Caderno de Controle Interno

CONTROLES INTERNOS NA ADMINISTRAO PBLICA

Cleber Barros Arraes Bacharel em Cincias Contbeis Especialista em Gesto e Auditoria na Administrao Pblica Diretor de Fiscalizao e Acompanhamento de Convnios da Controladoria-Geral do Estado do Tocantins

PLANO DA DISCIPLINA

EMENTA: Conceitos e classificao do controle interno. Dispositivos legais do controle interno. Objetivo do controle interno na administrao pblica. Atribuies e competncias do controle interno. Controle interno nos municpios. OBJETIVO GERAL: Promover ao ps-graduando o entendimento sobre os fundamentos do Controle Interno na Administrao Pblica, destacando a importncia desse conhecimento como instrumento de segurana do gestor nas decises tomadas, auxiliando no controle e na correta aplicao dos recursos pblicos. OBJETIVOS ESPECFICOS: Apresentar a importncia do Controle Interno na fiscalizao dos atos e fatos da gesto oramentria, financeira, contbil, operacional e patrimonial da Administrao Pblica; Promover o entendimento dos conceitos, classificao, legislao, atribuies e competncias do Controle Interno; Desenvolver o perfil de um excelente profissional com conhecimentos necessrios para execuo das atividades de Controle Interno. JUSTIFICATIVAS: O presente plano de ensino justifica-se pela etapa de planejamento didtico-pedaggico das atividades a serem desenvolvidas no perodo de realizao do mdulo, devendo ser instrumento tanto do docente como do discente. CONTEDO PROGRAMTICO: 1. Fundamentos do Controle Interno 2. Atribuies e Competncias do Controle Interno 3. Controle Interno nos Municpios 4. Elaborao e Discusso de Estudo de Casos METODOLOGIA: O mdulo ser desenvolvido de maneira a privilegiar o processo de reflexo do aluno, atravs de aulas expositivas com aplicao de exerccios de verificao de aprendizagem, pesquisas e leituras de textos, bem como a realizao de trabalhos individuais e em grupo. AVALIAO: A nota final do aluno ser de 0 (zero) a 10 (dez), sendo obtida atravs da mdia das avaliaes desenvolvidas, incluindo uma avaliao correspondente a 30% pela assiduidade e pontualidade, e 70% pela participao.

REFERNCIAS: BRASIL, Lei n 4.320, de 17 de maro de 1964. BRASIL, Constituio da Repblica Federativa do Brasil de 1988.

BRASIL, Lei Complementar n 101, de 4 de maio de 2000. CASTRO, Domingos Poubel de. Auditoria e Controle Interno na Administrao Pblica. So Paulo : Atlas, 2008. CRUZ, Flvio da. GLOCK, Jos Osvaldo. Controle Interno nos Municpios: orientao para a implantao e relacionamento com os tribunais de contas. 3. ed. So Paulo : Atlas, 2008.

1 FUNDAMENTOS DO CONTROLE INTERNO 1.1 Conceitos e Classificao De acordo com Cruz e Glock (2008), o ato de controlar est intimamente ligado ao de planejar. D retorno ao processo de planejamento e visa garantir que, atravs da aplicao dos recursos disponveis, algum resultado seja obtido, seja forma de produto ou de servio. No caso da rea pblica, dentre os resultados a serem obtidos com os procedimentos de controle, enfatiza-se a garantia de que os aspectos legais esto sendo rigorosamente observados. O conjunto de procedimentos de controle praticado internamente em qualquer organizao pode perfeitamente ser comparado com aqueles que exercemos em nossa vida pessoal. Assim como uma dona-de-casa controla os gastos domsticos e cada cidado mantm sob controle o saldo de sua conta bancria, numa organizao empresarial ou pblica existe um conjunto de procedimentos voltados a garantir a obteno de resultados e tambm, em especial, no segundo caso, destinados a assegurar a observncia legislao. Cabe, neste ponto, lembrar a regra que diz que, enquanto na iniciativa privada tudo pode ser feito desde que no caracterize descumprimento lei, na administrao pblica deve ser feito tudo o que a lei determina, exigindo-se, neste caso, a implementao de controles mais rigorosos e sofisticados. O controle caracteriza-se, portanto, por qualquer atividade de verificao sistemtica de um registro, exercida de forma permanente ou peridica, consubstanciado em documento ou outro meio, que expresse uma ao, uma situao, um resultado etc., com o objetivo de se verificar se existe conformidade com o padro estabelecido, ou com o resultado esperado, ou, ainda, com que determinam a legislao e as normas. Estas atividades, exercidas pelos diversos segmentos da estrutura organizacional, constituem os chamados controles internos. Se considerados os objetivos dos controles internos, observa-se, em especial na rea pblica estatal, a existncia de um conjunto de controles voltados a assegurar a observncia legislao e s normas disciplinares: so os chamados controles formais. Os demais, identificados como controles substantivos, buscam garantir a eficincia e a eficcia na aplicao dos recursos, em termos quantitativos e qualitativos. Quanto tempestividade, ao momento de atuao, os controles internos podem ser classificados como preventivos, concomitantes e subseqentes. Os primeiros visam evitar a ocorrncia de erros, desperdcios ou irregularidades. Os controles concomitantes tm por finalidade detectar estas ocorrncias no momento em que ocorrem, permitindo medidas tempestivas de correo, e os ltimos destinam-se a identificar estas situaes aps sua ocorrncia, permitindo a adoo de aes corretivas posteriores. Os controles internos podem ser classificados, ainda, quanto a suas caractersticas ou reas onde so empregados, tais como: controles internos contbeis, financeiros, oramentrios, administrativos, operacionais etc. De outra forma, estes conjuntos podem vir a constituir dois grandes grupos: os controles internos contbeis, englobando aqueles voltados salvaguarda dos bens, direitos e obrigaes e

fidedignidade dos registros financeiros, e os controles internos administrativos, que visam garantir a eficincia operacional, o cumprimento dos aspectos legais e a observncia das polticas, diretrizes, normas e instrues da Administrao. Castro (2008), expe o entendimento de controles administrativos e contbeis emanados do Instituto Americano de Contadores Pblicos Certificados (AICPA American Institute of Certified Public Accoutant), conforme seguem: controle administrativo: compreende o plano de organizao e todos os mtodos e procedimentos referentes eficincia operacional e obedincia s diretrizes administrativas, que normalmente, se relacionam apenas de forma indireta com os registros contbeis. Incluem-se controles como verificao fsica, controle de contatos, convnios, aes desenvolvidas, retenes e recolhimento de tributos; controle contbil: compreende o plano de organizao e todos os procedimentos diretamente relacionados com a consistncia e a fidedignidade dos registros contbeis. Compreendem controles que sustentam os nmeros apresentados nos demonstrativos elaborados pela rea contbil, como os sistemas que do suporte aos atos praticados. Nesse sentido, deve haver segregao entre as tarefas relativas ao controle contbil, aquelas que servem para a elaborao de relatrios, e os controles administrativos, aquelas que sustentam as operaes ou servem como controles fsicos sobre bens e pessoas. Em relao expresso controle interno, entende-se como a conjuno de todos os procedimentos de controle exercidos de forma isolada ou sistmica no mbito de uma organizao, contrapondo-se ao termo controle externo. J a conjuno controles internos passa a idia de um conjunto ou parte de tais procedimentos. Dentre os vrios conceitos existentes na literatura especializada, destaca-se aquele enunciado pelo Comit de procedimentos de Auditoria do Instituto Americano de Contadores Pblicos Certificados, o qual, por sua abrangncia e ampla divulgao, acabou tornando-se referncia internacional. Expressa este conceito: O Controle Interno compreende o plano de organizao e todos os mtodos e medidas adotadas na empresa para salvaguardar seus ativos, verificar a exatido e fidelidade dos dados contbeis, desenvolver a eficincia nas operaes e estimular o seguimento das polticas executivas prescritas. Em outra verso, este mesmo conceito tem sido divulgado com as seguintes palavras: O Controle Interno Compreende o plano de organizao e o conjunto coordenado de mtodos e medidas, adotados pela empresa, para proteger seu patrimnio, verificar a exatido e a fidedignidade de seus dados contbeis, promover a eficincia operacional e encorajar a adeso poltica traada pela administrao.

Trata-se de uma conceituao bastante abrangente, em que, de imediato, constata-se que o controle interno no se refere apenas aos enfoques diretamente relacionados s funes de contabilidade e finanas, mas a todos os aspectos que envolvem as operaes de uma organizao. No Brasil, a definio mais difundida de controle interno de que este compreende o plano de organizao e o conjunto coordenado dos mtodos e medidas adotadas pela empresa, para salvaguardar seu patrimnio, conferir exatido e fidedignidade dos dados contbeis, promover a eficincia operacional e encorajar a obedincia s diretrizes traadas pela administrao da companhia. No entanto, tal definio insuficiente para o entendimento do controle interno, especialmente em se tratando da Administrao Pblica. Nela, o lucro e a salvaguarda de patrimnio no representam as principais preocupaes dos gestores, j que estes so julgados pelos atos praticados em conformidade com a legislao vigente e pelas aes realizadas para atingir os resultados planejados. Portanto, preciso acrescentar algumas premissas noo geral de controle interno que, no setor pblico, exige o comprometimento com o respaldo jurdico aos atos praticados. Alm disso, obriga que as informaes produzidas sejam confiveis, porque sobre elas recai parcela substantiva da deciso ou responsabilidade do dirigente pblico. De acordo com Castro (2008), a definio de controle interno na rea pblica pode ser resumida como: O controle interno compreende o conjunto de mtodos e procedimentos adotados pela entidade, para dar segurana aos atos praticados pelo gestor e salvaguardar o patrimnio sob sua responsabilidade, conferindo fidedignidade aos dados contbeis e segurana s informaes deles decorrentes. Devido a sua amplitude, para que este conceito seja corretamente compreendido, deve-se analisar seus componentes isoladamente. Assim, pode-se dizer que: a) Plano de organizao: a forma atravs da qual se organiza um sistema. A estrutura organizacional necessita corresponder a uma adequada e balanceada diviso de trabalho, de forma que sejam estabelecidas as relaes de autoridade e responsabilidade entre os vrios nveis, pelas parcelas de trabalho exigidas para a consecuo dos objetivos da organizao, e de maneira que sejam definidas, claramente, as responsabilidades e autoridades dos diversos nveis. Representa, em outras palavras, a definio de quem faz o que e quem tem autoridade sobre quem na organizao; b) Mtodos e medidas: so os procedimentos adotados no dia-a-dia de uma organizao empresarial ou pblica, que estabelecem os caminhos e os meios de comparao e julgamento para se chegar a determinado fim, mesmo que no sejam preestabelecidos de maneira formal, atravs de normas, manuais de servio, rotinas etc.;

c) Proteo do patrimnio: vrias so as formas pelas quais os bens e direitos da organizao so salvaguardados e defendidos (custdia, controle e contabilizao de bens, rea de competncia, normas etc.); d) Exatido e fidedignidade dos dados contbeis: esto relacionados preciso e observncia aos elementos dispostos na contabilidade. A existncia de um plano de contas que facilite o registro, a preparao de um manual descritivo do uso das contas, conjugado com a definio de procedimentos que possibilitem a anlise, a classificao adequada dos dados contbeis, conciliao e a soluo tempestiva de quaisquer divergncias so elementos significativos para a expresso da fiel escriturao contbil; e) Eficincia operacional: obtida da definio de adequado plano de organizao, aliado a mtodos e procedimentos bem definidos, e ainda com a observncia de normas salutares no cumprimento dos deveres e funes e com a existncia de pessoal qualificado, adequadamente supervisionado, no desenvolvimento de suas atividades. Embora no mencionado de forma explcita no conceito, existe ainda outro aspecto bsico que influenciar diretamente a qualidade do controle interno. Trata-se do fator recursos humanos, j que as polticas e os planos so implementados por pessoas, que utilizam ferramentas, como plano de organizao, mtodos e sistemas. Mesmo que existam polticas claramente estabelecidas, sistemas adequadamente planejados e outras formas pretendidas para as aes, a eficincia operacional estar comprometida se a organizao no dispuser de um quadro de pessoal corretamente dimensionado, capaz, eficiente e motivado.

1.2 Dispositivos Legais que tratam do Controle Interno Segundo Cruz e Glock (2008), a lei n 4.320/64, que estatui normas gerais de direito financeiro para a elaborao e controle dos oramentos e balanos da Unio, dos Estados, dos Municpios e do Distrito Federal, ainda exerce papel preponderante na orientao das atividades de planejamento e oramento, contabilizao, controle e prestao de contas do setor pblico no Brasil. A Constituio Federal de 1988 inseriu os enfoques de eficincia, eficcia, efetividade e economicidade na aplicao do errio, surgindo da a necessidade de uma nova dinmica nessas atividades, j que aos administradores pblicos, como gestores dos recursos, foi atribuda uma responsabilidade ainda maior. Cruz e Glock (2008) aduz que, no livro A lei 4.320 comentada (1994:318), publicado pelo Instituto Brasileiro de Apoio aos Municpios (Ibam), encontra-se o seguinte entendimento a respeito destes termos: Eficincia: est relacionada a custo, forma pela qual os meios so geridos. a otimizao dos recursos disponveis, atravs da utilizao de mtodos, tcnicas e normas, visando ao menor esforo e ao menor custo na execuo das tarefas. A eficincia , pois, um critrio de desempenho.

Eficcia: diz respeito ao atingimento de objetivos e metas. Sua preocupao com resultados. Se uma organizao tem claramente definidos seus objetivos e se estes so atingidos, dizemos que a organizao eficaz. Efetividade: refere-se preocupao da organizao com seu relacionamento externo, sua sobrevivncia e atingimento das necessidades sociais, pressupondo ainda certo grau de eficincia e eficcia. Economicidade: refere-se aos prazos e condies nos quais so obtidos os recursos fsicos, humanos e financeiros. Uma operao econmica pressupe recursos em qualidade, quantidade, menor custo e tempo hbil. Muitas vezes a efetividade utilizada como sinnimo de eficcia, quando se procura comparar os resultados alcanados com uma situao tida como ideal, medindo, portanto, o grau de consecuo dos objetivos programados. J a eficincia est relacionada quantidade, tipo, custo e qualidade dos recursos utilizados para atingir esses objetivos. A economicidade, por sua vez, concerne considerao do custo dos recursos utilizados no processo, confrontando o que se paga por esses recursos com o que se deve pagar. Fica ntido que o fator que congrega esses conceitos diversos o atingimento dos objetivos programados, o que pode ser melhor percebido com a seguinte situao hipottica: se determinado departamento executa suas atividades sem erros, pode-se dizer que est operando com eficcia, pois est atingindo os objetivos pelos quais foi constitudo. Se, porm, alm de produzir sem erros, procura estabelecer a relao mais apropriada entre o volume de trabalho e o tipo e qualidade dos recursos utilizados, dizse em que est sendo eficiente. J a economicidade diz respeito obteno do menor custo possvel em cada tarefa, sem prejuzo da qualidade. A determinao da eficincia, da eficcia e da economicidade no conjunto ou em qualquer dos segmentos de uma Prefeitura Municipal obtida atravs do procedimento de auditoria de gesto, que ser adiante comentado. Esses so os atributos mais importantes para que se possa determinar ou desenhar os indicadores de gesto. Com base no que dispe o 3 do art. 50 da Lei de Responsabilidade Fiscal, passou a ser obrigatria a avaliao e o acompanhamento da gesto oramentria, financeira e patrimonial de Administrao Pblica, inclusive com a implantao de sistema de custos, assim como a mesma lei, atravs do inciso I de seu art. 59, determina o exerccio da fiscalizao sobre o atingimento das metas estabelecidas na Lei de Diretrizes Oramentrias. So mecanismos que os preceitos ora comentados, inseridos na Constituio Federal, saiam da subjetividade e, gradativamente, passem a refletir exatamente o desempenho da Administrao Pblica na aplicao do errio. Contudo, trata-se de matria que ainda gera muita controvrsia, em especial quando se pretende utilizar esses atributos como base para estabelecer padres de comparao, de medio e de avaliao do desempenho de um gestor pblico em relao a outro.

A Lei n 101, de 4 de maio de 2000, a chamada Lei de Responsabilidade Fiscal, impe Administrao Pblica uma srie de mecanismos direcionados a garantir o equilbrio entre a receita e a despesa e, por conseqncia, a eliminao do endividamento, essa lei resgata na rea pblica os dois principais instrumentos de gesto: o planejamento e o controle. No tocante ao controle, seu art. 59 define que o Poder Legislativo, diretamente ou com o auxlio dos Tribunais de Contas, e o sistema de controle interno de cada Poder e do Ministrio Pblico, fiscalizao o cumprimento das normas desta Lei Complementar.... (grifo do autor) Cruz e Glock (2008), afirma que o dispositivo supramencionado da Lei de Responsabilidade Fiscal est respaldado pelo art. 70 da Constituio Federal, que assim define: A fiscalizao contbil, financeira, oramentria, operacional e patrimonial da Unio e das entidades da administrao direta e indireta, quanto legalidade, legitimidade, economicidade, aplicao das subvenes e renncia de receitas, ser exercida pelo Congresso Nacional, mediante controle externo, e pelo sistema de controle interno de cada Poder. Pargrafo nico:.... (grifo do autor) Mais adiante a Carta Magna, em seu art. 74, estabelece: Os Poderes Legislativo, Executivo e Judicirio mantero, de forma integrada, o sistema de controle interno com a finalidade de: I - Avaliar o cumprimento das metas previstas no plano plurianual, a execuo dos programas de governo e dos oramentos da Unio; II - Comprovar a legalidade e avaliar os resultados, quanto eficcia e eficincia, da gesto oramentria, financeira e patrimonial nos rgos e entidades da administrao federal, bem como de aplicao de recursos pblicos por entidades de direito privado; III - Exercer o controle das operaes de crdito, avais e garantias, bem como dos direitos e haveres da Unio; IV - Apoiar o controle externo no exerccio de sua misso institucional. 1 Os responsveis pelo controle interno, ao tomarem conhecimento de qualquer irregularidade ou ilegalidade, dela daro cincia ao Tribunal de Contas da Unio, sob pena de responsabilidade solidria. A fiscalizao do Municpio ser exercida pelo Poder Legislativo Municipal, mediante controle externo, e pelos sistemas de controle interno do Poder Executivo Municipal, na forma da lei (grifo do autor). No entendimento de Cruz e Glock (2008), com esse novo enfoque, o exerccio do controle passou a ter outra abrangncia: busca-se identificar se os nmeros que refletem a execuo oramentria representam tambm uma boa administrao dos recursos, ou seja, se as operaes cotidianas esto sendo executadas com economicidade, efetividade, eficincia e eficcia. No basta, portanto, a opinio do

controle externo (Tribunal de Contas) e a confirmao da Cmara de Vereadores sobre as contas. H que existir, tambm, o controle interno. Em relao ao que dispe a Lei n 4.320/64, no que se refere ao controle interno, a grande evoluo estar consubstanciada na lei complementar que a substituir, pela qual, em funo da evoluo conceitual e da necessidade de regulamentao dos dispositivos constitucionais que tratam do assunto, a nova lei dever refletir o que, efetivamente, dever ser observado em cada ente da Federao, adicionalmente ao que disciplina o j mencionado art. 59 da Lei de Responsabilidade Fiscal. Enquanto a Lei n 4.320/64 enfatiza o controle da execuo oramentria, a nova lei dever conter dispositivos relacionados com a fiscalizao contbil, financeira, operacional e patrimonial. Alm disso, dever expandir-se, de um enfoque limitado verificao da legalidade dos atos e do cumprimento do programa de trabalho, para uma avaliao, tambm, da legitimidade, efetividade, economicidade, eficincia e eficcia na aplicao dos dinheiros pblicos. Essa nova viso da legislao demandar, portanto, a institucionalizao formal do Sistema de Controle Interno em todos os Municpios brasileiros, com a efetiva implementao de controles, alm da adoo de outra dinmica nos servios pblicos, como forma de assegurar a economicidade, eficincia, eficcia e efetividade, determinadas pela Constituio Federal para a Administrao Pblica. Adotando-se por base os conceitos concernentes matria, a nova lei que ir dispor sobre as finanas pblicas certamente valorizar o enfoque gerencial e a responsabilidade dos agentes pblicos, uma vez que ao contribuinte interessa, alm da legalidade dos atos, a melhor destinao do errio, por parte da administrao, colocando em prtica o que est preconizado no art. 70 da Constituio Federal. Por esse motivo, alm dos conceitos de eficincia, eficcia, efetividade e economicidade, anteriormente comentados, cabe neste ponto abordar, tambm, outros princpios referenciados na Constituio Federal, para os quais se exigem mecanismos de controle voltados a verificar sua observncia. Reza o art.37, da Carta Magna: A administrao pblica direta, indireta ou fundacional, de qualquer dos Poderes da Unio, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municpios obedecer aos princpios de legalidade, impessoalidade, moralidade, publicidade. So as quatro regras bsicas, de observncia permanente e obrigatria para uma boa administrao, sobre as quais Meirelles (1997:611), sustenta: Todo ato administrativo, de qualquer autoridade ou poder para ser legtimo e operante, h que ser praticado em conformidade com a norma legal pertinente (princpio da legalidade), com a moral da instituio (princpio da moralidade), com a destinao pblica prpria (princpio da finalidade) e com a divulgao oficial necessria (princpio da publicidade). Atravs do princpio da legalidade, o administrador sujeita-se aos preceitos da lei e seu descumprimento ou no-aplicao em seus atos os tornam ineficazes, expondo seu autor s penas por infrao ou responsabilidade disciplinar, da legalidade no Direito

Privado. Enquanto na iniciativa privada tudo pode ser feito, desde que a lei no proba, a Administrao Pblica pode fazer somente aquilo que a lei expressamente autoriza o que determina maior preocupao por controles. O princpio constitucional da impessoalidade est diretamente relacionado com a finalidade dos atos da administrao e, como os demais, tem sua raiz no da legalidade. Visa assegurar que a investidura da funo pblica no seja afetada por qualquer tipo de sentimento que, de uma forma ou de outra, no permita que as relaes sejam uniformes. No exerccio da funo pblica o compromisso deve ser exclusivo com os interesses do Estado e comprometido com a defesa do interesse pblico, buscando sempre alcanar os fins prescritos pela legislao. Quanto ao princpio da moralidade, Meireles (1997:830) afirma: a moralidade administrativa constitui hoje em dia, pressuposto da validade de todo ato da administrao publica. Esse princpio est diretamente relacionado forma de administrar, cuja nfase est em se fazer o melhor, observados os demais princpios e os padres de comportamento convencionalmente aceitos pela comunidade. Honestidade, boa-f, lealdade, moderao, discrio, sinceridade e, ainda, a busca da eficincia e da economicidade na gesto pblica so fatores diretamente relacionados com a moralidade. Tem-se, pois, que de nada vale certo ato estar revestido das formalidades legais se atentar contra o interesse pblico e contra a economia do Estado. Para melhor entender o princpio da publicidade, deve-se sempre lembrar que a razo de ser da administrao pblica toda externa, pois do interesse de todo o cidado, enquanto contribuinte, conhecer o que nela se passa, o que faz e o que possui. A Administrao jamais maneja interesses, poderes ou direitos pessoais seus, da por que deve agir com absoluta transparncia. Nesse contexto, torna-se obrigatria a publicao de todos os contratos, atos e outros instrumentos celebrados pela Administrao Pblica, para poderem ocasionar efeito fora dos rgos que os expedem, obtendo valor perante no apenas as partes, mas tambm a terceiros. Os mecanismos de controle distribudos ao longo da estrutura organizacional de uma Prefeitura Municipal, sob a forma sistmica, no podem deixar de contemplar procedimentos voltados a aferir a fiel observncia, por parte dos agentes polticos e dos servidores pblicos em geral, dos dispositivos constitucionais ora comentados. 1.3 Objetivo do controle interno na rea pblica Para Castro (2008), o objetivo do controle interno funcionar, simultaneamente, como um mecanismo de auxilio para o administrador pblico e instrumento de proteo e defesa do cidado. O controle contribui para que os objetivos da organizao pblica sejam alcanados e que as aes sejam conduzidas de forma econmica, eficiente e eficaz. O resultado disto uma verdadeira salvaguarda dos recursos pblicos contra o desperdcio, o abuso, os erros, as fraudes e as irregularidades.

As formas e mtodos de controle dependem das necessidades e peculiaridades de cada rgo estatal, mas, para serem efetivos, devem atender a alguns critrios bsicos: controle certo, no lugar e no tempo certos; controle exercido junto ao ato praticado e proporcional aos riscos envolvidos; controle funcionando de forma consistente e permanente; controle com custos adequados, sem exceder os benefcios dele provenientes; controle como instrumento auxiliar do dirigente, para a tomada de deciso; e controle com mtodos eficientes de preveno, para evitar apontar fatos consumados e geralmente irremediados, financeira, administrativa e politicamente. 1.4 Controles administrativos A organizao do controle interno de responsabilidade do administrador. Cabe a ele, em primeiro lugar, gerir o patrimnio e os recursos da instituio que dirige, sem desperdcios e desvios. Em segundo lugar, deve manter as condies que demonstrem a prtica da boa administrao, permitindo a verificao, por parte dos rgos de fiscalizao, de que agiu com correo e competncia. Uma vez organizado o controle interno, necessrio mant-lo sob permanncia vigilncia e avaliao. As falhas de seu funcionamento trazem reflexos inevitveis nos resultados da administrao, podendo compromet-la. Ao projetar uma estrutura de controle interno, a administrao deve considerar suas finalidades gerenciais e operacionais. Os controles gerenciais objetivam assegurar que os recursos organizacionais sejam utilizados de maneira eficiente. So conhecidos pelos relatrios que produzem: relatrios gerenciais: fsicos, oramentrios, financeiros ou de indicadores; demonstraes contbeis; e relatrios de auditoria. Os controles operacionais, por sua vez, focalizam trabalho e transaes individuais, operam em tempo real e esto ligados s operaes do dia-a-dia da entidade. Quanto mais confiveis, adequadas e rpidas forem as informaes produzidas pelas estruturas de controle, mais seguras sero as decises tomadas. Os controles so indispensveis para registrar e acompanhar o resultado dos negcios da empresa, sempre levando em conta a relao custo/benefcio. Por no haver uma estrutura de controle preconcebida e adaptvel sua realidade, cada entidade deve planejar seus controles de acordo com a complexidade organizacional, natureza, volume das operaes ou outras caractersticas prprias. Uma estrutura de controle deve contemplar as seguintes reas: controles internos da rea financeira; controles internos das compras e contas a pagar;

controles internos das vendas e contas a receber; controles internos da rea de pessoal; controles internos da produo; controles internos dos estoques; controles internos das atividades administrativas etc. A administrao deve elaborar normas e manual de instrues que devero conter os procedimentos de cada uma dessas reas e exigir relatrios mensais. Para que as informaes produzidas possam ser teis tomada de deciso, recomenda-se que a estrutura de controle seja desenhada de forma que: apresente informaes financeiras e no financeiras; seja orientada, em longo prazo, para facilitar as decises estratgicas; leve em conta as regras estabelecidas pelo controle externo; e reduza a burocracia e estimule a flexibilidade. A sofisticao dos sistemas de controles internos deve ser proporcional estrutura organizacional e ao tamanho da entidade, natureza dos negcios, complexidade das operaes, mtodos utilizados para processar e reportar os dados, requisitos legais aplicveis. Salienta-se ainda, que, ao se planejar uma estrutura de controle, a relao custo/beneficio no poder ser ignorada. 1.5 Princpios de controle interno A preocupao com o controle interno esta intimamente ligada a dois fatores bsicos: responsabilidade do administrador e risco para o patrimnio da entidade. Responsabilidade e risco so os principais vetores da valorizao do controle. Essa preocupao do administrador , tambm, compartilhada por profissionais do controle, mais especificadamente por aqueles que tm a responsabilidade de emitir certificado de autoria onde esta em julgamento a avaliao dos controles internos da entidade. De acordo com Castro (2008), baseado nesses fatores, as estruturas normas e processos administrativos que envolvem toda e qualquer ao dentro de uma entidade devem atentar para princpios bsicos, que so: a) fixao de responsabilidade: numa estrutura de controles internos, deve haver clara delimitao de responsabilidades, para evitar o comprometimento e sua eficincia; b) segregao de funes: a segregao de funes, tambm conhecida como Princpio de Oposio de Interesse, consiste no fato de que, numa estrutura de controles internos, a pessoa que realiza uma operao no pode ser a mesma envolvida na funo de registro; c) ciclo de uma transao: preconiza que uma s pessoa no deve realizar todas as fases de uma transao, quer seja funcionrio ou administrador;

d) pessoal de controle deve ser criteriosamente selecionado: para contratao de funcionrios, para cargos de controle, torna-se necessrio que seu passado seja investigado e as referncias, conferidas; e) rodzio de pessoal: a entidade deve promover, periodicamente, o rodzio de servidores, visando, inclusive, permitir que cada um possa ser capaz de desenvolver novas tarefas. Isso impede a existncia de servidores imprescindveis, traz motivao ao pessoal e aumenta a segurana do sistema de controles; f) as tarefas devem estar previstas em manuais operacionais: as instrues inerentes ao desempenho funcional da estrutura devem ser escritas em manual de organizao, a fim de evitarem a ocorrncia de erros a aumentar a eficincia operacional;

g) utilizao de processamento eletrnico: sempre que possvel, a entidade deve adotar processo eletrnico para registrar as operaes. Este procedimento aumenta a eficincia operacional dos controles internos, evita erros e dificulta fraudes. 1.6 Finalidades do controle interno Dentre as principais finalidades da existncia de um controle interno, destacamse as cinco mais importantes: a) Segurana do ato praticado e obteno de informaes adequada Todo gestor deve ter cautela, para que os atos praticados e sujeitos a julgamento externo estejam cobertos por controles prvios seguros, suportados por documentos que os comprovem, dentro da legislao pertinente e com responsabilidade bem definida. As informaes sustentadas pelo controle interno dizem respeito tanto aos atos praticados como ao impacto nos resultados. O importante para o administrador que decide e responde pela deciso tomada que o controle interno lhe oferea segurana na deciso (controle prvio). No entanto s informaes contbeis, estas devem ser adequadas tanto para o usurio interno quanto para o externo. Da mesma forma, uma vez tomadas decises e executadas as aes, importante medir os resultados com segurana e tempestividade. Tal atribuio tpica do controle interno concomitante (gerencial). Periodicamente, a conseqncia dos atos praticados deve ser avaliada pela auditoria interna (controle subseqente). b) Promover a eficincia operacional da entidade O estmulo eficincia operacional consiste em prover os meios necessrios execuo das tarefas, para obter desempenho operacional implica no estabelecimento de padres e mtodos adequados que possam permitir que todas as reas desenvolvam suas

funes de forma racional, harmnica, integradas entre si e voltadas para os objetivos globais. Existem diversas formas de promover a eficincia: seleo de pessoal qualificado, treinamentos, plano de carreira, relatrios de desempenho, normas, instrues formais e tantas outras que o gestor poder utilizar, para incrementar e estimular o desenvolvimento eficiente das operaes. c) Estimular a obedincia e o respeito s polticas traadas O processo de aderncia s polticas constitui-se muito mais em um fator psicolgico do que num fator objetivo, em que as pessoas so convencidas a aceitar as diretrizes fixadas e utilizarem linguajar e tcnicas comuns na casa. O objetivo do estmulo a obedincia das polticas existentes assegurar que os propsitos da administrao, estabelecidos por meio de suas polticas e procedimentos, sejam adequadamente seguidos pelos servidores. Tantos as pessoas, consideradas individualmente, como seus respectivos setores precisam funcionar harmonicamente, possibilitando que a estrutura da unidade seja direcionada para o mesmo fim. d) Proteger os ativos Existem trs interpretaes atribudas ao conceito de proteo de ativos. A primeira, e mais abrangente, entende que os ativos devem ser resguardados de qualquer situao indesejvel. Compreende-se, neste caso, que a proteo dos ativos na rea privada, constitui uma das aes principais da administrao. A segunda interpretao de proteo de ativos trata-se da proteo contra erros involuntrios (no intencionais) ou irregularidades intencionais. Exemplos: erros provenientes de clculos incorretos, contabilizao inadequada, realizao de procedimentos indevidos ou sua omisso. A mais restrita das interpretaes entende que a proteo dos ativos refere-se, tosomente, aos erros intencionais. e) Inibir a corrupo No setor pblico, h uma preocupao recorrente em se criar controles como forma da inibio da corrupo ou mesmo de apurao mais rpida de desvios, tornando mais efetiva as aes dos Tribunais, do Ministrio Pblico ou da Polcia. Segundo Castro (2008), o certo que pertencemos ao grupo dos pases que menos combate a corrupo. Neste contexto, o controle levado para a esfera poltica, para mostrar que estamos combatendo a corrupo. Com isso, deixa de ser tratada como uma questo gerencial. Tal situao deturpa a existncia e as finalidades dos controles internos: o risco ficar correndo atrs do erro em vez de trabalhar em busca do acerto; preocupados to-somente com a m administrao quando o que interessa a excelncia da gesto. O resultado disso vivermos em uma crise permanente de gesto. Sentimos que a falta de gerncia a nossa maior fragilidade, mas o que aparece e domina toda e qualquer discusso administrativa o problema da corrupo. No se pode sequer

apelar para a ignorncia dos gestores e da sociedade como justificativa para essa desordem de prioridades, pois quase lugar-comum que em terra onde no se tem controle a tendncia ao desmando grande. Nesse sentido, pode-se concluir que o controle interno faz parte das atividades normais da administrao, sendo importante tanto na esfera pblica como na particular. Logo, deve se subordinar ao titular do rgo ou da entidade em que se est vinculado, tendo como funo acompanhar a execuo dos atos praticados, indicando em carter opinativo, preventivo ou corretivo as aes a serem desempenhadas com a finalidade de evitar perdas, desvios, e auxiliar a boa e regular execuo oramentria, financeira, contbil e patrimonial. Em resumo, a finalidade dos controles internos administrativos garantir o cumprimento das metas, proteger as aes e evitar a ocorrncia de impropriedades e irregularidades, por meio dos princpios, tcnicas e instrumentos prprios, destacandose os seguintes: observar as normas legais, instrues normativas, estatutos e regimentos; assegurar, nas informaes oramentrias, contbeis, financeiras, administrativas e operacionais, sua exatido, confiabilidade, integridade e oportunidade; evitar o cometimento de erros, desperdcios, abusos, prticas antieconmicas e fraudes; propiciar informaes oportunas e confiveis, inclusive de carter administrativo ou operacional, sobre as metas realizadas e os resultados atingidos; salvaguardar os ativos financeiros e fsicos quanto sua boa e regular utilizao; permitir a implementao de aes, programas, projetos, atividades, sistemas e operaes, visando eficcia, eficincia e economicidade na utilizao dos recursos; e assegurar a aderncia das atividades s diretrizes, planos, normas e procedimentos da unidade/entidade. 1.7 Foco, tipos e tcnicas de controle interno A partir de alguns postulados, pode-se caracterizar a existncia efetiva do controle interno administrativo de uma entidade. O primeiro deles que sua atuao deve ter carter prvio para os atos e preventivo para as aes. Como conseqncia, tem-se segurana nos atos e a capacidade de auxiliar na eficincia dos processos. As condicionantes seguintes tm a ver com o foco de atuao e sua abrangncia. O controle interno deve, portanto, estar voltado para a correo de eventuais desvios em relao aos parmetros estabelecidos e prevalecer como instrumentos auxiliares de gesto. E sua operao deve estar direcionada para o atendimento a todos os nveis hierrquicos da administrao.

a) Foco do controle interno A organizao e o funcionamento de um controle interno administrativo qualquer, independentemente da forma ou das tcnicas utilizadas, tm sempre um foco principal. Ele vai estar centrado em um dos trs segmentos: na administrao, na pessoa ou no produto. A lei n 4.320, de 17 de maro de 1964, ao instituir normas gerais de direito financeiro para o controle dos oramentos e balanos da Unio, extensivo aos Estados, Municpios e Distrito Federal, direcionou o foco do controle nessas trs dimenses, ou seja: no processo administrativo; na conduta do agente; e na ao da entidade. Ao longo dos anos, tem variado a importncia que os governantes tm dado aos focos acima relacionados. Na administrao burocrtica, o foco do controle tem sido o controle do processo administrativo. Foi assim durante o regime militar que vigorou na metade do sculo passado. Castro (2008) afirma que, na gesto do Governo Fernando Henrique Cardoso, no perodo de 1995 a 2001, iniciou-se o controle com foco no resultado, valorizando o programa de trabalho. Nesse perodo, ocorreu a criao da Secretaria Federal de Controle Interno, o estabelecimento do Plano Plurianual (PPA), e a aprovao da Reforma Administrativa, que introduziu, inclusive, o primeiro da eficincia na Constituio Federal. No final da gesto Fernando Henrique Cardoso e na gesto do Governo Lula, o controle teve seu foco direcionado para uma viso de correio, para justificar que o governo estava preocupado em combater a corrupo. Independentemente do foco que se prioriza, necessrio que as reas responsveis pelas tcnicas que suportam o controle interno oramento, contabilidade e auditoria tenham clareza de objetivos. Aqueles que lidam com as tcnicas de controle tm maior facilidade de entend-las, quando sabem quais os resultados que buscam alcanar. b) Tipos e tcnicas de controle Os controles atuam em tempos e formas diferentes, mas voltados para resultados comuns, visando assegurar a conformidade da atividade a determinadas regras ou normas. Os controles foram divididos no tempo em: prvio: o que antecede a concluso ou operatividade do ato. Tem como objetivo final dar segurana a quem pratica o ato ou por ele se responsabiliza. A tcnica utilizada nesse caso a contabilidade; concomitante: aquele que acompanha a realizao do ato, para verificar a regularidade de sua formao. o controle feito no decorrer das aes

praticadas. Tem como objetivo final garantir a execuo da ao. A tcnica utilizada nesse caso a fiscalizao; subseqente (posterior): o que se efetiva aps a concluso do ato praticado, visando corrigir os eventuais defeitos, declarar a sua nulidade ou dar-lhe eficcia. Tem como objetivo final avaliar a eficincia e a eficcia das aes administrativas, certificar a veracidade dos nmeros e comprovar o cumprimento das normas. A tcnica utilizada nesse caso a auditoria. Em resumo, independentemente da forma, tipo e tempo, uma gesto deve contar com controle interno, para ser capaz de garantir o resultado de sua misso, reduzindo riscos e preservando a responsabilidade dos dirigentes, que indelegvel e inerente sua autoridade. Ante ao exposto, Castro (2008) expem: o dirigente no deve esquecer de que durante sua gesto todos o tratam bem, lembrado, homenageado, bajulado etc. Quando mudar a gesto, s resta ao ex-dirigente, em sua defesa e na defesa de seus atos, o controle interno que ele deixou funcionando. Por isso se diz: Quanto maior for o grau de adequao dos controles internos administrativos, menor ser a vulnerabilidade dos riscos inerentes gesto propriamente dita.

2. ATRIBUIES E COMPETNCIAS DO CONTROLE INTERNO Tendo como referncia a Obra: Controle Interno nos Municpios, dos autores: Cruz e Glock (2008), apresentado um conjunto de responsabilidades, contemplando o que dispem os arts. 31, 70 e 74 da Constituio Federal e 59 da Lei Complementar n 101/00 (LRF), as exigncias dos Tribunais de Contas Estaduais e, ainda, os aspectos tcnicos que envolvem a questo. Resumidamente, em se tratando de Administrao Pblica, suas aes devem visar assegurar que sejam observados os princpios da legalidade, impessoalidade, moralidade, publicidade e eficincia e, ainda, que os atos sejam exercidos no interesse pblico com absoluta transparncia, buscando-se sempre a economicidade na aplicao dos recursos.

Atribuies e competncias do Controle Interno: ICoordenar as atividades relacionadas com o Sistema de Controle Interno, promover sua integrao operacional e orientar a expedio dos atos normativos sobre procedimentos de controle; Apoiar o controle externo no exerccio de sua misso institucional, centralizando, em nvel operacional, o relacionamento com o Tribunal de Contas do Estado, respondendo por: encaminhamento das prestaes de contas anuais; atendimento aos tcnicos do controle externo; recebimento de diligncias e coordenao das atividades para a elaborao de respostas; acompanhamento da tramitao dos processos; e coordenao da apresentao de recursos; Assessorar a Administrao nos aspectos relacionados com os controles interno e externo e quanto legalidade dos atos de gesto, emitindo relatrios e pareceres pontuais sobre os mesmos;

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Interpretar e pronunciar-se em carter normativo sobre a legislao concernente execuo oramentria, financeira e patrimonial; VMedir e avaliar a eficincia e eficcia dos procedimentos de controle interno adotados pelos rgos Setoriais do Sistema, atravs das atividades de auditoria interna a serem realizadas, mediante metodologia e programao prprias, nos diversos sistemas administrativos da Administrao Direta e Indireta, expedindo relatrios com recomendaes para o aprimoramento dos controles; VI - Avaliar, a nvel macro, o cumprimento dos programas, objetivos e metas espelhadas no Plano Plurianual e na Lei de Diretrizes Oramentrias, e nos Oramentos, inclusive quanto a aes descentralizadas executadas conta de recursos oriundos dos Oramentos Fiscal e de Investimentos; VII - Exercer o acompanhamento sobre a observncia dos limites constitucionais de aplicao em gastos com a manuteno e o desenvolvimento do ensino e com despesas na rea de Sade; VIII - Estabelecer mecanismos voltados a comprovar a legalidade e a legitimidade dos atos de gesto e avaliar os resultados, quanto eficcia, eficincia e economicidade na gesto oramentria, financeira e patrimonial nos rgos e entidades da Administrao Pblica, bem como na aplicao de recursos pblicos por entidades de direito privado; IX - Verificar a observncia dos limites e condies para a realizao de operaes de crdito e inscrio de compromissos em Restos a Pagar; XEfetuar o acompanhamento sobre as medidas adotadas para o retorno da despesa total com pessoal aos limites legais nos termos dos arts. 22 e 23, da Lei Complementar n 101/00; XI - Efetuar o acompanhamento sobre as providncias tomadas para a reconduo dos montantes das dvidas consolidada e mobiliria aos respectivos limites, conforme o disposto no art. 31, da Lei Complementar n 101/00; XII - Aferir a destinao dos recursos obtidos com a alienao de ativos, tendo em vista as restries constitucionais e as da Lei Complementar n 101/00; XIII - efetuar o acompanhamento sobre o cumprimento do limite de gastos totais e de pessoal nos termos da Lei Complementar n 101/2000; XIV - Estabelecer procedimentos e controles destinados a assegurar que as aes que motivem a gerao de novas despesas com durao superior a 2 (dois) anos ou os atos que gerem despesas de carter continuado somente ocorram aps observados as exigncias contidas nos arts. 16 e 17 da Lei de Responsabilidade Fiscal. XV - Exercer o acompanhamento sobre a divulgao dos instrumentos de transparncia da gesto fiscal nos termos da Lei Complementar n 101/00, em especial quanto ao Relatrio Resumido da Execuo Oramentria e ao Relatrio de Gesto Fiscal, aferindo a consistncia das informaes constantes de tais documentos; XVI - Participar do processo de planejamento e acompanhar a elaborao do Plano Plurianual, da Lei de Diretrizes Oramentrias, averiguando, inclusive, se foi proporcionada adequada participao popular no processo; XVII - Manter registros sobre a composio e atuao das comisses de licitaes, alertando sobre as extines de mandato de seus integrantes;

XVIII Manifestar-se, quando inquinado pela Administrao acerca da regularidade e legalidade de processos licitatrios, sua dispensa ou inexigibilidade e sobre o cumprimento e/ou legalidade de atos, contratos e outros instrumentos congneres; XIX - Propor a melhoria ou implantao de sistemas de processamento eletrnico de dados em todas as atividades da administrao pblica, com o objetivo de aprimorar os controles internos, agilizar as rotinas e melhorar o nvel das informaes; XX - Instituir e manter sistema de informaes para o exerccio das atividades finalsticas do Sistema de Controle Interno; XXI - Alertar formalmente a autoridade administrativa competente para que instaure imediatamente, sob pena de responsabilidade solidria, as aes destinadas a apurar os atos ou fatos inquinados de ilegais, ilegtimos ou antieconmicos que resultem em prejuzo ao errio, praticados por agentes pblicos, ou quando no forem prestadas as contas ou, ainda, quando ocorrer desfalque, desvio de dinheiro, bens ou valores pblicos; XXII - Dar cincia ao Tribunal de Contas do Estado das irregularidades ou ilegalidades apuradas, para as quais a Administrao no tomou as providncias cabveis visando apurao de responsabilidades e ressarcimento de eventuais danos o prejuzos ao errio; XXIII Revisar e emitir relatrio sobre os processos de Tomadas de Contas especiais instauradas pelos rgos da administrao direta, pelas autarquias e pelas fundaes, inclusive sobre as determinadas pelo Tribunal de Contas do Estado. Assim, a lei que dispuser sobre o Sistema de Controle Interno deve incluir a definio das responsabilidades especficas, quanto ao controle interno, dos rgos componentes dos Sistemas de Planejamento e Oramento e de Contabilidade e Finanas, conforme seguem: IExercer o controle oramentrio e financeiro sobre as receitas e as aplicaes dos recursos, em especial aferindo o cumprimento da programao financeira e do cronograma de execuo mensal de desembolso, prevista no art. 8, da Lei Complementar n 101/00, assim como da adoo das medidas de limitao de empenho e de movimentao financeira que vierem a ser adotadas com vistas obteno do equilbrio oramentrio e financeiro; Exercer o controle, atravs dos diversos nveis de chefia, objetivando o cumprimento dos programas, objetivos, metas e oramento e a observncia legislao e s normas que orientam as atividades de planejamento, oramento, administrao financeira e contabilidade; Controlar os limites de endividamento e aferir as condies para a realizao de operaes de crdito, assim como para a inscrio de compromissos em Restos a Pagar, na forma da legislao vigente; Efetuar o controle sobre os crditos adicionais suplementares, especiais e extraordinrios, bem como sobre a transposio, o remanejamento ou a transferncia de recursos dos oramentos, na administrao direta e indireta; Manter controle dos compromissos assumidos pela Administrao junto s entidades credoras, por emprstimos tomados ou relativos a dvidas

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confessadas, assim como dos avais e garantias prestadas e dos diretos e haveres; Examinar e emitir parecer sobre as contas que devem ser prestadas, referentes aos recursos concedidos a qualquer pessoa fsica ou entidade conta dos oramentos, a ttulo de subvenes, auxlios e/ou contribuies, adiantamentos ou suprimentos de fundos, bem como promover a tomada de contas dos responsveis em atraso; Exercer o controle sobre valores disposio de qualquer pessoa fsica ou entidade que utilize, arrecade, guarde, gerencie ou administre qualquer conta do patrimnio pblico municipal ou pelas quais responda ou, ainda, que em seu nome assuma obrigaes de natureza pecuniria, exigindo as respectivas prestaes de contas, se for o caso; Analisar as prestaes de contas e adotar as providncias com vistas ao saneamento de eventuais irregularidades. Propor a expanso e o aprimoramento dos sistemas de processamento eletrnico de dados, para que permitam realizar e verificar a contabilizao dos atos e fatos de gesto de todos os responsveis pela execuo dos oramentos fiscal, de seguridade social e de investimentos, com a finalidade de promover as informaes gerenciais necessrias tomada de decises; Exercer o acompanhamento do processo de lanamento, arrecadao, baixa e contabilizao das receitas prprias, bem como quanto inscrio e cobrana da Dvida Ativa; Elaborar a prestao de contas anual do Chefe do Poder Executivo, a ser encaminhada ao Tribunal de Contas do Estado, submetendo-a apreciao da Unidade de Coordenao do Controle Interno; Aferir a consistncia das informaes rotineiras prestadas ao Tribunal de Contas do Estado sobre matria financeira, oramentria e patrimonial, na forma de regulamentos prprios; Exercer o controle sobre a destinao dos recursos obtidos com a alienao de ativos, tendo em vista as restries constitucionais e as da Lei Complementar n 101/00; Realizar, periodicamente, mediante amostragem, verificao sobre atualidade quanto forma, contedo, adequao tecnolgica e vigncia legal de documentos e formulrios tidos como teis para o registro das operaes inerentes ao Sistema.

Outro aspecto a ser considerado, no que tange s atribuies e competncias dos rgos integrantes do Sistema de Controle Interno, diz respeito ao que dispe o 1, do art. 74, da Constituio Federal, atravs do qual: os responsveis pelo controle interno, ao tomarem conhecimento de qualquer irregularidade ou ilegalidade, dela daro cincia ao Tribunal de Contas da Unio, sob pena de responsabilidade solidria. A responsabilidade pela gesto do administrador; contudo, nas atividades-meio podero ocorrer irregularidades praticadas por pessoas que frustram sua confiana ou por servidores desatentos que desconhecem os dispositivos legais que regem suas aes. Tomando cincia de situaes dessa ordem, o administrador obrigado a promover a

imediata apurao, sob pena de ser enquadrada em crime de condescendncia, previsto no art. 320 do Cdigo Penal.

3. CONTROLE INTERNO NOS MUNICPIOS No municpio, o prefeito executa as funes de agente poltico e gestor administrativo ao mesmo tempo. Perante a Constituio Federal, que definiu nveis de competncia e atribuies distintas entre as Cmaras Legislativas e os Tribunais de Contas, o prefeito julgado como poltico pelo legislativo e como gestor administrativo pelo Tribunal de Contas. A Constituio Federal definiu ainda que o Municpio, a exemplo do Governo Federal, deve instituir controle interno como apoio ao externo. Aquele Municpio que no possui lei definindo as finalidades do Sistema de Controle Interno deve observar o art. 74 da mesma Constituio Federal, que trata das competncias do Sistema de Controle Interno na esfera federal: Ainda com relao aos Municpios, a Constituio Federal definiu que a falta de prestao de contas pode ensejar interveno da Unio ou do Estado no Municpio, o que aumenta a responsabilidade do dirigente municipal. Alm de serem gestoras dos recursos aos quais tem direito na participao dos impostos e aqueles arrecadados diretamente da sociedade local, comum as prefeituras utilizarem recursos da Unio ou dos Estados atravs de convnios, sujeitando-se, nestes casos, aos controles e s prestaes de contas prprias dos instrumentos pactuados. Neste caso, submetem-se aos ditames constitucionais atribudos a quem quer que receba recursos da Unio, previstos nos artigos da Constituio Federal que tratam da fiscalizao contbil, financeira e oramentria: Independentemente da funo poltica, cabe ao Prefeito obedecer aos princpios da Administrao na sua funo administrativa que exerce como gestor municipal, onde pratica atos e por ele deve responder. Neste caso, deve organizar os controles internos administrativos tpicos das entidades tratadas pelo Decreto lei n 200/67. O mesmo decreto lei determina que o trabalho administrativo deve ser racionalizado mediante simplificao de processos e supresso de controles que se evidenciam como puramente formais ou cujo custo seja evidentemente superior ao risco. No caso especfico da responsabilidade pela prestao de contas dos Prefeitos, a CF estabeleceu, em seu art. 31, que o parecer prvio do Tribunal de Contas, base para julgamento das contas, s pode ser rejeitado pela Cmara Municipal por deciso de 2/3 de seus membros. No julgamento das contas do Presidente da Repblica e dos Governadores esta regra no foi citada, que reala a importncia da organizao dos controles internos nos municpios.

Controles exigidos pela lei do oramento

No bastasse as regras estipuladas pela Constituio e os princpios da administrao, a Lei n 4.320/64 estabeleceu regras para a Unio, os Estados e os Municpios em matria de controle do oramento, quando definiu que: Art. 75. O controle da execuo oramentria compreender: IA legalidade dos atos de que resultem a arrecadao da receita ou a realizao da despesa, o nascimento ou a extino de direitos e obrigaes; II A fidelidade funcional dos agentes da administrao, responsveis por bens e valores pblicos; III - O cumprimento do programa de trabalho expresso em termos monetrios e em termos de realizao de obras e prestao de servios. Este artigo concentra toda a filosofia que justifica a existncia de sistemas de controle ao determinar o controle sobre os atos administrativos, a fidelidade funcional dos agentes, o cumprimento dos limites financeiros e o alcance dos resultados. Dificuldades Existem dificuldades de sistematizar o controle interno e at mesmo de entender suas nuances no meio acadmico e nas grandes entidades. Esse problema ainda maior nos pequenos municpios, onde vrias tarefas so executadas por uma mesma pessoa e a administrao tende a ser fortemente centralizada. Na concentrao de atividades em uma mesma unidade ou pessoa, perde-se a noo de segregao de funes e o risco de perda de continuidade de trabalho aumenta. Vrios servios controle individual, nem sempre nas mos de servidores estveis, fazem com que as alternncias de poder provoquem descontinuidade de tarefas e at de sistemas. Isto sem falar no risco de desvios por manipulao de vrios processos e etapas por uma nica pessoa. Esta realidade est presente na grande maioria dos municpios considerados legalmente pequenos, ou seja, com populao inferior a 20 mil habitantes, que representa mais de 70% dos municpios brasileiros, conforme estatstica do IBGE: Perfil dos municpios brasileiros Brasil 5.564 De 5.001 a 10.000 1.362 De 10.001 a 20.000 1.310 De 20.001 a 50.000 1.298 De 50.001 a 100.000 1.026 De 100.001 a 500.000 313 Mais de 500.000 220 35

% 24% 24% 23% 18% 6% 4% 1%

Nesse caso, crescem em importncia os sistemas e as reas de contabilidade e de assuntos jurdicos. Estes dois setores procuram superar as deficincias administrativas atravs de controles contbeis e suporte jurdico com atuao prvia aos atos praticados pela autoridade mxima. Tal situao, embora resulte em certo conforto na hora da

tomada de deciso, provoca ineficincia. E o resultado vai se refletir na imagem do poltico local. Por falta de recursos para organizar suas estruturas administrativas, as prefeituras no tm condies de separar atividades e segregar funes. importante que as separaes ocorram, pelo menos, entre pessoas. Assim estar assegurada a eficincia do controle, mesmo em condies adversas. No se deve esquecer que as responsabilidades continuam mesmo com a delegao de competncias individuais. Alm disso, a falta de estrutura no justificativa para o gestor quando cobrado pela eficincia e legalidade de seus atos. Ainda que seja entre indivduos, devem ser separadas as aes tpicas de controle administrativo, de com trole contbil e de avaliao, conforme definidas nas legislaes que trataram de reformas administrativas em suas diversas pocas e que precisam ser preservadas. Controles exigidos pela Lei de Responsabilidade Fiscal A partir de 2000, com o advento da Lei de Responsabilidade Fiscal (LRF), as responsabilidades dos agentes municipais foram substancialmente aumentadas, porque, na sua essncia, a lei proibiu que a gesto de um Prefeito sobrecarregasse a gesto de um futuro administrador, com passivos criados sem devida cobertura de ativos. Esta obrigatoriedade foi ampliada com a publicao da Lei n 10.028, em outubro de 2000, transformando as transgresses que eram apenas administrativas em penais, no que se dominou L de Crimes Fiscais. Se o controle interno j era necessrio como suporte boa e regular gesto, com a Lei de Responsabilidade Fiscal (LRF) passou a ser fundamental, para evitar riscos de multa, inelegibilidade ou at mesmo priso. Os temas tratados na Lei de Responsabilidade Fiscal (LRF) e que exigem que a Prefeitura organize controles internos so: controle das fontes vinculadas: os administradores j sabem da necessidade do controle do oramento, tanto que fontes de recursos que possuem aplicao em finalidade pr-fixada por lei ou mediante convnio contavam com um controle individual por meio de contas bancrias especficas. Estas questes foram completadas pelo art. 50, que exigiu contabilizao individual para cada fonte, o que no era uma prtica na administrao municipal. Essa exigncia vai resultar em mudana significativa na estrutura do oramento e da contabilidade nos municpios. Para os municpios de pequeno porte, nos quais a contabilidade feita em sistemas mais simples, o melhor controle de fonte a abertura de conta bancria especfica para as vinculaes oramentrias. Nesses casos, a fonte oramentria tem uma correspondncia com a conta bancria e os registros de dbito e crditos, nesta conta, atendem aos requisitos da lei. Os municpios que possuem sistemas de contabilidade com registros automticos e conta nica para as finanas devem adotar outra sistemtica. Devem efetuar o controle por fonte de recursos no oramento e no sistema de compensao, a exemplo do que

feito pela Secretaria do Tesouro Nacional e descrito neste livro, no captulo sobre a conta nica. controle das despesas de pessoal: outro ponto de grande relevncia tratado na Lei de Responsabilidade Fiscal foi a despesa de pessoal. Neste caso, alm de fixar limites, definiu conceitos e exigiu monitoramento permanente sujeito, inclusive, a tornar sem efeito legal os atos administrativos que infringirem a lei. Alm dos controles administrativos de pessoal, o controle contbil foi fortemente impactado pela necessidade de consistncia, agilizao e coerncia de seus registros. Os limites de despesas de pessoal foram vinculados Receita Corrente Lquida, com tetos especficos para cada um dos trs poderes e o Ministrio Pblico e so tratados como ponto de referncia para uma gesto correta e eficaz. Alm de ser considerada item de avaliao especfica pelos Tribunais de Contas. controle dos convnios: as transferncias recebidas pelos municpios atravs de convnios, aos quais a Lei de Responsabilidade Fiscal designou como transferncias voluntrias, passaram a ser tratadas como forma de cobrana de responsabilidade e motivo de penalidades. Vrios artigos tratam como penalidades para os municpios a proibio de transferncias voluntrias para quem no cumpre a lei ou no presta contas dos recursos recebidos. Por isso, o controle desses recursos passou para um nvel maior de obrigatoriedade. A penalidade imposta o no recebimento de novos recursos. Restos a Pagar: um dos itens de maior repercusso da Lei de Responsabilidade Fiscal foi o tratamento dado aos restos a pagar. No se pode deixar uma dvida para o prximo prefeito pagar, sem o respectivo recurso. Ou seja, no se pode empurrar uma dvida contrada em um mandato para que outro venha pagar. Esta lgica exige equilbrio oramentrio e financeiro, pois o resto a pagar, sem recurso financeiro, tem como causa o desequilbrio oramentrio. Como o art. 41, que exigia equilbrio anual, foi vetado, este equilbrio exigido na passagem do mandato de um prefeito para outro. A lei de Crimes reforou a necessidade de controle destes compromissos e dos recursos correspondentes, para no haver penalidades srias para o dirigente. Os controles administrativos, contbeis e oramentrios relacionados aos compromissos e a capacidade de honr-los passaram a ser uma necessidade fundamental em qualquer administrao municipal. Publicaes quadrimestrais: se antes a preocupao dos dirigentes e profissionais da contabilidade estava centrada nas prestaes de contas anuais, com a Lei de Responsabilidade Fiscal as publicaes passaram a ser exigidas com maior freqncia. Os arts. 52 a 55 apresentam com bastante detalhes as informaes que devem ser divulgadas. As informaes requeridas por estes artigos so suficientemente elucidativas, para mostrar a necessidade de controles internos administrativos e contbeis, para permitir que o dirigente possa cumprir o que foi determinado e fique imune s

penalidades por esta lei ou pela Lei de Crimes Fiscais, alm dos riscos do julgamento de sua gesto como irregular pelos Tribunais de Contas. Controle dos controles: o art. 59, ao definir que alm do Poder Legislativo e dos Tribunais de Contas, Sistema de Controle Interno de cada poder deve fiscalizar o cumprimento da Lei de Responsabilidade Fiscal, acabou por introduzir um fato novo na cultura municipal. a necessidade de criar uma auditoria interna, para falar a mesma linguagem dos Tribunais, avaliar os controles internos e para garantir que as regras fixadas sejam obedecidas. Neste ponto, tem havido muitas dvidas de como organizar este controle interno, j que no pode ser a prpria contabilidade, porque ela tambm ser objeto de avaliao do controle. O certo ter uma rea ou profissional habilitado com perfil prprio de auditoria, que far no ambiente municipal o papel que a Secretaria Federal de Controle Interno, da CGU, tem feito no Governo Federal, atendendo s finalidades estabelecidas no art. 74 da Constituio Federal, cuja misso deve ser: zelar pela boa e regular aplicao dos recursos pblicos. Os municpios devem organizar seus controles internos obedecendo a conceitos e legislaes apresentadas neste captulo, em que o controle administrativo dos atos (Decreto - lei n 200/67) fica a cargo da rea administrativa; o controle contbil e oramentrio (Lei n 4.320/64) sob a responsabilidade da rea contbil e a Auditoria com o Gabinete do Prefeito. No havendo condies administrativas ou financeiras de organizar uma rea prpria para a Auditoria Interna ou Secretaria de Controle Interno, deve ser criado, pelo menos, um cargo de Assessor de Controle Interno, a ser ocupado por profissional qualificado, para orientar as reas administrativas e tcnicas do rgo ou entidade e servir de ligao com os rgos de controle externo, para evitar problemas futuros queles que constam do rol de responsveis institucionais.