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Lanamentos contbeis Exemplos prticos

Texto publicado em 09/02/2011 , s 01:55

ARRENDAMENTO MERCANTIL FINANCEIRO (LEASING)

De acordo com o artigo 179, inciso IV da Lei n 6.404/1976, com as alteraes da Lei n 11.638/2007, da Medida Provisria (MP) n 438/2008 e da Lei n 11.941/2009, a partir de 1 de janeiro de 2008 sero classificados no Ativo Imobilizado, subgrupo do Ativo NoCirculante, os direitos que tenham por objeto bens corpreos destinados manuteno das atividades da companhia ou da empresa ou exercidos com essa finalidade, inclusive os decorrentes de operaes que transfiram companhia os benefcios, riscos e controle desses bens. Com isso, por consequncia, a partir de janeiro de 2008 os bens objeto de contratos de arrendamento mercantil financeiro (leasing) passam a integrar, tambm, o Ativo Imobilizado da companhia ou da empresa. 2. Anteriormente s alteraes introduzidas na Lei n 6.404/1976, pelas Leis ns 11.638/2007 e 11.941/2009, o registro contbil de bens objeto de contratos de arrendamento mercantil financeiro como ativo imobilizado j era previsto na NBC T 10.2, aprovada pela Resoluo CFC n 921/2001, a partir de 2001. Entretanto, por falta de previso legal, os valores desembolsados mensalmente no podiam ser excludos do lucro lquido para fins de determinao do lucro real e da base de clculo da contribuio social sobre o lucro lquido mediante o seu registro no LALUR, conforme previsto na legislao citada no item seguinte. Com isso, a grande maioria das empresas, principalmente aquelas tributadas pelo lucro real, acabavam por debitar os custos e despesas pelos valores das contraprestaes mensais pagas, abdicando assim da apropriao dos encargos de depreciaes, causando, dessa forma, a ineficcia da referida norma contbil. 3. Por fora do disposto no artigo 13 da Lei 9.249/1995, no artigo 25 da Instruo Normativa SRF n 11/1996 e no artigo 356 do Regulamento do Imposto de Renda, aprovado pelo Decreto n 3.000/1999 (RIR/1999) e no artigo 57 da Lei n 8.981/1995, observado o disposto na Lei n 6.099/1974, com as alteraes posteriores, e na Resoluo Bacen n 2.309/1796, a partir de 1 de janeiro de 1996 as contraprestaes de arrendamento mercantil financeiro, quando o bem arrendado relacionar-se intrinsecamente com a produo ou comercializao dos bens e servios da pessoa jurdica, so dedutveis para efeito de apurao do lucro real e da base de clculo da contribuio social sobre o lucro. 4. A partir de 1 de janeiro de 2008, com a entrada em vigor das alteraes da Lei n 6.404/1976, promovidas pela Lei n 11.638/2007, bem como com a instituio do Regime Tributrio Transitrio (RTT) pelo artigo 15 da Lei n 11.941/2009, passou a haver a previso legal para o registro contbil de bens objeto de contrato de arrendamento mercantil financeiro como ativo e o respectivo reconhecimento do passivo a ele correspondente na arrendatria. Por consequncia, ao invs de apropriar as contraprestaes mensais do arrendamento mercantil financeiro aos custos e despesas, conforme o caso, passa-se, a partir de tal data, atribuir encargos de depreciaes sobre os bens ativados a esse ttulo, com base em sua vida til econmica, sendo que a diferena verificada entre o custo do bem e o somatrio das contraprestaes com o valor residual garantido a ser pago ser registrada como encargos financeiros ao longo da vigncia do contrato. Nessa esteira, por meio da Resoluo CFC n 1.141/2008, o Conselho Federal de Contabilidade (CFC), considerando que o Comit de Pronunciamentos Contbeis, a partir do IAS 17 do IASB, aprovou o Pronunciamento Tcnico CPC 06, reeditou a NBC T 10.2, que trata das operaes de arrendamento mercantil, aplicveis a partir dos exerccios sociais findos em 2008, bem como revogou a Resoluo CFC n 921/2001. 5. Neste texto trataremos apenas dos registros contbeis e sobre os aspectos tributrios a serem observados em relao s operaes de arrendamento mercantil financeiro, na empresa arrendatria. 6. Para exemplificar a contabilizao de uma operao de arrendamento mercantil financeiro, admitamos hipoteticamente que determinada empresa (arrendatria), prestadora de servios e tributada pelo lucro real, tenha celebrado um contrato relativo a este tipo de arrendamento de uma determinada mquina, para utilizao na prestao de servios de seu objeto social, da seguinte forma: I - data da contratao: 28/02/20X1; II valor da mquina, conforme nota fiscal: R$ 30.000,00; III taxa de juros remuneratrios: 2% ao ms; e 26,82% ao ano; III quantidade de parcelas: 18 parcelas mensais e sucessivas, com vencimentos no final de cada ms; IV valor das contraprestaes mensais fixas: R$ 2.001,06, sendo: a) do arrendamento: R$ 1.800,96; e b) do valor residual garantido (VRG): R$ 200,11* 6.1 - As condies contratadas podero ser aferidas na forma demonstrada nas tabelas 1 a 3, a seguir:

I - Tabela 1 - Valor das contraprestaes mensais, com o valor residual garantido (VRG):
Col. 1 0 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 Subtotal 1 11 12 13 14 15 16 17 18 Subtotal 2 Total 31/01/20X2 29/02/20X2 31/03/20X2 30/04/20X2 31/05/20X2 30/06/20X2 31/07/20X2 31/08/20X2 Col. 2 28/02/20X1 31/03/20X1 30/04/20X1 31/05/20X1 30/06/20X1 31/07/20X1 31/08/20X1 30/09/20X1 31/10/20X1 30/11/20X1 31/12/20X1 Col. 3 0,00 2.001,06 2.001,06 2.001,06 2.001,06 2.001,06 2.001,06 2.001,06 2.001,06 2.001,06 2.001,06 20.010,63 2.001,06 2.001,06 2.001,06 2.001,06 2.001,06 2.001,06 2.001,06 2.001,06 16.008,50 36.019,14 Col. 4 0,00 1.401,06 1.429,08 1.457,67 1.486,82 1.516,56 1.546,89 1.577,82 1.609,38 1.641,57 1.674,40 15.341,25 1.707,89 1.742,05 1.776,89 1.812,42 1.848,67 1.885,65 1.923,36 1.961,83 14.658,75 30.000,00 Col. 5 0,00 600,00 571,98 543,40 514,24 484,51 454,18 423,24 391,68 359,49 326,66 4.669,38 293,18 259,02 224,18 188,64 152,39 115,42 77,70 39,24 1.349,75 6.019,14 12.950,86 11.208,82 9.431,93 7.619,51 5.770,83 3.885,19 1.961,83 0,00 Col. 6 30.000,00 28.598,94 27.169,85 25.712,19 24.225,37 22.708,81 21.161,92 19.584,10 17.974,72 16.333,15 14.658,75

Onde: Col. 1 = Nmero da parcela Col. 2 = Data de vencimento da parcela Col. 3 = Valor da contraprestao do arrendamento, com o VRG. Col. 4 = Valor da amortizao do principal Col. 5 = Juros remuneratrios Col. 6 = Saldo a amortizar Nota-se qu os valores acima apresentam divergncias de centavos em face de arredondamento. e II - Tabela 2 - Valor das contraprestaes mensais do arrendamento mercantil, sem o valor residual garantido (VRG):
Col. 1 0 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 Subtotal 1 11 12 13 14 15 16 17 18 Subtotal 2 Total 31/01/20X2 29/02/20X2 31/03/20X2 30/04/20X2 31/05/20X2 30/06/20X2 31/07/20X2 31/08/20X2 Col. 2 28/02/20X1 31/03/20X1 30/04/20X1 31/05/20X1 30/06/20X1 31/07/20X1 31/08/20X1 30/09/20X1 31/10/20X1 30/11/20X1 31/12/20X1 Col. 3 0,00 1.800,96 1.800,96 1.800,96 1.800,96 1.800,96 1.800,96 1.800,96 1.800,96 1.800,96 1.800,96 18.009,60 1.800,96 1.800,96 1.800,96 1.800,96 1.800,96 1.800,96 1.800,96 1.800,96 14.407,68 32.417,22 Col. 4 0,00 1.260,96 1.286,18 1.311,90 1.338,14 1.364,90 1.392,20 1.420,04 1.448,44 1.477,41 1.506,95 13.807,12 1.537,10 1.567,84 1.599,20 1.631,18 1.663,81 1.697,08 1.731,02 1.765,64 13.192,87 27.000,00 Col. 5 0,00 540,00 514,78 489,06 462,82 436,06 408,76 380,91 352,51 323,54 294,00 4.202,44 263,86 233,12 201,76 169,77 137,15 103,87 69,93 35,31 1.214,77 5.417,22 11.655,78 10.087,93 8.488,74 6.857,55 5.193,75 3.496,67 1.765,64 0,00 Col. 6 27.000,00 25,739,04 24.452,87 23.140,97 21.802,83 20.437,93 19.045,73 17.625,69 16.177,25 14.699,84 13.192,88

Onde: Col. 1 = Nmero da parcela Col. 2 = Data de vencimento da parcela Col. 3 = Valor da contraprestao do arrendamento, sem o VRG. Col. 4 = Valor da amortizao do principal Col. 5 = Juros remuneratrios Col. 6 = Saldo a amortizar

Nota-se que os valores acima apresentam divergncias de centavos em face de arredondamento. III - Tabela 3 - Valor residual garantido (VRG) mensal:
Col. 1 0 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 Subtotal 1 11 12 13 14 15 16 17 18 Subtotal 2 Total 31/01/20X2 29/02/20X2 31/03/20X2 30/04/20X2 31/05/20X2 30/06/20X2 31/07/20X2 31/08/20X2 Col. 2 28/02/20X1 31/03/20X1 30/04/20X1 31/05/20X1 30/06/20X1 31/07/20X1 31/08/20X1 30/09/20X1 31/10/20X1 30/11/20X1 31/12/20X1 Col. 3 0,00 200,11 200,11 200,11 200,11 200,11 200,11 200,11 200,11 200,11 200,11 2.001,10 200,11 200,11 200,11 200,11 200,11 200,11 200,11 200,11 1.600,88 3.601,98 Col. 4 0,00 140,11 142,91 145,77 148,68 151,66 154,69 157,78 160,94 164,16 167,43 1.534,13 170,79 174,20 177,69 181,24 184,87 188,56 192,34 196,18 1.465,87 3.000,00 Col. 5 0,00 60,00 57,20 54,34 51,42 48,45 45,42 42,32 39,17 35,95 32,67 466,94 29,32 25,90 22,42 18,86 15,24 11,54 7,77 3,92 134,97 601,91 1.295,09 1.120,88 943,19 761,95 577,08 388,52 196,18 0,00 Col. 6 3.000,00 2.859,89 2.716,99 2.571,22 2.422,54 2.270,88 2.116,19 1.958,41 1.797,47 1.633,32 1.465,88

Onde: Col. 1 = Nmero da parcela Col. 2 = Data de vencimento da parcela Col. 3 = Valor do VRG mensal. Col. 4 = Valor da amortizao do principal Col. 5 = Juros remuneratrios Col. 6 = Saldo a amortizar Nota-se que os valores acima apresentam divergncias de centavos em face de arredondamento. 6.2 - Assim, de acordo com o que determinam o Pronunciamento Tcnico CPC 06 (R1) e a NBC T 10.2, os registros contbeis do contrato de arrendamento mercantil financeiro, na empresa arrendatria, dever ser realizado da seguinte forma: I - pelo recebimento, em 28/02/20X1, da mquina objeto do arrendamento mercantil, bem assim das obrigaes dele decorrentes:

II - pelos pagamentos das contraprestaes do arrendamento, relativas ao ano de 20X1:

III - pela apropriao dos encargos financeiros, relativos ao ano de 20X1:

IV - pela apropriao dos encargos mensais de depreciao, relativos ao ano de 20X1:

V - pelos pagamentos das contraprestaes do arrendamento, relativas ao ano de 20X2:

VI - pela apropriao dos encargos financeiros, relativos ao ano de 20X2:

VII - pela apropriao dos encargos mensais de depreciao, relativos ao ano de 20X2:

6.3 - Situao econmico-financeira da empresa arrendatria: I - em 31/12/20X1:

II - em 31/12/20X2:

7. Aspectos tributrios, para fins de determinao do lucro real e da base de clculo da contribuio social sobre o lucro O Regime Tributrio de Transio RTT, institudo pelo artigo 15 da Lei n 11.941/2009 e regulamentado pela Instruo Normativa RFB n 949/2009, tem por objetivo os ajustes tributrios dec orrentes dos novos mtodos e c ritrios c ontbeis introduzidos pela Lei n 11.638/2007 e pelos artigos 37 e 38 da Lei n 11.941/2009. Ou seja, o RTT visa neutralizar os reflexos tributrios em relao aos registros c ontbeis de rec eitas, c ustos e despesas em dec orrnc da aplic ia ao desses novos mtodos e c ritrios c ontbeis.

Conforme previsto no 1 do artigo 15 da Lei n 11.941/2009, o RTT viger at a entrada em vigor de lei que discipline os efeitos tributrios dos novos mtodos e critrios contbeis, buscando a neutralidade tributria. Nos perodos de apurao de 2008 e 2009 o RTT foi opcional. Como at 31/12/2009 no foi expedida Lei que discipline a matria, a partir de 01/01/2010 o RTT ser obrigatrio para todas as empresas tributadas pelo lucro real, lucro presumido e lucro arbitrado, inclusive para apurao da Contribuio Social sobre o Lucro Lquido CSLL, da Contribuio para o PIS/PASEP e da Contribuio para o Financiamento da Seguridade Social COFINS, conforme determina o 3 do artigo 15 da Lei n 11.941/2009. A Receita Federal, por meio do artigo 7 da Instruo Normativa RFB n 949/2009, instituiu o Controle Fiscal Contbil de Transio (FCONT) para fins de registros auxiliares previstos no inciso II do 2 do artigo 8 do Decreto-Lei n 1.598/1977, entre eles o Livro de Apurao do Lucro Real LALUR, destinado obrigatria e exclusivamente s pessoas jurdicas sujeitas cumulativamente ao lucro real e ao Tributrio de Transio (RTT), institudo pelo artigo 15 da Lei n 11.941/2009. O FCONT uma escriturao, das contas patrimoniais e de resultado, em partidas dobradas, que considera os mtodos e critrios contbeis aplicados pela legislao tributria em decorrncia das alteraes introduzidas pela Lei n 11.638/2007 e pelos artigos 37 e 38 da Lei n 11.941, de 2009, que modifiquem o critrio de reconhecimento de receitas, custos e despesas computadas na escriturao contbil, para apurao do lucro lquido do exerccio da pessoa jurdica tributada pelo lucro real, conforme definido no artigo 191 da Lei n 6.404/1976. Ou seja, a escriturao do FCONT tem por finalidade neutralizar os reflexos tributrios para fins de apurao do lucro real e da base de clculo da Contribuio Social sobre o Lucro Lquido (CSLL) da pessoa jurdica tributada pelo lucro real e sujeita ao RTT, devendo ser considerados, para fins tributrios, os mtodos e critrios contbeis vigentes em 31/12/2007. J vimos anteriormente que, por fora da legislao citada no item 3, a partir de 1 de janeiro de 1996 as contraprestaes de arrendamento mercantil financeiro, quando o bem arrendado relacionar-se intrinsecamente com a produo ou comercializao dos bens e servios da pessoa jurdica, so dedutveis para efeito de apurao do lucro real e da base de clculo da contribuio social sobre o lucro. Diante do exposto, em relao s operaes com contratos de arrendamento mercantil financeiro, tem algumas situaes que refletem na neutralidade tributria, que devem ser includas ou excludas da base de clculo do IRPJ e da CSLL, por meio do FCONT, caso a empresa arrendatria tenha optado pelo RTT nos anos de 2008 e 2009, e partir de 2010 (obrigatrio). Assim, com base nos dados das exemplificaes neste texto: I - os encargos de depreciao da mquina, apropriados como custos dos servios prestados nos anos de 20X1 (R$ 2.750,00) e 20X2 (R$ 3.000,00), devem ser excludos do resultado dos referidos perodos de apurao (20X1 e 20X2), por meio de lanamentos do tipo "N" (Expurgos) no FCONT; II - os encargos financeiros (despesas financeiras), apropriados como despesas operacionais nos anos de 20X1 (R$ 4.669,38) e 20X2 (R$ 1.349,76), tambm devem ser excludos do resultado dos referidos perodos de apurao (20X1 e 20X2), por meio de lanamentos do tipo "N" (Expurgos) no FCONT; e III - as contraprestaes do arrendamento pagas nos anos de 20X1 (R$ 18.009,60) e 20X2 (R$ 14.407,68) devem ser includas diretamente como despesas por meio de lanamentos do tipo "F" (incluso), tambm no FCONT. No demais observar que os ajustes acima tambm devem ser anotados nas partes A e B do LALUR. Caso a empresa arrendatria no seja optante pelo RTT, os encargos de depreciao e os encargos financeiros de que trata os incisos I e II acima, observado o disposto nos artigos 247, 249, 305 e 374 do RIR/1999, sero dedutveis normalmente na determinao do lucro real e da base de clculo da CSLL, nos respectivos perodos de apuraes. Por fim, importante observar que por meio da Soluo de Consulta n 5, de 20/02/2009, a Diviso de Tributao da Superintendncia Regional da Receita Federal da 10 Regio Fiscal, em relao ao assunto objeto do presente texto prestou os seguintes esclarecimentos: SOLUO DE CONSULTA N 5 de 20 de Fevereiro de 2009 ASSUNTO: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurdica IRPJ EMENTA: ARRENDAMENTO MERCANTIL FINANCEIRO. MUDANAS NO CRITRIO DE CONTABILIZAO. EFEITOS FISCAIS. Os lanamentos na contabilidade da arrendatria referentes aos contratos de arrendamento mercantil devem estar em conformidade com a nova regra do inciso IV do art. 179 da Lei n 6.404, de 1976, alterado pela Lei n 11.638, de 2007. Contudo, tais mudanas no critrio de escriturao contbil no afetaro a base de clculo do IRPJ apurada pela pessoa jurdica optante pelo Regime Tributrio de Transio (RTT). Ou seja, os ajustes decorrentes do critrio anterior e do atual devem ser implementados extracontabilmente na empresa optante pelo referido regime, objetivando buscar a neutralidade fiscal. Na hiptese de a consulente no optar pelo RTT, a contabilizao dos contratos de arrendamento mercantil na arrendatria tambm segue a determinao do inciso IV do art. 179 da Lei n 6.404, de 1976, alterado pela Lei n 11.638, de 2007, sendo vedada a realizao de ajustes extracontbeis. ASSUNTO: Contribuio Social sobre o Lucro Lquido CSLL EMENTA: ARRENDAMENTO MERCANTIL FINANCEIRO. MUDANAS NO CRITRIO DE CONTABILIZAO. EFEITOS FISCAIS. Os lanamentos na contabilidade da arrendatria referentes aos contratos de arrendamento mercantil devem estar em conformidade com a nova regra do inciso IV do art. 179 da Lei n 6.404, de 1976, alterado pela Lei n 11.638, de 2007. Contudo, tais mudanas no critrio de escriturao contbil no afetaro a base de clculo da CSLL apurada pela pessoa jurdica optante pelo Regime Tributrio de Transio (RTT). Ou seja, os ajustes decorrentes do critrio anterior e do atual

devem ser implementados extracontabilmente na empresa optante pelo referido regime, objetivando buscar a neutralidade fiscal. Na hiptese de a consulente no optar pelo RTT, a contabilizao dos contratos de arrendamento mercantil na arrendatria tambm segue a determinao do inciso IV do art. 179 da Lei n 6.404, de 1976, alterado pela Lei n 11.638, de 2007, sendo vedada a realizao de ajustes extracontbeis." Fonte: Editorial ContadorPerito.Com. Ateno! Com fulcro no disposto no caput e inciso XIII do artigo 7, e nos artigos 24, 29 e 101 a 184, todos da Lei n 9.610/1998 (Direitos Autorais) e no artigo 184 do Decreto-Lei n 2.848/1940 (Cdigo Penal), na redao dada pela Lei n 10.695/2003, expressamente proibida, por qualquer meio, a reproduo parcial e/ou total de matrias exclusivas do site ContadorPerito.Com, exceto a impresso e a citao ou referncia bibliogrfica de acordo com as normas da Associao Brasileira de Normas Tcnicas - ABNT.
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