Contabilidade Publica

UNITINS - Fundao Universidade do Tocantins
Contabilidade Pblica Cincias Contbeis
Contabilidade Pblica
Cincias Contbeis - 6 Perodo
Snia Lima da Costa Taciana Lamounier Salomo Leonardo Luiz Nunes de Assuno
Palmas/TO - 2007
FUNDAO UNIVERSIDADE DO TOCANTINS

Reitor Humberto Luiz Falco Coelho Vice-Reitor Lvio William Reis de Carvalho Pr-Reitor de Graduao Galileu Marcos Guarenghi Pr-Reitora de Ps-Graduao e Extenso Claudemir Andreaci Pr-Reitora de Pesquisa Antnia Custdia Pedreira Pr-Reitora de Administrao e Finanas Maria Valdnia Rodrigues Noleto Diretor de Educao a Distncia e Tecnologias Educacionais Marcelo Liberato Souza Coordenador Pedaggico Geral Geraldo da Silva Gomes Coordenadora do Curso Maria Rosa Arantes Pavel
MATERIAL DIDTICO
Organizao dos Contedos Snia Lima da Costa Taciana Lamounier Salomo Leonardo Luiz Nunes de Assuno Coordenao Editorial Maria Lourdes F. G. Aires Assessoria Editorial Darlene Teixeira Castro Reviso Didtico-Pedaggico Francisco Gilson Rebouas Porto Jnior Reviso Lingstico-Textual Domenico Sturiale, Ivan Cupertino e Sibele Letcia R. O. Biazotto Reviso Digital Katia Gomes da Silva Programao Visual Irenides Teixeira Ilustraes Geuvar S. de Oliveira
EDUCON EMPRESA DE EDUCAO CONTINUADA LTDA

Presidente Luiz Carlos Borges da Silveira Diretor Acadmico Osris Manne Bastos Gerente de EaD Sandra Poli Diretor Administrativo e Financeiro Jlio Csar Algeri
PRODUO E DESIGN GRFICO

Gerenciamento Vivianni Asevedo Soares Borges Projeto Grfico Douglas Donizeti Soares Diagramao Douglas Donizeti Soares Leonardo Valado Nunes Torres Vladimir Alencastro Feitosa Foto Vivianni Asevedo Soares Borges
Caro aluno, Voc est recebendo os textos relacionados disciplina Contabilidade Pblica, que tem por objetivo estruturar e conduzir o estudo da contabilidade na rea pblica, na esfera federal, estadual ou municipal. As principais bases do nosso estudo sero a Lei 4.320/64, que estatui normas gerais de direito financeiro para elaborao e controle dos oramentos e balanos, e a Lei complementar 101/2000 Lei de responsabilidade fiscal LRF, que estabelece normas de finanas pblicas voltadas para a responsabilidade na gesto fiscal, a fim de demonstrar mais uma das aplicabilidades da contabilidade. Este caderno de contedos e atividades composto de 16 unidades didticas que trataro dos seguintes temas: conceitos e objeto da contabilidade, plano de contas, receitas e despesas pblicas oramentrias e extra-oramentrias, variaes patrimoniais, apurao de resultado, balancete de verificao, sistema de contas, demonstraes contbeis e Lei de responsabilidade fiscal LRF, que um verdadeiro cdigo de boas condutas fiscais aplicvel a todos os entes da federao, destacando os pontos principais em relao execuo e gesto fiscal. Cada unidade trar atividades com o objetivo de fixar o assunto estudado. Recomendamos leituras e pesquisas complementares para aprimoramento dos estudos. Bons estudos !
Profa. MsC. Snia Lima da Costa Profa. Esp. Taciana Lamounier Salomo Prof. Esp. Leonardo Luiz Nunes de Assuno
Contabilidade Pblica
Cincias Contbeis - 6 Perodo
EMENTA As teorias administrativas das organizaes e o processo de gesto nas esferas pblica e privada. As novas modalidades de gesto. O planejamento estratgico e a articulao de atores sociais. O planejamento como ferramenta de trabalho para o servio social. OBJETIVOS: Geral Possibilitar a reflexo do aluno sobre a importncia da contabilidade pblica para os usurios internos e externos como instrumento de planejamento, controle e avaliao. Especficos:
capacitar o aluno para a escriturao dos fatos contbeis da administrao pblica nos sistemas oramentrio, financeiro e patrimonial, destacando os registros de lanamento de abertura e encerramento, possibilitando o levantamento dos balanos oramentrio, financeiro e patrimonial e a demonstrao das variaes patrimoniais; despertar o aluno, em uma perspectiva pr-ativa, de que todos os gestores pblicos esto sujeitos ao levantamento de contas, tendo em vista a aplicao correta dos recursos pblicos. CONTEDO PROGRAMTICO Introduo contabilidade pblica Conceitos Objeto Campo de aplicao Legislao aplicada Exerccio financeiro Regime contbil Peculiaridades da rea pblica
Objetivos, classificao dos atos e fatos contbeis e suas peculiaridades Plano de contas Objetivos e exigncia legal Elementos Estrutura do plano de contas
Receita pblica Elementos da receita oramentria e oramentria Estgios da receita e suas particularidades Classificao econmica
extra-
Despesa pblica Elementos da despesa oramentria e extraoramentria Estgios Tipos de empenho (ordinrio, estimativo ou global) Classificao econmica e sua estrutura programtica Dvida pblica Dvida flutuante Dvida fundada Restos a pagar Depsitos e servios da dvida a pagar Variaes patrimoniais e apurao de resultado Variaes ativas e passivas Balancete e sistema de contas Estrutura dos balancetes Sistema oramentrio Sistema financeiro Sistema patrimonial Sistema de compensao
Crditos adicionais, programao financeira e transferncia financeira Conceitos Alteraes no oramento Condies legais permissivas Registro contbeis de operaes tpicas Demonstraes contbeis exigidas pela Lei. 4.320/64 Balano oramentrio Balano financeiro Balano patrimonial e variaes patrimoniais Demonstrao contbil estudo de caso
Gesto luz da Lei complementar 101/2000 - Lei de responsabilidade fiscal-LRF e suas particularidades frente execuo oramentria Limites de despesa Gesto fiscal responsvel Relatrios exigidos
BIBLIOGRAFIA BSICA KOHAMA, Hlio. Contabilidade Pblica: teoria e prtica. 9.ed. So Paulo: Atlas, 2003. MACHADO JR., J. Teixeira; REIS, Heraldo da Costa. Lei 4.320, de 17-31964. 31.ed. Rio de Janeiro: IBRAM, 2002/2003. MOTA, Lima Francisco Glauber Lima. Contabilidade aplicada administrao pblica. 7.ed. Braslia: Vestcon, 2004. PIRES, Joo Batista Fortes. Contabilidade Pblica. 9.ed. Braslia: Franco & Fortes, 2006. SANTOS-ARAJO, Inaldo da Paixo; ARRUDA, Daniel Gomes. Introduo contabilidade governamental. Salvador: ZNT, 1999. BIBLIOGRAFIA COMPLEMENTAR ANGELICO, Joo. Contabilidade Pblica. 8.ed. So Paulo: Atlas, 1994. CRUZ, Flvio da e Outros. Comentrios Lei 4.320. So Paulo: Atlas, 1999. ______. Lei de responsabilidade fiscal comentada. 4.ed. So Paulo: Atlas, 2004. FRANCO, Hilrio. Contabilidade geral. So Paulo: Atlas, 1997. JUND, Srgio. Administrao oramento e contabilidade pblica. 2.ed. Rio de Janeiro: Elsevier, 2006. JUSTEN FILHO, Maral. Comentrios Lei de licitaes e contratos administrativos. 9 ed. So Paulo: DIALTICA, 2002. MOTTA, Carlos Pinto Coelho. Eficcia nas licitaes & contratos. 9.ed. Belo Horizonte: Del Rey, 2002. SILVA, Lino Martins da. Contabilidade governamental: um enfoque administrativo. 5.ed. So Paulo: Atlas. 2002. http://www.tesouro.fazenda.gov.br. Acesso em 3/5/2007. http://www.planejamento.gov.br. Acesso em 3/5/2007. http://www.presidencia.gov.br/legislacao. Acesso em 3/5/2007. http://www.planalto.gov.br/ccivil/Leis/L5172.htm. Acesso em 3/5/2007. http://www.planalto.gov.br/CCIVIL/Leis/L4320.htm Acesso em 3/5/2007. http://www.planalto.gov.br/CCIVIL/Leis/LCP/Lcp101.htm. Acesso em 3/5/2007.
Unidade 1 Contabilidade Pblica: conceito e campo de aplicao ..... 10 Unidade 2 - Atos e fatos administrativos ou contbeis ....................... 16 Unidade 3 Plano de contas ......................................................... 19 Unidade 4 Receita pblica ......................................................... 25 Unidade 5 Despesa pblica ........................................................ 33 Unidade 6 Dvida flutuante e fundada .......................................... 40 Unidade 7 Variaes patrimoniais ............................................... 47 Unidade 8 Apurao do resultado ............................................... 54 Unidade 9 Balancete de verificao e sistema de contas ................ 57 Unidade 10 - Crditos adicionais, programao financeira e transferncia financeira .................................................................................... 62 Unidade 11 - Registro contbeis de operaes tpicas ....................... 68 Unidade 12 - Demonstrao contbil balano oramentrio ............ 75 Unidade 13 - Demonstrao contbil balano financeiro ................. 78 Unidade 14 Demonstrao contbil balano patrimonial e
demonstrao das variaes patrimoniais ......................................... 81 Unidade 15 - Demonstrao contbil .............................................. 85 Unidade 16 - Execuo oramentria e gesto fiscal - Lei complementar 101/2000 LRF ............................................................................ 92
Contabilidade Pblica: conceito e campo de aplicao

Meta da unidade
Abordagem conceitual da Contabilidade Pblica: campo de aplicao, objeto, exerccio financeiro, legislao bsica, pecurialidades e regime contbil adotado.
Objetivos
Esperamos que, ao longo desta unidade, voc seja capaz de: definir o campo de aplicao e o objeto da contabilidade; compreender as peculiaridades da Contabilidade Pblica;
Pr-requisitos
Para entendimento desta unidade necessrio que voc tenha conhecimento das normas brasileiras de contabilidade (que regem os procedimentos a serem adotados pelo contador), dos princpios, das convenes e dos postulados contbeis (que so as regras gerais a serem observadas no exerccio da profisso contbil). A contabilidade pblica um ramo que possui particularidades em face Lei 4.320/64 que dispe sobre normas gerais de direito financeiro para elaborao e controle dos oramentos e balanos pblicos. No direito privado, tudo permitido a menos que seja previamente proibido por lei. No direito pblico, s possvel aquilo que foi previamente estabelecido por lei. Portanto, o conhecimento de normas, princpios e legislao que regem a contabilidade facilitar a compreenso das regras impostas contabilidade pblica.
Introduo
Segundo FRANCO (1997, p.20), a contabilidade, em uma acepo ampla de cincia, uma das cincias econmico-administrativas que tem como objeto o patrimnio. Iremos fazer um breve histrico para demonstrar que a contabilidade pblica uma das especialidades da contabilidade geral. A grande diferena entre as duas est no objeto da contabilidade pblica, a saber, o patrimnio pblico. Na seqncia, definiremos patrimnio, ratificando conceitos j estudados em disciplinas anteriores e revisando assuntos que iro respaldar o contedo desta disciplina. Patrimnio um conjunto de bens, direitos e obrigaes vinculados entidade econmico-administrativa. Patrimnio liquido a riqueza patrimonial lquida ou situao lquida patrimonial que
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representa o conjunto de bens e direitos (ativo) menos as obrigaes (passivo). Esta situao pode ser apresentada de trs formas: situao positiva, quando o ativo maior que o passivo; situao negativa, quando o ativo menor que o passivo; situao nula, quando o ativo igual ao passivo. Resumindo podemos dizer: o objeto da contabilidade o patrimnio; o campo de aplicao o das entidades econmicoadministrativas, sejam de fins lucrativos ou no; a finalidade controlar o patrimnio mediante tcnicas, quais sejam: a escriturao contbil, que registra os fatos contbeis; a elaborao das demonstraes contbeis, nas quais so expostos ordenadamente os fatos contbeis; a auditoria, que confirma o registro dos fatos e das demonstraes contbeis; a anlise das demonstraes contbeis, em que ocorre a interpretao dos fatos ocorridos no patrimnio, evidenciando seus aspectos qualitativos e quantitativos, expostos ordenadamente nas demonstraes contbeis. A contabilidade pblica assim pode ser conceituada como um ramo da contabilidade que coleta, registra e controla os atos e fatos contbeis da Fazenda Pblica, mostrando o valor do patrimnio, bem como acompanhando e demonstrando a execuo do oramento pblico. Objetos Os objetos da contabilidade praticada na rea pblica so: o patrimnio pblico, o oramento pblico e os atos administrativos. O patrimnio pblico j foi definido anteriormente. To somente so controlados (contabilizados) pelos rgos pblicos e entidades pblicas aqueles bens que atendam caracterstica de uso restrito. Os bens pblicos de uso geral da populao, tais como: praas, rodovias, viadutos, quadras esportivas, entre outros, no so controlados (contabilizados) pelo Governo. Porm, os rgos pblicos so responsveis por sua construo e manuteno, e o registro do gasto considerando como despesa. Quanto ao oramento, entende-se como pea autorizativa para arrecadao de recursos financeiros (receitas) e a realizao de gastos (despesas). Atos administrativos so atos praticados pelo administrador que podero, futuramente, afetar o patrimnio, tais como: contratos, convnios, acordos, avais, finanas, comodatos de bens, valores sob a responsabilidade do ente pblico. Os atos administrativos podem ser oramentrios e extraoramentrios e sero detalhados na unidade 2. Exerccio financeiro O exerccio financeiro coincide com o ano civil, conforme previsto no art. 34 da Lei 4.320/64, ou seja, inicia no dia 1 de janeiro de cada ano e termina em 31 de dezembro de cada ano. Campo de aplicao Entende-se como campo de aplicao da contabilidade pblica nos trs nveis de governo: federal, estadual e municipal. A administrao pblica se divide em:
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administrao direta - Poder Executivo (Ministrios, Secretarias), Poder Legislativo (Assemblias, Cmeras e Tribunais de Contas), Poder Judicirio e Ministrio Pblico; administrao indireta autarquias, fundaes pblicas, empresas pblicas e sociedades de economia mista. Cabe ressaltar que as empresas pblicas e as sociedades de economia mista so consideradas como administrao indireta quando fazem uso de recursos conta do oramento pblico fiscal e da seguridade social. Autarquias So entidades administrativas, auxiliares e autnomas, criadas por lei especfica, com personalidade jurdica de direito pblico interno, sujeitas fiscalizao do Estado. Possuem patrimnio prprio e atribuies estatais especficas. A uma autarquia somente pode ser atribudo servio de carter estatal ou de interesse da coletividade. Fundaes pblicas So entes que objetivam principalmente a realizao de atividades no lucrativas e atpicas do poder pblico, de interesse coletivo, tais como: educao, pesquisa, cultura, entre outras. Empresas pblicas So organizaes empresariais, com personalidade jurdica de direito privado e participao exclusiva do poder pblico. Seu capital e direo, portanto, so de propriedade nica do Estado. Sociedade de economia mista um ente dotado de personalidade jurdica de direito privado, criado por lei, para o exerccio de atividade econmica, sob a forma de sociedade annima, cujas aes possuem direito a voto e pertencem em sua maioria ao poder pblico. Objetivo O objetivo da contabilidade pblica permitir o estudo e o controle dos fatos decorrentes da gesto do patrimnio das entidades pblicas. Tais objetivos esto previstos nos artigos 83 a 89 da Lei 4.320, de 17 de maro de 1964, que a seguir procuramos compilar: registrar a previso das receitas e a fixao das despesas constantes dos oramentos pblicos anuais; escriturar a execuo oramentria e financeira das receitas e das despesas; efetuar o acompanhamento da execuo oramentria e financeira, confrontando a previso de receita e a fixao de despesas com suas efetivas realizaes; controlar as operaes de crdito, a dvida ativa e as obrigaes do ente pblico; apresentar as variaes patrimoniais, ressaltando o valor do patrimnio.
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Legislao aplicada Lei 4.320/64 - dispe sobre normas gerais de direito financeiro para elaborao e controle dos oramentos e balanos; Decreto-Lei 200/67 - dispe sobre a organizao da administrao federal, normas de administrao financeira e de contabilidade; Decreto Lei 93.872/86 - dispe sobre a unificao dos recursos de caixa do tesouro nacional, atualiza e consolida a legislao pertinente e d outras providncias; Lei complementar 101/00 estabelece normas de finanas pblicas voltadas para a responsabilidade na gesto fiscal; Portaria STN 447/02 - dispe sobre normas gerais de registro de transferncias de recursos intergovernamentais; Portaria do STN 163/2001 dispe sobre normas gerais de consolidao das contas pblicas; Portaria do STN 248/2003 - consolida as Portarias 180, 211 e 300 e divulga o detalhamento de receita para 2004; Portaria do STN 78/2003 - altera o anexo II da Portaria 248, de 29 de abril de 2003; Portaria do STN 662/06 - aprova a 6 edio do manual de elaborao dos relatrios de gesto fiscal; Portaria do STN 663/2006 - aprova a 6 edio do manual de elaborao resumido da execuo oramentria; Portaria da STN 340/2006 aprova manual de procedimentos da receita pblica; Portaria do STN 108/2004 - altera o quadro dos dados contbeis consolidados municipais e o quadro dos dados contbeis consolidados estaduais; Portaria do STN 219/2004 - aprova a 1 edio do manual de procedimentos da receita pblica; Portaria do STN 564/2004 - aprova a 1 edio do manual de procedimentos da dvida ativa. Regime contbil Antes de discorrer sobre o regime contbil, adotado pela Lei 4.320/64, iremos relatar resumidamente sobre os princpios fundamentais de contabilidade tratados pela Resoluo do Conselho Federal de Contabilidade - CFC 750/94, que so conceitos bsicos que constituem o ncleo essencial que deve guiar a profisso na consecuo dos objetivos da contabilidade, quais sejam: princpio da entidade, da competncia, da oportunidade, da prudncia, da continuidade, da atualizao monetria e do valor original. O princpio da competncia um princpio da contabilidade, em que se prev
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que as despesas e as receitas so registradas no momento da ocorrncia do fato gerador, independentemente da movimentao financeira (pagamento/recebimento). O regime contbil de caixa prev o registro das despesas e das receitas quando ocorre a movimentao financeira (pagamento/recebimento). Porm, esse regime s pode ser utilizado pelas entidades sem fins lucrativos. O art. 35 da citada lei prev que pertencem ao exerccio financeiro as receitas nele arrecadadas e as despesas legalmente empenhadas. Mas cabe destacar que, no art. 58 da mesma Lei, durante o exerccio financeiro, as despesas devero ser apropriadas quando verificado o implemento do empenho, ou seja, o recebimento do bem ou servio. Ainda sobre as despesas, deve-se observar o art. 60 que veda a realizao de despesa sem prvio empenho. Assim, na contabilidade pblica, o regime contbil adotado o misto, ou seja, para as receitas considera-se o regime de caixa e para as despesas o regime de competncia, ambos descritos acima. Para complementar o estudo, nas unidades 4 e 5 respectivamente, ser detalhado sobre estgios da despesa (empenho, lquidao e pagamento) e da receita (previso, lanamento, arrecadao e recolhimento). Peculiaridades da contabilidade pblica Na contabilidade pblica encontram-se algumas peculiaridades da contabilidade empresarial, a saber: a correo monetria , a depreciao, a amortizao e a exausto. Para rgos da administrao direta, apenas facultada a reavaliao de bens, conforme previsto no art. 106 da Lei 4.320/64; de acordo com os arts. 101 a 105 da citada lei, devem-se elaborar as demonstraes contbeis especficas tais como: balano oramentrio, balano financeiro, balano patrimonial e demonstrao das variaes patrimoniais. Somente o balano patrimonial comum aos demais ramos da contabilidade. O sistema de contas outro diferencial em virtude dos registros contbeis serem individualizados de acordo com o sistema. Dessa forma temos contas financeiras, contas patrimoniais, contas de compensao e contas oramentrias. E, por fim, temos os atos administrativos, oramentrios e extraoramentrios, previstos no art. 87, da Lei 4.320/64: haver controle contbil de direitos e obrigaes oriundos de ajustes ou contratos de que a administrao pblica for parte, e no 5 do art. 105 da Lei 4.320/64: nas contas de compensao sero registrados bens, valores, obrigaes e situaes no compreendidos nos pargrafos anteriores e que, mediata ou indiretamente, possam vir a afetar o patrimnio. Sntese da unidade Voc viu, nesta unidade, que a contabilidade pblica um ramo da contabilidade. Procuramos destacar as peculiaridades da contabilidade pblica frente contabilidade, ressaltando seus conceitos bsicos (conceito, objeto, campo de aplicao, regime contbil). Tambm, indicamos as principais fontes legais e normativas a serem utilizadas na aplicao da contabilidade pblica.
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1 - Um dos objetos da contabilidade pblica : a) ( ) o patrimnio pblico e o oramento; b) ( ) somente o patrimnio pblico; c) ( ) fornecer relatrios peridicos aos rgos de controle interno e externo; d) ( ) As alternativas a e c se complementam. 2 - Os regimes contbeis da receita e despesa, segundo a Lei 4.320/64, so respectivamente: a) ( ) competncia e competncia; b) ( ) caixa e competncia; c) ( ) caixa e caixa; d) ( ) competncia e caixa. 3 - A administrao pblica se divide em: a) ( ) direta e fundacional; b) ( ) indireta e fundacional; c) ( ) direta e indireta; d) ( ) direta e descentralizada. Comentrio Para desenvolvimento dessa atividade recomendamos fazer leitura dos livros adotados como bibliografia bsica, bem como rever a matria da disciplina de Oramento Pblico. Os objetos da contabilidade praticados na rea pblica so: o patrimnio e o oramento. A contabilidade pblica, nos trs nveis de governo: federal, estadual e municipal, exerce atividades administrativas, baseadas em uma estrutura hierarquizada, correspondente a diversas categorias funcionais, quais sejam: administrao direta e indireta. A administrao direta constituda de trs poderes: legislativo, executivo e judicirio. Cabe destacar uma das peculiaridades da contabilidade pblica que o regime contbil adotado para registro das receitas (caixa) e para as despesas (competncia), denominado regime contbil misto.
Informaes sobre a prxima unidade A seguir, abordaremos a classificao dos atos contbeis (acontecimentos que ocorrem nas entidades e que, de imediato, no provocam alteraes no patrimnio) e dos fatos contbeis (acontecimentos que provocam variaes nos valores patrimoniais, podendo ou no alterar o patrimnio lquido). Esses conhecimentos auxiliaro voc nos lanamentos contbeis no mbito do exerccio da contabilidade pblica. At l!
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Atos e fatos administrativos ou contbeis

Meta da unidade
Abordagem conceitual dos atos e fatos administrativos, destacando a origem dos fatos contbeis.
Objetivos
Esperamos que, ao longo desta unidade, voc seja capaz de: conceituar e diferenciar atos e fatos administrativos; classificar os atos e fatos contbeis.
Pr-requisitos
Para um melhor aproveitamento desta unidade, necessrio que voc tenha conhecimento dos lanamentos contbeis, que contabilizam sistemticamente os fatos contbeis. preciso tambm que tenha noes de administrao e direito pblico, vistos nas disciplinas de Planejamento e Gesto Pblica e de Oramento Pblico. Voc precisa ainda relembrar os assuntos abordados na disciplina de Contabilidade Geral. As normativas que regem a administrao pblica constituem a base legal de todo ato e fato administrativo, pois, conforme j mencionado, na coisa pblica, somente possvel a execuo de atos e fatos consubstanciados em lei. Os registros comuns na contabilidade fornecem a base necessria para os lanamentos dos fatos contbeis.
Introduo
Para iniciar o estudo sobre atos e fatos contbeis ser necessrio destacar a diferena entre ambos, e, posteriormente, classific-los e exemplific-los. Assim, entendem-se como atos administrativos os acontecimentos que ocorrem nas entidades pblicas e que no provocam alteraes de imediato no patrimnio pblico (oramentrios, tais como previso de receita, dotao da despesa e emisso de empenho; extraoramentrios, tais como assinatura de contrato e celebrao de convenho), enquanto os fatos administrativos correspondem aos acontecimentos que provocam variaes nos valores patrimoniais, podendo ou no alterar o patrimnio lquido. Classificao dos fatos contbeis: oramentrios; extraoramentrios. Os fatos contbeis oramentrios dependem de lei oramentria e envolvem receita oramentria e despesa oramentria. Os fatos contbeis extra-oramentrios independem de lei oramentria. Abaixo
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demonstraremos os fatos contbeis quando so oriundos de ato administrativo ou fato administrativo, exemplificando caso a caso. Para facilitar o entendimento, informamos que os fatos contbeis oriundos de ato administrativo no envolvem elementos patrimoniais (bens, direitos ou obrigaes). Quando os fatos contbeis so oriundos de fato administrativo envolvem elementos patrimoniais (bens, direitos ou obrigaes). Para melhor compreenso, faz-se necessrio distinguir, quanto ao reflexo ou modificao no patrimnio da entidade para fins contbeis: fatos permutativos, que consistem em uma permuta entre os elementos patrimoniais, sem alterar a situao lquida patrimonial. Exemplo: aquisio de bens, pagamento de uma obrigao etc. fatos modificativos, que representam uma modificao na situao lquida patrimonial, podendo ser aumentativos ou diminutivos, quando envolvem receitas ou despesas, respectivamente. Exemplo: pagamento de salrios aos servidores, recebimento de tributos etc. fatos mistos, que resultam da juno dos fatos permutativos e modificativos. Neles ocorre a permuta dos elementos patrimoniais e a modificao da situao lquida. Tambm podem ser aumentativos ou diminutivos. Exemplo: alienao de bens. Sntese da unidade Nesta unidade estudamos os conceitos de atos administrativos (que no provocam, de imediato, alterao no patrimnio) e de fatos administrativos (que provocam variaes no patrimnio). Em seguida, classificamos os fatos contbeis, que se subdividem em oramentrios (previstos no oramento) e extra-oramentrios (que independem de lei oramentria). Outra diferenciao relevante, estudada nesta unidade, ocorre entre fatos contbeis oriundos de atos administrativos (que no envolvem elementos patrimoniais) e fatos contbeis oriundos de fatos administrativos (que alteram o patrimnio da entidade, podendo ser permutativos, modificativos ou mistos). Agora que voc j conhece os conceitos gerais da contabilidade pblica (unidade 1) e j sabe classificar e diferenciar os atos e fatos administrativos, bem como sua correspondncia com os fatos contbeis (unidade 2), poder avanar no estudo de um plano de contas de uma instituio pblica.
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1 - Qual a diferena entre ato e fato administrativo? Apresente essa diferena na forma de um texto dissertativo de at 10 linhas. 2 - Qual a classificao dos fatos contbeis oriundos de ato administrativo? Exemplifique.
Comentrio Voc observou nas questes 1 e 2, que os fatos contbeis se classificam em oramentrios e extra-oramentrios, sendo oriundos de atos administrativos ou fatos administrativos. Esses ltimos referem-se a uma liquidao de despesa ou arrecadao de receita, quando oramentrios, e a um recebimento de bens por doao ou baixa de estoque, quando extraoramentrios. Quando o fato contbil oriundo de ato administrativo, podemos exemplific-lo como previso de receita e dotao de despesa (fato contbil oramentrio) ou como celebrao de convnio e assinatura de contrato (fato contbil extra-oramentrio).
Informaes sobre a prxima unidade Abordaremos o plano de contas - conceitos e funes, objetivos e estrutura. Ressaltamos que o plano de contas nada mais que uma relao de contas ordenadas para facilitar a elaborao das demonstraes contbeis, tendo como principal objetivo uniformizar os registros contbeis, permitindo a incluso e excluso de contas. Destacaremos, ainda, a estrutura das contas, que esto demonstradas em sete nveis, quais sejam: categoria, grupo, subgrupo, elemento, sub-elemento, item e subitem. Esses nveis esto demonstrados em ordem crescente.
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Plano de contas
Meta da unidade
Abordagem sobre elaborao e utilizao com segurana do plano de contas dos entes pblicos pertencentes a Unio, Estados, Distrito Federal e Municpios.
Objetivos
Esperamos que, ao longo desta unidade, voc seja capaz de: identificar a relao ordenada de contas de acordo com a ordem de liquidez e exigibilidade; enumerar os objetivos de um plano de contas.
Pr-requisitos
Para entendimento desta unidade necessrio que voc tenha um conhecimento geral dos conceitos bsicos de contabilidade geral (ativo, passivo, receita, despesa) e de oramento pblico (previso, fixao, execuo, planejamento), estudados em outros perodos do curso e analisados detalhadamente, no que diz respeito esfera pblica, nas unidades 4, 5 e 6 deste caderno de contedos e atividades. Todo plano de contas consiste em uma representao ordenada das contas do ativo e passivo, das receitas e despesas, que recebem uma codificao, a fim de sistematizar o registro dos fatos contbeis.
Introduo
O plano de contas tem como objetivo realar o estado patrimonial e suas variaes, concentrando as contas de controle no compensado e ainda facilitando a elaborao das demonstraes contbeis das entidades. composto dos seguintes elementos: elenco e descrio de contas, tabela de eventos. Conceito e funo Plano de contas uma relao de contas ordenadas com a finalidade de sistematizar os registros dos fatos contbeis de uma entidade, seja pblica ou privada. O plano de contas varia de acordo com a atividade de cada entidade. Porm, a sua estrutura elaborada seguindo parmetros de liquidez e exigibilidade, quando estamos nos referindo s contas representativas do ativo e do passivo, respectivamente.
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Para Neves (2000, p.310), plano de contas representa uma relao lgica e ordenada dos ttulos das contas que compem a escriturao contbil de uma entidade. Todas as contas tm o nome de ttulos contbeis. Para exemplificar, citamos alguns desses ttulos contbeis, quais sejam: o dinheiro depositado em uma instituio financeira, de livre movimentao um ttulo contbil denominado de banco conta movimento; para prdios de uso de uma entidade, o ttulo contbil se chamar imveis de usos. importante evitar o uso de denominaes genricas em relao aos ttulos contbeis. O plano de contas da administrao pblica segue as mesmas regras acima explicitadas. Portanto, representado por um conjunto de ttulos, organizados e codificados com o propsito de sistematizar e uniformizar o registro contbil dos atos e fatos relacionados com os recursos colocados disposio dos rgos da administrao direta e indireta. O plano de contas deve proporcionar maior flexibilidade no gerenciamento e consolidao dos dados e atender s necessidades de informaes em todos os nveis da administrao pblica, permitindo a qualquer momento, com preciso e clareza, a obteno dos dados relativos ao patrimnio. A execuo contbil relativa aos atos e fatos de gesto financeira, oramentria e patrimonial, por parte dos rgos e entidades da administrao pblica, obedece ao plano de contas elaborado e mantido de acordo com os padres estabelecidos, tendo como parte integrante a relao das contas e tabela de eventos. Os eventos correspondem a registros contbeis estruturados, para agilizar e sistematizar a entrada de dados no sistema. Atualmente o sistema utilizado pelos estados e municpios denomina-se de SIAFEM - Sistema de Administrao Financeira para Estados e Municpios. O sistema utilizado pela Unio denomina-se de SIAFI Sistema de Administrao Financeira. Segundo Pires (2001, p.65), evento um instrumento utilizado pelas unidades gestoras para transformar os atos/fatos rotineiros em registros contbeis automticos. Objetivos Os principais objetivos de um plano de contas so: uniformizar os registros contbeis; permitir a incluso ou excluso de contas; identificar, da melhor maneira, os fatos efetivamente ocorridos por meio dos ttulos contbeis; facilitar a elaborao do balano geral; padronizar as informaes dos rgos da administrao; salientar o estado patrimonial e suas variaes, concentrando as contas tpicas de controle nos grupos de compensao, de forma a propiciar o conhecimento mais adequado da situao econmico-financeira da gesto administrativa. Estrutura A seguir demonstramos um plano de contas simplificado especfico da rea pblica.
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Plano de Contas
1. ATIVO (Bens e direitos) 3. DESPESAS (Recursos dispendidos ) 5. RESULTADO DIMINUTIVO (Variaes negativas) 2. PASSIVO (Obrigaes) 4. RECEITAS (Recursos arrecadados) 6. RESULTADO AUMENTATIVO (Variaes positivas)
1. Ativo - inclui as contas correspondentes aos bens e direitos, demonstrando aplicao dos recursos, em ordem decrescente de liquidez, desdobradas nos seguintes grupos: ativo circulante - compreende as disponibilidades de numerrio, bem como outros bens e direitos pendentes ou em circulao, realizveis at o trmino do exerccio seguinte; ativo realizvel a longo prazo - so os direitos realizveis aps o trmino do exerccio seguinte; ativo permanente - representa os investimentos de carter permanente, as imobilizaes, bem como despesas diferidas que contribuiro para a formao do resultado de mais de um exerccio; ativo compensado - compreende contas com funo precpua de controle, relacionadas a situaes no compreendidas no patrimnio, mas que, direta ou indiretamente, possam vir a afet-lo, inclusive as que dizem respeito a atos e fatos ligados execuo oramentria e financeira. 2. Passivo - compreende as contas relativas s obrigaes, evidenciando as origens dos recursos aplicados no ativo, em ordem decrescente de exigibilidade, desdobradas nos seguintes grupos: passivo circulante - compreende as obrigaes pendentes ou em circulao, exigveis at o trmino do exerccio seguinte; passivo exigvel a longo prazo - so as obrigaes exigveis aps o trmino do exerccio seguinte; resultado de exerccios futuros - compreende as contas representativas de receitas de exerccios futuros, deduzidas dos custos e despesas correspondentes, tendo como contrapartida tais receitas; patrimnio lquido - representa o capital, as reservas e os resultados acumulados; passivo compensado - compreende contas com funo precpua de controle, relacionadas a situaes no compreendidas no patrimnio, mas que, direta ou indiretamente, possam vir a afet-lo, inclusive as que dizem respeito a atos e fatos ligados execuo oramentria e financeira, tendo como contrapartida sempre o ativo compensado.
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3. Despesa - inclui as contas representativas dos recursos despendidos na gesto, a serem computados na apurao do resultado do exerccio, desdobradas nas seguintes categorias econmicas: despesas correntes - compreendem as contas, desdobradas em transferncias e aplicaes diretas, de despesas com pessoal e encargos sociais, juros e encargos das dvidas interna e externa, e outras despesas correntes; despesas de capital - compreendem as contas, desdobradas em transferncias e aplicaes diretas, de despesas de investimentos, inverses financeiras, amortizaes das dvidas interna e externa e outras despesas de capital. 4. Receita - inclui as contas representativas dos recursos auferidos na gesto, a serem computados na apurao do resultado do exerccio, desdobradas nas seguintes categorias econmicas: receitas correntes - compreendem as tributrias, de contribuies, patrimoniais, agropecurias, industriais, de servios e outras receitas correntes, bem como as provenientes de transferncias de capital; receitas de capital - correspondem s operaes de crdito, alienao de bens, amortizaes, bem como s provenientes de transferncias de capital; dedues da receita - correspondem aos recursos arrecadados que no pertencem e no so aplicveis em programas ou aes governamentais sob a responsabilidade do ente arrecadador. Neste caso, usa-se como conta redutora de receita e no de despesa, para evidenciar o fluxo de recurso da receita bruta at a lquida, em funo de suas operaes econmicas. 5. Resultado diminutivo do exerccio - inclui as contas representativas das variaes negativas da situao lquida do patrimnio e da apurao do resultado respectivo, desdobradas nos seguintes grupos: resultado oramentrio - corresponde diminuio da situao lquida do patrimnio correspondente s despesas oramentrias, s interferncias passivas e s mutaes passivas resultantes da execuo oramentria; resultado extra-oramentrio - corresponde diminuio da situao lquida do patrimnio, inclui as contas representativas das despesas extra-oramentrias, das interferncias passivas e das mutaes passivas, independentes da execuo oramentria. 6. Resultado aumentativo do exerccio - inclui as contas representativas das variaes positivas da situao lquida do patrimnio e da apurao do resultado respectivo: resultado oramentrio - corresponde ao aumento da situao lquida do patrimnio; inclui as contas representativas da receita oramentria, as interferncias ativas e as mutaes ativas, resultantes da execuo oramentria;
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resultado extra-oramentrio - corresponde ao aumento da situao lquida do patrimnio, inclui as contas representativas das receitas extra-oramentrias, interferncias ativas e mutaes ativas, independentes da execuo oramentria; resultado apurado - conta utilizada na apurao do resultado do exerccio por ocasio do seu encerramento. Sntese da unidade A finalidade desta unidade foi apresentar estrutura, objetivo, conceito, funo e elementos que compem o plano de contas aplicado rea pblica, com o propsito de familiarizar voc com os sistemas oramentrio, financeiro, patrimonial e de compensao que sero estudados na unidade 9. O plano de contas corresponde a uma relao de contas estruturada, em que se contempla uma codificao com sua respectiva denominao. Cada componente codificado representa uma informao (categoria, grupo, subgrupo, elemento, sub-elemento, item, subitem). O plano de contas obedece uma ordem decrescente de liquidez para os componentes do ativo e uma ordem decrescente de exigibilidade para os componentes do passivo. Em seguida, relacionam-se na estrutura as contas de resultado com o objetivo de uniformizar, padronizar e facilitar a elaborao das demonstraes contbeis.
1 - No ativo so registrados os bens e direitos em ordem decrescente do grau de liquidez e representa-se: a) ( ) a aplicao dos recursos; b) ( ) a origem dos recursos; c) ( ) a origem e a aplicao dos recursos; d) ( ) o diferimento dos valores no aplicados. 2 - Quais os objetivos de um plano de contas? Explique. Comentrio Nesta unidade, discorremos sobre os critrios de elaborao de um plano de contas, os elementos de composio, a estrutura e os tipos de contas, para as entidades pblicas, seja Unio, Estados, Distrito Federal e Municpios. A estruturao do plano de contas deve obedecer ordem decrescente de liquidez quando falamos do ativo e ordem decrescente de exigibilidade quando nos referimos ao passivo. Posteriormente, listamos as contas de resultado. Para responder a questo n. 1, voc precisa saber que no ativo demonstramos as aplicaes de recursos desdobradas nos seguintes subgrupos: ativo circulante, ativo realizvel a longo prazo, ativo permanente e ativo compensado. Quanto questo n. 2, deve-se saber que o plano de contas tem como objetivo realar o estado patrimonial e suas variaes, concentrando as contas de controle no compensado e ainda facilitando a elaborao das demonstraes contbeis das entidades.
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Informaes sobre a prxima unidade Agora que voc j conhece o plano de contas da contabilidade pblica, iremos abordar na nossa prxima unidade didtica a receita pblica que pode ser tanto oramentria ou extra-oramentria. Vamos aprender seus conceitos e peculiaridades permitindo o entendimento dessa importante unidade. Estudaremos ainda os estgios da receita e sua classificao, bem como as categorias econmicas das receitas pblicas que podem ser correntes e de capital. Os estgios da receita pblica tambm sero abordados no prximo captulo, em que voc aprender sua diviso: previso, lanamento, arrecadao e recolhimento. Vamos embarcar nesse maravilhoso mundo da receita pblica!!!
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Receita pblica
Meta da unidade
Abordagem das receitas pblicas, de seus conceitos, estgios e classificao quanto afetao do oramento, do patrimnio e das categorias econmicas.
Objetivos
Esperamos que, ao longo desta unidade, voc seja capaz de: definir e conceituar receita pblica; identificar os estgios da receita; apresentar a classificao da receita.
Pr-requisitos
Para compreenso desta unidade, faz-se necessrio conhecer a estrutura do plano de contas da administrao pblica, estudada na unidade anterior. Essa estrutura nos permite identificar as contas contbeis, listadas no plano de contas com seus critrios de liquidez e de exigibilidade. O plano de contas oferece uma visibilidade clara, objetiva e direta da hierarquia de liquidez e de exigibilidade das contas contbeis, bem como das contas de resultado, identificando as receitas e as despesas. Voc deve conhecer o oramento pblico no que concerne a previso de receitas, bem como as noes dos atos e fatos administrativos, no que diz respeito gesto dos recursos pblicos. por isso que voc deve estar bastante seguro sobre o plano de contas, estudado na unidade 3.
Introduo
Com a finalidade de manter o funcionamento da mquina administrativa, cumprindo com sua principal atividade, que a de prestao de servios populao, garantindo seus direitos constitucionais, o Estado necessita da obteno de recursos, que so as receitas. Segundo Neves (2000, p.10), receitas so entradas de elementos para o ativo da empresa, na forma de bens ou direitos que sempre provocam aumento da situao lquida. O ingresso desses recursos feito de forma organizada de modo a se identificar suas origens facilitando assim o controle por parte dos gestores e a prestao de contas aos contribuintes. Destaca-se o dispositivo do art. 35 da Lei 4.320/64 que estabelece a adoo do regime de caixa para as receitas
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oramentrias. Pertencem ao exerccio financeiro as receitas nele arrecadadas. Conceito Pode-se conceituar receita como todo o ingresso de recursos arrecadados pela entidade com o fim de ser aplicados em gastos operacionais e administrativos para atender as despesas. A receita pblica, portanto, pode ser conceituada como a entrada de recursos financeiros, por fontes de recursos e fatos geradores prprios que produzem acrscimos patrimoniais. Para Kohama (2003, p.82),
receita pblica todo e qualquer recolhimento feito aos cofres pblicos, quer seja efetivado atravs de numerrio ou outros bens representativos de valores que o governo tem o direito de arrecadar em virtude de leis, contratos ou quaisquer outros ttulos de que derivem direitos a favor do Estado, quer seja oriundo de alguma finalidade especfica, cuja arrecadao lhe pertena ou caso figure como depositrio dos valores que no lhe pertencerem.
Classificao da receita pblica A receita pblica pode ser classificada de acordo com os seguintes aspectos: quanto afetao do oramento; quanto afetao do patrimnio; quanto s categorias econmicas; quanto coercitividade; quanto regularidade. Iremos limitar-nos s receitas quanto afetao do oramento, quanto afetao do patrimnio e por fim quanto s categorias econmicas.
Exemplos de receitas oramentrias: receita tributria; receita de contribuies; receita patrimonial; receita agropecuria; receita industrial; receita de servios; receita de operaes de crdito; receita de alienao de bens; receita de amortizao de emprstimos concedidos; e receita de transferncias correntes e de capital.
Quanto afetao do oramento, as receitas podem ser classificadas em a) Receitas oramentria - no os recursos arrecadados pelo poder pblico e que geralmente no possuem correspondncia no passivo. A expresso geralmente no possuem correspondncia no passivo significa que existem excees, visto que as receitas de operaes de crdito so oramentrias e possuem correspondncia no passivo. So as receitas arrecadadas por meio de emprstimos internos ou externos que sero estudados em unidade didtica especfica. b) Receitas extra-oramentrias - so aquelas receitas que no constam na Lei oramentria e que compreendem as entradas de caixa ou crditos de terceiros, perante os quais o Estado tem a obrigao de devoluo ou recolhimento. As receitas extra-oramentrias possuem carter temporrio, no se incorporando ao patrimnio pblico. No integram o oramento pblico, uma vez que a sua execuo no se vincula execuo do oramento e tambm no constitui renda do Estado, sendo o mesmo mero depositrio dos valores assim recebidos.
Ateno! Uma receita prevista na Lei oramentria no pode ser considerada extraoramentria.
Exemplos de receitas extra-oramentrias:

depsitos diversos; restos a pagar do exerccio;
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valores arrecadados de forma transitria caues; depsitos judiciais; servio da dvida a pagar; operaes de crdito por antecipao da receita, dentre outras. Quanto afetao do patrimnio, as receitas podem ser classificadas em a) Receitas efetivas - so aquelas que alteram a situao lquida patrimonial e no constituem obrigaes do governo. Exemplificando, os ingressos de disponibilidades de recursos no foram precedidos de registro de reconhecimento do direito e no constituem obrigaes correspondentes, e, por isto, alteram a situao lquida patrimonial (todas as receitas correntes). b) Receitas no-efetivas - so aquelas em que os ingressos de disponibilidades de recursos foram precedidos de registro do reconhecimento do direito, e, por isto, no alteram a situao lquida patrimonial, sendo apenas oriundas de mutaes que nada acrescem ao patrimnio liquido. Exemplo: todas as receitas de capital (receitas por mutao patrimonial) e as receitas extra-oramentrias. Quanto s categorias econmicas, as receitas podem ser classificadas em receitas correntes; receitas de capital A Lei 4.320/64, em seu art. 11, classifica a receita pblica oramentria em duas categorias econmicas: receitas correntes e receitas de capital, conforme mencionado anteriormente. Fato relevante deu-se em 26 de abril de 2006, com a portaria interministerial STN/SOF 338, quando essas categorias econmicas foram detalhadas em receitas correntes intraoramentrias e receitas de capital intra-oramentrias. Extrai-se das consideraes motivadoras da aludida portaria que tal detalhamento deu-se em razo da necessidade de padronizar os procedimentos de execuo oramentria, financeira e contbil nas trs esferas de governo, possibilitando a consolidao das contas pblicas nos termos da Lei de responsabilidade fiscal - LRF em seu art. 51. a) Receitas correntes - so os ingressos de recursos financeiros decorrentes das atividades operacionais do poder pblico, pois elas so derivadas do poder de tributar ou resultantes da venda de produtos ou servios colocados disposio dos usurios. Portanto no tm suas origens em operaes de crdito, amortizao de emprstimos e financiamentos nem alienao de componentes do ativo permanente. a.1) Receitas correntes intra-oramentrias - so ingressos oriundos de operaes realizadas entre rgos e demais entidades da administrao pblica integrantes dos oramentos de uma mesma esfera de governo.
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As receitas correntes intra-oramentrias sero classificadas nos mesmos nveis de subcategorias econmicas em que so classificadas as receitas correntes, embora atendam especificidade de se referirem a operaes entre rgos, fundos, autarquias, fundaes, empresas estatais dependentes e outras entidades integrantes dos oramentos fiscais e da seguridade social da mesma esfera governamental. a.2) Receita tributria - compreende todos os ingressos provenientes da arrecadao de impostos, taxas e contribuies de melhoria. uma receita privativa das entidades investidas do poder de tributar: Unio, Estados, Distrito Federal e Municpios. No cdigo tributrio nacional, art. 3,
tributo toda prestao pecuniria compulsria, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que no constitua sano de ato ilcito, instituda em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada (http://www.planalto.gov.br/ccivil/Leis/L5172.htm. Acesso em 3/5/2007).
a.3) Receita de contribuies - representa ingresso proveniente de contribuies sociais, de interveno no domnio econmico e de interesse das categorias profissionais ou econmicas, como instrumento de interveno nas respectivas reas. As contribuies sociais se destinam ao custeio da seguridade social, que compreende a previdncia social, a sade e a assistncia social. Exemplo: CPMF, PIS, COFINS etc. As contribuies econmicas ou de interveno no domnio econmico so classificadas como contribuies de interveno no domnio econmico CIDE. Derivam da contraprestao atuao estatal exercida em favor de determinado grupo ou coletividade, a exemplo da contribuio relativa s atividades de importao ou comercializao de petrleo e seus derivados, gs natural seus derivados e lcool combustvel, a denominada CIDE combustveis. As contribuies de interesse das categorias profissionais ou econmicas destinam se ao fornecimento de recursos aos rgos representativos de categorias profissionais legalmente regulamentadas ou a rgos de defesa de interesse dos empregadores ou empregados. a.4) Receita patrimonial - o ingresso proveniente de rendimentos sobre investimentos do ativo permanente; de aplicaes de disponibilidades em operaes de mercado e outros rendimentos oriundos de renda de ativos permanentes. Em geral, so as receitas decorrentes da fruio do patrimnio imobilirio e mobilirio do ente pblico. a.5) Receita agropecuria - representa ingresso proveniente da atividade ou da explorao agropecuria de origem vegetal ou animal. Incluem-se nesta classificao as receitas advindas da explorao da agricultura - cultivo do solo, da pecuria -criao, e da criao ou engorda de
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gado e de animais de pequeno porte, e das atividades de beneficiamento ou transformao de produtos agropecurios. a.6) Receita industrial - so os recursos provenientes da atividade industrial de extrao mineral, de transformao, de construo e outras, provenientes das atividades industriais. a.7) Receita de servios - so as receitas advindas das atividades de prestao de servios, tais como o ingresso proveniente da prestao de servios de transporte, sade, comunicao, porturio, armazenagem, de inspeo e fiscalizao, judicirio, processamento de dados, vendas de mercadorias e produtos inerentes atividade da entidade e outros servios. a.8) Transferncias correntes - so recursos recebidos de outras pessoas de direito pblico ou privado, independentemente de contraprestao direta em bens e servios. Podem ocorrer em nvel intragovernamental e intergovernamental e incluem as transferncias de instituies privadas, do exterior e de pessoas. a.9) Outras receitas correntes - so os ingressos provenientes de outras origens no classificveis nas subcategorias econmicas anteriores. Exemplo: multas e juros de mora, indenizaes e restituies, receita da dvida ativa e receitas diversas. b) Receitas de capital - as receitas de capital so derivadas da obteno de recursos mediante a constituio de dvidas, amortizao de emprstimos, financiamentos ou alienao de bens. De acordo com o 2, art. 11 da Lei 4.320/64, as receitas de capital so as provenientes da realizao de recursos financeiros oriundos de constituio de dvidas; da converso, em espcie, de bens e direitos; os recursos recebidos de outras pessoas de direito pblico ou privado destinados a atender despesas classificveis em despesas de capital e, ainda, o supervit do oramento corrente. Por tanto as receitas de capital so representadas por mutaes patrimoniais que nada acrescentam ao patrimnio pblico, s ocorrendo uma troca de elementos patrimoniais, isto , um aumento no sistema financeiro (entrada dos recursos financeiros) e uma baixa no sistema patrimonial (sada do patrimnio trocado pelos recursos financeiros). b.1) Receitas de capital intra-oramentrias - receita de operaes intra-oramentrias: so ingressos oriundos de operaes realizadas entre rgos e demais entidades da administrao pblica integrantes dos oramentos de uma mesma esfera de governo. As receitas de capital intraoramentrias sero classificadas nos mesmos nveis de subcategorias econmicas em que so classificadas as receitas correntes, embora atenda especificidade de se referirem a operaes entre rgos, fundos, autarquias, fundaes, empresas estatais dependentes e outras entidades integrantes dos oramentos fiscais e da seguridade social da mesma esfera governamental.
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Segundo a Lei 4.320/64, as receitas de capital so classificadas nos seguintes nveis de subcategorias econmicas: operaes de crdito; alienao de bens; amortizao de emprstimos; transferncias de capital; outras receitas de capital. b.2) Operaes de crdito - a operao de crdito (emprstimo) uma receita de capital oramentria que integra o patrimnio pblico com correspondncia no passivo, visto que no momento da realizao da operao de crdito (receita de capital), de forma concomitante, registra-se uma obrigao no passivo.
A Lei de responsabilidade fiscal, em seu art. 29, define operaes de crdito como o compromisso financeiro assumido em razo de mtuo, abertura de crdito, emisso e aceite de ttulo, aquisio financiada de bens, recebimento antecipado de valores provenientes da venda a termo de bens e servios, arrendamento mercantil e outras operaes assemelhadas, inclusive com o uso de derivativos financeiros.
b.3) Alienao de bens - so os recursos provenientes da venda de bens mveis e imveis. o ingresso de recursos provenientes da alienao de componentes do ativo permanente, ou seja, a converso em espcie de bens e direitos. Observa-se que um tipo de receita por mutao patrimonial. Quando h alienao de bens, registra-se a sada do bem do ativo e credita-se uma receita oramentria. b.4) Amortizao de emprstimos - o ingresso proveniente da amortizao, ou seja, recebimento de valores referentes a parcelas de emprstimos ou financiamentos concedidos em ttulos ou contratos. Por amortizao de emprstimo entende-se pagamento de emprstimo ou financiamento, em prestaes fixas, sem considerar os juros e a correo monetria referentes. b.5) Transferncias de capital - o ingresso proveniente de outros entes ou entidades referentes a recursos pertencentes ao ente ou entidade recebedora ou ao ente ou entidade transferidora, efetivado mediante condies preestabelecidas ou mesmo sem qualquer exigncia, desde que o objetivo seja a aplicao em despesas de capital. Podese dizer que so as receitas advindas de pessoas de direito pblico ou privado com a finalidade de atender aos gastos de capital (transferncias que o concedente vincula a um bem de capital). b.6) Outras receitas de capital - so os ingressos provenientes de outras origens no classificveis nas subcategorias econmicas anteriores. Como desdobramento desse ttulo encontram-se as receitas provenientes de resultado do Banco Central do Brasil, as remuneraes do Tesouro Nacional, os saldos de exerccios anteriores e as outras receitas.
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Estgios da receita Estgio da receita oramentria cada passo ou fase que identifica e evidencia o comportamento da receita, facilitando o conhecimento, registro e a gesto dos ingressos de recursos. Pode-se dizer que so as etapas consubstanciadas nas aes desenvolvidas e percorridas pelos diversos rgos e reparties encarregados de execut-las. Os estgios da receita pblica so: previso, arrecadao, lanamento e recolhimento. Previso a estimativa do que se espera arrecadar durante o exerccio, sendo originada de estudos de previso antes de comporem o projeto de Lei oramentria. As previses de receitas observaro as normas tcnicas e legais. Consideraro os efeitos das alteraes na legislao, da variao do ndice de preos, do crescimento econmico ou de qualquer outro fator relevante. Sero acompanhadas de demonstrativo de sua evoluo nos ltimos trs anos, da projeo para os dois anos seguintes queles a que se referirem e da metodologia de clculo e premissas utilizadas (art. 12 da Lei complementar 101/2000). Lanamento a legalizao da receita pela sua instituio e a respectiva incluso no oramento, consistindo em um procedimento administrativo onde se verifica a procedncia do crdito fiscal, quem e quando se deve pagar e inscreve a dbito do contribuinte. Arrecadao Consiste no pagamento, pelo contribuinte, ao agente arrecadador (instituio financeira), do valor do seu dbito, ou seja, o recebimento dos tributos, multas e demais crditos promovidos pelos agentes de arrecadao para posterior recolhimento aos cofres pblicos. Recolhimento Consiste no repasse, pelo agente arrecadador (instituio financeira), do valor arrecadado, para o caixa nico do tesouro. Sntese da unidade Nesta unidade foram dados alguns conceitos relativos receita pblica (receita corrente, de capital, agropecuria, patrimonial, industrial, de servios e transferncias correntes e transferncias de capital). Foram demonstradas as classificaes da receita (oramentria e extraoramentria), os estgios da receita oramentria (previso, lanamento, arrecadao e recolhimento) e a classificao econmica da receita pblica (correntes e de capital). Assim voc passou a conhecer os tipos de receita inerentes administrao pblica, suas classificaes e estgios, podendo agora exercitar-se sobre as fontes de recursos que movimentam o setor pblico.
Somente passam por esta fase de lanamento algumas das receitas provenientes de tributos ou as derivadas. Ateno! As receitas originrias, no esto sujeitas a lanamento e ingressam diretamente no estgio da arrecadao.
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1 - Defina receita pblica em, no mximo cinco linhas. Tente ser sinttico! 2 - O que so receitas oramentrias? Cite trs exemplos. 3 - Quais os estgios da receita? Comentrio Recomenda-se que faa a leitura deste contedo com bastante ateno, bem como das obras adotadas na bibliografia bsica. Para o desenvolvimento das atividades, informamos o que se segue em relao a cada questo: para atividade 1, entende-se como receita o ingresso de recursos arrecadados pela entidade com o fim de aplicar em gastos operacionais e administrativos para atender as despesas. Segundo Jund (2007, p.146) receita pblica consiste no conjunto de ingressos financeiros, com fontes e fatos geradores prprios e permanentes originados da ao e de atributos inerentes instituio, que, na qualidade de elemento novo, produz acrscimos patrimoniais [...]. J para as atividades 2, as receitas classificam-se quanto afetao do oramento, em: oramentria e extraoramentria; quanto categoria econmica: correntes e de capital. Para responder a questo 3, voc precisa conhecer os estgios da receita: previso, lanamento, arrecadao e recolhimento.
Informaes sobre a prxima unidade Veremos a despesa pblica, no mbito da execuo oramentria, identificando os estgios que so: empenho, liquidao e pagamento; iremos tambm classificar as despesas, quanto natureza, que so oramentrias e extra-oramentrias; quanto categoria econmicas despesas podem ser: correntes e de capital, finalmente, quanto afetao do patrimnio, podem ser: efetivas e no-efetivas.
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Despesa pblica
Meta da unidade
Abordagens conceituais da despesa, classificaes, estgios da execuo da despesa, modalidades de empenho, classificao e estrutura programtica.
Objetivos
Esperamos que, ao longo desta unidade, voc seja capaz de: conceituar despesa pblica; identificar os estgios da despesa; apresentar a classificao da despesa.
Pr-requisitos
Para compreenso e estudo desta unidade didtica, faz-se necessrio conhecer a estrutura do plano de contas da administrao pblica, estudada na unidade 3. A exemplo das receitas, essa estrutura permite a identificao das contas contbeis, com seus critrios de liquidez e de exigibilidade onde ali so delineados as contas do ativo, passivo, despesa, receita, resultado diminutivo do exerccio e resultado aumentativo do resultado. Conhecer o oramento pblico no tocante s fixaes da despesa. Na administrao pblica gastar no to simples, existem regras rgidas para execuo da despesa a serem cumpridas. Assim relevante que voc tambm tenha noes de Planejamento e Gesto Pblica, disciplina estudada no 4 perodo, e Oramento Pblico, vista no semestre anterior.
Introduo
estabelecido na Constituio Federal que o Estado deve cumprir com suas finalidades de promover o bem estar e o desenvolvimento social, para tanto, necessrio possuir receitas para se realizar despesas em prol da sociedade. Diante dos recursos escassos e das necessidades ilimitadas, faz-se necessria o planejamento das despesas pblicas, devendo o gestor pblico buscar a transparncia nos gastos pblicos. Portanto, existem normas gerais para a realizao das despesas que so estabelecidas pelo Poder Legislativo, regulamentadas pelo Poder Executivo, realizadas por meio de decretos, instrues normativas, portarias.
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Conceito Despesas, de modo geral correspondem a gastos incorridos para, diretamente ou indiretamente, gerar receitas. Ento, podemos conceituar despesas pblicas como sendo um conjunto de dispndios de uma entidade, a fim de honrar gastos fixados na lei de oramento ou em lei especial, visando realizao e ao funcionamento dos servios pblicos. Segundo Pires (2006, p.137), define-se como despesa pblica
o conjunto de dispndios do Estado ou de outra pessoa de direito pblico para o funcionamento dos servios pblicos. Nesse sentido a despesa parte do oramento, ou seja, onde se encontram classificadas todas as autorizaes para gastos com vrias atribuies e funes governamentais.
Classificao da despesa pblica Quanto natureza oramentria; extra-oramentria. Da mesma forma que as receitas so tipificadas pela Lei 4.320/64, as despesas tambm so classificadas em oramentrias e extra-oramentrias. Despesas oramentrias: so aquelas que esto includas na Lei oramentria anual LOA e/ou em lei de crditos adicionais, previamente autorizadas pelo Poder Legislativo, institudas com base em normas legais. Por isso, devem obedecer, quando de sua execuo, as devidas fases. Estas fases sero tratadas nesta mesma unidade, ao tratarmos dos estgios da despesa. As despesas oramentrias correspondem sada de recursos dos cofres pblicos. Sua classificao oramentria tem a finalidade de oferecer informaes para a administrao, a gerncia e mais precisamente para a tomada de decises. Despesas extra oramentrias: so aquelas que no esto includas na Lei oramentria anual LOA, compreendendo os diversos desembolsos decorrentes do ingresso de receitas extra oramentrias, ou seja, quando um recurso financeiro ingressa em um rgo de forma extraoramentria sua devoluo ao proprietrio somente ser realizada por meio de uma despesa extra-oramentria como, por exemplo, o caso de caues em dinheiro para garantia de contratos ou de participaes em leiles pblicos. importante observar que a devoluo de valores pertencentes a terceiros no necessitam de autorizao oramentria para se efetivarem, pois as mesmas no pertencem ao rgo pblico. Quanto categoria econmica as despesas classificam em correntes; de capital. No art. 12 da Lei 4.320/64, as despesas so classificadas em despesas correntes e de capital. Tem por finalidade identificar o efeito
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econmico da realizao da despesa, ou seja, evidenciar como os gastos foram realizados. Despesas correntes: so os gastos de natureza operacional, realizados pela administrao pblica, para a manuteno e o funcionamento dos seus rgos. Referem-se ao conceito do consumo do Governo. Classificam-se nesta categoria todas as despesas que no contribuem, diretamente, para a formao ou aquisio de um bem de capital. Despesas de capital: so os gastos realizados pela administrao pblica, cujo propsito o de criar novos bens de capital ou mesmo de adquirir bens de capital j em uso, como o caso dos investimentos e inverses financeiras, respectivamente, que contribuem, diretamente, para a formao ou aquisio de um bem de capital. Para se classificar uma despesa quanto sua natureza, devem ser considerados a categoria econmica, o grupo a que pertence, a modalidade de aplicao e o elemento. A codificao da despesa deve ser usada de forma que cada ttulo associado a um nmero. A agregao desses nmeros, em um total de 6 dgitos, na seqncia a seguir indicada, constituir o cdigo referente classificao da despesa quanto sua natureza, sendo que: 3.1.90.11 Despesa corrente 1 dgito = identifica a categoria econmica da despesa. 2 dgito = identifica o grupo de natureza da despesa. 3 e 4 dgitos = identificam a modalidade de aplicao. 5 e 6 dgitos = identificam o elemento da despesa (o objeto de gasto).
Categoria econmica 3 despesas correntes 4 despesas de capital
Grupo de despesa 1 pessoal e encargos sociais 2 juros e encargos da dvida 3 outras despesas correntes 4 investimentos 5 inverses financeiras 6 amortizao da dvida 9 reserva de contingncia (representa um grupo a parte)
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Modalidade de aplicao 10 transferncias intragovernamentais 20 transferncias unio 30 transferncias a estados e distrito federal 40 transferncias a municpios 50 transferncias a instituies privadas sem fins lucrativos 60 transferncias a instituies privadas com fins lucrativos 70 transferncias a instituies multigovernamentais 71 transferncias a consrcios pblicos 80 transferncias ao exterior 90 aplicaes diretas 91 aplicao direta decorrente de operao entre rgos, fundos e entidades integrantes dos oramentos fiscal e da seguridade social 99 a definir
Elemento da despesa 1 - aposentadorias e reformas 3 - penses 4 - contratao por tempo determinado 5 - outros benefcios previdencirios 6 - benefcio mensal ao deficiente e ao idoso 7 - contribuio a entidades fechadas de previdncia 8 - outros benefcios assistenciais 9 - salrio-famlia 10 - outros benefcios de natureza social 11 - vencimentos e vantagens fixas - pessoal civil 12 - vencimentos e vantagens fixas - pessoal militar ....................................................................................... 99 a classificar
Quanto afetao do patrimnio, as despesas classificam-se em despesas efetivas; despesas no efetivas. Despesas efetivas: so aquelas que diminuem a situao lquida patrimonial, ou seja, diminuem o patrimnio lquido, sendo oriundas de fatos modificativos diminutivos. Pode-se identificar um desembolso financeiro ou compromisso de obrigaes financeiras sem a correspondente incorporao de elementos ativos ou desincorporao de elementos passivos. Por exemplo: despesas de pessoal, despesas de encargos sociais, despesas de juros, entre outras. Despesas no efetivas: so aquelas que no diminuem a situao lquida patrimonial, ou seja, no h alterao e sim uma mutao patrimonial. Portanto, nessa situao, o patrimnio lquido no sofre
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alterao, ocorrendo apenas uma troca de elementos patrimoniais. Como exemplos, podemos citar a concesso de emprstimos a terceiros, a aquisio de material de consumo, entre outros. Estgios da despesa Para a realizao das despesas na administrao pblica, passa-se obrigatoriamente, por fases de execuo, denominadas comumente de estgios, que devem ser obedecidas rigorosamente, visto que a legislao no permite a inverso de qualquer um dos estgios da despesa. Nos artigos 58 a 65 da Lei 4.320/64, trata-se dos estgios da fixao e da execuo da despesa, a qual compreende: empenho, liquidao e pagamento. A seguir definiremos cada um deles. Empenho: de acordo com o art. 58 da Lei 4.320/64, entende-se como empenho o ato emanado de autoridade competente que cria para o Estado, obrigao de pagamento pendente ou no de implemento de condio, sendo designado o primeiro estgio da execuo da despesa. O empenho precede a realizao da despesa significando a inteno de compra ou contratao estabelecidas entre o setor pblico e terceiros, caracterizando, para a Unio, Estados, Distrito Federal e Municpios, uma obrigao futura a assumir e, para o credor, uma garantia equivalente a uma venda de produtos ou prestao de servios. Liquidao: compreende o segundo estgio da execuo da receita e consiste na verificao do direito adquirido pelo credor, tendo por base os ttulos e documentos comprobatrios do respectivo crdito (art. 63 da Lei 4.320/64). Na liquidao da despesa verificado se o contrato ou a entrega dos bens adquiridos foram efetivamente cumpridos pelo fornecedor, alm de apurar: a origem e o objeto do que se deve pagar; e a importncia exata a pagar e a quem se deve pagar a importncia para extinguir a obrigao. estabelecido, no 2 do art. 36 do Decreto 93.872/86, que a liquidao da despesa por fornecimentos feitos ou servios prestados ter por base: contrato, ajuste ou acordo respectivo; nota de empenho e comprovantes da entrega de material ou da prestao efetiva do servio. Pagamento: o terceiro e ltimo estgio da execuo da despesa caracteriza-se pela emisso de ordem bancria a favor do credor. Segundo o art. 64 da Lei 4.320/64, a ordem de pagamento o despacho exarado por autoridade competente, determinando que a despesa seja paga, ou seja, quando efetivamente o credor recebe o dinheiro, seja pela venda de produtos ou pelos servios prestados administrao pblica. Para que haja o pagamento, a despesa deve estar regularmente liquidada. Modalidades do empenho ordinrio; estimativo; global. Empenho ordinrio: utilizado para a realizao de despesas de valor previamente estipulado e cujo pagamento ocorrer em uma s vez, sendo emitido para determinado credor e relativo a uma nica prestao, de valor indivisvel. a modalidade de empenho mais utilizada e refere-se ao fornecimento de bens, prestao de servios, execuo de obras, entre
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Importante! Todas as despesas de capital so consideradas no efetivas, pois no alteram a situao liquida patrimonial, sendo denominadas de despesas por mutao patrimonial.
Importante! vedada a realizao de despesa sem prvio empenho (art. 60 da Lei 4.320/64).
outros. Portanto, o empenho ordinrio destina-se a atender despesa quantificada e liquidvel de uma s vez. Empenho estimativo: o tipo de empenho utilizado para as despesas de valor no quantificvel durante o exerccio sendo baseado em perodos. Normalmente apresenta valores no homogneos. So exemplos de emprenho estimativo as contas de energia eltrica, gua, telefone etc. Podem ocorrer situaes em que, constatada a insuficincia do valor estimado para atender despesa empenhada, admite-se a sua complementao mediante reforo de empenho, tratando-se de novo empenho cujo valor acrescentado ao valor do empenho estimativo. Empenho global: destina-se a atender despesa quantificada e de bases liquidveis, geralmente por ms, durante o decorrer do exerccio. Pode-se dizer ainda que o empenho global um misto das duas modalidades anteriores. O montante da despesa conhecido (empenho ordinrio), entretanto o pagamento realizado em parcelas (empenho por estimativa). Geralmente essa modalidade de empenho est vinculada a obras pblicas e pagamentos parcelados. Sntese da unidade Nesta unidade foram feitas abordagens conceituais das despesas (correntes e de capital), das suas classificaes (quanto a natureza, categoria econmica, afetao do patrimnio, competncia institucional e regularidade). Aprendemos sobre os estgios da execuo da despesa (empenho, lquidao e pagamento), a diferenciar as modalidades de empenho (ordinrio, estimativo e global), a classificao econmica da despesa (correntes e de capital) e estudamos sobre a estrutura programtica quanto codificao da despesa.
1 - Na classificao da despesa pblica, quanto sua natureza, s categorias econmicas incluem: a) despesas correntes e despesas de capital; b) despesas correntes e transferncias correntes; c) despesas de capital e despesa de pessoal e encargos; d) despesa de capital e emprstimos concedidos. 2 - Quais so os estgios da despesa pblica? Caracterize-os em um texto de 10 linhas. 3 - Conceitue despesa pblica. Construa um texto sinttico de 10 linhas.
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Comentrio Para a questo 1, observamos que, de acordo com o art. 12 da Lei 4.320/64, as despesas so classificadas em despesas correntes e de capital, tendo por finalidade identificar o efeito econmico da realizao da despesa, ou seja, evidenciar como os gastos foram realizados. J na questo 2, observamos, quanto aos estgios, que eles podem ser: empenho, liquidao e pagamento. E finalmente na questo 3, entende-se como despesa pblica o conjunto de dispndios de uma entidade, a fim de honrar gastos fixados na lei de oramento ou em lei especial, visando realizao e ao funcionamento dos servios pblicos.
Informaes sobre a prxima unidade Estudaremos a dvida flutuante e fundada, os restos a pagar e os depsitos e servios da dvida a pagar. Inicialmente, destacamos apenas a diferena entre dvida flutuante, que indica dbitos de curto prazo vencveis at o exerccio social subseqente e dvida fundada, que indica os dbitos de longo prazo, ou seja, superior a doze meses. Ressaltamos o servio da dvida a pagar, que representa amortizao, atualizao, juros e outros encargos incidentes sobre a dvida fundada. Quanto aos restos a pagar, depsitos, dbitos em tesouraria, sero estudados com maior profundidade na unidade especfica.
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Dvida flutuante e fundada

Meta da unidade
Apresentar conceitos da dvida pblica flutuante e fundada, restos a pagar, depsitos e servios da dvida a pagar, destacando a fundamentao legal, bem como seus aspectos contbeis.
Objetivos
Esperamos que, ao longo desta unidade, voc seja capaz de: conceituar a dvida pblica fundada e flutuante; conceituar restos a pagar, depsitos e servios da dvida a pagar.
Pr-requisitos
Estamos avanando no conhecimento das particularidades da contabilidade pblica, voc j identificou seus conceitos, campo de aplicao, estudamos os atos e os fatos administrativos e contbeis, aprendemos sobre o plano de contas e sua importncia na ordenao das contas contbeis e estudamos a receita e a despesa. Todo esse conhecimento agora importante para que voc saiba entender os conceitos e detalhes que envolvem a dvida flutuante e fundada. Importante por qu? Ora, a dvida pblica, em sintese, ocorre da insuficincia de receita frente s despesas, no verdade? Passaremos a conhecer com maior detalhe a partir de agora a dvida pblica.
Introduo
Antes de apresentarmos os conceitos de dvida pblica, flutuante e fundada, restos a pagar, depsitos e servios da dvida a pagar, faz-se necessria uma contextualizao da matria em meio legislao vigente. A nossa Constituio Federal prescreve os preceitos a que se sujeitam as finanas pblicas (art. 163), quanto legalidade oramentria da despesa. Desse modo, finanas e dvidas pblicas, exerccio e gesto financeira vem expressamente disciplinados na Lei 4.320/64 e Lei complementar 101/2001, contudo, a despesa para se revestir de legalidade h que estar prevista no plano plurianual, nas diretrizes oramentrias, e consignada no oramento anual do ente pblico. Restos a pagar ou dbitos de exerccios encerrados, com exceo do art. 42 da LRF, continuam sendo regulados pela Lei 4.320/64, que disciplina a matria. No art. 36 da Lei 4.320/64, consideram-se restos a pagar as
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despesas empenhadas, mas no pagas at o dia 31 de dezembro, distinguindo-se as processadas das no-processadas. A Lei complementar 101/2000 LRF, ao disciplinar dvida, distingue dvida pblica consolidada ou fundada, dvida pblica imobiliria e operao de crdito nos termos do art. 29. J no art. 42 da mesma lei, vedado aos poderes e rgos pblicos, nos dois ltimos quadrimestres de seus mandatos, contrair obrigaes de despesas que no possam ser cumpridas integralmente ou que tenham parcelas a serem pagas no exerccio seguinte, sem que haja suficiente disponibilidade de caixa para esses feitos. Com esse breve embasamento jurdico, podemos iniciar a contextualizao sobre a dvida pblica e conciliar a legislao com as normas de contabilidade. Conceito Podemos conceituar dvida pblica ou dvida passiva, como sendo todos os compromissos assumidos pelo poder pblico e os respectivos encargos financeiros. Em outras palavras, dvida pblica so os compromissos assumidos pelo governo visando a atender s necessidades dos servios pblicos. A dvida pblica consiste, na verdade, no reconhecimento da obrigao, no passivo do conjunto de compromissos assumidos, envolvendo juros e amortizao do capital, seja de curto ou longo prazo, devidos pelo Estado. Classificao da dvida: de acordo com os artigos 92 e 98 da Lei 4.320/64, a dvida pblica classifica-se em: flutuante ou administrativa e fundada ou consolidada, interna ou externa. Dvida flutuante ou administrativa A dvida flutuante aquela que o governo contrai por um breve ou indeterminado perodo de tempo, para atender s eventuais insuficincias de caixa. Essas insuficincias de caixa geralmente ocorrem por falta de coincidncia entre a arrecadao da receita prevista e a realizao da despesa fixada. Dessa forma podemos dizer que a dvida flutuante caracteriza-se por indicar dbitos de curto prazo que podem variar de valor. Seu pagamento, normalmente, realizado por resgate e independentemente de autorizao legislativa, pelo fato de os dbitos advirem de compromissos de curto prazo (inferiores a doze meses). Ainda podemos mencionar que essa dvida decorre de operaes de carter financeiro, que refletem no fluxo de caixa e no patrimnio financeiro, oriundos ou no da execuo do oramento. A dvida flutuante compreende: os restos a pagar, excludos os servios da dvida; os servios da dvida a pagar; os depsitos; os dbitos de tesouraria. Restos a pagar De acordo com o artigo 36 da Lei 4.320/64, consideram-se restos a pagar as despesas empenhadas mas no pagas, at 31 de dezembro, distinguindo-se aqueles decorrentes de despesas processadas e aqueles
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oriundos de despesas simplesmente empenhadas, mas cujo processo de pagamento no se tenha realizado. Os restos a pagar classificam-se em:
Processados e No-processados
Processados: correspondem as despesas empenhadas, liquidadas e no pagas at 31/12 de cada exerccio. No-processados: correspondem s despesas empenhadas, no liquidadas e no pagas at 31/12 de cada exerccio. Com esse procedimento, a contabilidade pblica respeita a Lei 4.320/64, mas fere o princpio de competncia, que define que a despesa s deve afetar o resultado do exerccio no momento em que ocorrer o seu fato gerador. Entende-se como fato gerador da despesa: o recebimento do servio; o consumo (uso) dos materiais; o uso dos bens. A Lei 4.320/64 adotou como fato gerador da despesa oramentria o empenho. O princpio da competncia considera como fato gerador de qualquer despesa o recebimento do servio, o consumo dos materiais ou o uso dos bens. Ao fazermos a inscrio de restos a pagar, no final do exerccio, estamos reconhecendo como despesa um fato que ainda vai ocorrer, ou seja, uma despesa. Salienta-se que a Lei de responsabilidade fiscal - LRF definiu que a despesa seja reconhecida pela competncia, o que ensejaria a eliminao dos restos a pagar no processados. Da inscrio dos restos a pagar: dever ser registrada com a utilizao de uma conta de despesa oramentria em contrapartida ao passivo denominado de restos a pagar. A finalidade contabilizar uma obrigao a pagar especificamente oriunda de um empenho emitido e ainda no pago. Portanto, exige uma conta de resultado negativo (despesa oramentria), reduzindo assim o patrimnio lquido pelo reconhecimento da dvida. Quando da inscrio dos restos a pagar, ocorre a seguinte movimentao: aumenta o passivo e gera-se uma reduo no patrimnio lquido, representada pela prpria despesa oramentria. Lanamento contbil pela inscrio em restos a pagar dos saldos empenhados e no pagos
D C Despesa Oramentria Passivo (Restos a Pagar)
Do pagamento: o pagamento da despesa inscrita em restos a pagar, sejam processados ou no processados, feito no ano seguinte ao da sua inscrio. Para o pagamento dos restos a pagar no processados, necessrio que a despesa seja antes lquidada, mediante o recebimento e aceite do objeto do empenho.
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Lanamento contbil pelo pagamento da obrigao de restos a pagar dos saldos empenhados e no pagos
D C Passivo (restos a pagar) Banco Conta Movimento
Do cancelamento: a maioria dos entes da federao adotam o procedimento de cancelar os saldos remanescentes dos restos a pagar no final do ano seguinte ao da sua inscrio. Alguns entes da federao cancelam somente os no processados enquanto que outros cancelam os processados e no processados. Lanamento contbil do cancelamento da obrigao de restos a pagar dos saldos empenhados e no pagos
D C Passivo (restos a pagar) Variao Ativa ( conta de resultado positivo)
Da prescrio: embora a validade do registro contbil seja apenas de um ano, os restos a pagar s prescrevem aps 5 (cinco) anos a partir da sua inscrio. Dada a baixa contbil dos restos a pagar e at a sua prescrio, as despesas reconhecidas sero pagas na rubrica despesas de exerccios anteriores. O lanamento contbil da prescrio idntico ao do cancelamento. Despesas de exerccios anteriores: para encerramos o tpico sobre restos a pagar prudente mencionar sobre as despesas de exerccios anteriores que correspondem s dvidas pertencentes a exerccio financeiro anterior e que no foram inscritas em restos a pagar. Segundo o art. 37 da Lei 4.320/64
as despesas de exerccios encerrados, para as quais o oramento respectivo consignava crdito prprio, com saldo suficiente para atend-las, que no se tenham processado na poca prpria, bem como os Restos a Pagar com prescrio interrompida e os compromissos reconhecidos aps o encerramento do exerccio correspondente podero ser pagos conta de dotao especfica consignada no oramento, discriminada por elementos, obedecida, sempre que possvel, a ordem cronolgica. (http://www.planalto.gov.br/CCIVIL/Leis/L4320.htm. Acesso em 3/5/2007).
Cabe ressaltar que os lanamentos anteriormente mencionados como restos a pagar referem-se apenas ao sistema financeiro, considerando que, nas unidades 11 e 12, iremos estudar as operaes tpicas dos entes pblicos, bem como os sistema de contas. Servio da dvida a pagar: os servios da dvida a pagar esto representados pelos valores referentes parcela da amortizao do principal, atualizao monetria e cambial, juros e outros encargos incidentes sobre a
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dvida fundada ou consolidada a ser paga no exerccio financeiro seguinte ao da emisso do respectivo empenho, caracterizando uma transferncia de parte dos valores da dvida consolidada, que est pronta para pagamento, para a dvida flutuante. Depsitos: os depsitos identificados na parte da receita extraoramentria referem-se a caues ou garantias de terceiros, em virtude da execuo de contratos de obras ou fornecimento de produtos e servios, recebidos em dinheiro, bem como as arrecadaes recebidas por conta de terceiros, nas quais o Estado atua como simples depositrio de recursos, denominados de consignaes. Dbito em tesouraria: correspondem s dvidas de natureza extraoramentria, realizadas para atender a insuficincia de caixa ou de tesouraria proveniente das operaes de crdito por antecipao da receita oramentria (A.R.O). De acordo com o art. 7 da Lei 4.320/64, a lei de oramento poder conter autorizao ao Executivo para realizar em qualquer ms do exerccio financeiro, operaes de crdito por antecipao da receita, para atender insuficincia de caixa. Dvida fundada ou consolidada aquela que representa um compromisso a longo prazo (superior a doze meses), de valor previamente determinado, contrada mediante emisso de ttulos o celebrao de contratos, para atender o desequilbrio oramentrio ou para contratao de obras e servios pblicos que dependam de autorizao legislativa para amortizao ou resgate. De acordo com o art. 98 da Lei 4.320/64, consideram-se dvida fundada os compromissos de exigibilidade superior a doze meses, contrados para atender o desequilbrio oramentrio ou para financiamento de obras e servios pblicos. A LRF em seu art. 29 define dvida pblica fundada como sendo
o montante total, apurado sem duplicidade, das obrigaes financeiras do ente da Federao, assumidas em virtude de leis, contratos, convnios ou tratados e da realizao de operaes de crdito, para amortizao em prazo superior a doze meses. (http://www.planalto.gov.br/CCIVIL/Leis/LCP/Lcp101. htm. Acesso em 3/5/2007)
A escriturao da dvida fundada deve ser individualizada com especificaes que permitam verificar a posio dos emprstimos e seus respectivos servios de amortizao e juros. O limite da dvida pblica ser tratado na unidade didtica 16 e que iremos estudar de forma resumida a execuo oramentria e a gesto fiscal de acordo com a LRF e as Resolues do Senado, especificamente, a de n. 40 e 43, ambas de 2001.
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Sntese da unidade Nesta unidade, foram apresentados os conceitos de dvida pblica (flutuante e fundada), conceituamos restos a pagar (processados e no processados, seus lanamentos, pagamento e prescrio), estudamos sobre os depsitos (caues ou garantias de terceiros, em virtude da execuo de contratos de obras ou fornecimento de produtos e servios entre outros), abordamos sinteticamente os dbitos de tesouraria (que correspondem s dvidas de natureza extra-oramentria, realizadas para atender a insuficincia de caixa) e vimos a respeito dos servios da dvida a pagar (onde representamos os valores referentes parcela da amortizao do principal com sua atualizao sobre a dvida fundada ou consolidada a ser paga). Com essas abordagens voc agora capaz de exercitar-se sobre a dvida pblica. 1 - O que dvida fundada? Exemplifique. 2 - O que dvida flutuante? Exemplifique. 3 - Qual a classificao dos restos a pagar? defina-os. 4 - O que entende por depsitos pblicos? Exemplifique. Comentrio J a questo 1 se refere dvida fundada, que corresponde ao compromisso a longo prazo (superior a doze meses), de valor previamente determinado, contrada mediante emisso de ttulos e celebrao de contratos para atender o desequilbrio oramentrio ou para contratao de obras e servios pblicos que dependam de autorizao legislativa para amortizao ou resgate. Na questo 2, tratamos da dvida flutuante, que aquela que o governo contrai por um breve ou indeterminado perodo de tempo, para atender as eventuais insuficincias de caixa. Essas insuficincias de caixa geralmente ocorrem por falta de coincidncia entre a arrecadao da receita prevista e a realizao da despesa fixada. A questo 3, trata dos restos a pagar, que de acordo com o artigo 36 da Lei 4.320/64, so despesas empenhadas mas no pagas, at 31 de dezembro, distinguindo-se aqueles decorrentes da despesa processada e aqueles oriundos das despesas simplesmente empenhadas, mas cujo processo de pagamento no se tenha realizado. Portanto, os restos a pagar classificam-se em processados e noprocessados. Os processados correspondem s despesas empenhadas, lquidadas e no pagas at 31 de dezembro de cada ano e os no processados correspondem s despesas empenhadas e no liquidadas at 31 de dezembro de cada ano. E, finalmente, a questo 4 refere-se aos depsitos pblicos, que so importncias recebidas em dinheiro, bens e valores pertencentes a terceiros, recolhidos por deciso administrativa ou judicial.
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Informaes sobre a prxima unidade Pois bem, acabamos de avanar mais um pouco nesse maravilhoso ramo da contabilidade que a contabilidade pblica. Adiante iremos abordar as variaes patrimoniais ativas e passivas, demonstrando os seus subgrupos. Com o conhecimento que voc j absorveu nas unidade anteriores j poderemos nos aprofundar um pouco mais. Veremos que as variaes ativas, dividem-se em receitas oramentrias (classe 4), interferncias e mutaes ativas (classe 6). As variaes passivas dividem-se em despesas oramentrias (classe 3), interferncias e mutaes passivas (classe 5), e classificam-se em oramentrias e extra-oramentrias. Vamos nessa!!!
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Variaes patrimoniais
Meta da unidade
Abordagens das variaes patrimoniais ativas e passivas, oramentrias e extra-oramentrias e demonstrao de seu reflexo patrimonial
Objetivos
Esperamos que, ao longo desta unidade, voc seja capaz de: identificar as espcies de variaes patrimoniais; diferenciar as situaes em que ocorrem as variaes patrimoniais.
Pr-requisitos
Desde o incio do curso de Cincias Contbeis, voc estudou, mais especificamente na disciplina de Contabilidade Geral I, que a maravilhosa cincia contbil estuda o patrimnio composto de bens, direitos e obrigaes. Pois bem, para avanar na unidade das variaes patrimoniais deve-se ter esse conhecimento terico da composio do patrimnio, pois tais variaes so dadas pelas alteraes no patrimnio da entidade. Nos captulos anteriores voc estudou alm dos conceitos bsicos de contabilidade pblica, plano de contas, receitas, despesas e dvida pblica. Agora, com esses estudos, voc j capaz de entender as alteraes no patrimonio pblico ou variaes patrimoniais.
Introduo
No Brasil, quase tudo na rea pblica tem origem no oramento e justamente em decorrncia do oramento que a Contabilidade Pblica tem peculiaridades especiais no encontradas em qualquer outro ramo da cincia contbil. Na contabilidade privada, a variao de um determinado item patrimonial, como por exemplo a aquisio de bens imveis, caracteriza um fato contbil permutativo e o seu registro realizado envolvendo apenas as contas patrimoniais face a no alterao da situao lquida patrimonial. Entretanto, na contabilidade pblica, existem a especifidade quanto a esse tipo de fato contbil, ou seja, existe contas especficas para revelar as variaes patrimonias, sejam positivas ou negativas. Assim sero efetuados lanamentos envolvendo diversos sistemas de contas. De acordo com o art. 100 da Lei 4.320/64,
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as alteraes da situao lquida patrimonial, que abrangem os resultados da execuo oramentria, bem como as variaes independentes dessa execuo e as supervenincias e insubsistncias ativas e passivas, constituiro elemento da conta patrimonial (http://www.planalto.gov.br/CCIVIL/Leis/L4320.htm Acesso em 3/5/2007).
Conceitos Variaes patrimoniais: so as alteraes ocorridas no patrimnio da administrao pblica, resultantes ou independentes da execuo oramentria. O art. 104 da Lei 4.320/64 estabelece que a demonstrao das variaes patrimoniais evidenciar as alteraes verificadas no patrimnio, resultantes ou independentes da execuo oramentria, e indicar o resultado patrimonial do exerccio. O art. 100 da Lei 4.320/64 cita que
as alteraes da situao lquida patrimonial, que abrangem os resultados da execuo oramentria, bem como as variaes independentes dessa execuo e as supervenincias e insubsistncias ativas e passivas, constituiro elementos da conta patrimonial (http://www.planalto.gov.br/CCIVIL/Leis/L4320.htm Acesso em 3/5/2007).
As contas patrimoniais demonstram os diversos fatos que ocorreram com cada um dos elementos patrimoniais. Dessa forma, alm de encontrarmos no balancete as contas representativas de itens patrimoniais, encontraremos tambm as contas que vo explicar o que ocorreu com esses itens patrimoniais. Vamos exemplificar para melhor compreenso: suponha que, em um determinado ano, foram adquiridos bens mveis no montante de $ 50.000 e que, ao final do exerccio, o saldo atual tenha passado para $ 85.000, decorrente de novas aquisies de mveis no montante de $ 60.000, alienao de $ 30.000 e reavaliao de $ 5.000, ocorrendo incremento de $ 35.000. Abaixo demonstramos a movimentao ocorrida:
Saldo inicial de bens mveis ------------------------------------------ $ 50.000 Aquisio de bens mveis -------------------------------------------- $ 60.000 Alienao de bens mveis ------------------------------------------- ($ 30.000) Reavaliao de bens mveis ------------------------------------------- $ 5.000 Saldo final de bens mveis --------------------------------------------- $ 85.000
Todas as contas de variaes so consideradas contas de resultado.
Neste exemplo, temos uma conta patrimonial de bens mveis e trs contas de variaes patrimoniais, que so: aquisio de bens mveis, alienao de bens mveis e reavaliao de bens mveis. Variaes patrimoniais ativas e passivas: as variaes patrimoniais podem ser ativas e passivas. As variaes ativas ocorrem quando h um acrscimo no patrimnio, ocasionado pelo aumento do montante de bens e direitos (ativo) ou pela diminuio de obrigaes (passivo). As variaes passivas, ao contrrio, ocorrem quando h uma
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diminuio no patrimnio, ocasionada pela diminuio do montante de bens e direitos (ativo) ou pelo aumento de obrigaes (passivo). As variaes ativas e passivas podem ser oramentrias ou extra-oramentrias. Como podemos concluir facilmente, as variaes ativas e passivas oramentrias decorrem da execuo do oramento, enquanto que as variaes ativas e passivas extra-oramentrias so independentes da execuo oramentria.
Aumento do ativo (bens e direitos) Variao ativa ou Diminuio do passivo (obrigaes) Aumento PL
Diminuio do ativo (bens e direitos) Variao passiva ou Aumento do passivo (obrigaes) Diminuio PL
As variaes ativas e passivas classificam-se em: oramentria e extra-oramentria. Variaes ativas oramentrias: as variaes ativas oramentrias podem ser decorrentes de receitas, quando h um aumento do ativo em virtude de um fato modificativo, ou de mutao ativa, quando h um aumento do ativo ou reduo do passivo decorrente de um fato permutativo. A receita oramentria considerada uma variao patrimonial porque uma conta de resultado. Portanto, a receita correspondente a uma variao ativa classificada como efetiva, ou seja, aumenta o ativo por meio de um ingresso no patrimnio de recursos financeiros ou de direitos a receber, sem a correspondncia de um aumento no passivo ou diminuio do prprio ativo, alterando positivamente a situao lquida patrimonial. A mutao ativa, diferentemente da receita, decorre de um fato permutativo e tambm altera a situao lquida patrimonial, apesar de ter a funo de compensar o montante incorrido na despesa oramentria noefetiva. A mutao ativa decorrente da execuo de uma despesa oramentria no efetiva que provocar o aumento de bens e direitos ou a diminuio de obrigaes. Na estrutura do plano de contas da administrao pblica, o grupo resultado oramentrio (variaes ativas oramentrias) possui trs subgrupos: receitas oramentrias: so aquelas que esto previstas na Lei oramentria anual. Podem ser correntes ou de capital. Exemplo: tributria, servios, juros etc.; interferncias ativas (oramentrias): so valores recebidos por conta da movimentao financeira decorrente da execuo oramentria. Exemplos: cotas, repasses e subrepasses recebidos.
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A mutao ativa sempre decorrente da execuo de uma despesa oramentria no-efetiva!
mutaes ativas: representam aquisies de bens e direitos (incorporao de ativos) ou baixa de obrigaes (desincorporao de passivos). Exemplo: a aquisio de bens (o aumento do ativo) origina-se de um fato permutativo (troca de dinheiro por bens) vinculado execuo da despesa oramentria no efetiva.
A mutao passiva sempre decorrente da execuo de uma receita oramentria no efetiva.
Variaes passivas oramentrias: as variaes passivas oramentrias podem ser decorrentes de despesa, quando h diminuio do ativo ou aumento do passivo decorrente de um fato modificativo, ou por mutao passiva, quando h aumento do passivo ou reduo do ativo decorrente de um fato permutativo. A despesa correspondente a uma variao passiva classificada como efetiva, ou seja, representa reduo do ativo, em decorrncia de um desembolso financeiro vista pela execuo da despesa, ou aumento do passivo, em decorrncia do surgimento de obrigaes a prazo pela execuo da despesa. Isso deve-se adoo do regime de competncia para as despesas, diferentemente do que ocorre com as receitas que somente so contabilizadas quando do efetivo embolso financeiro. A despesa altera negativamente a situao lquida patrimonial. A mutao passiva, diferentemente da despesa, decorre de um fato permutativo e tambm altera a situao lquida patrimonial, apesar de ter a funo de apenas compensar o montante auferido na receita oramentria no-efetiva. Portanto, a mutao passiva decorrente da execuo de uma receita oramentria no-efetiva que provocar a diminuio de bens e direitos ou o aumento de obrigaes. Podemos observar que o grupo resultado oramentrio (variaes passivas oramentrias) possui 3 subgrupos: despesas oramentrias: so aquelas que esto previstas na Lei oramentria anual. Podem ser correntes ou de capital. Exemplo: pessoal, servios, juros etc.; interferncias passivas (oramentrias): so valores concedidos por conta da movimentao financeira decorrente da execuo oramentria. Exemplos: cotas, repasses e subrepasses concedidos. mutaes passivas: representam as alienaes de bens e direitos, ou seja, a desincorporao de ativos ou contrao de obrigaes que so as incorporaes de passivos. Exemplo: Amortizao de emprstimos, que representa a reduo do ativo decorrente do recebimento da receita de capital de mesmo nome; origina-se de fato permutativo (troca de direitos a receber por dinheiro) vinculado execuo da receita no-efetiva. Variaes ativas extra-oramentrias: so alteraes patrimoniais aumentativas que ocorrem independentes da execuo oramentria, denominadas de supervenincias ativas e de insubsistncias passivas. Portanto, as variaes ativas extra-oramentrias podem ser supervenincia ativa (aumento do ativo), representadas pelas receitas extra-oramentrias, pelas interferncias ativas ou pelos acrscimos patrimoniais ou, ainda, a insubsistncia ativa (diminuio do passivo), independente da execuo
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oramentria. Exemplos: doao recebida de bens, produo de bens, inscrio da dvida ativa, cancelamento de restos a pagar. De acordo com o plano de contas da administrao pblica, o grupo resultado (variaes ativas extra-oramentrias) possui trs subgrupos, a saber: receita extra-oramentria: so as receitas que no esto previstas na Lei oramentria anual, de entidades que no fazem parte do oramento fiscal e da seguridade social da Unio; interferncias ativas (extra-oramentrias): so valores recebidos por conta da movimentao financeira e patrimonial extra-oramentria. Exemplos: transferncias de bens entre unidades do mesmo rgo; acrscimos patrimoniais: so incorporaes de bens e direitos no patrimnio ou desincorporao de obrigaes. Exemplos: apreenso de mercadorias, recebimento de doaes de bens. Variaes passivas extra-oramentrias: as variaes passivas extra-oramentrias podem ser: supervenincia do passivo ou supervenincia passiva (aumento do passivo), representada pelas despesas extraoramentrias, pelas interferncias passivas ou pelos decrscimos patrimoniais; insubsistncia do ativo ou insubsistncia ativa (diminuio do ativo), independente da execuo oramentria. So alteraes patrimoniais diminutivas que ocorrem independentes da execuo oramentria, denominadas de insubsistncias ativas e de supervenincias passivas. Exemplos: consumo de bens, cancelamento da dvida ativa etc. Pode-se observar que o grupo resultado oramentrio (variaes passivas extra-oramentrias) possui 3 subgrupos: despesa extra-oramentria: so as despesas que no esto previstas na Lei oramentria anual, pertencentes a entidades que no fazem parte do oramento fiscal e da seguridade social da Unio; interferncias passivas (extra-oramentrias): so os valores concedidos por conta da movimentao financeira e patrimonial extra-oramentria. Exemplos: transferncias de bens entre unidades do mesmo rgo; decrscimos patrimoniais: so desincorporaes de bens e direitos no patrimnio ou incorporaes de obrigaes. Exemplos: apreenso de mercadorias, recebimento de doaes de bens.
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Sntese da unidade Nesta unidade, foram feitas abordagens conceituais de variaes patrimoniais, quais sejam ativa (quando h aumento do ativo ou diminuio do passivo, ocasionando um aumento do patrimnio lquido), e passivas (quando h diminuio do ativo ou aumento do passivo, resultando na diminuio do patrimnio lquido). Quanto classificao temos as variaes ativas e passivas, oramentrias e extra-oramentrias. As variaes ativas oramentrias dividem-se em receitas oramentrias, interferncias ativas e mutaes ativas. J as variaes passivas oramentrias subdividem-se em despesa oramentria, interferncias passivas e mutaes passivas. No campo extra-oramentrio, as variaes ativas subdividem-se em receita extra-oramentria, interferncias ativas e acrscimos patrimoniais. Com relao s variaes passivas extraoramentrias temos a diviso em despesas extra-oramentrias, interferncias passivas e decrscimos patrimoniais. Com os conceitos apresentados nesta unidade, voc capaz de identificar as espcies de variaes patrimoniais, bem como sua interferncia no patrimnio lquido da entidade.
Com base nos dados a seguir, responda as questes de 1 a 4: ocorreu a doao de bens mveis a terceiros no valor de $ 200; montante da receita oramentria arrecadada no exerccio financeiro foi de $ 3.000; foram inscritos na dvida ativa crditos tributrios no valor de $ 20; houve cancelamento de obrigaes inscritas em restos a pagar no montante de $ 10; montante da despesa oramentria realizada no exerccio financeiro foi de $ 2.000; parte dos crditos inscritos em dvida ativa foi cancelada no valor de $ 5; uma parcela da receita oramentria arrecadada foi oriunda de amortizao de emprstimos concedidos a terceiros no valor de $ 100; parte da despesa oramentria realizada destinou-se aquisio de imvel no montante de $ 200. 1 - Qual o total das variaes ativas oramentrias? 2 - Qual o total das variaes passivas extra-oramentrias? 3 - Qual o valor das mutaes ativas? 4 - Qual o resultado patrimonial?
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Comentrio Recomenda-se a leitura da unidade 2, que trata de fatos contbeis, bem como as obras constantes da bibliografia adotada. Para adicionar informaes que facilitaro a elaborao desta atividade, resumiremos as variaes patrimoniais como sendo: a) variaes ativas, que classificamos em oramentrias (receitas e mutaes ativas) e extra-oramentrias (supervenincias ativas e insubsistncias passivas); b) variaes passivas, que classificamos em oramentrias (despesas e mutaes passivas) e extraoramentrias (insubsistncias ativas e supervenincias passivas). As mutaes ativas e passivas so representadas por contas de resultado, originadas de fatos permutativos, ou seja, que no modificam a situao lquida patrimonial. As supervenincias ativas e passivas so decorrentes do aumento do ativo e passivo, respectivamente, e so sempre independentes da execuo do oramento. As insubsistncias ativas e passivas so decorrentes da diminuio do ativo e passivo respectivamente, e em geral, no envolvem recursos financeiros. Para apurar o resultado patrimonial, dever considerar a diferena entre o somatrio das contas de classe 3 (despesa) e 5 (resultado diminutivo), e as contas 4 (receita) e 6 (resultado aumentativo).
Informaes sobre a prxima unidade Vamos dar mais um passo importante no aprendizado da contabilidade pblica. Vamos aprender, na prxima unidade didtica, a apurar o resultado de uma entidade pblica, em um determinado exerccio. Recomendamos a leitura das unidades didticas 4, 5 e 7, de modo a relembrar sobre a receita pblica: oramentria e extraoramentria; estgios e classificao econmica; despesa pblica: oramentria e extra-oramentria; estgios, modalidade do empenho; classificao econmica e estrutura programtica; variaes patrimoniais ativas e passivas. Bons estudos e vamos aprender apurar o resultado do exerccio. Bons Estudos!!!
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Apurao de resultado
Meta da unidade
Abordagem do resultado do exerccio, identificando os tipos de contas que fazem parte de sua apurao.
Objetivos
Esperamos que, ao longo desta unidade, voc seja capaz de: aplicar os procedimento de encerramento das contas de resultado; demonstrar a apurao do resultado do exerccio.
Pr-requisitos
Para entendimento desta unidade necessrio que voc tenha conchecimento da diferenciao entre tipos de contas (patrimoniais e de resultado). Na apurao de resultado, utilizam-se especificamente as contas de resultado, estudadas na unidade 4 sobre receita pblica, na unidade 5 sobre despesa pblica e na unidade 7 sobre variaes patrimoniais. As contas de resultado, como voc aprender nesta unidade, sero encerradas com a finalidade de apurar o resultado de cada exerccio. Encerrar contas significa transferir o respectivo saldo das contas de resultado para uma determinada conta transitria, que podemos denominar ARE - Apurao de Resultado do Exerccio, a fim de transferir, em seguida, o saldo para o patrimnio lquido da entidade em questo.
Introduo
Na contabilidade pblica, os fatos modificativos e permutativos passam pelas contas de resultado, ou seja, classe 3, 4, 5 e 6, despesas, receitas, resultado diminutivo e resultado positivo, respectivamente, caracterizando a contabilizao do fatos permutativos deste ramo da cincia contbil. Assim, para apurar o resultado, necessrio encerrar todas as contas dessa natureza e transferir o saldo das contas para o patrimnio lquido da entidade. A esse resultado, quando positivo, denominamos de supervit e, quando negativo, denominamos de dficit. Apurao de resultado O resultado do exerccio compreende as receitas arrecadadas no exerccio financeiro mais as variaes ativas menos as despesas do exerccio com as variaes passivas.
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Esse resultado pode ser positivo, negativo ou nulo. Para que o resultado seja positivo (supervit) as receitas devem ser superiores s despesas. Quando as despesas so superiores as receitas, o resultado negativo (dficit). Por fim, quando as receitas so iguais s despesas, o resultado nulo. Sntese da unidade Foi demonstrado o procedimento das contas que fazem parte do cmputo do resultado do exerccio, confirmando que, alm das receitas e despesas, fazem parte das contas de resultado as mutaes ativas e passivas, como tambm as insubsistncias e supervenincias ativas e passivas (denominadas variaes patrimoniais), estudadas na unidade 7 deste caderno de contedos e atividades.
Com base nos dados a seguir, responda as questes de 1 a 6: crditos de origem tributria no arrecadados no vencimento foram registrados na dvida ativa pelo valor de $ 300; foram arrecadados no ano inteiro o montante de $ 2.500 de receita oramentria; do total de $ 2.500 da receita oramentria, $ 800 foram provenientes de financiamentos junto a bancos; o montante da despesa oramentria realizada no ano foi de $ 1.800; do montante de $ 1800 da despesa oramentria realizada, $ 600 foram destinados amortizao da dvida existente; outra parcela da despesa oramentria realizada foi aplicada na aquisio de materiais permanentes no total de $ 250; ocorreu elevao do montante da dvida fundada como conseqncia da atualizao monetria no valor de $ 70; foram utilizados materiais de estoque (consumidos) no total de $ 80. 1 - Qual o total das mutaes ativas? 2 - Qual o montante das mutaes passivas? 3 - Qual o valor das variaes ativas extra-oramentrias? 4 - Qual o valor das variaes passivas extra-oramentrias? 5 - Qual o montante das supervenincias ativas e passivas, respectivamente? 6 - Qual o resultado patrimonial do exerccio?
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Comentrio Na resoluo desta atividade, recomendamos a leitura, em especial, das unidades 4, 5 e 7 por tratarem de contas que fazem parte do resultado. Ainda recomendamos a leitura do comentrio das atividades da unidade 7, tendo em vista tratar de contas de resultado. Dessa forma, em sinergia com o conhecimento j agregado em semestres anteriores, voc ser capaz de resolver a atividade proposta.
Informaes sobre a prxima unidade Pois bem, na prxima unidade iremos estudar balancete de verificao e sistemas de contas que antecipamos. So quatro: oramentrio, financeiro, patrimonial e de compensao, onde cada qual tem suas particularidades. Voc ver que balancete de verificao uma relao de contas ordenadas, em que, conforme modelo que ser apresentado, contemplam-se quatro grandes colunas: a primeira para constar o cdigo/contas; a segunda onde sero lanados os saldos anteriores (devedores e credores); a terceira para constar a movimentao de dbitos e crditos e a quarta coluna, onde sero evidenciados os saldos atuais (devedores e credores).
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Balancete de verificao e sistema de contas

Meta da unidade
Abordagem conceitual de balancete e dos sistemas de contas, identificando a relao existente entre os sistemas contbeis.
Objetivos
Esperamos que, ao longo desta unidade, voc seja capaz de: conceituar balancete; definir quais so os sistemas contbeis de acordo com a Lei 4.320/64.
Pr-requisitos
Faz-se necessrio, para compreeno desta unidade, que voc conhea o plano de contas da administrao pblica, estudado na unidade 3, e saiba diferenciar ativo e passivo, receitas e despesas, considerando os estgios e suas classificaes. Tambm preciso conhecer a natureza das contas (devedoras e credoras) e ainda o resultado aumentativo e diminutivo do exerccio, estudado na unidade 7. Para compreenso dos sistemas de contas (oramentrio, financeiro, patrimonial e de compensao), ter como base as unidades j comentadas nesse pr-requisitos, considerando que iremos trabalhar, em cada sistema, com contas distintas, em funo da peculiaridade existente na rea pblica, que tem como objeto no somente o patrimnio, mas tambm o oramento.
Introduo
Na contabilidade privada, as contas so utilizadas indistintamente em um lanamento, sem a preocupao com sua natureza. So levantados demonstrativos, em que se apuram os seus saldos com todos os tipos de contas. Em seguida, elabora-se o balancete de verificao, que tem por finalidade listar todas as contas de saldos devedores e todas as contas de saldos credores para certificar o cumprimento do mtodo das partidas dobradas. Na contabilidade pblica, trabalha-se com quatro sistemas distintos: o financeiro, o patrimonial, o de compensao e o oramentrio, que iremos tratar nesta unidade. Ento, para cada sistema de contas pode ser elaborado um balancete de verificao. Dessa forma, temos contas financeiras, contas patrimoniais, contas de compensao, contas oramentrias, tendo cada grupo finalidades distintas.
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Conceitos Balancete o demonstrativo contbil de verificao no qual se encontram os saldos das contas devedoras e credoras dispostas em forma de equao, ou seja, o total dos saldos devedores igual ao total dos saldos credores. Segundo Pires (2006, p.337), o levantamento do balancete mensal permite ao ente da federao verificar o movimento e os saldos de cada conta contbil, com finalidade de conferir e analisar os registros realizados diariamente. A finalidade de se elaborar os balancetes de verificao a de certificar se os dbitos e crditos esto devidamente registrados e a possibilidade, se for o caso, de realizar posteriores ajustes. No balancete de verificao, so apresentados os saldos anteriores das contas, o movimento do perodo e os saldos atuais. Estrutura de balancete de verificao
Cdigo/ Contas Totais Saldos anteriores Devedores Credores Movimentao Dbitos Crditos Saldos atuais Devedores Credores
Sistemas de contas Como dito anteriormente, na contabilidade pblica, as contas so separadas em sistemas de contas independentes, buscando facilitar a elaborao dos balanos e demonstrativos. Esses quatro sistemas de contas so denominados de: sistema oramentrio, sistema financeiro, sistema patrimonial e sistema de compensao. Sistema oramentrio No sistema oramentrio, feita a comparao da receita prevista com a realizada e da despesa fixada com a realizada. Para isso necessrio que os fatos de arrecadao da receita e lquidao da despesa passem por este sistema. Portanto, demonstrado no balano oramentrio o resultado dos atos e fatos ocorridos no sistema oramentrio. O sistema oramentrio representado pelos atos de natureza oramentria, tais como: previso da receita, fixao da despesa, descentralizao de crditos, empenho da despesa, e pelos fatos de natureza oramentrias, como a arrecadao da receita e a liquidao da despesa. por meio do sistema oramentrio que se efetua o controle da execuo do oramento pblico. salutar ressaltarmos que o sistema oramentrio representado somente pelos atos de natureza oramentria. Dessa forma, nenhum ato ou fato extra-oramentrio estar inserido nesse sistema. As contas pertencentes ao sistema oramentrio esto alocadas dentro do ativo e passivo compensados e so representadas pelos grupos 1.9.1./2.9.1. - execuo oramentria da receita e 1.9.2./2.9.2. execuo oramentria da despesa. nesse sistema que se obtm o Resultado Oramentrio, que demonstrado no anexo 12 Balano Oramentrio e respectivos adendos, que so as suas demonstraes complementares. As operaes desse sistema
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so os insumos para os registros nos sistemas financeiro e patrimonial. So as chamadas operaes resultantes da execuo oramentria. Sistema financeiro O sistema financeiro est relacionado com os ingressos (entradas) e os dispndios (sadas) de recursos, ou seja, com o registro dos recebimentos e pagamentos de natureza oramentria e extra-oramentria. Vale ressaltar que os lanamentos contbeis so fechados por sistema. Ou seja, debita-se e credita-se contas do mesmo sistema. As principais contas do sistema financeiro esto relacionadas com as contrapartidas do grupo disponvel, visto que esse grupo representa dentro de qualquer rgo ou entidade as entradas e sadas de recursos. Todas as contas do grupo disponvel pertencem ao sistema financeiro, ou seja, caixa, bancos conta movimento, aplicaes financeiras entre outras. Os eventos ocorridos no sistema financeiro sero levados para o balano financeiro, onde se apura o resultado financeiro do exerccio, que significa a diferena entre as receitas arrecadadas (oramentrias como extra-oramentrias) e as despesas realizadas (oramentrias como extraoramentrias). So contas do sistema financeiro:
Ativo Ativo financeiro Disponvel Direitos a receber Passivo financeiro Restos a pagar Servio da dvida a pagar Consignaes Depsitos de terceiros Dbitos de tesouraria (ARO) Contas de resultado devedor Despesas oramentarias Despesas correntes Despesas de capital Transferncias financeiras Repasse financeiro concedido Contas de resultado credor Receitas oramentrias Receitas correntes Receitas de capital Transferncias financeiras Repasse financeiro recebido
Todas as contas que tenham como contrapartida a conta caixa ou bancos (sendo pagamento ou recebimento) so do sistema financeiro.
Passivo
Sistema patrimonial No sistema patrimonial so registrados os eventos de natureza patrimonial, como os bens mveis, imveis, estoques, crditos, obrigaes, valores, inscrio e baixa da dvida ativa, operaes de crditos, supervenincias e insubsistncias ativas e passivas, entre outros. No sistema patrimonial, os lanamentos de incorporao ou desincorporao de ativos e passivos so fechados dentro desse sistema, mesmo que o fato venha a acarretar uma entrada ou sada de recurso (sistema financeiro). Ainda no sistema patrimonial, so registrados os bens, direitos e obrigaes que no estejam relacionados com a movimentao financeira. Quadro resumo das contas do sistema patrimonial.
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Ativo Ativo permanente Crditos diversos Estoques Dvida ativa Emprstimos concedidos Investimentos Bens mveis Bens imveis Contas de resultado devedor Transferncia de bens e valores Mutaes passivas Supervenincias passivas Insubsistncias passivas
Passivo Passivo permanente Dvida fundada interna Dvida fundada externa Parcelamentos Precatrios Provises
Contas de resultado credor Transferncia de bens e valores Mutaes ativas Supervenincias ativas Insubsistncias ativas
Sistema de compensao Tem como funo principal o controle dos atos administrativos. Dessa forma, o sistema de compensao representado pelos atos praticados pelo administrador, que no afetam ao patrimnio de imediato, mas que podero vir a afet-lo. Esses atos podem ser provenientes de avais, acordos, convnios, contratos etc. O sistema de compensao compreende apenas as contas com funo especfica de controle, relacionadas com as situaes no compreendidas no patrimnio, mas que possam vir a afet-lo. As contas pertencentes ao sistema de compensao esto alocadas dentro dos grupos 1.9. - ativo compensado e 2.9. - passivo compensado, demonstrados no balano patrimonial. Sntese da unidade Nesta unidade, foram feitas abordagens conceituais de balancete, em que foi apresentada sua estrutura, envolvendo cdigos das contas, saldos anteriores (devedores credores), movimentao (dbitos crditos) e saldos atuais (devedores credores). foram detalhados os sistemas de contas (oramentrio, financeiro, patrimonial e de compensao), sendo demonstradas as suas respectivas estruturas, ressaltando as particularidades e especificaes de cada um deles. Desse modo, integrando os conhecimentos contbeis adquiridos, voc capaz de utilizar cada um dos sistemas de contas previstos na contabilidade pblica.
1 - O que balancete? 2 - Quais so os sistemas de contas de acordo com a Lei 4.320/64? Explique cada um deles.
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Comentrio Quanto questo 1, encontramos em Neves (2000, p.49) uma indicao importante: o principal objetivo do balancete de verificao o de testar (verificar) se os mtodos das partidas dobradas foram respeitados. Portanto, o nico erro de escriturao que o mesmo aponta ou representa o da troca de saldos (devedores por credores e vice-versa). Quanto questo 2, o sistema oramentrio representado pelos atos de natureza oramentria, tais como: previso da receita, fixao da despesa, descentralizao de crditos, empenho da despesa, e pelos fatos de natureza oramentria, tais como a arrecadao da receita e a liquidao da despesa. O sistema financeiro registra os recebimentos e pagamentos de receitas e despesas oramentrias e extra-oramentrias, bem como ativos e passivos financeiros. No sistema patrimonial, so registrados os eventos de natureza patrimonial, como os bens mveis, imveis, estoques, crditos, obrigaes, valores, inscrio e baixa da dvida ativa, operaes de crditos, supervenincias e insubsistncias ativas e passivas, entre outros. E por fim, o sistema de compensao tem como funo principal o controle dos atos administrativos. Dessa forma, o sistema de compensao representado pelos atos praticados pelo administrador, que no afetam ao patrimnio de imediato, mas que podero vir a afet-lo.
Informaes sobre a prxima unidade Estudaremos sobre os crditos adicionais, abordando sua classificao e suas caractersticas, e, ainda, sobre a programao e transferncia financeira. Os crditos adicionais so utilizados como mecanismo para ajustar o oramento, durante a execuo do oramento. Classificam-se em suplementares, especiais e extraordinrios. A sua classificao quanto finalidade e quanto autorizao ser detalhada na unidade seguinte. A programao financeira objetiva assegurar s unidades oramentrias os recursos financeiros em tempo hbil e suficiente, mantendo o equilbrio entre as receitas e as despesas realizadas. E a transferncia financeira representa a movimentao de recursos mediante cotas, repasses e sub-repasses.
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Crditos adicionais, programao financeira e transferncia financeira

Meta da unidade
Abordagens conceituais dos crditos adicionais; apresentao de suas caracterisitcas e peculiaridades; definio de programao financeira e dos aspectos das transferncias financeiras.
Objetivos
Esperamos que, ao longo desta unidade, voc seja capaz de: conceituar e classificar os crditos adicionais; definir programao financeira e as formas de realizar as transferncias financeiras.
Pr-requisitos
O estudo desta unidade didtica demandar os conceitos de receita, despesa, variaes patrimoniais e plano de contas e outros, vistos nas unidades didticas anteriores. Ainda sero necessrios os conhecimentos sobre plano plurianual e oramento adquiridos nas disciplinas de Planejamento e Gesto Pblica (4 perodo) e de Oramento Pblico (5 perodo).
Introduo
O oramento anual produto de um processo de planejamento, que abrange as prioridades da coletividade. Contudo, possvel que durante a execuo oramentria ocorram situaes, fatos novos, ou mesmo problemas no previstos na fase de elaborao oramentria, provocando o surgimento de novas situaes. Assim, ocorrer a necessidade de se redimensionar o planejamento anterior, para a definio de novas autorizaes, que vo alterar a lei existente, conhecidas como crditos adicionais. Alm disso, para se iniciar a execuo oramentria, preciso realizar a programao financeira dos recursos a serem utilizados em determinado perodo, estabelecendo de que maneira esses recursos sero remetidos s unidades gestoras. Conceitos Crditos adicionais so utilizados como mecanismo para ajustar o oramento, para amenizar ou corrigir as distores identificadas durante a execuo do oramento.
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Segundo Kohama (2003, p.210), os crditos adicionais so valores que se adicionam ou acrescem ao oramento, quer como reforo de dotaes existentes, quer como dotaes destinadas a cobertura de encargos provenientes da criao de novos servios, ou, ainda, para atender a despesas imprevisveis e urgentes.
De acordo com o art. 40 da Lei 4.320/64: So crditos adicionais as autorizaes de despesas no computadas ou insuficientemente dotadas na Lei do Oramento (http://www.planalto.gov.br/CCIVIL/Leis/L4320.htm Acesso em 3/5/2007).
Classificados em: suplementares; especiais; e extraordinrios. Segundo o art. 41 da Lei 4.320/64, os Crditos Adicionais classificam-se em: I Suplementares, os destinados a reforo de dotao oramentria; II Especiais, os destinados a despesas para as quais no haja dotao oramentria especifica; III Extraordinrios, os destinados a despesas urgentes e imprevistas, em caso de guerra, comoo interna ou calamidade pblica. Caractersticas Quanto finalidade Crditos suplementares - destinam-se ao reforo de dotaes oramentrias existentes na LOA Lei oramentria anual. Crditos especiais - destinam-se a despesas para as quais no haja dotao oramentria especifica, ou seja, no contempladas no oramento. Crditos extraordinrios - destinam-se ao atendimento de despesas imprevisveis e urgentes. Quanto autorizao Suplementares e especiais - devero ser autorizados por lei e abertos por decreto do Executivo. Extraordinrios - sero autorizados por medidas provisrias do Executivo, que delas dar conhecimento ao Poder Legislativo. Quanto aos limites e indicao de recursos para abertura dos crditos Crditos suplementares - o art. 165 da Constituio Federal e a Lei 4.320/64, em seu art. 7, inciso I, autorizam a incluso, na lei de oramento, de dispositivos que permitam ao Executivo abrir crditos suplementares at determinado limite. A abertura de crditos suplementares depende da existncia de recursos
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disponveis para atender despesa e ser precedida de exposio de motivos justificada, conforme explicitado no art. 43 da Lei 4.320/64. Crditos especiais - a abertura de crditos especiais depende da existncia de recursos disponveis para atender despesa e ser precedida de exposio de motivos justificada, conforme explicitado no art. 43 da Lei 4.320/64. Crditos extraordinrios - a autorizao legislativa, pela imprevisibilidade do fato, requer ao urgente do poder pblico e ser efetuada a posteriori, ou seja, no necessita da autorizao legislativa antes de sua abertura. Para atender os crditos extraordinrios, obrigatrio estipular um limite, que deve estar estabelecido na medida provisria que os constituiu. A abertura dos crditos extraordinrios independe da existncia de recursos disponveis para atender despesa. Quanto vigncia e prorrogao Crditos suplementares - por serem destinados ao atendimento de insuficincias oramentrias acompanham a vigncia do oramento, ou seja, se extinguem no final do exerccio financeiro, no sendo permitida sua prorrogao. importante destacar que as autorizaes relativas aos crditos suplementares tm vigncia restrita ao exerccio, isto , o Poder Legislativo concede autorizao atravs da prpria Lei do oramento. Crditos especiais e extraordinrios - nos termos do art. 45 da Lei 4.320/64, estes crditos tero vigncia limitada ao exerccio financeiro, salvo disposies em contrrio. A Constituio Federal de 1988, em seu art. 167, inciso IX, 2, estabeleceu que quando o ato de autorizao de crditos especiais for promulgado nos ltimos 4 (quatro) meses do exerccio financeiro, esses podero serem reabertos nos limites dos seu saldos, e viger at o trmino do exerccio subseqente, sendo incorporados ao oramento. No entanto, caso o ato de autorizao seja promulgado at 31 de agosto, ou seja, at o oitavo ms, esses vigero at o trmino do exerccio financeiro. Recursos disponveis para abertura de crditos adicionais Conforme o disposto no art. 43, 1, da Lei 4.320/64, consideram-se recursos disponveis para a abertura de crditos especiais e suplementares: o supervit financeiro apurado em balano patrimonial do exerccio anterior: entendido como a diferena positiva entre o ativo e o passivo financeiro, combinado com os saldos de crditos adicionais transferidos (somente especiais e extraordinrios) e as operaes de crdito a eles vinculadas; os recursos provenientes do excesso de arrecadao: entendido como o saldo positivo das diferenas, acumuladas ms
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a ms, entre a arrecadao prevista e a realizada, devendo ser deduzidos os crditos extraordinrios abertos no exerccio; os recursos resultantes da anulao parcial ou total de dotaes oramentrias ou de crditos adicionais, autorizados em lei; o produto de operaes de crditos autorizadas em forma que juridicamente possibilite ao Poder Executivo realiz-las.
Programao financeira A execuo do oramento realizada pelas unidades oramentrias que, em grande parte, no dispem de recursos financeiros suficientes para completarem o ciclo da execuo do oramento pelo pagamento. E mesmo que tivessem recursos financeiros, necessitariam fazer uma programao financeira, visto que os recursos so arrecadados gradativamente ao longo do exerccio financeiro. De acordo com o art. 8 da LRF, o Poder Executivo estabelecer programao financeira e o cronograma de execuo mensal de desembolso, at 30 dias aps a publicao do oramento. Conceitos Para Mota (2004, p.52) a programao financeira compreende todos os procedimentos de solicitao, aprovao e liberao/recebimento de recursos financeiros de natureza oramentria ou extra-oramentria. A programao financeira objetiva assegurar s unidades oramentrias os recursos financeiros em tempo hbil e suficiente execuo dos diversos programas de trabalho. Dessa forma, garante-se o equilbrio entre a receita e a despesa realizadas, evitando eventuais insuficincias financeiras. Transferncia financeira: a movimentao de recursos entre as unidades do sistema de programao financeira executada mediante a movimentao de cotas, de repasses e de sub-repasses. Cota: define-se como sendo o ato em que o Tesouro coloca disposio das autoridades da administrao direta os limites de autorizao de saques aprovados previamente. Repasse: define-se como sendo a transferncia financeira para as entidades da administrao indireta.
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Sub-repasse: o recurso prprio dos rgos da administrao indireta em poder do Tesouro.
Sntese da unidade Nesta unidade, foram abordados os crditos adicionais, sejam eles suplementares, especiais e extraordinrios, e suas particularidades. Os crditos suplementares e especiais ocorrem quando apresentam supervit financeiro, entendido como a diferena positiva entre o ativo e o passivo financeiro, combinado com os saldos de crditos adicionais transferidos, somente especiais e extraordinrios, e as operaes de crdito a eles vinculadas; ocorrem tambm quando apresentam excesso de arrecadao, entendido como o saldo positivo das diferenas, acumuladas ms a ms, entre a arrecadao prevista e a realizada, devendo ser deduzidos os crditos extraordinrios abertos no exerccio; ocorrem tambm na anulao parcial ou total de dotaes oramentrias; e ocorrem com o produto de operaes de crdito. Os crditos extraordinrios independem da existncia de recursos disponveis para atender despesa em funo da imprevisibilidade. Tambm estudamos a programao financeira, que objetiva assegurar s unidades oramentrias os recursos financeiros em tempo hbil, mantendo o equilbrio entre a receita e a despesa realizadas, evitando eventuais insuficincias financeiras. Discorreu-se sobre transferncia financeira, que corresponde movimentao de recursos entre as unidades gestoras por meio de cotas, de repasses e de sub-repasses.
1 - O que e qual a classificao dos crditos adicionais? 2 - Cite as caractersticas dos crditos adicionais quanto a sua finalidade. 3 - Quais so os recursos que podem ser utilizados para abertura de crditos adicionais? Liste-os. 4 - O que programao financeira? Comentrio Quanto questo 1, temos que os crditos adicionais so utilizados como mecanismo para ajustar o oramento, para amenizar ou corrigir as distores identificadas durante a execuo do oramento. Segundo Kohama (2003, p.210), so valores que se adicionam ou acrescem ao oramento, quer, como reforo de dotaes existentes, quer como dotaes destinadas a cobertura de encargos provenientes da criao de novos servios, ou, ainda, para atender a despesas imprevisveis e urgentes. Na questo 2, quanto finalidade, os crditos adicionais se dividem em: a) crditos suplementares, que se destinam ao reforo de dotaes oramentrias existentes na LOA Lei oramentria anual; b) crditos especiais, que se destinam a despesas para as quais no haja dotao oramentria especifica, ou seja, no
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contempladas no oramento; c) crditos extraordinrios, que se destinam ao atendimento de despesas imprevisveis e urgentes. Para a questo 3, podemos responder que os recursos disponveis para abertura de crditos adicionais, conforme o disposto no art. 43, 1, da Lei 4.320/64, consideram-se recursos disponveis para a abertura de crditos especiais e suplementares: a) o supervit financeiro apurado em balano patrimonial do exerccio anterior: entendido como a diferena positiva entre o ativo e o passivo financeiro, combinado com os saldos de crditos adicionais transferidos (somente especiais e extraordinrios) e as operaes de crdito a eles vinculadas; b) os recursos provenientes do excesso de arrecadao: entendido como o saldo positivo das diferenas, acumuladas ms a ms, entre a arrecadao prevista e a realizada, devendo ser deduzidos os crditos extraordinrios abertos no exerccio; c) os recursos resultantes da anulao parcial ou total de dotaes oramentrias ou de crditos adicionais, autorizados em lei; d) o produto de operaes de crditos autorizadas em forma que juridicamente possibilite ao Poder Executivo realiz-las. Quanto questo 4, podemos dizer que a programao financeira, objetiva assegurar s unidades oramentrias os recursos financeiros em tempo hbil e suficiente execuo dos diversos programas de trabalho. Dessa forma, garante-se o equilbrio entre a receita e a despesa realizadas, evitando eventuais insuficincias financeiras. Segundo a doutrina de Mota (2004, p.52), a programao financeira compreende todos os procedimentos de solicitao, aprovao, e liberao/recebimento de recursos financeiros de natureza oramentria ou extra-oramentria.
Informaes sobre a prxima unidade Na prxima unidade, iremos efetivar registros contbeis de diversas operaes, em que teremos a oportunidade de apontar todos os sistemas de contas (oramentrias e financeiras). O registro contbil dos fatos tpicos da administrao pblica realizado, principalmente, nos preceitos da Lei 4.320/64, da LRF e das normas do Conselho federal de contabilidade.
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Registro contbeis de operaes tpicas

Meta da unidade
Elaborar registros contbeis dos fatos tpicos da administrao publica luz da Lei 4.320/64.
Objetivos
Esperamos que, ao longo desta unidade, voc seja capaz de: demonstrar os principais lanamentos contbeis, envolvendo todos os sistemas de contas; identificar em cada fato contbil os sistemas envolvidos.
Pr-requisitos
Para entendimento desta unidade, necessrio que voc tenha conhecimento dos conceitos bsicos estutados nas disciplinas de Contabilidade Geral I, II e III, durante o 1, 2 e 3 perodo respecivamente, bem como das unidades didticas da matria de Contabilidade Pblica j estudadas neste caderno. Tambm oportuno compreender o plano de contas de uma instituo pblica, conhecer os sistemas de contas (oramentrio, financeiro, patrimonial e de compensao), estudados na unidade 9, saber elaborar os balancetes de verificao e, ainda, saber diferenciar contas de resultado e patrimoniais, habilidade que ir facilitar significadamente o estudo dos registros contbeis de operaes tpicas.
Introduo
O registro contbil dos fatos tpicos de uma administrao publica feito com base, principalmente, nos preceitos da Lei 4.320/64 e do Decreto 93.872/86. Na administrao pblica que utiliza o SIAFI - Sistema Integrado de Administrao Financeira do Governo Federal ou o SIAFEM - Sistema Integrado de Administrao Financeira de Estados e Municpios, os fatos contbeis so escriturados automaticamente a partir da indicao de um cdigo numrico, que representa um evento contbil. Associado a cada cdigo numrico (evento) existe um roteiro e uma contabilizao dos fatos, onde esto pr-definidas todas as contas a serem debitadas e creditadas, relacionadas ao fato especfico que se pretende escriturar. A escriturao realizada com base no mtodo das partidas dobradas, isto , a cada dbito corresponde um crdito de igual valor, e viceversa. Significa dizer que qualquer lanamento contbil s pode ser
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consumado com a indicao de valores equivalentes para as contas a serem debitadas e creditadas. Ressalta-se que a LRF, em seu art. 50, menciona que a correta escriturao das contas consiste em mecanismos de transparncia da gesto. Ao iniciarmos os registros tpicos das operaes, prudente relembrar alguns pontos fundamentais para facilitar o desenvolvimento dos registros contbeis: mtodo das partidas dobradas; fatos contbeis permutativo e modificativo; sistemas de contas independentes: financeiro, patrimonial, oramentrio e de compensao; ativo e passivo compensado registro de qualquer ato administrativo; controle da previso e realizao das receitas oramentrias, bem como da dotao e realizao das despesas oramentrias; regime de caixa para as receitas e regime de competncias para as despesas. Portanto, os itens acima mencionados servem apenas como parmetro. Para uma efetivao segura dos registros contbeis, porm, faz-se necessrio o conhecimento de todas as definies e conceitos j explanados com base nos instrumentos legais pertinentes administrao pblica. Para contabilizao de fatos tpicos da administrao pblica, iremos exemplificar, hipoteticamente, dados para efetuar os lanamentos decorrentes dos fatos abaixo relacionados, identificando os sistemas envolvidos. Estudo dirigido Efetuar os lanamentos contbeis a seguir e posteriormente elaborar os demonstrativos contbeis. Balano oramentrio (anexo12); balano financeiro (anexo 13); balano patrimonial (anexo 14) e demonstrao das variaes (anexo15). 1) O oramento aprovado para o exerccio de 2004 foi de $ 500.000, sendo $ 250.000 corrente e $ 250.000 de capital. 2) Aquisio de imveis no valor de $ 50.500; 3) Pagamento de suprimento de fundos no valor de $ 2.500; 4) Prestao de servios de terceiros a pessoa jurdica no valor de $ 6.000; 5) Recebimento de $ 3.500 referentes a operaes de crdito internas; 6) Arrecadao do ms sendo: ICMS $ 140.000 e IPVA $ 30.000; 7) Venda de imvel pelo valor de $ 4.000 sabendo-se que o custo de aquisio foi de $ 2.000; 8) Pagamento da folha salarial lquida e do INSS do empregador. Valor bruto $ 100.000; IRRF $ 15.000; INSS servidor $ 10.000; INSS empregador $ 20.000; 9) Inscrio da dvida ativa no valor de $ 35.000, recebimento de $ 4.000 e cancelamento de $ 4.500.
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Resoluo 1. O oramento aprovado para o exerccio de 2004 foi de $ 500.000; sendo $ 250.000 corrente e $ 250.000 de capital. Sistema oramentrio
D D C Receita prevista corrente Receita prevista capital Oramento da receita 250.000 250.000 500.000
D C C
Oramento da despesa Despesa fixada corrente Despesa fixada capital
500.000 250.000 250.000
2. Aquisio de imveis no valor de $ 50.500. Sistema oramentrio

D C Despesa fixada capital Despesa executada capital (inverso financeira) 50.500 50.500
Sistema financeiro
D C Despesa executada capital (inverso financeira) Banco conta movimento 50.500 50.500
Sistema patrimonial
D C Bens imveis (AP) Incorpor. de bens imveis (mutao ativa) VA 50.500 50.500
3. Pagamento de suprimento de fundos no valor de $ 2.500. Sistema Oramentrio

Sistema financeiro
Sistema de compensao
D C Adiantam. Concedido (suprimento de fundos) AC Adiantam. Concedido (suprimento de fundos) PC 2.500 2.500
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4. Prestao de servios terceiros pessoa jurdica no valor de $ 6.000. Sistema oramentrio

D C Despesa fixada corrente Despesa executada corrente 6.000 6.000
Sistema financeiro
D C Despesa executada corrente (custeio) Banco conta movimento 6.000 6.000
5. Recebimento de $ 3.500 referentes a operaes de crdito internas. Sistema oramentrio

D C Receita realizada (capital) Receita prevista (capital) 3.500 3.500
Sistema financeiro
D C Banco conta movimento Receita operao de crdito (capital) 3.500 3.500
Sistema patrimonial
D C Incorporao de passivos (mutao da receita) Dvida fundamento interna (PP) 20.000 20.000
Observao: essa uma das formas utilizadas para se escriturar o fato. Nesse caso, a apurao do resultado da alienao de bens obtida pelo confronto entre as contas de receita de alienao de bens e de mutaes passivas.
6. Arrecadao do ms sendo ICMS $ 140.000, e IPVA $ 30.000. Sistema oramentrio

D C Receita realizada Receita prevista 140.000 140.000
Sistema financeiro
D C Banco conta movimento Receita tributria ICMS (corrente) 140.000 140.000
Sistema oramentrio
Sistema financeiro
D C Banco conta movimento Receita tributria IPVA (corrente) 30.000 30.000
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7. Venda de imvel pelo valor de $ 4.000, sabendo-se que o custo de aquisio foi de $ 2.000. Sistema oramentrio
Sistema financeiro
D C Banco conta movimento Receita de alienao de bens (capital) 4.000 4.000
Sistema patrimonial
D C Desincorporao de bens (mutao da receita) Bens imveis (AP) 2.000 2.000
8 - Pagamento da folha salarial lquida e do INSS do empregador. Valor bruto $ 100.000; IRRF $ 15.000; INSS servidor $ 10.000; INSS empregador $ 20.000. Sistema oramentrio
D C D C Despesa fixada corrente Despesa executada corrente Despesa fixada corrente Despesa executada corrente 100.000 100.000 20.000 20.000
Sistema financeiro
D C C C D C D C D C Despesa executada (pessoal e encargos) corrente Consignaes IRRF (PC) Consignaes INSS (PC) Pessoal a pagar (PC) Despesa executa corrente Consignaes INSS empregador Pessoal a pagar (PC) Banco conta movimento Consignaes INSS - empregador Banco conta movimento 100.000 15.000 10.000 75.000 20.000 20.000 75.000 75.000 20.000 20.000
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9. Inscrio da dvida ativa no valor de $ 35.000, recebimento de $ 4.000 e cancelamento de $ 4.500. Inscrio de crdito $ 35.000 Sistema patrimonial
D C Dvida ativa tributria realizvel a longo prazo Incorporao de ativos superveninias ativas 35.000 35.000
Recebimento $ 4.000 Sistema oramentrio

D C Receita arrecadada - corrente Receita prevista corrente 4.000 4.000
Sistema financeiro
D C Banco conta movimento Receita da dvida ativa (outras receitas corrente) 4.000 4.000
Sistema patrimonial
D C Recebimentos de crditos mutao da receita Dvida ativa realizvel a longo prazo 4.000 4.000
Cancelamento $ 4.500 Sistema patrimonial

D C Baixa de direito insubsistncias ativas Dvida ativa realizvel a longo prazo 4.500 4.500
Sntese da unidade Nesta unidade, foram caracterizadas e demonstradas com exemplos prticos diversas operaes tpicas inerentes contabilidade pblica, envolvendo todos os sistemas de contas (oramentrio, financeiro, patrimonial e de compensao), trazendo os mecanismos de dbito e crdito nas contas de cada um dos sistemas. Dessa forma, amparado pelos conhecimentos desenvolvidos nas unidades anteriores, principalmente, na unidade 9 (balancete de verificao e sistema de contas), voc ser capaz de solucionar as atividades propostas nesta unidade didtica e avanar para as demonstraes contbeis, que sero delineadas nas unidades 12 a 15.
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Faa os lanamentos contbeis pertinentes, indicando os sistemas apropriados para os seguintes fatos: 1 - previso inicial do oramento da receita e da despesa no valor de $ 10.000, sabendo-se que 40% corresponde a custeio e 60% a investimento; 2 - previso adicional da receita e da despesa no valor de $ 1.500; 3 - realizao da receita de tributos no valor de $ 3.500; 4 - realizao da receita de operaes de crdito no valor de $ 500; 5 - recebimento de doao (computadores) no valor de $ 3.500; 6 - realizao da receita de alienao de bens (prdio comercial) no valor de $ 15.000 considerando o valor contbil na transao; 7 - registro da inscrio da dvida ativa no valor de $ 1.000 e realizao da receita da dvida ativa no valor de $ 500. Comentrio Para elaborao dessa atividade, devem-se estudar, com bastante ateno, os assuntos contemplados nas unidades anteriores. Recomenda-se ainda a leitura dos livros constantes na bibliografia adotada. Cabe ressaltar que os registros contbeis caracterizam todos os sistemas de contas, quais sejam: oramentrio, patrimonial, financeiro e de compensao. Dessa forma, seguindo os passos observados no estudo dirigido, voc est apto resoluo do caso proposto.
Informaes sobre a prxima unidade Na prxima unidade iremos demonstrar a estrutura do balano oramentrio e fornecer informaes necessrias para elaborao do mesmo, contemplando as contas contbeis envolvidas.
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Demonstrao contbil balano oramentrio

Meta da unidade
Elaborar o balano oramentrio, cumprindo as normativas legais, em especial a Lei 4.320/64.
Objetivo
Esperamos que, ao longo desta unidade, voc seja capaz de: discorrer sobre procedimentos para a elaborao do balano oramentrio.
Pr-requisitos
Os conhecimentos acumulados, na matria de Contabilidade Pblica (6 perodo) e nas disciplinas de Planejamento e Gesto Pbica (4 perodo) e Oramento Pblico (5 perodo), sero importantes para o estudo das demonstraes contbeis. Esse conhecimento vai desde o planejamento (definio de metas, de programas de governo, de aes governamentais), at o oramento pblico. Voc j deve conhecer a execuo oramentria (arrecadar receitas e realizar despesas), bem como suas particularidades (modalidades de empenho, estgios da receita e despesa, despesas oramentrias e extra-oramentrias). O aprendizado que voc adquiriu at agora em contabilidade pblica se refletir nas demonstraes contbeis. Nesta unidade, voc vai poder verificar a aplicabilidade do oramento pblico.
Introduo
No podemos falar em demonstraes contbeis na contabilidade pblica, sem inicialmente mencionar a Lei 4.320, de 17 de maro de 1964, lei essa que estatuiu normas gerais de direito financeiro para elaborao e controle dos oramentos e balanos da Unio, dos Estados, dos Municpios e do Distrito Federal. O art. 101 da citada lei determina que, no final de cada exerccio, os resultados gerais do exerccio da administrao pblica sejam demonstrados no balano oramentrio, no balano financeiro, no balano patrimonial e na demonstrao das variaes patrimoniais. Cabe ressaltar que, nesta unidade, iremos estudar apenas o balano oramentrio.
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Balano oramentrio Podemos conceituar balano oramentrio como um demonstrativo contbil composto de duas colunas. Na primeira, so demonstradas as receitas previstas, como tambm as realizadas. Na segunda coluna, as despesas fixadas e as realizadas. Dessa forma, confrontando as somas opostas para apurar os resultados, o previsto e o realizado, gerar-se- dficit ou supervit.
O balano oramentrio definido no art. 102 da Lei 4.320/64: o balano oramentrio demonstrar as receitas e despesas previstas em confronto com as realizadas (http://www.planalto.gov.br/CCIVIL/Leis/L4320.htm Acesso em 3/5/2007).
O balano oramentrio apresenta as receitas estimadas e as despesas fixadas no oramento em confronto, respectivamente, com as receitas arrecadadas e com as despesas realizadas. Dessa forma demonstra: a economia oramentria: ocorre quando a despesa realizada menor que a despesa fixada; o supervit oramentrio: ocorre quando a despesa realizada menor que a receita arrecadada; o dficit oramentrio: ocorre quando a despesa realizada maior que a receita arrecadada; o excesso de arrecadao: ocorre quando a receita arrecadada maior que a receita estimada; a frustrao de arrecadao: ocorre quando a receita arrecadada menor que a receita estimada. O balano oramentrio deve ser elaborado obedecendo-se estrutura prevista na Lei 4.320/64, correspondendo ao anexo 12, conforme abaixo demonstrado. Considerando os dados hipotticos que envolvem todos os sistemas de contas, iremos aproveitar e demonstrar o balano oramentrio. Sntese da unidade Foi apresentado, nesta unidade, o conceito de balano oramentrio estabelecido pelo art. 102 da Lei 4.320/64 e sua estrutura bsica de acordo com o anexo 12, do referido diploma legal. Voc aprendeu que, nesse importante demonstrativo, esto apresentadas as receitas estimadas e as despesas fixadas com os valores das respectivas execues oramentrias. Em seu bojo apresenta o resultado dessa execuo, que poder ser superavitria (quando a despesa realizada for menor que a receita arrecadada) ou deficitria (quando a despesa realizada for maior que a receita arrecadada). Temos, ainda, a visualizao do excesso ou frustrao da arrecadao, que medida com a comparao entre a receita arrecadada e a receita estimada.
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Com os dados a seguir registre os fatos contbeis em razonetes, elabore o balancete de verificao e em seguida elabore somente o balano oramentrio. 1) Previso da receita corrente $ 800.000 e da receita de capital $ 200.000; 2) Fixao da despesa corrente $ 800.000 e despesa de capital $ 200.000; 3) Arrecadao do ICMS $ 80.00 e do IPVA 20.000; 4) Realizao da receita de operao de crdito $ 100.000; 5) Recebimento de 2 veculos por doao $ 15.000; 6) Aquisio de terreno a prazo $ 30.000; 7) Pagamento de parte do terreno $ 15.000; 8) Concesso de diria a colaboradores $ 2.100; 9) Pagamento de servios prestados por pessoa fsica $ 1.000; 10) Emprstimos contrados $ 2.000; 11) Aquisio de um veculo (pagamento no ato) $ 12.000; 12) Proviso da folha de pagamento $ 10.000; de IRRF $ 1.000, de INSS patronal $ 1.000, de INSS empregado $500; 13) Pagamento de pessoal $ 8.500; 14) Amortizao de emprstimo contrado $ 1.000; 15) Registro assinatura contrato de servios $5.000; 16) Concesso suprimento de fundo $ 1.000; 17) Aquisio material para consumo $ 2.000; 18) Venda veculo por $ 5.000, sabendo-se que o valor contbil de $ 7.000. Comentrio Para elaborao dessa atividade, devem-se estudar, com bastante ateno, os assuntos contemplados nas unidades anteriores (receita pblica, despesa pblica, atos e fatos administrativos ou contbeis, variaes patrimoniais, dvida pblica). Entende-se por balano oramentrio o demonstrativo composto de receitas previstas e arrecadadas, como tambm as despesas fixadas e as realizadas, confrontando as somas a fim de apurar os resultados previstos e realizados que geraro dficit oramentrio ou supervit oramentrio.
Informaes sobre a prxima unidade Iremos estudar os procedimentos de elaborao do balano financeiro. Entende-se por balano financeiro o demonstrativo que evidencia a movimentao dos recursos, destacando o saldo inicial, os ingressos, os egressos e o saldo disponvel atual.
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Demonstrao contbil balano financeiro

Meta da unidade
Elaborar o balano financeiro, cumprindo as normativas legais, em especial a Lei 4.320/64.
Objetivo
Esperamos que, ao longo desta unidade, voc seja capaz de: discorrer sobre procedimentos para a elaborao do balano financeiro.
Pr-requisitos
Os pr-requisitos para o aprendizado desta unidade didtica, a exemplo da unidade anterior, so os conhecimentos acumulados nas matrias de Contabilidade Pblica, Planejamento e Gesto Pbica (4 perodo) e Oramento Pblico (5 perodo). O que voc estudou at agora em contabilidade pblica ser aplicado na elaborao das demonstraes contbeis. Com a elaborao do balano financeiro voc vai poder verificar toda a aplicabilidade da movimentao financeira, contemplando o saldo inicial, a movimentao do perodo (ingressos e egressos) e, finalmente, o saldo disponvel.
Introduo
A Lei 4.320/64, que estatuiu normas gerais de direito financeiro para elaborao e controle dos oramentos e balanos, estabelece em seu art.101, os balanos e quadros demonstrativos, e, entre eles, o balano financeiro (anexo 14). No art. 103, determina que dever demonstrar a receita e a despesa oramentria, bem como os recebimentos e os pagamentos de natureza extra-oramentria, conjugados com os saldos em espcie provenientes de exerccio anterior e com os que se transferem para o exerccio seguinte. A lei exige, na verdade, uma demonstrao do movimento de caixa, durante todo o exerccio. Balano financeiro Podemos dizer que o balano financeiro um quadro dividido cm duas sees, receita e despesa, em que se distribuem entradas e sadas de numerrio, demonstram-se as operaes de tesouraria e de dvida pblica e igualam-se as duas somas com os saldos de caixa (disponvel), o inicial e o atual.
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O balano financeiro espelha a movimentao dos recursos financeiros do Estado, demonstrando seu saldo inicial, os ingressos (receitas), os egressos (despesas) e o saldo apurado no exerccio corrente que ser transferido para o prximo exerccio. O balano financeiro deve apresentar a receita e a despesa oramentrias, bem como os recebimentos e os pagamentos de natureza extra-oramentria, chamados, respectivamente, de receitas e despesas extraoramentrias, conjugadas com os saldos em espcie provenientes do exerccio anterior, e os valores que se transferem para o exerccio seguinte. Guardadas as devidas propores, o balano financeiro demonstra exatamente essa equao, ou seja, os movimentos ocorridos por meio das operaes financeiras. O balano financeiro demonstrar a receita e despesa oramentrias bem como os recebimentos e os pagamentos de natureza extra-oramentria, conjugados com os saldos em espcie provenientes do exerccio anterior, e os que se transferem para o exerccio seguinte. A Lei 4.320/64 apresenta o anexo 13, intitulado balano financeiro, conforme modelo a seguir. Os dados hipotticos foram extrados da unidade 11. Sntese da unidade Foi apresentado, nesta unidade, o conceito de balano financeiro estabelecido pelo art. 103 da Lei 4.320/64 e sua estrutura bsica de acordo com o anexo 13 da referida Lei. Vimos que o balano financeiro retrata toda movimentao dos recursos financeiros do ente pblico (saldo inicial, movimentao e saldo final), ressaltando-se que o saldo final do exerccio ser o saldo inicial do exerccio subseqente.
Ateno! Em todos os Balanos Pblicos demonstrados nas unidades de 12 a 14, sero utilizados dados hipotticos da unidade 11, a fim de envolver todos os sistemas de contas e apresentar maior praticidade para o entendimento de todos os demonstrativos.
1 - Elabore o balano financeiro, utilizando as informaes da atividade determinada na unidade 12. 2 - Com os dados da questo anterior responda: quais os montantes dos ingressos e dispndios (egressos) extra-oramentrios, respectivamente? quais os montantes dos ingressos e dispndios (egressos) oramentrios, respectivamente?
Comentrio Nesta atividade, est implicada a aplicao de grande parte dos assuntos contemplados nas unidades anteriores. Entende-se por ingressos as receitas; os egressos correspondem s despesas. A movimentao dos recursos financeiros, considerando o saldo inicial mais as entradas e sadas de recursos, representa o saldo disponvel atual. O que faremos, ento, uma demonstrao do movimento de caixa durante todo o exerccio.
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Informaes sobre a prxima unidade Iremos estudar os procedimentos de elaborao do balano patrimonial e das variaes patrimoniais. O balano patrimonial o demonstrativo que evidencia os elementos patrimoniais, apresentando a situao esttica de bens, direitos e obrigaes. A demonstrao das variaes patrimoniais evidencia as alteraes ocorridas no patrimnio, resultantes ou independentes da execuo oramentria, e indicar o resultado patrimonial do exerccio.
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Demonstrao contbil balano patrimonial e demonstrao das variaes patrimoniais

Meta da unidade
Abordagem conceitual, obrigatoriedade e importncia do balano patrimonial e demontrao das variaes patrimoniais.
Objetivos
Esperamos que, ao longo desta unidade, voc seja capaz de: conhecer a estrutura do balano patrimonial e da demonstrao das variaes patrimoniais; discorrer sobre os procedimentos para a elaborao do balano patrimonial e variaes patrimoniais.
Pr-requisitos
A exemplo da unidade anterior, so pr-requisitos para continuarmos o estudo das demonstraes contbeis, os conhecimentos acumulados por meio dos estudos das unidades anteriores, bem como das disciplinas de Planejamento e Gesto Pbica (4 perodo) e Oramento Pblico (5 perodo), que iro facilitar a compreenso dos procedimentos e das estruturas das demonstraes contbeis, em especial, do balano patrimonial e da demonstrao das variaes patrimoniais.
Introduo
Os registros pelos quais demonstrada a movimentao de bens, direitos e obrigaes, relativos ao sistema patrimonial, ocorrero por meio de dois instrumentos, o balano patrimonial e a demonstrao das variaes patrimoniais. Balano patrimonial O balano patrimonial o demonstrativo que evidencia os elementos patrimoniais (ativo e passivo), apresentando a situao esttica de bens, direitos e obrigaes e apresentando saldo patrimonial em determinado exerccio. Os registros pelos quais demonstrada a movimentao escriturada, relativos ao sistema patrimonial, ocorrero por meio de dois instrumentos, o balano patrimonial e a demonstrao das variaes patrimoniais.
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O balano patrimonial demonstra os componentes patrimoniais classificados em grupos

Balano patrimonial Ativo Financeiro Permanente Saldo patrimonial Compensao ativa Financeiro Permanente Saldo patrimonial Compensao passiva Passivo
No ativo financeiro so agrupados os valores numerrios, os crditos e os valores realizveis no curto prazo. No ativo permanente so agrupados os bens, os crditos e os valores utilizados na explorao da atividade estatal, cuja mobilizao ou alienao dependa de autorizao legislativa. Atualmente, o almoxarifado tambm considerado ativo permanente. Bens permanentes compreendem todo material que, em razo de uso, no perde sua identidade fisica e autonomia de funcionamento, mesmo quando incorporado a outro bem, e tem durabilidade prevista superior a dois anos. O passivo financeiro compreende compromissos exigveis a curto prazo, cujo pagamento independe de autorizao oramentria. Exemplo: dvida flutuante, restos a pagar etc. O passivo permanente compreende as dvidas fundadas e outras que dependam de autorizao legislativa para amortizao ou resgate. Exemplo: dvida fundada, dbitos de tesouraria etc. O saldo patrimonial representa a diferena entre o ativo e o passivo, podendo-se configurar como ativo real lquido, se a diferena for positiva, e como passivo real lquido, se for negativa. Corresponde ao patrimnio lquido. As contas de compensao ativa e passiva registram os bens, os valores, as obrigaes que, mediata ou indiretamente, possam vir a afetar o patrimnio do ente governamental. Variaes patrimoniais A demonstrao das variaes patrimoniais evidencia as alteraes verificadas no patrimnio, resultantes ou independentes da execuo oramentria, e indica o resultado patrimonial do exerccio. Nela so demonstrados os registros do sistema patrimonial, evidenciando a movimentao ocorrida no patrimnio, resultante de alteraes nos valores de qualquer dos elementos do patrimnio pblico, por alienao, aquisio, dvida contrada, dvida liquidada, depreciao ou valorizao, amortizao, supervenincia, insubsistncia, efeitos da execuo oramentria e resultado do exerccio financeiro. A demonstrao da variaes patrimoniais, de acordo com o art. 104 da Lei 4.320/64, evidenciar as alteraes verificadas no patrimnio, ocorridas durante o exerccio financeiro, resultantes ou independentes da execuo oramentria e indicar o resultado patrimonial do exerccio. Na citada lei, essa demonstrao est intitulada como anexo 15.
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Na demonstrao das variaes patrimoniais, apresentam-se basicamente trs grupos de contas: resultante da execuo oramentria (REO), independente da execuo oramentria (IEO) e resultado patrimonial (RP). O grupo resultante da execuo oramentria (REO) subdivide-se em receita oramentria ou despesa oramentria e em mutaes patrimoniais. Como o prprio nome explicita, nesse grupo est registrado o saldo final da execuo do oramento por categoria econmica. As mutaes patrimoniais decorrem de variaes positivas e negativas no ativo e passivo permanente, resultantes da execuo das receitas e das despesas de capital. As variaes independentes da execuo oramentria (IEO) apresentam os acrscimos ou as redues no patrimnio do Estado no originados da execuo do oramento, bem como os fatos supervenientes e insubsistentes ativos e passivos. As supervenincias representam aumentos patrimoniais de origem extra-oramentria no originados do oramento; j as insubsistncias so diminuies patrimoniais de origem extra-oramentria, tambm no originadas do oramento. Sntese da unidade Foram apresentados o balano patrimonial e a demonstrao das variaes patrimoniais, cujos conceitos e estruturas bsicas esto dispostos nos arts. 104 e 105, de acordo com os anexos 14 e 15 da Lei 4.320/64, respectivamente. O balano patrimonial (art. 104) o demonstrativo responsvel pela evidenciao dos elementos patrimoniais ativo e passivo, trazendo em seu bojo a situao de bens, direitos e obrigaes. Apresentamos, ainda, o saldo patrimonial (diferena entre ativo e passivo). J a demonstrao das variaes patrimoniais (art. 105) traz as alteraes verificadas no patrimnio, sejam elas resultantes (receita oramentria, despesa oramentria e mutaes patrimoniais) ou independentes (acrscimos ou redues do patrimnio no oriundos da execuo do oramento e fatos supervenientes e insubsistentes, tanto ativos, quanto passivos).
1 - Elabore o balano patrimonial e a demonstrao das variaes patrimoniais, utilizando as informaes da atividade da unidade 12. Comentrio Para realizar essa atividade faa uma leitura atenciosa desta unidade e das anteriores. O balano patrimonial evidencia o ativo (bens e direitos) e passivo (obrigaes), cuja diferena representar o patrimnio liquido da entidade. A demonstrao das variaes patrimoniais apresenta basicamente trs grupos de contas: resultantes da execuo oramentria que subdividem-se em receita oramentria, ou despesa oramentria e mutaes patrimoniais; independentes da execuo oramentria que representam os acrscimos ou decrscimos no patrimnio, no originados do oramento; supervenincias e insubsistncias ativas e passivas.
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Informaes sobre a prxima unidade Na prxima unidade, iremos exemplificar diversos fatos, com a finalidade de elaborar todos os balanos pblicos, quais sejam: balano oramentrio, financeiro, patrimonial e variaes patrimoniais.
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Demonstrao Contbil
Meta da unidade
Abordagem sobre elaborao conformidade com a Lei 4.320/64. dos balanos pblicos, em
Objetivo
Esperamos que, ao longo desta unidade, voc seja capaz de: elaborar de forma conjunta os balanos pblicos.
Pr-requisitos
Para entendimento desta unidade necessrio que voc tenha conchecimento dos assuntos tratados nas unidades 11, 12, 13 e 14, por tratarem respectivamente, das estruturas dos balanos (oramentrio, financeiro e patrimonial) e da demonstrao das variaes patrimoniais, conforme anexos: 12 art. 102; 13 art. 103; 14 art. 105; 15 art. 104, todos da Lei 4.320/64.
Introduo
Os balanos pblicos possuem caractersticas prprias de apresentao, face ao atendimento dos dispositivos das normas de direito pblico e da escriturao contbil, obedecendo regras consubstanciadas na legislao pertinente. A contabilidade pblica est organizada em quatro sistemas especficos, quais sejam: oramentrio, financeiro, patrimonial e de compensao, a fim de atender aos aspectos legais, assim como demonstrar os atos e fatos contbeis, previstos pela Lei 4.320/64. Os balanos devero ser elaborados de acordo com o disposto no art. 101 da citada lei. Para consolidar as informaes das unidades de 12 a 14, faz-se necessrio criarmos um caso hipottico, para que possamos elaborar o balano oramentrio (anexo12), o balano financeiro (anexo 13), o balano patrimonial (anexo 14) e a demonstrao das variaes (anexo15). Dados hipotticos 1) O oramento aprovado para o exerccio de 2004 foi de $ 400.0000, sendo $ 200.000 corrente e $ 200.000 de capital. 2) Arrecadao do ms: ICMS $ 130.000 e IPVA $ 40.000. 3) Aquisio de imveis no valor de $ 62.000. 4) Pagamento de suprimento de fundos no valor de $ 3.000.
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5) Prestao de servios por terceiros-pessoa jurdica no valor de $ 8.000. 6) Recebimento de $ 20.000 referente a operaes de crditos internas. 7) Venda de imvel pelo valor de $ 7.000 sabendo-se que o custo de aquisio foi de 5.000. 8) Pagamento da folha salarial lquida e do INSS empregador. Valor bruto $ 100.000; IRRF $ 17.000; INSS servidor $ 13.000; INSS empregador $ 20.000. 9) Inscrio da dvida ativa no valor de $ 32.000, recebimento de $ 8.000 e cancelamento de $ 6.500. Resoluo 1. Oramento aprovado para o exerccio de 2004: $ 400.000, sendo $ 200.000 corrente e $ 200.000 de capital. Sistema oramentrio
D D C D C C Receita prevista corrente Receita prevista capital Oramento da receita Oramento da despesa Despesa fixada corrente Despesa fixada capital 200.000 200.000 400.000 400.000 200.000 200.000
2. Arrecadao do ms sendo ICMS $ 130.000, e IPVA $ 40.000. Sistema oramentrio (SO)

Sistema financeiro (SF)

D C Banco conta movimento Receita tributria ICMS (corrente) 130.000 130.000
Sistema oramentrio (SO)

Sistema financeiro
D C Banco conta movimento Receita tributria IPVA (corrente) 40.000 40.000
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3. Aquisio de imveis no valor de $ 62.000. Sistema oramentrio

Sistema financeiro
Sistema patrimonial
D C Bens imveis (AP) Incorp. de bens imveis (mutao ativa) VA 62.000 62.000
4. Pagamento de suprimento de fundos no valor de $ 3.000. Sistema oramentrio

Sistema financeiro
Sistema de compensao
D C Adiantamento concedido (suprimento de fundos)AC Adiantamento concedido (suprimento de fundos)PC 3.000 3.000
5. Prestao de servios terceiros pessoa jurdica no valor de $ 8.000. Sistema oramentrio

D C Despesa fixada corrente Despesa executada corrente 8.000 8.000
Sistema financeiro
D C Despesa executada corrente (custeio) Banco conta movimento 8.000 8.000
6. Recebimento de $ 20.000 referente a operaes de crditos interna. Sistema oramentrio

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Sistema financeiro
D C Banco conta movimento Receita operao de crdito (capital) 20.000 20.000
Sistema patrimonial
D C Incorporao de passivos (mutao da receita) Dvida fundamento interna (PP) 20.000 20.000
7. Venda de imvel pelo valor de $ 7.000, sabendo-se que o custo de aquisio foi de $ 5.000. Sistema oramentrio
Sistema financeiro
D C Banco conta movimento Receita de alienao de bens (capital) 7.000 7.000
Sistema patrimonial
D C Desincorporao de bens (mutao da receita) Bens imveis (AP) 5.000 5.000
8 - Pagamento da folha salarial lquida e o INSS empregador. Valor bruto $ 100.000; IRRF $ 17.000; INSS servidor $ 13.000; INSS empregador $ 20.000. Sistema oramentrio
D C D C Despesa fixada corrente Despesa executada corrente Despesa fixada corrente Despesa executada corrente 100.000 100.000 20.000 20.000
Sistema financeiro
D C C C D C Despesa executada (pessoal e encargos) corrente Consignaes IRRF (PC) Consignaes INSS (PC) Pessoal a pagar (PC) Despesa executa corrente Consignaes INSS - empregador 100.000 17.000 13.000 70.000 20.000 20.000
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D C D C
Pessoal a pagar (PC) Banco conta movimento Consignaes INSS - empregador Banco conta movimento
70.000 70.000 20.000 20.000
9. Inscrio da dvida ativa no valor de $ 32.000 e recebimento de $ 8.000 e cancelamento de $ 6.500. Inscrio de crdito $ 32.000 Sistema patrimonial
D C Dvida ativa tributria realizvel a longo prazo Incorporao de ativos superveninias ativas 32.000 32.000
Recebimento $ 8.000 Sistema oramentrio

D C Receita arrecadada - corrente Receita prevista corrente 8.000 8.000
Sistema financeiro
D C Banco conta movimento Receita da dvida ativa (outras receitas corrente) 8.000 8.000
Sistema patrimonial
D C Recebimentos de crditos mutao da receita Dvida ativa realizvel a longo prazo 8.000 8.000
Cancelamento $ 6.500 Sistema patrimonial

D C Baixa de direito insubsistncias ativas Dvida ativa realizvel a longo prazo 6.500 6.500
Aps a concluso de todos os lanamentos, devemos elaborar o balancete de verificao e, em seguida, elaborar as demonstraes contbeis. No tocante a sua estrutura, os balanos pblicos mencionados nas unidades de 12 a 14, possuem caractersticas prprias de apresentao. Sua elaborao baseia-se na escriturao dos atos e fatos das diversas entidades pblicas e obedecem s condies especificas da contabilidade pblica. Ressalta-se que, alm das quatro demonstraes j mencionadas, para melhor detalhar os atos e fatos demonstrados, existem outras formas realizadas por meio de anexos, que a Lei 4.320/64 instituiu como demonstrativos e comparativos, e que tambm so obrigatrias, quais sejam:
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anexo 1: demonstrao da receita e despesa, segundo as categorias econmicas; anexo 2: especificao da receita e da despesa; anexo 6: programa de trabalho, por rgo e unidade oramentria; anexo 7: programa de trabalho demonstrativo de funes, subfunes e programas por projetos e atividades; anexo 8: demonstrativo da despesa por funes, subfunes e programas, conforme o vnculo com os recursos; anexo 9: demonstrativo da despesa por rgos e funes; anexo 10: comparativo da receita orada com a arrecadada; anexo 11: comparativo de despesa autorizada com a realizada; anexo 16: demonstrao da dvida fundada interna; anexo 17: demonstrao da dvida flutuante. Com o advento da LRF, novos demonstrativos passaram a ser exigidos em busca da transparncia das contas pblicas, consubstanciados ao relatrio resumido da execuo oramentria e ao relatrio de gesto fiscal. Sntese da unidade Nesta unidade, voc recebeu dados hipotticos que caracterizaram uma instituio pblica, com os respectivos lanamentos contbeis, identificando os sistemas de contas envolvidos, tais como oramentrio, financeiro, patrimonial e de compensao. Entretanto, no foram elaboradas as demonstraes contbeis, que sero contempladas na atividade a seguir, considerando que, nas unidades de 12 a 14, consta a elaborao completa de todos os anexos. Dessa forma, voc agora capaz de complementar o caso hipottico e solucionar a atividade proposta nesta unidade. Voc utilizar o aprendizado extrado das unidades didticas anteriores, com vistas a proceder aos registros contbeis como tambm a identificar os sistemas de contas envolvidos em cada fato, conforme exemplificado anteriormente, e em seguida elaborar os demonstrativos contbeis, quais sejam balano oramentrio, balano financeiro, balano patrimonial e a demonstrao das variaes patrimoniais. 1 - O oramento aprovado para 2006 apresentava as seguintes informaes: receita tributria; $ 500.000; receita patrimonial, $ 130.000; transferncias correntes, $ 150.000; receita de capital, $ 300.000; despesas correntes, $ 780.000; despesas de capital, $ 300.000. Durante o exerccio de 2006 ocorreram as seguintes transaes: 1) arrecadao de ICMS no valor de $ 370.000; 2) arrecadao de IPVA no valor de $ 30.000; 3) receitas de aplicaes financeiras no valor de $ 12.000; 4) liberao de recursos de um emprstimo externo no valor de $ 35.000; 5) alienao de um bem mvel por $ 5.000 (custo de $ 3.000);
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6) pagamento de folha de pessoal a saber: salrios, $ 80.000; IRRF, $ 8.000; INSS - servidor, $ 4.000; consignaes diversas, $ 2.000; INSS empregador, $ 16.000; 7) aquisio de bens mveis no valor de $ 20.000; 8) compra de material de consumo (almoxarifado) no valor de $ 6.000; 9) estoque final de material de consumo foi de $ 4.000; 10) outros servios de terceiros a pagar no valor de $ 13.600; 11) aquisio de imveis no valor de $ 13.000; 12) pagamento de principal da dvida no valor de $ 2.000, sendo 50% externa; 13) pagamento de juros da dvida no valor de $ 1.000, sendo 30% externa; 14) cancelamento de restos a pagar no valor de $ 1.000; 15) pagamento de restos a pagar no valor de $ 5.000; 16) construo de uma ponte no valor de $ 30.000, sendo 40% vista; Pede-se: registrar os fatos contbeis em razonetes; elaborar os seguintes demonstrativos contbeis: balano oramentrio: anexo 12; balano financeiro: anexo 13; balano patrimonial: anexo 14 e demonstrao das variaes patrimoniais: anexo 15. Comentrio Voc capaz de solucionar essa atividade pois nesta unidade foram desenvolvidos os lanamentos por sistema de contas, com a finalidade de elaborar os balanos pblicos. Para a elaborao dos mesmos sero considerados os dados estudados nas unidades anteriores que j contemplam modelos de balanos devidamente preenchidos. Mo obra !!
Informaes sobre a prxima unidade Agora que conclumos toda a parte proposta na ementa desta disciplina, inerente Lei 4.320/64, iremos complementar com um resumo de alguns conceitos, objetivos, conseqncias e limites previstos na LRF, bem como com os relatrios de gesto fiscal e o relatrio resumido de execuo oramentria.
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Execuo oramentria e gesto fiscalLei complementar 101/2000-LRF

Meta da unidade
Abordagem sobre objetivos, conseqncias e limites advindos com a publicao da Lei complementar 101/00 - LRF.
Objetivos
Esperamos que, ao longo desta unidade, voc seja capaz de: compreender as medidas bsicas que devem ser tomadas pelas unidades da Federao (Unio, Estados Distrito Federal e Municpios) no que diz respeito LRF; mencionar os demonstrativos exigidos pela LRF; conhecer os limites a serem cumpridos por unio/estados/municpio.
Pr-requisitos
Chegamos a nossa ltima unidade didtica do estudo da Contabilidade Pblica. Portanto, esperamos que voc j detenha os conhecimentos bsicos (planejamento, oramento, execuo oramentria, receita, despesa, variaes patrimoniais, registros de operaes tpicas, dvida pblica, restos a pagar, demonstraes obrigatrias), construdos durante o semestre. Para estudo desta unidade, necessrio que voc detenha, alm dos conhecimentos j explanados, o conhecimento da Lei de responsabilidade fiscal, cujo princpio bsico se fundamenta principalmente no equilbrio das contas pblicas, ou seja, gastos equiparados com ganhos. Voc deve estar atento aos limites e condies impostos pela LRF, na gesto do dinheiro pblico.
Introduo
O processo de elaborao e implementao da LRF s pode ser plenamente compreendido em um contexto de fortalecimento das instituies democrticas. o resultado de uma cobrana da sociedade, de um consenso em torno da necessidade de mudanas que possibilitaro maior qualidade de gasto pblico. No s o oramento, o planejamento, a transparncia na sua execuo e controle contbil devem ser divulgados, explicitados e aplicados, mas, sobretudo, o esprito dessa lei, que contribui com slidos fundamentos para a construo de uma sociedade mais justa e democrtica.
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Na realidade, a LRF um verdadeiro cdigo de boas condutas fiscais aplicvel a todos os entes da federao - Unio, Estados, Distrito Federal e Municpios. A LRF estabelece normas de finanas pblicas e visa disciplinar a utilizao de recursos, atribuindo maior responsabilidade aos gestores. Objetivos da LRF O equilbrio permanente das finanas. A fuso de conceitos como gesto fiscal e responsabilidade social. A definio de regras que impeam aos governantes de comprometer o equilbrio fiscal em final de mandato. Conseqncias da LRF Valorizar os instrumentos de planejamento: PPA, LDO, LOA, e demais instrumentos. Forar a eliminao do dficit financeiro e a limitao do endvidamento total. Estabelecer regras mais rgidas para a realizao de operaes de crdito. Condicionar a inscrio em restos a pagar em relao disponibilidade de caixa. Exigir conteno das despesas com pessoal e a compensao para novas despesas de carter continuado. Fixar condies para a realizao de novos investimentos. Exigir efetiva arrecadao de todos os tributos e a compensao para a renncia de receitas. Exigir maior transparncia da gesto fiscal. Alguns conceitos Receita corrente lquida RCL o somatrio das receitas tributrias, de contribuies, patrimoniais, industriais, agropecurias, de servios, transferncias correntes e outras receitas tambm correntes, deduzidas: a contribuio dos servidores para o custeio do seu sistema de previdncia e assistncia social; as receitas provenientes da compensao financeira dos regimes de previdncia social; a deduo da receita para a formao do FUNDEB fundo de manuteno e desenvolvimento da educao bsica e de valorizao dos profissionais da educao. A receita corrente lquida ser apurada somando-se as receitas arrecadad as no ms de referncia e nos onze anteriores. Despesa obrigatria de carter continuado a despesa corrente derivada de lei, medida provisria ou ato administrativo normativo, geradora de obrigao legal de sua execuo por um perodo superior a dois exerccios. Resultado primrio resultado primrio a diferena entre as receitas e as despesas no-financeiras. O resultado primrio, representa o somatrio das receitas fiscais lquidas menos as despesas fiscais lquidas. A finalidade demonstrar se os gastos oramentrios do ente pblico esto compatveis com sua arrecadao. Pode-se entender por receitas no financeiras o total das receitas oramentrias deduzidas as operaes de
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crdito. E por despesas no financeiras, o total das despesas oramentrias deduzidas as despesas com juros e amortizao da dvida interna e externa, com a aquisio de ttulos de capital integralizado e as despesas com concesso de emprstimos com retorno garantido. Dvida pblica consolidada ou fundada o montante total, apurado sem duplicidade, das obrigaes financeiras do ente da Federao, assumidas em virtude de leis, contratos, convnios ou tratados e da realizao de operaes de crdito, para amortizao em prazo superior a doze meses. Dvida consolidada lquida corresponde dvida consolidada, deduzidos os valores do ativo financeiro e os haveres financeiros, adicionados os restos a pagar. Haveres financeiros so os valores lquidos e certos que constam do ativo no-financeiro, tais como: emprstimos, financiamentos e outros crditos a receber. Operao de crdito corresponde ao compromisso financeiro assumido em razo de mtuo, abertura de crdito, emisso e aceite de ttulos, aquisio financiada de bens, recebimento antecipado de valores provenientes da venda a termo de bens e servios, arrendamento mercantil e outras operaes assemelhadas, inclusive com o uso de derivativos financeiros. Limites obrigatrios
Esfera Federal Executivo Legislativo (incluindo o Tribunal de Contas) Judicirio Ministrio Pblico da Unio Esfera Estadual Executivo Legislativo (incluindo o Tribunal de Contas) Judicirio Ministrio Pblico dos Estados Esfera Municipal Executivo Legislativo (incluindo o Tribunal de Contas quando houver) 54 % 6% 49 % 3% 6% 2% 40,9 % 2,5 % 6% 0,6%
DEMAIS LIMITES DVIDA CONSOLIDADA LQUIDA (Resoluo SF n 40/01) OPERA ES DE C RDITO (Resoluo SF n 43/01) GARANTIAS SERVIO DA DVIDA
ESTADOS E DF 2 VEZES A RCL 16% DA RC L 22% DA RC L 11,5% DA RC L
MUNICPIOS 1,2 VEZES A RCL 16% DA RC L 22% DA RC L 11,5% DA RC L
Com as Portarias 662 e 663, de 30 de agosto de 2006, a Secretaria do Tesouro Nacional instituiu nova edio dos manuais de elaborao dos citados relatrios, padronizando os modelos previstos na LRF e em outros instrumentos normativos, que a seguir descrevemos, cujos modelos podem ser obtidos no site www.tesouro.fazenda.gov.br
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Relatrio de gesto fiscal anexo I: demonstrativo da despesa com pessoal (LRF, art.55, inciso I, alnea a); anexo II: demonstrativo da dvida consolidada lquida (LRF, art. 55, inciso I, alnea b); anexo III: demonstrativo das garantias e contragarantias de valores (LRF, art. 55, inciso I, alnea c, e art. 40, 1); anexo IV: demonstrativo das operaes de crdito (LRF, art. 55, inciso I, alnea d e inciso III, alnea c ); anexo V: demonstrativo da disponibilidade de caixa (LRF, art. 55, inciso III, alnea a); anexo VI: demonstrativo dos restos a pagar (LRF, art. 55, inciso III, alnea b); anexo VII: demonstrativo dos limites (LRF, art. 48). Demonstrativos pertencentes ao anexo de metas fiscais demonstrativo I metas anuais (LRF, art. 4, 1); demonstrativo II avaliao do cumprimento das metas fiscais do exerccio anterior (LRF, art. 4, 2, inciso I); demonstrativo III metas fiscais atuais comparadas com as fixadas nos trs exerccios anteriores (LRF, art. 4, 2, inciso II); demonstrativo IV evoluo do patrimnio lquido (LRF, art. 4, 2, inciso III); demonstrativo V origem e aplicao dos recursos obtidos com a alienao de ativos (LRF, art. 4, 2, inciso III); demonstrativo VI avaliao da situao financeira e atuarial do regime prprio de previdncia dos servidores pblicos (LRF, art. 4, 2, inciso IV, alnea a); demonstrativo VII estimativa e compensao da renncia de receita (LRF, art. 4, 2, inciso V); demonstrativo VIII margem de expanso das despesas obrigatrias de carter continuado (LRF, art. 4, 2, inciso V); memria e metodologia de clculo das metas anuais de receitas, despesas, resultado primrio, resultado nominal e montante da dvida pblica (LRF, art. 4, 2, inciso II e Portaria STN 248/2003). Relatrio resumido da execuo oramentria anexo I: balano oramentrio (LRF, art. 52, inciso I, alneas a e b do inciso II e 1); anexo II: demonstrativo da execuo das despesas por funo/subfuno (LRF, art. 52, inciso II, alnea c); anexo III: demonstrativo da receita corrente lquida (LRF, art. 53, inciso I); anexo IV: demonstrativo das receitas e despesas previdencirias do regime geral de previdncia social (LRF, art. 53, inciso II);
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anexo V: demonstrativo das receitas e despesas previdencirias do regime prprio dos servidores pblicos (LRF, art. 53, inciso II); anexo VI: demonstrativo do resultado nominal (LRF, art. 53, inciso III); anexo VII: demonstrativo do resultado primrio Estados, Distrito Federal e Municpios (LRF, art. 53, inciso III); anexo VIII: demonstrativo do resultado primrio da Unio (LRF, art. 53, inciso III); anexo IX: demonstrativo dos restos a pagar por poder e rgo (LRF, art. 53, inciso V); anexo X: demonstrativo das receitas e despesas com manuteno e desen-volvimento do ensino - MDE (Lei 9.394/96, art. 72); anexo XI: demonstrativo das receitas de operaes de crdito e despesas de capital (LRF, art. 53, 1, inciso I); anexo XII: demonstrativo da projeo atuarial do regime geral de previdncia social (LRF, art. 53, 1, inciso II); anexo XIII: demonstrativo da projeo atuarial do regime prprio de previdncia social dos servidores pblicos (LRF, art. 53, I, II); anexo XIV: demonstrativo da receita de alienao de ativos e aplicao dos recursos (LRF, art. 53, 1, inciso II); anexo XV: demonstrativo das despesas com sade (ADCT, art. 77); anexo XVI: demonstrativo da receita de impostos lquida e das despesas prprias com aes e servios pblicos de sade (ADTC, art. 77); anexo XVII: demonstrativo das parcerias pblico-privadas (Lei 11.079, de 30/12/2004, arts. 22, 25 e 28); anexo XVIII: demonstrativo simplificado do relatrio resumido da execuo oramentria (LRF, art. 48). Sntese da unidade Nesta unidade, estudamos sobre a Lei de responsabilidade fiscal LRF (Lei complementar 101/2000), que trouxe limitaes e condies aos gestores pblicos visando um maior equilbrio das contas pblicas (receitas e gastos). No bojo da lei, foram listados dispositivos de controle da despesa pblica tais como: limites de dvida consolidada lquida, operaes de crdito, garantias e servio da dvida, pessoal, dentre outros. tambm conceituamos a receita corrente lquida RCL, a despesa obrigatria de carter continuado, a dvida pblica consolidada e fundada. Vimos quais so os anexos que correspondem ao relatrio de gesto fiscal (I ao VIII) e ao relatrio resumido da execuo oramentria dispostos nos anexos de I a XVII.
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1 - Conforme a Resoluo do Senado Federal 43/2001, qual o limite mximo para o pagamento do servio da dvida pelos Municpios: a) ( ) 16% da receita corrente lquida. b) ( ) 200% da receita corrente lquida. c) ( ) 1,2 da receita corrente lquida. d) ( ) 11,5% da receita real lquida. 2 - Segundo a LRF, qual o limite mximo de despesas com pessoal para o Poder Executivo Estadual: a) ( ) 60% da receita corrente lquida. b) ( ) 200% da receita corrente lquida. c) ( ) 1,2 da receita corrente lquida. d) ( ) 54% da receita corrente lquida. 3 - O que entende por dvida pblica consolidada lquida? 4 - Relacione quais os relatrios exigidos pela LRF quadrimestralmente. 5 - Cite trs conseqncias em relao implementao da LRF. Comentrio Na atividade 1, se voc marcou como alternativa correta a letra (d), acertou. Pois, com relao ao servio da dvida, a Resoluo do Senado Federal 43/2001, determina limite mximo para o pagamento de at 11,5% da receita corrente lquida. Na atividade 2, se voc escolheu como correta a alternativa (d), acertou. Pois a legislao determina que os limites mximos das despesas com o pessoal sejam de 49% , 54% e 40,9% para Estados, Municpios e Unio, respectivamente. Para a questo 3, a dvida consolidada lquida corresponde dvida consolidada deduzidos os valores do ativo financeiro e haveres financeiros, adicionados os restos a pagar. Passando questo 4, o relatrio de gesto fiscal, conforme previsto na Lei de responsabilidade fiscal, dever ser emitido e publicado at 30 dias aps o final de cada quadrimestre. Finalizando, com a pergunta 5, pode-se dizer que para a implementao da LRF, foi necessrio estabelecer regras mais rgidas para a realizao de operaes de crdito. A inscrio em restos a pagar foi condicionada disponibilidade de caixa. Foi exigida a conteno das despesas com pessoal e a compensao para novas despesas de carter continuado, alm da fixao de novas condies para a realizao de novos investimentos.
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A mutao passiva sempre decorrente da execuo de uma receita oramentria no efetiva.

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