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La comptabilité générale
INTRODUCTION
Une entreprise est une entité économique, dont l'objectif est de réaliser un profit, qui utilise des ressources
humaines et matérielles financées par des capitaux propres ou extérieurs. Cette entité est située dans un
environnement économique qui comprend ses partenaires : actionnaires, banquiers, clients, fournisseurs, Etat,
organismes sociaux …
a) Acquérir des ressources à l'extérieur achat de matériel ou de matières premières, trouver à l'extérieur les
financements nécessaires à ces acquisitions
c) Vendre sur le marché les ressources (marchandises, biens ou services )ainsi produites.
1.1 Définitions
1.1.1 Une transaction est un flux de ressources entre un " pôle fournisseur " : origine de la ressource et un
" pôle utilisateur " : affectation de la ressource
1.1.2 Une ressource est :
- un bien incorporel (fonds de commerce, créances, valeurs mobilières …), corporel (immeubles,
machines, marchandises, matières premières…) ou financier
- un service
que l'entreprise immobilise ; stocke ; consomme ; produit ; place ; ou utilise comme moyen de paiement dans le
cadre de son activité.
UTILISATION DE LA
DEFINITION COMPTABLE ORIGINE DE LA RESSOURCE
RESSOURCE
Apport de capitaux propres
BILAN Augmentation de patrimoine Constatation d'une dette
Diminution d'un actif
Compte de résultat Consommation de richesse Création de richesse
3° De regrouper par nature pour une période donnée les transactions consommant ou créant de la richesse ➡ le
compte de résultat.
Afin de :
a) mesurer la création de richesse nette par l'entreprise.
b) connaître le patrimoine de l'entreprise en terme de
- valeur
- consistance
- liquidité / exigibilité
THEME 1
LE BILAN
I GENERALITES
Bilan : Le bilan est une représentation des ressources (passif) et des emplois (actif) qui constituent le
patrimoine d'une entreprise à une date donnée.
ACTIFS :
Pour mémoire définition PCG :
Définition : un actif est un élément
a) Identifiable : l'élément est protégé par des droits légaux (propriété), ou, à défaut, est susceptible
d'être vendu, échangé, loué.
b) Contrôlé par l'entité (l'entreprise) : cette notion de contrôle dépasse le simple droit de propriété ; un
élément est contrôlé par l'entreprise lorsque cette dernière maîtrise les avantages économiques de
cet élément, et en assume l'essentiel des risques.
c) L'élément est porteur d'avantages économiques futurs : potentiel à contribuer directement ou
indirectement aux flux nets positifs de trésorerie futurs
Actif immobilisé : Un actif immobilisé est un actif qui procure à l'entité des avantages économiques récurrents
sur une durée supérieure à un exercice.
- Les immobilisations incorporelles : actifs non monétaires sans substance physique ; dont les
avantages économiques attendus seront utilisés au delà de l'exercice en cours ; destinés à être
utilisés par l'entreprise pour la production de biens ou de services (brevet, fonds de commerce),
pour être loués à des tiers( licence de brevet concédée à un tiers ) pour des fins de gestion interne..
- Les immobilisations corporelles : actifs physiques ; dont les avantages économiques attendus seront
utilisés au delà de l'exercice en cours ; destiné à être utilisé par l'entreprise pour la production de
biens ou de services(machine outil …), à être loué à des tiers (immeubles donnés en location..) , à
des fins de gestion interne (sièges sociaux …) ou à un usage non professionnel (immobilisations
hors exploitation).
- Les immobilisations financières : valeurs mobilières (actions, obligations, autres titres ) ; détenues
de façon durable ; dans l'objectif d'exercer un contrôle ou une influence sur une autre entreprise
(titres de participation), de rentabilité (obtention de dividendes ou d'intérêts ). Ou détenues de façon
durable par obligation (titres donnés en nantissement).
Les actifs dont la consommation d'avantages économiques attendus ne sont pas récurrents sont des actifs
circulants ils comprennent :
- des droits sur les biens : stocks.
- des droits sur des tiers : comptes de tiers : créances clients, avances fournisseurs, créances sur l'état
(TVA récupérable, acompte d'impôt société ) ou sur le personnel (avances et acomptes )
- les comptes financiers : valeurs de placement acquises de façon non durable ; disponibilités.
PASSIFS
Dans le vocabulaire courant passif signifie dette. On peut donc s'étonner de voir apparaître dans les bilans,
sous la rubrique passif, les capitaux propres et les dettes qu'elles soient financières ou d'exploitation.
En comptabilité le passif constitue l'ensemble des ressources classées par origines qui permettent à
l'entreprise de financer ses actifs.
Passif externe :
a) Définition : Un passif est un élément du patrimoine ayant une valeur économique négative pour l’entité,
c’est-à-dire une obligation de l’entité à l’égard d’un tiers dont il est probable ou certain qu’elle provoquera
une sortie de ressources au bénéfice de ce tiers, sans contrepartie au moins équivalente attendue de celui-ci.
L’ensemble de ces éléments est dénommé passif externe.
b) Le passif externe comprend :
- Des dettes certaines financières (emprunts et assimilés ) ou non financières (dettes fournisseurs,
charges sociales ou impôts à payer …)
- Des charges ou risques dont la survenance n'est que probable : provisions pour risques et charges
Capitaux propres :
Les capitaux propres sont les ressources financières appartenant à l'entreprise mais sur lesquels les
associés ont des droits (droit à la distribution notamment) :
- Capital apporté : capital individuel, capital social, primes liées aux apports (prime d'émission,
prime de fusion).
- Richesse crée par l'entreprise et non distribuée : Réserves, report à nouveau, part du résultat de
l'exercice pour laquelle il n'y a pas eu de décision de distribution ; sous déduction de la richesse
détruite par l'entreprise : pertes reportées.
II EXEMPLES D'APPLICATION
Bilan avant achat (on suppose que les fonds appartiennent à la personne).
ACTIF (emplois) PASSIF (ressources)
trésorerie 3000 Capitaux propres 3000
Totaux 3000 totaux 3000
Etape n°1 : 3 associés créent une société Alpha. Ils apportent chacun 100 000 euros qui sont déposés
sur le compte bancaire.
Etape n°2 :
- la société achète un bâtiment : 200 000 euros
- un virement de 50 000 euros est effectué de la banque à la caisse
- la société achète 50 000 euros de marchandises mises en stock et payées par chèque.
Etape n°4 : achat d'ordinateur pour 90 000 euros payés par chèque.
Etape n°6 :
Etape n°6 a :
- obtention d'un prêt bancaire de 15 000 euros
- achat de matériel 45 000 euros : paiement comptant (25 000 par chèque, 20 000 en espèces ).
- Achat de marchandises (mises en stock ) pour 40 000 euros crédit fournisseurs à 30 jours.
Etape n°6 b :
- vente de marchandises pour 70 000 euros : un client a réglé 12 000 par chèque, un autre 8 000 en
espèce, le troisième a acheté pour 50 000 qui seront réglés dans trente jours.
- le total des marchandises vendues avait été acheté 55 000 euros.
FLUX
BILANS
ACTIF PASSIF
L'entreprise doit financer les biens et services qu'elle utilise : origine de la ressource.
Ces biens et services sont financés par :
- Des apports de capitaux propres.
- Des passifs externes : provisions, dettes financières, dettes fournisseurs, autres dettes..
- Des diminutions d'actifs sorties de stocks, prélèvement sur trésorerie.
- La richesse créée par l'entreprise.
UTILISATION DE LA
ORIGINE DE LA RESSOURCE
RESSOURCE
Apport de capitaux propres
BILAN Augmentation de patrimoine Constatation d'une dette
Diminution d'un actif
Compte de résultat Consommation de richesse Création de richesse
3° De regrouper par nature pour une période donnée les transactions consommant ou créant de la richesse ➡ le
compte de résultat..
Afin de :
c) mesurer la création de richesse nette par l'entreprise.
d) connaître le patrimoine de l'entreprise en terme de
- valeur
- consistance
- liquidité / exigibilité
B
le bilan
Le bilan est la représentation du patrimoine actif et passif de l'entreprise à une date donnée.
L'actif du bilan est la représentation des emplois patrimoniaux de ressources (hors consommation).
Le passif du bilan explique le financement de ces actifs : le passif se décompose en :
- capitaux propres : capital social, résultats des exercices antérieurs non distribués, résultat de
l'exercice.
- passifs externes : provisions (passif externe probables ) dettes (passif certain).
Le résultat est la différence entre la richesse créée (produits) par l'entreprise au cours d'une période
donnée et les biens et services consommés (charges ) pour créer cette richesse.
Dans l'exemple Alpha on a :
Richesse créée 70
Consommation de ressources -55
Résultat 15
Les variations d'actif ou de passif externe provoquées par cette création et cette consommation de
richesses ont comme contrepartie au passif du bilan un poste unique : le résultat.
En reprenant l'exemple de la société ALPHA : vente pour 70 de marchandises achetées 55 ; ces ventes sont
payées comptant pour 12 (par chèques) et 8 (espèces ) et 50 seront payés ultérieurement.
Les biens consommés pour créer cette richesse ont pour origine la diminution
- du poste d'actif stocks pour : 55
La variation d'actif de 15 est ventilée sur les différents postes d'actifs concernés. Au passif le résultat est
mouvementé pour 15.
THEME 2
LE COMPTE DE RESULTAT
Le résultat d'une entreprise pour une période ou un exercice donné est égal à la différence entre les richesses
(ressources ) créées par cette entreprise au cours de la période ou de l'exercice et les ressources consommées
(emplois)pour créer cette richesse.
Dans l'exemple Alpha ces créations et ces consommations de richesses étaient enregistrées dans un compte
unique "résultat" la somme algébrique de ces enregistrements permettant d'obtenir le résultat de la période. Si
cette méthode permet d'appréhender le résultat elle ne permet pas d'en analyser la formation.
- Quelles natures de richesses ont été créées (ventes de marchandises, prestations de services, vente
de produits manufacturés …) ?
- Quelles ressources ont été consommées : force de travail, matières premières, services extérieurs ?
Le Compte de Résultat permet de mesurer de la richesse créée et d'analyser la formation de cette richesse.
1. Modèle français
Le compte de résultat enregistre, par nature, les flux de charges et de produits d'une entreprise au cours d'une
période donnée.
Il permet d'analyser la formation du résultat de l'entreprise par cycles :
1.1 Résultat d'exploitation :
a) chiffre d'affaires +/- production stockée (déstockée) + production immobilisée
moins
Le résultat d'exploitation est le résultat dégagé par l'activité (ou les activités ) exercée(s) de façon récurrente
( ou habituelle).
A PRODUITS EXPLOITATION
ACHATS DE MARCHANDISES
Les achats (marchandises ou matières premières
variation de stocks marchandises
)sont majorés de la diminution des stocks ou
ACHATS MATIERES PREMIERES
minorés de leur augmentation pour obtenir les
variation de stocks matières premières
achats consommés
autres achats et charges externes
Les charges d'exploitation sont égales à la somme impôt et taxes
de tous les biens et services consommés par une salaires et charges sociales
entreprise pour créer les produits d'exploitation
dotations amortissement pour mémoire à ce stade du cours
dotations aux provisions
autres charges
B CHARGES EXPLOITATION
RESULTAT
La création de richesse est enregistrée dans des comptes de produits, la consommation de ressources est
enregistrée dans des comptes de charges.
TOTAL PRODUITS 1 400 total mouvements actif 870 total mouvements passif 580
TOTAL CHARGES 1 110
RESULTAT 290 solde mouvements actif - passif
290
BILAN N-1
ACTIF PASSIF
banque 100 emprunt 100
totaux 100 100
BILAN N
ACTIF PASSIF
clients 400 résultat 290
banque 570 emprunt 60
fournisseurs 500
impôt à payer 120
totaux 970 totaux 970
COMPTE RESULTATschématique N
ventes marchandises 1 400
produits exploitation 1 400
résultat 290
Position du problème : ce sont les ressources consommées qui constituent des charges :
- dans le cas d'une entreprise de négoce les ressources consommées sont égales au prix d'achat des marchandises vendues
- dans le cas d'une entreprise de production les ressources consommées sont d'une part :
a) le coût des matières premières incorporées au processus de production
b) le coût de production des produits finis vendus. (On suppose ici qu'il n'y a jamais de produits en cours d'achèvement à la clôture d'un exercice ).
ENTREPRISE DE NEGOCE
Bilan : stock de marchandises Compte de résultat consommation de marchandises
+Stocks en début de période
+ achats de l'exercice
- marchandises vendues +marchandises vendues
Stocks clôture Consommation de l'exercice
ENTREPRISE DE PRODUCTION
Bilan : stocks Compte de résultat consommation produits finis
Matières premières Produits finis
+Stocks en début de +Stocks en début de
période période
+ achats de l'exercice
-matières premières +matières premières
incorporées incorporées
+ Autres charges de
production
- coût de production des
+ coût de production des produits vendus
produits vendus
Stocks clôture Stocks clôture Consommation de l'exercice
- Les flux d'achats sont portés directement dans les comptes de charges.
- Les stocks (bilan) ne sont mouvementés qu'en fin de période pour le montant de la variation (stocks fin de période - stocks début de période)..
- Cette variation de stocks vient augmenter ou diminuer :
a) Les comptes d'achats de marchandises ou de matières premières ( variation stocks de marchandises ou de matières premières ).
b) Les comptes de produits "production stockée" pour les stocks de produits finis ou en
Cours.
Les tableaux ci dessous schématisent ce traitement comptable.
ENTREPRISE DE NEGOCE
Bilan : stock de marchandises Compte de résultat consommation de marchandises
+Stocks en début de période Achats de marchandises
- stocks début + stocks début
Variation de stocks +/- variation de stocks
+ stocks fin - stocks fin
Stocks clôture Consommation de l'exercice
Au cours de la période l'entreprise a consommé : les marchandises qu'elle a achetées durant la période + celles qu'elle possédait au début de la période - celles qui lui restent à
la fin de la période.
ENTREPRISE DE PRODUCTION
Bilan : stocks Compte de résultat
Matières premières Produits finis Charges produits
Achats matières premières
+Stocks en début de +Stocks en début de
+autres charges Vente de produits
période période
production
-stocks -stocks + stocks - stocks
début Variation de début Variation de début +/- variation début +/-Variation
stocks MP stocks PF stocks MP de stocks PF
+stocks fin +stocks fin -stocks fin +stocks fin
Matières premières
Stocks clôture Stocks clôture consommées +autres Production de l'exercice
charges production
- Au cours de la période l'entreprise a consommé les matières premières qu'elle a achetées au cours de la période + celles qu'elle avait en stock au début de la
période - celles qui lui restent en stock à la clôture de la période.
- Au cours de la période l'entreprise a :
a) vendu des produits qu'elle avait en stock au début de la période
b) vendu des produits qu'elle a produit au cours de la période
c) stocké l'excédent de production de la période
La richesse brute créée par l'entreprise de production au cours de la période n'est donc pas égale aux ventes de produits mais aux ventes diminuées de la
production vendue produite antérieurement et majorée de la production de la période non vendue.
Entreprise de négoce
Les achats sont portées en charges de l'exercice et corrigés en fin d'exercice de la variation
Les achats de marchandises sont stockés. Seules les marchandises vendues (consommées) de stocks (stocks fin exercice - stocks début exercice).
sont sortie du stock et portées en charges Dans l'exemple cette variation est négative : on a donc consommé une partie des stocks
d'ouverture en plus des achats de l'exercice.
Exemples : les exemples ci dessous synthétisent les trois cas possibles de variation des stocks de marchandises.
Par simplification dans ces exemples les stocks sont valorisés au seul prix d'achat ; ce prix d'achat est invariable au cours de l'exercice et de l'exercice précédent.
Premier cas : au cours de l'exercice N une entreprise a réalisé les opérations suivantes
L'entreprise a vendu la totalité des marchandises qu'elle a achetées au cours de l'exercice. Les marchandises consommées sont égales à celles achetées.
Le compte de résultat s'établira comme suit :
Ventes de marchandises 600 000 Produits exploitation
Achats de marchandises 400 000 Charges d'exploitation : coût d'achat des marchandises
Variation de stocks 0 vendues
Résultat d'exploitation 200 000
Deuxième cas : au cours de l'exercice N une entreprise a réalisé les opérations suivantes
L'entreprise a vendu plus de marchandises qu'elle n'en a acheté au cours de l'exercice. Une partie des marchandises consommées a été puisée dans le stock existant à
l'ouverture de l'exercice.
Le compte de résultat s'établira comme suit :
Ventes de marchandises 600 000 Produits exploitation
Achats de marchandises 400 000 Charges d'exploitation : coût d'achat des marchandises
Variation de stocks 50 000 vendues : 450 000
Résultat d'exploitation 150 000
Troisième cas : au cours de l'exercice N une entreprise a réalisé les opérations suivantes
L'entreprise a vendu moins de marchandises qu'elle n'en a acheté au cours de l'exercice. Une partie des marchandises achetée a été stockée.
Le compte de résultat s'établira comme suit :
Ventes de marchandises 600 000 Produits exploitation
Achats de marchandises 400 000 Charges d'exploitation : coût d'achat des marchandises
Variation de stocks -50 000 vendues : 350 000
Résultat d'exploitation 250 000
Entreprise de production
Consomma
La charge de l'exercice correspond au seul coût de production des produits vendus 340 tion 230 150 40
période
dans la présentation comptable on aura la présentation suivante
production stockée 40
produits exploitation 40
Le Plan Comptable français considère que la variation de stocks de produits en cours ou fini augmente ou diminue la production vendue et non les consommations
de l'exercice. Pour les entreprises de production de biens ou de services on aura donc :
1. Le stock de matières premières a diminué : l'entreprise a donc puisé dans son stock existant pour réaliser sa production. La variation de stock s'ajoutera aux achats de
matières premières pour calculer le coût des matières premières consommées.
2. Le stock de produit augmente : l'entreprise a produit plus qu'elle n'a vendu. La variation de stock s'ajoutera aux ventes de produits pour le calcul de la production de
l'exercice.
COMPTE DE RESULTAT N
Ventes de produits 500 000
Production stockée 40 000
Produits d'exploitation 540 000
Achats matières premières 200 000
Variation stock matières premières 30 000
Autres achats et charges externes 50 000
Charges de personnel 100 000
Charges d'exploitation 380 000
Résultat d'exploitation 160 000
1. Le stock de matières premières a diminué : l'entreprise a donc puisé dans son stock existant pour réaliser sa production. La variation de stock s'ajoutera aux achats de
matières premières pour calculer le coût des matières premières consommées.
2. Le stock de produit diminue : l'entreprise a produit moins qu'elle n'a vendu. La variation de stock viendra diminuer les ventes de produits pour le calcul de la production
de l'exercice.
COMPTE DE RESULTAT N
Ventes de produits 500 000
Production stockée - 40 000
Produits d'exploitation 460 000
Achats matières premières 200 000
Variation stock matières premières 30 000
Autres achats et charges externes 50 000
Charges de personnel 100 000
Charges d'exploitation 380 000
Résultat d'exploitation 80 000
Le résultat d'un exercice est égal à la différence entre les produits et les charges de l'exercice.
Les produits (création de richesses ) ont pour effet d'augmenter l'actif de l'entreprise :
- encaissement d'une vente comptant : augmentation de la trésorerie
- vente à crédit : augmentation du poste client. Attention l'encaissement ultérieur de cette vente ne
constituera pas un nouveau produit mais un transfert d'un poste d'actif (créance client diminuée )
à un autre poste d'actif ( trésorerie augmentée).
L'actif net d'une entreprise est la différence entre son actif total et son passif externe.
- La variation d'actif net entre le bilan d'ouverture et le bilan de clôture d'un exercice N, corrigée
des augmentations / réduction de capital et des distributions intervenues au cours de l'exercice, est
égale au résultat de cet exercice.
- C'est le poste résultat de l'exercice qui enregistre au bilan cette variation d'actif net hors variation
de capital et distribution.
01/01/N-1
BILAN
ACTIF PASSIF
terrain 300 capital 500
constructions 400 réserve 100
matériel résultat
stocks 100 capitaux propres 600
clients 100 emprunt 300
trésorerie 100 fournisseurs 100
dettes sociales
total 1 000 total 1 000
Au cours de l'exercice N, les opérations suivantes ont été effectuées. Etablir le bilan et le compte de résultat au
31/12/N
. les créances clients de décembre et les dettes fournisseurs de décembre sont réglées en janvier N.
. 400 000 euros d'achats de marchandises dont 150 000 euros ne sont pas encore réglés.
. 900 000 euros de ventes de marchandises dont 400 000 euros ne sont pas encore encaissées.
. 50 000 euros d'achat de matériel de bureau qui ne sont pas réglés.
. 100 000 euros de salaires dont 10 000 euros restent à payer aux salariés.
. l'emprunt a été remboursé pour 30000 euros et 3000 euros d'intérêt ont été payés.
. Des fournitures de bureau ont été achetées et payées pour 5000 euros.
. le stock au 31/12/N est de 60000 euros après inventaire physique.
. En banque, on a 272000 euros au 31/12/N.
. Au cours de l'exercice il a été distribué 50 000 euros
. Il a été procédé au cours de l'exercice à une augmentation de capital de 100 000 euros
COMPTES DE BILAN
actif passif COMPTE DE RESULTAT
LIBELLES frais
construc trésoreri résultat fournisse dettes var autres
terrain matériel stocks clients capital réserves emprunt achats salaires financier ventes
tions e exercice urs sociales stocks achats
s
ouverture 300 400 100 100 100 500 100 300 100
règlements clients ouverture -100 100
règlements fourn ouverture -100 -100
achat marchandises -250 150 400
ventes marchandises 400 500 900
achat matériel 50 50
salaires -90 10 100
annuité emprunt -33 -30 3
fourn bureau -5 5
inventaire -40 40
distribution -50 -50
augmentation capital 100 100
352
ETATS FINANCIERS
N-1 N
BILAN BILAN compte de résultat
ACTIF PASSIF ACTIF PASSIF ventes 900
terrain 300 capital 500 terrain 300 capital 600 total produits exploitation 900
constructions 400 réserve 100 constructions 400 réserve 50
matériel résultat matériel 50 résultat 352 achats marchandises 400
stocks 100 capitaux propres 600 stocks 60 capitaux propres 1 002 variation de stocks 40
clients 100 emprunt 300 clients 400 emprunt 270 autres achats 5
trésorerie 100 fournisseurs 100 trésorerie 272 fournisseurs 200 salaires 100
dettes sociales dettes sociales 10 total charges exploitation 545
total 1 000 total 1 000 total 1 482 total 1 482 résultat exploitation 355
frais financiers 3
résultat 352
Conclusions :
Le résultat de l'exercice est égal à l'accroissement d'actif créée par l'entreprise accroissement actif 482
dont accroissement financé par accroissement capitaux propres 50
dont accroissement financé par accroissement dettes 80
dont accroissement financé par richesse créée par l'entreprise 352
Cet accroissement d'actif créée par l'entreprise est égal à la variation des capitaux propres corrigés des apports en capital et des distributions
calcul à partir des capitaux propres calcul à partir de l'actif net
Capitaux propres ouverture 600 actif ouverture 1 000
capitaux propres clôture 1 002 passif ouverture 400
accroissement capitaux propres 402 actif net ouverture 600
distribution 50 actif clôture 1 482
augmentation de capital -100 passif clôture 480
résultat de l'exercice 352 actif net clôture 1 002
variation actif net 402
distribution 50
augmentation capital -100
résultat exercice 352
THEME 3
Les comptes
et
la partie double
1. Définitions
L'écriture est la traduction en terme monétaire d'un flux économique élémentaire (transaction
économique).
1.1 L'écriture permet de retracer (chronologiquement ) et d'analyser :
a) chacune des transactions passées entre l'entreprise et son environnement extérieur (fournisseur,
personnel, état, actionnaires, banquiers, clients …)
et / ou
b) chacune des transactions affectant la valeur ou la structure du patrimoine de l'entreprise pour des
raisons
- liées à la consommation des avantages économiques d'un actif immobilisé, au temps ou à
l'obsolescence (amortissements, provisions pour dépréciation)
- intrinsèques à l'entreprise telles qu'erreurs commises par elle(provisions pour risques et charges ),
structure du personnel (provisions pour retraites), cycles de productions ( stocks, travaux en
cours…)
- liées à l'évolution économique générale (réévaluation de certains éléments d'actif ou au contraire
provisions pour dépréciation d'actif … ).
1.2 Pour ce faire, chaque transaction économique retracée par une écriture individualise par nature chacun des
deux éléments (Emploi / Ressource de la transaction). Cette individualisation par nature de ressources ou
d'emploi se fait grâce aux comptes.
1.3 Un compte comptable est une rubrique sous laquelle sont regroupés :
- Tous les emplois ayant la même affectation : ex: matériel de chantier, salaires, achats de fournitures de
bureau …
- Toutes les ressources ayant la même origine : capital, emprunt, dettes fournisseurs, ventes …
- Ces regroupements par affectations ou origines homogènes constituent un regroupement par nature.
1.3.1 Définitions
- Un compte comporte un débit et un crédit.
- Le solde d'un compte est la différence entre :
a) La somme des mouvements débiteurs et la somme des mouvements créditeurs de la période ou
de l'exercice (compte de charges et de produits ).
b) - Le total formé par le solde d'ouverture débiteur de l'exercice et les mouvements débiteurs de
l'exercice ou de la période d'une part et la somme des mouvements créditeurs de ce même exercice
ou de cette même période d'autre part (comptes d'actif ).
- Ou le total formé par le solde d'ouverture créditeur de l'exercice et les mouvements créditeurs de
cet exercice ou de cette période d'une part et la somme des mouvements débiteurs de ce même
exercice ou de cette même période d'autre part (comptes de passif).
1.3.2 Conventions :
- Le débit d'un compte est sa partie gauche le crédit est sa partie droite
- Les emplois sont comptabilisés au débit les ressources au crédit.
- Par conséquent les comptes d'actif et de charges augmentent par le débit et diminuent par le crédit ; les
comptes de passif et de produits augmentent par le crédit et diminuent par le débit.
Les deux tableaux ci dessous constituent une synthèse de la traduction comptable des grands types de
transactions économiques pouvant être effectuées par une entreprise.
Consommation Augmentation de
Paiement de l'impôt contribution Impôt
obligatoire charges
Souscription au Augmentation de
Instrument financier Apport en capital Capitaux propres
capital en espèces passif
Inscription dette Obligation passive Constatation d'une Passif externe (dette Augmentation de
fournisseur dette dette exploitation) passif
Actif circulant
Encaissement d'une Extinction d'une
Obligation active (créance Diminution actif
créance créance
exploitation)
Vente de biens Augmentation des
Biens services produit vente
services produits
Le Plan Comptable Général a été établi par des règlements du Comité de Réglementation Comptable.
Beaucoup plus qu'un simple plan de comptes le PCG constitue un véritable "Code de la Comptabilité
"comprenant l'ensemble des définitions et des règles d'évaluation et de comptabilisation s'imposant à toutes les
entreprises industrielles et commerciales.
Le plan de comptes en lui même ne relevant que de l'article 432-1 "liste des comptes ".
Les comptes sont répartis en 7 classes.
1.3 La balance générale : la balance générale peut se définir comme un grand livre résumé.
C'est un document arrêté à une période donnée (fin de mois, clôture d'exercice) qui donne pour chaque
compte le total des mouvements débiteurs, le total des mouvements créditeurs et le solde.
2. Le système centralisateur.
2.1 Historique
2.1.1 Origine : l'utilisation d'un journal unique et le report détaillé des éléments des transactions dans les
comptes du grand livre, constituait, à l'époque des comptabilités manuelles, un travail considérable.
La pratique comptable a subdivisé le journal général en journaux divisionnaires qui regroupaient les
transactions de même nature : achats de biens et services, ventes, opérations de trésorerie. ..
2.1.2 Exemple d'un journal divisionnaire d'achats mois M année N
A la fin du mois N seuls les totaux du journal sont reportés (centralisés ) dans les comptes :
2.1.3 L'utilisation des moyens informatique a supprimé la difficulté des reports ; cependant des reports
détaillés dans les comptes conduiraient à avoir des grands livres très volumineux.
Le système centralisateur permet d'avoir un détail des transactions regroupées par nature d'opérations
(journaux divisionnaires ) et un grand livres où le report des mouvements est limité à une centralisation
mensuelle.
2.2.1 Chaque journal divisionnaire enregistre les transactions ayant une même nature.
Important : on parle ici de nature de transaction et non pas de nature d'emploi ou de ressource.
Par nature de transaction il faut entendre toutes les opérations ayant un même objet :
- vente de bien ou de service
- achats de biens ou de services
- opération de trésorerie
2.2.2 Compte de contrepartie :
2.2.2.1 Chaque journal divisionnaire enregistre des transactions dont une des composantes (emploi ou
ressource) est commune à toutes les transactions :
- dans un journal d'achat tous les emplois (achats matières premières, achats services …) on une même
ressource le compte fournisseur
- dans un journal de vente toutes les ressources (ventes de biens, de services … ) ont un même emploi le
compte client
- dans un journal de trésorerie tous les emplois (règlement d'un fournisseur, paiement d'une annuité
d'emprunt, achat au comptant.) on une même ressource la diminution de trésorerie et toutes les
ressources ( encaissement, d'un client vente au comptant, versement du capital, libération d'un
emprunt.) ont un même emploi l'augmentation du compte de trésorerie.
2.2.2.2 Le compte de ressource et/ ou d'emploi commun à toutes les transactions comptabilisées sur un journal
divisionnaire s'appelle le compte de contrepartie
2.2.3 Tableau de synthèse : ce tableau n'est pas exhaustif d'autres journaux peuvent être utilisés (effets à
remettre à l'encaissement, effets à payer …) ; des journaux peuvent être subdivisés (ventes de
marchandises, vente de services …)
Pièces comptables
Journal Nature d'opération Compte de contrepartie
enregistrées
Toute opération
Chèques, virements, effets
Banques d'encaissement et de banque
échus
décaissements
Toute opération
Caisse d'encaissement et de Caisse
décaissement d'espèces
Toute opération ne se
rattachant pas à un des
Opérations diverses aucun
autres journaux
divisionnaires utilisés
Remarque : cas des achats et des ventes au comptant : le plus souvent ces opérations sont enregistrées
directement dans les comptes de trésorerie (caisse ou banque ). Les factures émises ou reçues servent de
justificatif. On peut alors utiliser des subdivisions de journaux divisionnaires (banque Y ventes comptants )
COMPTE DE RESULTAT
VENTES 15 400
TOTAL PRODUITS EXPLOITATION 15 400
BILAN AU 10/01
ACTIF PASSIF
CONSTRUCTIONS 250 000 CAPITAL 100 000
ACTIF IMMOBILISE 250 000 RESULTAT -12 200
CAPITAUX PROPRES 87 800
STOCKS 15 000
CLIENTS 3 400 EMPRUNTS 200 000
BANQUE 18 900 FOURNISSEURS 6 500
CAISSE 7 000
ACTIF CIRCULANT 44 300 DETTES 206 500
3/1 ventes comptant 12 000 12 000 2/1 achat march 6 000 6 000
4/1 électricité 1 300 1 300
7/1 ENTRETIEN 800 800
OPERATIONS DIVERSES
GRAND LIVRE
100 CAPITAL 160 EMPRUNT 213 BATIMENT
mouvements soldes mouvements soldes mouvements soldes
débit crédit débit crédit débit crédit débit crédit débit crédit débit crédit
AN 100 000 100 000 AN 200 000 200 000 AN 250 000 250 000
THEME 4
les opérations courantes
Introduction
Les thèmes précédents ont permis d'aborder les principes de la comptabilité, la notion d'état financiers, les outils
comptables et l'organisation comptables.
- opérations courantes : celles enregistrées de façon récurrente et courantes par la comptabilité au cours
d'un exercice (thème 4)
- opérations d'inventaires : celle que la comptabilité n'enregistre qu'à l'occasion de l'arrêté des comptes
annuels ou d'une situation provisoire (charges à payer, produits à recevoir, régularisation actif /passif,
provisions pour risques et charges provisions pour dépréciation des actifs autres que les immobilisations
inventaires physiques et chiffrés des stocks ) (thème 7).
- opérations liées aux immobilisations (acquisitions, amortissements, dépréciations, production
immobilisée, subvention investissement, cession d'immobilisations, provisions pour grosses réparations
) (thème 5)
- opérations non récurrentes : produits et charges exceptionnelles, augmentation de capital ( thème 6).
Le thème 4 étudiera les principales opérations courantes effectués par une entreprise et retracées par la
comptabilité au cours d'un exercice : Les produits, les charges, les opérations de trésorerie.
1.3 Une charge est la consommation par l'entreprise d'une ressource (achats de matière premières, salaires,
honoraires , amortissement) ou le prix du droit d'utiliser une ressource ne lui appartenant pas (loyers des
biens meubles ou immeubles pris en location, intérêts des emprunts qui sont la rémunération de la mise à
disposition des fonds prêtés ), la dépréciation d'un élément d'actif ; les charges peuvent également résulter de
l'obligation pour une entreprise de réparer pécuniairement ses fautes ou ses erreurs (indemnités) ou résulter
d'un appauvrissement dû à des éléments exceptionnels ou extraordinaires. Les charges sont constatées dès
qu'elles sont certaines (dettes ) mais également dès qu'il existe une probabilité suffisante de leur survenance
(provisions pour risques et charges ou pour dépréciation).
1.3.1 La constatation de la charge va donc intervenir très en amont de son décaissement.
1.3.2 Cas particulier des achats au comptant. Dans ce cas il y a naissance et extinction d'une dette. Mais
compte tenu de la concomitance de ces deux événements la contrepartie de la charge est, le plus souvent
une écriture de décaissement.
2. Les produits :
2.1 Les produits d'exploitation
2.1.1 Les ventes de produits, de services ou de marchandises.
2.1.1.1 La créance est, le plus souvent constatée par une facture. Cette facture constitue un titre qui est
comptabilisé à l'actif du bilan chez le fournisseur (compte 411 client ) et au passif du bilan chez le client
(compte 401 fournisseur)..
2.1.1.2 La TVA : la TVA ( Taxe à la Valeur Ajoutée ) est un impôt recouvré par le vendeur de biens ou de
marchandises ou le prestataire de services auprès de son client. Le montant recouvré est obtenu en
appliquant un taux proportionnel au montant total (avant TVA ) des produits marchandises ou services
vendus. L'impôt ainsi recouvré sera reversé au Trésor selon des modalités qui seront expliquées au 4 ci
dessous.
2.1.1.3 La créance de l'entreprise sur son client aura donc comme contrepartie.
a) un compte de produits pour le montant de la richesse créée
b) un compte de dettes pour le montant de la TVA collectée qui devra être reversée à l'Etat.
L'entreprise DUPONT a vendu à la société Martin des biens d'une valeur de 1000 ; l'entreprise DUPONT détient
une créance sur la société Martin de 1 196 euros dont 196 euros qu'elle devra reverser au trésor.
L'enregistrement comptable de cette opération sera le suivant :
N° compte Compte débit crédit observation
41 client Client MARTIN 1196 Constatation de la créance / Martin
701 Vente de produits finis 1000 Constatation de la richesse créée
4457 TVA collectée 196 Constatation de la dette envers l'ETAT
2.1.1.5 Les avoirs : il peut arriver qu'une prestation ou une livraison facturée ne soit pas conforme à la
prestation ou à la livraison convenue (articles manquants, non respect du cahier des charges, défauts de
certains produits ) ou que des remises soient effectuées en fin de mois ou d'année pour quantités
achetées. Dans de tel cas le fournisseurs est redevable d'une dette envers son client. Cette dette sera
constatée par un avoir (ou facture d'avoir).
Cette facture d'avoir sera enregistrée chez le fournisseur au crédit du compte 41 client (diminution de la
créance) et chez le client au débit du compte 401 fournisseur (diminution de la dette ).
2.1.1.6 Exemple
Avoir
ENTREPRISE DUPONT
CLIENT Société Martin
désignation quantité Prix unitaire Prix total
portes manquantes 2 50 100
TVA Taux 19.6% 19.60
TOTAL en votre faveur 119.60
La livraison de l'entreprise DUPONTétait incomplète ; l'entreprise DUPONT diminue sa créance sur la société
Martin de 119.60 euros : elle va diminuer ses produits de 100 et sa dette envers le Trésor de 19.6
L'enregistrement comptable de cette opération sera le suivant :
Comme tous les autres produits les produits financiers doivent faire l'objet d'une comptabilisation au fur et à
mesure de leur acquisition : prorata temporis pour tous les produits de la première catégories. Ils sont
cependant le plus souvent (pour les entreprises non financières ), et par simplification comptabilisés lors de
leur encaissement et donnent lieu, en fin d'exercice, à des opérations de régularisation qui seront étudiées
dans le thème 7.
3. Les charges
3.1 Les charges d'exploitation
3.1.1 Achats et charges externes (comptes 60 ; 61 ; 62). Ces postes sont la réciproques de ceux traités au
2.1.1.
3.1.1.1 La dette est, le plus souvent constatée par une facture. Cette facture constitue un titre qui est
comptabilisé à l'actif du bilan chez le fournisseur (compte 411 client ) et au passif du bilan chez le client
(compte 401 fournisseur)..
3.1.1.2 La TVA : la TVA ( Taxe à la Valeur Ajoutée ) est un impôt recouvré par le vendeur de biens ou de
marchandises ou le prestataire de services auprès de son client. Le montant recouvré est obtenu en
appliquant un taux proportionnel au montant total (avant TVA ) des produits marchandises ou services
vendu. L'impôt ainsi recouvré sera reversé au Trésor selon des modalités qui seront expliquées au 4 ci
dessous.
3.1.1.3 a) La TVA acquittée par le client sera imputable sur la TVA que lui même aura collectée. Le client
reversera au Trésor la TVA reçue de ses propres clients sous déduction de celle qu'il aura acquittée à ses
fournisseurs. Elle constitue donc pour lui une créance sur le trésor.
3.1.1.4 La dette de l'entreprise envers son fournisseur aura donc comme contrepartie.
a) un compte de charges pour le montant de la ressource consommée ou un compte d'immobilisation.
b) un compte de créance pour le montant de la TVA facturée qui sera imputée sur celle qui devra être
reversée à l'Etat.
FACTURE
ENTREPRISE DUPONT
CLIENT Société Martin
désignation quantité Prix unitaire Prix total
armoire 2 500 1000
TVA Taux 19.6% 196
TOTAL facture 1196
La société MARTIN a acheté à l'ENTREPRISE DUPONT des biens d'une valeur de 1000 ; la société MARTIN
a une dette envers l'entreprise DUPONT de 1 196 euros dont 196 euros qu'elle imputera sur la TVA à reverser
au TRESOR. Nb la société Martin a acheté ces armoires pour les revendre.
L'enregistrement comptable de cette opération sera le suivant :
3.1.1.6 Les avoirs : il peut arriver qu'une prestation ou une livraison facturée ne soit pas conforme à la
prestation ou à la livraison convenue (articles manquants, non respect du cahier des charges, défauts de
certains produits ) ou que des remises soient effectuées en fin de mois ou d'année pour quantité
achetées. Dans de tel cas le fournisseurs est redevable d'une dette envers son client. Cette dette sera
constatée par un avoir (ou facture d'avoir).
Cette facture sera enregistrée chez le fournisseur au crédit du compte 41 client (diminution de la créance
) et chez le client au débit du compte 401 fournisseur (diminution de la dette ).
3.1.1.7 Exemple
Avoir
ENTREPRISE DUPONT
CLIENT Société Martin
désignation quantité Prix unitaire Prix total
portes manquantes 2 50 100
TVA Taux 19.6% 19.60
TOTAL en votre faveur 119.60
La livraison de l'entreprise DUPONTétait incomplète ; l'entreprise DUPONT diminue sa créance sur la société
Martin de 119.60 euros. La société MARTIN va diminuer ses charges de 100 et sa créance sur le Trésor de 19.6
L'enregistrement comptable de cette opération sera le suivant :
3.1.2 Les impôts (comptes 63) : ne sont concernés ici que les impôts constituant des charges d'exploitation.
Sont donc exclus :
- la TVA qui ne constitue pas une charge pour les entreprises assujetties à 100%
- l'impôt sur les bénéfices qui constitue une charge frappant la totalité du résultat et non le seul résultat
d'exploitation
3.12.2 a) A l'exclusion des droits d'enregistrements qui frappent ponctuellement certaines opérations ces
impôts sont dus annuellement.
b) Ils sont recouvrables :
- au vu d'une déclaration établie par l'entreprise qui calcule elle même l'impôt dû : taxes assises
sur les salaires.
- après réception d'un rôle émis par l'administration et indiquant le montant de l'imposition :
taxe professionnelle, taxe foncière.
Salaire 100
Contribution à la Caisse Sociale 100*10% 10
Total à la charge de l'employeur 110
3.14.3.3 Fonctionnement réel : un tel système comporterait des inconvénients graves pour les salariés
(complexité des taux, nombreuses caisses, formalités de déclaration) ; et des risques d'impayés
important pour les caisses sociales. C'est donc l'employeur qui collecte les cotisations sociales auprès
des salariés et les reverse aux caisses
L'employeur versera donc :
3.14.3.4.4 Les acomptes : il peut arriver qu'en cours de mois des acomptes soient versés aux salariés, soit
de façon systématique soit individuellement. L'acompte ainsi versé ne constitue pas un supplément de
charge salariale pour l'entreprise mais une avance qui sera imputée au moment du règlement du salaire.
3.14.3.4.5 En reprenant l'exemple ci dessus : un acompte de 10 est versé au salarié le 15 du mois. Les
Salaires sont établis le 30 et réglés le 1 du mois suivant. Les charges sociales sont payées le 15 M+1.
3.14.3.4.6 Bulletin de paie :
3.14.3.4.7 Comptabilité
Synthèse
3.2 Les charges financières : intérêts d'emprunt, agios de découvert, escomptes d'effets de commerce.
C'est la rémunération versée par l'entreprise pour les fonds qui lui sont prêtés
Comme toutes les autres charges les charges financières doivent faire l'objet d'une comptabilisation au fur
et à mesure de leur constitution : prorata temporis.. Elles sont cependant le plus souvent (pour les
entreprises non financières ), et par simplification comptabilisées lors de leurs décaissement et donnent lieu
à des opérations de régularisation qui seront étudiées dans le thème 7.
L'entreprise facture à son client la TVA sur la totalité du prix soit 300 ; elle reverse au Trésor cette TVA sous
déduction de celle qu'elle a payée à ses fournisseurs : 300 -60= 240.
Elle a donc bien reversé au Trésor la TVA sur sa propre valeur ajoutée : 1200*20% =240.
Pour une entreprise assujettie à 100 % à la TVA cet impôt est donc complètement neutre :
4.
consommateur pour le consommateur final la charge est égale au prix payé toutes taxes comprises -4 000,00 -784,00 -4 784,00 0,00
Mois de règlement
libellés Montant ht TVA 20% total
ou d'encaissement
Achats matières
1000 200 1200 M+1
premières
Honoraire avocat 100 20 120 M
Achat véhicule 2000 400 2400 M+1
LOYERS 200 40 240 M+1
Ventes produits finis 5000 1000 6000 M+2
Prestation étude 400 80 480 M
Prestation étude 600 120 720 M+1
Totaux 13080 13080 120 3960 7200 480 480 120 1000 300 2000 5000 1000 260 220 400 400 1080 1200 460
Soldes 3840 6720 360 1000 300 2000 5000 1000 40 120 460
Synthèse :
5.2.4 Les comptes bancaires : les comptes bancaires ordinaires des entreprises sont des comptes courants
(fusion des opérations actives et passives ) . L'entreprise enregistre au débit du compte ses encaissements
(actifs ) et au crédit du compte ses dépenses (passifs). Si le solde est positif le compte est débiteur chez
l'entreprise (créance sur le banquier ) et créditeur chez la banque (dette de la banque envers l'entreprise ).
5.3.1 Comptabilisation d'un effet à recevoir : la société A vend le 01/M un bien à la société B pour 2000
(exonéré TVA ) ; le 15/M la société B accepte une traite de 2000 au bénéfice de A à échéance du 15/M+1. Le
12/M+1 A remet l'effet à l'encaissement :
- la banque lui crédite la somme le 15/M+1
- variante : le 16/M+1 la banque informe A que l' effet est revenu impayé .
A la date de réception l'effet est transféré du compte clients créances (ordinaires ) au compte clients effets à
recevoir .Quelque jours avant l'échéance il est remis en banque .
L'encaissement est annulé (banque créditée ) et la créance redevient une créance client ordinaire . IL y aura lieu
de plus d'envisager de "rétrograder" cette créance ordinaire en créance douteuse et de constituer une provision
pour dépréciation.
5.3.2 Comptabilisation d'un effet à payer : même exemple avec écriture chez B .
COMPTABILISATION chez B
Journal Grand livre
401 403 EFFET à
51 banque 601 ACHATS
Libellés Débit crédit fournisseur PAYER
débit crédit débit crédit débit crédit débit crédit
1/M 601 Achat à A 2000 2000
1/M 401 Achat à A 2000 2000
Facture A
15/M 401 Lettre de change à A 2000 2000
15/M 403 Lettre de change à A 2000 2000
Enregistrement lettre de change B
15/12M+1 403 Avis de débit 2000 2000
15/12M+1 51 Avis de débit 2000 2000
Avis de débit
5.4.4 Exemples : en reprenant l'énoncé précédent la société A remet le 15/M son effet sur B à l'escompte . Par
simplification le taux de l'escompte est de 12% (1% par mois ) ; Pas de frais de banque
5.5 Les comptes de virements internes : les opérations de compte de trésorerie à compte de trésorerie
entraînent l'émission de deux pièces comptables comptabilisées de façon identique .
Exemple : la remise d'un chèque tiré sur la banque B pour alimenter le compte de la banque C donne lieu à la
comptabilisation du chèque (crédit de la banque B ) et à celle du bordereau de remise (débit de la banque C).
La comptabilisation de chacune des deux pièces donne lieu à une écriture de même sens et de même montant.
Pour éviter ce double emploi on utilise comme contrepartie pour chacune des écritures un compte 58 virement
interne
1. Les principes :
1.1 Une entreprise utilise des biens et des services : emplois
1.2 Ces biens et services utilisés doivent être financés : ressources
1.3 Les emplois sont les utilisations que fait l'entreprise de ces biens et services :
1.3.1 Emplois accroissant le patrimoine de l'entreprise : actifs
1.3.2 Emplois de consommation des biens ou services : charges
1.4 Les ressources :
1.4.1 Le passif
1.4.1.1 Passif externe : élément de patrimoine négatif qui se traduira de façon certaine (dette ) ou probable
(provision) par un flux de trésorerie négatif .
1.4.1.2 Capitaux propres : contrepartie des biens ou fonds mis ou laissés à disposition de l'entreprise par les
associés .
1.4.2 Les produits : richesses crées par l'entreprise .
1.2 Bilan :
1.2.1 le patrimoine actif est financé par :
1.2.1.1 Les capitaux apportés
1.2.1.2 Les dettes
1.2.1.3 Les capitaux laissés à disposition
1.2.2 Le résultat : différence entre la richesse créée par l'entreprise au cours d'une période et les biens et
services consommés pendant cette même période pour créer cette richesse .
La richesse créée a pour conséquence une augmentation d'actif (créances clients , trésorerie si vente
comptant ) .
La richesse consommée a pour contrepartie : une diminution d'actif (sortie de stocks , sortie de
trésorerie si achats comptant) ou une augmentation de passif externe (dettes fournisseurs , dettes envers
le personnel ou les caisses sociales ).
Le résultat est donc la ressource nette finançant les différentes variations d'actif et de passif
consécutives à de la création ou de la consommation de richesse.
C'est un compte de capitaux propres figurant au passif du bilan.
ACTIF PASSIF
Client 2000 résultat 1000
fournisseurs 1000
Le résultat finance l'accroissement de richesse nette créée par l'entreprise au cours de l'exercice
1.3.1 Position du problème : la richesse créée pourrait être passée au crédit du compte de bilan 12 résultat la
richesse consommée au débit du même compte 12 . A la clôture de l'exercice le solde de ce compte 12
serait égal à la richesse nette créée pendant cet exercice .
Une telle méthode aurait comme inconvénient d'empêcher toute analyse de la formation de ce résultat .
1.3.3 La périodicité du calcul du résultat : il ne suffit pas à une entreprise de savoir qu'elle s'est enrichie il lui
faut savoir comment elle s'est enrichie( voir 1.3.2) mais également à quel rythme elle s'enrichit et
comment évolue cet enrichissement à périodes identiques : le compte de résultat présentera
l'enrichissement de l'entreprise (ou son appauvrissement ) avec une périodicité au minimum annuelle.
1.5.4.2 La variation du stocks correspond à l'augmentation ou à la diminution de ces stocks entre le début et la
clôture de l'exercice . Ces augmentations et/ ou ces diminutions vont venir s'ajouter ou se soustraire aux
achats et/ ou aux ventes de l'exercice .
THEME 5
I Les Immobilisations
2.2.2 Exemples :
- machine outil , véhicule de transport
- immeubles
- l'utilisation : machine ayant une capacité de production de X unités , véhicule ayant un kilométrage au
delà duquel il convient de le changer ou de réaliser de grosses réparations qui prolongeront sa durée
d'utilisation.
- l'usure du temps : bâtiment
- l'obsolescence due au progrès technique
3.1.2.2 Les avantages économiques sont non déterminables lorsque , à environnement économique constant,
l'utilisation de l'immobilisation procurera des avantages économiques pendant une durée illimitée.
Exemple un fonds de commerce doit pouvoir apporter un chiffres d'affaires constant tant que des
facteurs économiques extérieurs à l'entreprise ne s'y opposent pas ( phénomène de mode : le produits
vendus est remplacé par un autre , transformation de la voie piétonne sur laquelle est situé le fonds de
commerce en voie rapide …).
3.1.2 Lorsque les avantages économiques attendus d'une immobilisation sont déterminables l'entreprise devra
constater la diminution de valeur de cette immobilisation due à la consommation des avantages
économiques qui lui sont liés : amortissement
3.1.3 Lorsque les avantages économiques attendus d'une immobilisation ne sont pas déterminables il n'y a pas
lieu de constater de diminution de valeur de l'immobilisation liée à son utilisation . L'utilisation de
l'immobilisation n'entraîne en effet pas en théorie de consommation d'avantages économiques puisqu'ils
sont présupposés illimités .
3.2.2 L'entreprise doit constater cette perte de valeur de l'immobilisation : dépréciation ou amortissement
exceptionnel.
II Les Amortissements
1.1.2 Définitions :
- La constatation des avantages économiques attendus d'une immobilisation consommés au cours d'une
période constitue une charge de la période et s'appelle : une dotation aux amortissements .
- Le cumul des avantages économiques attendus d'une immobilisation consommés depuis sa mise en
service constitue un sous compte d'immobilisation négatif venant en diminution de la valeur
d'acquisition de l'immobilisation : amortissement .
1.1.3 Conséquences : l'amortissement devrait être calculé selon des unités d'œuvre différentes selon les
immobilisations et leur utilisation.
1.3.1 Calcul de base : la dotation aux amortissement d'une période P est égale à :
valeur de l'immobilisation / durée d'utilisation totale *durée de la période P
1.3.2 Amortissement linéaire : l'amortissement linéaire réparti de manière égale la dépréciation de
l'immobilisation sur la durée de vie du bien ; il est calculé au moyen de la formule 1.3.1 ci dessus
.En pratique l'amortissement linéaire se calcule en appliquant à la valeur de l'immobilisation un taux
d'amortissement linéaire : ce taux est égal à : 12 / durée de vie du bien en mois *100.
La dotation annuelle d'un bien dont la durée de vie est de cinq ans se calculera en appliquant à la valeur
de ce bien un taux de 20% (12/60 *100)
1.3.3 Amortissement dégressif : Les dotations sont calculées en appliquant un taux constant à une valeur
dégressive .
1.3.3.1 Taux constant : c'est le taux linéaire multiplié par un coefficient qui varie selon la durée de vie du bien.
1.3.3.2 Base dégressive :
- premier exercice valeur du bien ,
- exercices suivants : valeur résiduelle du bien (valeur d'origine - amortissement cumulés )
- lorsque la valeur résiduelle du bien divisée par le nombre d'années restant à courir devient
supérieure à la dotation théorique calculée comme ci dessus les dotations de chacun des exercices
restant à courir sont égales à la valeur résiduelle divisée par le nombre d'années restant à courir.
1.3.3.3 Exemple : immobilisation d'une valeur de 1000 amortissable selon le mode dégressif en 5 ans
- taux linéaire 20%
- coefficient 2 (bien supposé acquis avant le 01/01/2001)
- taux amortissement 40%
Tableau amortissement
Valeur résiduelle/ nb années
années valeurs résiduelles dotations
restant
1 1000 400 200
2 600 240 150
3 360 144 120
4 216 108 108
5 108 108
A partir de l'année 4 la dotation n'est plus calculée en appliquant le taux à la valeur résiduelle
En réalité la valeur d'origine de l'immobilisation reste inchangée sa dépréciation cumulée est constatée dans un
compte "amortissement " qui vient diminuer cette valeur d'origine le schéma d'écriture est donc :
1.5.4 Exemple :
exercice base avion amort base sièges amort sièges n°2 prov gr impact
anciennes règles comptables
avion n°1 sièges entretien résultat
exercice base avion amort base sièges amort sièges n°2 impact
nouvelles règles comptables
avion n°1 sièges résultat
1.1 Valeur nette comptable : La valeur nette comptable d'un actif correspond à sa valeur brute diminuée des
amortissements cumulés et des dépréciations
.
1.2 Valeur d'usage : valeur des avantages économiques futurs attendus de l'utilisation et de la sortie de cet actif.
Dans la généralité des cas elle est égale à la valeur actuelle (au sens mathématiques financières ) des flux
nets de trésorerie attendus
1.3 Valeur vénale (ou valeur de réalisation) : valeur qui pourrait être obtenue, à la date de clôture, de la vente
d'un actif à des conditions normales de marché diminuée des coûts de sortie (coûts directement attribuables à
la sortie de l'actif à l'exclusion des charges financières et de l'impôt sur le résultat de sortie).
1.4 La valeur actuelle est la valeur la plus élevée de la valeur vénale ou de la valeur d'usage
2 Position du problème :
2.1Une immobilisation peut voir sa valeur se déprécier en dehors de toute utilisation par l'entreprise . Cette
dépréciation peut être due à :
- Une modification de l'environnement économique : changement de l'environnement urbain d'un fonds
de commerce.
- Une modification de l'état des techniques : obsolescence d'un brevet
- L'arrêt total ou partiel d'une production par l'entreprise
2.3 Dans de tels cas la valeur d'usage de l'immobilisation va se trouver diminuée .
2.4 L'entreprise devra se poser la question de la nécessité de la dépréciation de l'immobilisation.
3 Calcul des dépréciations :
3.1 Si la valeur actuelle de l'immobilisation est inférieure à la valeur nette comptable l'entreprise devra
déprécier l'immobilisation.
3.2 Comptabilisation : Si la valeur actuelle d'un actif immobilisé devient inférieure à sa valeur nette comptable
il y aura lieu de constater :
2. Comptabilisation
Les entreprises ont le choix entre :
a) constitution de provision pour grosse réparation.
b) utilisation de la méthode par composants : pour ce faire
1. le montant estimé des premières dépenses d'entretien est immobilisé comme un composant.
2. l'actif principal est immobilisé pour le prix de revient total diminué du montant estimé des dépenses
d'entretien ; il est amorti sur cette base et en fonction de sa durée d'utilisation
3. le montant des dépenses d'entretien est amorti sur la durée de la période séparant deux révisions
4. lorsque la nouvelle révision intervient le montant des dépenses engagées est immobilisé en
remplacement de celui comptabilisé à l'origine qui est sorti de l'actif pour une VNC nulle.
Exemple s
Provisions pour grosses réparations , révision , entretien
comparaison des deux méthodes
Lorsqu'une entreprise se sépare d'une immobilisation elle subit une diminution d'actif égale à la valeur
des avantages économiques non encore utilisés de l'immobilisation dont elle se sépare : la valeur nette
comptable de l'immobilisation .
Cette Valeur Nette Comptable traduit la valeur d'usage que l'immobilisation conserve pour l'entreprise au jour de
sa cession ou de sa mise au rebut.
En contrepartie de cette diminution d'actif il y a une ressource : le prix de cession de l'immobilisation .
En cas de mise au rebut cette ressource est nulle .
1.2 la charge entraînée par cette diminution d'actif : cette diminution d'actif constitue une charge pour l'entreprise
. Elle est comptabilisée au débit d'un compte de charges exceptionnelles :
675 : Valeur nette comptable des éléments d'actifs cédés .
1.3 le produit résultant du prix de cession : c'est le prix hors taxe reçu de l'acquéreur de l'immobilisation .Il est
enregistré au crédit d'un compte de produit exceptionnels :
775 : produit de cession des éléments d'actif .
1.2 le résultat de cession : différence entre 775 et 675
2. Exemple :
Une immobilisation acquise 10 000 LE 01/01/N et amortissable selon le mode linéaire en 10 ans est cédée 800
(cession non soumise à TVA)le 30/06/N+9 .
Notes :
- la dotation N+9 est calculée du début de l'exercice au jour de la cession.
Synthèse :
L'opération s'analyse comme suit
Valeur de l'immobilisation 10 000 Valeur d'entrée de l'immobilisation dans le patrimoine de l'entreprise
10 000 /10*9 = 9000 .Avantages économiques consommées pendant
Amortissements au 01/01/N+9 - 9000
les 9 premiers exercices
10 000/10*0.5 . Consommation des avantages économiques de
Amortissements N+9 -500
l'immobilisation du 01/01N à la date de cession
Valeur nette comptable 500 Valeur de la diminution de l'actif liée à la cession
Prix de cession 800
Différence entre le produit de cession (accroissement d'actif) et
Résultat de cession 300
la sortie d'immobilisation (diminution d'actif).
VI La production immobilisée .
La production d'une entreprise est le plus souvent destinée à la vente mais il peut arriver que l'entreprise se
réserve l'utilisation d'une partie de cette production.
Une entreprise de bâtiment pourra ainsi construire un hangar ou un atelier pour l'utiliser pour ses propres besoins
.Une entreprise industrielle peut fabriquer à des fins de production une machine spécifique et non disponible
dans le commerce .
De telles productions constituent pour l'entreprise des immobilisations .
Il appartient à la comptabilité :
1. D'enregistrer la richesse créée par cette production d'immobilisation : pour produire une immobilisation
, comme pour toute autre production l'entreprise a consommé des ressources (main d'œuvre , matériaux ,
temps machine …). La valeur de ces ressources consommées est égale à la valeur de l'immobilisation
produite . Le compte de résultat enregistrera un produit au crédit du compte
72 production immobilisée
2. De constater l'augmentation d'actif qui en résulte . L'immobilisation produite par l'entreprise vient
augmenter l'actif immobilisé ; elle est comptabilisée au débit du compte de classe 2 correspondant à la
nature de l'immobilisation.
3. Exemple : Une entreprise de bâtiment construit pour son propre usage un hangar au cours de l'exercice N ;
il résulte des fiches d'imputation de temps et de consommation que la construction de ce hangar a demandé
X heures de main d'œuvre dont le coût charges sociales incluse est de 5000 , Y m3 de béton pour un prix
d'achat de 1000 , des matériaux de construction prélevés sur le stock pour 10 000. Le hangar est achevé le
31/12/N.
Ecriture à passer par l'entreprise avant de clôturer ses comptes annuels :
N°compte libellé Débit Crédit
2131 bâtiment 16 000
721 Production immobilisée (immo corporelles ) 16 000
Construction d'un hangar
Il est apparu intéressant de terminer le chapitre consacré aux immobilisations par un court développement sur les
subventions d'investissement.
Définition : une subvention d'investissement est une aide dont bénéficie l'entreprise pour acquérir ou créer des
immobilisations ou pour développer une activité à long terme . Cette aide émane le plus souvent de l'Etat d'une
collectivité ou d'organisme chargés de développer certains secteurs d'activités (exemple agence de l'eau pour des
installations de dépollution).
Nature : une subvention utilisée conformément à son objet est définitivement acquise à l'entreprise qui l'a reçue .
Une subvention d'investissement ne peut donc être assimilée à un prêt. La subvention ne donne à celui qui la
verse aucun droit à distribution ou à nomination des dirigeants , il ne s'agit pas non plus d'un apport en capital.
La subvention d'investissement constitue pour l'entreprise qui la reçoit un produit exceptionnel.
Comptabilisation : le problème est celui de l'exercice de prise en compte du produit. Doit on enregistrer le
produit sur l'exercice au cours duquel la subvention a été acquise (comme pour une subvention d'exploitation) ,
ou étaler la prise en compte de ce produit au rythme de la consommation des avantages économiques de
l'immobilisation qu'il contribue à financer ?
b) étalement du produit :
Une subvention d'investissement finance (totalement ou partiellement ) un bien d'équipement dont les
avantages économiques s'étaleront sur plusieurs exercices . La charge résultant de la consommation de ces
avantages économiques sera étalée sur la durée de vie du bien (dotation aux amortissements ); il est donc
logique d'envisager d'aligner la prise en compte du produit résultant de la subvention sur le rythme
d'amortissement.
La subvention d'investissement sera alors inscrite dès qu'elle sera acquise au crédit d'un compte de capitaux
propres 131 subvention d'équipement . Le produit sera réintégré au compte de résultat en créditant le
compte 777 quote part de subvention virée au compte de résultat . Le compte 13 sera diminuée du
montant viré au compte de résultat par l'intermédiaire d'un sous compte 139 subvention d'investissement
inscrite au compte de résultat. Dans ce schéma le compte 131 permet de connaître le montant de la
subvention d'origine le compte 139 la part de ce montant prise en résultat.
Exemple:
Exercice : année civile
Le 01/01/N achat d'une immobilisation 9 000 ; durée d'utilisation 3 ans ; financée partiellement par une
subvention d'investissement de 3000.
Exercice N
JOURNAL GRAND LIVRE
139 681 777 quote
21 28
131 subvention dotation part subv
immobilisa amortisse 51 banque
subvention virée amortisse virée
compte libellé Débit crédit tion ment
résultat ments résultat
débit crédi débit crédi débit crédi débit crédi débit crédi débit crédi débit crédi
t t t t t t t
51 Encaissement subvention 3000 300
0
131 Subvention investissement 3000 300
0
21 Acquisition immobilisation 9000 900
0
51 Règlement immobilisation 9000 900
0
681 Dotation amortissement 3000 300
0
28 amortissement 3000 300
0
139 Subvention virée résultat 1000 100
0
777 Quote part subv virée résultat 1000 100
0
soldes 300 SC SD 100 SD 900 300 SC SD 300 100 SC
0 0 0 0 0 0
L'impact de l'utilisation de l'immobilisation sur le résultat N est de 2000 (3000-1000) compte tenu de
l'inscription d'une quote part de la subvention au compte de résultat.
La lecture des comptes 131 et 139 permet de voir qu'une subvention de 3000 a fait l'objet d'un virement au
compte de résultat pour un tiers de son montant.
Exercice N+1
JOURNAL GRAND LIVRE
139 681 777 quote
21 28
131 subvention dotation part subv
compte libellé Débit crédit immobilisa amortisse 51 banque
subvention virée amortisse virée
tion ment
résultat ments résultat
débit crédi débit crédi débit crédi débit crédi débit crédi débit crédi débit crédi
t t t t t t t
A nouveaux 300 100 900 300
0 0 0 0
681 Dotation amortissement 3000 300
0
28 amortissement 3000 300
0 Pour
139 Subvention virée résultat 1000 100 mémoire
0
777 Quote part subv virée résultat 1000 100
0
soldes 300 SC SD 200 SD 900 600 SC SD 300 100 SC
0 0 0 0 0 0
Exercice N+2
JOURNAL GRAND LIVRE
139 681 777 quote
21 28
131 subvention dotation part subv
immobilisa amortisse 51 banque
subvention virée amortisse virée
compte libellé Débit crédit tion ment
résultat ments résultat
débit crédi débit crédi débit crédi débit crédi débit crédi débit crédi débit crédi
t t t t t t t
A nouveaux 300 200 900 600
0 0 0 0
681 Dotation amortissement 3000 300
0
28 amortissement 3000 300
0 Pour
139 Subvention virée résultat 1000 100 mémoire
0
777 Quote part subv virée résultat 1000 100
0
soldes 300 SC SD 300 SD 900 900 SC SD 300 100 SC
0 0 0 0 0 0
THEME 6
les opérations non récurrentes
La comptabilité enregistre des opérations courantes développées au thème 4 et des opérations annuelles
(opérations d'inventaires) développées au thème 5 et surtout au thème 7. Ces opérations peuvent être qualifiées
de récurrentes .
Il en est d'autres qui ne se produisent que rarement dans la vie d'une entreprise . C'est de ces opérations non
récurrentes qu'il est question ici. Il peut s'agir d'opérations constatant des pertes ou des produits exceptionnels ;
d'opérations enregistrant des variations du capital (augmentation , amortissement , réduction) , de dissolution de
l'entreprise .
La variété de ces opérations dépasse le cadre de cette introduction à la comptabilité .
THEME 7
les opérations de clôture des comptes (écritures d'inventaire )
Les entreprises sont tenues , une fois par an , de procéder à un arrêté complet de leurs comptes .
Cet arrêté a pour objet :
1. De déterminer la richesse nette créée au cours des douze mois écoulés et d'expliquer la formation de cette
richesse nette : établissement du compte de résultat .
2. D'établir une situation du patrimoine (active et passive ) de l'entreprise ;chacun des éléments actif et passif
de ce patrimoine étant classé par nature ; les natures d'actif sont classées par ordre de liquidité croissante ,
les natures de passif par ordre d'exigibilité croissante : établissement du bilan.
La comptabilisation quotidienne des opérations courantes est insuffisante pour établir ces états financiers .
Il est nécessaire:
- de constater la perte de valeur des immobilisations due à leur utilisation ou à leur dépréciation .
- d'inventorier et de valoriser les stocks de marchandises , de matières premières , de consommables et de
produits en cours ou finis existant à la clôture de l'exercice .
- de constater les pertes de valeurs éventuelles et/ ou définitives de certains éléments d'actifs.
- de constater les risques de charges éventuelles existant à la clôture de l'exercice .
- de traduire dans les comptes les décisions de l'assemblée relatives à l'affectation du résultat de l'exercice
précédent .
- de s'assurer que sont rattachés à l'exercice tous les produits afférent à cet exercice et seulement ces produits
- de s'assurer que sont rattachés à l'exercice toutes les charges afférentes à cet exercice et seulement ces
charges .
NB : de plus en plus d'entreprises effectuent des arrêtés de comptes intercalaires (semestriels et parfois
trimestriels ) . Elles doivent alors, en principe , accomplir les mêmes opérations d'inventaire que pour la
clôture annuelle .
I
opération concernant
les immobilisations
voir thème 5
II
Le mécanisme économique des stocks et sa traduction comptable ont été traités dans le thème 2 . Les
stocks sont physiquement mouvementés (entrées en magasin et sorties de magasins ) tout au long de
l'année . Ces mouvements ne sont pas traduits en comptabilité . Ce n'est qu'à la fin de l'exercice ou de la
période que sont valorisés les stocks existant à la clôture .
Les postes de stocks du bilan sont augmentés ou diminués de la variation de stocks (stocks clôture - stocks
ouverture). Cette variation de stocks vient impacter le résultat (en + ou en - ) par l'intermédiaire des
comptes (variation de stocks , production stockée ).
n'est pas forcément établi pour la totalité des articles en magasin à la clôture de chaque exercice :
contrôle par épreuve .
1.2 La valorisation des quantités en stocks :
1.2.1 Coût d'entrée en stocks / valeur d'inventaire :
1.2.1.1 Exemple : un commerçant achète 1000 paires de chaussures 20 euros pièces ; ces 1000 paires sont
livrées en une seule fois le transport est facturé 1000 .
Le coût d'entrée des paires de chaussures s'établit comme suit :
Prix achat 20*1000 = 20 000
Coût de transport 1000
Coût d'entrée 21 000
Coût d'entrée unitaire 21 000/1000=21
A la clôture de l'exercice il reste 100 paires en stocks . A quel prix seront valorisé les stocks (valeur
d'inventaire ) dans chacune des deux hypothèses suivante :
a) le prix de marché du modèle en stocks est de 25 euros .
b) le prix de marché du modèle en stocks est de 20 euros .
Dans le premier cas : valeur de marché > coût d'entrée le stocks sera valorisé au coût d'entrée . En raison
du principe de prudence on n'anticipe pas les marges futures sur articles non vendus .
Dans le deuxième cas le stock sera valorisé à la valeur de marché . En pratique il sera valorisé au coût
d'entrée et une provision pour dépréciation égale 21-20= un euros par paire en stocks sera constituée .
1.2.1.2.1"Le coût d'entrée doit comprendre tous les coûts d'acquisition , de transformation et autres coûts
encourus pour amener les stocks à l'endroit et dans l'état où ils se trouvent" (PCG art 321-19).
Définitions :
a) coût d'acquisition : prix d'achat + frais accessoire d'achats .
b) coût de production : coût d'acquisition des matières consommées + charges directes et indirectes de
production .
1.2.1.2.2 différentes méthodes de calcul du coût d'entrée : une entreprise n'achète jamais ses marchandises ou ses
approvisionnements en une seule fois de même elle ne lance jamais une production unique au cours d'un
exercice. Pour une même marchandise ou une même matière première le prix d'achat ainsi que les coûts annexes
varient au cours d'un même exercice. Il en est de même pour les coûts de production d'un même produit. Il va
donc être important de trouver une méthode de valorisation homogènes pour des articles de même nature acquis
ou produits à des coûts différents .
Le coût moyen pondéré d'un article en stock au 31/12/N est de : 7350 /850 = 8,64
b) méthodes de calcul :
b1) En présence d'inventaire permanent le coût moyen pondéré est calculé à chaque entrée selon la
formule :
Exemple :
mouvements stocks
date
nature quantité prix unitaire quantité CMP valeur détail calcul CMP
Exemples :
Méthode FIFO / premier entré premier sorti : les sorties sont valorisées au coût des articles les plus anciens
dans les stocks .Les stocks son valorisés au coût des derniers articles entrés .
Les stocks sont portés au bilan pour leur valeur d'inventaire : cette valeur d'inventaire est égale au coût
d'entrée sauf si ce dernier est supérieur à la valeur actuelle .
La valeur actuelle à retenir pour les stocks est différente selon la destination du stock.
a) Stocks destinés à être revendus en l'état (marchandises , produits finis ) : la valeur actuelle est égale à la
valeur probable de réalisation nette (prix du marché - totalité des frais restant à supporter pour parvenir à la
vente ).
b) Stocks destinés à être incorporés dans un processus de production (matières premières , approvisionnements,
produits en cours ) : la valeur actuelle est égale à la valeur d'usage (flux net de trésorerie attendus ).
La dépréciation du stock est constatée par la constitution d'une provision pour dépréciation d'actif . Voir
ci dessous pour mécanisme de comptabilisation.
III
Dépréciation des éléments d'actif
non liée à leur utilisation.
Les actifs sont les éléments du patrimoine dont l'entreprise attend des effets économiques positifs en terme de
production (immobilisations ; stocks de matières premières ) ; de ventes (stocks de marchandises ou de produits
finis ) ; de rentrée de trésorerie (créances clients , titres de placements …).
Les actifs sont inscrits au bilan pour leur coût d'entée ou leur coût d'acquisition .Ils sont dépréciés au fur et à
mesure de leur utilisation lorsque les avantages économiques attendus s'étalent sur plus d'un exercice .
La valeur comptable d'un actif est égale à ce coût d'entrée diminuée des amortissements et des provisions
antérieurement pratiqués .
La valeur actuelle d'un actif à la clôture d'un exercice est la valeur des avantages économiques que
l'entreprise espère retirer de cet actif à la clôture de ce même exercice .
Si à la clôture d'un exercice la valeur actuelle d'un actif est inférieure à sa valeur nette comptable il y a
lieu de constater la dépréciation de cet actif par la constitution d'une provision pour dépréciation si cette
perte de valeur n'est pas irréversible .
4.3 Evolution de la provision dans le temps : à la clôture des exercice suivant il est procédé à une nouvelle
évaluation du risque de non recouvrement qui donne lieu à des compléments de dotation ou à des reprises
partielles (compte 781)
4.4 Dénouement :
Conclusion : une créance de 1000 HT a été encaissée pour 800 HT générant un produit net de 800 . Le jeu des
provisions et des reprises a permis d'impacter en + ou en- le résultat au fur et à mesure de l'évolution de la
solvabilité du client.
5.2 Comptabilisation :
désignation Compte de bilan Compte de dotation Compte de reprise
Dépréciation titres de
296 686 786
participation
Dépréciation autres titres
297 686 786
immobilisés
Dépréciation valeurs mobilières
59 686 786
de placement
6. Synthèse :
6.1 Les provisions pour dépréciation d'actif enregistrent les pertes de valeurs probables de ces éléments non
liées à leur utilisation.
6.1.1 Ces pertes de valeurs probables peuvent être causées par une perte de valeur intrinsèque (baisse des
cours d'un produit en stock ou d'une valeur mobilière ) ou par des évènements extrinsèques
(insolvabilité probable d'un client).
Elles sont créées par le débit d'un compte de dotation et annulées par le crédit d'un compte de reprise .
6.2 Au bilan les éléments d'actif ne sont pas dépréciés directement : le montant de la perte probable est
enregistrée au crédit d'un compte "provision pour dépréciation "
6.2.1
Provision pour dépréciation des titres de participation 296
Provision pour dépréciation des autres titres
297
immobilisés
Provision pour dépréciation des stocks 39
Provision pour dépréciation des comptes de tiers 49
Provisions pour dépréciation des comptes financiers 59
6.2.2 Le bilan présente donc pour chaque élément d'actif sa valeur brute , le montant cumulé des provisions pour
dépréciation et sa valeur nette .
6.3 La reprise totale ou partielle de la provision . La reprise de provision intervient .
6.3.1 Lorsque le risque cesse totalement ou partiellement .
6.3.2 Lorsque l'élément provisionné est retiré de l'actif : créance passée en perte , stock consommé ou vendu ,
titres vendu.
2. Définition :
2.1 Une provision pour risque et charge est un passif dont l'échéance ou le montant n'est pas encore fixé de
façon précise (PCG art 212-4) .
Lorsque des évènements intervenus ou en cours à la clôture d'un exercice rendent probable la survenance
de risques ou de charges nettement précisés quant à leur objet l'entreprise constituera une provision pour
risque et charges .
2.2 Une provision pour risque et charges est donc un passif dont l'échéance ou le montant n'est pas fixé de
façon certaine .
2.2.1 Le risque ou la charge couvert par cette provision doit être nettement précisé . On ne peut constituer
des provisions pour risques généraux .
2.2.2 Ce risque ou cette charge probable doit être lié à des évènements qui se sont produits au cours de
l'exercice ou d'exercices antérieurs ou qui sont en cours à la clôture de l'exercice
3. Distinction avec :
3.1 Les provisions pour dépréciations : ces provisions ne sont pas destinées à couvrir une sortie de ressources
vers un tiers mais une diminution de la valeur d'un actif.
3.2 Les charges à payer : les charges à payer sont des passifs certains mais leur échéance ou leur montant doit
parfois être évalué . Les charges à payer constituent des dettes .
3.3 Les passifs éventuels sont des obligations liées à la survenance d'un événement extérieur (obligation
souscrite sous une condition suspensive: la survenance de la condition rendra la sortie de ressources exigible
.Obligation de caution : la défaillance de la personne cautionnée rendra la sortie de ressources exigible) .Les
passifs éventuels constitue des engagements hors bilan
3.4 Les réserves : "les réserves sont des bénéfices affectés durablement à l'entreprise " . La constitution de
réserves ne résulte donc pas d'une obligation envers un tiers mais d'une décision d'affectation émanant des
organes compétents de la société . Les réserves sont des prélèvements effectués sur le bénéfice de
l'entreprise et non des charges diminuant ce bénéfice .
4. Comptabilisation : les provisions pour risques et charges sont des passifs externes enregistrés au crédit des
comptes 15 . En contrepartie la charge de l'exercice est portée au débit d'un compte : 681 (dotation
d'exploitation), 686 (dotation financière) , 687 dotation exceptionnelles.
5. Exemple :
A la suite de malfaçons une entreprise de construction est condamnée à payer 10 000 euros de dommages
intérêts à son client. L'entreprise de construction attribue ces malfaçons à des défauts dans les matériaux de
construction .
Au cours de l'exercice N l'entreprise de construction assigne en justice le fabricant de matériaux pour lui
demander la réparation totale du préjudice qu'elle a subit.
Au cours de l'exercice N+1 un rapport d'expert judiciaire partage les responsabilités entre constructeur
(45%) et fabricant (55%).
Au cours de N+2 un jugement condamne l'entreprise de fabrication de matériaux à verser à l'entreprise de
construction une somme de 4000 euros . Aucune des partie n'interjette appel.
En N+3 le fabricant est mis en demeure de payer sa dette et s'exécute immédiatement.
A la clôture N+2 la dette est certaine (autorité de la chose jugée en dernier ressort)mais l'échéance n'est pas
nettement précisée : la dette ne sera payée qu'après mise en demeure . L'entreprise constatera une charge
exceptionnelle sur opération de gestion (compte 671) et inscrira la dette au crédit d'un compte de charges à
payer (compte 4686).
A nouveaux 5500
Charges exceptionnelles 4000 4000
Charges à payer 4000 4000
N+2 Constatation de la
charge définitive
Provision pour risque 5500 5500
Reprise provision 5500 5500
Annulation provision
A nouveau 0 4000
Conclusion : la provision pour risque a permis d'impacter le résultat du montant probable de la charge dès que le
risque a été suffisamment précisé et sans attendre qu'il soit devenu définitif dans son montant et certain dans son
principe .
V
Les opérations de régularisation
A la clôture d'un exercice tous les documents représentatifs d'une créance ou d'une dette n'ont pas été remis
ou reçus .Si la charge ou le produit représenté par ces titres non émis ou non reçus se rattache à l'exercice il
y aura lieu de les comptabiliser .
A l'inverse des dettes certaines ou des créances acquises ont pu être comptabilisées alors que les produits ou
les charges qui s'y rattachent ne concernent pas (ou pas totalement) l'exercice .IL y aura lieu de neutraliser la
partie de la charge ou du produit en cause .
V
Les opérations de régularisation
A
Tous les produits et les charges
Charges à payer /produits à recevoir
1.3 Ces charges doivent être comptabilisées de façon à impacter le compte de résultat de l'exercice .
1.3.1 Néanmoins elle doivent être enregistrée au bilan dans des comptes de dettes distincts de ceux dans
lesquels sont enregistrées les dettes représentées par un titre . Ces comptes distincts étant rattachés
à la nature de dette principale .
1.3.2 Exemple : 40 fournisseurs ; 401 fournisseurs factures reçues ; 408 fournisseurs factures non
parvenues .
1.4 Comptabilisation :
1.4.1 Tableau de synthèse
Nature de charges Nature de dettes Commentaires
Des biens ont été livrés , des
services utilisés et les factures n'ont
pas été émises ou pas été reçues .La
408 fournisseurs factures non
60;61;62 achats et charges externes valorisation se fera à partir des
parvenues
devis , des bons de commandes s'ils
ont été chiffrés ou à défaut des prix
catalogue
Rôles non émis ou non reçus (taxe
professionnelle ) ; déclaration
annuelle non encore effectuée (taxe
63 impôts 448 Etat charges à payer apprentissage ) . La valorisation se
fera par le calcul (taxe
d'apprentissage) par une approche
taxe professionnelle
Exemple : à la clôture de chaque
exercice des primes sont versées au
428 personnel charges à payer
64 salaires et charges personnel en fonction de paramètres
438 charges sociales à payer
qui ne sont connus qu'au cours de
l'exercice suivant
65 autres charges de gestion
courante ;67 charges 4686 charges diverses à payer Voir exemple IV ci dessus
exceptionnelles
Les frais financiers représentent le
coût de l'utilisation des fonds d'un
tiers . La comptabilité doit
168 intérêts courus des emprunts enregistrer le coût correspondant à
66 charges financières
5186 intérêts courus découverts la période d'utilisation au cours de
l'exercice . Ces intérêts sont
prélevés par la banque avec un
certain décalage .
1.4.2 Au cours de l'exercice suivant : les comptes de charges à payer seront annulés (débités ) et les comptes
de charges seront crédités .Les charges définitives seront débitées sur les comptes de charges par le crédit
des comptes de dettes (401 fournisseurs ;421 personnel ,435 charges sociales …) . La différence entre la
charge à payer et la charge réelle sera donc corrigée sur N+1et impactera non l'exercice de rattachement
mais celui ou la charge réelle est connue.
1.5 Exemple .
a) Que 100 paires de chaussure livrées par l'entreprise B ne lui ont pas été facturées . L'entreprise B
facture ces articles à l'entreprise E au prix catalogue de 50 euros la paire moins une remise pour quantité
de 2%.
b) Que la prime versée aux commerciaux ne peut être calculée précisément .Cette prime est égale au
montant des salaires de base des commerciaux multiplié par le coefficient progression des ventes entre
N-1 et N chez E moins progression des ventes dans la profession pour la même période .
Pour l'exercice N les salaires de base des commerciaux sont de 200 000 EUROS le taux de progression
des ventes chez E est de 10% , le taux de progression des ventes pour les trois premiers trimestre dans la
profession est de 7% le taux de l'année ne sera connu qu ' la fin du premier trimestre N+1. Le taux de
charges sociales est estimé à 50%
c) Intérêts d'emprunt : l'entreprise a souscrit un emprunt au taux de 12% annuel . Les intérêts sont prélevés
trimestriellement le 30 du mois suivant le trimestre . Au 01/10/N le capital restant dû était de 10 000
euros .
En N+1 l'entreprise E :
a) reçoit la facture de B : prix catalogue moins une remise de 3%.
b) obtient le taux de variation des ventes de la profession pour l'année N : 8% . Calcule la prime de vente
des commerciaux , inclut cette prime dans les bulletins de paie d'avril . Les charges calculées sur cette
prime s'élèvent à : 2 020
c) La banque prélève les intérêts de l'emprunt : 300 euros .
Nature des charges Calcul charges à payer Comptes débités Comptes crédités
408 fournisseurs factures non
Achats marchandises 100paires*50*.98%=4 900 607 achats marchandises
parvenues
Primes commerciaux 200 000*(10%-7%)=6 000 6413 primes et gratification 428 personnel charges à payer
Charges sociales sur primes 6 000 *50% = 3 000 645 charges sociales 438 charges sociales à payer
1688 emprunts intérêts courus
Intérêts à payer 10 000 *12% /4=300 661 charges d'intérêts
non échus
1.5.2 Comptabilisation
Conclusion :
a) Lors de l'inventaire N les charges pour lesquelles les pièces comptables n'ont pas été reçues ou émises
sont comptabilisées dans les comptes de charges . Les dettes représentant ces charges sont
comptabilisées au crédit de comptes de dettes particuliers ; le plan comptable identifie ces comptes de
la façon suivante : première et deuxième chiffre identiques au compte de dette principal troisième
chiffre "8".
b)
En N+1 les factures ou pièces diverses sont comptabilisées dans les mêmes comptes de charges les
dettes sont comptabilisés dans les comptes principaux .
c) En N+1 les charges à payer N sont annulées :les comptes de charges sont crédités . Les erreurs
d'appréciation des charges à payer sont donc corrigées sur les charges N+1.
- La facture à recevoir B à été chiffrée à 4 900 au lieu de 4 850 ; le résultat N a été diminué de
50.Le résultat N+1 est lui majoré de 50 (facture reçue 4 850 - annulation FNP 4900)
2.3 Ces produits doivent être comptabilisés de façon à majorer le compte de résultat de l'exercice auquel ils
se rattachent .
2.3.1 Néanmoins ils doivent être enregistrés au bilan dans des comptes de créances distincts de ceux
dans lesquels sont enregistrées les créances représentées par un titre . Ces comptes distincts étant
rattachés à la nature de créance principale .
2.3.2 Exemple : 41 clients ; 411 clients factures émises ; 418 clients factures à établir .
2.4 Comptabilisation :
2.4.1 Tableau de synthèse simplifié
Nature de produits Nature de créances Commentaires
Les produits ont été livrés , les
70 ventes 418 clients factures à établir services ont été rendus mais les
factures n'ont pas encore été émises
75 autres produits de gestion
4687 débiteurs divers , produits à
courante
recevoir
2768 intérêts courus des
immobilisations financières
76 produits financiers
508 intérêts courus des valeurs
mobilières de placement
1.4.3 Au cours de l'exercice suivant: les comptes de produits à recevoir seront annulés (crédités ) et les
comptes de produits seront débités .Les produits définitifs seront crédités sur les comptes de produits
par le débit des comptes de créances (411 clients ; …) . La correction de la différence entre le
produit à recevoir et le produits réel impactera donc non pas l'exercice de rattachement mais celui ou la
produit réel est connu .
1.4.4 Compte tenu du caractère symétrique des charges à payer et des produits à recevoir il n'a pas paru
nécessaire d'illustrer ce paragraphe par un exemple .
V
Les opérations de régularisation
B
Seuls les produits et les charges afférents à l'exercice
Les comptes de régularisation actif /passif
1. Position du problème
Les comptes de régularisation actif/ passifs vont permettre de résoudre l'inadéquation entre la date d'exigibilité d'une obligation
active ou passive et la période de rattachement de ses effets .
➡Les produits ou les charges résultant d'une obligation ne sont pas forcément rattachable au seul exercice au
cours duquel l'obligation devient exigible .
Exemples :
N°1
- exercice correspondant à l'année civile
- contrat d'assurance dont la période de garantie va du premier octobre N au 30 septembre N+1 ; prime
payable le premier octobre N :1 200
b) du point de vue du bilan : on a enregistré une sortie de trésorerie (diminution d'actif ) de 1200 ; or
cette sortie de trésorerie exigée par le contrat donne à l'entreprise au 31/12/N le droit à une
couverture d'assurance pendant les neuf prochains mois . L'entreprise détient donc sur la compagnie
d'assurance une créance : le droit au remboursement de ses sinistres pouvant survenir jusqu'au
30/09/N+1. Cette créance sera valorisé au minima : la fraction de la prime afférent à cette période
soit 900.
N°2 Une entreprise de chauffage dont l'exercice correspond à l'année civile assure la maintenance des chaudières
sous forme de contrat d'entretien annuels .
Au cours de l'exercice N elle facture à un de ses clients une somme de 1200 correspondant au contrat couvrant la
période 01/07/N au 30/06/N+1.
Cette opération conduit à débiter le compte client de 1200 et à enregistrer un produit (vente de services) de 120.
Au 31/12/N la situation comptable avant écritures d'inventaire ne correspondra pas à la réalité économique de
l'entreprise :
a) du point de vue du compte de résultat : le produit enregistré en juillet N correspond à une période
de 12 mois allant du 01/07/N au 30/06/N+1.La comptabilité a donc enregistré un excédent de
produits correspondant à la période 01/01/N+1 au 30/06/N+1:
1200/12 mois *6 mois =600 .
Cet excédent de produit doit être neutralisé.
b) du point de vue du bilan : on a enregistré une créance client (augmentation d'actif ) de 1200 ; or
cette créance oblige à l'entreprise au 31/12/N à assurer pendant les six prochains mois l'entretien de la
chaudière de ce client. L'entreprise a donc une obligation envers son client : assurer l'entretien de sa
chaudière jusqu'au 30/06/N+1 . Cette dette sera valorisé pour le montant du contrat afférent à cette
période soit 600.
b) Que l'inscription de cette dette et de cette créance au bilan va entraîner la prise en compte d'un
produit et d'une charge qui ne se rattache pas totalement à l'exercice N.
c) Que ce décalage génère pour l'entreprise des obligations (une obligation active et une obligation
passive ) qui produiront leurs droits au cours de l'exercice suivant.
2. Comptabilisation :
- Au 31/12/N-1 la part de la prime N-1/N correspondant au 9 premiers mois de N (1000/12*9 = 750) a été
portée en charges payées d'avance .
- Au 31/12/N cette créance sur l'assurance a été utilisée il y a donc lieu de l'annuler et de constater la charge
d'assurance correspondant.
- Au 31/12/N on constate qu'une partie de la prime payée en N concerne N+1: créance sur l'assurance et
diminution de charge.
- Le solde débiteur du compte 616 correspond au coût de l'assurance pour l'année N :
Période calcul montant
01/01/Nau 30/09/N 1000/12*9 750
01/10/N au 31/12/N 1200/12*3 300
TOTAL 1050
- Au 31/12/N-1 les prestations correspondant aux 6 premiers mois de N (1000/12*6) a été portée en produits
constatés d'avance .
- Au 31/12/N cette obligation envers le client a été remplie il y a donc lieu de l'annuler et de constater le
produit correspondant.
- Au 31/12/N on constate qu'une partie de la prestation facturée en N concerne N+1: obligation de l'entreprise
envers son client et diminution de produit.
- Le solde créditeur du compte 706 correspond au produit de l'année N:
Période calcul montant
01/01/Nau 30/06/N 1000/12*6 500
01/07/N au 31/12/N 1200/12*6 600
TOTAL 1100
THEME 8
L'AFFECTATION DU RESULTAT.
Il appartient à l'assemblée générale ordinaire , sur proposition de l'organe dirigeant (conseil d'administration
, directoire ou gérance ) de décider de l'utilisation ( affectation ) de ce résultat.
Cette affectation du résultat doit respecter des règles définies par le Code de Commerce
CODE DE COMMERCE
(Partie Législative)
Article L232-10
A peine de nullité de toute délibération contraire, dans les sociétés à responsabilité limitée et les sociétés par
actions, il est fait sur le bénéfice de l'exercice, diminué, le cas échéant, des pertes antérieures, un prélèvement
d'un vingtième au moins affecté à la formation d'un fonds de réserve dit « réserve légale ».
Ce prélèvement cesse d'être obligatoire, lorsque la réserve atteint le dixième du capital social.
Article L232-11
(Loi nº 2003-7 du 3 janvier 2003 art. 50 II Journal Officiel du 4 janvier 2003)
Le bénéfice distribuable est constitué par le bénéfice de l'exercice, diminué des pertes antérieures, ainsi que des
sommes à porter en réserve en application de la loi ou des statuts, et augmenté du report bénéficiaire.
En outre, l'assemblée générale peut décider la mise en distribution de sommes prélevées sur les réserves dont elle
a la disposition. En ce cas, la décision indique expressément les postes de réserve sur lesquels les prélèvements
sont effectués. Toutefois, les dividendes sont prélevés par priorité sur le bénéfice distribuable de l'exercice.
Dans un souci de clarté il nous est apparu opportun de diviser le présent thème en quatre chapitres :
Premièrement :définitions des principaux termes utilisés dans les articles précités .
Deuxièmement : les règles et les mécanismes de fonctionnement des comptes définis ci dessus .
Troisièmement: l'ordre d'affectation.
Quatrièmement : exemples d'application
1.Définition
1.1 Bénéfice distribuable : Bénéfice de l'exercice - dotation à la réserve légale - dotation aux réserves
statutaires - pertes antérieures + report à nouveau bénéficiaire.
1.2 Réserves : les réserves sont des bénéfices affectés durablement à l'entreprise jusqu'à décision contraire
des organes compétents (PCG art441/10).
1.2.1 Réserve légale : dans les sociétés par actions et les SARL une fraction des bénéfices nets annuels
est portée à un compte de réserve ("réserve légale ") jusqu'à ce que cette réserve atteigne 10% du
capital social.. Cette réserve n'est pas distribuable .
1.2.2 Réserve statutaires : à la différence de la réserve légale dont le caractère obligatoire résulte de la
loi , les réserves statutaires sont des réserves dont le caractère obligatoire est régi par les statuts .En
conséquence les statuts ne sont pas obligés de prévoir la constitution de telles réserves ;mais s'ils le
prévoient leur constitution s'impose aux actionnaires ou associés à peine de nullité des décision de
distribution.
1.2.3 Réserves facultatives : réserves dont la constitution est laissée à la libre appréciation de l'assemblée
.
1.3 Report à nouveau : le report à nouveau enregistre la fraction du résultat de l'exercice dont l'affectation a
été renvoyée à l'exercice suivant.
1.3.1 Report à nouveau créditeur ( compte n° 110 ) : bénéfice dont l'affectation est renvoyée à
l'assemblée générale statuant sur les comptes de l'exercice suivant.
1.3.2 Report à nouveau débiteur (compte 119) : pertes cumulées des exercices antérieurs qui n'ont pas
encore été compensées par une imputation sur les réserves ou sur les résultats et qui devront être
déduite du bénéfice de l'exercice suivant ou ajoutées au pertes du même exercice .
1.4 Dividendes : sommes prélevés sur le bénéfice distribuable (le cas échéant majoré d'un prélèvement sur
les réserves ) et distribuées aux actionnaires .
1.4.1 Premier dividende (ou intérêt statutaire ou dividende statutaire): les statuts peuvent prévoir que les
actionnaires recevront ( si les résultats le permettent ) un dividende égal à un certain pourcentage
du capital . Cette distribution (en présence de résultats suffisants) s'impose à l'assemblée elle
constitue donc pour les actionnaires une rémunération minimale garantie de leur capital (d'où
l'appellation d'intérêts statutaire).
1.4.2 Super dividende ou deuxième dividende : distribution laissée à l'initiative de l'assemblée .
3. Ordre de l'affectation :
Nature opération calcul
Bénéfice de l'exercice Bénéfice après impôt
Dotation réserve légale (bénéfice exercice -RAN débiteur )*5% - dotation réserve légale
Dotation Réserve statutaires - dotation réserves statutaires
Si RAN débiteur - report à nouveau débiteur
Imputation du report à nouveau
Si RAN créditeur + report à nouveau créditeur
Prélèvement sur les réserves + prélèvement sur les réserves
TOTAL Somme distribuable
Dividende statutaire - dividende statutaire
Dotation réserve facultative - Dotation réserve facultative
Deuxième dividende - deuxième dividende
RESTE REPORT A NOUVEAU DE L'EXERCICE
Notes :
RAN : report à nouveau
Imputation du report à nouveau : Le report à nouveau étant le cumul algébrique des reliquats de résultats
non imputés il est soit débiteur , soit créditeur .
4. Exemples :
- les statuts prévoient : une dotation à la réserve statutaire égale à la dotation à la réserve légale , un premier
dividende égal à 5% du capital
- le capital est divisé en 50 000 actions
- l'assemblée décide une dotation de 40 000 euros à la réserve facultative ; une distribution à titre de
deuxième dividende du solde arrondi à l'euro inférieur par action.
Le report à nouveau sera ajouté au résultat distribuable de N+1 lors de l'assemblée chargée de statuer sur les
comptes de cet exercice .
Ecritures :
Les capitaux propres sont inférieurs de 300 000 à ceux du bilan avant répartition (montant des dividendes
distribués ) ; ce montant vient augmenter celui des dettes .
Le bilan après répartition (bilan de clôture après répartition ) est établi après que la décision d'affectation ait été
prise par l'assemblée . Après la passation des écritures d'affectation et l'établissement du bilan de répartition
l'entreprise peut procéder à la clôture des comptes de l'exercice .
Le bilan d'ouverture d'un exercice est toujours égal au bilan après répartition de l'exercice précédent.
Exemple 2
Bilan avant affectation
actif immobilisé 5 758 000 capital 5 000 000
réserve légale 330 000
actif circulant 6 232 000 autres réserves 980 000
résultat 387 200
report à nouveau -10 000
capitaux propres 6 687 200
Tableau d'affectation
Tableau de répartition du résultat
bénéfice à répartir 387 200
réserve légale :(387200-10000)*5% -18 860
imputation report à nouveau -10 000
report à nouveau 0
Ecritures
N° COMPTES LIBELLES DEBIT CREDIT
120 Résultat de l'exercice 387 200
1 061 dotation réserve légale 18 860
119 report à nouveau 10 000
1 068 prélèvement réserve facultative 41 660
457 dividendes à payer 400 000