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NBC - NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE RESOLUO CFC 1.304/2010 NBC TG 06 - OPERAES DE ARRENDAMENTO MERCANTIL (ex - NBC-T-10.2) OBJETIVO - item 1 ALCANCE - item 2 - 3 DEFINIES - item 4 - 6 CLASSIFICAO DO ARRENDAMENTO MERCANTIL - item 7 - 19 ARRENDAMENTO MERCANTIL NAS DEMONSTRAES CONTBEIS DO ARRENDATRIO - item 20 - 35 Arrendamento mercantil financeiro - item 20 - 32 Reconhecimento inicial - item 20 - 24 Mensurao subsequente - item 25 - 30 Divulgao - item 31 - 32 Arrendamento mercantil operacional - item 33 - 35 Divulgao - item 35 ARRENDAMENTO MERCANTIL NAS DEMONSTRAES CONTBEIS DO ARRENDADOR - item 36 - 57 Arrendamento mercantil financeiro - item 36 - 48 Reconhecimento inicial - item 36 - 38 Mensurao subsequente - item 39 - 46 Divulgao - item 47 - 48 Arrendamento mercantil operacional - item 49 - 57 Divulgao - item 56 - 57 TRANSAO DE VENDA E LEASEBACK - item 58 - 66 GUIA DE IMPLEMENTAO Objetivo 1. O objetivo desta Norma estabelecer, para arrendatrios e arrendadores, polticas contbeis e divulgaes apropriadas a aplicar em relao a arrendamentos mercantis. Alcance 2. Esta Norma deve ser aplicada na contabilizao de todas as operaes de arrendamento mercantil (leasing) que no sejam: (a) arrendamentos mercantis para explorar ou usar minrio, petrleo, gs natural e recursos similares no regenerveis; e (b) acordos de licenciamento para itens tais como fitas cinematogrficas, registros de vdeo, peas de teatro, manuscritos, patentes e direitos autorais (copyrights). Esta Norma, entretanto, no deve ser aplicada como base de mensurao para: (a) propriedade detida por arrendatrio que seja contabilizada como propriedade de investimento (ver NBC-T-19.26 - Propriedade para Investimento); (b) propriedade de investimento fornecida pelos arrendadores sob a forma de arrendamentos mercantis operacionais (ver NBC-T19.26); (c) ativos biolgicos detidos por arrendatrios sob a forma de arrendamentos mercantis financeiros (ver NBC-T-19.29 - Ativo Biolgico e Produto Agrcola); ou (d) ativos biolgicos fornecidos por arrendadores sob a forma de arrendamentos mercantis operacionais (ver NBC-T-19.29). 3. Esta Norma aplica-se a acordos que transfiram o direito de usar ativos mesmo que existam servios substanciais relativos ao funcionamento ou manuteno de tais ativos prestados pelos arrendadores. Esta Norma no se aplica a acordos que sejam contratos de servio que no transfiram o direito de usar os ativos de uma parte contratante para a outra. Definies 4. Os seguintes termos so usados nesta Norma, com os significados especificados:

Arrendamento mercantil um acordo pelo qual o arrendador transmite ao arrendatrio em troca de um pagamento ou srie de
pagamentos o direito de usar um ativo por um perodo de tempo acordado.

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Arrendamento mercantil financeiro aquele em que h transferncia substancial dos riscos e benefcios inerentes propriedade
de um ativo. O ttulo de propriedade pode ou no vir a ser transferido.

Arrendamento mercantil operacional um arrendamento mercantil diferente de um arrendamento mercantil financeiro. Arrendamento mercantil no cancelvel um arrendamento mercantil que cancelvel apenas:
(a) aps a ocorrncia de alguma contingncia remota; (b) com a permisso do arrendador; (c) se o arrendatrio contratar um novo arrendamento mercantil para o mesmo ativo ou para um ativo equivalente com o mesmo arrendador; ou (d) aps o pagamento pelo arrendatrio de uma quantia adicional tal que, no incio do arrendamento mercantil, a continuao do arrendamento mercantil seja razoavelmente certa.

Incio do arrendamento mercantil a mais antiga entre a data do acordo de arrendamento mercantil e a data de um
compromisso assumido pelas partes quanto s principais disposies do arrendamento mercantil. Nessa data: (a) um arrendamento mercantil deve ser classificado como arrendamento mercantil financeiro ou arrendamento mercantil operacional; e (b) no caso de arrendamento mercantil financeiro, as quantias a reconhecer no comeo do prazo do arrendamento mercantil so determinadas.

Comeo do prazo do arrendamento mercantil a data a partir da qual o arrendatrio passa a poder exercer o seu direito de usar
o ativo arrendado. a data do reconhecimento inicial do arrendamento mercantil (isto , o reconhecimento dos ativos, passivos, receita ou despesas resultantes do arrendamento mercantil, conforme for apropriado).

Prazo do arrendamento mercantil o perodo no cancelvel pelo qual o arrendatrio contratou o arrendamento mercantil do
ativo juntamente com quaisquer prazos adicionais pelos quais o arrendatrio tem a opo de continuar a arrendar o ativo, com ou sem pagamento adicional, quando no incio do arrendamento mercantil for razoavelmente certo que o arrendatrio exercer a opo.

Pagamentos mnimos do arrendamento mercantil so os pagamentos durante o prazo do arrendamento mercantil que o
arrendatrio est ou possa vir a ser obrigado a fazer, excluindo pagamento contingente, custos relativos a servios e impostos a serem pagos pelo arrendador e a ele serem reembolsados, juntamente com: (a) para o arrendatrio, quaisquer quantias garantidas pelo arrendatrio ou por parte relacionada a ele; ou (b) para o arrendador, qualquer valor residual garantido ao arrendador: I - pelo arrendatrio; II - por parte relacionada com o arrendatrio; ou III - por terceiro no relacionado com o arrendador que seja financeiramente capaz de dar cumprimento s obrigaes segundo a garantia. Contudo, se o arrendatrio tiver a opo de comprar o ativo por um preo que se espera seja suficientemente mais baixo do que o valor justo na data em que a opo se torne exercvel, para que, no incio do arrendamento mercantil, seja razoavelmente certo que a opo ser exercida, os pagamentos mnimos do arrendamento mercantil compreendem os pagamentos mnimos a serem feitos durante o prazo do arrendamento mercantil at a data esperada do exerccio dessa opo de compra e o pagamento necessrio para exerc-la.

Valor justo o valor pelo qual um ativo pode ser negociado, ou um passivo liquidado, entre partes interessadas, conhecedoras
do negcio e independentes entre si, com a ausncia de fatores que pressionem para a liquidao da transao ou que caracterizem transao compulsria.

Vida econmica :
(a) o perodo durante o qual se espera que um ativo seja economicamente utilizvel por um ou mais usurios; ou (b) o nmero de unidades de produo ou de unidades semelhantes que um ou mais usurios esperam obter do ativo.

Vida til o perodo remanescente estimado, a partir do comeo do prazo do arrendamento mercantil, sem limitao pelo prazo
do arrendamento mercantil, durante o qual se espera que os benefcios econmicos incorporados no ativo sejam consumidos pela entidade.

Valor residual garantido :

(a) para um arrendatrio, a parte do valor residual que seja garantida por ele ou por parte a ele relacionada (sendo o valor da garantia o valor mximo que possa, em qualquer caso, tornar-se pagvel); e

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(b) para um arrendador, a parte do valor residual que seja garantida pelo arrendatrio ou por terceiro no relacionado com o arrendador que seja financeiramente capaz de satisfazer as obrigaes cobertas pela garantia.

Valor residual no garantido a parte do valor residual do ativo arrendado, cuja realizao pelo arrendador no esteja assegurada
ou esteja unicamente garantida por uma parte relacionada com o arrendador.

Custos diretos iniciais so custos incrementais que so diretamente atribuveis negociao e estruturao de um arrendamento
mercantil, exceto os custos incorridos pelos arrendadores fabricantes ou comerciantes.

Investimento bruto no arrendamento mercantil a soma:

(a) dos pagamentos mnimos do arrendamento mercantil a receber pelo arrendador segundo um arrendamento mercantil financeiro; e (b) de qualquer valor residual no garantido atribudo ao arrendador.

Investimento lquido no arrendamento mercantil o investimento bruto no arrendamento mercantil descontado taxa de juros
implcita no arrendamento mercantil.

Receita financeira no realizada a diferena entre:

(a) o investimento bruto no arrendamento mercantil; e (b) o investimento lquido no arrendamento mercantil.

Taxa de juros implcita no arrendamento mercantil a taxa de desconto que, no incio do arrendamento mercantil, faz com que o
valor presente agregado: a) dos pagamentos mnimos do arrendamento mercantil; e b) do valor residual no garantido seja igual soma I - do valor justo do ativo arrendado e II - de quaisquer custos diretos iniciais do arrendador.

Taxa de juros incremental de financiamento do arrendatrio a taxa de juros que o arrendatrio teria de pagar num
arrendamento mercantil semelhante ou, se isso no for determinvel, a taxa em que, no incio do arrendamento mercantil, o arrendatrio incorreria ao pedir emprestado por prazo semelhante, e com segurana semelhante, os fundos necessrios para comprar o ativo.

Pagamento contingente a parcela dos pagamentos do arrendamento mercantil que no seja de quantia fixada, e sim baseada
na quantia futura de um fator que se altera sem ser pela passagem do tempo (por exemplo, percentual de vendas futuras, quantidade de uso futuro, ndices de preos futuros, taxas futuras de juros do mercado). 5. Um acordo ou compromisso de arrendamento mercantil pode incluir uma disposio para ajustar os pagamentos do arrendamento mercantil devido a alteraes do custo de construo ou aquisio da propriedade arrendada ou devido a alteraes em outra mensurao de custo ou valor, tais como nveis gerais de preos, ou nos custos de financiamento do arrendamento mercantil por parte do arrendador, durante o perodo entre o incio do arrendamento mercantil e o comeo do prazo do arrendamento mercantil. Para as finalidades desta Norma, se isso ocorrer, o efeito de tais alteraes deve ser considerado como tendo ocorrido no incio do arrendamento mercantil. 6. A definio de arrendamento mercantil inclui contratos para o aluguel de ativo que contenham condio, dando ao arrendatrio a opo de adquirir o ativo aps o cumprimento das condies acordadas. Esses contratos so por vezes conhecidos por contratos de aluguel-compra. Classificao do arrendamento mercantil 7. A classificao de arrendamentos mercantis adotada nesta Norma baseia-se na extenso em que os riscos e benefcios inerentes propriedade de ativo arrendado permanecem no arrendador ou no arrendatrio. Os riscos incluem as possibilidades de perdas devidas capacidade ociosa ou obsolescncia tecnolgica e de variaes no retorno em funo de alteraes nas condies econmicas. Os benefcios podem ser representados pela expectativa de operaes lucrativas durante a vida econmica do ativo e de ganhos derivados de aumentos de valor ou de realizao do valor residual. 8. Um arrendamento mercantil deve ser classificado como financeiro se ele transferir substancialmente todos os riscos e benefcios inerentes propriedade. Um arrendamento mercantil deve ser classificado como operacional se ele no transferir substancialmente todos os riscos e benefcios inerentes propriedade. 9. Dado que a transao entre o arrendador e o arrendatrio se baseia em um acordo de arrendamento mercantil entre eles, apropriado usar definies consistentes. A aplicao dessas definies em diferentes circunstncias do arrendador e do arrendatrio pode ocasionar situao em que o mesmo arrendamento mercantil seja classificado diferentemente por ambos. Por exemplo, esse pode ser o caso se o arrendador se beneficiar de uma garantia de valor residual proporcionada por uma parte no relacionada ao arrendatrio. 10. A classificao de um arrendamento mercantil como arrendamento mercantil financeiro ou arrendamento mercantil operacional depende da essncia da transao e no da forma do contrato. Exemplos de situaes que individualmente ou em conjunto levariam normalmente a que um arrendamento mercantil fosse classificado como arrendamento mercantil financeiro so: (a) o arrendamento mercantil transfere a propriedade do ativo para o arrendatrio no fim do prazo do arrendamento mercantil;

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(b) o arrendatrio tem a opo de comprar o ativo por um preo que se espera seja suficientemente mais baixo do que o valor justo data em que a opo se torne exercvel de forma que, no incio do arrendamento mercantil, seja razoavelmente certo que a opo ser exercida; (c) o prazo do arrendamento mercantil refere-se maior parte da vida econmica do ativo mesmo que a propriedade no seja transferida; (d) no incio do arrendamento mercantil, o valor presente dos pagamentos mnimos do arrendamento mercantil totaliza pelo menos substancialmente todo o valor justo do ativo arrendado; e (e) os ativos arrendados so de natureza especializada de tal forma que apenas o arrendatrio pode us-los sem grandes modificaes. 11. Os indicadores de situaes que individualmente ou em combinao tambm podem levar a que um arrendamento mercantil seja classificado como arrendamento mercantil financeiro so: (a) se o arrendatrio puder cancelar o arrendamento mercantil, as perdas do arrendador associadas ao cancelamento so suportadas pelo arrendatrio; (b) os ganhos ou as perdas da flutuao no valor justo do valor residual so atribudos ao arrendatrio (por exemplo, na forma de abatimento que equalize a maior parte do valor da venda no fim do arrendamento mercantil); e (c) o arrendatrio tem a capacidade de continuar o arrendamento mercantil por um perodo adicional com pagamentos que sejam substancialmente inferiores ao valor de mercado. 12. Os exemplos e indicadores enunciados nos itens 10 e 11 nem sempre so conclusivos. Se for claro com base em outras caractersticas que o arrendamento mercantil no transfere substancialmente todos os riscos e benefcios inerentes propriedade, o arrendamento mercantil deve ser classificado como operacional. Isso pode acontecer se, por exemplo, a propriedade do ativo se transferir ao final do arrendamento mercantil mediante um pagamento varivel igual ao valor justo no momento, ou se h pagamentos contingentes, como resultado dos quais o arrendatrio no tem substancialmente todos os riscos e benefcios. 13. A classificao do arrendamento mercantil deve ser feita no incio do arrendamento mercantil. Se em qualquer momento o arrendatrio e o arrendador concordarem em modificar as disposies do arrendamento mercantil, exceto por renovao do contrato, de tal maneira que resulte numa classificao diferente do arrendamento mercantil segundo os critrios enunciados nos itens 7 a 12, caso os termos alterados tivessem estado em vigor no incio do arrendamento mercantil, o acordo revisto considerado como um novo acordo durante o seu prazo. Contudo, as alteraes nas estimativas (por exemplo, alteraes nas estimativas relativas vida econmica ou ao valor residual da propriedade arrendada) ou as alteraes nas circunstncias (por exemplo, inadimplncia por parte do arrendatrio) no originam uma nova classificao de um arrendamento mercantil para fins contbeis. 14. (Eliminado). 15. (Eliminado). 15A. Quando o arrendamento mercantil contempla tanto terreno quanto edifcios, a entidade deve avaliar individualmente cada elemento objeto do contrato de arrendamento para fins de classificao e enquadramento como arrendamento operacional ou financeiro, em consonncia com os itens 7 a 13 desta Norma. Ao julgar se um dos elementos objeto do contrato um arrendamento operacional ou financeiro, um aspecto importante a ser considerado o fato de que o terreno, via de regra, apresenta uma vida til econmica indefinida. 16. Para classificar e contabilizar um arrendamento mercantil de terreno e edifcios, os pagamentos mnimos do arrendamento mercantil (incluindo qualquer pagamento inicial, antecipado), sempre que for necessrio, devem ser alocados no incio do perodo do arrendamento mercantil entre os elementos terreno e edifcios na proporo dos valores justos relativos das participaes no terreno e nas edificaes objeto do arrendamento no incio do arrendamento mercantil. Se os pagamentos do arrendamento mercantil no puderem ser alocados com confiabilidade entre esses dois elementos, a totalidade do arrendamento mercantil deve ser classificada como arrendamento mercantil financeiro, a no ser que esteja claro que ambos os elementos so arrendamentos mercantis operacionais, em cujo caso a totalidade do arrendamento mercantil deve ser classificada como arrendamento mercantil operacional. 17. Para um arrendamento mercantil de terreno e edifcios no qual a quantia que seria inicialmente reconhecida para o elemento terreno, de acordo com o item 20, seja imaterial, o terreno e os edifcios podem ser tratados como uma nica unidade para a finalidade da classificao do arrendamento mercantil e classificados como arrendamento mercantil financeiro ou operacional de acordo com os itens 7 a 13. Em tal caso, a vida econmica dos edifcios considerada como a vida econmica da totalidade do ativo arrendado. 18. A mensurao separada dos elementos terreno e edifcios no exigida quando os interesses do arrendatrio tanto com o terreno quanto com os edifcios forem classificados como propriedade de investimento, de acordo com a NBC-T-19.26 Propriedade para Investimento, e for adotado o modelo do valor justo. So necessrios clculos pormenorizados para essa avaliao apenas se a classificao de um ou de ambos os elementos for incerta. 19. De acordo com a NBC-T-19.26 - Propriedade para Investimento, possvel a um arrendatrio classificar uma propriedade detida mediante um arrendamento mercantil operacional como propriedade para investimento. Se assim fizer, a propriedade deve

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ser contabilizada como se fosse um arrendamento mercantil financeiro e, alm disso, o modelo do valor justo deve ser aplicado ao ativo reconhecido. O arrendatrio deve continuar a contabilizar o arrendamento mercantil como arrendamento mercantil financeiro, mesmo que um evento posterior altere a natureza do interesse na propriedade do arrendatrio que j no esteja mais classificada como propriedade para investimento. Esse o caso se, por exemplo, o arrendatrio: (a) ocupar a propriedade, que venha a ser depois transferida para ocupao pelo proprietrio por um custo considerado igual ao seu valor justo data da alterao no uso; ou (b) conceder um subarrendamento mercantil (sublease) que transfira substancialmente todos os riscos e benefcios inerentes propriedade para parte no relacionada. Um subarrendamento mercantil deve ser contabilizado pelo arrendatrio como arrendamento mercantil financeiro a um terceiro, embora possa ser contabilizado como arrendamento mercantil operacional pelo terceiro. Arrendamento mercantil nas demonstraes contbeis do arrendatrio Arrendamento mercantil financeiro - item 20 - 32 Reconhecimento inicial - item 20 - 24 Mensurao subsequente - item 25 - 30 Divulgao - item 31 - 32 Arrendamento mercantil operacional - item 33 - 35 Divulgao - item 35 Arrendamento mercantil financeiro Reconhecimento inicial 20. No comeo do prazo de arrendamento mercantil, os arrendatrios devem reconhecer, em contas especficas, os arrendamentos mercantis financeiros como ativos e passivos nos seus balanos por quantias iguais ao valor justo da propriedade arrendada ou, se inferior, ao valor presente dos pagamentos mnimos do arrendamento mercantil, cada um determinado no incio do arrendamento mercantil. A taxa de desconto a ser utilizada no clculo do valor presente dos pagamentos mnimos do arrendamento mercantil deve ser a taxa de juros implcita no arrendamento mercantil, se for praticvel determinar essa taxa; se no for, deve ser usada a taxa incremental de financiamento do arrendatrio. Quaisquer custos diretos iniciais do arrendatrio devem ser adicionados quantia reconhecida como ativo. 21. As transaes e outros eventos devem ser contabilizados e apresentados de acordo com a sua essncia e realidade financeira e no meramente com a sua forma legal. Embora a forma legal de um acordo de arrendamento mercantil seja a de que o arrendatrio possa no adquirir a propriedade legal do ativo arrendado, no caso dos arrendamentos mercantis financeiros, a essncia e a realidade financeira so tais que o arrendatrio adquire os benefcios econmicos do uso do ativo arrendado durante a maior parte da sua vida econmica em troca da obrigao de pagar por tal direito uma quantia que se aproxima, no incio do arrendamento mercantil, do valor justo do ativo e do respectivo encargo financeiro. 22. Se tais transaes de arrendamento mercantil no estiverem refletidas no balano do arrendatrio, os recursos econmicos e o nvel de obrigaes de uma entidade estaro registrados a menor, distorcendo dessa forma os ndices financeiros. Portanto, apropriado que um arrendamento mercantil financeiro seja reconhecido no balano do arrendatrio no s como ativo, mas tambm como obrigao de efetuar futuros pagamentos do arrendamento mercantil. No comeo do prazo do arrendamento mercantil, o ativo e o passivo dos futuros pagamentos do arrendamento mercantil devem ser reconhecidos no balano pelas mesmas quantias, exceto no caso de quaisquer custos diretos iniciais do arrendatrio que sejam adicionados quantia reconhecida como ativo. 23. No adequado que os passivos originados da contabilizao de ativos arrendados sejam apresentados nas demonstraes contbeis como deduo dos ativos arrendados. Se os passivos forem apresentados no balano patrimonial classificados como passivos circulantes e no circulantes, a mesma classificao deve ser feita para os passivos do arrendamento mercantil. 24. Custos diretos iniciais so frequentemente incorridos em relao s atividades especficas de arrendamento mercantil. Tais custos, como os de negociao e os de garantia de acordos de arrendamento mercantil, se identificados como diretamente atribuveis s atividades executadas pelo arrendatrio para um arrendamento mercantil financeiro, devem ser adicionados ao montante reconhecido como ativo. Mensurao subsequente 25. Os pagamentos mnimos do arrendamento mercantil devem ser segregados entre encargo financeiro e reduo do passivo em aberto. O encargo financeiro deve ser apropriado a cada perodo durante o prazo do arrendamento mercantil de forma a produzir uma taxa de juros peridica constante sobre o saldo remanescente do passivo. Os pagamentos contingentes devem ser contabilizados como despesa nos perodos em que so incorridos. 26. Na prtica, ao apropriar o encargo financeiro aos perodos durante o prazo do arrendamento mercantil, o arrendatrio pode usar alguma forma de aproximao para simplificar os clculos. 27. Um arrendamento mercantil financeiro d origem a uma despesa de depreciao (amortizao) relativa a ativos depreciveis (amortizveis), assim como uma despesa financeira para cada perodo contbil. A poltica de depreciao (amortizao) para os ativos arrendados depreciveis (amortizveis) deve ser consistente com a poltica dos demais ativos depreciveis (amortizveis) sobre os quais se detenha a propriedade e a depreciao reconhecida deve ser calculada de acordo com a NBC-T-19.1 - Ativo

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Imobilizado, ou para o caso de amortizao, de acordo com a NBC-T-19.8 - Ativo Intangvel. Se no houver certeza razovel de que o arrendatrio vir a obter a propriedade no fim do prazo do arrendamento mercantil, o ativo deve ser totalmente depreciado durante o prazo do arrendamento mercantil ou da sua vida til, o que for menor. 28. O valor deprecivel de ativo arrendado deve ser alocado a cada perodo contbil durante o perodo de uso esperado em base sistemtica consistente com a poltica de depreciao que o arrendatrio adote para os ativos depreciveis de que seja proprietrio. Se houver certeza razovel de que o arrendatrio vir a obter a propriedade no fim do prazo do arrendamento mercantil, o perodo de uso esperado a vida til do ativo; caso contrrio, o ativo deve ser depreciado durante o prazo do arrendamento mercantil ou da sua vida til, dos dois o menor. 29. Raramente a soma da despesa de depreciao do ativo e da despesa financeira do perodo igual ao pagamento da prestao do arrendamento mercantil durante o perodo, sendo, por isso, inadequado simplesmente reconhecer os pagamentos da prestao do arrendamento mercantil como despesa. Por conseguinte, improvvel que o ativo e o passivo relacionado sejam de valor igual aps o comeo do prazo do arrendamento mercantil. 30. Para determinar se um ativo arrendado est desvalorizado, a entidade deve aplicar a NBC-T-19.10 - Reduo ao Valor Recupervel de Ativos. Divulgao 31. Os arrendatrios, alm de cumprir os requisitos da NBC-T-19.34 - Instrumentos Financeiros: Evidenciao, devem fazer as seguintes divulgaes para os arrendamentos mercantis financeiros: (a) para cada categoria de ativo, valor contbil lquido ao final do perodo; (b) conciliao entre o total dos futuros pagamentos mnimos do arrendamento mercantil ao final do perodo e o seu valor presente. Alm disso, a entidade deve divulgar o total dos futuros pagamentos mnimos do arrendamento mercantil ao final do perodo, e o seu valor presente, para cada um dos seguintes perodos: I - at um ano; II - mais de um ano e at cinco anos; III - mais de cinco anos; (c) pagamentos contingentes reconhecidos como despesa durante o perodo; (d) valor, no final do perodo, referente ao total dos futuros pagamentos mnimos de subarrendamento mercantil que se espera sejam recebidos nos subarrendamentos mercantis no cancelveis; (e) descrio geral dos acordos materiais de arrendamento mercantil do arrendatrio incluindo, mas no se limitando a, o seguinte: I - base pela qual determinado o pagamento contingente a efetuar; II - existncia e condies de opes de renovao ou de compra e clusulas de reajustamento; e III - restries impostas por acordos de arrendamento mercantil, tais como as relativas a dividendos e juros sobre o capital prprio, dvida adicional e posterior arrendamento mercantil. 32. Alm disso, os requisitos para divulgao de acordo com a NBC-T-19.10 - Reduo ao Valor Recupervel de Ativos, a NBC-T-19.8 - Ativo Intangvel, a NBC-T-19.1 - Ativo Imobilizado, a NBC-T-19.26 - Propriedade para Investimento e a NBC-T-19.29 - Ativo Biolgico e Produto Agrcola devem ser observados pelos arrendatrios de ativos sob arrendamentos mercantis financeiros. Arrendamento mercantil operacional 33. Os pagamentos da prestao do arrendamento mercantil segundo um arrendamento mercantil operacional devem ser reconhecidos como despesa na base da linha reta durante o prazo do arrendamento mercantil, exceto se outra base sistemtica for mais representativa do padro temporal do benefcio do usurio. 34. Para os arrendamentos mercantis operacionais, os pagamentos da prestao (excluindo os custos de servios tais como seguro e manuteno) devem ser reconhecidos como despesa na base da linha reta, salvo se outra base sistemtica for representativa do padro temporal do benefcio do usurio, mesmo que tais pagamentos no sejam feitos nessa base. Divulgao 35. Os arrendatrios, alm de cumprir os requisitos da NBC-T-19.34 - Instrumentos Financeiros: Evidenciao, devem fazer as seguintes divulgaes relativas aos arrendamentos mercantis operacionais: (a) total dos pagamentos mnimos futuros dos arrendamentos mercantis operacionais no cancelveis para cada um dos seguintes perodos: I - at um ano;

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II - mais de um ano e at cinco anos; III - mais de cinco anos; (b) total dos pagamentos mnimos futuros de subarrendamento mercantil que se espera que sejam recebidos nos subarrendamentos mercantis no cancelveis ao final do perodo; (c) pagamentos de arrendamento mercantil e de subarrendamento mercantil reconhecidos como despesa do perodo, com valores separados para pagamentos mnimos de arrendamento mercantil, pagamentos contingentes e pagamentos de subarrendamento mercantil; (d) descrio geral dos acordos de arrendamento mercantil significativos do arrendatrio, incluindo, mas no se limitando a, o seguinte: I - base pela qual determinado o pagamento contingente; II - existncia e termos de renovao ou de opes de compra e clusulas de reajustamento; e III - restries impostas por acordos de arrendamento mercantil, tais como as relativas a dividendos e juros sobre o capital prprio, dvida adicional e posterior arrendamento mercantil. Arrendamento mercantil nas demonstraes contbeis do arrendador Arrendamento mercantil financeiro - item 36 - 48 Reconhecimento inicial - item 36 - 38 Mensurao subsequente - item 39 - 46 Divulgao - item 47 - 48 Arrendamento mercantil operacional - item 49 - 57 Divulgao - item 56 - 57 Arrendamento mercantil financeiro Reconhecimento inicial 36. Os arrendadores devem reconhecer os ativos mantidos por arrendamento mercantil financeiro nos seus balanos e apresent-los como conta a receber por valor igual ao investimento lquido no arrendamento mercantil. 37. Num arrendamento mercantil financeiro, substancialmente todos os riscos e benefcios inerentes propriedade legal so transferidos pelo arrendador e, portanto, os pagamentos do arrendamento mercantil a serem recebidos so tratados pelo arrendador como amortizao de capital e receita financeira para reembols-lo e recompens-lo pelo investimento e servios. 38. Os custos diretos iniciais so muitas vezes incorridos por parte dos arrendadores e incluem valores como comisses, honorrios legais e custos internos que sejam incrementais e diretamente atribuveis negociao e estruturao do arrendamento mercantil. Esses custos excluem gastos gerais como aqueles que so incorridos por equipe de vendas e marketing. Para arrendamentos mercantis financeiros que no sejam os que envolvem arrendadores fabricantes ou comerciantes (quando isso for permitido legalmente), os custos diretos iniciais devem ser includos na mensurao inicial da conta a receber de arrendamento mercantil financeiro e reduzem o valor da receita reconhecida durante o prazo do arrendamento mercantil. A taxa de juros implcita no arrendamento mercantil deve ser definida de tal forma que os custos diretos iniciais sejam automaticamente includos na conta a receber de arrendamento mercantil financeiro e no haja necessidade de adicion-los separadamente. Os custos incorridos pelos arrendadores fabricantes ou comerciantes relacionados com a negociao e a estruturao de um arrendamento mercantil esto excludos da definio de custos diretos iniciais. Como resultado, os referidos custos devem ser excludos do investimento lquido no arrendamento mercantil e devem ser reconhecidos como despesa quando o lucro da venda for reconhecido. Normalmente, em um arrendamento mercantil financeiro, esse lucro reconhecido no comeo do prazo do arrendamento mercantil. Mensurao subsequente 39. O reconhecimento da receita financeira deve basear-se no padro que reflita a taxa de retorno peridica constante sobre o investimento lquido do arrendador no arrendamento mercantil financeiro. 40. Um arrendador tem como meta apropriar a receita financeira durante o prazo do arrendamento mercantil em base sistemtica e racional. Essa apropriao da receita baseia-se no padro que reflete o retorno peridico constante sobre o investimento lquido do arrendador no arrendamento mercantil financeiro. Os pagamentos do arrendamento mercantil relacionados ao perodo, excluindo custos de servios, devem ser aplicados ao investimento bruto no arrendamento mercantil para reduzir tanto o principal quanto as receitas financeiras no realizadas. 41. Os valores residuais no garantidos estimados, usados no clculo do investimento bruto do arrendador em arrendamento mercantil, devem ser revisados regularmente. Se tiver ocorrido reduo no valor residual estimado no garantido, a apropriao da receita durante o prazo do arrendamento mercantil deve ser revista e qualquer reduo relacionada a valores apropriados deve ser imediatamente reconhecida. 41A. Um ativo objeto de um arrendamento mercantil financeiro que classificado contabilmente como mantido para venda (ou includo em um grupo de ativos dessa natureza, que classificado como mantido para venda), de acordo com a NBC-T-19.28 -

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Ativo No Circulante Mantido para Venda e Operao Descontinuada, deve ser contabilizado em consonncia com a citada Norma. 42. Os arrendadores fabricantes ou comerciantes devem reconhecer lucro ou prejuzo de venda no perodo, de acordo com a poltica seguida pela entidade para vendas definitivas. Se forem fixadas taxas de juro artificialmente baixas, o lucro de venda deve ser restrito ao que se aplicaria se a taxa de juros do mercado fosse utilizada. Os custos incorridos pelos arrendadores fabricantes ou comerciantes relacionados negociao e estruturao de arrendamento mercantil devem ser reconhecidos como despesa quando o lucro da venda for reconhecido. 43. Os fabricantes ou comerciantes, quando legalmente permitido, oferecem muitas vezes a clientes a escolha entre comprar ou arrendar um ativo. Um arrendamento mercantil financeiro de ativo por arrendador fabricante ou comerciante d origem a: (a) lucro ou prejuzo equivalente ao lucro ou prejuzo resultante de uma venda definitiva do ativo objeto do arrendamento mercantil a preos de venda normais praticados, refletindo quaisquer descontos aplicveis por quantidade ou por motivos comerciais; e (b) receita financeira durante o prazo do arrendamento mercantil. 44. A receita de vendas reconhecida no comeo do prazo do arrendamento mercantil por arrendador fabricante ou comerciante o valor justo do ativo, ou, se inferior, o valor presente dos pagamentos mnimos do arrendamento mercantil devidos ao arrendador, calculado a uma taxa de juros do mercado. O custo de venda reconhecido no comeo do prazo do arrendamento mercantil o custo, ou o valor contbil se diferente, da propriedade arrendada menos o valor presente do valor residual no garantido. A diferena entre a receita da venda e o custo de venda o lucro bruto da venda, que deve ser reconhecido de acordo com a poltica seguida pela entidade para as vendas definitivas. 45. Arrendadores fabricantes ou comerciantes utilizam frequentemente taxas de juros artificialmente baixas a fim de atrair clientes. O uso de tal taxa resultaria numa parte excessiva da receita total da transao sendo reconhecida no momento da venda. Se forem fixadas taxas de juros artificialmente baixas, o lucro de venda deve ficar restrito ao que se aplicaria se fosse utilizada uma taxa de juros do mercado. 46. Os custos incorridos por arrendador fabricante ou comerciante relacionados com a negociao e estruturao de arrendamento mercantil financeiro devem ser reconhecidos como despesa no comeo do prazo do arrendamento mercantil porque esto principalmente relacionados com a obteno do lucro de venda do fabricante ou do comerciante. Divulgao 47. Os arrendadores, alm de cumprir os requisitos da NBC-T-19.34 - Instrumentos Financeiros: Evidenciao, devem fazer as seguintes divulgaes para os arrendamentos mercantis financeiros: (a) conciliao entre o investimento bruto no arrendamento mercantil no final do perodo e o valor presente dos pagamentos mnimos do arrendamento mercantil a receber nessa mesma data. Alm disso, a entidade deve divulgar o investimento bruto no arrendamento mercantil e o valor presente dos pagamentos mnimos do arrendamento mercantil a receber no final do perodo, para cada um dos seguintes perodos: I - at um ano; II - mais de um ano e at cinco anos; III - mais de cinco anos; (b) receita financeira no realizada; (c) valores residuais no garantidos que resultem em benefcio do arrendador; (d) proviso para pagamentos mnimos incobrveis do arrendamento mercantil a receber; (e) pagamentos contingentes reconhecidos como receita durante o perodo; (f) descrio geral dos acordos materiais de arrendamento mercantil do arrendador. 48. Como um indicador de crescimento, muitas vezes til divulgar tambm o investimento bruto menos a receita no realizada em novos negcios realizados durante o perodo, aps a deduo dos valores relevantes dos arrendamentos mercantis cancelados. Arrendamento mercantil operacional Divulgao - item 56 - 57 49. Os arrendadores devem apresentar os ativos sujeitos a arrendamentos mercantis operacionais nos seus balanos de acordo com a natureza do ativo. 50. A receita de arrendamento mercantil proveniente de arrendamentos mercantis operacionais deve ser reconhecida no resultado na base da linha reta durante o prazo do arrendamento mercantil, a menos que outra base sistemtica seja mais representativa do padro temporal em que o benefcio do uso do ativo arrendado diminudo.

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51. Os custos, incluindo a depreciao, incorridos na obteno da receita de arrendamento mercantil devem ser reconhecidos como despesa. A receita de arrendamento mercantil (excluindo recebimentos de servios fornecidos tais como seguro e manuteno) deve ser reconhecida na base da linha reta durante o prazo do arrendamento mercantil mesmo se os recebimentos no estiverem nessa base, a menos que outra base sistemtica seja mais representativa do padro temporal em que o benefcio de uso do ativo arrendado diminudo. 52. Os custos diretos iniciais incorridos pelos arrendadores quando da negociao e estruturao de um arrendamento mercantil operacional devem ser adicionados ao valor contbil do ativo arrendado e devem ser reconhecidos como despesa durante o prazo do arrendamento mercantil na mesma base da receita do arrendamento mercantil. 53. A poltica de depreciao (amortizao) para ativos arrendados depreciveis (amortizveis) deve ser consistente com a poltica de depreciao (amortizao) normal do arrendador para ativos semelhantes, e a depreciao deve ser calculada de acordo com a NBC-T-19.1 - Ativo Imobilizado, ou para o caso de amortizao, de acordo com a NBC-T-19.8 - Ativo Intangvel. 54. Para determinar se o ativo arrendado est sujeito a uma reduo ao seu valor recupervel, a entidade deve aplicar a NBC-T19.10. 55. O arrendador fabricante ou o comerciante no devem reconhecer qualquer lucro da venda ao celebrar um arrendamento mercantil operacional porque no o equivalente a uma venda. Divulgao 56. Os arrendadores, alm de cumprir os requisitos da NBC-T-19.34 - Instrumentos Financeiros: Evidenciao, devem fazer as seguintes divulgaes para os arrendamentos mercantis operacionais: (a) pagamentos mnimos futuros de arrendamentos mercantis operacionais no cancelveis no total e para cada um dos seguintes perodos: I - at um ano; II - mais de um ano e at cinco anos; III - mais de cinco anos; (b) total dos pagamentos contingentes reconhecidos como receita durante o perodo; (c) descrio geral dos acordos de arrendamento mercantil do arrendador. 57. Alm disso, os requisitos para divulgao de acordo com a NBC-T-19.10 - Reduo ao Valor Recupervel de Ativos, a NBC-T-19.8 - Ativo Intangvel, a NBC-T-19.1 - Ativo Imobilizado, a NBC-T-19.26 - Propriedade para Investimento e a NBC-T-19.29 - Ativo Biolgico e Produto Agrcola devem ser observados pelos arrendadores para ativos fornecidos em um arrendamento mercantil operacional. Transao de venda e leaseback 58. Uma transao de venda e leaseback (retroarrendamento pelo vendedor junto ao comprador) envolve a venda de um ativo e o concomitante arrendamento mercantil do mesmo ativo pelo comprador ao vendedor. O pagamento do arrendamento mercantil e o preo de venda so geralmente interdependentes por serem negociados como um pacote. O tratamento contbil de uma transao de venda e leaseback depende do tipo de arrendamento mercantil envolvido. 59. Se uma transao de venda e leaseback resultar em arrendamento mercantil financeiro, qualquer excesso de receita de venda obtido acima do valor contbil no deve ser imediatamente reconhecido como receita por um vendedor-arrendatrio. Em vez disso, tal valor deve ser diferido e amortizado durante o prazo do arrendamento mercantil. 60. Se o leaseback for um arrendamento mercantil financeiro, a transao um meio pelo qual o arrendador financia o arrendatrio, com o ativo como garantia. Por essa razo, no apropriado considerar como receita um excedente do preo de venda obtido sobre o valor contbil. Tal excedente deve ser diferido e amortizado durante o prazo do arrendamento mercantil. 61. Se uma transao de venda e leaseback resultar em arrendamento mercantil operacional, e se estiver claro que a transao estabelecida pelo valor justo, qualquer lucro ou prejuzo deve ser imediatamente reconhecido. Se o preo de venda estiver abaixo do valor justo, qualquer lucro ou prejuzo deve ser imediatamente reconhecido, exceto se o prejuzo for compensado por futuros pagamentos do arrendamento mercantil a preo inferior ao de mercado, situao em que esse prejuzo deve ser diferido e amortizado proporcionalmente aos pagamentos do arrendamento mercantil durante o perodo pelo qual se espera que o ativo seja usado. Se o preo de venda estiver acima do valor justo, o excedente sobre o valor justo deve ser diferido e amortizado durante o perodo pelo qual se espera que o ativo seja usado. 62. Se o leaseback for um arrendamento mercantil operacional, e os pagamentos do arrendamento mercantil e o preo de venda estiverem estabelecidos pelo valor justo, na verdade houve uma transao de venda normal, e qualquer lucro ou prejuzo deve ser imediatamente reconhecido. 63. Para os arrendamentos mercantis operacionais, se o valor justo no momento de transao de venda e leaseback for menor do que o valor contbil do ativo, uma perda equivalente ao valor da diferena entre o valor contbil e o valor justo deve ser

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imediatamente reconhecida. 64. Para arrendamentos mercantis financeiros, esse ajuste no necessrio salvo se tiver ocorrido uma reduo do valor recupervel, caso em que o valor contbil deve ser reduzido ao valor recupervel, de acordo com a NBC-T-19.10. 65. Os requisitos de divulgao para arrendatrios e arrendadores devem ser aplicados igualmente a transaes de venda e leaseback. A descrio requerida dos acordos de arrendamento materiais leva divulgao de disposies nicas ou no usuais do acordo ou dos termos das transaes de venda e leaseback. 66. As transaes de venda e leaseback podem ensejar a divulgao em separado, conforme critrio previsto na NBC-T-19.27 Apresentao das Demonstraes Contbeis. GUIA DE IMPLEMENTAO

Este guia acompanha, mas no parte da NBC-T-10.2 - Operaes de Arrendamento Mercantil.

Exemplos ilustrativos de transaes de venda e leaseback que resultam em arrendamentos mercantis operacionais Uma transao de venda e leaseback que resulta em arrendamento mercantil operacional pode gerar lucro ou prejuzo, e a determinao e tratamento desses resultados dependem do valor contbil, valor justo e valor de venda do ativo arrendado. A tabela seguinte demonstra as exigncias da Norma em vrias circunstncias.

Preo de venda igual ao valor justo (item 61) Lucro Prejuzo

Valor contbil Valor contbil menor igual do que o valor justo ao valor justo no h lucro reconhecer o lucro imediatamente

Valor contbil maior do que o valor justo no aplicvel reconhecer o prejuzo imediatamente

no h prejuzo no aplicvel

Preo de venda abaixo do valor justo (item 61) Lucro Prejuzo no compensado por pagamentos futuros do arrendamento mercantil abaixo do preo de mercado Prejuzo compensado por pagamentos futuros do arrendamento mercantil abaixo do preo de mercado no h lucro reconhecer o prejuzo imediatamente reconhecer o lucro imediatamente reconhecer o prejuzo imediatamente no h lucro (nota 1) (nota 1)

diferir e amortizar o diferir e amortizar o (nota 1) prejuzo prejuzo

Preo de venda acima do valor justo (item 61) Lucro Prejuzo diferir e amortizar diferir e amortizar o lucro o lucro excedente (nota 3) no h prejuzo no h prejuzo diferir e amortizar o lucro (nota 2) (nota 1)

Nota 1 - Esses elementos da tabela representam circunstncias relacionadas ao item 63 da Norma. O item 63 requer que o valor contbil de um ativo seja registrado pelo valor justo quando est sujeito a venda e leaseback. Nota 2 - Lucro a diferena entre o valor justo e o preo de venda porque o valor contbil deveria ter sido registrado pelo valor justo de acordo com o item 63. Nota 3 - O lucro excedente (o excesso do preo de venda acima do valor justo) deve ser diferido e amortizado ao longo do

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tempo durante o qual se espera utilizar o ativo. Qualquer excedente de valor justo sobre o valor contbil deve ser reconhecido imediatamente.
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