible, en renunciar a la
exención a fin de repercutir IVA y no ver limitado el IVA soportado deducible.
Diapositiva 20
Un primer grupo de exenciones son de interés social, entre las que se
incluyen los servicios de correos (si bien únicamente el servicio postal
universal pero no otros prestados en concurrencia con las empresas de
mensajería), loterías, servicios médicos y sanitarios, asistencia social sin
finalidad lucrativa, enseñanza pública o privada autorizada y clases
particulares así como los servicios deportivos y culturales.
Un segundo grupo de exenciones son de carácter financiero, entre las que se
incluyen las actividades de seguro, depósitos en efectivo, concesión de
créditos y préstamos, prestación de fianzas, avales o garantías, operaciones
bancarias de mediación (salvo gestión cobro o endosos para cobranza) y
operaciones relativa acciones, participaciones y demás títulos (salvo depósito
y gestión).
En ambos casos, estas exenciones no son renunciables.
Diapositiva 21
Un tercer grupo tiene carácter inmobiliario y serán renunciables por el

empresario:
• Exención de entregas de terrenos rústicos, no edificables, destinados a uso
público (parques y jardines..) o aportados a Juntas de Compensación
(20.Uno.20 y 21 LIVA).
• Exención de las segundas y ulteriores entregas por empresarios de
edificaciones (20. Uno. 22 LIVA) Con ello se pretende gravar sólo primera
entrega de edificación ya construida o rehabilitada porque es la operación
que proporciona valor añadido. Debemos diferenciar cuándo existe primera
o segunda o ulterior entrega a efectos de la exención:
Diapositiva 22
OPERACIÓN TRATAMIENTO EN IVA
Cualquier entrega efectuada por un particular. No sujeta
Entrega por el empresario de una edificación cuya Sujeta y no exenta
construcción o rehabilitación no ha concluido.
(aún no concluido el proceso edificador)
Entrega por el empresario de edificación cuya construcción o rehabilitación ha concluido:
 Si la edificación no ha sido utilizada (da igual Sujeta y no exenta

tiempo desde que se construyó o rehabilitó) y
se transmite. (1ª entrega = nueva)
 Si la edificación ha sido utilizada hasta 2 años Sujeta y no exenta

(por el propio empresario, por arrendatario o
análogo) y se transmite a quien no la usó. (1ª entrega = nueva)
 Si la edificación ha sido utilizada + 2 años (por Sujeta y exenta

el propio empresario, por arrendatario o
análogo) y se transmite a quien no la usó. (2ª entrega = usada)
 Si la edificación ha sido utilizada, da igual el Sujeta y no exenta

tiempo, transmitiéndose a quien la usó.
(asimilado 1ª entrega = nueva)
Diapositiva 23
Las exenciones de entregas de terrenos y segundas o ulteriores entregas de
edificaciones (20.Uno. 20 a 22 LIVA) son renunciables por el transmitente,
siempre que el destinatario tenga la condición de empresario o profesional con
derecho a la deducción total del IVA soportado (= realice únicamente
operaciones sujetas y no exentas). La renuncia habrá de ser previa o
simultánea a la operación y el transmitente deberá hacerla fehacientemente
(normalmente en la escritura).
Con la renuncia, la operación queda gravada por IVA (se repercutirá el
impuesto) y por tanto no se ve limitado el IVA deducible del empresario quien
por tanto, estará interesado en renunciar a estas exenciones cuando sea
posible.
En caso de no renunciar, no hay tributación efectiva por IVA aunque sí por TPO
(4.4 LIVA) siendo el sujeto pasivo el adquirente, quien no podrá nunca
deducirse la cuota de TPO. Por ello, también los adquirentes estarán
interesados en renunciar a exención cuando sea posible.
Diapositiva 24
Ejemplo de renuncia a la exención
MARTIANS SA compró hace años un local de negocio nuevo. Este año se lo ha
vendido a otra empresa propietaria de una cadena de restaurantes de comida
rápida, RUFIS SA que realiza sólo operaciones sujetas y no exentas.
• MARTIANS SA soportó IVA en la adquisición del local porque era nuevo.
• MARTIANS SA vende el local y la operación está exenta de IVA (20.Uno.22).
Quedará entonces sujeta a TPO que deberá pagar RUFIS SA (coste no
recuperable).
• No obstante, MARTIANS SA puede renunciar a esta exención porque RUFIS SA es
un empresario que tiene derecho a deducir todo el IVA soportado. La
consecuencia es que MARTIANS SA repercutirá IVA a RUFIS SA, además no verá
reducido el derecho a deducir el IVA que haya soportado en su actividad (se
dice que el impuesto es “neutro” en esta operación).
• RUFIS SA soportará IVA que, a su vez, se lo podrá deducir en todo, en parte o en
nada atendiendo a las operaciones que realice.
Diapositiva 25
Un cuarto grupo tiene carácter inmobiliario y no serán renunciables por el
empresario:
•Exención de arrendamientos de cualquier terreno (se reconducen a TPO sin

posibilidad de renunciar exención). No obstante, quedan sujetos los arrendamientos
de terrenos destinados a aparcamiento, almacén de bienes, para publicidad y los
arrendamientos de terrenos con opción de compra cuando la entrega estuviera
sujeta (20.Uno.23 LIVA).
•Exención de arrendamientos de edificios o partes de los mismos destinados

exclusivamente a vivienda así como los garajes y trasteros arrendados
conjuntamente con la vivienda (se reconducen a TPO sin posibilidad de renunciar
exención). No obstante, quedan sujetos los arrendamientos de edificios cuando el
arrendatario los destina a su vez a arrendamiento (i.e. por empresas para
empleados) salvo que ello se produzca por entidades gestoras de programas
públicos de apoyo a vivienda, así como los arrendamientos de edificios con opción
compra con entrega sujeta (20.Uno.23 LIVA).
Diapositiva 26
OI: EXENCIONES PLENAS
Estas exenciones se diferencian de las anteriores en que no limitan la
deducción del IVA soportado del empresario. Dos casos:
•Entregas de bienes entre empresarios que vayan a ser transportados desde el TAI a
otros Estados Miembros de la UE (entregas intracomunitarias de bienes, EIB, 25
LIVA), cuando se cumplan una serie de requisitos formales. Entonces, el empresario
en España enviará la factura sin IVA al adquirente comunitario, lográndose así la
salida del bien sin impuestos en origen para que ser gravados en Estado de destino
como adquisición intracomunitaria de bienes (AIB, remisión).
•Entregas de bienes que van a ser transportados desde el TAI a terceros países no
comunitarios, Canarias, Ceuta o Melilla (exportaciones, 21 LIVA), cuando se
cumplan una serie de requisitos formales. Se logra así la salida del bien sin
impuestos en origen para que ser gravados en Estado de destino como importación
de bienes (IMP, remisión).
Diapositiva 27
OI: EXENCIONES PLENAS
Son ejemplos habituales de la exención por exportación de bienes los

siguientes:
• Ventas a turistas extranjeros en tiendas en España (TAI), en cuyo caso la
exención se articula por el procedimiento de devolución (VAT refund)
cuando el turista tenga residencia habitual fuera UE, el importe factura >
90,15 € y los bienes salgan del TAI en 3 meses desde su adquisición
(sellando la factura en el aeropuerto). Una vez cumplidos estos requisitos
se devuelve la factura a la tienda para que realice la transferencia.
• Entregas efectuadas en tiendas libres de impuestos de aeropuertos (duty
free), a viajeros con tarjeta de embarque que acredite su destino fuera UE
y entregas efectuadas a bordo de buques o aeronaves con destino fuera de
la UE.
Diapositiva 28
AIB: CONCEPTO DE AIB
Existe AIB cuando el empresario adquirente en el TAI recibe del empresario
comunitario transmitente el poder disposición sobre bienes transportados
desde un Estado europeo al TAI (13 LIVA). Destacamos:
•El transmitente debe ser empresario o profesional con un número de
identificación específico (NIF-IVA comunitario) y dado de alta en Registro
de Operadores Intracomunitarios. En su país habrá realizado una EIB
exenta, enviando la factura sin IVA al empresario localizado en España.
•El adquirente debe ser empresario o profesional con NIF-IVA español (ES-
NIF) y dado de alta en el Registro de Operadores Intracomunitarios. Realiza
una AIB sujeta en España, debiendo autorrepercutirse el IVA español
pudiendo deducírselo en todo o en parte (prorrata) atendiendo a la LIVA.
Diapositiva 29
AIB: CONCEPTO DE AIB
Ejemplo de AIB
ENUNCIADO
Un empresario francés vende una máquina a un empresario de Béjar (Ávila) que
va a afectar a su actividad. El precio de venta acordado es 10.000 €. Ambos
empresarios están inscritos en el Registro de Operadores Intracomunitarios y
cuenta con el NIF-IVA comunitario atribuido por sus correspondientes
Administraciones tributarias. IVA español: 18%. El empresario español puede
deducir todo el IVA soportado.
SOLUCIÓN
•El empresario francés realiza en su país una EIB. Operación exenta. Envía la
máquina a Ávila junto con una factura sin IVA francés.
•El empresario español realiza en el TAI una AIB. Operación sujeta. Procede la
autorrepercusión del IVA español (se lo repercute a sí mismo y por tanto lo
soporta simultáneamente):
IVA autorrepercutido (10.000 * 18%) = 1.800 €.
IVA soportado (deducible) = 1.800 €.
Diapositiva 30
IMP: CONCEPTO DE IMPORTACIÓN
• Es importación de bienes la entrada en el TAI de bienes procedentes

de Estados no comunitarios o Canarias, Ceuta y Melilla (territorios
no armonizados en IVA) (17 y 18 LIVA).
• Las importaciones se gravan siempre con independencia de la
consideración del importador (empresario o no).
• En frontera tendrán un IVA soportado que habrán de liquidar en ese
momento conforme a los procedimientos aduaneros.
• Su contrapartida en el país de origen es una exportación exenta.
Diapositiva 31
LOCALIZACIÓN DE OPERACIONES EN EL TAI
Entregas o adquisiciones de bienes (68 LIVA)
• Se produce EB localizada en TAI cuando los bienes muebles se ponen a

disposición del adquirente en el TAI sin salida del mismo (en el caso de
inmuebles serán EB cuando los mismos se localicen en España).
• Se produce EIB o AIB en TAI cuando los bienes sean transportados desde
/ hasta TAI en relación con otro Estado Miembro. La primera queda
exenta y la segunda sujeta cuando se cumplan todos los requisitos
indicados.
• Se produce exportación o importación en TAI cuando los bienes sean
transportados desde / hasta el TAI en relación con terceros países,
Canarias, Ceuta o Melilla. La primera queda exenta y la segunda sujeta
cuando se cumplan todos los requisitos indicados.
Diapositiva 32
Entregas o adquisiciones de bienes (ejemplos)
ENUNCIADO
Una empresa española con sede en Jaén efectúa las siguientes operaciones:
a) Entrega cocinas a clientes españoles de otras provincias.
b) Vende electrodomésticos a una empresa portuguesa transportándolos a los
almacenes en Madrid.
c) Vende electrodomésticos a una empresa portuguesa transportándolos a los
almacenes en Lisboa.
SOLUCIÓN
a) EB interior en TAI (no salen del mismo).
b) EB interior en TAI (no salen del mismo).
c) EIB en TAI porque los bienes son transportados fuera del TAI con destino a
otro Estado Miembro. Exención en TAI si se cumplen los requisitos formales
(AIB sujeta en Portugal).
Diapositiva 33
Entregas o adquisiciones de bienes (ejemplos)
ENUNCIADO
1. Empresa española con sede en Teruel que vende componentes de equipos de
climatización a Argelia, encargándose de los trámites de exportación por cuenta
de la empresa argelina.
2. Empresa española que adquiere maquinaria de AIKIDO, empresa japonesa que la
envía a León.
3. Particular que compra mobiliario para su casa de OKINAWA, empresa de Uzbekistán
que lo envía a Oviedo.
4. Empresa española adquiere pisos en Madrid de propiedad de empresario chileno.
SOLUCIÓN
1. EXP en España porque el bien es transportado fuera del TAI con destino a un país
no comunitario. Exención en España. IMP en Argelia.
2. IMP en España porque el bien proviene de un país tercero y pasa por la frontera
española. Sujeción en España. Liquidará el IVA el importador.
3. IMP en España porque el bien proviene de un país tercero y pasa por la frontera
española. Sujeción en España. Liquidará el IVA el importador (ver apartado
“obligados tributarios”).
4. EB interior porque los inmuebles están en el TAI. El empresario chileno repercutirá
IVA a la empresa española.
Diapositiva 34
Prestaciones de servicios (regla general del 69 LIVA)
Cuando no sea de aplicación alguna de las reglas especiales que

comentamos a continuación, se utiliza la siguiente regla residual:
• Los servicios business to business (B2B) están localizados en el TAI
cuando el destinatario sea empresario establecido en TAI
(tributación en destino para facilitar la deducción del IVA
soportado).
• Los servicios business to consumer (B2C) están localizados en el
TAI cuando el prestador sea un empresario establecido en TAI
(tributación en origen porque no hay posibilidad de deducción del
IVA soportado por el consumidor final).
Diapositiva 35
Prestaciones de servicios (reglas especiales del 70 LIVA)
1. Localización en el TAI de los servicios relacionados con inmuebles

que estén situados en el TAI (70.Uno.1º LIVA): arrendamientos,
vigilancia, peajes, promoción inmobiliaria, arquitectos y dirección de
obras, intermediación…).
2. Localización en el TAI de ciertos servicios de transporte (70.Uno.2º):
Transporte de viajeros. Parte recorrida en TAI.
Transporte intracomunitario de mercancías B2B cuando destinatario es empresario TAI.

No ex
(+ servicios accesorios como carga y
descarga…). B2C cuando transporte se inicie en TAI.
Transporte no intracomunitario de B2B cuando destinatario es empresario TAI.

mercancías. B2C por la parte recorrida en TAI.
Diapositiva 36
Prestaciones de servicios (reglas especiales del 70 LIVA)
3. Localización en el TAI de servicios culturales, artísticos, deportivos,
educativos, recreativos, ferias o exposiciones, restaurante y catering así
como demás servicios accesorios a los anteriores, cuando sean prestados
materialmente en el TAI con independencia del destinatario (70.Uno.3º y 5º
LIVA).
4. Otras reglas especiales para servicios electrónicos (70.Uno.4º LIVA),
servicios de intermediación (70.Uno.6º), servicios sobre bienes muebles
corporales (informes periciales, trabajos de reparación… del 70.Uno.7º) y
servicios de arrendamiento de medios de transporte (70.Uno.9º LIVA).
A diferencia de los bienes, las prestaciones de servicios, bien son operaciones
interiores en caso de localizarse en el TAI, bien son ajenas al IVA español
por no existir un concepto de adquisición intracomunitaria servicios o
importación de servicios. Si se localizan en TAI siendo prestados por un
empresario extranjero, consultar el apartado de “obligados tributarios”.
Diapositiva 37
OBLIGADOS TRIBUTARIOS
Contribuyente en operaciones interiores (regla general)
El contribuyente será el empresario o profesional que realice la operación
(84.Uno.1º LIVA). La repercusión se realizará conforme a LIVA y conlleva
emitir factura cuando el destinatario sea otro empresario, o un particular que
la solicite (RD 1496/2003, remisión).
Repercutido en operaciones interiores

El empresario o profesional no es quien manifiesta la capacidad económica
por lo que, para conseguir que el IVA sea soportado por quien la manifiesta,
está obligado a repercutir la cuota tributaria al destinatario, quien como
repercutido es obligado tributario a soportarla (38.2 LGT).
La repercusión se realizará conforme a LIVA y conlleva emitir factura cuando
el destinatario sea otro empresario, o un particular que la solicite (RD
1496/2003, remisión).
Diapositiva 38
Contribuyente en operaciones interiores (regla especial de
inversión del sujeto pasivo)
Cuando, por las reglas de los artículos 69-70 LIVA, un servicio se entiende
localizado en TAI siendo prestado por empresario no establecido en el mismo,
se produce la inversión del sujeto pasivo (84.Uno.2º), esto es, el empresario
destinatario se autorrepercutirá el IVA español y se lo deducirá en todo o en
parte (prorrata) atendiendo a la LIVA:
• El beneficiado es el empresario-prestador no establecido, que no se tiene
que establecer en España para repercutir el IVA cumpliendo las
obligaciones formales al efecto.
• Ahora bien, si el destinatario es otro empresario no establecido en TAI o
un particular, no rige la inversión porque estos destinatarios tampoco
pueden repercutir IVA español. Se aplica la regla general y el
contribuyente será el prestador, quien deberá nombrar representante en
España para que repercuta el IVA.
Diapositiva 39
Ejemplo de inversión del sujeto pasivo en operación interior
ENUNCIADO
LUISIMA es una sociedad portuguesa dedicada a la organización de ferias y
eventos. Se ha encargado de la reciente exposición naval que ha estado abierta al
público en Barcelona hace unos meses, donde han expuesto los principales
empresarios navieros de España. ¿Dónde se localiza el servicio? ¿Y si la feria se
hubiera organizado para un acaudalado particular?
SOLUCIÓN
Se trata de un servicio de los enumerados en el 70.Uno.3º LIVA, localizado en el
TAI porque se ha prestado materialmente en nuestro país. Dado que el prestador
es un empresario no establecido en el TAI (LUISIMA) y los destinatarios son
empresarios establecidos en el TAI (navieros), procede la inversión del sujeto
pasivo. Estos se autorrepercutirán el IVA y se lo deducirán en todo o en parte.
En cambio, si la feria se organiza para el particular no rige la inversión y LUSIMA
habrá de establecerse en el TAI (o nombrar representante) para cumplir sus
obligaciones en el IVA como contribuyente.
Diapositiva 40
Contribuyente en AIB
El contribuyente será el empresario adquirente siempre que, recordemos,
esté inscrito en el Registro de Operadores Intracomunitarios y cuente y haya
comunicado el NIF-IVA español al transmitente comunitario (85 LIVA). Deberá
autorrepercutirse el IVA español pudiendo deducírselo según prorrata.
Contribuyente en IMP
El contribuyente será el empresario o particular que la realice (86 LIVA).

En frontera tendrá un IVA soportado que habrá de liquidar en ese momento
conforme a los procedimientos aduaneros.
Diapositiva 41
Responsables (87 LIVA)
Son responsables solidarios:
•Los destinatarios de las operaciones que dolosa o culposamente eludan la
correcta repercusión del IVA por el contribuyente. Su responsabilidad se
extiende a las sanciones.
•El resto de supuestos de responsabilidad solidaria según el 42 LGT.
Son responsables subsidiarios:
•Los destinatarios de operaciones enmarcadas en una trama de fraude de
IVA, que conozca o deban conocer la existencia de esa trama, lo que se
presume que ocurre cuando la mercancía se ofrece a un precio anómalo o el
comprador obtiene un beneficio extraordinario .
•El resto de supuestos de responsabilidad subsidiaria según el 43 LGT (en
particular, los agentes de aduanas que actúen en nombre del importador).
Diapositiva 42
DEVENGO
Notas generales
Momento en que se entienden efectuadas las operaciones gravadas:

• Es el aspecto temporal del hecho imponible.
• Determina la normativa aplicable a la operación.
• Origina el nacimiento de la obligación tributaria por cada operación, sin
perjuicio de que el sujeto pasivo deba declarar conjuntamente todas las
operaciones devengadas en cada trimestre o mes presentando una
autoliquidación periódica.
• Determina la obligación del empresario de emitir factura, aun cuando
existen supuestos en que la factura se puede emitir en el mes siguiente
al devengo (remisión).
Diapositiva 43
DEVENGO
En entregas de bienes (75 LIVA)
El devengo de las EB se produce cuando los bienes se pongan a disposición

del adquirente. Si media escritura pública, el devengo se produce con su
otorgamiento.
No obstante, existen ciertas reglas especiales:
• Los pagos anticipados a la entrega devengan IVA por parte correspondiente
al pago parcial.
• El leasing se considera EB desde el momento en que el arrendatario se
compromete a ejercitar la opción de compra cuando termine el contrato.
Se devenga el IVA por todas las cuotas que queden por pagar en el momento
del compromiso de ejercicio de la opción.
• El autoconsumo de bienes devenga el IVA en momento en que se realiza.
Diapositiva 44
DEVENGO
En prestaciones de servicios (75 LIVA)
El devengo de las PS se produce cuando los servicios se presten o ejecuten.

No obstante, existen ciertas reglas especiales:
• Los pagos anticipados a la prestación del servicio devengan IVA por la parte
correspondiente al pago parcial.
• El leasing se considera PS mientras no haya compromiso de ejercicio de la
opción de compra. Cada cuota devengará el IVA correspondiente.
• Las operaciones de tracto sucesivo (arrendamientos, suministros…)
devengan el IVA por la parte del precio exigible en el período de
transcurrido. Si se han pactado plazos de cobro superiores al año o no se ha
pactado plazo, el devengo se produce a 31 de diciembre por el período de
tiempo transcurrido desde el inicio de la operación o el anterior devengo.
• El autoconsumo de servicios devenga el IVA en momento en que se realiza.
Diapositiva 45
DEVENGO
Ejemplo devengo con pagos anticipados
ENUNCIADO
José adquiere un piso nuevo de una inmobiliaria por 200.000 €. En el contrato,
celebrado en febrero 2010, se acuerda que la entrega del piso (aún no está
construido) se hará efectiva en febrero de 2012. Hasta la fecha de la entrega, José
deberá realizar un pago en concepto de señal de 20.000 €. Cuando se produzca la
entrega, José abonará 100.000 € más. Posteriormente, abonará cuotas mensuales
de 500 € hasta completar el precio de compra.
SOLUCIÓN
•Piso nuevo que entregará un empresario: operación sujeta no exenta.
•Por el pago anticipado se devenga el IVA (20.000 * 8%) = 1.600 € que repercutirá la
inmobiliaria a José.
•La entrega de la casa devenga IVA por precio restante (180.000 * 8%) = 14.400 €.
•Los pagos posteriores al devengo no tienen incidencia. José pagará 500 € / mes.
Diapositiva 46
DEVENGO
Ejemplos
ENUNCIADO
Se entrega el 30 de abril mercancía por importe de 12.000 € que se cobrará
de la siguiente manera: 6.000 € el día de la entrega y, pasados 3 meses,
los otros 6.000 €.
SOLUCIÓN
El 30 de abril se pone la mercancía a disposición del adquirente por lo que se
devenga el IVA (12.000 € * 18%) = 2.160 €.
El adquirente abonará en esa fecha 6.000 € + IVA de 2.160 € = 8.160 €. En el
pago aplazado abonará los 6.000 € restantes.
Diapositiva 47
DEVENGO
Ejemplos
ENUNCIADO
La sociedad MARCIANITOS vende un inmueble nuevo a la sociedad GOOMER.
Ésta se lo arrienda en leasing a MARCIANITOS documentándose ambas
operaciones en escritura pública.
SOLUCIÓN
• Entrega de MARCIANITOS a GOOMER: devengo de IVA al realizar la entrega.
• Leasing de GOOMER a MARCIANITOS:
 Si no hay compromiso de ejercitar la opción de compra, el devengo
(como PS) se produce al ser exigible cada cuota.
 Cuando haya compromiso de ejercicio, se devenga todo el IVA de las
cuotas restantes. Posteriormente, el pago de cada cuota ya se
realizará sin IVA.
Diapositiva 48
DEVENGO
Ejemplos
ENUNCIADO
El señor EFL solicita de un asesor fiscal que le haga la declaración del IRPF
correspondiente al año 2010, para lo cual acude al despacho de éste el
20 de mayo de 2011. El asesor fiscal hace la declaración el 25 de mayo
de 2011 por 1.000 €.
El Sr. EFL abona 500 € al asesor fiscal el 25 de mayo de 2011. Recibe la
factura el 25 de julio y realiza el pago de los otros 500 € el 1 de agosto
de 2011.
SOLUCIÓN
• El devengo del IVA se produce el 25 de mayo de 2011 porque es la fecha
en que se efectúa el servicio (1.000 € * 18% = 180 €). Ese día, el señor
EFL abonará los 500 € más IVA de 180 € = 680 €.
• La factura no es relevante para el devengo del IVA.
• El señor EFL pagará los 500 € restantes ya sin IVA en agosto de 2011.
Diapositiva 49
DEVENGO
Ejemplos
ENUNCIADO
Don José adquiere una vivienda por 730.000 €. Las condiciones de pago son: a la
firma del contrato de compra el 1/1/2007 se abonarán 30.000 €. Posteriormente;
20 letras periódicas de 10.000 € cada una hasta la entrega de la vivienda; el 1 de
enero de 2011 se eleva a pública el contrato mediante escritura y se entregan las
llaves mediante pago de 100.000€ en metálico, y se acuerda una financiación de
20 letras periódicas de 20.000 € cada una durante los siguientes 5 años hasta
completar el precio.
SOLUCIÓN
• Pago de 30.000 € en metálico del 1/1/07 (pago anticipado): devengo del IVA.
• Letras anteriores a escritura (pago anticipado): devengo IVA por cada letra.
• Escritura pública 1/1/11: DEVENGO DEL IVA SOBRE TODO EL PRECIO
RESTANTE.
• Resto de letras: pago sin IVA.
Diapositiva 50
ESTRUCTURA DE LIQUIDACIÓN
OI AIB IMP
Base Imponible: Base Imponible:

CONTRAPRESTACIÓN VALOR EN ADUANA
X TIPO DE GRAVAMEN:
 GENERAL: 18% Repercusión
 REDUCIDOS: 8 y 4% del IVA
=
IVA REPERCUTIDO
- Liquidación del IVA
IVA SOPORTADO deducible (ingreso en cada
= fase productiva)
IVA A INGRESAR /
COMPENSAR O DEVOLVER
Diapositiva 51
BASE IMPONIBLE
Operaciones interiores y AIB
• Importe total de la contraprestación dineraria, tanto si

procede del destinatario como de terceras personas (como
es el caso de las subvenciones directamente vinculadas al
precio).
REGLA GENERAL • Envases y embalajes cargados al destinatario.
Supuestos • Gastos accesorios por comisiones, transportes, seguros…
incluidos • Tributos que hayan gravado la operación como los II.EE
(salvo IEDMT).
(78.1 y 2 LIVA)
• Intereses devengados con anterioridad a la entrega o
prestación de servicios.
• Deudas del sujeto pasivo asumidas por el cliente en pago
de la operación.
Diapositiva 52
BASE IMPONIBLE
• Indemnizaciones que no constituyan contraprestación

de la operación (i.e. de seguros por daños materiales).
• Descuentos y bonificaciones incluidos en factura.
REGLA GENERAL • Intereses devengados con posterioridad a la entrega o

prestación de servicios (intereses por pago aplazado que
Supuestos se consideran como remuneración de un préstamo por
excluidos aplazamiento y como tales tienen naturaleza financiera y
quedan exentos).
(78.3 LIVA)
• Suplidos (cantidades pagadas en nombre y por cuenta del
cliente) cuando haya mandato del cliente de realizarlos y
la factura en que se hayan gastado se emita directamente
a nombre del cliente.
Diapositiva 53
BASE IMPONIBLE
Ejemplo
ENUNCIADO
Durante el primer trimestre del año, MARTIANS SA ha realizado ventas por
valor de 100.000 €, repercutiéndose en factura a los clientes 3.620 € en
concepto de portes y 6.020 € por envases con facultad de devolución.
Además, se ha concedido un descuento en factura de 4.340 €.
SOLUCIÓN
La base imponible se cuantifica de la siguiente manera:
(+) Venta de mercaderías 100.000 €
(+) Portes 3.620 €
(+) Envases con facultad de devolución 6.020 €
(-) Descuento en factura - 4.340 €
BASE IMPONIBLE 105.300 €
Diapositiva 54
BASE IMPONIBLE
Ejemplo de suplidos
ENUNCIADO
Abogado que factura unos honorarios a su cliente de 1.000 €. Además ha
realizado un suplido por 100 € a nombre del cliente por los gastos de solicitar
certificaciones a los Registros Públicos. ¿Cuál es la BI de la operación y la cuota
a repercutir por el abogado siendo el tipo de gravamen del 18%?
SOLUCIÓN
La BI coincide con el servicio prestado de 1.000 €.
El tipo de gravamen es 18%.
El IVA repercutido es 180 €.
La cantidad a pagar por el cliente es 1.180 € más el suplido (sin IVA) de 100 €,
que hace un total de 1.280 €.
Diapositiva 55
BASE IMPONIBLE
REGLAS ESPECIALES BASE IMPONIBLE (79 LIVA)
• Operaciones con contraprestación
Valor razonable del bien entregado.
totalmente no dineraria (permuta).
• Operaciones con contraprestación MAX:

parcialmente no dineraria (permuta Valor razonable del bien entregado.
parcial). Valor razonable del bien recibido + €.
• Autoconsumos . Precio de adquisición o coste de producción.
• Operaciones vinculadas. Valor razonable del bien entregado.
• Operaciones moneda extranjera. Al tipo de cambio en devengo.
Comisión nombre propio venta: BI del comitente será la
contraprestación acordada por el comisionista con un
• Comisiones en nombre propio de tercero menos la comisión.
venta o compra (EB “ficticia”
comitente – comisionista) Comisión nombre propio compra: BI del comitente será la
contraprestación acordada por el comisionista con un
tercero más la comisión.
Diapositiva 56
BASE IMPONIBLE
Ejemplo de comisión en nombre propio de venta
ENUNCIADO
A comitente, B comisionista en nombre propio con 5% de comisión sobre las ventas
que consiga. B consigue una venta con un tercero por 100 € (tipo 18%).
SOLUCIÓN
B comisionista facturará al tercero: BI 100 € IVA 18 € = total a pagar 118 €.
A comitente facturará a B comisionista: BI (100-5) = 95 €, IVA 17,10 €, total a pagar
112,10 €.
Vemos que B comisionista tiene IVA repercutido 18 – IVA soportado 17,10 = IVA a
ingresar 0,90 € que corresponde con el valor añadido (5 al 18%) de los servicios
prestados.
Diapositiva 57
BASE IMPONIBLE
Ejemplo de comisión en nombre propio de compra
ENUNCIADO
A comitente, B comisionista en nombre propio con 5% de comisión sobre las
compras que realice. B perfecciona una compra con tercero por 100 € (tipo 18%).
SOLUCIÓN
Tercero facturará a B comisionista : BI 100 € IVA 18 € = total a pagar 118 €.
B comisionista facturará a A comitente: BI (100+5) = 105 €, IVA 18,90 €, total a
pagar 123,90 €.
Vemos que B comisionista tiene IVA repercutido 18,90 – IVA soportado 18 = IVA a
ingresar 0,90 € que corresponde con el valor añadido (5 al 18%) de los servicios
prestados.
Diapositiva 58
BASE IMPONIBLE
Modificación de la base imponible
La BI se modificará a la baja cuando se cumpla alguna (80.1 y 2 LIVA):

a) Devolución por el cliente de envases y embalajes.
b) Concesión al cliente de descuentos y bonificaciones posteriores a la
factura.
c) Resolución de la operación gravada por sentencia firme.
La BI se modificará al alza o la baja cuando se cumpla alguna (80.6 LIVA):

a) Alteración del precio inicialmente pactado (i.e. por cumplimiento de
alguna condición).
b) Determinación de base imponible provisional (i.e. permuta de terrenos
por edificios futuros estableciendo hoy su precio por estimaciones).
Diapositiva 59
BASE IMPONIBLE
La BI puede modificarse a la baja cuando se cumpla alguna (80.3, 4 y 5 LIVA):
a)Impago total o parcial del cliente con auto judicial de declaración de concurso
(plazo para modificar de 1 mes desde el auto).
b)Impago total o parcial del cliente sin auto de concurso pero cumpliéndose todas
las siguientes condiciones:
 Transcurso de 1 año desde el devengo sin haber cobrado.
 Anotaciones contables procedentes como cliente de dudoso cobro.
 Se haya instado judicialmente el cobro en los 3 meses siguientes.
 Destinatario de la operación sea empresario, o cuando se particular que la
BI > 300 €.
 Plazo para modificar de 3 meses desde el transcurso del año.
En ambos casos, no procede la modificación cuando el crédito esté garantizado,
afianzado, sea adeudado por entes públicos o las partes sean vinculadas.
Diapositiva 60
BASE IMPONIBLE
La modificación de la base imponible por el sujeto pasivo es un supuesto de

rectificación del IVA repercutido al destinatario, y exigirá (24 RIVA):
•Expedir nueva factura que rectifique o anule la anterior (haciendo constar
número y fecha de las facturas rectificadas).
•Expedir esta nueva factura con todos los requisitos formales.
•Enviar la nueva factura al destinatario de la operación. Éste deberá
declarar a la Administración la recepción de las facturas rectificadas.
Diapositiva 61
BASE IMPONIBLE
Modificación de la base imponible (ejemplo)
ENUNCIADO: MARCIANITOSARBAC, S. A. ha vendido 3.200 cajas de gamusinos a un precio unitario de 5 €,
cargando a los clientes en concepto de portes 200 €, por embalajes 60€ y por envases a devolver 250€. Al
cabo de 20 días se rectifica el precio aplicado a la venta anterior aumentándolo en 1€ la unidad. Los
clientes devuelven al mes envases por valor de 150€.
SOLUCIÓN:
1. En el momento de la venta, MARCIANITOSARBAC, S. A. habrá
repercutido el IVA:
(+) Venta de mercaderías 16.000 €
(+) Portes 200 € BASE IMPONIBLE: 16.510 €
(+) Embalajes 60 € IVA REP (18%): 2.971,80 €
(+) Envases 250 € A PAGAR: 19.481,80 €
2. La rectificación posterior del precio AUMENTARÁ la BI emitiendo factura rectificativa:

Rectificación BASE IMPONIBLE 3.200 envases x 1€ = 3.200 €
IVA repercutido (18%) 576 €
A PAGAR POR RECTIFICACIÓN: 3.776 €
3. La devolución de los envases REDUCIRÁ la BI emitiendo factura rectificativa:
Rectificación BASE IMPONIBLE -150 €
IVA repercutido (18%) -27 €
A DEVOLVER POR RECTIFICACIÓN: - 177 €
IVA REPERCURTIDO TOTAL POR MARCIANITOSARBAC, S. A.: 2.971,80€ + 576 € - 27 € = 3.520,80 €
Diapositiva 62
BASE IMPONIBLE
Importaciones
La base imponible resultará de adicional al valor en aduana tanto el

arancel aduanero como los gastos accesorios (transporte, seguro,
embalaje…) hasta el primer lugar de destino de los bienes en el TAI (el
valor en aduanas sólo los incluye hasta la frontera) (83 LIVA).
Diapositiva 63
TIPO DE GRAVAMEN
Tipo de gravamen general (90 LIVA)
• El tipo de gravamen aplicable a cada operación será el vigente en el

momento del devengo del impuesto.
• Desde julio 2010, el tipo general es el 18% salvo que sea aplicable
el tipo reducido o superreducido.
• El tipo general es, por tanto, aplicable con carácter residual aunque
en la práctica se aplique a la mayoría de las operaciones sujetas a
IVA.
Diapositiva 64
TIPO DE GRAVAMEN
Tipo de gravamen reducido (91 LIVA) No ex
Desde julio 2010, el tipo reducido es el 8% aplicable a las siguientes operaciones:

• Alimentos, salvo los de primera necesidad que se gravan al 4%.
• Bebidas, salvo las alcohólicas que se gravan al 18%.
• Viviendas, salvo las VPO que se gravan al 4%.
• Semillas, fertilizantes, herbicidas y demás utilizables en actividades agrarias.
• Medicamentos con fines veterinarios.
• Aparatos médicos, gafas y lentillas.
• Flores y plantas vivas.
• Transportes de viajeros y sus equipajes.
• Hostelería y restaurante.
• Servicios funerarios.
• Servicios de peluquería.
• Suministro y recepción de servicios de TDT.
• Entradas de cine, espectáculos deportivos, conciertos, museos y exposiciones
culturales, exposiciones y ferias comerciales.
Diapositiva 65
TIPO DE GRAVAMEN
Tipo de gravamen superreducido (91 LIVA) No ex
El tipo superreducido es el 4% aplicable a las siguientes operaciones:

•Alimentos de primera necesidad (pan, leche, huevos, frutas, verduras,
hortalizas…).
•Viviendas VPO.
•Medicamentos para uso humano.
•Libros, periódicos y revistas.
•Coches y sillas de ruedas para personas con discapacidad.
Diapositiva 66
REPERCUSIÓN DEL IMPUESTO
 El resultante de aplicar el tipo de gravamen a la base imponible es la cuota
de IVA repercutido.
 El IVA se repercutirá por el empresario (contribuyente) al destinatario
(obligado a soportar la repercusión conforme a la ley por manifestar la
capacidad económica) (88.1 LIVA).
No obstante, en ocasiones por las reglas de funcionamiento del impuesto es
el propio empresario quien deberá autorrepercutirse el IVA: casos de AIB y
localización del servicio en TAI prestado por empresario no establecido.
 La repercusión del IVA constituye, junto a la deducción del IVA, la piedra
angular de la estructura de liquidación del impuesto en cada fase de la
cadena productiva:
(+) IVA repercutido (EB y PS) o autorrepercutido (AIB e inversión sujeto pasivo).
(-) % IVA soportado (EB, PS, AIB, IMP, inversión sujeto pasivo) deducible.
(=) IVA a ingresar / compensar / devolver.
Diapositiva 67
Requisitos formales (88.2 LIVA y RD 1496/2003)
La repercusión debe realizarse mediante factura o documento sustitutivo:
• El empresario está obligado a emitir factura en todas las operaciones

sujetas al IVA, incluidas las exentas y con las solas limitaciones
reglamentarias, cuando el destinatario sea otro empresario o un particular
que lo solicite.
• La factura podrá ser sustituida por expedición de documento sustitutivo

(tique) cuando el importe operación no supere 3.000 € IVA incluido y sea
alguna de las enumeradas reglamentariamente: ventas al por menor o a
domicilio de consumidores, ventas en ambulancia o en transportes de
personas y sus equipajes, servicios de hostelería, salas de baile y
discotecas, servicios de peluquería, utilización de instalaciones
deportivas, revelado de fotografías, aparcamiento y estacionamiento de
vehículos, servicios de tintorería y lavandería, autopistas de peaje…
Diapositiva 68
Requisitos formales (88.2 LIVA y RD 1496/2003)
El contenido de la factura es el siguiente:
• Número y serie.
• Fecha de expedición de la factura y fecha de realización de la operación

y de los pagos anticipados si no coinciden.
• Nombre y apellidos o razón social, NIF y domicilio del empresario y del

destinatario (no de este último cuando el importe operación < 100 €).
• Descripción operación, base imponible, tipo gravamen y cuota

repercutida debidamente separados. También habrá de separarse la base
imponible si hubiera varios tipos aplicables o si una parte quedara
exenta.
Diapositiva 69
Requisitos materiales (88.3 a 5 LIVA y RD 1496/2003)
• La factura deberá expedirse y remitirse en el momento de realizarse la

operación (devengo). No obstante, cuando el destinatario sea empresario
o profesional, la factura podrá expedirse en 1 mes desde el devengo de la
operación y podrá remitirse en 1 mes desde la expedición.
• En todo caso, el derecho a repercutir caduca en 1 año desde el devengo

de la operación. De manera que si el sujeto pasivo no ha emitido la factura
dentro de ese plazo, no podrá ya reclamar al destinatario de la operación
el importe de la cuota, aparte de la infracción tributaria que ello supone.
• El destinatario de la operación gravada no está obligado a soportar la

repercusión del mismo antes del devengo. No confundir con la existencia
de pagos anticipados, pues estos sí devengan el impuesto por cada cobro o
pago parcial.
Diapositiva 70
Requisitos materiales (88.3 a 5 LIVA y RD 1496/2003)
• Cada operación se documentará en una factura, aunque también cabe

una factura recapitulativa de todas las operaciones realizadas con un
mismo destinatario en el mismo mes natural.
• Las facturas y documentos sustitutivos deben conservarse, en papel o

medios electrónicos, durante 4 años y de forma que se garantice el acceso
a las mismas por la Administración tributaria.
Diapositiva 71
Ejemplo
Fases del ciclo Precio IVA reper IVA A ingresar en la

productivo (18%) soportado Hacienda Pública*
1ª: Venta de 20.000 3.600 0 3.600 – 0 = 3.600

materias primas.
2ª: Venta prod term. 50.000 9.000 3.600 9.000 – 3.600 = 5.400
3ª: Venta por mayor. 60.000 10.800 9.000 10.800 – 9.000 = 1.800
4ª: Venta por menor. 70.000 12.600 10.800 12.600 – 10.800= 1.800
* El IVA a ingresar en cada fase es el resultante de gravar el valor añadido de la misma. Por
ejemplo en fase 2, el valor añadido es 30.000 (50.000 – 20.000) al 18% = 5.400 €.
Total IVA repercutido al consumidor final (gravando el consumo): 12.600 €
Diapositiva 72
Rectificación de la repercusión.
Las causas por las que debe rectificarse la cuota de IVA repercutido son:
1. Porque se ha modificado la base imponible (remisión). La rectificación se
incluye en la autoliquidación del período en que proceda la modificación
(89.5 LIVA).
2. Porque la cuota repercutida se determinó incorrectamente a la baja,
surgiendo la obligación rectificar al alza únicamente cuando el destinatario
sea otro empresario. La rectificación se realizará mediante autoliquidación
complementaria del período de origen con recargos del 27 LGT si se debe a
un error de hecho, o incluyendo la rectificación en la autoliquidación
actual cuando haya error de derecho (89.5 LIVA).
Diapositiva 73
No se rectificará al alza en dos casos: (1) cuando el destinatario sea
particular (lo cual no quiere decir que el empresario no deba ingresar la
diferencia positiva de repercusión, que deberá hacerlo a su cargo de la
forma indicada arriba) y (2) cuando la incorrección se ponga de manifiesto
por la Administración mediante los procedimientos de comprobación e
inspección (procederá liquidación administrativa que rectifique) (89.3).
3. Porque cuota repercutida se determinó incorrectamente al alza, surgiendo
la obligación rectificar a la baja (89.5 LIVA).
Se realizará a opción del empresario, bien mediante la solicitud de un
ingreso indebido que la Administración reconozca al destinatario que
soportó de más el IVA, bien incluyendo la rectificación a la baja en la
autoliquidación del período actual, siempre que no haya transcurrido 1 año
desde que tenga derecho a ello, en cuyo caso el empresario queda
obligado a reintegrar al destinatario el importe.
Diapositiva 74
• La rectificación de la repercusión supondrá la obligación de emitir factura

rectificativa siempre que no hayan transcurrido 4 años desde el devengo
o la causa de modificación de la BI.
• La factura rectificativa se emitirá conforme a normas del RD 1496/2003
que ya hemos estudiado.
• Obsérvese que la rectificación presupone que se ha emitido factura en el
momento del devengo o en el mes siguiente en caso de destinatario
empresario. En caso contrario, ahora no se trataría de rectificar sino de
repercutir y para ello el plazo es de 1 año desde el devengo.
Diapositiva 75
DEDUCCIÓN DEL IMPUESTO
• Sabemos que la liquidación del IVA (trimestral o mensual) se produce por

diferencia IVA repercutido y un % del IVA soportado deducible:
(+) IVA repercutido (EB y PS) y autorrepercutido (AIB e inversión sujeto pasivo).
(-) % * IVA soportado (EB, PS, AIB, IMP, inversión sujeto pasivo) deducible.
• Las cuotas se refieren al IVA español, lo que no significa que el IVA

soportado en otros Estados Miembros no sea deducible, sino simplemente
que no lo es del IVA español. Los empresarios españoles que operen en
otro Estado Miembro podrán deducirse el IVA soportado respecto del
repercutido en aquel Estado Miembro y, en caso de sólo haber soportado
IVA, podrán solicitar la devolución si se cumplen los requisitos para ello
(remisión apartado “devoluciones”).
Diapositiva 76
IVA soportado deducible: requisitos subjetivos.
El IVA soportado es deducible por los (93 LIVA):

1. Empresarios o profesionales que hayan iniciado actividad económica.
2. Empresarios o profesionales que realicen actos preparatorios para
iniciar su actividad económica, si bien la deducción que practiquen en
ese momento habrá de regularizarse posteriormente (remisión).
Diapositiva 77
IVA soportado deducible: requisitos objetivos.
La regla general es que el IVA soportado es deducible cuando los bienes y

servicios adquiridos o recibidos por el empresario se destinen de forma
exclusiva a EB y PS sujetas y no exentas, EIB o exportaciones (que siempre
quedan exentas plenas) realizadas en ejercicio de su actividad económica
(94.1 y 95.1 LIVA):
• Recordemos que las EB y PS exentas limitan la deducción del IVA soportado
(limitadas) y por ello no las mencionamos arriba.
• Recordemos que las EIB y exportaciones tienen exención que no limita tal
deducción (plenas) y por ello sí las mencionamos arriba.
Diapositiva 78
IVA soportado deducible: requisitos objetivo (precisiones).
Precisión positiva: sí se permite la afectación parcial de los bienes de

inversión* y, por ello, la deducción parcial del IVA soportado en su adquisición
en la parte que corresponda al grado efectivo de utilización en la actividad
empresarial (95.3 LIVA).
Ello a menudo plantea problemas de prueba, por eso la ley establece la
presunción iuris tantum del 50% de afectación y deducibilidad del IVA
soportado de los vehículos cuando no queden afectos de forma exclusiva a la
actividad (mayor deducción debe ser probada por sujeto pasivo; menor
deducción por Administración) salvo que sean de vigilancia, taxi,
autoescuelas… casos en que se presumen totalmente afectos a la actividad
(deducibilidad total).
* Es bien de inversión aquél que el empresario afecta a su actividad económica durante más
de un ejercicio. O dicho de otro modo, aquél cuya vida útil es superior a 1 año. Su valor se
recuperará, entre otros medios, vía amortizaciones, concepto estudiado en el Impuesto
sobre Sociedades.
Diapositiva 79
IVA soportado deducible: requisitos objetivos (precisiones)
Precisión negativa: en ningún caso resulta deducible el IVA soportado en la

adquisición o recepción de los siguientes bienes o servicios (96 LIVA):
 Joyas, alhajas, materiales preciosos.
 Alimentos, bebidas y tabaco.
 Servicios de carácter recreativo.
 Atenciones a clientes, asalariados o terceras personas distintas de los
autoconsumos previstos en el artículo 7 (publicidad de la empresa).
 Desplazamientos, viajes, restaurantes y hostelería, salvo deducibles
en IS o IRPF.
La ley presume iuris et de iure la no afectación de estos bienes y servicios.
Diapositiva 80
IVA soportado deducible: requisitos objetivos (ejemplo).
ENUNCIADO
El empresario X ha adquirido los siguientes bienes soportando el IVA indicado:
1.Máquina para coser: BI 10.000 € + IVA soportado (18%) 1.800 € = total pagar
11.800 €.
2.Vehículo que utiliza para empresa 5 días y para fines particulares 2 días: BI
15.000 € + IEDMT (4,75%) 712,50 € + IVA soportado (18%) 2.700 € = total pagar
18.412,50 €.
3.Bebidas, refrescos, galletas, café, bollitos y croissanes para ser consumidos por
los empleados de la empresa a media mañana: BI 1.000 + IVA soportado (8%) 80 €=
total pagar 1.080 €.
¿Cuál es el importe del IVA soportado deducible?
Diapositiva 81
IVA soportado deducible: requisitos objetivos (ejemplo).
SOLUCIÓN
1.Todo el IVA soportado es deducible (1.800 €) porque es bien adquirido por
empresario que queda afecto de forma exclusiva a su actividad.
2.Por la presunción legal sólo es deducible el 50% del IVA soportado (1.350 €),
en la medida en que el bien de inversión no se afecta de forma exclusiva a la
actividad. Si el empresario quiere deducirse mayor proporción, porque utiliza
el bien en la actividad 5/7 días (71%), deberá justificarlo adecuadamente.
3.IVA soportado no deducible por el 96.1.3º LIVA.
TOTAL IVA SOPORTADO: 4.580 €.
TOTAL IVA SOPORTADO DEDUCIBLE: 3.150 €
Diapositiva 82
IVA soportado deducible: requisitos formales.
El ejercicio del derecho de deducción exige estar en posesión de alguno de los

siguientes documentos que justifiquen el IVA soportado (97 LIVA):
• Factura original emitida por el empresario transmitente conforme al RD
1496/2003.
• Autofactura en AIB y supuestos de inversión del sujeto pasivo a la que se
adjuntará la factura sin IVA del transmitente comunitario del bien o prestador
no establecido del servicio.
• Documento de liquidación del IVA soportado a la importación de acuerdo con
la legislación aduanera.
En todos los casos, resulta imprescindible que la cuota del IVA esté desglosada de la
base imponible pues en otro caso se entenderá que el importe facturado es
únicamente la base imponible. Ello salvo en contratación administrativa en la que
el IVA se presume incluido.
Diapositiva 83
IVA soportado deducible: requisitos temporales.
• El ejercicio del derecho de deducción nace con el devengo de la

operación, momento en que el transmitente o prestador debe facturar
repercutiendo el IVA.
• No obstante, en los casos en que ley permite expedir y entregar la factura
posteriormente al devengo, la deducción del IVA soportado sólo podrá
realizarse a partir del período de liquidación en que se reciba la factura (en
otro caso no se cumpliría el requisito formal).
• No obstante, si por cualquier motivo la factura se recibe antes del devengo
sin que haya pagos anticipados, la deducción sólo puede realizarse en el
período de liquidación del devengo.
• El plazo para deducir el IVA soportado será de 4 años desde el devengo o
recepción factura (98 a 100 LIVA).
Diapositiva 84
Deducción total, deducción nula y deducción parcial
Sabemos determinar el IVA soportado deducible. Ahora nos ocupamos de determinar

el % que puede ser efectivamente deducido. Ello depende de las operaciones
que realice el empresario, es decir, de la sujeción y/o exención de las mismas:
• 0% cuando el empresario realice exclusivamente EB y PS exentas (limitadas)
porque no habrá repercutido IVA y no podrá deducir cuota alguna: las exenciones
limitadas no generan derecho a deducir.
• 100% cuando realice exclusivamente EB y PS sujetas o EIB y exportaciones
exentas plenas. La norma permite la deducción total: estas operaciones dan
derecho a deducir.
• Prorrata cuando realice simultáneamente operaciones de ambos tipos: la
prorrata da derecho a deducir parte del IVA soportado deducible.
Diapositiva 85
Deducción total, deducción nula y deducción parcial (ejemplo)
ENUNCIADO
El empresario X del ejemplo anterior realiza las siguientes operaciones:
1. Vende telas en Madrid por 100.000 €.
2. Cose gratuitamente a sus amigos costándole la tela utilizada 1.000 €.
3. Vende telas a empresario italiano que transporta a Tirrenia. El precio acordado
son 20.000 €.
4. Vende telas a un empresario asiático que transporta a Hong Kong. El precio
acordado son 5.000 €.
Sabiendo que X había soportado 4.580 € de IVA de los cuales 3.150 € eran
deducible, ¿Cuál es la liquidación del IVA? Tipo aplicable 18%.
Diapositiva 86
SOLUCIÓN
1. EB interior sujeta: IVA repercutido 18.000 €.
2. Autoconsumo asimilado a EB interior sujeta: IVA repercutido 180 € (como la
operación es gratuita los amigos no pagarán este IVA sino que será el propio
empresario quien habrá de ingresarlo en Hacienda de su bolsillo).
3. EIB exenta plena. IVA repercutido 0 €. El empresario italiano autorrepercutirá
el IVA italiano en la AIB en su país.
4. Exportación plena. IVA repercutido 0 €. El empresario asiático liquidará el IVA
soportado en la aduana de su país.
Todas las operaciones realizadas por X dan derecho a la deducción, por tanto
podrá deducirse el 100% del IVA soportado deducible: (+) IVA repercutido
18.180 € (-) IVA soportado deducible -3.150 € (=) IVA a ingresar 15.030 €.
Diapositiva 87
ENUNCIADO
Un empresario es médico y sólo realiza operaciones exentas. Para su
actividad ha adquirido bienes y recibido servicios que afecta a su actividad
profesional soportando IVA deducible de 1.000 €. ¿Puede deducirse todo,
parte o nada del IVA?
SOLUCIÓN
Sólo realiza operaciones exentas (con exención limitada). Por tanto tiene un
0% de deducción del IVA soportado deducible.
Diapositiva 88
La regla de prorrata especial
La regla de prorrata será de aplicación cuando el empresario o profesional realice
simultáneamente operaciones que generan derecho a deducción y otras que no lo
generan (102 LIVA). Existe la prorrata especial y general.
La prorrata especial se aplica cuando el sujeto pasivo opte por ella, o por
imperativo legal cuando el porcentaje de deducción por prorrata general > 20% de la
deducción por la especial (hasta ese importe se admite la pérdida de recaudación).
En prorrata especial (106 LIVA):
• El IVA soportado para la realización de operaciones que dan derecho deducción
se deduce íntegramente.
• El IVA soportado para la realización de operaciones que no dan derecho a la
deducción no es deducible.
• El IVA soportado para la realización indistintamente de uno u otro tipo de
operaciones se deducen aplicando la prorrata general.
Diapositiva 89
La regla de prorrata general
La prorrata general es aplicable cuando se realicen simultáneamente

operaciones con y sin derecho a la deducción y no sea de aplicación la
prorrata especial. Significa que el empresario o profesional podrá deducir el
IVA soportado deducible resultante de multiplicar por 100 el resultado del
cálculo siguiente (104 y 105 LIVA):
Redondeado siempre por exceso.

0 < prorrata < 100%.
Cálculo al finalizar el año: prorrata definitiva del año.
Diapositiva 90
La regla de prorrata general (ejemplo)
ENUNCIADO
BOLIDASA es una empresa de transporte urbano de superficie. En este ejercicio el
importe total de operaciones de IVA que realizó asciende a 40.000 €. De esa cantidad,
9.000 € corresponden a una operación exenta. Además, se sabe que ha soportado unas
cuotas de IVA deducible de 3.000 €. Liquidar el IVA por prorrata general.
SOLUCIÓN
•IVA repercutido (BI 31.000 * 18%) = 5.580 €.
•IVA soportado deducible: 3.000 €.
•Hay una operación que no da derecho a deducir por lo que está en prorrata, que se nos
dicen que es la general: Volumen operaciones que general derecho a deducir (31.000)
(·/·) volumen total operaciones 40.000 = 0,775, es decir, 78% del IVA soportado deducible
podrá ser efectivamente deducido. % IVA deducible: 78% * 3.000 = 2.340 €.
•Liquidación: (+) IVA repercutido 5.580 € (-) IVA deducible -2.340 € (=) IVA a ingresar
de 3.240 €.
Diapositiva 91
Regularización de la deducción al finalizar el ejercicio (prorrata
provisional y definitiva)
• En las autoliquidaciones periódicas durante el año (trimestrales o

mensuales), el empresario o profesional deducirá el % IVA soportado
deducible aplicando una prorrata provisional (que será la definitiva del
año anterior).
• En la última autoliquidación del año, calculará la prorrata definitiva
conforme a lo explicado y practicará la consiguiente regularización del IVA
deducido.
• Obsérvese que esta regularización se realiza al finalizar el mismo ejercicio
en que los bienes se adquirieron o los servicios se prestaron al empresario,
a efectos de diferenciarla de otras regularizaciones que estudiaremos a
continuación.
Diapositiva 92
provisional y definitiva) (ejemplo)
ENUNCIADO
Un empresario tiene las siguientes cuotas de IVA del ejercicio:
 Operaciones sujetas: BI 10.000 € IVA repercutido 1.800 €.
 Operaciones exentas: BI 1.000 IVA repercutido 0 €.
 IVA soportado deducible: 500 €.
Sabiendo que la prorrata provisional del año anterior es 80%, liquide el IVA de
este año y regularice la prorrata el último día del ejercicio.
Diapositiva 93
provisional y definitiva) (ejemplo)
SOLUCIÓN
•Durante el ejercicio:
 IVA repercutido 1.800 €.
 IVA soportado deducible: 500 €.
 % de deducción: 80% (provisional del ejercicio anterior).
 IVA deducido: 400 €.
•El último día del ejercicio, calcula la prorrata definitiva:
 Volumen operaciones con derecho deducción (10.000) (·/·) volumen total
operaciones (11.000) (=) 91 %
 Procede regularizar al alza el IVA deducido durante el ejercicio: (91% – 80%)
* 500 € = 55 € adicionales de deducción.
Diapositiva 94
Regularización de deducciones en ejercicios posteriores:
utilización de los bienes de inversión No ex
• Procede realizar una regularización de la deducción del IVA soportado en la

adquisición de un bien de inversión cuando la prorrata definitiva del año de
adquisición (prorrata año base) supere en términos absolutos el 10% de la
prorrata definitiva de cada uno de los 9 años (terrenos y edificaciones) ó 4
años siguientes (resto bienes inversión) al de adquisición.
• Pretende conseguir la neutralidad del impuesto evitando que el sujeto pasivo
salga perjudicado o beneficiado respecto a sus competidores en función de la
coyuntura en la que ha adquirido un bien cuya utilización se prolongará en el
tiempo. La regularización se practica de la siguiente forma (107 a 109 LIVA):
Diapositiva 95
Regularización de deducciones en ejercicios posteriores: venta de
bienes de inversión No ex
• Además, procede una deducción complementaria cuando el bien de inversión es

transmitido dentro del período de regularización indicado.
• La deducción habrá de realizarse una sola vez y dependerá de si la transmisión
está sujeta o exenta (110 LIVA):
Diapositiva 96
Regularización de deducciones en ejercicios posteriores por
bienes de inversión (ejemplo) No ex
ENUNCIADO
Sea un empresario que adquiere un inmueble en 2010 soportando un IVA de 1.000 €.
La prorrata definitiva 2010 (PD 2010) es 56%. En los dos años siguientes, la PD 2011
es 80% y la PD 2012 40%. EL empresario transmite el inmueble en 2017 siendo una
venta sujeta.
¿Procede la regularización de la deducción del IVA deducido en la adquisición en los
ejercicios 2011 y 2012?
¿Procede la regularización complementaria por la venta?
Calcule lo que sea procedente.
Diapositiva 97
Regularización de deducciones en ejercicios posteriores por
bienes de inversión (ejemplo) No ex
SOLUCIÓN
El IVA soportado deducible definitivo en adquisición 2010: 56% * 1000 = 560 €.
2011: procede regularización de la deducción porque la diferencia en términos
absolutos entre PD 2010 (56%) y PD 2011 (80%) es superior al 10%:
•Ajuste regularización = 1000 * (80% – 56%) / 10 = 24 € de mayor deducción.
2012: procede regularización de la deducción porque la diferencia en términos
absolutos entre PD 2010 (56%) y PD 2012 (40%) es superior al 10%:
•Ajuste regularización = 1000 * (56% – 40%) / 10 = 16 € de menor deducción.
2017: Deducción complementaria por la venta sujeta en 2017:
•Deducción = 1000 * (100% – 56%) / 10 * 3 = 132 € de mayor deducción.
Diapositiva 98
Regularización de deducciones en ejercicios posteriores: por
haber deducido antes del inicio de actividad
No ex
• Ya se ha indicado que es posible deducir IVA soportado con anterioridad al

inicio de las operaciones, aplicando el porcentaje provisional propuesto
por el sujeto pasivo (u otro establecido por la Administración).
• Deberá regularizarse de una vez comparando dicho porcentaje (0, 100 o
intermedio) con la media del porcentaje definitivo de deducción de los 4
primeros años de actividad (111 a 113 LIVA).
Diapositiva 99
Rectificación de las deducciones
• Por un lado, la rectificación se condiciona a que no se hubiese iniciado una

actuación administrativa tendente a su regularización pues, en ese caso, la
rectificación se realizará directamente por la Administración en la liquidación
que corresponda.
• En otro caso, la rectificación de deducciones ocurre:
 Porque han sido mal calculadas por el sujeto pasivo (i.e. error cálculo
prorrata).
 Porque el transmitente rectifique las cuotas repercutidas que para este
sujeto pasivo son soportadas, bien porque las calculó mal o bien porque es
un supuesto de modificación de base imponible.
La rectificación de la deducción al alza (potestativa) se realizará en el período
de liquidación en que reciba la factura rectificativa. La rectificación a la baja
(obligatoria) se produce por autoliquidación complementaria del período
original con recargos del 27 LGT.
Diapositiva 100
No ex
Deducción en sectores diferenciados
• Recordemos que forman sectores diferenciados las actividades con ≠ CNAE

+ prorratas de deducción que difieran + 50%, incluyendo cada sector la
obligación principal, sus actividades accesorias (volumen operaciones ≤
15% principal) y otras actividades cuya prorrata no difiera en 50% con
principal. También existen sectores diferenciados ex lege.
• Cada sector diferenciado aplica separadamente la deducción del IVA
soportado (ya sea la totalidad del mismo, aplicando la regla de prorrata o
sin derecho a deducción), aunque realizados los cálculos el sujeto pasivo
presentará una única autoliquidación incorporando los datos agregados. La
ley también prevé que cuando el sujeto pasivo realice adquisiciones para
su utilización en común en varios sectores diferenciados, se aplicará la
prorrata general en el IVA soportado de las adquisiciones comunes (101
LIVA).
Diapositiva 101
LIQUIDACIÓN FINAL DEL IMPUESTO
Los empresarios y profesionales están obligados a liquidar el IVA con periodicidad

trimestral o mensual mediante una autoliquidación:
Liquidación mensual para las grandes empresas y otras según el artículo 30 RIVA
inscritas en el Registro de Devolución Mensual. La autoliquidación es el modelo 322
y se presenta por vía telemática en los primeros 20 días naturales del mes
siguiente, excepto la del último mes que se presenta hasta el 30 enero n+1 porque
ha de acompañarse de un resumen anual (modelo 392).
Liquidación trimestral para el resto. La autoliquidación es el modelo 303 y se
presenta en los primeros 20 días naturales del mes siguiente, excepto la del 4º
trimestre que se presenta hasta el 30 enero n+1 porque ha de acompañarse de un
resumen anual (modelo 390).
Diapositiva 102
Resultado a compensar o a devolver
Cuando el resultante sea negativo porque el IVA deducible es superior al

repercutido en el período de liquidación:
• En liquidación trimestral, los sujetos pasivos únicamente podrán elegir la
compensación del saldo negativo en trimestres siguientes y, sólo al finalizar
el 4º trimestre (último del año), podrán optar entre seguir dejándolo a
compensar para trimestres siguientes siempre que no transcurran 4 años
desde su origen, o solicitar la devolución (99.5 y 115.1 LIVA).
• En liquidación mensual, los sujetos pasivos podrán optar a la finalización de
cada mes entre dejar el saldo negativo a compensar en meses siguientes o
solicitar la devolución (116.2 LIVA y 30 RIVA).
Diapositiva 103
Resultado a ingresar
Cuando el resultante sea positivo porque el IVA repercutido es superior al

deducible en el período de liquidación:
• En su caso, se restará el saldo pendiente de compensar de períodos
anteriores. Si el resultante de esta operación es negativo, el remanente se
dejará a compensar o devolver en los términos explicados anteriormente.
• Si el resultante sigue siendo positivo, el sujeto pasivo ingresará el
remanente al tiempo de presentar la autoliquidación trimestral o mensual
en el plazo reglamentariamente establecido al efecto.
Diapositiva 104
Resultado de la autoliquidación (ejemplo)
ENUNCIADO
Sea un sujeto pasivo con los siguientes saldos trimestrales:
1.Trimestre: resultado negativo de - 100 €.
2.Trimestre: resultado negativo de – 200 €.
3.Trimestre: resultado positivo de + 250 €.
4.Trimestre: resultado positivo de + 500 €.
Determine los resultados de las autoliquidaciones periódicas.
SOLUCIÓN
1.Trimestre: obligatoriamente a compensar en trimestres futuros - 100 €.
2.Trimestre: obligatoriamente a compensar en trimestres futuros – 200 €.
3.Trimestre: (+) resultado trimestre 250 € (-) saldos pendientes – 300 € = obligatoriamente a
compensar en trimestres futuros – 50 €.
4.Trimestre: (+) resultado trimestre 500 € (-) saldos pendientes – 50 € = a ingresar 450 €
hasta el 30 de enero del año siguiente junto con el resumen anual.
Diapositiva 105
DEVOLUCIONES
Devoluciones a sujetos pasivos establecidos en el TAI
• Como acabamos de ver, procede la devolución a la finalización del 4º trimestre

para los sujetos pasivos con liquidación trimestral que la soliciten y de cada mes
para los sujetos pasivos con liquidación mensual que la soliciten.
• Surge la obligación material a cargo de la Administración tributaria de devolver
estas cantidades debidamente soportadas que derivan de la normativa del
tributo (31 LGT).
• La devolución se gestiona mediante el procedimiento de devolución regulado en
los artículos 124 a 127 LGT que finalice por acuerdo de devolución. Si es dictado
en plazo se acordará sin más la devolución de las cantidades (6 meses siguientes
desde el día 20 del mes siguiente, que es el plazo para liquidar el IVA), pero si es
dictado fuera de plazo subsiste la obligación de devolver las cantidades junto
con ID devengados automáticamente desde el día siguiente al incumplimiento de
ese plazo y hasta la fecha en que se ordene el pago de la devolución (26 LGT).
Diapositiva 106
DEVOLUCIONES
Devoluciones a sujetos pasivos no establecidos en el TAI
• Se reconocerá la devolución del IVA soportado español a los empresarios o

profesionales no establecidos en TAI cuando lo estén en Canarias, Ceuta y Melilla
u otro Estado Miembro, así como en terceros Estados cuando exista reciprocidad,
que no hayan realizado operaciones sujetas al impuesto (119 LIVA).
• El sistema de devolución a empresarios no establecidos en TAI se ha simplificado
recientemente mediante la creación de un “sistema de ventanilla única”, por el
que los empresarios UE que hayan soportado IVA en otro Estado Miembro podrán
presentar la solicitud de devolución ante las autoridades tributarias de su propio
país, quien se encargará de tramitar la solicitud con el Estado Miembro de
devolución.
• Así por ejemplo, el empresario establecido en el TAI podrá solicitar la devolución
del IVA comunitario ante la propia Administración tributaria mediante el modelo
360.
Diapositiva 107
DEVOLUCIONES
No ex
Devoluciones a viajeros exportadores
Como se indicó anteriores, es la manera de aplicar la exención a la exportación

de las entregas a viajeros en tiendas en el TAI, que se articula por el
procedimiento de devolución (VAT refund), cuando el viajero tenga residencia
habitual fuera UE, el importe de la factura > 90,15 € y los bienes salgan del TAI
en 3 meses desde su adquisición (sellando la factura en el aeropuerto). Una vez
cumplidos estos requisitos se devuelve la factura a la tienda para que realice la
transferencia (117 LIVA).
Diapositiva 108
GESTIÓN
Los sujetos pasivos del IVA tienen los siguientes deberes y obligaciones
formales (164 a 166 LIVA):
•Solicitud de NIF y NIF-IVA para las operaciones intracomunitarias.
•Deberes censales.
• Deber de llevar la contabilidad y los libros-registros fiscales.
•Deber de facturación (RD 1496/2003 ya estudiado).
•Deber de autoliquidar trimestral o mensualmente (ya estudiado).
•Obligación de proporcionar información de terceros.
Diapositiva 109
GESTIÓN
Solicitud de NIF y de NIF-IVA
Los sujetos pasivos necesitan NIF para sus relaciones con trascendencia
tributaria cuya composición será:
•DNI seguido de letra de verificación (empresarios personas físicas).
•Código aleatorio que indique su forma jurídica en los términos
establecidos por el MEH (empresarios personas jurídicas).
•NIF anterior seguido del prefijo ES (empresarios que realicen
operaciones intracomunitarias).
El NIF se solicitará a la Administración tributaria.
Diapositiva 110
GESTIÓN
Deberes censales
Los sujetos pasivos deberán:

• Presentar el modelo 036 ó 037 de declaración de alta, modificación o
cese de actividades económicas o empresariales.
• Inscribirse siempre en el Censo de Obligados Tributarios y,
específicamente, en el Censo de Empresarios, Profesionales y
Retenedores que agrupa a quienes inicien o desarrollen actividades
empresariales o profesionales o abonen rentas sujetas a retención o
ingreso a cuenta.
• Inscribirse, en su caso, en el Registro de Operadores Intracomunitarios
cuando realicen estas operaciones, en el Registro de Devolución Mensual
cuando se lo permita el 30 RIVA, en el Registro de Grandes Empresas si
tienen un INCN n-1 > 6.010.121 € y en el Registro territorial de II.EE
cuando sean titulares de fábricas, depósitos fiscales y almacenes fiscales.
Diapositiva 111
GESTIÓN
Deberes contables y libros-registro fiscales

•Llevar siempre una contabilidad que permita determinar con precisión el
IVA repercutido y soportado.
•Llevar unos libros-registros exigidos por la normativa fiscal. Son:
a) Libro registro de facturas expedidas.
b) Libro registro de facturas recibidas.
c) Libro registro de bienes de inversión.
d) Libro registro de determinadas operaciones intracomunitarias.
Diapositiva 112
GESTIÓN
Obligación de proporcionar información sobre terceros

•Retener o ingresar a cuenta sobre las rentas que abonen cuando lo exija la
normativa fiscal así como ingresar dichas cantidades en Hacienda mediante
los modelos oficiales.
•Presentar una declaración anual de operaciones con terceros (modelo
347).
•Presentar, en su caso, una declaración recapitulativa de operaciones
intracomunitarias (modelo 349).
•Presentar, en su caso, una declaración respecto del comercio de bienes
con otros Estados de la UE (intrastat).
Diapositiva 113
INFRACCIONES Y SANCIONES
(artículo 170 LIVA)
No ex
1. Remisión al régimen general de la LGT.

2. Infracciones específicas en el IVA:
A. Adquisición de bienes por comerciantes minoristas sujetos al
recargo de equivalencia, sin que en la factura esté consignado
ese recargo.
B. Obtención de incorrecta repercusión del impuesto, si el
destinatario no tiene derecho a la deducción total de las
cuotas soportadas.
C. Repercusión improcedente, por personas que no sean sujetos
pasivos, de cuotas que no hayan sido objeto de ingreso.
D. No consignación en las autoliquidaciones de las cantidades de
las que sea sujeto pasivo el adquirente.
Diapositiva 114
REGÍMENES ESPECIALES
(artículos 120 a 163 quáter LIVA)
Han sido establecidos para atender alguno de los siguientes

propósitos:
– Atenuación de los deberes formales del tributo en sectores
económicos en los que supondrían un coste difícilmente
soportable (ej: regímenes simplificado; de agricultura,
ganadería y pesca; y de recargo de equivalencia).
– Adecuación a las características especiales en sectores
económicos en los que la aplicación de las reglas generales
supondría una doble imposición (ej: regímenes de bienes
usados).
– Minoración de los costes y distorsiones de la competencia que
podrían resultar de la aplicación de las normas generales a estos
sectores económicos.
Diapositiva 115
REGÍMENES ESPECIALES No ex
Son 7 los regímenes especiales del IVA, clasificados en:

A. Regímenes de aplicación obligatoria:
1. Agencias de viajes (arts. 141 a 147 LIVA).
2. Recargo de equivalencia (arts. 148 a 163 LIVA.
B. Regímenes de aplicación automática, salvo renuncia expresa:
3. Simplificado (arts. 122 y 123 LIVA).
4. Agricultura, ganadería y pesca (arts. 124 a 134 bis LIVA).
5. Operaciones con oro de inversión (arts. 140 a 140 sexies LIVA).
C. Regímenes de aplicación voluntaria:
6. Bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección
(arts. 135 a 139 LIVA).
7. Servicios prestados por vía electrónica (arts. 163 bis a163 quáter
LIVA).
Diapositiva 116
 Régimen simplificado: No ex
1. Características generales:
A. Régimen de aplicación automática, pero renunciable.
B. Aplicable a personas físicas y a entidades en régimen de

atribución de rentas en el IRPF.
C. Se pretende coordinar este régimen con el de estimación

objetiva de la base imponible de IRPF.
D. Destinado a determinar, de modo objetivo, las cuotas

tributarias.
E. Los sujetos pasivos cumplen deberes formales menos exigentes.
Diapositiva 117
No ex
 Régimen simplificado (cont.):
2. Ámbito de aplicación: Sujetos pasivos del IVA que:
A. Sean personas físicas o entidades en régimen de atribución de

rentas en el IRPF.
B. Realicen habitualmente las actividades incluidas en el régimen

simplificado.
C. No hayan renunciado a la estimación objetiva del IRPF, ni al

régimen simplificado.
D. Que su volumen anual de operaciones no exceda los límites

establecidos, excluyendo subvenciones, idemnizaciones e IVA.
Diapositiva 118
No ex
 Régimen simplificado (cont.):
3. Contenido del régimen:
A. Las cuotas se determinan mediante la aplicación de índices,

signos y módulos fijados mediante Orden Ministerial.
B. El sujeto pasivo puede deducir algunas cuotas de IVA:

A. Las soportadas o satisfechas en la adquisición o importación de
activos fijos.
B. Las soportadas o satisfechas en la importación de bienes distintos a
los activos fijos.
C. Las soportadas o satisfechas por operaciones corrientes relativas a
bienes y servicios afectos a la actividad.
Diapositiva 119

IVA: Operaciones interiores

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Versión septiembre 2011

Derecho Financiero y Tributario II

• NATURALEZA DEL IMPUESTO (1 LIVA):

Empresario bienes o prestación de

REPERCUTE IVA SOPORTA IVA

(base imponible x tipo gravamen)

Fases en el ciclo BI IVA IVA A ingresar en la

3ª FASE: 60.000 9.600 8.000 9.600 - 8.000 = 1.600 VA:

Suma del IVA ingresado: 11.200

• Entregas exentas de terrenos o segundas o

Excepción 2 Entregas no sujetas de inmuebles incluidas en la

• El IVA se aplica en el territorio de aplicación del impuesto

Tomando como referencia el TAI, existen tres hechos

• Operaciones interiores (OI).

• Adquisiciones intracomunitarias de bienes (AIB).

• Importaciones de bienes (IMP).

Siempre que sean realizados por un empresario o profesional en

Son EB sujetas las realizadas en el TAI por empresarios o profesionales,

• Contratos de comisión de venta o compra en que el comisionista actúa en

Comisión en nombre propio de compra:

Comisión en nombre ajeno de compra:

Aunque en principio sólo grava operaciones a título oneroso, en ocasiones

 Actividades en régimen simplificado de IVA.

Ahora bien, hay ciertos autoconsumos que no se gravan:

• Actuaciones de Administraciones Públicas en ejercicio de potestades públicas,

(+) IVA repercutido.

Resultado es que empresario deberá

• Por eso reciben la denominación de “exenciones limitadas”. Y también por

Un tercer grupo tiene carácter inmobiliario y serán renunciables por el

Entrega por el empresario de edificación cuya construcción o rehabilitación ha concluido:

 Si la edificación no ha sido utilizada (da igual Sujeta y no exenta

 Si la edificación ha sido utilizada hasta 2 años Sujeta y no exenta

 Si la edificación ha sido utilizada + 2 años (por Sujeta y exenta

 Si la edificación ha sido utilizada, da igual el Sujeta y no exenta

•Exención de arrendamientos de cualquier terreno (se reconducen a TPO sin

•Exención de arrendamientos de edificios o partes de los mismos destinados

Son ejemplos habituales de la exención por exportación de bienes los

• Es importación de bienes la entrada en el TAI de bienes procedentes

• Se produce EB localizada en TAI cuando los bienes muebles se ponen a

Cuando no sea de aplicación alguna de las reglas especiales que

1. Localización en el TAI de los servicios relacionados con inmuebles

Transporte de viajeros. Parte recorrida en TAI.

Transporte intracomunitario de mercancías B2B cuando destinatario es empresario TAI.

Transporte no intracomunitario de B2B cuando destinatario es empresario TAI.

Repercutido en operaciones interiores

El contribuyente será el empresario o particular que la realice (86 LIVA).

Momento en que se entienden efectuadas las operaciones gravadas:

El devengo de las EB se produce cuando los bienes se pongan a disposición

El devengo de las PS se produce cuando los servicios se presten o ejecuten.

Base Imponible: Base Imponible:

• Importe total de la contraprestación dineraria, tanto si

• Indemnizaciones que no constituyan contraprestación

REGLA GENERAL • Intereses devengados con posterioridad a la entrega o

• Operaciones con contraprestación MAX:

La BI se modificará a la baja cuando se cumpla alguna (80.1 y 2 LIVA):

La BI se modificará al alza o la baja cuando se cumpla alguna (80.6 LIVA):

La modificación de la base imponible por el sujeto pasivo es un supuesto de

2. La rectificación posterior del precio AUMENTARÁ la BI emitiendo factura rectificativa:

IVA REPERCURTIDO TOTAL POR MARCIANITOSARBAC, S. A.: 2.971,80€ + 576 € - 27 € = 3.520,80 €

La base imponible resultará de adicional al valor en aduana tanto el

• El tipo de gravamen aplicable a cada operación será el vigente en el

Desde julio 2010, el tipo reducido es el 8% aplicable a las siguientes operaciones: