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De la ncessit de la mise en place d'un manuel des procdures oprationnelles et comptables au sein des entreprises en RDC au reagrd du droit comptable OHADA par Don Jos Muanda Nkole wa Yahve Docteur en droit des affaires Professeur des universits Avocat la Cour

Introduction Selon lActe uniforme portant organisation et harmonisation des comptabilits des entreprises sises dans les Etats-Parties au Trait relatif lharmonisation du Droit des Affaires en Afrique, toute entreprise oeuvrant dans lespace OHADA, doit souscrire ou mettre en place une organisation comptable. Cette dernire doit se conformer aux normes lgales dictes par lActe susmentionn. Certes les entreprises congolaises tiennent une organisation comptable selon le type dentreprise choisi et selon les objectifs que lentreprise sest fixs pour atteindre les rsultats favorables lpanouissement de ses affaires, mais il est dplorer que dans la majeur des cas, les observations ou constatations ont dmontr les faiblesses ou les insuffisances dans les procdures comptables mises en place de ces entreprises. Lesquelles insuffisances entranent une impossibilit de certifier la rgularit et la sincrit des comptes produits par lesdites entreprise . limpossibilit de certification de la rgularit et de la sincrit des comptes sont les consquences invitables engendres par une mauvaise mise en place des procdures administratives et comptables, ou plutt par un non-respect des procdures comptables des entreprises. En Rpublique du Congo, tant d'entreprises publiques mme prives souffrent de l'absence d'un manuel des procdures oprationnelles et comptables, ce qui influe sur la comptitivit de dites entreprises sur le plan national et sur le plan international. En dpit de la rforme intervenue dans le secteur du Portefeuille de l'Etat (transformation de certaines entreprises publiques en entreprises commerciales, avec pour objectif de devenir plus comptitives, il demeure que l'inexistence d'un manuel des procdures oprationnelles et comptables ne

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changerait nullement la situation dj catastrophique de ces entreprises. Les exemples sont lgion en la matire, nombreuses sont les entreprises congolaises en voie de redressement judiciaire ou aux proies aux difficults, faute dune mauvaise tenue ou du respect de manuel des procdures comptables. Ces insuffisances au niveau des entreprises en matire des procdures oprationnelles et comptables: altrent la qualit et la fiabilit de linformation produite; ne permettent pas dassurer lexhaustivit des enregistrements; entachent la rgularit et la sincrit des comptes produits; favorisent les dtournements de biens et les irrgularits dans ltablissement des tats financiers.

Ces insuffisances dans les procdures comptables exercent une incidence nfaste sur la gestion de lentreprise qui, par ricochet engendrent : labsence dinformations susceptibles de toute fiabilit et disponibles temps opportun et ponctuel ne pouvant ainsi nullement permettre la prise de dcisions correctes ; des lourdeurs ou les redondances (rptition superflue des tches) dans les procdures comptables. Les dfaillances ce niveau sont gnratrices de pertes de temps et entravent la prise de dcisions temps opportun. au niveau des entreprises publiques et/ou para-publiques : Le dfaut de certifier la rgularit et la sincrit des comptes tient la forme statutaire ( le statut des entreprises publiques) : les textes qui rgissent ces entreprises ont une connotation fortement administrative et juridique. Rendant de ce fait, ces entreprises en dpit de celles qui sont industrielles ou commerciales, des rgies ou des services publics devant considrer avant tout lintrt gnral mme mal distribu. Les principaux axes (AchatsCommandes, Budget et autres) sont prfixs et imposs aux dirigeants sociaux de ces entreprises. Les textes lgaux sur les entreprises publiques en RDC mme transformes en socits commerciales, ne sont pas en mme de rsoudre les problmes poss par les procdures comptables voire par le systme de contrle interne,. lequel ne peut rpondre ses objectifs primordiaux :

sauvegarde des actifs; sparation des fonctions, systmes de transmission et de traitement des donnes comptables. Ce qui explique les nombreux cas de fraude dtects au niveau de bon nombre dentreprises. Et ce, en dpit de textes juridiques rglementant les divers aspects de la gestion (budgtisation des dpenses, choix des fournisseurs, contrle des actifs montaires, etc.).

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Le personnel a galement une place indniable dans les procdures comptables. En effet, leur comptence a une incidence sur la sincrit et la rgularit des comptes produits par les entreprises. Le mode de choix du personnel devra par consquent influer sur les objectifs de lentreprise. Les cas dinadquation malheureusement constats dans ces entreprises publiques entre les titulaires des postes et les tches qui leur sont attribues, sont cause des insuffisances. Et il est encore dplorable de constater que ces insuffisances entranent des retards dans la mise en place des procdures fiables ou, une mauvaise application de ces procdures se traduit par des pertes dinformations, de manque de fiabilit, des irrgularits des comptes produits quelle quen soit la nature de comptes. au niveau des entreprises prives Les procdures comptables ou leur mise en place, pose problme du fait souvent, de lignorance, de linobservance des exigences de lois comptables, de la volont malveillante de la part des dirigeants qui confondent le patrimoine social leur patrimoine priv ou encore du fait des faits pourtant infractionnels tels : abus des biens sociaux, fraude fiscale, prsentation dun faux bilan, distribution des dividendes fictifs et bien dautres usages frauduleux des tats financiers . Toutes ces faiblesses susmentionnes, srigent une vritable problmatique laquelle nous proposons des hypothses reprises dans les dveloppements qui suivent. Mais avant tout, deux questions juges centrales se formulent comme suit dans l'hypothse invitable de l'adhsion de notre pays l'OHADA

les procdures comptables mises en place dans les entreprises congolaises, sont-elles conformes aux Acte uniforme relatif au Droit Comptable OHADA et rpondentelles aux exigences dictes par ce dernier, telle : la rgularit et la sincrit des comptes produits par les entreprise ? Dans laffirmatif, comment celles-ci doivent-elles procder rponses.

A ces deux questions centrales nous tenterons dapporter des les hypothses . A titre dhypothses principales, nous pouvons affirmer que remdier ces insuffisances, consistera principalement mettre en place un manuel des procdures oprationnelles et comptables et un Systme de Contrle interne . Le manuel comptable ou le manuel des procdures comptables de l'entreprise dcrit particulirement l'organisation comptable de l'entreprise, les mthodes de saisie et de traitement des informations, les politiques comptables et les supports utiliss. Ce manuel devra comprendre les lments ayant trait : 1. l'organisation gnrale de l'entreprise ;

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2. l'organisation comptable de l'entreprise ; 3. au plan des comptes, la description des contenus des comptes et au guide des imputations comptables ; 4. la description des procdures de collecte, de saisie, de traitement et de contrle des informations ; 5. au systme de classement et d'archivage ; 6. aux livres comptables obligatoires et aux liens entre ces livres et autres documents et pices comptables ; 7. au modle retenu de prsentation des tats financiers ; 8. au guide de justification des comptes et des travaux d'inventaire avec des modles de rapprochement et d'tat de justification pour les travaux rcurrents; 9. au modle d'instructions d'inventaire ; 10. l'organisation des travaux d'laboration et de prsentation des tats financiers. Il faut noter que pour une meilleure application de manuel des procdures comptables, le Systme de Contrle interne vient en aide grce la poursuite de ses objectifs. Le Systme de contrle interne na pas que de composantes. Bien que ces dernires jalonnent pour ainsi dire, le processus relatif aux procdures mises en place par le Service de Comptabilit de lentreprise. Pour paratre efficace, le contrle interne se fonde sur des principes gnraux. Avant d'aborder le processus de la mise en place d'un manuel comptable selon le Droit comptable OHADA, rappelons quelques notions de la comptabilit.
I.- La comptabilit La comptabilit est une technique de mesure qui constate, enregistre et mmorise l'activit conomique d'un agent conomique priv ou public, ou de la nation. Elle est destine servir d'instrument d'information l'agent conomique lui-mme ou au public en vue soit de rpondre l'obligation lgale et fiscale, soit de l'analyse de la gestion et de la prvision. Certains auteurs, dfinissent la comptabilit comme : un systme d'organisation de l'information financire permettant de saisir, classer, enregistrer des donnes de base et prsenter des tats refltant une image fidle du patrimoine, de la situation financire et du rsultat de l'entit la date de clture . Mais la comptabilit n'est pas seulement une technique ou un langage, mais avant tout un outil dont il est indispensable de savoir se servir et qui doit tre parfaitement adapt aux tches qu'il doit remplir. Ces deux auteurs attribuent la comptabilit un rle multiple savoir : un moyen de preuve entre les commerants ; un moyen d'information des associs, salaris et tiers en gnral ; un moyen de calcul de l'assiette de diffrents impts ; un moyen d'obtention des informations homognes sur le plan national, d'o la ncessit d'tre rglemente par l'laboration d'un plan comptable gnral.

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De ces diffrentes dfinitions, nous pouvons retenir que la comptabilit est une technique qui consiste constater et enregistrer les activits d'une entit conomique dans le but de prsenter une date dtermine, l'tat du patrimoine et du rsultat de cette entit. A. Histoire de la comptabilit L'enfance de la comptabilit remonte celle de l'humanit : les Sumriens et Assyriens nous ont laiss de nombreuses tablettes d'inventaires (terres, btails, hommes). La Bible mentionne l'usage de la comptabilit simple dans l'Evangile selon Matthieu (parabole des talents). Luca PACIOLI (14451517) est crdit comme l'auteur du premier livre sur la comptabilit (summa de arithmetica, geometrica, proportionalita) publi Venise en 1494. Ce livre est une synthse des connaissances mathmatiques de son temps dont une partie dcrit la mthode de tenue de compte des marchands vnitiens de son temps, la comptabilit en partie double. Luca Pacioli n'a fait que codifier plutt que d'inventer ce systme mais il est largement considr comme le pre de la comptabilit . Sa description comprend la plupart des lments du cycle comptable tel que nous la connaissons aujourd'hui ainsi qu'une recommandation prcieuse de ne pas aller se coucher avant que les dbits n'galent les crdits. Ses journaux comportent des comptes pour les actifs (immobilisations, avoirs et inventaires), pour les dettes, pour le capital, pour les dpenses et les recettes, toutes les catgories ncessaires un bilan et un compte de rsultat. Il prsente les critures ncessaires une clture des comptes de fin d'anne et n'oublie pas les sujets relatifs comme l'thique comptable et les centres de cot.

B. Types de comptabilit L'on distingue : la comptabilit publique, la comptabilit prive et la comptabilit nationale. La comptabilit publique dtermine les recettes et dpenses de ltat et des autres collectivits publiques. La comptabilit prive est celle que tiennent tous les autres acteurs conomiques. Ils utilisent l'une des deux mthodes comptables (simple et en partie double), au choix pour certains organismes (associations, petites entreprises) ou imposes par certains critres fiscaux, conomiques et sociaux. La comptabilit prive peut prendre deux formes : 1) La comptabilit gnrale ou comptabilit financire La comptabilit gnrale, ou comptabilit financire, s'appuie essentiellement sur la technique de la comptabilit en partie double. Elle est l pour recenser les biens que possde l'entreprise (qu'on appelle ses actifs) et les dettes qu'elle a (passif). Outil d'information obligatoire pour les entreprises au-del d'une certaine taille ou d'un certain volume d'affaires, elle peut tre fortement rglemente et contrle selon les lgislations nationales. Son objectif essentiel est d'informer les dirigeants et les tiers (propritaires, prteurs, fisc, etc.) sur la situation conomique de l'entit. Elle sert de base au calcul du rsultat et celui des impts

Journal du Droit OHADA directs ou indirects. C'est la comptabilit la plus rpandue. 2) La comptabilit analytique ou comptabilit de gestion

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La comptabilit analytique, ou comptabilit de gestion, est une comptabilit qui cherche dterminer le cot de revient des produits et des services que vend une entreprise. Dans le cas d'une entreprise qui achte des produits (par exemple des planches de bois) et les revend sans les avoir modifis, le cot de revient est simple calculer. Cest essentiellement le prix d'achat des produits. Mais si l'entreprise les modifie (elle fabrique des meubles, par exemple), le cot de revient est bien plus complexe : il intgre des salaires, des dpenses d'lectricit, de petit outillage, de produits "consommables" (colles, vernis), etc. Si l'entreprise ne fait qu'un type de meubles, il lui suffit de diviser toutes ses dpenses par le nombre de meubles fabriqus pour connatre son cot de revient. Mais si elle fabrique plusieurs types de meubles, la comptabilit gnrale ne peut pas lui donner le cot de revient par type de meuble. Elle trouvera l'information dans sa comptabilit analytique, qui lui donnera aussi d'autres informations de gestion : cot de revient d'un centre de cot, marge ralise par produit, par atelier, etc. Elle n'est pas obligatoire mais en pratique indispensable pour les grandes entreprises dont le processus de production est complexe.

La comptabilit nationale agrge, au niveau d'un pays, les comptabilits publiques et les comptabilits prives pour donner l'image de la situation conomique du pays.

Les mthodes de la comptabilit financire Il existe deux mthodes de comptabilisation :

la comptabilit simple et la comptabilit en partie double. Prcisions que dans toutes les deux mthodes, on passe des critures dates, chiffres (montant), alloues un compte, explicites par un libell et correspondant un document rpertori qui doit toujours en retour pouvoir justifier une criture comptable (une facture, un relev de compte bancaire, une feuille d'impt payer, etc.). Une criture comptable ainsi justifie peut alors tre opposable des tiers (actionnaires, organisme sociaux, justice, etc.).

On subdivise gnralement les oprations en catgories correspondant des comptes numrots et libells que dtermine le plan comptable. On distingue les comptes de bilan et les comptes de rsultat . Les comptes de bilan correspondent ce que l'entit possde (les btiments, les machines, les comptes clients, les liquidits, les avoirs divers) et ce qu'elle doit (les capitaux propres, les dettes envers les fournisseurs, les organismes sociaux, les salaris, les tablissements financiers, etc.) Les comptes de rsultat correspondent l'activit de l'entit pour produire les richesses inscrites au bilan. On distingue les produits (vente de matires produites ou de services, de marchandises ou production immobilise) et les charges engages pour atteindre ces produits (achats de fournitures, d'nergie, de services, frais gnraux, cotisations d'adhrents, etc.) La comptabilit simple Elle est base sur la distinction des recettes et des dpenses et la dtermination d'un solde entre le total des dpenses et le total des recettes telles qu'elles apparaissent dans le journal de banque et le journal de caisse.

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Chaque vnement conomique est report sur un cahier deux colonnes : la premire colonne pour dcrire l'vnement, la deuxime pour mettre son montant, en plus ou en moins selon qu'il s'agit d'un encaissement ou d'une dpense pour celui qui tient la comptabilit. Ce type de comptabilit dit de caisse ne permet pas de faire apparatre les variations de stock (et, plus gnralement, du patrimoine), de sorte qu'elle peut laisser penser que tout va bien alors qu'on est en train de vendre les "bijoux de famille" (et inversement, faire croire que la situation est difficile, alors que c'est simplement le stock qui grossit). Elle ne convient donc que pour grer un stock dont la valeur est stable ou relativement faible, c'est-dire pour des particuliers ou de toutes petites entreprises dont les vnements conomiques sont trs simples (par exemple : un cafetier qui encaisse au comptoir les consommations et rend la monnaie). Nanmoins, la comptabilit de caisse peut tre perfectionne par l'usage du plan comptable, permettant de dterminer des sous totaux et des soldes par catgorie. Le solde gnral peut alors tre subdivis entre le solde des comptes de bilan et celui des comptes de rsultats. La comptabilit en partie double La partie double est une technique qui fonctionne sur la correspondance entre des ressources et leur emploi, entre une origine et une destination. Elle est base sur un postulat bien connu des scientifiques : rien ne se cre, rien ne se perd, tout se transforme. En terme conomique, cela se traduit par deux rgles : toute la valeur qui circule dans une entreprise ne fait que se dplacer ; l'enrichissement d'une entreprise rsulte de sa capacit prlever cette richesse sur des tiers. C'est donc une technique base sur un enregistrement rciproque et simultan de deux vnements : un dbit et un crdit. Conventionnellement, le dbit reprsente un enrichissement financier ou un accroissement du patrimoine, le crdit reprsentant l'inverse. Exemple de l'achat d'un vhicule : une entreprise qui achte un vhicule 10.000 units montaires augmente son patrimoine puisqu'elle a un vhicule. C'est un dbit. En contrepartie, elle doit payer ce vhicule, donc faire diminuer sa trsorerie, vnement que l'on inscrit au crdit. Cette technique est bien suprieure la comptabilit simple. En effet, elle permet d'enregistrer non seulement les oprations financires immdiates, mais aussi les oprations diffres dans le temps : les emprunts, les prts et les rserves ou provisions pour des oprations envisages de faon certaine. De mme, elle permet tout instant d'assurer que la richesse et les avoirs (ce que l'entreprise possde et qui est au dbit) sont gaux aux dettes (ce que l'entreprise doit, et qui est inscrit au crdit) : si de la richesse est cre (supposons la vente de services), le rsultat de l'opration sera comptabilis au bilan comme une dette envers l'actionnaire. On fait ainsi toujours correspondre une opration de recette ou de dpense avec un moyen de la raliser. Ceci donne une image la plus fidle possible de l'tat des richesses d'un organisme tout moment et de ses interactions avec les diffrents acteurs dont il dpend. Certaines oprations (avec taxes par exemple) font entrer en jeu plusieurs dbits et plusieurs crdits dont les sommes des dbits doivent tre gales aux sommes des crdits. Elle recourt un plan comptable pour catgoriser les oprations, mais chaque compte peut tre dbit ou crdit et dispose donc d'au moins deux colonnes.

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L'historique des critures reflte ainsi chaque date, la photographie de la situation financire de l'entreprise, avec ses acquis, l'tat de sa trsorerie, l'valuation des risques, ses dettes et ses crances. Cette technique offre en outre des garanties de cohrence beaucoup plus grande que celle d'une comptabilit simple. L'galit entre les dbits et les crdits permet en effet des contrles sous plusieurs angles de la rigueur de la comptabilit. Notamment, le solde des comptes de bilan et celui des comptes de rsultats doivent tre gaux d'une part et d'autre part s'quilibrer : l'un crditeur (somme des crdits suprieure celle des dbits) et l'autre dbiteur (somme des dbits suprieure celle des crdits). Ce systme ne garantit pas compltement contre la fraude : gnralement les oprations sont techniquement correctes (dbit = crdit), mais la fraude provient de pices comptables inventes ou trafiques et/ou d'affectations de comptes errones, voire des abus de confiance (signature de deux chques pour une mme opration par exemple). Parfois ce sont des systmes virtuels trs sophistiqus qui sont employs.

Le terme partie double est parfois pris au sens de comptabilit gnrale. Cette association est impropre car il existe des comptabilits analytiques tenues en partie double. Il est important de noter que la comptabilit est une technique protiforme, c'est--dire susceptible de prendre diverses formes ou d'en changer frquemment selon les besoins des
Section II.- L'organisation comptable a. Organisation Le concept organisation revt plusieurs sens selon le contexte dans lequel il est utilis1 : l'organisation d'une entreprise ou d'un service dsigne la conception et la disposition de diffrents lments ou structures ncessaires son fonctionnement ; le service d'organisation est un service fonctionnel de l'entreprise dont la mission est d'laborer les mthodes de procdures relatives l'organisation de l'entreprise, du travail. L'organisation est une notion pouvant dsigner une entreprise ou toute communaut humaine structure. On parle de thorie des organisations. b. Comptable Comme substantif, le terme comptable dsigne celui qui tient la comptabilit d'une organisation et, comme adjectif, tout ce qui est li, qui a trait ou qui se rapporte la comptabilit. De ce qui prcde nous pouvons retenir que l'organisation comptable d'une entreprise c'est la mise en place d'une structure ncessaire au fonctionnement de la comptabilit dans cette entreprise. c. L'entreprise Dans le sens gnral, l'entreprise est une organisation qui se procure des moyens de production et les utilise pour l'laboration des biens et des services destins tre vendus une clientle.

Nestor KANKU (2007), Etude de l'organisation comptable dans une petite et moyenne entreprise,
Mmoire, L2, ISC/Lubumbashi, p.35.

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On peur dfinir autrement une entreprise comme tant une structure conomique et sociale comprenant une ou plusieurs personnes et travaillant de manire organise pour fournir des biens ou des services des clients dans un environnement concurrentiel ou non concurrentiel. Etymologiquement le terme entreprise drive de entreprendre dont le sens original est prendre entre ses mains . Il a, par la suite, pris l'acceptation actuelle de prendre un risque, relever un dfi, oser un objectif. C'est ainsi qu'on peut utiliser le mot entreprise pour des projets uniques mais d'apparence risque ou difficile (par exemple : un grand voyage, une recherche scientifique, ...) car, il y a un effort entrepris. III.- Classification des entreprises A.- Selon l'appartenance On distingue les entreprises prives, les entreprises publiques et les entreprises mixtes ou semipubliques. Les entreprises prives sont celles dont le capital est dtenu par des particuliers. Elles peuvent tre individuelles ou socitaires selon que leur capital provient d'un Individu ou de plusieurs personnes associes. Les entreprises publiques sont celles appartenant en totalit l'Etat et les semi-publiques ou mixtes sont celles dont les capitaux proviennent simultanment de l'Etat et des privs. a. Selon les objectifs Il existe deux catgories d'entreprises : Les entreprises but lucratif qui visent le lucre et les entreprises sans but lucratif qui relvent de l'conomie sociale. b. selon la nature d'activits L'on dissocie les entreprises financires des non financires. Ces entreprises financires sont celles qui financent l'activit conomique en collectant des fonds auprs des agents conomiques surplus financier et en octroyant des prts d'autres agents conomiques ayant besoin desdits fonds. Les entreprises non financires sont celles dont l'activit ne consiste pas au financement d'autres entreprises. Elles comprennent : 1. es entreprises industrielles qui transforment les matires premires en produits finis ; 2. les entreprises commerciales qui revendent des marchandises en l'tat mme o elles ont t achetes, c'est--dire sans les transformer ; 3. les entreprises de services qui mettent en vente leur savoir-faire ; autrement dit, celles qui produisent des services. c. selon la taille D'aprs leur dimension, on distingue les grandes entreprises et moyennes et les petites entreprises. La taille d'une entreprise est dtermine partir de l'effectif de son personnel, de son chiffre d'affaires et parfois mme de sa valeur ajoute. Pour limportance des entreprises concernant la taille en capitaux, nous en parlerons dans les dveloppements consacrs aux systmes dorganisation comptable suivant les diffrentes valeurs en capital qui oriente lentreprise selon

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quil adopte le systme normal, allg ou minimal. Ainsi rappele la notion gnrale sur la comptabilit, venons-en l'objet de notre tude, savoir la mise en place d'un manuel comptable. IV. Manuel comptable de l'entreprise Le manuel comptable de l'entreprise dcrit particulirement l'organisation comptable de l'entreprise, les mthodes de saisie et de traitement des informations, les politiques comptables et les supports utiliss. Il comprend notamment les informations ayant trait : l'organisation gnrale de l'entreprise ; l'organisation comptable de l'entreprise ; au plan des comptes, la description des contenus des comptes et au guide des imputations comptables ; la description des procdures de collecte, de saisie, de traitement et de contrle des informations ; au systme de classement et d'archivage ; aux livres comptables obligatoires et aux liens entre ces livres et autres documents et pices comptables ; au modle retenu de prsentation des tats financiers ; au guide de justification des comptes et des travaux d'inventaire avec des modles de rapprochement et d'tat de justification pour les travaux rcurrents ; au modle d'instructions d'inventaire; l'organisation des travaux d'laboration et de prsentation des tats financiers.

V. L'organisation comptable et le traitement comptable 1. Les obligations lgales dictes par le Systme comptable OHADA Toute entreprise oprant dans lespace OHADA, est tenue de souscrire au plan institu par le Systme comptable OHADA avant de mettre en place son propre plan comptable. 1.1. Mise en place de lorganisation comptable La fiabilit de linformation comptable et financire et donc, des tats financiers, est fonction du cadre dans lequel est traite linformation de base. Ce cadre est dfini par les articles 1 et 15 du Systme comptable OHADA. En effet, selon le premier article : Toute entreprise qui entre dans le primtre du systme OHADA doit mettre en place une comptabilit destine linformation externe comme son propre usage. A cet effet, elle classe, saisit, enregistre dans sa comptabilit toutes les oprations entranant les mouvements de valeur qui sont traites avec des tiers ou qui sont contractes ou effectues dans le cadre de sa gestion interne. Elle fournit, aprs traitement appropri de ces oprations, les redditions de comptes auxquels elle

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est assujettie lgalement ou de par ses statuts ainsi que les informations ncessaires aux besoins de divers utilisateurs. Quant larticle 15, il stipule : Que lorganisation comptable doit assurer un enregistrement exhaustif, au jour le jour, et sans retard des informations de base, le traitement en temps opportun des donnes enregistres, la mise la disposition des utilisateurs des documents requis dans les dlais lgaux fixs pour leur dlivrance . Lexamen de larticle 15, ressort clairement que le Lgislateur met en exergue la clrit ou la rapidit ( le non retard) de traitement des donnes comptables en respectant une certaine ponctualit priodique, gage dune rgularit et dune sincrit dans l tablissement des tats financiers. 2. Conditions impratives de lorganisation comptable Lorganisation comptable mise en place par lentreprise doit respecter une somme des conditions impratives. Ces conditions sont juges impratives parce que lentreprise ne peut pas y droger et sont les suivantes : 1. la tenue de la comptabilit en langue officielle du pays et en unit montaire lgale (le F CFA pour les pays membres de lUEMOA et ceux de la CEMAC par exemple, notons que la RD Congo ne devra pas changer sa monnaie nationale qui est le Franc congolais. Il n'est pas d'obligation que l'Etat qui adhre l'OHADA adopte le Franc CFA) ; 2. lemploi de la technique de la partie double ; 3. la justification des critures comptables par des dates, pouvant servir de preuve et portant les rfrences de leur enregistrement en comptabilit ; 4. le respect de lenregistrement chronologique des oprations ainsi que la mise place dune procdure destine garantir le caractre dfinitif de lenregistrement ; 5. le contrle par inventaire de lexistence et de la valeur des biens, crances et dettes de lentreprise ; 6. le recours un plan de comptes normalis pour la tenue de la comptabilit : le plan de comptes OHADA; 7. la tenue obligatoire de livres ou autres autoriss ainsi que la mise en uvre de procdures de traitement agres, permettant dtablir des tats financiers annuels ; 8. la mise en place de procdures de contrle interne et externe, le contrle des comptes et la publicit lgale des comptes. Il y a lieu de prciser que les livres et autres supports dont la tenue est obligatoire sont : 1) le livre journal ; 2) le grand livre; 3) la balance gnrale des comptes ; 4) le livre dinventaire Par ailleurs, il existe trois niveaux de prsentation des tats financiers avec respect des principes comptables relatifs la prsentation : le systme normal, le systme allg et le systme minimal de trsorerie. Nous en examinons lessentiel dans la prsente section.

Journal du Droit OHADA 3. Le traitement comptable de linformation

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Lorganisation comptable et le traitement de linformation comptable au sein dune entreprise sont fonction du choix opr par lentreprise et ses dirigeants. Deux systmes sont connus et ont fait leur preuve dans le temps et dans lespace. Il sagit du systme classique et du systme centralisateur. 3.1. Le systme classique Cest un systme qui sadapte aux entreprises de petite taille et dans lesquelles les informations traiter ne sont pas nombreuses. Il se caractrise par : un journal tenu quotidiennement par une personne ; le report priodique dans le grand livre ; llaboration de la balance gnrale priodique galement ; ltablissement des tats financiers en fin de priode

Le systme classique schmatis

DEBUT

DOCUMENTS OU PIECES COMPTABLES DE BASE

PREPARATION DES DOCUMENTS ET PIECES DE BASE

ENREGISTREMENT CHRONOOGIQUE AU LIVRE - JOURNAL

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REPORT AU GRAND LIVRE JOURNAL

ELABORATION DE LA BALANCE GENERALE DES BALANCES INDIVIDUELLES ET PARTIELLES

FIN

3.1. La pr-comptabilisation ou la pr-journalisation Pour viter de tomber dans des erreurs, lentreprise doit, travers lorganisation mise en place, avant tout enregistrer au livre journal, prendre un certain nombre de prcautions ou dispositions pratiques : la comptabilisation des oprations au livre journal doit tre prcde dun premier enregistrement appel pr journalisation ou encore pr comptabilisation. Ce travail doit tre confi un comptable expriment ayant la pratique du plan comptable. La prcomptabilisation peut se faire directement sur le document de base c'est--dire sur les pices justificatives qui peuvent tre dorigine interne ou externe. Dans la pratique, la pr-comptabilisation directe consiste apposer sur chaque pice justificative (ou chaque lot de pices de mme nature) un cachet spcialement conu permettant ainsi au comptable expriment dindiquer avec les montants correspondants : les numros et les intituls des comptes dbits ; les numros et les intituls des comptes crdits. La pr comptabilisation peut se faire sur document spar de la pice justificative mais prconu par lentreprise ; il sagit dune pice comptable de petit format. Comme dans le cas prcdent, les mmes mentions sont portes sur ce document ou pice de petit format. Cette mthode a cours trs souvent lorsque les pices justificatives sont importantes en nombre et de faibles dimensions. Quelle que soit la mthode utilise, il est recommand au mouvement dun

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mme compte. Un rcapitulatif sous forme de feuille est agraf la liasse de documents avec les mmes mentions que prcdemment. A. Le Livre Journal Cest un document comptable rendu obligatoire par la loi. Il est constitu darticles, un article tant considr comme une opration ralise au sein de lentreprise. Lentreprise peut procder au regroupement au mme lieu au cours dune mme journe et ce, sur la base dune pice justificative unique. Un article compos de : la date ; limputation comptable : comptes dbits et comptes crdits ; la rfrence de la pice justificative ou de la pice qui sous-tend lopration (facture, chque, pice de caisse, avis de crdit ou de dbit). A la fin de chaque page du journal apparaissent le total dbit et le total crdit dont les montants sont gaux. Les totaux prcdents sont reports au dbut de la page suivante. Les Comptabilits automatises utilisent des feuilles ou grilles dimputation tenant lieu de lanalyse comptable pralable. Enfin, le livre journal tenu sans blanc ni altration daucune sorte est ct paraph par les autorits comptentes, c'est--dire que chaque page est numrote et signe par le greffier du Tribunal de commerce sauf pour les comptabilits informatises. Le livre journal est conserv 10 ans aprs la dernire opration inscrite avec toutes les pices justificatives correspondantes. B. Le grand Livre Le grand livre est un document comptable regroupant lensemble des comptes de lentreprise avec les diffrents mouvements. Il se prsente sous plusieurs formes : listing pour les entreprises informatises, bac fiches, feuilles mobiles classes et registres feuilles. Cest un document rendu obligatoire par la loi. Ltablissement du livre journal et du grand livre peut tre facilit par la tenue des journaux et livres auxiliaires, ou supports en tenant lieu, en fonction de limportance et des besoins de lentreprise. Dans ce cas, les totaux sont priodiquement et au moins respectivement centraliss dans le livre journal et dans le grand journal. Dans les entreprises qui ont recours la technique de linformatique pour la tenue de leur comptabilit , des documents informatiques crits peuvent tenir lieu de journal et de livre dinventaire ; dans ce cas ils doivent tre identifis, numrots et dats, ds leur tablissement, par des moyens lgaux, offrant toute garantie de respect de la chronologie des oprations, de lirrversibilit des entreprises et de la durabilit des enregistrements comptables. C. La Balance Gnrale des Comptes Tous les comptes du grand livre gnral sont prsents, aprs sommation de chacun, dans un document comptable rcapitulatif appel balance gnrale des comptes. Il existe des balances plusieurs colonnes (2, 4, 6 ou plus). Dans ce document, les comptes et leurs numros sont prsents dans lordre du plan comptable

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OHADA (classe 1 8). La balance 8 colonnes est vivement recommande par les professionnels. Elle se prsente gnralement ainsi :
Classes

Intituls

Soldes louverture Dbit Crdit

Mouvements Dbit

Soldes la clture Crdit Dbit Crdit

1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8.

a. Le systme Centralisateur Le systme classique tel que dcrit rcemment a des limites : lunit du journal ne permet pas denvisager une division du travail : une seule personne tient le journal une priode donne. Certes, elle peut se faire relayer, mais il nest pas possible que deux personnes y travaillent en mme temps ; les oprations tant enregistres de faon chronologique, donc les unes la suite des autres, il est impossible davoir une ide succincte et rapide de chaque catgorie doprations ou daffaires enregistres durant une priode bien dtermine.

Seul le systme centralisateur peut y remdier. En effet, dans ce systme, les oprations sont tries, classes et regroupes par nature et enregistres dans des journaux dits auxiliaires ou divisionnaires. Priodiquement, lentreprise procde la centralisation, cest dire au versement des critures figurant dans les journaux auxiliaires dans un journal appel journal gnral, avant le report dans le grand livre journal. Lentreprise peut crer autant de journaux auxiliaires quelle dsire et ce, selon ses besoins. Le schma du systme centralisateur peut se prsenter comme suit :

Journal du Droit OHADA Schma du systme centralisateur

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Dbut

Documents et pices comptables de base

Prparation des documents et pices de

Journaux auxiliaires : achat, vente, banque, Report au grand livre auxiliaire (fournisseurs, clients,

Centralisation priodique Journal -gnral ou

Balance de vrification

Fin

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Dans ce systme, nous avons deux types de travaux : les travaux journaliers : cest la comptabilit auxiliaire. La division du travail a cours dans ce systme. Les tapes ncessaires sont les suivantes : o classement et tri des documents ou pices comptables de base par nature doprations ; o comptabilisation dans les journaux auxiliaires cres ; o report dans les comptes individuels des grands livres auxiliaires des clients et des fournisseurs. Les travaux priodiques : comptabilit centralisatrice o Elaboration du journal gnral ; o Report des comptes dans le grand livre gnral ; o Elaboration de la balance gnrale et des balances individuelles ou partielles des clients et des fournisseurs. Ces balances sont galement appeles relevs normatifs.
Classes

Intituls

Soldes louverture Dbit Crdit

Mouvements Dbit

Soldes la clture Crdit Dbit Crdit

1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8.

b. Le systme Centralisateur Le systme classique tel que dcrit rcemment a des limites : lunit du journal ne permet pas denvisager une division du travail : une seule personne tient le journal une priode donne. Certes, elle peut se faire relayer, mais il nest pas possible que deux personnes y travaillent en mme temps ; les oprations tant enregistres de faon chronologique, donc les unes la suite des autres, il est impossible davoir une ide succincte et rapide de chaque catgorie doprations ou daffaires enregistres durant une priode bien dtermine.

Seul le systme centralisateur peut y remdier. En effet, dans ce systme, les oprations sont tries, classes et regroupes par nature et enregistres dans des journaux dits auxiliaires ou divisionnaires.

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Priodiquement, lentreprise procde la centralisation, cest dire au versement des critures figurant dans les journaux auxiliaires dans un journal appel journal gnral, avant le report dans le grand livre journal. Lentreprise peut crer autant de journaux auxiliaires quelle dsire et ce, selon ses besoins. Le schma du systme centralisateur peut se prsenter comme suit :

Dbut

Documents et pices comptables de base

Prparation des documents et pices de

Journaux auxiliaires : achat, vente, banque, Report au grand livre auxiliaire (fournisseurs, clients,

Centralisation priodique Journal -gnral ou

Balance de vrification

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Fin Dans ce systme, nous avons deux types de travaux : les travaux journaliers : cest la comptabilit auxiliaire. La division du travail a cours dans ce systme. Les tapes ncessaires sont les suivantes : o classement et tri des documents ou pices comptables de base par nature doprations ; o comptabilisation dans les journaux auxiliaires cres ; o report dans les comptes individuels des grands livres auxiliaires des clients et des fournisseurs. Les travaux priodiques : comptabilit centralisatrice o Elaboration du journal gnral ; o Report des comptes dans le grand livre gnral ; o Elaboration de la balance gnrale et des balances individuelles ou partielles des clients et des fournisseurs. Ces balances sont galement appeles relevs normatifs. C. Le plan des comptes et la prsentation des tats financiers Aprs avoir discouru sur les deux systmes, sur le traitement comptable de linformation notamment, le systme classique et le systme centralisateur. Cet agencement est mme exig selon la logique du Plan Comptable OHADA.

Journal du Droit OHADA Conclusion

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Au terme de notre tude, nous pouvons d'ores et dj rpondre aux proccupations qui ont fait l'objet de cette analyse. Il tait question de dmontrer limportance et la ncessit imprieuse de la mise en place dun manuel des procdures comptables dans les entreprises congolaises en vue de sassurer la certification de la rgularit et de la sincrit des comptes produits par ces entreprises, cela en conformit avec la politique de la normalisation dans l'espace OHADA du Plan Comptable. Nous nous sommes aussi proccups de connatre si ces normes comptables ( mise en place dun manuel des procdures comptables) pouvaient permettre de lutter efficacement contre les scandales financiers qui ont entran la faillite de certaines grandes entreprises tant prives que publiques de notre pays et aussi, si lapplication rigoureuse et lobservation sans faille, des procdures comptables pouvait rendre les comptes plus fiables. Ainsi, fut-il dmontr tout au long de nos investigations que la mise en place dun manuel des procdures comptables au niveau de l'OHADA occupe une place importante. Les entreprises de l'espace qui appliquent avec respect des principes dvelopps aussi bien dans les notions de contrle interne que dans lapproche thorique et pratique des procdures comptables, qui d'ailleurs font l'unanimit des auteurs et des spcialistes en la matire pour une application rigoureuse, chappent aux cataclysmes financiers. Grce son application unanime par les entreprises congolaises, le manuel des procdures comptables permettra de pouvoir luder des cas de fraudes, des irrgularits, de retard dans le traitement de linformation comptable, du dfaut de fiabilit ou des tats financiers falsifis et assurera la rgularit et la sincrit des comptes et mme la fiabilit des tats financiers dans les dlais opportuns. Nous pouvons par ailleurs penser que la mise en place dun manuel des procdures comptables dans les entreprises congolaises suivant la normalisation au niveau de l'OHADA a son importance, mais son application est trs limite, car les pays membre de l'espace sont avant tout des pays en voie de dveloppement. Ce qui suppose que les entreprises qui les composent sont aussi bien de grandes tailles que de petites tailles sans une exprience aigue. Qu'en est il des P.M.E ? Faudrait-il penser laborer les mmes normes du manuel pour ces petites et moyennes entreprises ? La rponse est affirmative dans la mesure o la sincrit et la rgularit des comptes engendrent la fiabilit des tats financiers. Or les P.M.E ne drogent pas cette volont. Enfin, pour ce qui est du contrle interne qui appuie le manuel des procdures comptables, nous pouvons penser que sa prise en compte doit permettre de donner une image fidle du patrimoine d'une entreprise. Car, il permet de restaurer la confiance du public, des dirigeants d'entreprise, des auditeurs, c'est--dire de tous les acteurs de la chane de la communication financire. Mais, comme toute uvre humaine, scientifique soit-elle, les normes du manuel comportent tout de mme des limites notamment : Si les normes du manuel sont obligatoires pour les socits, elles ne sont pas aisment matrisables cause de leur caractre relevant dune expertise parfois outrance pour les jeunes entreprises qui nont pas encore bien apprhend le Systme OHADA et, les commissions charges den expliciter le contenu sont pour le moins que lon puisse dire, quasi-inexistantes. Le fait de recourir des experts comptables pour concevoir un manuel des procdures comptables

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est facteur aussi dun cot non pas le moindre en dpit de la ralit de la comptitivit des entreprises sur larne internationale au nom de la globalisation. Le principe de la juste valeur Le principe de la juste valeur en est une limite car tant sur un march en perptuelle fluctuation, l'idal serait d'appliquer la juste valeur, elle permet de donner la valeur relle de 'entreprise quelque soit le type de march dans lequel on se trouve. Mais l'application du principe de juste valeur ne comporterait-elle pas des limites ? Par ailleurs, la poursuite de la rgularit et de la sincrit des comptes produits par les entreprises, permettent nettement mieux dapprcier la juste valeur de lentreprise. Pour nous rsumer de manire trs concise, la mise en place dun manuel des procdures comptables devra comprendre les lments ayant trait : l'organisation gnrale de l'entreprise ; l'organisation comptable de l'entreprise ; au plan des comptes, la description des contenus des comptes et au guide des imputations comptables ; la description des procdures de collecte, de saisie, de traitement et de contrle des informations ; au systme de classement et d'archivage ; aux livres comptables obligatoires et aux liens entre ces livres et autres documents et pices comptables ; au modle retenu de prsentation des tats financiers ; au guide de justification des comptes et des travaux d'inventaire avec des modles de rapprochement et d'tat de justification pour les travaux rcurrents ; au modle d'instructions d'inventaire ; l'organisation des travaux d'laboration et de prsentation des tats financiers. Ce qui explique tout en affirmant limportance et les avantages irrfutables dun mise en place dun manuel des procdures comptables dans les entreprises congolaises. Ces dernires ont tout intrt bien cerner la politique dun guide leur permettant de raliser les tches attribues chaque agent. Nous retenons donc que le manuel des procdures comptables permet dluder les cas de fraude et de bien dautres cas susceptibles dentraner une entreprise congolaise des difficults insolubles.