UNIVERSIDADE FEDERAL DE ITAJUB INSTITUTO DE ENGENHARIA MECNICA DEPARTAMENTO DE PRODUO

ANALISE PRTICA DOS CUSTOS DIRETOS DE UMA PEQUENA EMPRESA Thiago Alves de Andrade Orientador: Cleber Gonalves Junior Universidade Federal de Itajub, Departamento de Produo Cx. P. 50 37500-000 Itajub, MG, Brasil cgj@unifei.edu.br

Resumo. O presente trabalho tem a finalidade de avaliar um caso prtico dos custos diretos de produo de uma pequena empresa no ramo de equipamentos para vidro, estruturando os clculos em uma planilha de Excel. A abordagem se da pelo mapeamento do processo produtivo e criao de departamentos que servem como base para o clculo do custo da mo-de-obra direta com seus devidos encargos e do material direto utilizado nos produtos. Em uma fase futura poder ser criado um sistema de custo para fins gerenciais para tomadas de deciso tendo como base esse trabalho. Palavras-chaves: Contabilidade de Custos, Custos Diretos, Matria-Prima e MOD.

1. INTRODUO Muito se tem feito para melhorar o desempenho das grandes empresas com desenvolvimento de softwares na rea de custeio de razovel desempenho, no entanto o custo dos softwares so muito elevados sendo inacessveis para empresa de pequeno porte, diante desse cenrio percebe-se que quase nada dedicado as pequenas empresas. Tem se presenciado nas pequenas empresas o clculo de custo no lpis e borracha e raramente em planilhas eletrnicas ou outros tipos de programas que poderiam oferecer informaes mais precisas e de maior qualidade. A velha e desgastada frmula Lucro = Preo - Custo j no mais possvel de utilizao, a ordem agora esta voltada para uma nova frmula onde Preo = Custo+Lucro, ou seja, o preo hoje ditado pelo mercado e busca-se um custo adequado e lucro razovel. A obteno de um sistema de custo confivel exige da equipe conhecimento dos processos de fabricao do produto, dos materiais diretos e indiretos envolvidos, dos departamentos e de todos os gastos presentes na empresa. Atravs deste sistema de custo possvel gerar informaes confiveis as pequenas empresas quanto ao custo do produto, custo dos departamentos, lucros gerados e ainda estimar custos de produo.

2. OBJETIVO Este trabalho tem por objetivo o estudo dos custos diretos e criao de um sistema em planilha do Excel de fcil manuseio e consulta e de informaes confiveis para empresa de pequeno porte. A finalidade do sistema auxiliar a gesto da empresa como um todo e na tomada das decises estratgica. 3. CONTABILIDADE DE CUSTOS COMO INSTRUMENTO DE GERNCIA E CONTROLE Para a grande maioria das empresas a primeira preocupao com a contabilidade de custo era resolver o problema quanto a mensurao monetria dos estoques e do resultado e no utiliza-la como um instrumento de gesto. medida que surgiram as empresas e as atividades industriais se tornaram mais complexas a contabilidade de custo passou a ser utilizada como uma excelente ferramenta gerencial criando informaes teis para tomada de decises. Diante dessa importncia, hoje a contabilidade de custo possui duas funes relevantes, a de auxlio de controle e de tomada de decises gerenciais. 3.1 Terminologia Contbil Para melhor compreeso do trabalho necessrio o entendimento de algumas nomenclaturas que esto conceituadas segundo Martins (2000).. A terminologia para analise e medio usada pela empresa foi a seguinte: Gasto o valor dos insumos adquiridos pela empresa, independente de terem sido utilizados podendo ser um ativo, produto ou servio. Custo o gasto relativo a bens ou servios utilizados na produo de outros bens sou servios, ou seja, o valor dos insumos usados na fabricao dos produtos da empresa. Os custos podem ser classificados de acordo com a sua possibilidade de sua alocao direta em cada tipo diferente de produto ou a sua impossibilidade de ser alocado diretamente, ou seja, dever ser alocado indiretamente atravs de um rateio. Custo Direto: so os custos vinculados diretamente ao produto, ou seja, podem ser alocados facilmente aos produtos atravs de algum sistema de medio seja ele uma unidade kilomtrica ou a quantidade de horas de mo-de-obra. Podemos encontrar os custo diretos tanto na rea de produo (matria-prima, mo-de-obra direta, embalagens etc) como na rea de comercializao (impostos, comisso de vendas etc). Custo Indireto: so os custo que no so facilmente vinculados aos produtos mas, a um conjunto ou a empresa. Como nos custo diretos, os custo indiretos so encontrados na rea produtiva (materiais indiretos, depreciao, salrio dos supervisores, aluguel etc) e na rea comercial (telefone, viagens, propagandas etc). No entanto, existe uma dificuldade grande de atribuir os custos indiretos aos produtos, pois necessitam ser rateados atravs da escolha de critrios provocando assim distores no sistema de custos. Os custos tambm podem ser classificados conforme a sua relao com o volume de produo dividindo-se em custos diretos e indiretos Custos Fixos: so aqueles que independem do nvel de atividade da empresa, isto , no variam conforme a alterao do volume de produo. Exemplos: aluguel da fbrica, mode-obra indireta, depreciao de mquinas e equipamentos, salrio da administrao etc.

 Custo Varivel: so aqueles que esto intimamente relacionados com o volume de produo da empresa, crescem a medida que o nvel de atividade da empresa aumenta e diminui conforme o nvel de atividade abaixa variando de acordo com a quantidade produzida. Exemplo: matria-prima, materiais de consumo, embalagens, energia eltrica da fabrica etc. Despesas refere-se ao valor dos insumos no identificados com a produo e que so consumidos para o funcionamento da empresa, isto , refere-se as atividades no produtivas da empresa que geralmente so separadas em Administrao, Comercial e Financeiro. A diferenciao entre custo e despesa importante para a contabilidade, pois os custo so incorporados diretamente aos produtos como, por exemplo, a matria-prima e a mo-de-obra, enquanto que as despesas so consideradas diretamente na apurao do lucro em um determinado perodo. Departamentalizaco: o departamento uma unidade mnima administrativa constituda de homens e mquinas que desenvolve atividades produtivas semelhantes que agregam algum custo sobre o produto. Os departamentos normalmente esto agrupados em dois grandes grupos, Departamentos Produtivos so aqueles que exercem suas funes diretamente ao produto e Departamento de Servio so aqueles que exercem suas funes de maneira indireta como o caso da administrao da empresa. Mo-de-obra: Outro aspecto importante a ser considerado na empresa mo-de-obra que pode ser separada em direta ou indireta. A mo-de-obra direta est relacionada com todo o funcionrio que executa uma tarefa capaz de ser medida e agregada diretamente ao produto como o caso de um operrio no setor de pintura onde o tempo consumido na pintura de um produto ou componente pode ser medido. Contrrio a mo-de-obra direta, o valor da mo-deobra indireta de difcil distribuio ao produto, pois no possvel conhecer quanto tempo o produto consome da pessoa. o caso de um operrio que tem como funo supervisionar ou controlar determinadas tarefas que possui difcil mensurao. O valor da mo-de-obra indireta deve ento, ser estimada ou rateada aos produtos, no entanto, os critrios de rateio devem ser cuidadosamente elaborados para que no ocorram distores quando aos custos que forem alocados aos produtos. Matria-Prima: O material que um componente da natureza pode sofrer algum tipo de beneficiamento atravs de um processo produtivo com a utilizao de mo-de-obra e insumos obtendo como resultado final um produto comercivel (Dutra, 1992). Os materiais so sempre classificados como custo varivel e podem apresentar-se como diretos ou indiretos.

4. SISTEMA DE CUSTEIO VARIVEL 4.1 Mapeamento da empresa Antes do primeiro passo para a construo da planilha eletrnica de custo necessrio o conhecimento completo de como funciona a empresa desde o recebimento da matria-prima at a expedio dos produtos acabados. Segundo Ostrenga (1993) a tica de processo uma forma muito poderosa de se analisar uma empresa, porque essa a maneira pela qual um cliente a v.

Em seguida foi mapeado todo o processo produtivo, mostrando quais so as etapas de fabricao do produto e por quais postos de trabalho e funcionrios os produtos passam. A construo do organograma da empresa foi essencial para formao dos departamentos. O fluxo produtivo da empresa est representado na Figura 1. 4.2 Departamentos Como a empresa no disponibilizava de uma organizao baseada em departamentos a criao destes foi imprescindvel para a unio de funes semelhantes em um mesmo departamento (unidade mnima administrativa). Foram criados ento dois grandes grupos, o Produtivo que atua diretamente no produto e o Administrativo que atua no produto de forma indireta, ou seja, executa servisos para outros departamentos. O Departamento Produtivo sofreu a seguinte diviso: Corte de Tubo Corte e Dobra Mesas e Cavalete Montagem de Mesas Lapidadora e Gabinete Soldagem Lixamento e Limpeza Pintura Maquinas Acabamento Geral Eletro-pneumtico Usinagem Almoxarifado

e o Departamento de Administrao foi dividido como: - Administrao - Manuteno - Almoxarifado Os Departamentos Produtivos alocam seus custos diretamente para os produtos, pois fisicamente os produtos passam por esses departamentos o que torna fcil sua alocao. No entanto o Departamento de Administrativo ter seus custos transferidos para aqueles que se beneficiam dele, justamente por no ocorrer a passagem fsica dos produtos nesse departamento. A criao dos departamentos foi feita junto as atividades de mapeamento do fluxo de produo da empresa que tambm est representado na Figura 1

13
Almoxarifado
2P

12
Usinagem
2P 4M

1
Corte de Tubo
3P 3M

2
Corte e Dobra
2P 3M

14
Componentes
1P
Preparao de Materiais

3
Mesas e Cavaletes
3P 2M

4
Montagem Mesas
2P 1 P/6 e 5 1M

5
Lap. Gab e etc
2P 1 P/6 e 4 1M

9
Mquinas
12 P 10 M

Eltro-Pneumtico
5P 1M

6 15
Soldagem Inox
1P 1 P/5 e 4 4M 1P 2P

16
Manuteno

Lixamento e Limpeza
4P

8
Pintura
2P 5M

10
Expedio

Acabamento Geral
6P 3M

Figura 1 Fluxo de Produo

4.3 Custo da Mo-de-Obra A mo-de-obra por sua vez pode ser classificada quanto a sua relao com o produto em Direta e Indireta. Para alguns autores a mo-de-obra direta est relacionada com o quanto o tempo de trabalho do operrio pode ser identificado com o produto, ou seja, o quanto do salrio do operrio pode ser alocado diretamente ao produto sem que necessite de rateio ou qualquer outra forma de apropriao (Martins, 2000), isso s acontece quando possvel mensurar o tempo de trabalho despendido pelo operrio. No que tange a mo-de-obra indireta esta somente apropriada ao produto por meio de rateio ou outra apropriao indireta, pois no possvel ou vivel economicamente mensurar o quanto do trabalho do funcionrio est sendo empregado ao produto. Alm do salrio de seu funcionrio a empresa tambm responsvel por um conjunto de obrigaes bastante relevante para os seus custos que so os Encargos Sociais e Trabalhistas tanto para a mo-de-obra direta e indireta. De acordo com as leis vigentes em nosso pas, as empresas so oneradas com o objetivo de conseguir fundos para fins de financiamento de atividades sociais. Totalizando todos os encargos verificamos que podem ultrapassar 100% do valor da remunerao do funcionrio, ou seja, o valor que o funcionrio recebe pelo seu trabalho pago pela empresa pelo dobro do valor. Assim como na grande maioria das empresas brasileiras a Agmaq, empresa na qual foi desenvolvido o sistema, no possui um alto grau de automao, fazendo com que o custo da mo-de-obra tenha grande participao na elaborao do custo do produto. Portanto para obter o custo da mo-de-obra foram levados em considerao os gastos com o salrio pago ao funcionrio adicionando-se os seguintes encargos: - 13o salrio com 11%; - Repouso semanal com 20%; - Frias 14%; - Adicional Contituicional de 1/3 das Frias com 4,6%; - Previdncia Social com 20%; - Feriados com 5%; - FGTS com 8,6%; - Outros encargos 10%; Lembrando que como a empresa optante pelo sistema Simples como forma de pagamento de tributos, alguns encargos como Seguro Contra Acidente de Trabalho, Salrio Educao, contribuio para instituio como Sesi e Senai esto embutidos no pagamento unificado dos impostos do Simples (Instruo Normativa SRF no 34, 2001), ou seja, esses encargos so de difcil contabilizao, portanto ser considerado um valor de 10,5% resultante da somatria dos encargos para uma empresa que se encontra fora do sistema Simples de pagamento de tributos. Ainda que no sejam computados outros gastos como: faltas abonadas, tempo de dispensa sobre aviso prvio, insalubridade, salrio famlia, etc., considerou-se um acrscimo de 100% do salrio-hora pago aos funcionrios para o clculo do custo da mo-de-obra direta na planilha eletrnica. Aproveitando-se da mesma planilha os funcionrios foram agrupados nos seus devidos departamentos, apesar da grande dificuldade em estabelecer o departamento correto para alguns funcionrios, pois uma parte da mo-de-obra exercia diferentes funes em departamentos diferentes. A planilha eletrnica do custo da mo-de-obra pode ser visualizada na Figura 2:

Figura 2 Clculo do Custo Real da Mo-de-Obra 4.4 A questo sobre os Materiais Diretos A identificao dos materiais que compunham os produtos foi feita junto a rea de engenharia com base nos projetos, inicialmente tais projetos se mostraram desatualizados diante das vrias modificaes feitas nos produtos na prpria rea produtiva. Como os dados dos projetos no eram confiveis optou-se por atualizar os projetos junto a rea produtiva para depois serem identificados os materiais, o que absorveu grandes quantidades de horas de trabalho. Uma vez identificados os materiais, estes foram agrupados segundo a sua semelhana na tentativa de reduzir a listagem de materiais que tornaria extensa e complexa, pois cada produto apresentava materiais de diferentes tamanhos e formas. Em uma prxima etapa foi criada uma planilha eletrnica utilizando um banco de dados da rea comercial j existente na empresa que fornecia a descrio do material com um cdigo e o custo do material, no entanto, a linguagem da engenharia era diferente da rea comercial o que provocou para muitos materiais uma descrio diferente para um mesmo material. Alm do problema da falta de padronizao entre a rea comercial e engenharia existia ainda no banco dados o cadastro em duplicidade dos materiais, ou seja, o mesmo material quando cadastrado recebia nomes e cdigos diferentes, pois o cadastro era feito por pessoas diferentes. Diante desses problemas foram tomadas algumas medidas como a de padronizar a descrio dos materiais entre a engenharia e a rea comercial, outra medida foi a de colocar apenas uma pessoa para realizar o cadastro dos materiais evitando assim a criao de mais duplicidades e para eliminar os materiais duplicados j existentes foi realizado uma reviso em todo o banco de dados.

Para o clculo do custo dos materiais diretos considerou-se o valor unitrio do material multiplicado pela quantidade utilizada no produto, mas para facilitar os clculos foi adotado como unidade de medida padro aquelas vigentes no meio comercial entre a Agmaq e seus fornecedores. Contudo, os materiais possuam diferentes sistemas de medida quando comercializados, isto , os materiais podiam ser comprados em unidades mtricas, quilomtrica ou at unitrias fazendo com que a planilha de clculo tivesse que se moldar ao sistema de comercializao dos produtos. A planilha do custo do produto por matria-prima est representada na Figura 3:

Figura 3 Custo da Matria-Prima por produto

5. CONCLUSO Apesar da pequena empresa dar a impresso que o levantamento de seus custos simples e fcil de serem feitas, em um caso prtico podemos encontrar muitas dificuldades. Para os custos da mo-de-obra direta que foram calculados, teve-se que estimar um valor dos encargos salariais por serem muito complicados a sua contabilizao principalmente as empresa que esto inscritas no Simples onde partes dos encargos salariais esto embutidas em uma taxao nicas. Quanto ao custo da matria-prima direta tambm podemos afirmar que no nada fcil de ser contabilizada levando-se em considerao que cerca de 220 horas de trabalho foram necessrias para levantar o custo do material direto de fabricao para apenas 6 equipamentos da empresa sendo que temos cerca de 40 equipamentos diferentes. O que percebemos aqui que muitos autores tratam os custos diretos de maneira muito simples e fcil, mas, no o que se observa diante de um caso real, onde encontramos muitas dificuldades para contabilizar os custos diretos. Mesmo com tantos obstculos foi calculado o valor da Margem de Contribuio de cada produto atravs da diferena entre a receita que seria o preo de venda do equipamento e os custos variveis da matria-prima e da mo-de-obra direta conforme podemos acompanhar na Figura 4.

Figura 4 Margem de Contribuio por Produto

REFERNCIA Martins, E., 2000, Contabilidade de custo, vol. 7, Editora Atlas S.A. Ostrenga, M. R., 1993, Guia da Ernest & Young para gesto total dos custos, Editora Record. Dutra, R. G., 1992, Custos uma Abordagem Prtica, Editora Atlas 3a Edio. Maciel, E. 2001, Instruo Normativa SRF no 34, de 30 de Maro de 2001, Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuies das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte (Simples).