UNIVERSIDAD NACIONAL MAYOR DE SAN

MARCOS
FACULTAD DE CIENCIAS CONTABLES

TRIBUTACIN APLICADA

PERCY CHUCHON PALOMINO

CDI OCDE ONU - CAN

HISTORIA DE LOS CONVENIOS PARA EVITAR LA

DOBLE TRIBUTACIN

El primer convenio para evitar la doble

tributacin entr en vigencia hace cien
aos y, desde entonces, los convenios han
evolucionado mucho.
La historia de los convenios modelos
comienza hace setenta aos con la
Sociedad de Naciones. A travs de su
Comit de Asuntos Econmicos, este
organismo enfoc los problemas de la
doble tributacin y produjo un primer

HISTORIA DE LOS CONVENIOS PARA EVITAR LA

DOBLE TRIBUTACIN

Ms adelante, en la poca de la Segunda

Guerra Mundial, con el fracaso de la
Sociedad de Naciones, este trabajo sobre
tributacin se traslad a la Organizacin de
Cooperacin Econmica Europea (OCEE), la
misma que se convirti eventualmente en
la
Organizacin
de
Cooperacin
y
Desarrollo Econmico (OCDE).
As, el convenio modelo generado por la
OCDE, con enmiendas y comentarios que
se actualizan cada dos o tres aos,

EL CONVENIO MODELO DE LA OCDE: CONCEPTOS

IMPORTANTES

Los
pases
se
comprometen
recprocamente a no gravar a residentes
del otro pas que no tengan un nivel
mnimo de actividad dentro de sus
fronteras.
La fijacin de este mnimo depende del
tipo de actividad; as por ejemplo, una
empresa no paga impuestos si no tiene un
establecimiento permanente, concepto
que queda definido en el convenio.
Existen niveles mnimos para los casos de
servicios personales, y reglas que permiten
establecer si una persona es residente de

EL CONVENIO MODELO DE LA OCDE: CONCEPTOS

IMPORTANTES

Al eliminar preocupaciones tributarias en el

pas receptor, este pas se beneficiar
ms adelante cuando las empresas
establezcan
una
presencia
ms
permanente.
Pero hay que reconocer que este concepto
slo tiene sentido en el contexto del
sistema de renta mundial de tributacin:
- Exonerar la renta no es una meta de los
convenios.
- Si una empresa recibe la proteccin de un

EL CONVENIO MODELO NACIONES UNIDAS:

CONCEPTOS IMPORTANTES

Despus de gran esfuerzo, en 1979 sali a

la luz el convenio modelo de la ONU, que
pone ms nfasis en los derechos de los
pases de fuente.
Restringe ms las circunstancias en las
que empresas de otro pas pueden operar
sin pagar impuestos en el pas de fuente, y
Deja abierta la posibilidad de tener tasas
de retencin ms altas sobre intereses,
dividendos y regalas.

MODELO ONU CDI APLICACIN PARA LOS PAISES

DE LA COMUNIDAD ANDINA DE NACIONES (CAN)
Hace ms de 30 aos, la Comunidad Andina formul
un convenio modelo para pases con el sistema
territorial. Este convenio es ms conocido como el
modelo del Pacto Andino.
El modelo de la Comunidad Andina restringe la
tributacin al pas de fuente.
El modelo de la Comunidad Andina repite
bsicamente la ley interna de los pases territoriales,
el efecto inmediato era mucho ms limitado que el
de los modelos de la OCDE y la ONU, dado que casi
todos los pases que han utilizado este modelo ya
tenan el sistema territorial.
El modelo facilita, entre otras cosas, la cooperacin
entre administraciones tributarias.

MODELO ONU CDI APLICACIN PARA LOS PAISES

DE LA COMUNIDAD ANDINA DE NACIONES (CAN)

Sin embargo, en los ltimos 20 aos, el

modelo de la CAN y el modelo de la ONU han
ido perdiendo importancia.
Para hacer el modelo de la CAN ms
relevante,
este
modelo
tambin
fue
actualizado hace poco (Decisin 578 de mayo
4 de 2004). Pero es difcil entender que
propsito tiene este modelo hoy en da.
El nuevo modelo mantiene el concepto
territorial. El modelo de la CAN posiblemente
ya no tiene sentido cuando se considera el
cambio de sistema territorial al sistema de
renta mundial.

MODELO ONU CDI APLICACIN PARA LOS PAISES

DE LA COMUNIDAD ANDINA DE NACIONES (CAN)
Entonces, el modelo de la CAN ya no tiene sentido,
puesto que los pases de la regin tienen economas
abiertas y se han adscrito al sistema de renta
mundial.
El modelo de la ONU ofrece opciones interesantes
pero muchos pases no van a aceptar la gran mayora
de tales opciones. Porque hay una premisa, pues,
para suscribir convenios con un nmero interesante
de pases exportadores de capital, es necesario
aceptar el modelo de la OCDE.
El Per debe de aceptar el modelo de la OCDE (con
unas modificaciones, como se hizo en el convenio
EE.UU. Mxico) si quiere suscribir convenios con
veinte o treinta pases que exportan capital, entre
ellos el pas ms interesante, los EE.UU.

DIFERENCIAS ENTRE EL MODELO OCDE ONU (CDI)

Se incurre en un error si se considera que

ambos
Modelos
responden
a
una
modalidad distinta de la formulacin
econmica de la neutralidad impositiva,
sea
importadora
o
exportadora
de
capitales. Aunque el Modelo de la ONU
ponga especial nfasis en la eliminacin de
la doble imposicin internacional entre
pases desarrollados y pases en desarrollo,
no por ello responde a un predominio de la
neutralidad importadora de capitales para
resolver la doble imposicin internacional,
en la medida en que la estructura es
similar a la ofrecida por el modelo OCDE.

DIFERENCIAS ENTRE EL MODELO OCDE ONU (CDI)

Tampoco el Modelo de la OCDE responde

en todo caso a un esquema configurado
bajo el predominio de la neutralidad
exportadora de capitales. Aunque en lneas
generales el Estado de la residencia
conserva la competencia tributaria para
someter a gravamen las rentas obtenidas
por sus contribuyentes residentes en el
otro Estado contratante, el mantenimiento
de la neutralidad exportadora depende del
mtodo para eliminar la doble imposicin
que aplique y, sobre todo en el caso de
optar por el mtodo de exencin, por cmo
entienda
su
funcionamiento
y
sus
implicaciones sobre la base imponible.

DIFERENCIAS ENTRE EL MODELO OCDE ONU (CDI)

En un tema de tanta trascendencia como la

eliminacin de la doble imposicin por parte
del Estado de la residencia, el Modelo de la
OCDE pone de manifiesto la ausencia de
consenso internacional por lo que a la fijacin
de dicho mtodo se refiere.

El Modelo de la ONU ofrece algunas

respuestas distintas en reglas concretas
destinadas a satisfacer las exigencias e
intereses de los pases en desarrollo, por lo
general importadores de capital, sin asumir
con ello un cambio en los principios bsicos
que vertebran el Modelo de Convenio de la
OCDE. -

DIFERENCIAS ENTRE EL MODELO OCDE ONU (CDI)

Una de las diferencias importantes que

afectan a ambos Modelos se refiere a la
composicin de los rganos encargados de
su elaboracin. Mientras el Modelo de
Convenio de la OCDE se elabora en el
seno del Comit de Asuntos Fiscales de la
OCDE en cuya sede los pases miembros
actan por medio de sus representantes,
el Comit de Asuntos Fiscales de la ONU
est compuesto por representantes de
Estados desarrollados y en desarrollo pero
que actan en su capacidad personal por
lo que no vinculan a los Estados que los
nombran ni al resto.

DIFERENCIAS ENTRE EL MODELO OCDE ONU (CDI)

Una diferencia adicional es la que afecta a

la oficialidad de las lenguas en las que se
difunde el trabajo de ambas organizaciones
internacionales en materia tributaria.
Mientras que el Modelo de la OCDE
nicamente se publica en versin oficial en
francs e ingls, el Modelo de la ONU se
halla publicado en cada una de las seis
lenguas oficiales de dicha organizacin
internacional -incluido el espaol.
En lneas generales, las grandes
diferencias se encuentran en la regulacin
de la tributacin de los servicios

DIFERENCIAS ENTRE EL MODELO OCDE ONU (CDI)

Otras diferencias menores se refieren:

Al propio ttulo,
a la definicin de nacional,
a la aceptacin de la fuerza de atraccin limitada
del establecimiento permanente,
al tratamiento de los gastos internos para el
establecimiento permanente,
la aprobacin de una variante referida a la
tributacin del trfico martimo internacional,
la limitacin del ajuste correlativo por precios de
transferencia en caso de sancin grave,
la fijacin de topes mximos de gravamen sobre
las rentas de capital durante en el proceso de
negociacin, y no con carcter previo en el
Modelo de Convenio.

DIFERENCIAS ENTRE EL MODELO OCDE ONU (CDI)

PRESTACIN DE SERVICIOS - OCDE

Correspondan a servicios prestados en ese
Estado contratante por una persona fsica
presente en ese Estado durante perodos de
duracin superior a 183 das en cualquier
perodo de 12 meses, siempre que ms del 50%
de sus rentas brutas derivadas de la actividad
econmica procedan de dichos servicios
prestados en ese Estado contratante.
Correspondan a servicios prestados durante
ms de 183 das en cualquier perodo de 12
meses en ese Estado contratante por una o ms
personas
fsicas
presentes
y
prestando
efectivamente dichos servicios en ese Estado,
relacionados con el mismo proyecto o para
proyectos conexos

DIFERENCIAS ENTRE EL MODELO OCDE ONU (CDI)

PRESTACIN DE SERVICIOS - ONU

Atribuye la jurisdiccin al Estado al que se
refieran los servicios sobre aquellas rentas
por servicios prestados por una empresa a
travs de sus empleados u otro personal
contratado por la empresa, si las
actividades de dicha naturaleza prosigan
durante un perodo superior a seis meses
dentro de un perodo cualquiera de doce
meses.
Se exige que el personal est contratado,
que la duracin sea superior a 6 meses -y
no a 183 das- y que la prestacin se lleve
a cabo en un Estado contratante.

DIFERENCIAS ENTRE EL MODELO OCDE ONU (CDI)

PRESTACIN DE SERVICIOS - ONU

La exigencia de personal contratado permitira
subsumir en dicho precepto la posible
aplicacin
del
establecimiento
permanente/agencia a las prestaciones de
servicios en el Modelo de la OCDE, incluyendo,
an de forma involuntaria, a las prestaciones
realizadas por agentes independientes. Las
rentas que deban resultar atribuibles al
establecimiento permanente en virtud de la
aplicacin
de
dicho
precepto
queda
condicionada por la regulacin interna de
dicho Estado contratante y los efectos
derivados de la aplicacin del artculo 7 del
Modelo de Convenio de la ONU.

DIFERENCIAS ENTRE EL MODELO OCDE ONU (CDI)

PRESTACIN DE SERVICIOS - ONU
Atribuye la jurisdiccin al Estado en el que los servicios
personales por cuenta propia -servicios profesionales o el
ejercicio de otras actividades de carcter independienteprestados por un residente del otro Estado contratante
tenga una base fija /centro fijo de forma regular para el
desempeo de sus actividades.
prev el gravamen de los servicios prestados mediante
una estancia del profesional/ persona fsica en el otro
Estado contratante por un perodo o perodos que sumen
o excedan en total 183 das en todo perodo de doce
meses que empiece o termine durante el ao fiscal
considerado. No se exige, por tanto, de forma adicional,
que las rentas obtenidas por dicho profesional o persona
fsica derivadas de la prestacin de servicios en el otro
Estado suponga o represente un determinado porcentaje
de su total de ingresos, lo que sin duda impide el trato
discriminatorio entre prestadores en atencin a su
volumen total de negocios.

DIFERENCIAS ENTRE EL MODELO OCDE ONU (CDI)

PRESTACIN DE SERVICIOS - ONU
Atribuye la jurisdiccin al Estado en el que los servicios
personales por cuenta propia -servicios profesionales o el
ejercicio de otras actividades de carcter independienteprestados por un residente del otro Estado contratante
tenga una base fija /centro fijo de forma regular para el
desempeo de sus actividades.
prev el gravamen de los servicios prestados mediante
una estancia del profesional/ persona fsica en el otro
Estado contratante por un perodo o perodos que sumen
o excedan en total 183 das en todo perodo de doce
meses que empiece o termine durante el ao fiscal
considerado. No se exige, por tanto, de forma adicional,
que las rentas obtenidas por dicho profesional o persona
fsica derivadas de la prestacin de servicios en el otro
Estado suponga o represente un determinado porcentaje
de su total de ingresos, lo que sin duda impide el trato
discriminatorio entre prestadores en atencin a su
volumen total de negocios.

DIFERENCIAS ENTRE EL MODELO OCDE ONU (CDI)

RENTAS EMPRESARIALES OCDE - ONU
Las diferencias entre el MCONU y el MCOCDE relativas
a la tributacin de las rentas empresariales no se
limitan nicamente a la fijacin del lmite que supone
la inexistencia de un establecimiento permanente para
el ejercicio de las pretensiones tributarias por parte del
Estado de la fuente de las rentas.
Adems, el artculo 7.1 contiene un criterio de
atribucin de rentas gravables por dicho Estado
distinto al permitido por la OCDE. Mientras el Modelo
de Convenio de la OCDE opta por la atribucin de
gravamen nicamente sobre los beneficios imputables
directamente al establecimiento permanente, el
MCONU opta por la atribucin de gravamen al Estado
de la fuente conforme al principio de fuerza de
atraccin, aunque limitado por la naturaleza de las
actividades similares a las desarrolladas a travs del
establecimiento permanente.

DIFERENCIAS ENTRE EL MODELO OCDE ONU (CDI)

RENTAS EMPRESARIALES OCDE - ONU
Las diferencias entre el MCONU y el MCOCDE relativas
a la tributacin de las rentas empresariales no se
limitan nicamente a la fijacin del lmite que supone
la inexistencia de un establecimiento permanente para
el ejercicio de las pretensiones tributarias por parte del
Estado de la fuente de las rentas.
Adems, el artculo 7.1 contiene un criterio de
atribucin de rentas gravables por dicho Estado
distinto al permitido por la OCDE. Mientras el Modelo
de Convenio de la OCDE opta por la atribucin de
gravamen nicamente sobre los beneficios imputables
directamente al establecimiento permanente, el
MCONU opta por la atribucin de gravamen al Estado
de la fuente conforme al principio de fuerza de
atraccin, aunque limitado por la naturaleza de las
actividades similares a las desarrolladas a travs del
establecimiento permanente.

EL CASO PERUANO

A travs de los ltimos cinco aos, el Per ha

iniciado un programa de negociar convenios
para evitar la doble tributacin. La decisin
de seguir sta poltica no fue fcil: como se
ver ms adelante, los Convenios pueden
representar una prdida de recaudaciones
para un pas en va de desarrollo, como es el
Per. Adems, entrenar un equipo para
negociar los Convenios, ms los costos de
negociaciones (transporte, etc.) significan un
gasto que unos consideran innecesario.

EL CASO PERUANO

La decisin de negociar fue tomada a pesar

de lo anterior por razones tributarias y notributarias. En la categora de no-tributarias,
la principal es la fuerte voluntad de atraer
inversiones para hacer del Per ms
atractivo como destino de inversiones. En la
categora de tributarias, se encuentran: el
deseo de incorporarse a la comunidad
internacional de tributacin (como el
intercambio de informacin impositiva que
ayuda evitar la evasin); y la esperanza que
mayores
inversiones
traern
ms
recaudaciones en el largo plazo.

EL CASO PERUANO

El Per, es uno de los pases que solo en los

ltimos aos, han comenzado a negociar
Acuerdos de Doble Tributacin. As, el Per ha
terminado con la primera etapa de su
programa; ha negociado varios Convenios,
entrado en vigencia algunos. Incluso, ha
negociado con pases con inversiones
importantes en Per, como Canad y Espaa.
En una segunda etapa, Per tiene que tomar
la decisin de negociar con varios pases
importantes, pases que posiblemente van a
exigir varios sacrificios por parte del Per. En
esta categora se encuentran los Estados
Unidos.

EL CASO PERUANO

Per tradicionalmente tena un sistema

territorial, es decir, slo la renta de
fuente peruana era sujeta al Impuesto a la
Renta.
Un componente importante del sistema
territorial es la idea que el pas de fuente
tiene derecho exclusivo a gravar renta que
proviene de dicho pas. Pero, hace ms de
dos dcadas que Per, dej el sistema
territorial a favor del sistema de renta
mundial, el cual considera que toda la
renta que tiene un residente del Per, est
sujeta a impuestos en Per.

EL CASO PERUANO

Pero, a pesar de tener claro el principio de

gravar a todos los residentes del Per
sobre su renta de fuente extranjera,
persiste en el Per (como en los otros
pases de Amrica Latina) una fuerte
mentalidad territorial.
Esta mentalidad no acepta plenamente
que, en el caso de un inversionista del
extranjero, su pas de residencia tiene el
mismo derecho que Per de gravar renta
de fuente peruana.

ALCANCE DE LOS CONVENIOS

Los convenios efectivamente tienen

importancia, pero su alcance se limita a
los temas tributarios que afectan a los
inversionistas internacionales, esto es,
tanto a los extranjeros que invierten en
Per, como a los peruanos que invierten
en el extranjero.
Los convenios establecen prioridad sobre
la legislacin fiscal nacional.

Un

convenio

trata

de

fomentar

el

ALCANCE DE LOS CONVENIOS

Los convenios son rara vez revocados y

tienden a ser modificados por las partes
solo
ocasionalmente.
Pero
es
precisamente este aspecto que tranquiliza
a los inversionistas: los inversionistas
buscan estabilidad, y que el compromiso
de no subir las tasas es un componente
importante de los convenios.
En la mayora de casos, los convenios
internacionales
figuran
entre
la
constitucin y la legislacin domstica, as
que no pueden violar la constitucin, pero

EJEMPLO 1
Por ejemplo, si un ingeniero de Estados Unidos
presta servicios a una empresa peruana para
construir una carretera en Huacho, Per
considera que toda su compensacin es de
fuente peruana, y no importa que el ingeniero
realiz todo o una gran parte de sus servicios en
Estados Unidos.
El problema viene cuando el ingeniero calcula
sus impuestos en Estados Unidos: como la ley
estadounidense considera la renta de fuente
estadounidense en la medida que el ingeniero
realiz tal trabajo en los Estados Unidos, la ley
estadounidense no reconoce el impuesto pagado
en Per con un crdito.
El resultado es doble tributacin, porque el
ingeniero paga impuesto a dos pases respecto
un solo flujo de renta. Pero, entonces, estos

EJEMPLO 2

Es posible que un contribuyente sea

considerado residente en Irlanda por la
Administracin tributaria de este pas por el
hecho de haber arrendado un apartamento
en Dubln que visit de tiempo en tiempo;
puede, a su vez, ser considerado residente
en Blgica, por la Administracin respectiva,
sobre la base de que el centro de sus
actividades econmicas se encuentren en
aquel pas

EJEMPLO 2

Aunque su residencia ordinaria se encuentre

en un tercer pas, donde tiene otro tipo de
rentas.
El contribuyente citado en el prrafo anterior
podra estar sujeto en calidad de residente
en los tres pases, si adems resulta ser
ciudadano de un tercer pas que utiliza como
criterio de sujecin a los tributos el de
ciudadana, tal es el caso de los Estados
Unidos, pas donde estara obligado a
tributar, incluso en el caso de que no
hubiera "puesto el pie" en aquel pas
durante un largo perodo de tiempo, y que
no tuviera rentas originadas en aquel pas, ni

EJEMPLO 3

En el supuesto de las sociedades se

producira una situacin similar ya que una
sociedad podra ser considerada residente
en Suecia por la Administracin tributaria
sueca, sobre la base de su efectiva
incorporacin a la economa nacional, al
tiempo que podra recibir igual tratamiento
de la Administracin britnica, en razn de
encontrarse la sede de direccin central, de
control en territorio del Reino Unido.

PRECIOS DE TRANSFERENCIA