ICMS - importao por conta e ordem de terceiros - Crdito fiscal - Consideraes Resposta Consulta n 129-2003, de 08 de fevereiro de 2003. 1.

. A Consulente informa que pretende "contratar uma empresa estabelecida na cidade de Vitria, Estado do Esprito Santo, cadastrada e enquadrada como empresa integrante do FUNDAP (...), para importar mercadorias por sua conta e ordem (...)". 2. Informa, ainda, que "o desembarao aduaneiro ser feito no porto de Vitria ES em nome da empresa contratada, a qual, posteriormente emitir uma nota fiscal de remessa (CFOP 6949) destacando o ICMS (alqota: 12%), para transportar a mercadoria at o estabelecimento da Consulente". 3. Informa, finalmente, que ir escriturar a mencionada Nota Fiscal no Livro de Registro de Entradas e se creditar do imposto nela destacado. 4. Questiona se est correto o procedimento. 5. Inicialmente, convm esclarecer alguns aspectos da incidncia do ICMS na importao, para ento verificarmos como a legislao pertinente se aplica chamada "importao por conta e ordem de terceiros". Utilizaremos, quando necessrio, a terminologia consagrada por diversos tributaristas, que analisam o fato gerador segundo critrios (ou aspectos): material, pessoal (sujeito ativo e sujeito passivo), temporal, espacial, e quantitativo (base de clculo e alquota). 6. A Constituio Federal de 1988 traou as principais linhas ICMS, especialmente seu critrio material e o princpio da no-cumulatividade, deixando para lei complementar outros aspectos, tais como a definio dos contribuintes, a disciplina do regime de compensao e a determinao do local do fato gerador. 7. No que diz respeito ao princpio da no-cumulatividade, o inciso I do mesmo 2, antes citado, estabelece que o imposto "ser no-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operao relativa circulao de mercadorias ... com o montante cobrado nas anteriores, pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal". 8. Embora tivesse deixado a cargo de lei complementar a fixao do local da operao, o que define tambm o sujeito ativo da operao, a CF/88 adiantou-se dizendo que, na importao, cabe o imposto ao Estado "onde estiver situado o domiclio ou o estabelecimento do destinatrio da mercadoria, bem ou servio". 9. A Lei Complementar 87/96, por seu turno, estabelece, no pargrafo nico do artigo 4, que tambm contribuinte "a pessoa fsica ou jurdica que, mesmo sem habitualidade ou intuito comercial, importe mercadorias ou bens do exterior, qualquer que seja a sua finalidade". Quanto ao local da operao, tratando-se de mercadoria ou bem importados do exterior, determina que este o do estabelecimento onde ocorrer a entrada fsica (artigo 11, inciso I, alnea "d"). 10. Voltando, agora, nossa ateno para a chamada "importao por conta e ordem de terceiros", asseveramos que ela deveria ter sido objeto de convnio, nos moldes do que dispe a Lei Complementar 24/75, por envolver interesses no somente da Unio - no tocante ao PIS/Pasep e Cofins como tambm dos Estados da Federao. No entanto, o assunto foi normatizado unilateralmente pela Receita Federal por meio da Instruo Normativa da SRF 247/04 e suas alteraes, bem como por atos hierarquicamente inferiores, normas essas que no obrigam a Fazendo do Estado.

11. Segundo os incisos I e II do 1 do mencionado artigo 12 da Instruo Normativa SRF n. 247/2002: "I entende-se por importador por conta e ordem de terceiros a pessoa jurdica que promover, em seu nome, o despacho aduaneiro de importao de mercadoria adquirida por outra, em razo de contrato previamente firmado, que poder compreender, ainda, a prestao de outros servios relacionados com a transao comercial, como a realizao de cotao de preos e a intermediao comercial; II entende-se por adquirente a pessoa jurdica encomendante da mercadoria importada" (G.N.). 12. Por sua vez, o artigo 86 do citado diploma legal estabelece que: "Art. 86. O disposto no art. 12 aplica-se, exclusivamente, s operaes de importao que atendam, cumulativamente, aos seguintes requisitos: I contrato prvio entre a pessoa jurdica importadora e o adquirente por encomenda, caracterizando a operao por conta e ordem de terceiros; II os registros fiscais e contbeis da pessoa jurdica importadora devero evidenciar que se trata de mercadoria de propriedade de terceiros; e III a nota fiscal de sada da mercadoria do estabelecimento importador dever ser emitida pelo mesmo valor constante da nota fiscal de entrada, acrescido dos tributos incidentes na importao. 1 Para efeito do disposto neste artigo, o documento referido no inciso III do caput no caracteriza operao de compra e venda (G.N.). (...)" 13. de clareza meridiana que existe uma s "operao relativa circulao de mercadorias", que a de importao, embora dois sejam os seus agentes: um, que empresta o seu nome ao despacho aduaneiro e outro, que realmente tem interesse no negcio jurdico que dar origem "entrada de mercadoria importada do exterior", fato gerador do ICMS. Mais, este segundo agente, que promove a importao por sua conta e risco, o que a CF/88 e a LC 87/96 quiseram tributar, por sua capacidade contributiva. De fato, ele arca, tambm, com os tributos incidentes na importao, ainda que sejam pagos em nome de outra pessoa jurdica, esta mera facilitadora da operao. 14. Em face de todo do exposto, entendemos que, para fins do ICMS: a Consulente, por promover a "entrada de mercadorias importadas do exterior", ainda que em nome de terceiro, o verdadeiro contribuinte do imposto (artigo 121, I, do CTN); ter direito ao crdito pelo ICMS pago pela importao e no pelo simples recebimento da mercadoria enviada pelo "importador por conta e ordem", situado no outro Estado; a empresa situada no Esprito Santo responsvel solidria pelo pagamento do imposto (artigo 124, inciso I do CTN ); a entrada fsica da mercadoria no estabelecimento da Consulente o fato relevante para determinao do local da operao (artigo 11, inciso I, alnea "d" da Lei Complementar 87/96), sendo devido o imposto, pela Consulente, ao Estado de So Paulo. 15. Esse entendimento foi consagrado no Recurso Extraordinrio 268.586-1, em processo originado pela lavratura de AIIM contra o "adquirente", em importao

realizada por sua conta e ordem, no qual assim se manifestou o Ministro Cezar Peluso do STF: "4. A questo constitucional e radica-se na interpretao da clusula final do art. 155, 2, IX, "a", da Constituio da Repblica, o qual estatui: "...cabendo o imposto ao Estado onde estiver situado o domiclio ou o estabelecimento do destinatrio da mercadoria, bem ou servio;" (...) O termo destinatrio, contido no trecho final do art.155, 2, IX, "a", da Constituio, deve ser lido e interpretado em consonncia com o preceito que, nesse mesmo texto, combinado com o disposto no inc. II do caput do art. 155, outorga ao Estado competncia para instituir ICMS na importao. Ou seja, destinatrio da mercadoria quem figura como contraente no negcio jurdico que d origem operao material de importao, seja esta realizada diretamente, seja por intermdio de terceiro, como, p. ex., de prestador de servio, trading, etc. (...) O decisivo saber a quem, segundo o teor do negcio jurdico subjacente ao ato material da importao, destinada a mercadoria que o prprio adquirente ou, por ele, terceiro traz do exterior. Isto , quem adquire a mercadoria importao. (...) O destinatrio , pois, sem sombra de dvidas, para efeitos de incidncia do ICMS na importao, a ora recorrente. A emisso de notas fiscais de sada pela empresa importadora, ... e o errneo recolhimento do imposto ao Estado do Esprito Santo no desnaturam o negcio jurdico realizado entre a recorrente e o exportador. A importadora foi s intermediria na aquisio, no destinatria da mercadoria. (...) 6. O Estado de So Paulo, ora recorrido, tem, portanto, legitimidade constitucional para exigir o ICMS incidente na importao, razo por que nego provimento ao recurso (GN)". 16. Pela entrada da mercadoria em seu estabelecimento, respeitados os artigos 61 e seguintes do RICMS, a Consulente pode creditar-se do ICMS pago na importao, desde que tenha comprovante de que o recolhimento do imposto foi feito para o Estado de So Paulo. 17. Para o cumprimento das obrigaes acessrias perante o Estado de So Paulo, a Consulente dever emitir Nota Fiscal, nos termos do artigo 136, inciso I, alnea "f", e artigos 137 e 138, todos do Regulamento do ICMS, escriturando-a normalmente no Livro Registro de Entradas. Poder acrescentar nos livros fiscais outras indicaes de seu interesse, desde que no lhe prejudiquem a clareza (11 do artigo 213 do RICMS). Tal exigncia decorre do fato de que o Estado de So Paulo no reconhece como vlidas, para efeito do crdito do ICMS incidente na importao, as Notas Fiscais emitidas pelo importador por conta e ordem, em virtude da supracitada inexistncia de convnio celebrado para esse fim. OLGA CORTE BACAYCOA - Consultor Tributrio. De acordo. GIANPAULO CAMILO DRINGOLI, Consultor Tributrio Chefe 1 ACT, GUILHERME ALVARENGA PACHECO, Diretor Adjunto da Consultoria Tributria