Sistemas de custeio

Jorge, Fauzi Timaco & Morante, Antonio Salvador. Formao de

preos de venda. So Paulo: Atlas, 2009.

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 Quadro 1.1
Diferentes composies do Custo de Produo

Material Direto

Custo Primrio ou
+ Direto
Mo-de-obra Direta

Custo de
Transformao +
Custos Indiretos de
Fabricao
(CIFs)

=
Custo Total de
Produo

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 Nesse estgio de nosso estudo sobre formao de preos de venda, j
estamos em condies de analisar mais de perto as diferentes formas de
apropriao dos custos diretos e indiretos de fabricao de um ou mais
produtos. Essas formas de apropriao de custos sero chamadas
genericamente de custeio. No nossa inteno um aprofundamento do
estudo sobre custeio, mas, to somente, a evidenciao de que os diversos
critrios tm por objetivo uma tentativa de apropriao dos custos diretos e
indiretos de fabricao a cada grupo de produtos ou mesmo determinado
produto em particular. Isso se faz com vistas sua penetrao no mercado ou
manuteno de determinada participao nesse mercado e sua consolidao
na carteira de produtos da empresa. Para isso, necessria uma clara viso
estratgica do negcio todo, com toda a profundidade requerida para tal,
analisando-se, detalhadamente, o mercado, os concorrentes, as vantagens
competitivas do negcio, a estrutura organizacional do empreendimento. E,
sobretudo, seu planejamento oramentrio com todos os elementos de vendas
e custos, investimentos, despesas e estrutura de pessoal dando substncia a
um demonstrativo do resultado, capital de giro, fluxo de caixa e balano
projetado, alm dos quadros analticos da situao patrimonial do
empreendimento. Esses aspectos sero oportunamente abordados, no mbito
da precificao de bens e servios.

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 Da literatura disponvel sobre a matria, depreende-se que a escolha de um
mtodo de custeio para a empresa est condicionada a diversos aspectos.
Dentre eles, considerem-se, em especial, os seguintes:
o ramo de atuao da empresa, ou seja, comrcio, indstria ou
servios. Para cada um desses ramos existem caractersticas
especiais de produo e/ou comercializao, com maior ou menor
facilidade de obteno de informaes detalhadas a serem
consideradas no custeio;
a existncia de produtos e processos padronizados na empresa,
notadamente no ramo industrial ou mesmo na construo civil;
o tamanho da empresa, indicativo de sua real capacidade de gerao
de caixa para atividades organizacionais, geradoras das necessrias
informaes e controles para o custeio;
significncia dos custos indiretos no custo unitrio do produto;
utilizao de recursos de informtica e sistemas de gesto nas
atividades-meio;
cultura organizacional voltada para resultados e gerao de caixa.

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 Sistema de custeio por absoro
Como o nome sugere, o custo estabelecido por esse mtodo considera como
custos que devem ser considerados no custeio do produto os custos variveis e os
custos fixos. Estes, no entanto, podem ser integral ou parcialmente considerados,
sob a forma de rateio. So comumente adotadas as seguintes bases de rateio:
rea ocupada em especial para rateio de gastos com aluguel de edificaes,
gastos com energia eltrica, gastos com servios de limpeza e outros casos onde
seja possvel situar a ocupao de determinada rea fsica;
quantidade de empregados parmetro utilizado para gastos com refeitrio,
servios de limpeza e outros;
valor do imobilizado especificamente para gastos com depreciao;
valor da folha de pagamento para rateio de encargos e direitos sociais;
capital operacional para a considerao de juros calculados sobre o capital
prprio ou de terceiros utilizados na composio das despesas financeiras a serem
cobertas com a margem de contribuio.

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 A elaborao do custeio por absoro pelo cumprimento de algumas
etapas, a saber:
uma clara separao entre o que seja custo e o que seja despesa. As
despesas devero ser cobertas pela margem de contribuio, resultante
da diferena entre o preo de venda e o custo do produto, mercadoria ou
servio vendido;
cmputo de todos os custos relacionados a matrias-primas, materiais e
componentes diretos, bem como custos indiretos e mo de obra direta
utilizada no processo produtivo em determinado perodo de tempo de
apurao dos custos;
cmputo do custo de todos os produtos acabados;
cmputo do custo dos produtos vendidos no perodo;
apurao do resultado no perodo.

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 Figura 1.1
Esquema do custeio por absoro

Preo de Venda Custos da produo

em elaborao

Estoque da produo
acabada
Variveis
Matria-prima
Custos de Produo

Mo de obra Direta Receita de Vendas

Energia eltrica (da mquina)
Combustveis

Fixos (-) Custo dos Produtos

Mo de obra Indireta Vendidos
Depreciao
Aluguel
Energia eltrica (da fbrica) = Resultado direto
Superviso
Administrativas

Variveis (-) Despesas de

e de Vendas

Despesas de Vendas Vendas

Despesas

Fixas (-) Despesas

Despesas de Vendas Administrativas
Despesas Administrativas

Lucro = Resultado Lquido

Fonte: Adaptado de Ferreira (2007)

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 Sistema de custeio direto ou varivel
Tambm conhecido como custeio marginal e custeio por no
absoro, esse sistema considera unicamente os custos
variveis na composio do custo unitrio do produto. Todas as
demais despesas e custos fixos so cobertos pelo lucro do
perodo e, portanto, lanados diretamente na demonstrao de
resultado do perodo, uma das peas fundamentais das
demonstraes contbeis das empresas. Nesse caso, no so
necessrias quaisquer frmulas ou critrios de rateio, j que so
computados no custo unitrio do produto unicamente os custos
variveis perfeitamente identificados como tal.

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 Figura 1.2
Esquema do custeio direto ou varivel

Preo de Venda Custos da produo

em elaborao

Estoque da produo
acabada
Variveis
Custos de Produo Matria-prima
Mo de obra Direta Receita de Vendas
Energia eltrica (da mquina)
Combustveis

Fixos (-) Custo dos Produtos

Mo de obra Indireta Vendidos
Depreciao
Aluguel
Energia eltrica (da fbrica) = Resultado direto
Superviso

(-) Custos Fixos de

Variveis
Administrativas

Produo
e de Vendas

Despesas de Vendas
Despesas

(-) Despesas de
Fixas Vendas
Despesas de Vendas
Despesas Administrativas (-) Despesas
Administrativas

Lucro = Resultado Lquido

Fonte: Adaptado de Ferreira (2007)

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 Sistema de custeio por atividades ou ABC Activity-based Costing
Como o nome indica, esse sistema de custeio leva em considerao as
atividades dos processos de produo. Logo, esse sistema possibilita uma acurada
medio do custo e do prprio desempenho das atividades e dos correspondentes
objetos de custo. Parte do suposto de que (a) os produtos requerem atividades, (b)
tais atividades consomem recursos e (c) esses recursos envolvem gastos
financeiros.
No sistema de custeio ABC, atividade tudo aquilo que executado em uma
empresa e que consome recursos para a concretizao de um processo, segundo
Ferreira (2007). E prossegue esse autor: as atividades sero custeadas pelo
rastreamento dos recursos absorvidos em sua execuo ou elaborao como
materiais, mo de obra, seguro, consumo de energia eltrica e definidos pelos
direcionadores de custo (grifo nosso), que so os fatores ou medidas de consumo
que fazem que as atividades sejam realizadas.

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 Quadro 1.2
Etapas para a implantao do custeio ABC

1.Mapeamento detalhado das atividades relacionadas a cada

funo da administrao.
1.Alocao de custos a essas atividades.
1.Anlise dos geradores de custo.
1.Anlise dos indicadores de desempenho para verificao dos
ndices de retrabalho e perdas de cada processo.
1.Apresentao de resultados para reviso e validao dos
novos dados.
Fonte: Ferreira (2007)

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 Quadro 1.3
Atividades e direcionadores de custo

Atividade Direcionador
Visitar cliente Pedido de oramento
Emitir proposta de venda Pedido de venda
Emitir pedido de venda Pedido de crdito
Analisar crdito Requisio de compra
Cotar fornecedores Ordem de compra
Comprar Ordem de compra
Receber material Nota de entrada
Provisionar pagamento Nota de entrada
Planejar produo Ordem de produo
Movimentar material Requisio de material
Faturar Nota fiscal de venda
Cobrar Documento de cobrana
Receber Documento de cobrana
Contabilizar Nota fiscal de compra/venda
Fonte: Ferreira (2007)

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 Sistema de custo-alvo e custo kaizen
Esse sistema, amplamente utilizado por americanos base para o lanamento e
sucesso do Mustang, um automvel esportivo lanado pela Ford Motors
comandada por Lee Iacocca, em abril de 1964, a um custo de US$ 2,368, aps
pesquisa entre os potenciais consumidores que afirmaram que estariam dispostos a
pagar menos de US$ 2,500 por um veculo com essas caractersticas, conforme
relatam Nagle e Holden (2003) no Destaque 1.1 de sua obra, pgina 5 e tambm
por japoneses e, mais recentemente, coreanos, surge no bojo da competio entre
as empresas, aliando custo baixo e diferenciao nessa competio, como sugere
Porter (1986). A reduo de custos uma necessidade frente aos desafios
impostos pela competio acirrada entre as empresas. Trata-se da nica forma de
manter a lucratividade do negcio em nvel satisfatrio.

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 Sistema de custo-padro
Esse sistema fundamenta-se em um amplo suporte da rea de
engenharia da organizao, que ir determinar as horas de mo
de obra e a quantidade de dado material para cada parte ou
componente do produto objeto do custeio de produo. Portanto,
o custo-padro ir requerer um padro fsico para a sua
efetivao. Trata-se, fundamentalmente, de um instrumento de
controle gesto de custos da empresa.
Um custo-padro ideal estabelecido com base nos melhores
materiais, nvel zero de ociosidade de mo de obra, utilizao de
100% da capacidade disponvel e manuteno real compatvel
com a manuteno programada..

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 Um custo-padro corrente considera as condies reais de
operacionalizao da empresa, em todos os aspectos
relacionados atividade industrial, desde a especializao da
mo de obra, disponibilidade de mquinas e efetiva necessidade
de manuteno das mesmas, alm de materiais adequados
produo da parte, pea ou componente do produto final. Esse
custo-padro corrente fixado com base em determinados nveis
de eficincia no desempenho das atividades produtivas. ,
portanto, mais complexo do que uma mera estimativa baseada
em dados do passado. A busca da eficincia se dar na
perseguio dos custos efetivos prximos aos custos-padro
estabelecidos nesse exaustivo processo de definio dos
parmetros bsicos a serem seguidos. .

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Procedimentos para definio de elementos-padro
Padro a ser determinado
Padro fsico de consumo das matrias-primas
e demais matrias
Padro de valor das matrias-primas e demais
materiais
Padro tcnico da utilizao da mo de obra
Padro de taxas horrias da mo de obra
Padro financeiro dos custos indiretos de
fabricao
Fonte: Adaptado de Ferreira (2007)
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Quadro 1.4
Procedimento ou critrio utilizado
Pesagens e/ou medies, levando em
considerao tambm as perdas e quebras
normais no processo produtivo
Custos correntes de reposio ou os custos
incorridos nas ltimas compras
Quantificado por cronometragem de tempo
das operaes produtivas, de acordo com
amostragens estatsticas. Deve ser levado em
considerao o desempenho normal de um
operrio, em condies normais de produo,
incluindo as perdas normais de tempo para
trocas de ferramentas, substituio de
matrias-primas, deslocamentos peridicos do
setor etc.
Calculado considerando-se o custo com
salrios, encargos sociais e outros benefcios
A taxa unitria decorre da diviso do total dos
custos indiretos conhecidos pelo fator
escolhido para a apropriao aos produtos
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 Figura 1.3
Etapas para definio de elementos-padro

Custo-padro dos Consumos- Nveis

Anlise dos
fatores de padro de de CIFs
desvios
produo materiais atividade

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 Sistema de unidade esforo de produo (UEP) ou unidade esforo de
trabalho (UET)
Utilizando indicaes simples e pontuais sobre os diversos componentes de custo
de determinada mquina ou clula de produo, esse sistema permite quantificar o
custo envolvido diretamente na transformao de determinada quantidade de
matria-prima em produto semiacabado ou produto terminado. Somado ao custo
dos materiais empregados, ter-se- o custo desse produto.
De fundamental importncia para uma incorporao de todos os custos diretos e
indiretos envolvidos no processo de fabricao a mensurao adequada de
todos os fatores de produo. Vai desde a correta apropriao da mo de obra
direta, passando pelo valor de reposio dos ativos de produo e sua adequada
amortizao com base no custo-hora, agregando-se os custos relativos energia
eltrica, gua, ar comprimido e outros insumos diretamente apropriados no tempo
de operao das mquinas envolvidas no processo. Tambm so considerados no
clculo da UEP a incorporao do custo/hora/m2 do aluguel das edificaes,
auditoria de normas de qualidade, seguro etc., alm da agregao dos custos com
superviso as funes de lder, superviso etc. e apoio auxiliares de
produo, setores de engenharia e mtodos de trabalho, manuteno industrial,
manuteno predial etc. Ficam fora do valor da UEP os custos administrativos e de
vendas, que devero ser cobertos pela margem de contribuio.

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 Mark-up e modalidades de tributao

Jorge, Fauzi Timaco & Morante, Antonio Salvador. Formao de

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