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relativos al capital contable de entidades establecidas con fines de lucro, principalmente sociedades mercantiles. DEFINICIONES, CARACTERISTICAS Y CLASIFICACION DEL CAPITAL CONTABLE El capital contable es el derecho de los propietarios cobre los activos netos que surgen por aportaciones de los dueos, por transacciones y otros eventos o circunstancias que afectan a una entidad, el cual se ejerce mediante reembolso o distribucin. El capital contable esta formado por capital contribuido y capital ganado o dficit, en su caso. El capital contribuido lo forman las aportaciones de los dueos y las donaciones, as como tambin el ajuste a estas partidas. El capital ganado corresponde al resultado de las actividades operativas y de otros eventos o circunstancias que le afecten. Los conceptos que generalmente incluye el capital contable son los siguientes: CAPITAL CONTRIBUIDO
Capital Social Aportaciones para futuros au7mentos de capital Prima en venta de acciones Donaciones
CAPITAL CONTRIBUIDO
Utilidades retenidas, incluyendo las aplicadas a reservas de capital Prdidas acumuladas Exceso o insuficiencia en la actualizacin del capital contable
El capital social esta representado por los ttulos que han sido emitidos a favor de los accionistas.
El exceso o insuficiencia en la actualizacin del capital contable est representado principalmente por el resultado por tenencia de activos no monetarios. REGLAS DE VALUACION Los conceptos del capital contable se expresaran en unidades de poder adquisitivo a la fecha de balance. El capital contable es la suma del valor nominal de las acciones suscritas y pagadas y su actualizacin. La prima en suscripcin de acciones representa la diferencia en exceso entre el pago de las acciones suscritas y el valor nominal de las mismas. Las donaciones que reciba una entidad debern formar parte del capital contribuido y se expresaran a su valor de mercado el momento en que se percibieron, mas su actualizacin. Cuando se reduzca capital amortizado acciones por importes superiores a su valor nominal, el exceso deber considerarse como una disminucin al capital ganado. Si los estatutos sociales de la entidad prevean la amoprti9zacion de acciones contra utilidades retenidas, dicha amortizacin debe considerarse como una reduccin al capital ganado. Si se decide utilizar parte del capital ganado, para aumentar el importe del capital ganado, para aumentar el importe del capital social mediante la distribucin de un dividendo en acciones, deber quedar reflejado en la informacin financiera como una disminucin del capital ganado y un incremento en la cuenta del capital suscrito y pagado. El importe del capital contribuido, actualizado mediante su reexpresion en unidades monetarias ser la base para calificar contablemente las distribuciones que constituyan reembolsos de capital. Si se reembolsan prdidas de la entidad en efectivo o en bienes, los importes correspondientes deben considerarse como una reduccin a las prdidas acumuladas. Los dividendos comunes decretados pendientes de pago, y los dividendos no forman parte del capital contable, sino del pasivo a cargo de la entidad. REGLAS DE PRESENTACION La presentacin en el balance general deber hacerse con el suficiente detalle para mostrar en primer lugar, los del capital contribuido, seguido de los que integran el capital ganado. E necesario tomar en cuanta todos los aspectos legales.
La diferencia entre el importe entregado y el importe pendiente de pago deber considerarse como capital suscrito no pagado, restando el capital social. No es aceptable presentar la cantidad pendiente de pago como una cuenta por cobrar. Se deben revelar todas las caractersticas del capital contable y sus restricciones:
Descripcin de los ttulos representativos del capital social. Clases y series de acciones y partes sociales en que se divide el capital social. Capital social mnimo y monto mximo autorizados. Numero de acciones entidad y suscritas En el caso de acciones preferentes y/o especiales, sus derechos y restricciones. Tipo de impuestos a que estn sujetos las distribuciones o reembolsos.
Cuando existan anticipos de los socios para futuros aumentos de capital social, se presentarn en un rengln por separado dentro del capital contribuido. Los movimientos registrados del capital contribuido y del capital ganado se mostraran en el estado de variaciones del capital contable. Se deber revelar el importe del dividendo por accin y los dividendos pagados en forma distinta a efectivo.
4. Capital
El capital representa la financiacin procedente de las aportaciones realizadas por los propietarios de la empresa, tanto en el momento en que sta se form como en fechas posteriores, siendo ste el significado econmico del capital. No obstante, la cifra de capital tambin tiene gran relevancia desde una ptica jurdica, puesto que sta garantiza a los acreedores que cobrarn las deudas que la empresa contrajo con ellos aun en condiciones desfavorables para la entidad, puesto que, en principio, la cuanta de capital se hallar materializada en activos. A fin de que as sea, nuestra legislacin mercantil trata de mantener la integridad del capital de las sociedades; sin embargo, si la empresa ha atravesado por ciertas situaciones que la han descapitalizado, intenta que la cifra de capital sea lo ms acorde posible a la realidad, es decir, a los activos con los que efectivamente cuenta. El PGC utiliza distintas cuentas, segn la forma jurdica que ostenten las empresas, para designar el capital. stas son:
La cuenta 100, Capital social, expresa el capital suscrito en las sociedades que revistan forma mercantil, como por ejemplo: las sociedades annimas, sociedades de responsabilidad limitada, sociedades annimas laborales, etc. La cuenta 101, Fondo social, representa el capital de las entidades sin forma mercantil como, por ejemplo, una caja de ahorros o cualquier otra que acte sin nimo de lucro. La cuenta 102, Capital, refleja la aportacin del empresario individual.
En la tercera parte del Plan se seala en relacin a la cuenta 100, Capital social: Tratndose de sociedades annimas y comanditarias por acciones se registrarn en la forma que las mismas tengan por conveniente, mientras se encuentren en perodo de suscripcin y no se haya procedido a la inscripcin en el Registro Mercantil. Por lo tanto, en la constitucin de este tipo de sociedades se pueden distinguir tres fases:
Estas tres fases se contabilizarn en el libro Diario de la siguiente forma: La emisin de las acciones:
Debe
Haber
Debe
Haber
Debe
Haber
Los asientos anteriores se podran haber refundido en un nico asiento, que tendra la siguiente estructura:
Debe
Haber
Nuestra legislacin exige desembolsar como mnimo la cuarta parte del valor nominal de cada accin en el momento de la suscripcin (art. 12 TRLSA), por lo que es necesario la utilizacin de unas cuentas de activo para registrar el derecho que la empresa tiene sobre los accionistas por la parte no desembolsada. Por ello, se pasa a estudiar el subgrupo 19 del PGC, Situaciones transitorias de financiacin.
EJEMPLO 1 El da 1 de octubre del ao X1 se constituye la sociedad annima CORTES DE TAJUA, SA, con un capital social de 100.000 u.m. dividido en acciones de 10 u.m. nominales. Los accionistas aportan en el momento de su constitucin el 25 por 100 del nominal de cada accin. Posteriormente, los administradores exigen un dividendo pasivo del 75 por 100, que es atendido en su totalidad. Se pide: Registrar contablemente la emisin, suscripcin y desembolso de las acciones de CORTES DE TAJUA, SA. Por la emisin:
Debe 100.000
Haber
100.000
Por la suscripcin:
Debe 100.000
Haber
100.000
Concepto Tesorera (57) (10.000 x 10 x 25%) Accionistas por demboldos no exigidos (190)
Debe 25.000
Haber
25.000
En este caso, la cuenta 190, Accionistas por desembolsos no exigidos, tiene un saldo deudor de 75.000 (10.000 x 10 x 75%), y si se elaborase el balance de esta empresa figurara en el activo por ese importe. Por la exigencia del dividendo pasivo:
Concepto Accionistas por desembolsos exigidos (558) (10.000 x 10 x 75%) Accionistas por demboldos no exigidos (190)
Debe 75.000
Haber
75.000
Debe 75.000
Haber
75.000
Tambin es posible que la cuenta de Capital social est financiada con aportaciones en especie. As, nuestra legislacin mercantil prev la posibilidad de hacer entrega de aportaciones no dinerarias, exigiendo en este caso un informe de un experto independiente designado por el Registrador Mercantil de la valoracin de la aportacin no dineraria.
EJEMPLO 2 Se acuerda la constitucin de la sociedad annima ALLUEVA, SA dedicada a actividades agrcolas con un capital escriturado de 100.000 u.m., dividido en acciones de 10 u.m. nominales. Los accionistas entregarn parcelas de terrenos, en el momento de la constitucin, por el importe mnimo exigido legalmente y por el resto acuerdan aportar maquinaria cuando lo soliciten los administradores. Se pide: Reflejar las anotaciones que procedan en la contabilidad de ALLUEVA, SA. En este caso, la contabilizacin ser semejante a la del ejemplo anterior, la diferencia estriba en que los desembolsos pendientes de capital se plasmarn en la cuenta 193, Accionistas por aportaciones no dinerarias pendientes. Por la emisin de las acciones:
Debe 100.000
Haber
100.000
Concepto Accionistas por aportaciones no dinerarias pendientes (193) Acciones emitidas (-)
Debe 100.000
Haber
100.000
Concepto Terrenos y bienes naturales (220) (10.000 x 10 x 25%) Accionistas por aportaciones no dinerarias pendientes (193)
Debe 25.000
Haber
25.000
Concepto Maquinaria (223) (10.000 x 10 x 75%) Accionistas por aportaciones no dinerarias pendientes (193)
Debe 75.000
Haber
75.000
En los ejemplos anteriores, el 75 por 100 del valor nominal pendiente de desembolso se ha exigido y desembolsado totalmente, pero puede hacerse a travs de varios desembolsos parciales.
En el caso de sociedades de responsabilidad limitada, sin entrar en ms consideraciones, se podra adoptar el siguiente esquema contable para su proceso de constitucin: Por la emisin de las participaciones sociales:
Debe
Haber
Debe
Haber
Debe
Haber
En las sociedades de responsabilidad limitada, nuestra normativa obliga a desembolsar las participaciones ntegramente.
legalmente, con un capital social formado por 10.000 acciones de 10 u.m. de valor nominal cada una, emitidas a la par (al 100%), que son suscritas y desembolsadas al 100 por 100 en el momento de la constitucin de la compaa. El asiento que se realizar ser:
Debe 100.000
Haber
100.000
Si posteriormente los administradores de la sociedad deciden adquirir 2.000 ac-ciones propias al precio de 10 u.m./accin, el asiento ser el siguiente:
Concepto Acciones propias en situaciones especiales (198) Bancos, c/c a la vista (572)
Debe 20.000
Haber
20.000
Activo Bancos, c/c a la vista Acciones propias en situaciones especiales Total 80.000 20.000 100.000
Se puede observar que, aunque el capital social sea de 100.000 u.m., su representacin real en el activo del balance asciende a 80.000 u.m. Es decir, que una autocartera elevada lleva a una situacin peligrosa a la sociedad, pues en definitiva representa fondos propios que han salido fuera de la sociedad. Nuestra legislacin no prohbe esta situacin, pero s que la
regula y establece unos lmites para la misma. As, el artculo 75 del TRLSA permite la adquisicin de acciones propias si se renen los siguientes requisitos:
Autorizacin de la Junta General. Que el valor nominal de las acciones adquiridas no exceda del 10 por 100 del capital social (5% si las acciones cotizan en Bolsa). Que la adquisicin permita a la sociedad dotar una reserva de carcter indisponible (Reservas para acciones propias). Que estn totalmente desembolsadas.
EJEMPLO 3 La sociedad annima ANTI, SA posee un capital social formado por 100.000 acciones de 5 u.m. nominales y reservas voluntarias por importe de 180.000 u.m. La Junta General acuerda adquirir el nmero de acciones propias, mximo permitido legalmente, al precio de 6 u.m./accin. Se pide: Registrar contablemente la compra de acciones propias. Si ANTI, SA cotiza en Bolsa, el nmero mximo de acciones que podr adquirir ser:
Concepto Acciones propias en situaciones especiales (198) (5.000 acc. x 6 u.m.) Bancos, c/c a la vista (572)
Debe 30.000
Haber
30.000
Debe 30.000
Haber
30.000
Si la adquisicin de las acciones propias hubiera infringido alguno de los tres requisitos iniciales, la sociedad debera vender su autocartera o reducir capital social en el plazo de un ao. La inobservancia del cuarto requisito producira la nulidad de la operacin.
EJEMPLO 4 ANTI, SA infringi los trminos convenidos en la Junta General para la compra de las acciones propias. Ante esta situacin, opta por:
Caso 1. Reducir capital social. Caso 2. Vender las acciones adquiridas, operacin que se lleva a cabo a un precio de 7 u.m./accin.
Se pide: A la vista de los hechos descritos, efectuar las anotaciones contables que procedan. Caso 1 Por la reduccin de capital:
Concepto Capital Social (100) (5.000 acc. x 5 u.m.) Reservas voluntarias (117) (5.000 x 1) Acciones propias en situaciones especiales (198) (5.000 x 6)
Haber
30.000
Debe 30.000
Haber
30.000
Concepto Banco, c/c a la vista (572) (5.000 x 7) Acciones propias en situaciones especiales (198) (5.000 x 6) Beneficios por operaciones con acciones propias (774) (5.000 x 1)
Debe 35.000
Haber
30.000 5.000
En el caso de haberse originado prdidas, se habra cargado por el importe de las mismas la cuenta 674, Prdidas por operaciones con acciones y obligaciones propias. Por la disponibilidad de la reserva para acciones propias, al no existir autocartera:
Debe 30.000
Haber
30.000
EL CAPITAL CONTABLE. Designa la diferencia entre el activo y el pasivo de una empresa. Refleja la inversin de los propietarios en una entidad y consiste generalmente en sus aportaciones ms o menos sus utilidades retenidas o prdidas acumuladas, ms otro tipos de supervit como el exceso o insuficiencia en la acumulacin del capital contable y las donaciones. La Comisin de Principios de Contabilidad del Instituto Mexicano de Contadores Pblicos (IMCP), en su boletn C-11 lo define como: El derecho de los propietarios sobre los activos netos que surge por las aportaciones de los dueos, por transacciones y otros eventos o circunstancias que afectan a la entidad y el cual se ejerce mediante el reembolso o distribucin. INTEGRACIN DEL CAPITAL CONTABLE: Estar integrado por : Capital Social. Aportaciones. Donaciones. Utilidades Retenidas ya sea por estar en la Reserva o por ser pendientes de aplicar. Prdidas Acumuladas. Actualizacin del Capital Contable. FORMACIN DEL CAPITAL CONTABLE . Est formado por capital contribuido y el capital ganado. Capital Contribuido : Se refiere a las aportaciones de los dueos y donaciones recibidas por la entidad. Capital Ganado: Se refiere al resultado de las actividades de la entidad y de otros eventos o circunstancias que le afecten como el ajuste por recuperacin de los cambios a los precios que se tengan que reconocer. Dentro del Capital Contribuido tenemos al Capital Social. El Capital Social : es el conjunto de aportaciones de socios o accionistas, considerado en la escritura constitutiva o en sus reformas. Est integrado por :
El Capital Autorizado, no emitido: Lo constituye la diferencia entre el capital de la sociedad autorizado en las escrituras y la cantidad que se ha puesto a suscripcin. Esta diferencia puede o no estar suscrita, desde el punto de vista de los Estados Financieros no es parte integrante del Capital Contable pero si un elemento de Informacin. Capital Emitido no suscrito: Lo representa aquella parte del capital emitido en las actas de asamblea de accionistas y pendientes de suscribir, esta parte del capital social tampoco es un elemento del capital contable desde punto de vista financiero, pero si desde el punto de vista informativo. Capital Suscrito: Representa la parte del capital emitido que los socios o accionistas se comprometen a exhibir, desde el punto de vista de los Estados Financieros SI es parte integrante del Capital Contable. Capital Suscrito y no exhibido: Representa la parte del Capital Suscrito por los socios o accionistas cuya exhibicin se encuentra pendiente de recibir, deber presentarse en el Estado de Situacin Financiera disminuyendo el capital Suscrito. Capital Exhibido. Representa la cantidad que los socios o accionistas han exhibido o han aportado efectivamente. APORTACIONES DE SOCIOS, ACCIONISTAS O DONACIONES. Bajo este concepto se consideran las aportaciones de los socios o accionistas diferentes a las que hicieron para integrar el capital Social. La diferencia es nicamente de carcter jurdico, es decir, las primeras se formalizaron a travs de la escritura constitutiva de la sociedad o de sus reformas y las otras no necesariamente. Las primeras fueron protocolizadas por Notario Pblico, en este concepto se encuentran las Aportaciones para Futuros Aumentos de Capital, las primas sobre venta de acciones, las aportaciones suplementarias en la Sociedad de Responsabilidad Limitada (Artculo 70 de la Ley General de Sociedades Mercantiles) Para que las aportaciones para futuros Aumentos de Capital se consideren como Capital debe existir una resolucin de la Asamblea de Socios o accionistas que se capitalizar, de lo
contrario debern formar parte del Pasivo. Las donaciones representan acciones no reembolsables diferentes de los socios o accionistas deben formar parte del Capital Contable. En los Estados Financieros por la necesidad de una revelacin clara y completa, es indispensable que dichas donaciones se presenten en un rengln separado haciendo un anlisis o detalles de las circunstancias dicten. Existen las aportaciones mediatas, inmediatas y mixtas. UTILIDADES RETENIDAS. Las utilidades obtenidas por la empresa que no se han capitalizado o distribuido a los accionistas son conservadas en la empresa y por tanto forman parte del capital contable, se clasifican en : A) UTILIDADES RETENIDAS APLICADAS A RESERVAS DE MANERA ESPECIFICA. Constituidas por disposicin de la ley o de la escritura constitutiva de la empresa o por acuerdos de asamblea de accionista. B) UTILIDADES RETENIDAS PENDIENTES DE APLICAR. Es la parte de las utilidades retenidas que no han sido aplicadas para un fin especfico y por consiguiente se encuentran libres, estn integradas por las utilidades acumuladas pendientes de aplicar de aos anteriores y la utilidad o prdida del perodo. Se deben presentar en un rengln separado. PRDIDAS ACUMULADAS. Cuando las prdidas han absorbido las utilidades pendientes de aplicar y las aplicadas a reservas, se produce la prdida acumulada. ACTUALIZACIN DEL CAPITAL CONTABLE. La actualizacin del capital contable representa el ajuste por repercusin de los cambios en los precios que se tienen que reconocer en la informacin financiera en Economas de alta inflacin, est integrado con la actualizacin de las partidas que forman el capital contable y el exceso o insuficiencia en esa actualizacin. Para actualizar el capital contable se efecta a travs del mtodo de ajustes por cambios en el nivel de precios, que actualiza el costo histrico del Capital Contable por precios del poder adquisitivo actual de dinero al aplicar un factor derivado del INPC. Esto significa que el capital contable se sigue valuando a costo histrico pero actualizado con la prdida del poder adquisitivo de la moneda medido a travs del nivel general de
precios. REGISTRO DEL CAPITAL CONTABLE. El registro del Capital Contable se hace generalmente a travs de cuentas de Mayor para cada uno de los conceptos con sub cuentas para cada uno de los elementos o partidas que se deseen controlar. El Capital Contable est integrado por las siguientes cuentas: Capital Social. Acciones capital Suscrito. Aportaciones para futuros aumentos de Capital. Prima de venta de acciones. Donaciones. Reserva Legal. Reserva de Reinversin de utilidades. Utilidades Acumuladas. Prdida Acumulada. Actualizacin del capital contable. Exceso o insuficiencia en la actualizacin del capital Contable. CAPITAL SOCIAL Las aportaciones o exhibiciones de los socios se efectan en dinero o especie, mientras no liquiden sus suscripcin son deudores de la entidad. Las acciones pagadas en todo o parte mediante aportaciones en especie deben quedar depositadas en la Sociedad por lo menos dos aos (artculo 141 LGSM) Las aportaciones pueden ser: Inmediatas : se liquida la aportacin en la suscripcin. Mediatas: se efecta la suscripcin y posteriormente se liquida la aportacin. Mixtas: se suscribe el capital y se exhibe parte de l y el resto se exhibe posteriormente. Estos movimientos se controlan y registran en la Cuenta de ACCIONISTAS CAPITAL SUSCRITO.
ACCIONISTAS CAPITAL SUSCRITO SE CARGA SUSCRIPCIONES DE LOS SOCIOS O ACCIONISTAS INICIO DEL ENTE ECONOMICO POR SUS SUSCRIPCIONES ADICIONALES PARA INCREMENTAR CAPITAL SE ABONA EXHIBICIN O PAGO DE LAS SUSCRIPCIONES DE LOS SOCIOS O ACCIONISTAS. TRANSFERENCIA DE LA CUENTA APORTACIONES PARA FUTURO AUMENTO DE CAPITAL
SALDO: DEUDORA REPRESENTA : Cantidades pendientes de exhibir por parte de los accionistas como pago a la suscripcin de sus aportaciones al ente econmico. En el Estado de Situacin Financiera: Se presenta: CAPITAL CONTABLE CAPITAL SOCIAL. CAPITAL NO EXHIBIDO (MENOS) CAPITAL EXHIBIDO. APORTACIONES PARA FUTUROS AUMENTOS DE CAPITAL. Se emplea para registrar las aportaciones de los socios o accionistas para futuros aumentos de capital tiene los siguientes movimientos:
APORTACIONES PARA FUTUROS AUMENTOS DE CAPITAL SE CARGA Transferencia a la cuenta de Accionistas Capital suscrito.
SALDO: ACREEDORA. REPRESENTA: Aportaciones de los socios o accionistas pendientes de capitalizarse. En el Estado de Situacin Financiera se presenta en el grupo de Capital Contribuido despus del Capital Social, cuando existe una resolucin en Asamblea de los Socios o Accionistas, si no existe acuerdo se debe presentar su saldo como un pasivo a cargo de la entidad. RESERVA LEGAL Se crea de conformidad con lo dispuesto en la Ley General de Sociedades Mercantiles (LGSM), en sus artculos 6, 20, 21 que sealan que la escritura constitutiva deber contener : El importe de la reserva legal.
De las utilidades netas de toda sociedad deber formarse anualmente del 5% el fondo de Reserva, hasta que importe la Quinta Parte del Capital Social. El fondo de reserva deber ser restituido de la misma manera cuando disminuya por cualquier motivo. Si no se han separado de las utilidades para formar o restituir el fondo de reserva, los administradores quedarn ilimitada y solidariamente obligados a entregar a la sociedad una cantidad igual a la que hubiere debido separar. Cuenta de Reserva Legal. SALDO: ACREEDORA. REPRESENTA: Separacin de las utilidades para constituir el fondo de Reserva legal que la ley ordena con objeto de que la empresa haga frente a contingencias que se presenten. En el Estado de Situacin Financiera se presenta en el Capital Ganado. En las Sociedades Cooperativas en adicin al fondo de Reserva legal se debe constituir un fondo de previsin social del acuerdo a la Ley General de Sociedades Cooperativas. Que va del 10 al 20% de los rendimientos obtenidos por la sociedad en cada ejercicio. Y el fondo de Reserva deber constituirse cuando menos de 2 al millar de los ingresos brutos de la sociedad. UTILIDADES ACUMULADAS: Se denomina as a las utilidades pendientes de aplicar o supervit ganado. SALDO: ACREEDORA. REPRESENTA: El saldo de las utilidades netas recibidas despus de deducir las distribuciones a los socios o accionistas, la aplicacin a reservas o el capital social o en su caso la absorcin de las prdidas. Se presenta en el Estado de Situacin Financiera en el Grupo de Capital Ganado, despus de las Reservas.