NOVA VERSO-Subsdios Do Governo

NCRF 22 Contabilizao dos Subsdios do Governo e Divulgao de Apoios do Governo
Formao Segmentada
Carla Carvalho Graa Azevedo
18 e 19 de Novembro de 2010
Plano da Sesso
I A Contabilizao dos subsdios no normativo POC
1 Enquadramento normativo 2 Notas explicativas 3 Apresentao e divulgao nas Demonstraes Financeiras
II A contabilizao dos subsdios no SNC

1 Gnese do SNC 2 Os subsdios na Proposta do SNC 3 A Norma Contabilstica e de Relato Financeiro 22 4 Anlise comparativa: SNC vs do POC 5 Subsdios do Governo e Impostos diferidos 6 O tratamento contabilstico dos subsdios na NCRF-PE
III Casos Prticos
A contabilizao dos subsdios no POC
1 Enquadramento normativo 2 Notas explicativas (Captulo 12 do POC) 3 Apresentao e divulgao nas Demonstraes Financeiras

Anterior quadro normativo nacional: Plano Oficial de Contabilidade (POC) Directrizes Contabilsticas (DC) Interpretaes Tcnicas (IT)
Existia algum vazio normativo na contabilizao dos subsdios e apoios do Governo

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Consequncias: Prticas contabilsticas diversas entre as empresas em matrias relacionadas com os subsdios; Escassa informao divulgada aos seus utilizadores; O essencial da informao ficava na esfera das empresas beneficirias dos subsdios e apoios do Governo.

Notas Explicativas (Captulo 12 do POC) Explicava o mbito e, em alguns casos, as regras de movimentao das contas 2745 Acrscimos e Diferimentos Subsdios para investimentos, 575 Reservas - Subsdios e 74 Subsdios explorao. Identificava a tipologia dos diferentes subsdios existentes, dividindo-os de acordo com a sua natureza em: 1. Subsdios para investimentos amortizveis 2. Subsdios para investimentos no amortizveis 3. Subsdios explorao 4. Subsdios reembolsveis
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1. Subsdios para investimentos amortizveis
Atribuio Recebimento Afectao a resultados
Dbito: 268 Devedores e Credores Diversos Crdito: 2745 - Subsdios para investimentos
Dbito: 12 Depsitos Ordem Crdito: 268 Devedores e Credores Diversos
Dbito: 2745 - Subsdios para investimentos Crdito: 7983 Prov. e Ganhos Extraordinrios (afectao sistemtica do subsdio a resultados)

2. Subsdios para investimentos no amortizveis
Conta 575 Subsdios (Capital Prprio)
Registo dos subsdios, no reembolsveis, atribudos empresa e que no se destinassem a investimentos amortizveis, nem explorao.
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3. Subsdios explorao
Montantes concedidos empresa com a finalidade de compensar custos ou de aumentar proveitos, sobre cuja atribuio ao exerccio no oferecesse dvidas.
Os subsdios explorao afectavam os resultados 74 Subsdios Explorao de um, ou mais, exerccios

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contabilsticos.

4. Subsdios reembolsveis
Os incentivos reembolsveis, deveriam ser registados no Passivo, numa subconta da conta 23 - Emprstimos Obtidos.
Emprstimos obtidos do Governo com juros taxa zero, ou a taxas e/ou outras condies manifestamente mais favorveis que as correntes nos mercados financeiros.
10

Apresentao e Divulgao nas DF
Balano Sem qualquer rubrica autnoma especfica. Apresentava o valor dos subsdios explorao.
D. dos Resultados
ABDR No reservava nenhuma nota especfica para a explicao dos movimentos ocorridos nas contas relacionadas com os subsdios. Demonstrao dos Fluxos de Caixa Identificava os montantes recebidos em cada exerccio a ttulo de subsdios ao investimento, informao que figurava nas actividades de investimento.
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A contabilizao dos subsdios no SNC

1 Gnese do SNC 2 Os subsdios na Proposta do SNC 3 A Norma Contabilstica e de Relato Financeiro 22 4 Anlise comparativa: SNC vs POC 5 Subsdios do Governo e Impostos diferidos 6 O tratamento contabilstico dos subsdios na NCRF-PE
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1 Gnese do SNC
Harmonizao contabilstica internacional: comparabilidade; Necessidade da contabilidade poder continuar a cumprir com o seu principal objectivo: prestar informao que seja til tomada de deciso de um vasto leque de utilizadores; Importncia das IAS/IFRS; Harmonizao contabilstica na UE.
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1 Gnese do SNC
Proposta de Sistema de Normalizao Contabilstica (SNC), em 2007, como consequncia: Da estratgia de harmonizao contabilstica da UE; Do objectivo de modernizar e actualizar o corpo normativo nacional, de modo a acompanhar os desenvolvimentos na normalizao internacional.
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1 Gnese do SNC
A Proposta esteve em audio pblica de Abril a Julho de 2008. Aps a recepo e anlise dos diversos comentrios e sugestes, a CNC apresentou o texto definitivo ao Governo que o aprovou, em Conselho de Ministros, e que foi publicado atravs do Decreto-Lei n. 158/2009, de 13 Julho. Entrada em vigor no primeiro exerccio que se inicie em ou aps 1 de Janeiro de 2010.
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1 Gnese do SNC
Coexistncia de 3 nveis de Normalizao:
Empresas com valores cotados, que aplicam directamente as IAS/IFRS adoptadas pela UE; Restantes entidades dos sectores no financeiros, que aplicaro as NCRF do modelo geral do SNC; Entidades de menor dimenso e, consequentemente, com menores exigncias de relato, que aplicaro a NCRF-PE.
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1 Gnese do SNC
IASB / UE (art. 4.)
Entidades dos sectores no financeiros (art. 3.)
DL 158/2009
SNC (arts. 3. e 9.)
Entidades com menores exigncias de relato (art. 9.) NCRF-PE
Lei n. 20/2010, de 23 de Agosto
Fonte: Adaptado de Anto (2010: 9)
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1 Gnese do SNC
SNC: mais assente em princpios do que regras explcitas; Maior liberdade de actuao das entidades em matria de polticas contabilsticas; Maior responsabilizao; Afirmao de um novo paradigma em matria de
informao financeira.
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1 Gnese do SNC
Publicao da Lei n. 35/2010, de 2 de Setembro, que prev um regime especial simplificado aplicvel s microentidades, nas quais se enquadram as empresas que, data do balano, no ultrapassem dois dos trs limites seguintes:
a) Total do balano: 500 000 euros; b) Volume de negcios lquido: 500 000 euros; c) Nmero mdio de empregados durante o exerccio: 5.
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2 Os subsdios na Proposta do SNC
A NCRF 22 na Proposta do SNC (2007): Merece destacar uma diferena nos muito significativa, relativamente com ao
importantes
impactos
resultados,
reconhecimento inicial dos subsdios no reembolsveis para activos depreciveis/amortizveis.
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Redaco da NCRF 22 na Proposta do SNC (2007) Redaco da actual verso da NCRF 22 (2009)
13. Os subsdios do Governo devem ser 12. Os subsdios do Governo no reembolsveis relacionados com reconhecidos como rendimentos activos fixos tangveis e intangveis durante os perodos necessrios para devem ser inicialmente reconhecidos balance-los com os custos nos Capitais Prprios e, relacionados que se pretende que eles subsequentemente: compensem, numa base sistemtica. Eles no devem ser directamente creditados ao capital prprio.
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Redaco da NCRF 22 na Proposta do SNC (2007) Redaco da actual verso da NCRF 22 (2009)
a) Quanto aos que respeitam a activos fixos tangveis depreciveis e intangveis com via til definida, imputados numa base sistemtica como rendimentos durante os perodos necessrios para balance-los com os gastos relacionados que se pretende que eles compensem; b) Quanto aos que respeitem a activos fixos tangveis no depreciveis e intangveis com vida til indefinida, mantidos nos Capitais Prprios, excepto se a respectiva quantia for necessria para compensar qualquer perda por imparidade.
22

Na verso definitiva da NCRF 22, o tratamento que acabou por ser acolhido difere da Proposta, no que respeita ao reconhecimento inicial do subsdio. Todos os subsdios ao investimento, quer sejam, ou no, depreciveis ou amortizveis, devem ser inicialmente reconhecidos nos Capitais Prprios.
23

Impacto positivo em alguns indicadores econmicos:
autonomia financeira. A NCRF 22 vai permitir que as entidades nacionais evidenciem indicadores econmicos efectivamente equivalentes aos que so apresentados por entidades de outros pases que adoptam este tratamento (ex. Espanha).
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3 A Norma Contabilstica e de Relato Financeiro 22
Estrutura: Objectivo mbito Definies Subsdios do Governo Apoio do Governo Divulgaes Data de eficcia
25
NCRF 22
Objectivo (1)
Prescrever os procedimentos que uma entidade deve aplicar na contabilizao e divulgao de subsdios e apoios do Governo.
26
NCRF 22
mbito (2)
Deve ser aplicada na contabilizao e na divulgao de subsdios do Governo e na divulgao de outras formas de apoio do Governo.
27
NCRF 22
mbito
Esta Norma no trata (3): Os problemas especiais que surgem da contabilizao dos subsdios do Governo em demonstraes financeiras que reflictam os efeitos das alteraes de preos ; O apoio do Governo que seja proporcionado a uma entidade na forma de benefcios que ficam disponveis ao determinar o rendimento colectvel ; A participao do Governo na propriedade (capital) da entidade; Os subsdios do Governo cobertos pela NCRF 17 - Agricultura.
28
NCRF 22
mbito
Em termos gerais, so excludos do mbito da NCRF 22 todos os benefcios fiscais concedidos pelo Governo em sede de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (IRC), constantes, nomeadamente, e entre outras disposies: CIRC (e.g. art. 14., art. 48.) Decreto Regulamentar n. 25/2009 (e.g. art. 6.) Estatuto dos Benefcios Fiscais
29
NCRF 22
mbito
Em que situaes aplicvel a NCRF 22 para a
contabilizao dos subsdios para a actividade agrcola, e no a NCRF 17?

A resposta a esta questo encontra-se nos 38 e 39 da NCRF 17. Nos termos destes pargrafos, se um subsdio se relacionar com um activo biolgico mensurado ao seu custo menos qualquer depreciao e perdas por imparidades acumuladas, ser aplicada a NCRF 22.
30
NCRF 22
mbito
Contabilizao dos subsdios na NCRF 17:
Subsdio no condicional: reconhecido como rendimento quando, e somente quando, o subsdio se torne recebvel ( 35); Subsdio condicional: reconhecido como rendimento quando, e somente quando, sejam satisfeitas as condies ligadas ao subsdio ( 36).
31
NCRF 22
mbito
Problemtica associada: Qual a NCRF que deve ser aplicada na contabilizao do subsdio governamental na luta contra o nemtodo[1] da madeira do pinheiro?
[1]
O nemtodo da madeira do pinheiro um verme microscpico do grupo das lombrigas que ataca preferencialmente pinheiros e outras rvores resinosas.
32
NCRF 22
mbito
Resposta: Em termos contabilsticos, ser de aplicar a NCRF 22 por se tratar de um subsdio que visa compensar gastos incorridos no tratamento de produtos agrcolas aps colheita, no caso especfico, aps transformao em madeira serrada ou equivalentes.
33
NCRF 22
Definies (4)
Apoio do Governo Governo Justo valor Subsdio do Governo Subsdios no reembolsveis Subsdios relacionados com activos Subsdios relacionados com rendimentos
34
NCRF 22
Tipos de Subsdios
Subsdios reembolsveis Relacionados com activos

(ao investimento)
Activos fixos tangveis depreciveis e intangveis amortizveis Activos fixos tangveis no depreciveis e intangveis no amortizveis
Subsdios no reembolsveis
Subsdios no monetrios
Relacionados com rendimentos

( explorao)
35
NCRF 22
Reconhecimento Inicial: Subsdios do Governo (8)
Os subsdios do Governo, incluindo os no monetrios pelo justo valor, s devem ser reconhecidos aps existir segurana de que: a entidade cumprir as condies a eles associadas; e os subsdios sero recebidos.
36
NCRF 22
No reconhecimento: Subsdios do Governo (9)
At que haja segurana razovel de que a entidade cumprir as condies a ele associadas, e que o subsdio ser recebido.
37
NCRF 22
Reconhecimento: Subsdio do Governo (10)
A maneira pela qual um subsdio recebido no afecta o mtodo contabilstico a ser adoptado com respeito ao subsdio (quer ele seja recebido em dinheiro, quer como reduo de um passivo para com o Governo).
38
NCRF 22
Problemtica associada ao momento do reconhecimento do subsdio:
Quando se poder considerar que uma entidade tem certeza razovel de que cumpre com as condies de reconhecimento de um subsdio? Aquando da assinatura do contrato ou, pelo contrrio, apenas quando o projecto de investimento est totalmente concludo?
39
NCRF 22
Resposta: Analisando criticamente as 2 possibilidades, um subsdio apenas deve ser reconhecido aquando da deciso de aprovao e contratualizao do mesmo, ou seja, aquando da formalizao da atribuio do subsdio por parte do Governo.
40
NCRF 22
Resposta: Na data da assinatura do contrato a empresa est a assumir que ir cumprir com as condies presentes no mesmo, da mesma forma que o respectivo organismo do Governo se est a comprometer a atribuir o subsdio.
41
NCRF 22
Subsdios no reembolsveis relacionados com activos
Referentes a activos fixos tangveis depreciveis e intangveis com vida til definida Referentes a activos fixos tangveis no depreciveis e intangveis com vida til indefinida Imputados numa base sistemtica como rendimentos durante os perodos necessrios para balance-los com os gastos relacionados que se pretende que eles compensem.
Mantidos nos Capitais Prprios, excepto se a respectiva quantia for necessria para compensar qualquer perda por imparidade.
42
NCRF 22
Subsdios do Governo no reembolsveis relacionados com activos
Subsdios
Activos Fixos Tangveis
Activos Intangveis
Depreciveis
No depreciveis
Vida til definida
Vida til indefinida
Capital Prprio
Capital Prprio
Imputao sistemtica a rendimentos
Compensao de perdas por imparidade
Imputao sistemtica a rendimentos
Compensao de perdas por imparidade

43
NCRF 22
Alguns exemplos de subsdios relacionados com activos em Portugal, no mbito dos apoios do Quadro de Referncia Estratgico Nacional (QREN): SI Qualificao PME Incentivos Internacionalizao de PME; Qualificao e
SI I&DT - Incentivos Investigao e Desenvolvimento Tecnolgico nas Empresas; Medida Solar Trmico 2010.
44
NCRF 22
Algumas problemticas associadas aos subsdios para activos:
1. Qual o tratamento contabilstico que deve ser efectuado no
caso de um subsdio ao investimento em que o activo, na transio do POC para o SNC, no se enquadra na definio de activo?
45
NCRF 22
Resposta:
Alguns bens do imobilizado, que eram como tal contabilizados em POC, no cumprem as condies de reconhecimento como activo prescritas no SNC, devendo ser reconhecidos como gastos do perodo. Assim, estes activos, nos termos do disposto na NCRF 3 Adopo pela Primeira Vez das NCRF, tero de ser desreconhecidos na transio do POC para o SNC.
46
NCRF 22
Resposta:
Mas, ao serem desreconhecidos, a questo que se coloca a seguinte: Qual o tratamento a dar a eventual subsdio no reembolsvel, para a aquisio daqueles activos, ainda no imputado a resultados na transio para o SNC?
47
NCRF 22
Resposta:
Como em POC os subsdios eram inicialmente reconhecidos como Passivo, o montante ainda no imputado figurar na conta 2745 Acrscimos e Diferimentos Proveitos Diferidos Subsdios para investimentos (POC).
48
NCRF 22
Resposta:
Na transio do POC para o SNC, a entidade deve desreconhecer o incorpreo que no se qualifique como intangvel 3). Simultaneamente, deve desreconhecer o subsdio ainda no imputado, igualmente por contrapartida de Resultados Transitados.
49
em
SNC,
pelo
seu
valor
escriturado,
por
contrapartida de Resultados Transitados (cf. 8 da NCRF
NCRF 22
Algumas problemticas associadas aos subsdios para activos:
2. Quando um activo fixo tangvel deprecivel, para cuja
aquisio foi atribudo um subsdio no reembolsvel, sofre uma perda por imparidade, dever-se- imputar nesse mesmo perodo uma parte proporcional do subsdio a rendimentos para compensar aquela perda?
50
NCRF 22
Resposta:
() os subsdios relacionados com activos depreciveis so geralmente reconhecidos como rendimento durante os
perodos e na proporo em que a depreciao desses activos reconhecida ( deve 15), ser consideramos dado para que as o mesmo por
entendimento imparidade.
perdas
51
NCRF 22
Resposta:
A prpria NCRF 22 refere que este tipo de subsdios deve ser imputado numa base sistemtica como rendimento durante os perodos necessrios para balance-lo com os gastos (12). Assim, a norma, mas sim aos gasto no limita a imputao do subsdio s depreciaes do activos relacionados que se pretende que eles compensem, onde se podem incluir as depreciaes e eventuais perdas por imparidade.
52
Aplicao Prtica 1
Questo:
No incio de Agosto do ano N, a empresa Subsdio, S.A. adquiriu uma mquina industrial por 175.000 , e um terreno por 350.000 para a construo de um armazm. A obra ter incio em Junho de N+1. Para estas aquisies a empresa recebeu, em 2 de Julho de N+1, a comunicao da aprovao de um subsdio de 40% do valor dos activos adquiridos. Este subsdio foi recebido a 16 de Setembro do mesmo ano.
53
Aplicao Prtica 1
Questo: Sabe-se que a mquina tem uma vida til estimada de 8 anos e depreciada usando o mtodo da linha recta. Pedido: Contabilizar as operaes relativas a N e N+1, luz da NCRF 22.
54
Aplicao Prtica 1
Resoluo: De acordo com o 12 da NCRF 22, esta subveno enquadra-se nos subsdios do Governo no reembolsveis para activos, pelo que deve ser inicialmente reconhecida nos Capitais Prprios.
55
Aplicao Prtica 1
Resoluo: Subsequentemente, a parte do subsdio relativa: mquina industrial - deve ser imputada numa base sistemtica como rendimento durante a vida til da mquina; Ao terreno como o activo no amortizvel, deve ser mantida nos capitais prprios (excepto se a respectiva
quantia for necessria para compensar qualquer perda por imparidade).
56
Aplicao Prtica 1
Resoluo:
Depreciao da mquina em N = 175.000 / 8 x 5/12 = 9.114,58
31/12/N Depreciao do perodo 64 Gastos de depreciao e de amortizao 642 Activos fixos tangveis a 43 Activos fixos tangveis 438 Depreciaes acumuladas 9.114,58
57
Aplicao Prtica 1
Resoluo:
Relativamente ao subsdio, e uma vez que apenas em Julho de N+1 a empresa tomou conhecimento da aprovao do mesmo, no ano N ainda no estavam reunidas as condies para o seu reconhecimento. Assim, apenas em Julho de N+1 a empresa estar, em princpio, em condies de reconhecer o subsdio atribudo.
58
Aplicao Prtica 1
Resoluo:
Valor total do subsdio = (350.000 + 175.000) x 40% = 210.000
02/07/N+1 - Reconhecimento inicial do subsdio 27 Outras contas a receber e a pagar 278 Outros devedores e credores a 59 Outras variaes no capital prprio 593 Subsdios 210.000
59
Aplicao Prtica 1
Resoluo:
Em Setembro de N+1, tem que se registar o recebimento do subsdio:
16/09/N+1 - Recebimento total do subsdio 12 Depsitos ordem a 27 Outras contas a receber e a pagar 278 Outros devedores e credores 210.000
60
Aplicao Prtica 1
Resoluo:
data do balano de N+1, alm do registo da depreciao da mquina, a empresa dever imputar a parte proporcional do subsdio da mquina a rendimentos. Como apenas em N+1 a empresa estava em condies de reconhecer o subsdio, neste perodo a entidade deve reconhecer em rendimentos a parte do subsdio relativo a N e a N+1 ( 18 e 20 da NCRF 22).
61
Aplicao Prtica 1
Resoluo:
Depreciao da mquina em N+1 = 175.000 / 8 = 21.875 Valor do subsdio relativo mquina = 175.000 x 40% = 70.000 Imputao do subsdio a rendimentos: - relativo a N = 70.000 / 8 x (5/12) = 3.645,83 - relativo a N+1 = 70.000 / 8 = 8.750
62
Aplicao Prtica 1
Resoluo:
31/12/N+1 Depreciao do perodo 64 Gastos de depreciao e de amortizao 642 Activos fixos tangveis a 43 Activos fixos tangveis 438 Depreciaes acumuladas
21.875
31/12/N+1 Imputao parcial do subsdio a rendimentos 59 Outras variaes no capital prprio 593 Subsdios a 78 Outros rendimentos e ganhos 788 Outros 7883 Imputao de subsdios p/ investimento
* (3.645,83 + 8.750)
12.395,83 *
63
Aplicao Prtica 1
Resoluo:
Admitindo que em N+1 o edifcio ainda no estar concludo para poder ser depreciado, j que a construo apenas ter iniciado em Junho de N+1: Nenhum subsdio relativo ao terreno ser imputado a rendimentos em N+1. S o ser a partir do momento, e na proporo, em que o edifcio comece a ser depreciado.
64
NCRF 22
Subsdios relacionados com rendimentos
Gastos incorridos em perodos anteriores Reconhecer em rendimentos do perodo (conta 75). Reconhecer a parte relacionada com os gastos j incorridos (perodo e anteriores) como rendimentos do perodo (conta 75). Reconhecer a parte dos gastos ainda no incorridos em rendimentos a reconhecer (conta 282). Registar em rendimentos a reconhecer (conta 282), transferindo para resultados medida da sua realizao.
Gastos parcialmente incorridos em perodos anteriores
Gastos ainda no incorridos
65
NCRF 22
Subsdios relacionados com rendimentos
Exemplos de subsdios em Portugal classificados como de explorao: No mbito do (QREN): que podero ser
SI Inovao - Sistema de Incentivos Inovao; SI I&DT - Incentivos Investigao e Desenvolvimento Tecnolgico nas Empresas; SI Qualificao PME Incentivos Qualificao e Internacionalizao de PME; Vale inovao.
Instituto do Emprego e Formao Profissional (IEFP):

Programa de Estimulo Oferta de Emprego (PEOE).
66
Aplicao Prtica 2
Questo:
A 6 de Janeiro do ano N, a empresa BoloToc, Lda. viu aprovado um subsdio do IEFP, que veio a receber no dia 1 de Maro do mesmo ano, no valor de 108.000 , para compensar gastos com a formao do seu quadro de pessoal. As aces de formao decorrero por um perodo de 3 anos, e tiveram incio em Setembro de N-1. Na atribuio do subsdio exigido que a empresa mantenha aqueles trabalhadores ao seu servio durante 2 anos aps a atribuio do mesmo. Pedido: Efectuar o tratamento contabilstico do subsdio recebido.
67
Aplicao Prtica 2
Resoluo: Um subsdio explorao deve ser reconhecido no perodo em que a entidade se qualificar para o receber, com a divulgao necessria para assegurar que o seu efeito seja claramente compreendido.
68
Aplicao Prtica 2
Resoluo:
Gastos parcialmente incorridos em perodos anteriores:
Reconhecer a parte relacionada com os gastos j incorridos (perodo e perodos anteriores) como rendimentos do perodo (conta 75). Registar a parte dos gastos ainda no incorridos em rendimentos a reconhecer (conta 282).
69
Aplicao Prtica 2
Resoluo:
06/01/N - Reconhecimento da dvida do IEFP 27 Outras contas a receber e a pagar 278 Outros devedores e credores a 28 Diferimentos 282 Rendimentos a reconhecer
108.000
06/01//N - Reconhecimento do subsdio relativo a N-1 em rendimentos 28 Diferimentos 282 Rendimentos a reconhecer a 75 Subsdios explorao 751 Subsdios do Estado e outros entes pblicos
* (108.000 / 3) x (4 / 12) = 12.000
12.000 *
70
Aplicao Prtica 2
Resoluo:
01/03/N Recebimento do subsdio 12 Depsitos ordem a 27 Outras contas a receber e a pagar 278 Outros devedores e credores
108.000
data do balano de N, ou durante o perodo contabilstico (se a entidade tiver maiores exigncias de informao), a empresa deve reconhecer o rendimento associado formao desse perodo.
71
Aplicao Prtica 2
Resoluo:
A melhor base para a repartio do subsdio pelos perodos econmicos seria a proporo do gasto incorrido na respectiva formao. No entanto, na ausncia de tal informao, uma alternativa efectuar a periodizao econmica do subsdio em funo do perodo temporal decorrido.
31/12/N - Reconhecimento parcial do subsdio em rendimentos 28 Diferimentos 282 Rendimentos a reconhecer a 75 Subsdios explorao 751 Subsdios do Estado e outros entes pblicos
* (108.000 / 3) = 36.000
36.000 *
72
NCRF 22
Problemtica do reconhecimento do subsdio de formao POPH[1]: 1.
Como e quando contabilizar as diferentes fases associadas aos subsdios no mbito do POPH, ou seja, a assinatura do contrato ou atribuio do subsdio, o recebimento do adiantamento, os recebimentos dos pedidos de reembolsos, e o saldo final?
[1] O POPH o Programa Operacional do Potencial Humano e que concretiza a agenda
temtica para o potencial humano inscrita no Quadro de Referncia Estratgico Nacional (QREN), documento programtico que enquadra a aplicao da poltica comunitria de coeso econmica e social em Portugal no perodo 2007-2013. 73
NCRF 22
Problemtica do reconhecimento do subsdio de formao POPH:
Podero existir situaes mais complexas do que o exemplo
apresentado, uma vez que na maior parte dos casos o subsdio recebido por tranches e o cumprimento dos requisitos nem sempre verificado. exemplo, os subsdios de formao do POPH, nos quais se podem identificar 3 fases:
Recebimento de um adiantamento de 15% do valor do contrato; Posteriormente, as empresas apresentam os pedidos de reembolsos, referentes a gastos j incorridos e efectivamente pagos, de forma a serem reembolsadas; Apresentao do saldo final do projecto.
74
NCRF 22
No momento da formalizao do contrato do subsdio, e caso exista uma forte probabilidade de que a entidade formadora ir cumprir com as condies do programa de apoio e que o subsdio ser recebido, deve-se proceder ao reconhecimento inicial da totalidade do subsdio nas demonstraes financeiras da entidade formadora:
Reconhecimento inicial do subsdio: 27 Outras contas a receber e a pagar 278 Outros devedores e credores a 28 Diferimentos 282 Rendimentos a reconhecer
75
NCRF 22
No final de cada perodo de relato, deve-se reconhecer o subsdio como rendimento, pela parte referente a esse perodo, em funo dos gastos incorridos (conforme documentos de pedido de reembolso):
Imputao parcial do subsdio a rendimentos: 28 Diferimentos 282 Rendimentos a reconhecer a 75 Subsdios explorao 751 Subsdios do Estado e outros entes pblicos
76
NCRF 22
Pelo recebimento do subsdio (quer seja o montante do adiantamento (15%), ou dos recebimentos posteriores (at 85%), ou saldo final, efectuar o seguinte registo em cada um daqueles momentos:
Recebimento do subsdio: 12 Depsitos Ordem a 27 Outras contas a receber e a pagar 278 Outros devedores e credores
77
NCRF 22
De acordo com o 21 da NCRF 22, um subsdio do Governo pode tomar a forma de transferncia de um activo no monetrio. Nos casos em que o Governo atribui o subsdio mediante a transferncia de um activo, significa que o valor do subsdio ser exactamente igual ao valor do activo, o qual deve ser mensurado ao justo valor. O activo est a ser subsidiado a 100% pelo Governo, embora no exista a transferncia de meios lquidos para a entidade.
78
NCRF 22
Reconhecimento inicial do subsdio e do activo pelo justo valor. Caso o justo valor no possa ser fiavelmente Subsdios no Monetrios determinado, o subsdio e o activo so contabilizados pelo seu valor nominal. O subsdio inicialmente reconhecido em Capitais Prprios (conta 593) e, posteriormente, seguir o tratamento dos subsdios para activos.
79
Aplicao Prtica 3
Questo:
A sociedade ArcoToldo, Lda. concorreu a um subsdio governamental que veio a receber no dia 1 de Julho do ano N. Esse subsdio consistiu no recebimento de painis solares fotovoltaicos para a produo de energia elctrica utilizada na actividade produtiva da entidade. O justo valor, naquela data, dos painis de 150.000 , tendo-lhe sido atribuda uma vida til de 20 anos.
Pedido: Registo contabilstico das operaes descritas para o ano N.

80
Aplicao Prtica 3
Resoluo:
Os subsdios do Governo, incluindo subsdios no monetrios pelo justo valor, s devem ser reconhecidos aps existir segurana de que: a entidade cumprir as condies a eles associadas; e, os subsdios sero recebidos.
81
Aplicao Prtica 3
Resoluo:
Como o Governo concedeu o subsdio mediante a atribuio de um activo, os painis solares, aquele configura um subsdio no monetrio. Dado que o justo valor dos painis foi fiavelmente determinado, e ascende a 150.000 , ser esse o valor pelo qual, quer os painis, quer o correspondente subsdio, sero reconhecidos.
01/07/N Reconhecimento do activo e do subsdio 43 Activos fixos tangveis 433 Equipamento bsico a 59 Outras variaes no capital prprio 593 Subsdios
150.000
82
Aplicao Prtica 3
Resoluo:
Posteriormente, o subsdio imputado numa base sistemtica como rendimento durante os perodos necessrios para balance-lo com os gastos relacionados que se pretende que eles compensem, ou seja, na proporo das correspondentes depreciaes.
data do balano do perodo N: Depreciao dos painis = [150.000/20 x (6/12)] = 3.750 Imputao proporcional do subsdio = [150.000/20 x (6/12)] = 3.750
83
Aplicao Prtica 3
Resoluo:
31/12/N - Depreciao dos painis solares: 64 Gastos de depreciao e de amortizao 642 Activos fixos tangveis a 43 Activos fixos tangveis 438 Depreciaes acumuladas
3.750
31/12/N - Reconhecimento parcial do subsdio em rendimentos 59 Outras variaes no capital prprio 593 Subsdios 78 Outros rendimentos e ganhos 788 Outros 7883 Imputao de subsdios para investimentos
3.750
84
NCRF 22
Subsdios reembolsveis
Reconhecidos no passivo (ao custo ou custo amortizado) (258).
Subsdios Reembolsveis
No caso de estes subsdios adquirirem a condio de no reembolsveis, devero ser transferidos para capitais prprios (593), de acordo com o tratamento j referido para os subsdios do Governo no reembolsveis.
85
NCRF 22
Problemtica do reconhecimento inicial do subsdio reembolsvel:
1. O passivo referente ao subsdio reembolsvel, recebido por tranches, deve ser reconhecido s no final da ltima tranche recebida, ou pelo contrrio, deve reflectir todos os fluxos monetrios recebidos, independentemente do momento da aquisio dos activos relacionados com o prprio subsdio?
86
NCRF 22
Problemtica do reconhecimento inicial do subsdio reembolsvel:
Estando perante um subsdio reembolsvel, este deve ser inicialmente contabilizado em subconta apropriada da conta 25 - Financiamentos Obtidos, na exacta medida do seu recebimento, por contrapartida de meios financeiros lquidos, independentemente das aquisies de activos que estejam relacionadas com o subsdio obtido.
87
NCRF 22
Subsdios reembolsveis
Exemplos de subsdios reembolsveis em Portugal (QREN): SI Inovao - Sistema de Incentivos Inovao; Linha de Crdito e Garantias QREN INVESTE; SI I&DT - Incentivos Investigao e Desenvolvimento Tecnolgico nas Empresas; SI Qualificao PME Incentivos Qualificao e Internacionalizao de PME.
88
Aplicao Prtica 4
Questo:
Devido crise econmica que se faz sentir no sector cermico, a sociedade Ceramic, Lda. teve uma queda de 65% nas suas vendas nos ltimos dois anos. Para fazer face crise do sector, o Governo concede subsdios reembolsveis, sem juro, para apoiar a aquisio e remodelao de fornos cermicos. A sociedade concorreu ao subsdio, tendo-lhe sido atribudo, em 14 de Janeiro de N, um subsdio no valor de 300.000 , com 3 reembolsos anuais constantes. A entidade adquiriu, de imediato, alguns fornos cermicos pelo custo total de 450.000 , aos quais foi atribudo um perodo de vida til de 12 anos.
89
Aplicao Prtica 4
Pedidos: 1. Reconhecimento inicial do subsdio reembolsvel e registo do primeiro reembolso anual. 2. Admitindo que, aps o pagamento do segundo reembolso, em Janeiro de N+2, o subsdio adquiriu a condio de no reembolsvel, proceder aos correspondentes registos contabilsticos do perodo N+2.
90
Aplicao Prtica 4
Resoluo:
1. Reconhecimento inicial do subsdio reembolsvel e registo do primeiro reembolso anual. Nesta primeira hiptese, est-se na presena de um subsdio reembolsvel. Deste modo, e de acordo com o 12 da NCRF 22, este subsdio ser contabilizado como Passivo.
91
Aplicao Prtica 4
Resoluo:
Para a resoluo do caso em concreto utiliza-se o custo como a base de mensurao do passivo:
14/01/N - Recebimento do subsdio reembolsvel 12 Depsitos ordem a 25 Financiamentos obtidos 258 Outros financiadores 258x Subsdio reembolsvel
300.000
92
Aplicao Prtica 4
Resoluo:
Em 14 de Janeiro de cada um dos anos seguintes, a sociedade vai procedendo ao reembolso parcial do subsdio, devendo efectuar o respectivo registo contabilstico:
14/01/N+1 Primeiro reembolso do subsdio 25 Financiamentos Obtidos 258 Outros Financiadores 258x Subsdio reembolsvel a 12 Depsitos Ordem 100.000
93
Aplicao Prtica 4
Resoluo:
2. Admitindo que, aps o pagamento do segundo reembolso, em Janeiro de N+2, o subsdio adquiriu a condio de no reembolsvel, proceder aos correspondentes registos contabilsticos do perodo N+2.
94
Aplicao Prtica 4
Resoluo:
Quando o subsdio adquiriu a condio de no reembolsvel, no final de Janeiro de N+2, o mesmo dever passar a ser reconhecido nos Capitais Prprios e, subsequentemente, como respeita a activos fixos tangveis depreciveis, deve ser imputado numa base sistemtica como rendimentos durante os perodos necessrios para balance-lo com os gastos relacionados que se pretende que eles compensem.
95
Aplicao Prtica 4
Resoluo:
Montante do subsdio ainda no reembolsado = 100.000 (ltimo reembolso)
Jan./N+2 Converso do subsdio em no reembolsvel 25 Financiamentos Obtidos 258 Outros Financiadores 258x Subsdio reembolsvel a 59 Outras variaes no capital prprio 593 Subsdios
100.000
96
Aplicao Prtica 4
Resoluo:
Relativamente imputao do subsdio a resultados, no perodo N+2 deve-se afectar a rendimentos o subsdio correspondente s depreciaes do perodo e dos dois perodos anteriores (N e N+1): Depreciao de N+2 = 450.000 / 12 anos = 37.500 Subsdio a imputar a rendimentos de N+2 = (100.000 / 12 anos) x 3 = 25.000 .
97
Aplicao Prtica 4
Resoluo:
31/12/N+2 Reconhecimento das depreciaes 64 Gastos de depreciao e de amortizao 642 Activos fixos tangveis a 43 Activos fixos tangveis 438 Depreciaes acumuladas
37.500
31/12/N+2 Imputao parcial do subsdio a rendimentos 59 Outras variaes no capital prprio 593 Subsdios a 78 Outros rendimentos e ganhos 788 Outros 7883 Imputao de subsdios para investimentos
25.000
98
NCRF 22
Apresentao dos subsdios do Governo (22)
Os subsdios do Governo no reembolsveis relacionados com activos fixos tangveis e intangveis, incluindo os veis subsdios no monetrios, devem ser apresentados no balano como componente do capital prprio, e imputados como rendimentos do perodo numa base sistemtica e racional durante a vida til do activo.
99
NCRF 22
Apresentao dos subsdios do Governo (24) Os subsdios explorao, devem ser apresentados o separadamente resultados. como tal na demonstrao dos
100
NCRF 22
Apresentao dos subsdios do Governo (23) A compra de activos e o recebimento dos subsdios relacionados pode causar movimentos importantes no fluxo de caixa de uma entidade. Por esta razo, e a fim de mostrar o investimento bruto em activos, tais movimentos devem ser divulgados como itens separados na demonstrao de fluxos de caixa. caixa
101
NCRF 22
Reembolso de subsdios do Governo
Um subsdio do Governo que se torne reembolsvel deve ser contabilizado contabilstica como (ver uma NCRF 4 alterao Polticas de estimativa Contabilsticas,
Alteraes nas Estimativas Contabilsticas e Erros).
102
NCRF 22
De acordo com o 25 da NCRF 22, o reembolso de um subsdio relacionado com rendimentos ou relacionado com activos deve ser aplicado em primeiro lugar em contrapartida das componentes onde se encontrem reflectidas as importncias ainda no imputadas como rendimento. Na medida em que o reembolso exceda tais componentes, ou quando estas no existam, o reembolso deve ser reconhecido imediatamente como um gasto.
103
NCRF 22
Dbito da conta 593 - Subsdios;
Reembolso de Subsdios
Relacionados com activos
Se o reembolso exceder o saldo da conta 593 (ou este no existir), o reembolso ser registado a dbito, ou da conta 296 (se existir) e/ou da conta 6888 Outros no especificados. Dbito da conta 282 Rendimentos a reconhecer
Relacionados com rendimentos
Se o reembolso exceder o saldo da conta 282 (ou este no existir), o reembolso ser registado a dbito, ou da conta 296 (se existir) e/ou da conta 6888 Outros no especificados.
104
NCRF 22
Apoio do Governo
considerado apoio do Governo a aco concebida pelo Governo para proporcionar benefcios econmicos especficos a uma entidade, ou a uma categoria de entidades, que a eles se propem segundo certos critrios.
105
NCRF 22
Apoio do Governo
O apoio do Governo, para os fins da NCRF 22, no inclui os benefcios nica e indirectamente proporcionados atravs de aces que afectem as condies comerciais gerais, tais como o fornecimento de infra-estruturas em reas de desenvolvimento ou a imposio de restries comerciais sobre concorrentes.
106
NCRF 22
Apoio do Governo
De acordo com o 26 da NCRF 22, certas formas de apoio do Governo, que no possam ter um valor razoavelmente atribudo, so excludas da definio de apoio do Governo, assim como as transaces com o Governo que no possam ser distinguidas das operaes comerciais normais da entidade.
107
NCRF 22
Problemtica do tratamento contabilstico dos apoios do Governo:
1. Qual o tratamento contabilstico a dar ao seguinte benefcio do Governo ao emprego e contratao de novos trabalhadores: reduo ou iseno da taxa contributiva para a Segurana Social suportada pela entidade patronal?
108
NCRF 22
Problemtica do tratamento contabilstico dos apoios do Governo:
Atendendo a que os subsdios so auxlios do Governo na forma de transferncia de recursos para uma entidade, em troca do cumprimento passado ou futuro de certas condies relacionadas com as actividades operacionais da entidade (NCRF 22: 4), e no tendo o Governo, no caso concreto da iseno, transferido quaisquer recursos para a sociedade, significa que aquele benefcio no se enquadra na definio de subsdio, mas na de apoio do Governo.
109
NCRF 22
Divulgaes (31)
A poltica contabilstica adoptada para os subsdios do Governo, incluindo os mtodos de apresentao adoptados nas demonstraes financeiras; A natureza e extenso dos subsdios do Governo reconhecidos nas demonstraes financeiras e indicao de outras formas de apoio do Governo de que a entidade tenha directamente beneficiado; e Condies no satisfeitas e outras contingncias ligadas ao apoio do Governo que tenham sido reconhecidas.
110
Anlise comparativa: SNC vs POC
Subsdio Explorao
P O C
Proveito contabilstico de um ou mais exerccios (contas 274 e/ou 74).
Relativo a gastos incorridos: Reconhecido em rendimentos do perodo (conta 75). Relativo a gastos parcialmente incorridos:
S N C
Parcela relacionada com os gastos j incorridos (perodo e anteriores): reconhecida como rendimentos do perodo (conta 75). Parcela relativa aos gastos ainda no incorridos: reconhecida em rendimentos a reconhecer (conta 282). Relativo a gastos a incorrer: Reconhecido em rendimentos a reconhecer (conta 282), e transferido para resultados (conta 75) na mesma medida em que os gastos sejam incorridos.
111
Bens amortizveis:
Subsdio ao Investimento
P O C
Proveito diferido (conta 2745) e reconhecido em resultados proporcionalmente amortizao dos activos (conta 7983). Activos no amortizveis: Relevado directamente nos capitais prprios, e a se mantm (conta 575), no afectando resultados. Activos Depreciveis ou Amortizveis: Inicialmente reconhecido nos capitais prprios (conta 593) e, subsequentemente, imputado como rendimentos (conta 7883) do perodo numa base sistemtica e racional durante a vida til do activo. Activos no Depreciveis ou Amortizveis: Inicialmente reconhecido nos capitais prprios (conta 593), e a se mantm, a menos que seja reconhecida uma perda por imparidade do activo. Nesse caso, ser transferido para rendimentos (conta 7883) pela parcela 112 necessria para compensar a perda por imparidade.
S N C
P O C
Outros Subsdios
No Monetrios: O POC era omisso quanto a esta matria. Reembolsveis: Contabilizados no passivo ao custo (conta 239). O POC era omisso quanto converso em no reembolsveis. No Monetrios: Reconhecimento inicial do subsdio e do activo pelo justo valor. Caso o justo valor no possa ser fiavelmente determinado, o subsdio e o activo so contabilizados pelo seu valor nominal. O subsdio inicialmente reconhecido em Capitais Prprios (conta 593) e, posteriormente, seguir o tratamento dos subsdios ao investimento. Reembolsveis: So contabilizados no passivo (ao custo ou custo amortizado) (conta 258). No caso de estes subsdios adquirirem a condio de no reembolsveis, devero passar a ter o tratamento referido para aqueles. 113
S N C
Subsdios do Governo e Impostos diferidos

Enquadramento fiscal dos subsdios O actual tratamento fiscal dos subsdios
praticamente o mesmo que vigorava antes das recentes alteraes ao Cdigo do Imposto sobre o Rendimentos das Pessoas Colectivas (CIRC),
introduzidas pelo Decreto-Lei n. 159/2009, de 13 de Julho.

114

Enquadramento fiscal dos subsdios
Segundo a actual redaco do CIRC, o tratamento fiscal dos subsdios encontra-se essencialmente prescrito nos seguintes artigos: Art. 18. - Periodizao do lucro tributvel Art. 20. - Rendimentos Art. 22. - Subsdios relacionados com activos no correntes
115

No que respeita em concreto aos subsdios explorao, as regras fiscais so muito semelhantes s regras contabilsticas. Assim, os subsdios explorao so tributados no(s) perodo(s) em que so reconhecidos em rendimentos (alnea j), do n. 1 do art. 20.), respeitando a periodizao econmica (art. 18.).
116

Quanto aos subsdios destinados ao investimento, so investimento os mesmos reconhecidos inicialmente nos Capitais Prprios. Todavia, esta variao positiva nos capitais prprios no fiscalmente relevante no reconhecimento inicial do subsdio, apenas o posteriormente.
117

Os subsdios relativos a investimentos
depreciveis/amortizveis, vo sendo tributados na mesma proporo da depreciao ou amortizao calculada sobre o custo de aquisio ou de produo, sem prejuzo do disposto no n. 2 do art. 22. (relativo s quotas mnimas de depreciao ou amortizao).
118

Os subsdios relativos a investimentos no
depreciveis/amortizveis, so tributados durante o perodo em que o activo foi inalienvel, ou quando no aplicvel, durante um perodo de 10 anos, em partes iguais. Como estes subsdios directamente reconhecidos nos capitais prprios, e regra geral a se mantm, em cada um dos perodos contabilsticos subsequentes (em que fiscalmente o subsdio tributado) a entidade deve efectuar um acrscimo ao Quadro 07 da Modelo 22.
119

Efeito nos Impostos Diferidos
Uma questo que tem sido frequentemente debatida entre os profissionais, e para a qual ainda existem opinies dissonantes, a de se saber se os subsdios do Governo relacionados com activos originam, ou no, o reconhecimento de impostos diferidos.
120

Efeito nos Impostos Diferidos
Relativamente a esta problemtica, a prpria CNC (na sua FAQ 13, de 26 de Maio) veio esclarecer que a existncia de subsdios atribudos entidade no traduz um aumento do capital prprio absoluto, uma vez que os mesmos so sujeitos a tributao. Consequentemente, a quantia contratualizada com a entidade gera um enriquecimento da mesma quanto parcela lquida de imposto e tambm a necessidade de efectuar o reconhecimento do passivo fiscal que lhe est associado.
121
A contabilizao dos Subsdios na NCRF-PE
A NCRF-PE condensa os principais aspectos de reconhecimento, mensurao e divulgao extrados das NCRF, tidos como os requisitos mnimos necessrios s PE. No que respeita em concreto aos subsdios do Governo e divulgao de apoios do Governo, a NCRF-PE contempla no captulo 14 o tratamento contabilstico desta temtica, o qual muito similar ao da NCRF 22.
122
As nicas diferenas que poderemos aqui focar, prendem-se com o menor desenvolvimento na redaco das polticas e critrios de reconhecimento e de mensurao na NCRF-PE. Um outro aspecto o que se refere exigncia de apresentao da compra de activos e do recebimento dos subsdios, como itens separados na Demonstrao de Fluxos de Caixa.
123

Uma referncia aos impostos diferidos na NCRF-PE. De acordo com o 16.1 da NCRF-PE, o tratamento contabilstico dos impostos sobre o rendimento , salvo disposio especfica, o mtodo do imposto a pagar. Como tal, a contabilizao dos subsdios numa entidade que adopte a NCRF-PE, no d lugar ao reconhecimento de quaisquer impostos diferidos.
124
Casos Prticos
Caso 1- Subsdios: transio do POC para o SNC Caso 2 Subsdio relacionado com activos depreciveis Caso 3 Subsdio no monetrio (activo no deprecivel) Caso 4 Subsdio explorao Caso 5 Subsdio no monetrio Caso 6 Subsdio reembolsvel Caso 7 Subsdio ao Investimento (IPSS)
125
Casos Prticos
Caso 1 Subsdios: transio do POC para o SNC
126
Caso 1 - Subsdios: transio do POC para o SNC

Em 31 de Dezembro de 2009, a sociedade Vidros do Norte, Lda. apresentava no seu balano (conta 2745 Subsdios para investimentos) a parcela ainda no reposta de um subsdio para a aquisio de uma mquina de corte transversal no valor de 2.000.000 , cujo perodo estimado de vida til de 10 anos. O subsdio recebido corresponde a 60% do valor do investimento, e o montante do subsdio que ainda no foi afecto a resultados ascende a 480.000 . Pedido: Considerando uma taxa de IRC de 25%, apresentar o tratamento 127 contabilstico do subsdio na transio do POC para o SNC.

No caso em anlise, o ajustamento de transio a efectuar em 1/1/2010 resume-se reclassificao do subsdio, de uma conta de Passivo em POC, para uma conta de Capital Prprio em SNC, tal como se apresenta de seguida:
01/01/2010 - Reclassificao do subsdio no reembolsvel relacionado com o activo: 27 Acrscimos e diferimentos (POC) 274 Proveitos diferidos 2745 Subsdios para investimentos a 59 Outras variaes no capital prprio (SNC) 593 Subsdios 5931 Antes de imposto sobre o rendimento
480.000
128

A entidade tem de calcular o passivo por imposto diferido, correspondente parcela que ainda no foi afectada a resultados e que, em consequncia, ainda no foi fiscalmente tributada, e efectuar o correspondente registo contabilstico: Valor do subsdio a tributar: 480.000 Passivo por imposto diferido:120.000 (480.000 x 25 %)
01/01/2010 - Efeito tributrio na transio (impostos diferidos) 59 Outras variaes no capital prprio 593 Subsdios 5932 Impostos diferidos a 27 Outras contas a receber e a pagar 274 Impostos diferidos 2742 Passivos por impostos diferidos
120.000
129

Subsequentemente, em 31/12/2010 e perodos contabilsticos seguintes, at ao final da vida til da mquina, a entidade dever imputar numa base sistemtica a rendimentos uma parcela do subsdio e, paralelamente, reverter o passivo por impostos diferidos, na proporo da depreciao daquele activo.
31/12/2010 Imputao parcial do subsdio a rendimentos 59 Outras variaes no capital prprio 593 Subsdios 5931 Antes de imposto sobre o rendimento a 78 Outros rendimentos e ganhos 788 Outros 7883 Imputao de subsdios para investimentos
* (1.200.000 / 10 anos) ou [480.000 / (10 anos 6 anos)]
120.000 *
130
31/12/2010 Reverso parcial do imposto diferido relacionado com o subsdio 27 Outras contas a receber e a pagar 274 Impostos diferidos 2742 Passivos por impostos diferidos a 81 Resultado lquido do perodo 812 Imposto sobre o rendimento do perodo 8122 Imposto diferido
* (120.000 / 4 anos)
30.000 *
31/12/2010 Afectao parcial do imposto relacionado com o subsdio 56 Resultados transitados a 59 Outras variaes no capital prprio 593 Subsdios 5932 Impostos diferidos
30.000
131

Abordagem Pequenas Entidades: O tratamento contabilstico deste caso prtico por parte de uma PE que adopte a NCRF-PE semelhante resoluo apresentada para o modelo geral. A nica diferena prende-se com os impostos diferidos. Com efeito, de acordo com o 16.1 da NCRF-PE, o tratamento contabilstico dos impostos sobre o rendimento , salvo disposio especfica, o mtodo do imposto a pagar, no havendo, por isso, lugar ao reconhecimento de quaisquer impostos diferidos.
132
Casos Prticos
Caso 2 Subsdio relacionado com activos depreciveis
133

A sociedade Madeiplus, S.A. dedica-se fabricao de tampos de madeira. Com o objectivo de diversificar a sua actividade, a empresa pretende produzir tambm
aglomerado de madeira para aproveitamento da matriaprima. Para o efeito, necessita de adquirir uma mquina especfica de colagem, pelo que se candidatou a um subsdio no mbito do QREN para a aquisio da mesma.
134

A sociedade adquiriu a mquina no dia 1 de Outubro do ano N, pelo custo de 150.000 , com pagamento a 60 dias, tendo-se iniciado a sua utilizao apenas dois meses aps a aquisio. O Governo apoia a sociedade em 30% do valor do investimento, mas a atribuio e contratualizao do subsdio apenas ocorreu no incio de Maro de N+1, tendo o mesmo sido recebido um ms aps a assinatura do contrato. A mquina tem uma vida til estimada de 10 anos. Pedido: Sabendo que a taxa de IRC de 25%, proceder aos adequados 135 registos contabilsticos referentes aos anos N e N+1.

Cumprindo a mquina adquirida com a definio de activo fixo tangvel e respectivos critrios de reconhecimento, deve a mesma ser reconhecida pelo seu custo de aquisio:
01/10/N - Reconhecimento inicial da mquina 43 Activos fixos tangveis 433 Equipamento bsico a 27 Outras contas a receber e a pagar 271 Fornecedores de investimentos 2711 Fornecedores de investimentos contas gerais 02/12/N Pagamento ao fornecedor da mquina: 27 Outras contas a receber e a pagar 271 Fornecedores de investimentos 2711 Fornecedores de investimentos contas gerais a 12 Depsitos ordem
150.000
150.000
136

Sabendo que a mquina tem uma vida til de 10 anos, no tendo mais dados relativamente produo anual da mesma, vai-se calcular a depreciao do perodo de acordo com o mtodo da linha recta. Depreciao do perodo N = 150.000 / 10 x (3/12) = 3.750
31/12/N Depreciao do perodo N da mquina 64 Gastos de depreciao e de amortizao 642 Activos fixos tangveis a 43 Activos fixos tangveis 438 Depreciaes acumuladas
3.750
137

Em Maro de N+1, aquando da contratualizao do subsdio concedido pelo Governo, a empresa est em condies de poder reconhecer a atribuio do mesmo. Por se tratar de um subsdio no reembolsvel, deve o mesmo ser inicialmente reconhecido nos Capitais Prprios.
1/3/N+1 Reconhecimento inicial do subsdio 27 Outras contas a receber e a pagar 278 Outros devedores e credores a 59 Outras variaes no capital prprio 593 Subsdios 5931 Antes de imposto sobre o rendimento
* (150.000 x 30%)
45.000 *
138

Nesta data, a sociedade Madeiplus, S.A. tem ainda de calcular o passivo por imposto diferido, correspondente ao subsdio: - Valor do subsdio a tributar = 45.000 - Passivo por impostos diferidos = 11.250 (45.000 x 25 %)
1/3/N+1 Reconhecimento do passivo por impostos diferidos: 59 Outras variaes no capital prprio 593 Subsdios 5932 Impostos diferidos a 27 Outras contas a receber e a pagar 274 Impostos diferidos 2742 Passivos por impostos diferidos
11.250
139
Caso 2 Subsdio relacionados com activos depreciveis
Aquando do recebimento do subsdio, deve ser registado tal facto:
1/4/N+1 Recebimento do subsdio 12 Depsitos ordem a 27 Outras contas a receber e a pagar 278 Outros devedores e credores 45.000
140
No final do ano N+1, a empresa deve proceder novamente depreciao da mquina e imputao do correspondente subsdio a rendimentos. Depreciao do perodo N+1 = 150.000 / 10 = 15.000
31/12/N+1 Depreciao do perodo N+1 da mquina 64 Gastos de depreciao e de amortizao 642 Activos fixos tangveis a 43 Activos fixos tangveis 438 Depreciaes acumuladas
15.000
141

Subsdio a imputar a rendimentos de N+1:
relativo ao ano N = 45.000 / 10 x (3/12) = 1.125 = 4.500 relativo ao ano N+1 = 45.000 / 10
31/12/N+1 Imputao parcial do subsdio a rendimentos 59 Outras variaes no capital prprio 593 Subsdios 5931 Antes de imposto sobre o rendimento a 78 Outros rendimentos e gastos 788 Outros 7883 Imputao de subsdios para investimentos
5.625
142

Como a sociedade imputou a rendimentos em N+1 o valor de 5.625 , ter de proceder reverso do imposto diferido correspondente a esse valor: Reverso em N+1 = 5.625 x 25% = 1.406,25
31/12/N+1 Reverso parcial do imposto diferido relacionado com o subsdio 27 Outras contas a receber e a pagar 274 Impostos diferidos 2742 Passivos por impostos diferidos a 81 Resultado lquido do perodo 812 Imposto sobre o rendimento do perodo 8122 Imposto diferido
1.406,25
31/12/N+1 Afectao parcial do imposto relacionado com o subsdio 56 Resultados transitados a 59 Outras variaes no capital prprio 593 Subsdios 5932 Impostos diferidos
1.406,25
143

Abordagem Pequenas Entidades:
Uma entidade sujeita, obrigatria ou facultativamente, a CLC fica excluda da possibilidade de adoptar a NCRF-PE. Assim, uma vez que a entidade em anlise uma Sociedade Annima e est, nos termos do artigo 262. do CSC, sujeita a reviso legal, significa que no pode adoptar a NCRF-PE. Todavia, se este caso prtico ocorrer numa entidade que aplique a NCRF-PE, a resoluo seria semelhante apresentada para o modelo geral. A nica diferena prende-se com os impostos diferidos.
144
Casos Prticos
Caso 3 Subsdio no monetrio (activo no deprecivel)
145
Caso 3 Subsdio no monetrio: activo no deprecivel

A sociedade Cogumelos do Campo, Lda., com sede em Lamego, dedica-se produo e comercializao de cogumelos. A empresa tem vindo sucessivamente a aumentar a sua carteira de clientes, o que se tem traduzido num elevado crescimento no seu volume de negcios. Face elevada procura dos seus produtos e estando a capacidade produtiva dos seus terrenos completamente utilizada, o nmero de encomendas em carteira tem-se vindo a acumular, de tal modo que a empresa decidiu proceder extenso da sua plantao.
146
Para o efeito, a empresa candidatou-se a um subsdio governamental, justificando a sua candidatura com o nmero de trabalhadores locais que emprega, e que, por fora do crescimento da sua capacidade produtiva, aquele nmero poder vir a aumentar, sendo um agente de dinamizao da economia e desenvolvimento local.
147
A candidatura da empresa foi aprovada, tendo o subsdio sido concretizado com a atribuio pelo Governo de um terreno para a explorao agrcola, no dia 1 de Junho de N. O justo valor do terreno, determinado por um avaliador profissional e independente, ascende naquela data a 120.000 .
Pedido: Sabendo que a taxa de IRC de 25%, efectuar os registos contabilsticos associados operao descrita.
148
Resoluo: No ano N, o nico registo a efectuar o relativo ao reconhecimento inicial do terreno e do subsdio associado.
01/06/N Reconhecimento do terreno e do subsdio 43 Activos fixos tangveis 431 Terrenos e recursos naturais a 59 Outras variaes no capital prprio 593 Subsdios 5931 Antes de imposto sobre o rendimento 120.000
149

Como contabilisticamente o subsdio no ir afectar os resultados, mas fiscalmente vai ser tributado durante 10 anos, a empresa ter de reconhecer impostos diferidos e imput-los a resultados durante aquele perodo. Valor do imposto diferido = 120.000 x 25% = 30.000
01/06/N Reconhecimento do passivo impostos diferidos 59 Outras variaes no capital prprio 593 Subsdios 5932 Impostos diferidos a 27 Outras contas a receber e a pagar 274 Impostos diferidos 2742 Passivos por impostos diferidos
30.000
150

Subsequentemente, de acordo com a alnea b) do n. 1 do art. 22. do CIRC, h que reverter o imposto diferido durante 10 anos, sendo o primeiro j no ano N. Reverso no ano N = 30.000 / 10 anos = 3.000
31/12/N Reverso parcial do imposto diferido relacionado com o subsdio 27 Outras contas a receber e a pagar 274 Impostos diferidos 2742 Passivos por impostos diferidos a 81 Resultado lquido do perodo 812 Imposto sobre o rendimento do perodo 8122 Imposto diferido 31/12/N Afectao parcial do imposto relacionado com o subsdio 56 Resultados transitados a 59 Outras variaes no capital prprio 593 Subsdios 5932 Impostos diferidos
3.000
3.000
151

Abordagem Pequenas Entidades: O tratamento contabilstico deste caso prtico por parte de uma PE que adopte a NCRF-PE semelhante resoluo apresentada para o modelo geral. A nica diferena prende-se com os impostos diferidos. Com efeito, de acordo com o 16.1 da NCRF-PE, o tratamento contabilstico dos impostos sobre o rendimento , salvo disposio especfica, o mtodo do imposto a pagar, no havendo, por isso, lugar ao reconhecimento de impostos diferidos.
152
Casos Prticos
Caso 4 Subsdio explorao
153

A sociedade Jovens em Fria, Lda. foi constituda em Outubro do ano N-1 e emprega jovens licenciados interessados em investigao. A empresa prefere recrutar recm-licenciados por estes no terem vcios e por poder concorrer a um subsdio governamental, referente a apoio ao primeiro emprego. Em Janeiro de N, a sociedade recrutou 10 jovens, tendo-lhe sido atribuda uma subveno de primeiro emprego. Este apoio consiste no seguinte: Iseno dos encargos patronais referentes a estes jovens por um perodo de 3 anos; Recebimento de 1.000 por cada jovem, no momento da 154 contratao.
A sociedade fica com o compromisso de manter estes jovens empregados por um perodo de 3 anos. O seu incumprimento obriga a sociedade ao reembolso do valor recebido na ntegra, ou seja, de 1.000 por cada trabalhador. Sabe-se que a sociedade ter um gasto com pessoal anual de 140.000 , referente a estes 10 funcionrios, e prev, para os prximos 3 anos, um aumento salarial de 2% ao ano.
155
Pedido: Efectuar os pertinentes registos contabilsticos para os anos N, N+1 e N+2, admitindo que a empresa deixou de ter ao seu servio, a partir do incio de Julho de N+2: a) Trs trabalhadores. b) Quatro trabalhadores.
156
Resoluo:
Clculo do valor da iseno dos encargos patronais referentes aos 10 jovens por um perodo de 3 anos:
N
Gastos com Pessoal Encargos Patronais (23,75%) Iseno de encargos 140.000,00 33.250,00 33.250,00
N+1
142.800,00 33.915,00 33.915,00
N+2
145.656,00 34.593,30 34.593,30
Total
428.456,00 101.758,30 101.758,30
157
Uma vez que a entidade obtm benefcios econmicos com o no pagamento dos encargos patronais, por via do no exfluxo de recursos, consideramos que a iseno do pagamento dos encargos patronais se pode enquadrar na definio de apoio do governo. Se assim for, o mesmo no contabilisticamente reconhecido, devendo apenas ser divulgado nos termos do 31 da NCRF 22. Face ao exposto, apenas os 1.000 de subsdio atribudo por cada trabalhador contratado sero de reconhecer como subsdio explorao.
158 Subsdio atribudo em N = 10 trabalhadores x 1.000 = 10.000
Janeiro/N - Reconhecimento do subsdio atribudo 27 Outras contas a receber e a pagar 278 Outros devedores e credores a 28 Diferimentos 282 Rendimentos a reconhecer 10.000
Janeiro/N Recebimento do subsdio 12 Depsitos ordem a 27 Outras contas a receber e a pagar 278 Outros devedores e credores 10.000
159
Uma vez que o valor recebido para compensar os gastos com os trabalhadores por um perodo de 3 anos, o subsdio deve ser afecto a rendimentos de cada um daqueles 3 perodos, ou numa base dos custos estimados com o pessoal, ou numa base temporal:
N
Gastos com Pessoal 140.000
N+1
142.800
N+2
145.656
Total
428.456
% s/ total de gastos Subsdio a imputar
32,68 % 3.268
33,33 % 3.333
33,99 % 3.399
100 % 10.000
160

Na resoluo deste caso o reconhecimento do subsdio ser na proporo dos gastos estimados com o pessoal, de acordo com os valores calculados no quadro anterior.
31/12/N - Imputao parcial do subsdio a rendimentos 28 Diferimentos 282 Rendimentos a reconhecer a 75 Subsdios explorao 751 Subsdios do Estado e outros entes pblicos
3.268
31/12/N+1 - Imputao parcial do subsdio a rendimentos 28 Diferimentos 282 Rendimentos a reconhecer a 75 Subsdios explorao 751 Subsdios do Estado e outros entes pblicos
3.333
161
No caso em anlise, o montante do subsdio ainda no afecto a resultados de 3.399 . Tratamento contabilstico do reembolso parcial do subsdio para as duas situaes propostas: a) Sada de trs trabalhadores b) Sada de quatro trabalhadores
162

a) Sada de trs trabalhadores
Dado que o reembolso do subsdio deve ser tratado como uma alterao de estimativa, o efeito do reembolso ser reflectido apenas no ano N+2, por via do reconhecimento do subsdio explorao por apenas 399 (3.399 - 3.000 ).
Jul./N+2 Reembolso parcial do subsdio 28 Diferimentos 282 Rendimentos a reconhecer 12 Depsitos ordem
3.000
31/12/N+2 - Imputao parcial do subsdio a rendimentos 28 Diferimentos 282 Rendimentos a reconhecer a 75 Subsdios explorao 751 Subsdios do Estado e outros entes pblicos 399
163

b) Sada de quatro trabalhadores
Nesta segunda situao, efeito do reembolso ser reflectido apenas no ano N+2, por via da eliminao do subsdio ainda no reconhecido em rendimentos e do reconhecimento de um gasto.
Jul./N+2 Reembolso parcial do subsdio 28 Diferimentos 282 Rendimentos a reconhecer 68 Outros gastos e perdas 688 Outros 6888 Outros no especificados a 12 Depsitos ordem 3.399
601 4.000
164
Impostos diferidos:
De referir que no caso em anlise, no h lugar ao reconhecimento de quaisquer impostos diferidos uma vez no existe diferena entre a base contabilstica e a base fiscal, porquanto nos termos da alnea j) do n. 1 do art. 20. do CIRC, o subsdio explorao considerado rendimento como tal.
165
quando
reconhecido
contabilisticamente

O tratamento contabilstico deste caso prtico por parte de uma PE que adopte a NCRF-PE em tudo semelhante resoluo apresentada para o modelo geral.
166
Casos Prticos
Caso 5 Subsdio no monetrio
167
Devido s dificuldades econmicas que o sector do calado atravessa nos ltimos tempos, a sociedade Plascotnis, Lda. remeteu uma candidatura ao sistema de incentivos CALADOINVEST. No mbito daquele programa, foi-lhe concedido um incentivo, mediante a entrega, no incio de Abril do ano N, de uma mquina em 2. mo, mas que ainda tem uma vida til estimada de 5 anos e um justo valor de 500.000 .
168
Pedido: Sabendo que a taxa de IRC de 25%, proceder aos registos contabilsticos relativos aos anos N, N+1 e N+2, admitindo que data do balano de N+1 a mquina sofreu uma perda por imparidade de 50.000 , por deixar de estar operacional uma das funcionalidades de que dispunha.
169
Resoluo - Ano N
01/04/N Reconhecimento da mquina e do subsdio 43 Activos fixos tangveis 433 Equipamento bsico a 59 Outras variaes no capital prprio 593 Subsdios 5931 Antes de imposto sobre o rendimento 500.000
170
Esta operao d lugar, ao reconhecimento de um passivo por impostos diferidos. Valor do passivo por imposto diferido = 500.000 x 25% = 125.000
31/12/N Reconhecimento do passivo por impostos diferidos 59 Outras variaes no capital prprio 593 Subsdios 5932 Impostos diferidos a 27 Outras contas a receber e a pagar 274 Impostos diferidos 2742 Passivos por impostos diferidos 125.000
171
Em 31/12/N a sociedade Plascotnis, Lda. ter de calcular e reconhecer: Depreciao da mquina = [500.000 /5 x (9/12)] = 75.000 Imputao parcial do subsdio = [500.000 /5 x (9/12)] = 75.000
31/12/N - Depreciao da mquina 64 Gastos de depreciao e de amortizao 642 Activos fixos tangveis a 43 Activos fixos tangveis 438 Depreciaes acumuladas 31/12/N Imputao parcial do subsdio a rendimentos 59 Outras variaes no capital prprio 593 Subsdios 5931 Antes de imposto sobre o rendimento a 78 Outros rendimentos e ganhos 788 Outros 7883 Imputao de subsdios para investimentos
75.000
75.000
172
A imputao do subsdio a rendimentos deve balancear os gastos com a depreciao do bem subjacente, e reverter o passivo por impostos diferidos Reverso = 75.000 x 25 % = 18.750
31/12/N Reverso parcial do imposto diferido relacionado com o subsdio 27 Outras contas a receber e a pagar 274 Impostos diferidos 2742 Passivos por impostos diferidos a 81 Resultado lquido do perodo 812 Imposto sobre o rendimento do perodo 8122 Imposto diferido 31/12/N Afectao parcial do imposto relacionado com o subsdio 56 Resultados transitados a 59 Outras variaes no capital prprio 593 Subsdios 5932 Impostos diferidos
18.750
18.750
173

Resoluo - Ano N+1
data do balano de N+1, a mquina sofreu uma perda por imparidade:
31/12/N+1 - Depreciao da mquina 64 Gastos de depreciao e de amortizao 642 Activos fixos tangveis 43 Activos fixos tangveis 438 Depreciaes acumuladas
100.000 *
* (500.000 / 5 anos)
31/12/N+1 Perda por imparidade da mquina 65 Perdas por imparidade 655 Em activos fixos tangveis a 43 Activos Fixos Tangveis 439 Perdas por imparidade acumuladas
50.000
174
O reconhecimento da perda por imparidade da mquina em N+1 gera activos por impostos diferidos, que correspondem dedutibilidade futura para efeitos fiscais, atravs da deduo no Quadro 07 da Modelo 22.
31/12/N+1 Reconhecimento do activo por impostos diferidos 27 Outras contas a receber e a pagar 274 Impostos diferidos 2741 Activos por impostos diferidos a 81 Resultado lquido do perodo 812 Imposto sobre o rendimento do perodo 8122 Imposto diferido
* (50.000 x 25%)
175
12.500 *
Em N+1 os gastos com a mquina incluem a depreciao e a perda por imparidade, ou seja, ascendem a 150.000 (=100.000 + 50.000). Assim, tambm o subsdio a imputar a rendimentos em N+1 deve ser no valor de 150.000 .
31/12/N+1 Imputao parcial do subsdio a rendimentos 59 Outras variaes no capital prprio 593 Subsdios 5931 Antes de imposto sobre o rendimento a 78 Outros Rendimentos e Ganhos 788 Outros 7883 Imputao de subsdios para investimentos
150.000
176

Reverso do passivo por impostos diferidos = 100.000 x 25% = 25.000
31/12/N+1 Reverso parcial do imposto diferido relacionado com o subsdio 27 Outras contas a receber e a pagar 274 Impostos diferidos 2742 Passivos por impostos diferidos a 81 Resultado lquido do perodo 812 Imposto sobre o rendimento do perodo 8122 Imposto diferido 31/12/N+1 Afectao parcial do imposto relacionado com o subsdio 56 Resultados transitados a 59 Outras variaes no capital prprio 593 Subsdios 5932 Impostos diferidos
25.000
25.000
177

Resoluo - N+2
Depreciaes acumuladas = 75.000 + 100.000 = 175.000 Perdas por imparidade acumuladas = 50.000 Quantia escriturada da mquina = 500.000 - 175.000 50.000 = 275.000 Vida til remanescente = 3 anos e 3 meses = 39 meses Depreciao do perodo N+2 = 275.000 / 39 meses x 12 meses = 84.615,38 Nesta data a entidade deve reverter parcialmente o activo por impostos diferidos, referente perda por imparidade: Reverso de activos por impostos diferidos = 12.500 / 39 x 12 = 3.846,15
178
31/12/N+2 - Depreciao da mquina 64 Gastos de depreciao e de Amortizao 642 Activos Fixos Tangveis a 43 Activos Fixos Tangveis 438 Depreciaes acumuladas 84.615,38
31/12/N+2 Reverso parcial do activo por impostos diferidos 81 Resultado lquido do perodo 812 Imposto sobre o rendimento do perodo 8122 Imposto diferido a 27 Outras contas a receber e a pagar 274 Impostos diferidos 2741 Activos por impostos diferidos
3.846,15
179

Subsdio no imputado a resultados = 500.000 - 75.000 150.000 = 275.000 Imputao parcial do subsdio = 275.000 / 39 meses x 12 = 84.615,38
31/12/N+2 Imputao parcial do subsdio a rendimentos: 59 Outras variaes no capital prprio 593 Subsdios 5931 Antes de imposto sobre o rendimento a 78 Outros Rendimentos e Ganhos 788 Outros 7883 Imputao de subsdios para investimentos
84.615,38
180

Reverso do passivo por impostos diferidos = 100.000 x 25% = 25.000
25.000
25.000
181

Por fim, a entidade deve ainda reverter parcialmente o activo por impostos diferidos:
31/12/N+2 Reverso parcial do activo por impostos diferidos 81 Resultado lquido do perodo 812 Imposto sobre o rendimento do perodo 8122 Imposto diferido a 27 Outras contas a receber e a pagar 274 Impostos diferidos 2741 Activos por impostos diferidos
3.846,15
182

O tratamento contabilstico deste caso prtico no contexto da NCRF-PE bastante mais simples do que o apresentado para o modelo geral, uma vez que no se reconhecem (e, como tal, tambm no se revertem) quaisquer impostos diferidos. Assim, a resoluo no contexto da NCRF-PE semelhante anteriormente apresentada para o modelo geral, com excepo de todos os movimentos relativos ao reconhecimento e reverso dos impostos diferidos.
183
Casos Prticos
Caso 6 Subsdio reembolsvel
184
A sociedade FerroSul, Lda. est a ampliar a sua unidade industrial. Como os custos j ultrapassam as previses iniciais, a sociedade candidatou-se a um subsdio para a aquisio do seguinte equipamento:
Equipamento Uma mquina de corte de ferro Uma mquina de quinar Um empilhador Valor 1.000.000 750.000 250.000 Vida til 10 anos 8 anos 6 anos
185
Sabe-se que a candidatura foi aceite e a sociedade recebeu o subsdio, no dia 1 de Julho do ano N, no valor de 70% do equipamento, data que coincidiu com a aquisio do investimento. O subsdio reembolsvel (sem juros) atravs de 5 prestaes anuais iguais.
Pedidos:
1. Registo contabilstico das operaes descritas nos ano N e N+1, pressupondo que a sociedade utiliza o mtodo da linha recta para a contabilizao das depreciaes dos seus activos e que a taxa de juro do mercado de 5%.
186
2. Admitindo que este subsdio contemplava a possibilidade de o mesmo vir a ser convertido em no reembolsvel, desde que cumpridas determinadas condies, nomeadamente um aumento de 25% da produo, e que a FerroSul, Lda. alcanou tais condies no incio de N+4, efectuar os adequados registos contabilsticos do perodo N+4. Considere que a taxa de IRC de 25%.
187
Resoluo: Pedido 1
01/07/N - Reconhecimento inicial do equipamento 43 Activos fixos tangveis 433 Equipamento bsico a 27 Outras contas a receber e a pagar 271 Fornecedores de investimentos 2711 Fornecedores de investimentos contas gerais 01/07/N Pagamento ao fornecedor do equipamento 27 Outras contas a receber e a pagar 271 Fornecedores de investimentos 2711 Fornecedores de investimentos contas gerais a 12 Depsitos ordem
2.000.000
2.000.000 188
No dia 1 de Julho do ano N a empresa recebeu o subsdio, no valor de 70% do equipamento, ou seja:
Equipamento Mquina de corte de ferro Mquina de quinar Empilhador Total
Valor 1.000.000 750.000 250.000 2.000.000
% Subsdio 70% 70% 70% 70%
Valor Subsdio 700.000 525.000 175.000 1.400.000
189
Valor presente do subsdio = 280.000 x [1 (1 + 0,05)-5] / 0,05

= 1.212.253,46
Juros associados ao subsdio = 1.400.000 - 1.212.253,46 =

187.746,54
01/07/N - Reconhecimento inicial do subsdio 12 Depsitos ordem a 25 Financiamentos obtidos 258 Outros financiadores 258x Subsdio reembolsvel a 28 Diferimentos 282 Rendimentos a reconhecer 1.400.000
1.212.253,46 187.746,54
190
data do balano de N, a sociedade ter que reconhecer a depreciao dos seus equipamentos, cujos montantes se apresentam no quadro seguinte:
Equipamento Mquina de corte de ferro Mquina de quinar Empilhador Total Valor 1.000.000 750.000 250.000 Vida til 10 anos 8 anos 6 anos Depreciao Anual 100.000 93.750 41.667 235.417 Deprecia o Ano N 50.000 46.875 20.834 117.709
191
31/12/N Reconhecimento das depreciaes 64 Gastos de depreciao e de amortizao 642 Activos fixos tangveis a 43 Activos fixos tangveis 438 Depreciaes acumuladas 117.709
Ainda em 31/12/N a entidade dever ajustar o valor presente da dvida relativa ao subsdio, de modo a registar, por um lado, o efeito temporal do dinheiro (gasto do perodo) e, simultaneamente, o rendimento associado ao pagamento diferido do subsdio a uma taxa zero de juro.
192

Subsdio antes do reembolso (valor actual) 1.212.253,47 1.242.559,81 1.272.866,15 1.017.687,80 1.042.509,45 781.572,19 800.634,93 533.650,80 546.666,67 273.333,34 280.000,00 Total 30.306,34 30.306,34 24.821,65 24.821,65 19.062,74 19.062,74 13.015,87 13.015,87 6.666,67 6.666,67 187.746,53 280.000,00 1.400.000,00
193
Data 1/7/N 31/12/N 1/7/N+1 31/12/N+1 1/7/N+2 31/12/N+2 1/7/N+3 31/12/N+3 1/7/N+4 31/12/N+4 1/7/N+5
Juros
Reembolso
Subsdio aps reembolso (valor actual)
280.000,00 280.000,00 280.000,00 280.000,00
992.866,15 762.509,45 520.634,93 266.666,67 0,00
Valor do juro de N = 1.212.253,47 x 5% x 6/12 = 30.306,34

31/12/N Reconhecimento do juro de N 69 Gastos e perdas de financiamento 698 Outros gastos e perdas de financiamento 6988 Outros a 25 Financiamentos obtidos 258 Outros financiadores 258x Subsdio reembolsvel 31/12/N Reconhecimento do rendimento de N 28 Diferimentos 282 Rendimentos a reconhecer a 79 Juros, dividendos e out. rendim. similares 798 Outros rendimentos similares
30.306,34
30.306,34
194
Em Julho de N+1, a entidade dever efectuar e registar o pagamento da primeira prestao do subsdio reembolsvel:
01/07/N+1 Primeiro reembolso do subsdio 25 Financiamentos obtidos 258 Outros financiadores 258x Subsdio reembolsvel a 12 Depsitos Ordem 280.000
195
data do balano de N+1, a entidade dever, por um lado, reconhecer as depreciaes do perodo do equipamento (ver quadro acima) e, por outro lado, os juros associados ao subsdio, conforme clculos do quadro anterior.
31/12/N+1 Reconhecimento das depreciaes: 64 Gastos de depreciao e de amortizao 642 Activos fixos tangveis a 43 Activos fixos tangveis 438 Depreciaes acumuladas 235.417
196
Valor do juro de N+1 = 30.306,34 + 24.821,65 = 55.127,99

31/12/N+1 Reconhecimento do juro de N+1 69 Gastos e perdas de financiamento 698 Outros gastos e perdas de financiamento 6988 Outros a 25 Financiamentos obtidos 258 Outros financiadores 258x Subsdio reembolsvel
55.127,99
31/12/N+1 Reconhecimento do rendimento de N+1 28 Diferimentos 282 Rendimentos a reconhecer a 79 Juros, dividendos e out. rendim. similares 798 Outros rendimentos similares
55.127,99
197
Caso 6 Subsdio no reembolsvel
Pedido 2: Admitindo que este subsdio contemplava a possibilidade de o mesmo vir a ser convertido em no reembolsvel, desde que cumpridas determinadas condies, nomeadamente um aumento de 25% da produo, e que a FerroSul, Lda. alcanou tais condies no incio de N+4, efectuar os registos contabilsticos desta converso. Considere que a taxa de IRC de 25%.
198
Quando a empresa alcanou as condies que lhe permitem converter o subsdio reembolsvel em no reembolsvel, no incio de N+4, o valor actual da correspondente dvida ascendia a 533.650,80 (conforme quadro anterior), valor que resulta de: 560.000 (2 prestaes a valores nominais), deduzido do rendimento a reconhecer no valor de 26.349,20 (13.015,87 + 6.666,67 + 6.666,66 ).
199
Jan./N+4 Converso do subsdio em no reembolsvel 25 Financiamentos obtidos 258 Outros financiadores 258x Subsdio reembolsvel 28 Diferimentos 282 Rendimentos a reconhecer a 59 Outras variaes no capital prprio 593 Subsdios 5931 Antes de imposto sobre o rendimento
533.650,80 26.349,20
560.000
200

A sociedade FerroSul, Lda. ter que registar o imposto diferido relacionado com o subsdio: Valor do imposto diferido = 560.000 x 25% = 140.000
Jan/N+4 Reconhecimento do passivo por impostos diferidos: 59 Outras variaes no capital prprio 593 Subsdios 5932 Impostos diferidos a 27 Outras contas a receber e a pagar 274 Impostos diferidos 2742 Passivos por impostos diferidos 140.000
201

A imputao a rendimentos deve ser efectuada pelo perodo de vida til dos equipamentos, com a afectao em N+4 do subsdio relativo aos perodos de N a N+3:
Vida til total (a) 10 anos 8 anos 6 anos Total Subsdio relacionad o com activos* (b) 280.000 210.000 70.000 560.000 Afectao a rendimentos em N+4 [(b) / (a)] x 4,5 126.000 118.125 52.500 296.625
202
Equipamento
Custo de aquisio 1.000.000 750.000 250.000 2.000.000
Mquina de corte de ferro Mquina de quinar Empilhador
* Afectao na proporo do custo de aquisio dos equipamentos.
235.417
31/12/N+4 Imputao parcial do subsdio a rendimentos 59 Outras variaes no capital prprio 593 Subsdios 5931 Antes de imposto sobre o rendimento a 78 Outros Rendimentos e Ganhos 788 Outros 7883 Imputao de subsdios para investimentos
296.625
203

No ano N+4, a sociedade FerroSul, Lda. ir proceder reverso do imposto diferido proporcionalmente imputao parcial do subsdio a rendimentos no perodo em causa: Reverso = 296.625 x 25% = 74.156,25
74.156,25
74.156,25
204

O tratamento contabilstico deste caso prtico por parte de uma PE que adopte a NCRF-PE bastante mais simples do que o apresentado para o modelo geral. Com efeito, a NCRF-PE, no seu 17.7, apenas contempla a mensurao ao custo das contas a pagar, no prevendo a mensurao ao custo amortizado. Assim, o valor do subsdio reembolsvel dever ser reconhecido, inicial e subsequentemente, pelo seu valor nominal, no sendo necessrio proceder sua actualizao. Outra diferena prende-se com os impostos diferidos.
205

Apresentamos, de seguida, os registos contabilsticos ajustados a uma PE.
01/07/N - Reconhecimento inicial do equipamento 43 Activos fixos tangveis 433 Equipamento bsico a 27 Outras contas a receber e a pagar 271 Fornecedores de investimentos 2711 Fornecedores de investimentos contas gerais 01/07/N Pagamento ao fornecedor do equipamento 27 Outras contas a receber e a pagar 271 Fornecedores de investimentos 2711 Fornecedores de investimentos contas gerais a 12 Depsitos ordem
2.000.000
2.000.000
206
01/07/N Reconhecimento inicial do subsdio: 12 Depsitos ordem a 25 Financiamentos obtidos 258 Outros financiadores 258x Subsdio reembolsvel
1.400.000
31/12/N Reconhecimento das depreciaes 64 Gastos de depreciao e de amortizao 642 Activos fixos tangveis 6423 Equipamento bsico a 43 Activos fixos tangveis 438 Depreciaes acumuladas
117.709
207
01/07/N+1 Primeiro reembolso do subsdio 25 Financiamentos obtidos 258 Outros financiadores 258x Subsdio reembolsvel a 12 Depsitos Ordem
280.000
235.417
208
Quando a empresa alcanou as condies que lhe permitem converter o subsdio reembolsvel em no reembolsvel, no incio de N+4, o valor da correspondente dvida ascendia a 560.000 (2 prestaes a valores nominais).
Jan./N+4 Converso do subsdio em no reembolsvel 25 Financiamentos obtidos 258 Outros financiadores 258x Subsdio reembolsvel a 59 Outras variaes no capital prprio 593 Subsdios
560.000
209

data do balano de N+4, a entidade deve reconhecer as depreciaes do perodo do equipamento e, simultaneamente, imputar a parte proporcional do subsdio a rendimentos.
31/12/N+4 Reconhecimento das depreciaes 64 Gastos de depreciao e de amortizao 642 Activos fixos tangveis a 43 Activos fixos tangveis 438 Depreciaes acumuladas 31/12/N+4 Imputao parcial do subsdio a rendimentos 59 Outras variaes no capital prprio 593 Subsdios a 78 Outros Rendimentos e Ganhos 788 Outros 7883 Imputao de subsdios para investimentos
235.417
296.625 210
Casos Prticos
Caso 7 Subsdio ao investimento - IPSS
211
Caso 7 Subsdio ao investimento IPSS

A IPSS Centro Social de Educao Especial construiu um Centro de Actividades Ocupacionais para crianas com Hiperactividade, tendo, em Janeiro de N, recebido um subsdio governamental, atravs do Programa de Alargamento da Rede de Equipamentos Sociais (PARES), de 60% do valor do investimento. Sabe-se que a IPSS adquiriu equipamentos no valor de 750.000 , com uma vida til de 8 anos. Pedido: Proceder contabilizao do referido subsdio, apresentando o adequado enquadramento normativo. 212

Resoluo: Uma vez que as IPSS no aplicam o SNC, o tratamento a dar ao subsdio no o referido na NCRF 22, mas sim o tratamento tendo por base o Plano de Contas das Instituies Particulares de Solidariedade Social (PCIPSS).
213

Assim, e atendendo a que o PARES tem como objectivo a ampliao da Rede de Equipamentos Sociais, o subsdio recebido pela IPSS configura um subsdio ao investimento, devendo ser, nos termos do PCIPSS, assim contabilizada: Valor do subsdio: 750.000 x 60% = 450.000
Jan./N - Aquando da formalizao (assinatura) do contrato 26 Outros devedores e credores 268 Devedores e credores diversos a 27 Diferimentos 274 Receitas com proveito diferido 2745 Subsdios para investimentos
450.000
214
Jan./N - Pelo recebimento do subsdio: 12 Depsitos Ordem a 26 Outros devedores e credores 268 Devedores e Credores Diversos
450.000
Tendo o subsdio sido recebido no incio de Janeiro de N, e sabendo que os bens a que diz respeito tm uma vida til de 8 anos, a IPSS tem de efectuar a imputao do subsdio a resultados, na proporo do valor da depreciao dos respectivos bens.
215

Neste sentido, e atendendo uma vez mais ao disposto no PCIPSS (e semelhana do que era preconizado no normativo POC), o subsdio deve ser inicialmente reconhecido na respectiva conta de diferimentos (2745 - Subsdios para investimentos) e, anualmente, ser transferida para Proveitos e Ganhos Extraordinrios, para a conta 7983 Em subsdios para investimentos, a quota-parte que balanceie as depreciaes anuais do respectivo activo.
216
NCRF 22 Contabilizao dos Subsdios do Governo e Divulgao de Apoios do Governo
Formao Segmentada
Carla Carvalho Graa Azevedo
18 e 19 de Novembro de 2010

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NCRF 22 Contabilizao dos Subsdios do Governo e Divulgao de Apoios do Governo

II A contabilizao dos subsdios no SNC

III Casos Prticos

A contabilizao dos subsdios no POC

A contabilizao dos subsdios no POC

Existia algum vazio normativo na contabilizao dos subsdios e apoios do Governo

A contabilizao dos subsdios no POC

A contabilizao dos subsdios no POC

A contabilizao dos subsdios no POC

Dbito: 12 Depsitos Ordem Crdito: 268 Devedores e Credores Diversos

A contabilizao dos subsdios no POC

Conta 575 Subsdios (Capital Prprio)

A contabilizao dos subsdios no POC

Os subsdios explorao afectavam os resultados 74 Subsdios Explorao de um, ou mais, exerccios

A contabilizao dos subsdios no POC

A contabilizao dos subsdios no POC

A contabilizao dos subsdios no SNC

A contabilizao dos subsdios no SNC

A contabilizao dos subsdios no SNC

A contabilizao dos subsdios no SNC

A contabilizao dos subsdios no SNC

A contabilizao dos subsdios no SNC

Entidades dos sectores no financeiros (art. 3.)

SNC (arts. 3. e 9.)

Entidades com menores exigncias de relato (art. 9.) NCRF-PE

Lei n. 20/2010, de 23 de Agosto

Fonte: Adaptado de Anto (2010: 9)

A contabilizao dos subsdios no SNC

A contabilizao dos subsdios no SNC

A contabilizao dos subsdios no SNC

reconhecimento inicial dos subsdios no reembolsveis para activos depreciveis/amortizveis.

A contabilizao dos subsdios no SNC

A contabilizao dos subsdios no SNC

A contabilizao dos subsdios no SNC

A contabilizao dos subsdios no SNC

A contabilizao dos subsdios no SNC

contabilizao dos subsdios para a actividade agrcola, e no a NCRF 17?

Subsdios reembolsveis Relacionados com activos

Relacionados com rendimentos

Activos Fixos Tangveis

Vida til definida

Vida til indefinida

Imputao sistemtica a rendimentos

Compensao de perdas por imparidade

Imputao sistemtica a rendimentos

Compensao de perdas por imparidade

contrapartida de Resultados Transitados (cf. 8 da NCRF

2. Quando um activo fixo tangvel deprecivel, para cuja

Gastos parcialmente incorridos em perodos anteriores

Gastos ainda no incorridos

Instituto do Emprego e Formao Profissional (IEFP):

[1] O POPH o Programa Operacional do Potencial Humano e que concretiza a agenda

Pedido: Registo contabilstico das operaes descritas para o ano N.

Reconhecidos no passivo (ao custo ou custo amortizado) (258).

Alteraes nas Estimativas Contabilsticas e Erros).

Relacionados com activos

Relacionados com rendimentos

Anlise comparativa: SNC vs POC

Proveito contabilstico de um ou mais exerccios (contas 274 e/ou 74).

Anlise comparativa: SNC vs POC

Anlise comparativa: SNC vs POC

Subsdios do Governo e Impostos diferidos

introduzidas pelo Decreto-Lei n. 159/2009, de 13 de Julho.

Subsdios do Governo e Impostos diferidos