You are on page 1of 152

T. C.

MARMARA N VERS TES SOSYAL B L MLER ENST TS KAMU YNET M ANAB L M DALI MAHALL DARELER VE YER NDEN YNET M B L M DALI

BELED YELERDE DENET M

Yksek Lisans Tezi

mit AH N

stanbul, 2008

T. C. MARMARA N VERS TES SOSYAL B L MLER ENST TS KAMU YNET M ANAB L M DALI MAHALL DARELER VE YER NDEN YNET M B L M DALI

BELED YELERDE DENET M

Yksek Lisans Tezi

mit AH N

Danman: Yrd. Do. Dr. Erbay ARIKBOA

stanbul, 2008

ZET
Kamu hizmetleri, toplumun ortak gereksinimlerini karlayan ve devamllk arz eden hizmetlerdir. Bu nedenle, gereksinimlere uygun, verimli ve kolay ulalabilir hizmet retimi, her eyden nce idari yapnn buna uygun bir ekilde rgtlenmesine, unsurlar arasnda aklc bir grev paylam yaplmasna baldr. Gnmzde yerel ynetimler, mahalli nitelikte kamusal mal ve hizmet ihtiyalarn karlayan, kendi yrtme ve karar organlarna sahip olan kamu tzel kiilikleridir. Yerel ynetimler demokrasinin bir bakma z gibidir. Toplumun kendi kendisini ynetmesinin bilinen en baarl, en mkemmel ve en mantkl yollarndan birisidir. lkemizde yerel ynetim birimleri ierisinde en fonksiyonel olan belediyelerdir. lke genel nfusunun byk bir ksm belediyelerin snrlar iinde yaamaktadr. Belediyeler sunduklar hizmet ynnden halkn gnlk yaamnda byk neme sahiptirler. 20. yzyln son eyreinden balayarak deien kamusal hizmet anlay, halkn yerel hizmetler ynnden belediyelerden beklentilerini de artrmtr. Yazl ve grsel basnda ok telaffuz edildii zere, kamu ynetiminde yeniden yaplanma almalar son yllarda hz kazanmtr. Yeniden yaplanma almalar erevesinde, kamu kaynaklarnn daha verimli ve yerinde kullanmnn tespiti iin kamu idarelerinin faaliyetlerinin ama ve politikalara, kalknma planna, programlara, stratejik planlara, performans programlarna ve mevzuata uygun olarak planlanmas ve yrtlmesi, kaynaklarn etkili, ekonomik ve verimli kullanlmas, bilgilerin gvenilirliinin, amalamaktadr. Trk Kamu Ynetiminin bir paras olan tefti sistemi, i denetim ad verilen yeni bir modelle tanmtr. AB ile balayan mzakereler erevesinde 32. fasl olarak bilinen Mali kontrol bal altnda i denetime ilikin hususlar dzenlenmitir. lkemizde yerel ynetimler iin i denetim, 5393 sayl Belediye Kanunu ve atfta bulunduu 5018 sayl Kamu Mali Ynetimi ve Kontrol Kanununda yeni bir messese olarak dzenlenmi olup yeni sistem erevesinde i denetim faaliyeti, idarelerin st yneticileri tarafndan atanan i denetiler tarafndan ifa edilecektir. Bu erevede, ynetime deer katma abas, gvence vermesi, danmanlk hizmeti ve etik kodlar ile klasik tefti sisteminin uzanda olan bu yeni denetim motifi; amalar, kapsam, ilkeleri ve evrensel geerlilie sahip standartlar erevesinde ele alnmtr. I btnlnn ve zamannda elde edilebilirliinin salamas

ABSTRACT
Public services, which are indispensable to meet the common needs of the society, need continuity. Therefore, in order to provide efficient services up to the needs, and easy to access, first of all, the total administrative body should be well organized and a rational distribution of tasks and cooperation among administrative units is needed. Today, local governments are public corporations which have their own decision making and executive bodies and provide local public services and goods. In a way local governments are the essence of democracy, and perhaps the best and the most successful way of self-administration. Among the most functional local administration units in our country are municipalities. A large percentage of the population in Turkey lives within the borders of a municipality. Thus the services they provide are of great importance in daily life. The public service understanding has undergone a great change since the late 20the century, which has caused greater expectations from municipalities. As we know from the written and visual media, there has been an increase in the reorganization efforts of the public administration in recent years. The aim of the reorganization attempts is to achieve a more efficient way to use the public funding and a more reliable way to access in time to more reliable data through a better organized administration system with well prepared plans and programs such as development plans, strategic plans and performance programs. As part of the Turkish Public Administration, the inspection system has been introduced to a new model: internal audit. Within the framework of the negotiations with EU, the subjects concerning the internal audit have been regulated under title of Financial Control known as Article 32. According to the new system regulated by the Municipality Law no.5393 and Public Financial Administration and Control law no 5018; the internal audit procedure will be carried out by the internal auditors appointed by the senior administrators of the administrations. In our study, this new inspection concept, which is far more different from the classsical understanding of inspection with its effort to add value to the administration, its advisory services and ethical codes, has been studied in terms of its scope, principles and universally accepted standards.

II

NSZ
Bu almada, temel olarak etkinlii her zaman tartma konusu olan iki hususa deinilmektedir. Bunlardan birincisi son yllarda kamu ynetimi ve bunun nemli bir paras olan yerel ynetimlerin yeniden yaplandrlmas sreci, ikincisi Trkiyede ki denetim sisteminin yeniden yaplandrlmasdr. Uzun yllardr problemleri btn kesimler tarafndan dile getirilen; fakat bir trl zm retilemeyen kamu ynetiminin etkinletirilmesi son yllarda nemli bir mesafe kat etmitir. Kamu ynetiminde temel deiiklikler ieren reformlar yerel ynetimler iin de ok ciddi deiimlere yol amtr. Yerel ynetimler ile ilgili temel kanunlarn hepsi Avrupa Birlii srecinde modern bir anlayla yeniden dzenlenmitir. Reform almas, kamu mali ynetimi ile birlikte denetim sisteminde de nemli bir dnm noktas olmutur. lk olarak zel sektrde uygulanmaya balanan ve u anda Avrupann pek ok lkesinde kamuda etkin ekilde uygulanan i denetim sistemi yeniden yaplanma kapsamnda 5018 sayl Kamu Mali Ynetimi ve Kontrol Kanunu ve yerel ynetimlerde 5393 sayl Belediye Kanunu ile hayatmza girmitir. Bu alma ile yerel ynetimlerde reform almalar kapsamnda belediyelerde yeni denetim sisteminin hem kapsam hem de yntem bakmndan getirdii yenilikler ve bu deiimin etkileri anlatlacaktr. Bu almay sonulandrmamda grleri ile katkda bulunan deerli hocam Yrd. Dr. Erbay ARIKBOAya ve desteini esirgemeyen eim Hacere ok teekkr ederim.

stanbul, 2008

mit AH N

III

NDEK LER
ZET ...................................................................................................................I ABSTRACT ........................................................................................................II NSZ ..............................................................................................................III NDEK LER ................................................................................................... IV KISALTMALAR ............................................................................................... VII G R ................................................................................................................. 1 B R NC BLM................................................................................................ 5 DENET M KAVRAMI VE DENET M .............................................................. 5
A. DENET M N TANIMI VE TAR HES ....................................................................................... 5 B. DENET M VE D ER DENET M B MLER ...................................................................... 9

1. Denetim.........................................................................................................................9 2. Dier Denetim Biimleri.................................................................................................11


a. Tefti ...................................................................................................................................... 12 b. Kontrol ................................................................................................................................... 14 c. Revizyon................................................................................................................................. 15 d. D Denetim............................................................................................................................ 16 C. DENET M N UYGULAMA ALANLARI............................................................................... 17

1. Mali Denetim..................................................................................................................17 2. Uygunluk Denetimi.........................................................................................................18 3. Faaliyet Denetimi............................................................................................................19

K NC BLM ................................................................................................ 21 MODERN DENET M S STEM .................................................................... 21


A. DENET M, DENET LER VE MESLEK KURULULARI............................................ 21

1. Denetimin Tanm ve Kapsam ....................................................................................21 2. Denetiler ...................................................................................................................23 3. Denetim Sisteminin Geliimi ve Mesleki rgtler .......................................................25
B. DENET M N ULUSLARARASI UYGULAMA MODELLER ............................................. 27

IV

C. DENET M STANDARTLARI................................................................................................. 30 D. DENET M SREC ................................................................................................................. 33

1. Denetim Plan Yaplmas.............................................................................................33 2. Personel Seimi ve Eitimi .............................................................................................34 3. Denetim El Kitaplarnn Oluturulmas............................................................................35 4. Denetim Raporlarnn Hazrlanmas ve Sunulmas.......................................................36
E. DENET M UYGULAMALARINDA YEN ANLAYILAR................................................... 36

1. Stratejik Planlama ...........................................................................................................37 2. Performans Denetimi ......................................................................................................38 3. Risk Esasl Denetim........................................................................................................40

NC BLM ........................................................................................... 42 TRK YEDE BELED YELER N DENET M VE DENET M ........................ 42


A. B R YEREL YNET M B R M OLARAK BELED YELER ................................................... 43 B. TRK YEDE DENET M S STEM N N GENEL GRNM .............................................. 46 C. BELED YELERDE KURUM DENET MLER VE DENET M ....................................... 48

1. Kurum i Denetim Biimleri..........................................................................................48


a. Hiyerari Denetimi .................................................................................................................. 48 b. Tefti Kurulu Tarafndan Yaplan Denetleme........................................................................... 50 c. Belediye Meclisi Tarafndan Yaplan Denetim ......................................................................... 52

2. Denetiler Vastas ile Yaplan Denetim ..................................................................54


D. BELED YELERDE DI DENET M ............................................................................................ 55

1. dari Denetim (Vesayet Denetimi) ve Bu Denetimde Etkili Olan Kurumlar .....................56


a. Saytay Denetimi ................................................................................................................... 57 b. ileri Bakanl Denetimi...................................................................................................... 60

2. Yarg Denetimi ...............................................................................................................63 3. TBMM Denetimi ............................................................................................................64 4. Kamuoyu Denetimi.........................................................................................................65 5. Ombudsman....................................................................................................................68

DRDNC BLM ...................................................................................... 70 TRK YEDE YEREL YNET M REFORMU VE DENET M S STEM ........ 70
A. YEREL YNET M REFORMU VE BELED YELERDE DENET M ALIMALARI...... 71

B. KAMU MAL YNET M VE KONTROL KANUNU VE DENET M S STEM ................ 74

1. Kanunun Genel Olarak Deerlendirilmesi .......................................................................74 2. Kanun ile Mali Ynetim Sistemine Getirilen Yenilikler...................................................76 3. Kanunda Bte Sistemine likin Dzenlemeler ..............................................................80 4. Kanunda Belirtilen Sorumlular ve Sorumluluklar ...........................................................81
C. 5018 SAYILI KANUNDA DENET M S STEM .................................................................... 84

1. Genel Olarak 5018 Sayl Kanunda ve lgili Ynetmelikte Denetim.............................84 2. Denetim ve Koordinasyon Kurulu ...............................................................................87 3. Denetim Meslei ve Denetiler ................................................................................90
a. Denetilerin Atanmas, Grevleri, Yetkileri ve Sorumluluklar ............................................. 91 b. Denetilerin Uyacaklar Denetim Standartlar .................................................................. 95 c. Denetilerin Tarafszlk ve Bamszl .............................................................................. 97 d. Denetilere Sertifika Verilmesi ve Denetiler Arasnda Derecelendirme Yaplmas.............. 98 D. DENET ME GE SREC NDE DENET ATAMALARI, SORUNLAR VE YAPILMASI HEDEFLENENLER ................................................................................................. 100

1. Belediyelerde ve Dier Kamu Kurumlarnda Deneti Kadrolarnn Oluturulma Sreci .........................................................................................................................................100 2. Gei Srecinde Belediye Uygulamalar........................................................................102 3. Denetim ile lgili Yaplmas Hedeflenenler................................................................104

SONU .......................................................................................................... 106 KAYNAKA................................................................................................... 112 EKLER........................................................................................................... 119

VI

KISALTMALAR
a.g.e. a.g.m. AB ASK bkz. COSO Ad geen eser Ad geen makale Avrupa Birlii Ankara Su ve Kanalizasyon daresi Baknz The Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission (Sponsor Organizasyonlar Komitesi) ev. drl. ECIIA eviri Derleyen European Confederation of Institutes of Internal Auditing (Avrupa Denetim Enstitleri Konfederasyonu) Ed. IIA INTOSAI Editr Institute of Internal Audits (Uluslararas Denetiler Enstits) International Organisation of Supreme Audit Institutions

(Uluslararas Yksek Denetleme Kurulular rgt) DKK BF SK KT m. NATO Denetim ve Koordinasyon Kurulu ktisadi ve dari Bilimler Fakltesi stanbul Su ve Kanalizasyon daresi Kamu ktisadi Teebbs Madde North Atlantic Treaty Organization (Kuzey Atlantik Antlamas rgt) OECD Organization for Economic Co-operation and Development (Ekonomik birlii ve Kalknma Tekilat)

VII

s. S. SBE TBMM TESEV T DE TMSF TODA E

Sayfa Say Sosyal Bilimler Enstits Trkiye Byk Millet Meclisi Trkiye Sosyal ve Ekonomik Ettler Vakf Trkiye Denetim Enstits Tasarruf Mevduat Sigorta Fonu Trkiye ve Ortadou Amme daresi Enstits

VIII

GR

Yerel ynetimler, belirli bir blgede yaayan halkn birlikte yaamalarndan kaynaklanan mahalli ve mterek ihtiyalarn karlamak zere oluturulmu olan ve ayn zamanda demokrasilerin vazgeilmez unsurlar olarak kabul edilen zerk kurululardr. Yerel nitelikteki kamusal hizmetleri yrtmekte olan yerel ynetimler yerine getirdikleri hizmetleri daha etkin ve verimli olarak yapabilmeleri iin birtakm hak ve yetkiler ile donatlmlardr. Son yllarda zellikle gelimekte olan lkelerde uygulanan yerelleme ynndeki reformlar sonucunda yerel ynetimlerin stlendikleri grevlerde art olmakla birlikte, lkelerin tarihsel sre ierisinde oluan merkeziyeti veya yerel ynetim arlkl devlet yaplar nedeniyle yerel ynetimlerin stlendikleri grevlerin kapsam lkeden lkeye deimektedir. Yerel ynetimlerin, devlet yaps ierisinde kkl gemii olan lkelerde yerel ynetimler, eitimden sala kadar birok kamu hizmetini sunarken lkemizin de iinde bulunduu baz lkelerde ise merkeziyeti idari yaplanma nedeniyle yerel nitelikteki pek ok hizmetin halen merkezi idare birimleri tarafndan yerine getirildii grlmektedir. Bir lkedeki yerel ynetimler, o lkenin gelimilik dzeyini de bir dereceye kadar yanstmaktadr. Baz az gelimi lkelerde yerel ynetimler siyasi, hukuki ve ekonomik bakmdan merkezi idarenin bir birimi halinde iken, lkemizin kendisine hedef gsterdii baz gelimi lkelerde devletlerin siyasi dzenlerine uygun olarak yerel ynetimler, demokratik sitemin temellerinden birisi olarak kabul edilmektedir. nk vatandalarn kamu ilerinin idaresine katlma hakknn kullanm alan yerel dzeydedir. Bu durum nemli yetkilerle donatlm yerel ynetimlere hem etkili, hem de vatandalara yakn bir ynetim salamaktadr. Demokratik ekilde oluan karar

organlarna ve sorumluluklarna sahip olan yerel ynetimler, ayn zamanda lkenin kalknmasn harekete geirici faktrlerdir. Bir yerel ynetim birimi olan belediyeler grevlerini yerine getirirken kamunun nemli bir parasn olutururlar. Kamu ile ilgili grevler yerine getirilirken belediyelerin de iinde bulunduu hukuk devletinde, kurumlarn ve kiilerin faaliyetleri, haklar, sorumluluklar tanmlanarak anayasa, yasa, ynetmelik, tzk ve benzeri mevzuatla dzenlemelere balanmtr. Kurumlarn, faaliyetlerini hukuk dzenine uygun yrtp yrtmediini incelemek, akladklar bilgilerin ve iddialarnn doru ve gvenilir olup olmadn aratrmak ve kurum yneticilerinin kurumla kar ilikisi iinde bulunan kiilere, topluma ve devlete hesap verme ykmllklerini yerine getirmelerini salamak zere tarafsz ve bamsz bir kii veya kurum tarafndan denetlenmeleri hukuk devletinde zorunlu tutulmaktadr. Gerek bireysel gerekse toplumsal faaliyetlerin belirli bir amaca ynelik olarak gerekletirildii kabul edilirse, amalanan sonucun elde edilip edilmedii ve bu amaca ulamak iin izlenen yntemlerin nceden bilinen norm ve standartlara uygun olup olmadnn saptanmasna ynelik yaplan aratrma ve muhakeme, denetimle salanr. Denetim, bir doruluk, uygunluk ve aklclk sorgulamas olduundan, denetim faaliyetinin bizzat kendisinin de kalite ve gvenirlik sorgulamasnn yaplmas bir zorunluluktur. Denetimde kalite ve gvenirliin gvencesi ise, denetim faaliyetinin nceden belirlenmi ltlere uygunluuna baldr. Belediyelerin zerk bir yapya sahip olmalar, ayn zamanda nemli miktarlarda kamu kayna kullanmalar nedeniyle, bunlar zerinde bir denetim ve gzetim sistemi gelitirilmesini kanlmaz klmtr. Belediyeler, kurum ii denetim mekanizmalar vastas ve merkezi ynetim tarafndan yaplan d denetimler vastas ile denetlenmektedirler. Trkiye'de idarenin denetlenmesi konusunda grevli denetim kurumlar ve uygulanan denetim yntemleri, bu gne kadar, idari sistemimizin ilemesine baarl veya baarsz, iyi veya kt yardmc olmutur. Fakat lkemizin kar karya olduu dier sorunlar bir tarafa braklrsa, konumuzla ilgili olarak devletin ynetim ve denetimi asndan ok kkl reformlara ve yeniden yaplanmaya gereksinimin olduu sylenebilir. Hatta sosyal, ekonomik ve dier tm sorunlarn zm iin bu alanlarda 2

radikal reformlara gidilmesi gerektii grlmektedir. Denetim konusunda yaplacak her trl reform, iyi kurulmu, salkl ve verimli ileyen bir devlet ve kamu ynetimi yaps iinde anlaml olabilecektir. Bu mesele ile ilgili olarak son dnemde lkemizin gndemini megul eden ve zel sektr kurulular tarafndan youn olarak kullanlan i denetim faaliyeti, kamu mali kontrol sisteminin ayrlmaz bir paras haline gelmitir. Gnmzde ada devlet anlay, kamu kaynaklarnn daha iyi ve rasyonel kullanmn n plana kararak etkin, ekonomik ve verimli bir ekilde kullanlmas anlayn hkim klmtr. Bu gelimelerin sonucunda, Trkiye'nin de iinde bulunduu birok lke kamu mali kontrol sistemlerinde nemli anlay deiikliklerine gitmitir. Trkiye'nin Avrupa Birliine katlm srecinde de, mstakil bir balk altnda ele alnan kamu mali kontrol sistemi, tarama srecinde ve katlm mzakerelerinde bir kilometre ta olmaktadr. denetim, kamu idarelerinin faaliyetlerinin ama ve politikalara, kalknma planna, programlara, stratejik planlara, performans programlarna ve mevzuata uygun olarak planlanmas ve yrtlmesi, kaynaklarn etkili, ekonomik ve verimli kullanlmas, bilgilerin gvenilirliinin, btnlnn ve zamannda elde edilebilirliinin salamasn amalamaktadr. 5018 sayl Kamu Mali Ynetimi ve Kontrol Kanunu, 2003 ylnda yrrle girmitir. Belediye Kanununda da 5018 sayl Kanuna paralel dzenlemeler yaplmtr. Sz konusu yeni dzenlemelere gre belediyelerde denetim, i ve d denetim eklinde yaplacak ve yaplan denetim, i ve ilemlerin hukuka uygunluu, mal ve performans denetimini kapsayacaktr. ve d denetim 5018 sayl Kamu Mal Ynetimi ve Kontrol Kanunu hkmlerine gre yaplacak, ayrca, belediyenin mal ilemler dnda kalan dier idar ilemleri, hukuka uygunluk ve idarenin btnl asndan ileri Bakanl tarafndan da denetlenecektir. Belediyelere bal kurulu ve iletmeler de yukardaki esaslara gre denetlenecektir. Denetime ilikin sonular kamuoyuna aklanacak ve meclisin bilgisine sunulacaktr. Belediye Kanununda i denetimin amac, faaliyet ve ilemlerde hatalarn nlenmesine yardmc olmak, alanlarn ve belediye tekiltnn gelimesine, ynetim ve kontrol sistemlerinin geerli, gvenilir ve tutarl duruma gelmesine rehberlik etmek, hizmetlerin sre ve sonularn mevzuata, nceden belirlenmi ama ve hedeflere,

performans ltlerine ve kalite standartlarna gre tarafsz olarak analiz etmek, karlatrmak ve lmek, kantlara dayal olarak deerlendirmek, elde edilen sonular rapor hline getirerek ilgililere duyurulmas eklinde belirtilmitir. Belirtilen bu ama, denetimin tanmn da ortaya koyar niteliktedir. Kamu ynetim sistemi ve bu sistemin bir paras olan yerel ynetimler yeniden yaplandrlrken, denetim sistemi de yeni bir yapya kavuturulmaktadr. Tezimizin konusunu da, kamu ynetiminin yeniden yaplandrlmas srecinde nemli bir basamak olan yerel ynetimlerin yeniden etkin bir ekilde yaplandrlmas ve zel sektr ile AB lkelerinin ounda genel kabul gren i denetim sisteminin incelenmesi oluturmaktadr. Bu balamda, tezin ilk iki blmnde denetimin kuramsal balam ortaya konulmakta ve zel sektrdeki denetim yaps ile kamu denetim sisteminin mevcut ileyii ile sorunlar genel olarak ele alnmaktadr. Sonraki blmde belediyelerin genel yaps ve denetlenme yollar ortaya konulmaktadr. Son blmde ise yeni kamu ynetimi anlay ierisinde, yeni i denetim sistemi zmlenmeye allmaktadr. Yeni denetim sisteminin hem kapsam hem de yntem bakmndan kkl bir farkllama getirdiine dikkat ekilerek, konu, i ve d denetim boyutlaryla birlikte incelenmektedir. Tezde yaplan zmlemeye dayal olarak muhtemel sorunlar da ortaya konulmakta, bunlara dayal nerilere yer verilmektedir.

B R NC BLM DENET M KAVRAMI VE DENET M

A. DENET M N TANIMI VE TAR HES


Sosyal sistemlerde denetim kavramn sadece tek biimde tanmlamak pek kolay deildir. Sosyal sistemler dndaki dier sistemlerde ise denetimi tanmlamak daha kolaydr. Bu sistemlerde genellikle kontrol ad altnda yrtlen almalarn yapl ekli, kullanlan form ve raporlar, alet ve makineler, l birimleri, norm ve standartlar saptanmtr. Fakat sosyal sistemlerde bu durum pek mmkn deildir. Bu nedenle sosyal sistemlerde ynetim unsurunun ayrlmaz bir paras ve tamamlaycs olan denetimin fonksiyonlar ve yararlanlan teknikler gz nnde bulundurularak eitli tanmlar yaplmtr. Trk Dil Kurumu szlnde denetim; Neler olduunu, neler olacan anlamak iin bakmak, murakabe etmek olarak tanmlanmaktadr. Bu tanmlamada denetim ii kontrol ve murakabenin karl olarak verilmitir.1 Denetim pek ok bilimde karmza kmaktadr. En geni anlamyla denetim, bir savunma mekanizmasdr. Yaplan ey, uygulamalarn hedefler dorultusunda belirlenen amalara uyup uymaddr.2 Fakat bu tanma giden yollar denetimin yapld rgte gre farkllk gstermektedir. Ynetim biliminde denetim; rgt amacna uygun bir ilerlie kavuturan ve alanlarn davranlarna etki eden, kendi iinde bir geribildirim mekanizmasn da
Trk Dil Kurumu, www.tdk.gov.tr. Hesap Uzmanlar Kurulu, Denetim lke ve Esaslar, Hesap Uzmanlar Dernei Yaynlar, stanbul, 1996, s.3.
2
1

ieren bir sretir.3 Bir baka tanmda denetim; ngrlen planlarn ve amalarn yerine getirilmesi iin, grevli olan personelin, verim ve baarlarnn llmesi ve gerekli dzeltmelerin yaplmas ilemidir. H. Fayola gre ise denetim; her eyin, verilen emirlere ve konulmu kurallara uygun yaplp yaplmadnn gzetimidir.4 Denetimin bir baka tanm; daha nce yaplm olan ilemleri, nitelikleri, oluma ekilleri ve doruluklar bakmndan defter kaytlarna ve ispat edici belgelere dayanmak suretiyle sonradan eletirel bir grle yeniden ina ve tespit edip, analize tabi tutmaktr.5 Denetim Kavramlar Komitesine gre ise denetim, iktisadi faaliyet ve olaylarla ilgili iddialarn nceden saptanm ltlere uygunluk derecesini aratrmak ve sonular ilgi duyanlara bildirmek amacyla tarafszca kant toplayan ve bu kantlar deerleyen sistematik bir sretir.6 Fayolun incelemelerinde denetim; planlama, rgtleme ve yrtme,

koordinasyon ile birlikte ynetimin be ilevinden biri olarak grlmektedir.7 Ynetimin faaliyetleri planlama (ilk aama) ile balar ve denetim (son aama) ile son bulur. kisinin arasnda ise uygulama yer alr. Planlama, hedeflere giden yollarn belirlenmesini ieren rasyonel bir sretir. Denetim ise planlanan ilk gerekleen, tasarlanan veya hedeflenen ile ulalan karlatrmak ve gelecee ynelik olarak bu mukayeseden yararl sonular karmaya ynelik bir faaliyettir. Bu itibarla denetim, planlanan ile gerekleenin mukayesesi yannda, sapmalar belirlemek ve bu sapmalar analiz etmek, gerekli dzeltici nlemleri alma ilevlerini kapsar.8 Denetim hem lke ekonomisi, hem yneticiler ve hem de nc kiiler asndan nem tamaktadr. Srekli yaplan denetimlerden alnan l ve gstergelere dayanlarak varlan kararlar, yaplan plan ve bunlarn uygulanmasyla salanabilir. Muhasebede denetim ise, bir ahsn bir teebbs veya herhangi bir teekkln defter ve belgelerinin muhasebeye uygun, dzenli ve samimi ekilde tutulup
3

Ycel Ertekin, ada Ynetim ve Denetim, Trk dare Dergisi, Say. 70, Aralk 1998, s.496. H. Fayoldan aktaran Kemal Tosun, letme Ynetimi, Sava Yaynlar, Ankara, 1992, s.279. 5 Erdoan Gven, ve D Denetim Asndan Denetim Planlamas Denetim Programnn Deerlendirilmesi ve Bir rnek letmeye Uygulanmas, (Yaymlanmam Yksek Lisans Tezi, Gazi niversitesi SBE, 1997), s.4. 6 Ersin Gredin, Denetim lkeleri ve Teknikleri, Forml Matbaas, stanbul, 1982, s.5. 7 H. Fayoldan aktaran Erol Eren, rgtsel Davran ve Ynetim Psikolojisi, 6.bask, Beta Yaynlar, stanbul, 2000, s.15. 8 Tamer Mftolu, Ynetim Plan ile Denetleme Arasndaki liki, Tefti Seminerinin Bugn ve Gelecei 1. Tefti Semineri, Denet Yaynlar, Ankara, 1988, s.33.

tutulmadnn tespiti, bazen de sz konusu ahs teebbs veya teekkln durumunu gsterme imkan veren delillerin ortaya konmas ya da muhasebece kayda alnan bir veya birden ok ilemin doruluunun aydnlatlmas amac ile belgelerin eletirel ekilde incelenmesidir.9 Kamuda denetim, bir kurum veya kuruluun, belirli bir plan, program veya projenin yaps, ileyii ve ktlarnn nceden belirlenmi standartlara uygunluk derecesini aratrma, gzlemleme, sorgulama gibi yntemlerle tespit edilmesi ve elde edilen bulgularn objektif ve sistematik bir biimde deerlendirilerek ilgili taraflara iletilmesi sreci olarak tanmlanabilir.10 Yapm olduumuz denetim tanmlar vastasyla her hangi bir kurumun amalarn ve amalarna ulamadaki etkinlik ve verimlilik derecelerini tespit ederek, ortaya konulan hedefler ile gerekleenleri kyaslamak ve bu kyaslama suretiyle alanlarn etkinlik dzeyini ykseltmek ve hedeflere maksimum derecede ulalmasn salamak amalanmtr. Yukardaki tanmlarda gz nnde tutularak, denetimin zelliklerini balk altnda toplamak mmkndr.11 - Denetimin tahlili veya analitik bir nitelii vardr. Burada bir hesabn veya bir durum cetvelinin doruluunu takdir amacyla sz konusu hesab veya durum cetvelini unsurlarna ayrmak ve bunlarn ifade ettikleri anlamlarn kaynana inilmesi sz konusudur. - Denetimin eletirel bir nitelii vardr. ktisadi, hukuki ve mali olaylarn muhasebe tarafndan uygun ifade edilip edilmediinin, belli kurallara aykr hareket edilip edilmediinin tespiti amacyla tenkidi bir gzle inceleme yaplmasdr. - Denetimin geriye bakan bir nitelii vardr. Planlama ile ortaya konulan hedefler daha sonra uygulamaya konulur ve bu uygulamalarn geriye dnk ekilde analizi ve belirlenen hedeflere uygun olup olmadnn tespiti denetimin geriye dnk olan tarafdr.

10

Gven, a.g.e., s.5. H.mer Kse, Dnyada ve Trkiyede Yksek Denetim, (Yaymlanmam Doktora Tezi, stanbul niversitesi SBE, 2000), s.4. 11 Gven, a.g.e., s.7.

Denetim tarihinin gzden geirilmesi, denetim olgusunun geliimini de gstermektedir. Tarihsel geliimi kesin kaytlara dayanmamakla birlikte, eski alardan itibaren denetim mesleinin varlna ilikin bilgiler bulunmaktadr. Ancak sorumluluk zinciri ve mali kaynaklar gvenceye alan nlemlere ait teknikler, her aa gre deimitir.12 Denetimin varl, M 3500 yllarna kadar giden Mezopotamya kaytlarndan karlmaktadr. Mali ilemleri de kapsayan bu kaytlar, bir soruturma sistemi olarak yorumlanabilecek eitli iaretler iermektedir. kontroller ve grev dalmnn ortaya k da muhtemelen ayn dneme rastlamaktadr. Msr, Yunan, in, Pers ve brani kaytlar da benzer sistemlere iaret etmektedir. Antik Romada kendi kaytlarn dierlerinin kaytlar ile karlatrlmak suretiyle bir hesap sorgusu sistemi oluturulmutur.13 Monarinin egemen olduu alarda denetiler, vergilerin eksiksiz toplanmasn salamaya almlardr. Merkantilizmin gelitii dnemlerde ise, pazarn snrlarn izen ulus devletlerin ortaya k, uluslararas ticaretin art, denetimin uzak diyarlara ticaret amacyla gidenlerin dnlerinde, muhasebelerinin yaplmasn esasa balamas sonucunu dourmutur. Hesaplarn kontrol ile grevlendirilen kii, harcamada bulunan kiiye her bir ilemi miktar ve konu itibariyle okutarak, dzeltilmesi gereken hususlar belirtir ve gr bildirirdi. Hesaplarn kontroln stlenen bu grevliye, Latincede dinleme anlamna gelen audit kelimesinden tretilen deneti (auditor) denmitir.14 Denetim kavram bugnk niteliine sanayi devrimi sonrasnda kavumutur. Modern devletin denetim kurumlar sanayi devrimi sonras demokratik sistemlerin yerlemesiyle ortaya kmtr. Bu sre ierisinde denetimde gelime olmakla birlikte, denetim mesleinde esas deime 1950lerden sonra grlmektedir. Bugnn denetim sisteminde her kurumda etkin bir i kontrol sisteminin bulunmas gerektii bilinmekte ve denetim faaliyetlerine bu sistemi incelemekle balanmaktadr. Bugn iin denilebilir

Gredin, a.g.e., s.8. Maliye Bakanl Bte ve Mali Kontrol Genel Mdrl, Denetim ve Trkiye Uygulamas, 2005, http://www.bumko.gov.tr./upload/IcDenetim%5cdokumanlar%5c/icdenetim.htm. (10 Nisan 2006), s.1. 14 Derya Kubal, Performans Denetimi, Amme daresi Dergisi, Cilt.32, Say.1, (Mart 1999), s.33.
13

12

ki ada denetim gemiteki faaliyetlerin gzden geirilmesi ilevinden yola karak i kontrol sisteminin gzden geirilmesi esasna dnmtr.15 lkemizde ise kamu ynetiminde denetim denildii zaman akla gelen kurumlar Saytay, Maliye Tefti Kurulu ve Mlkiye Tefti Kurulu gibi kkeni Osmanl Devletine kadar uzanan kurumlardr. Daha sonra Cumhuriyet dneminde de bu kurumlar durumunu muhafaza etmekle birlikte ok farkl grevleri ve yetkileri olan denetim birimleri oluturulmutur. Tabi ki her kurulan denetim biriminin bulunduu kuruma gre, yasalarn kendilerine izdii lde denetim alanlar olumutur. Mevcut durumda ise ok bal ve kark bir denetim yaps ortaya kmtr.

B. DENET M VE D ER DENET M B MLER


Denetimi eitli biimlerde snflandrmak mmkndr. Denetim yaplan incelemenin amacna, nedenine, ieriine, uygulama zamanna ve denetimi yapan kiinin statsne gre snflandrmalara tabi tutulabilir. rnein bir iletmenin amacna uygun olarak uygulama yntemleri asndan bir snflandrma yaplrsa mali tablolarn denetimi, uygunluk denetimi ve faaliyet denetimi gibi denetim trlerinin olduu grlr. Kamu sektrnde denetimi yapan erklere gre bir snflama yaplmak istendiinde denetim, yasama denetimi, yarg denetimi, idari denetim ve kamuoyu denetimi eklinde ayrlr. Denetimin konular asndan bir snflandrma yaplrsa idari denetim, personel denetimi ve mali denetim biiminde bir snflandrma yaplabilir. Denetim, i denetimin haricinde, d denetim, kontrol ve tefti gibi kavramlar ile de karlatrlabilir.

1. Denetim
Yukarda eitli ekillerde tanm verilen denetimin alt dallarndan bir tanesi i denetimdir. denetim, bir kuruluun kendi personelinin, idari kontroln etkin ve doru biimde srdrlp, srdrlmedii, kaytlar ve raporlarn gerek ilemleri yanstp yanstmad ve doru ve abuk sonular verip vermedii, her ube daire ya da dier birimlerin sorumlu olduklar yntem, politika ve planlar uygulayp uygulamad
15

Gredin, a.g.e., s. 11.

konularnda birinci elden i bandaki gzlemlere dayanarak ynetim adna yaplan bir seri aratrma ve tekniklerinden meydana gelir.16 denetim, zel sektrde, geni kapsaml ve dier denetim biimlerini de iine alan bir denetim tr olarak karmza kmaktadr. letme ile ilgili olan ve iletme tarafndan yerine getirilen her trl denetim, i denetimin konusunu tekil etmektedir. Bu balamda i denetimin mutlaka finansal olaylarla ilikili olmas gerekmez, i denetim olaylarn sadece parasal deerleriyle ilgilenmez. 17 denetimde, denetim kapsamnda sadece mali nitelikteki olaylar yoktur. denetim mali nitelikteki olaylar yannda mali nitelikli olmayan olaylarla da ilgilenir. Ancak i denetimin yine de iletmenin muhasebe sistemiyle sk ilikisi olduunu da gzden uzak tutmamak gerekir. denetim ele alnrken i denetimin mali tablolar denetimi yn, uygunluk denetimi yn ve faaliyet denetimi yn ayr ayr ele alnmaldr. Fakat i denetimden beklenen en nemli husus, phesiz iletme faaliyetlerinin verimlilii ynnde olacaktr. 18 denetim, esas itibariyle, organizasyonun kabul edilmi hedeflerinin gereklemesindeki etkinlii lmek ve deerlendirmek suretiyle risk ynetimi, kontrol ve ynetiim hakknda kurum bakanna bamsz ve tarafsz bir gr sunar. denetim, zellikle, organizasyonun risk ynetimini, kontroln ve ynetiimini gelitirmede ynetime yardmc olmak zere bamsz ve tarafsz bir danmanlk hizmeti de salar. denetimin danmanlk hizmeti; organizasyonun hedeflerini gerekletirmesini salamak zere uygulamaya koyduu politikalarn, prosedrlerin ve faaliyetlerin sistemli ve dzenli bir biimde deerlendirilmesi ve gelitirmeye ynelik tavsiyelerde bulunmasdr.19 denetim, iletme iindeki i denetiler tarafndan yaplr. Bu denetiler, muhasebe almalar ve dier normal iletme faaliyetleriyle ilgilenmezler. almalar, deerlendirme, analiz ve iletme yntem ve politikalar zerinde younlamaktadr. Bylece i deneti sipari, retim, depolama, deme ve benzeri pek ok ilemin

16 17

Gven, a.g.e., s.10. Mevlt zer, Denetim, zkan Matbaaclk, Ankara, 1997, s.79. 18 zer, a.g.e., s.80. 19 Baran zeren ve Mustafa Ekinci, ngiltere Kamu Sektrnde Denetim Standartlar, Saytay Yaynlar, Ankara, 2004, s.3,

10

yeterliliinin,

ynetimin

tespit

ettii

yntemler

ile

alma

yntemlerinin

uyumluluunun aratrmasn yapar ve edindii kanaati bir raporla bildirir.20 denetim kamu kurum ve kurulular iin tanmlandnda, bir kurum bnyesinde bulunan ve kurum ynetimi tarafndan olas yolsuzluklar, hatalar ve verimsiz uygulamalar en aza indirmek amacyla, kurumun sistemlerini ve prosedrlerini kontrol etmek ve deerlendirmek zere grevlendirilen birimin faaliyetidir.21 Bir kurum idaresince grevlendirilen denetim elemanlarnn kurumun i kontrol sisteminin dzgn alp almadn deerlendirmek amacyla hesaplarn doru, denk olup olmadn aratrmak, kurumun verimsiz almalarn en aza indirmek amacyla yaplan denetimdir. 22 denetimin kaytlarn kontrol, hata ve hileli ileri ortaya karmak, planlarn uygulanp uygulanmadn kontrol etmek gibi genel grevleri olmakla birlikte yetersizlikleri gstermek ve iyiletirmelere ynelik tavsiyelerde bulunmak zere idari kontrol sistemlerini izlemek ve daha sonra st ynetime raporlama grevleri de vardr. Bunun kapsamnda ise farkllklar olabilir ve hem dzenlilik hem de performans denetimlerini ierir.23

2. Dier Denetim Biimleri


Yukarda belirtildii zere i denetimi, denetimin snflandrlmas ierisinde bir yere koymak gerekirse bu snflama yaplan amaca gre farkl ekillerde yaplabilir. Denetim hizmetleri ile ilgili terimlerin okluu, dankl, kavram ve tanmlarn farkll bir probleme yol aabilmektedir. Denetim, tefti, kontrol, revizyon gibi kavramlar rasgele ve birbirine e veya deiik anlamlarda kullanlmaktadr.24 Denetimin aklanmasndan sonra bu kavramlarn da netletirilmesi gerekmektedir.

20 21

Gven, a.g.e., s.11, Sacit Yrker, Denetim Terimleri, Saytay Yaynlar, Ankara, 1999, s.9. 22 Zekeriya Aydn, Trkiyede Belediyelerin Denetimi, (Yaymlanmam Yksek Lisans Tezi, Gazi niversitesi SBE, 1996), s.75. 23 Recep Sanal, Trkiyede Ynetsel Denetim ve Devlet Denetleme Kurulu, Trkiye ve Ortadou Amme daresi Enstits, Ankara, 2002, s.15,16. 24 Halim tr, dari Denetim, (Yaymlanmam Yksek Lisans Tezi, Gazi niversitesi SBE, 1984), s.1.

11

a. Tefti
Trk Dil Kurumu szlnde tefti; Bir grevin yolunda gidip gitmediini anlamak iin yaplan denetleme eklinde tanmlanmtr.25 Kurumlarda yaplmakta olan ilerin mevcut mevzuata (kanun, tzk, ynetmelik, genelge ve emirlere) uygun olarak yaplp yaplmadnn yetkili kimseler tarafndan denetlenmesine ve gzetlenmesine tefti denir.26 Tefti, mevcut hukuk dzenine uygun olarak en verimli ekilde, belirlenen hedeflere zamannda ulalp ulalamad, amaca ynelmede kullanlan metotlarn, yaplan ilem ve eylemlerin uygunluu, hizmet kalitesini salayp salamad konularn aratrmak ve kontrol etmek, ulalmas ngrlen hedeflerden ve mevzuattan sapmalar varsa, bunlar ve meydana geli nedenlerini ortaya karmak ve bu sapmalarn dzeltilmesi iin uygulaycya ve kuruluun bandaki yneticiye k tutacak ekilde zm olabilecek en iyi ve tutarl tavsiyeleri sunmaktr. Kurumlarn bnyesinde yer alan tefti kurullarnn tefti ve denetlemeleri, kurulularn kendi kendilerini denetlemesi yani yetki devri suretiyle i denetim veya hiyerarik denetim ve mahiyeti itibariyle de idari denetim niteliindedir. Kurum ve kurulularn belli bir sisteme gre idari yoldan denetlemeleri kural olarak bnyelerindeki tefti kurullar eliyle yaplmaktadr. Tefti kurullar tarafndan yaplan bu denetimler her ne kadar idari kademelerin takip ve kontrol grevlerinin yetki devri suretiyle bir uzman kadroya yaptrlmas gibi grnse de, uygulanan yntem, kapsam olarak yani denetlemenin bir zaman ve ilem boyutu ile snrlandrlmas, bu snrlar iinde denetlemenin btn i ve ilemleri kapsayacak ekilde yrtlmesi ve denetlemenin en byk hiyerarik amir adna yaplmas gibi hususlar dikkate alndnda tefti kurullarnn denetimi, nitelik ve nicelik ynnden hiyerarik denetimden nemli lde farkllklar gstermektedir.27 Kurumlarn i ve ilemleri temelde, hizmet programlarnn fiiliyata

geirilmesinden ibarettir. Tefti ve incelemelerin de bu programlara ve onlarn uygulama ve deerlendirilmesine ynelik olaca tabidir. Uygulamalar da bu tespiti teyit eder mahiyettedir. Ancak hizmet programlarnn tefti ve denetlenmesinde hem mevzuata uygunluk ve hem de verimlilik aratrmas yaplmas, yani teftiin btn
Trk Dil Kurumu, www.tdk.gov.tr. tr, a.g.e., s. 2. 27 Osman Erdem, Trk Tefti Sistemine Genel Bir Bak, Tefti Sisteminin Bugn ve Gelecei 1. Tefti Semineri, Denet Yaynlar, Ankara, 1988, s.20.
26 25

12

fonksiyonlarnn yanstlmas ideal olmakla beraber; inceleme ve aratrmalarn daha ziyade mevzuata uygunluk boyutlarnda kald ve uygulanan yntemin verimlilik aratrmas ve llmesine yeterince elverili olmad gzlenmektedir. Bunun sebepleri ise zellikle kurumlarda hizmet standartlarnn belirlenememesi ve verimlilik lmne elverili istatistik yntem ve tekniklerin istenen dzeyde gelitirilip uygulamaya konamamasdr. Bu aklamalar nda teftilerde bugn uygulanan yntem ksaca; - Kuruluun, mfetti tarafndan incelenen i ve ilemlerinin mevzuata uygun olmas -Denetlenen kurum veya kuruluun almalarnn elverili, verimli ve yeterli olmas gerektii eklinde zetlenebilir.28 Geleneksel tefti ile modern i denetimin farklarn genel olarak belirtmek gerekirse;29 denetim risk bazldr; fakat teftite risk deerlemesi yaplmaz, denetimde denetiminde kaynak maliyetini dikkate alnr; fakat teftite kendi maliyeti sorgulanmaz, deneti, denetim esnasnda alanlarn gr ve nerilerini alr; fakat mfetti st ynetimin nerileri dorultusunda planlama yapar, denetimde performansn llmesi kstastr; fakat teftite performans deerleme kstas zayftr. denetim sistematik ve sreklidir; fakat tefti kesintilidir ve sistematik deildir, denetimin idareye gven salamas esastr; fakat tefti darenin yanln araycdr, denetim dareye danmanlk yapar, tefti ise gerektiinde nerilerde bulunur, denetim ynetimin bal bir parasdr; fakat teftite ynetime ballk zayftr,
28 29

denetim dareyi gelitirme amaldr, tefti ise mevzuata uygunluk amaldr,

Erdem, a.g.e., s.23. Tapu ve Kadastro Genel Mdrl Denetim Koordinatrl, Denetim Tantm Toplants 07. Aralk.2007,http://www.tkgm.gov.tr/turkce/dosyalar/diger/%C4%B0c%20Denetim%20Tan%C4%B1t%C 4%B1m%20Toplant%C4%B1s%C4%B1%20Sunumu.ppt#256,1, (29.05.2008), s.27.

13

denetim denetimin tm trlerini kapsaycdr. Ancak tefti genel olarak uygunluk denetimi ile snrldr,

deneti yolsuzluk ve usulszlk konusunda uzmandr. Ancak mfetti iin soruturma asli grevdir,

denetim gemi olduu kadar gelecee odakldr. Fakat tefti gemie dnktr,

denetim yazl kurallara sahiptir. Ancak tefti genellikle teamllere gre hareket eder.

b. Kontrol
Genel olarak bir kurumun amalarna salkl bir ekilde ulamasn salayacak nlem ve yntemler dizisine kontroller ad verilmektedir. Bu kontrollerin oluturduu btne ise Kontrol Sistemi denilir. 30 Kontrol en geni anlam ile; arzulanan bir gayeye ulalp ulalmadn ve hangi lde ulaldn tahkik etmektir. Dier bir ekilde kontrol bir karlatrma, olan ile olmas gerekenin karlatrlmasn, aralarndaki farklarn giderilmesini ierir. Buna gre kontrol bir lme tartma ilemidir.31 kontrol bir rgt ynetiminin ayrlmaz bir paras olup; faaliyetlerde etkinlik, verimlilik, finansal tablolar ile ilgili raporlar dahil olmak zere finansal raporlama ve i ile d kullanma ilikin dier raporlarn gvenilirlii, yrrlkteki yasalara ve dzenlemelere uygunluk amalarnn gerekletirilmesi konusunda makul bir gvence salayan bir faaliyettir.32 kontrol ayrca varlklar korumada, hatalar ve yolsuzluklar nleme ve ortaya karmada ilk savunma hatt olarak ilev grr. Kontrol, bir kurumun ilemlerinin ve kaytlarnn yapld srada, bunlarda dzen ve gvenlii salamak amacyla uygulanan nlemlerin tmdr. En belirgin

Cemal Elita, Kontrol nlem ve Yordamlarnn Deneti Asndan Rol ve nemi, Denetim Dergisi, Say. 8, Yaz 2003-2004, s.34. 31 Nurdan zdil, Denetim Sisteminin Genel Esaslar ve Uygulamal rnei, (Yaymlanmam Yksek Lisans Tezi, Gazi niversitesi SBE, 1986), s.5. 32 Mahmut Demirba, Kontrol ve Denetim Faaliyetlerinin Kapsamnda Meydana Gelen Deimeler, stanbul Ticaret niversitesi Sosyal Bilimler Dergisi, Yl.4, Say.7, Bahar 2005/1, s.169.

30

14

zellii srekliliktir.

letmelerdeki kontrol, iletme btelerini, programlarn,

sorumluluk snrlarn, retim ve organizasyon durumlarn srekli olarak denetlemek, verimlilik iin gerekli ortam hazrlama almalar gibi iletmeye faydal denetimin tmn iine alr.33 Kontrol ve denetim bir birine ok yakn ve birbirini tamamlar niteliktedir ve birbirine olduka yakn hatta i ie gemi kavramlardr. Kontrol, ilemlerin defter ve belgelere kaydedilmesine kadar geen srede bu ilemin doru ve dzenli olarak kaydedilmesi iin yaplan srekli almalar ifade ederken, denetim bu ilemlerin dzenlilik ve doruluk derecelerinin tespiti iin kaydedildikten sonra yaplan almalar ifade etmektedir. Bu balamda kontroln ilem ncesi, denetimin ise ilem sonras bir nitelie sahip olduu sylenebilir.34 Bu iki kavram arasnda; kontroln devaml bir faaliyet olmas; denetimin iin sonucuna gre bir defa yaplmas; kontroln e anl olarak yrtlmesi, denetimin gemie dnk olmas; kontrolde mekanik aralar kullanlabilmesi, denetimin insan tarafndan gerekletirilmesi; kontrolde kurumdan bamsz olma mecburiyeti olmamas, denetimde ise bamsz olma mecburiyetinin olmas gibi farklarn mevcut olduu grlmektedir.35 kontrol, bir kurumun mali ynetim ve hizmet sunum kalitesini gvence altna almakta kullanlan bir sistemken, i denetim sz konusu sistemin etkinlik ve yerindelik denetimi anlamna gelmektedir.

c. Revizyon
Revizyon, Latince revidere kknden gelmekte olup, gzden geirmek, tekrar bakmak, tekrar incelemek, tehis etmek gibi anlamlar tamaktadr. Uygulamada revizyon kavram daha ok muhasebe ile ilgili incelemelerde kullanlmakta, iletme faaliyet ve sonularnn incelenmesini ve denetlenmesini kapsamaktadr. Revizyon; kontrol, tefti ve denetleme iin zorunlu bir gzden geirme veya aratrmadr. Revizyon daha nce yaplm olan ilemlerin, nitelikleri, oluumlar ve salklar
33 34

Gven, a.g.e., s.5. Mustafa Baltac ve Serdar Ylmaz, Yerel Ynetimlerde Hesap Verebilme Mekanizmasnn nemli Aktrleri: Kontrol ve Denetim, Mali Yerelleme: Teori ve Uygulama zerine Yazlar, Aye Gner (drl.), Gncel Yaynclk, stanbul, Mays 2006, s. 258. 35 Fermani Mavi, Stratejik Denetim, Anadolu niversitesi . .B.F. Dergisi, Cilt.6, Say.2, Kasm 1988, s.92.

15

bakmndan defter kaytlarna, kantlayc belgelere dayandrlarak sonradan eletirel bir grle yeniden ele alnp analiz edilmesini hedefler.36

d. D Denetim
D denetim, i denetimden ayr olarak, iletmenin kendi eleman olmayan denetiler tarafndan yaplan denetimi ifade etmektedir. letmelerde yaplan d denetimin temel fonksiyonu, iletmenin karllk, verimlilik, etkinlik gibi faaliyet sonularn deerlendirmektir. Bu deerlendirmeler ierisinde en nemlisi hem karllnn ortaya konulmas hem de yaplan ilemlerin kendileriyle ilgili mevzuat hkmlerine uyup uymadnn belirlenmesidir.37 D denetilerin, iletmelerin muhasebesinin ve mali tablolarnn muhasebe ilke ve kurallarna, gereklere ve yasalara uygunluunu aratrmas ve bu konudaki tarafsz grlerini ilgililere sunmalar d denetimin konusu iine girer. D denetim ticari ve mali verilerle birlikte ve bu verileri ynetimin deerlendirmesinde ve yorumlamasndaki olumlu ve olumsuz ynleri belirler.38 D denetim kamu kurulular asndan tanmlandnda; d ve denetlenenden bamsz bir birim tarafndan hesaplar, mali tablolar ve ilemler ile mali ynetimin dzenlilii ve mevzuata uygunluu hakknda gr bildirmek amacyla yrtlen faaliyetlerdir. Daha dar bir yaklamla, bir kamu kuruluunun eylem ve ilemlerinin baka bir kamu kuruluu tarafndan denetlenmesi de d denetim olarak nitelenebilmektedir.39 Yerel ynetimlerin kendilerine verilen zerklik gerei kullandklar yetkilerin olumlu sonu verip vermedii, hizmetlerin istenilen dzeyde gerekletirilip gerekletirilmedii yaplacak denetimlerle belli olur. Denetim ilke olarak zerklie sahip yerel ynetimlerin i denetim organnca yaplmakla birlikte, lke karlarnn korunmas ve hizmetlerde birliin salanmas amacyla ulusal ve merkezi dzeydeki d

Yusuf ahan, Trk Denetim Sistemine Genel Bir Bak, http://www.sskteftis.org/yazi/denetim.htm., (04 Aralk 2006), s.2. 37 Turgay Ergun ve Aykut Polatolu, Kamu Ynetimine Giri, Trkiye ve Ortadou Amme daresi Enstits Yayn, Ankara, 1988, s.353. 38 Gven, s.12. 39 Ergun ve Polatolu, a.g.e., s.353.

36

16

denetim organlarnca da yaplabilmektedir.40 te yerel ynetimlerin kendileri dnda baka bir kurulu tarafndan denetlenmesi d denetim olarak tanmlanabilir. D denetimi idari denetim, yarg denetimi, siyasi denetim, kamuoyu denetimi olarak snflandrabiliriz.

C. DENET M N UYGULAMA ALANLARI


denetimin uygulamas iletmenin byklne, gelime durumuna, yneticilerin bilgileri kullanma yeteneine bal olarak bir rgtten dierine byk deiiklikler gsterir. Ancak belli amalar vardr ki bunlar da rgtn byklne, gelime oranna, yneticilerin bilgilerine, kullanma yeteneine baklmakszn benzer uygulamalar yaplr. denetimi yerine getiren kii nce i kontroln yeterliliini belirlemeli daha sonra kurum politikas ve yntemlerine uyulup uyulmadna bakmal ve bundan sonra gerekli deiiklikleri belirleyerek, politikann deimesinin gerekip gerekmedii zerinde durmaldr.41 denetinin neyi baarmas gerektii konusundaki dikkatli inceleme, kendi iverenine ve ayn zamanda bamsz denetiye yapaca ilerde yol gsterir. deneti, i denetimin yaplmas srasnda mali denetim, uygunluk denetimi, faaliyet denetimi ve ekonomik denetim yntemlerini kullanarak denetimini gerekletirir. Aada bu denetim trleri zerinde durulacaktr.

1. Mali Denetim
Mali denetim, mali tablolarn denetimi ve finansal denetim olarak da ifade edilmektedir. Mali denetim, bir kurumun mali tablolarnn nceden belirlenmi kriterlere uygun olarak dzenlenip dzenlenmedii konusunda bir gr belirlemek amacyla bu mali tablolarn incelemesini ierir.42 Mali tablolarn denetimde ama, finansal tablolarn bir btn olarak saptanm ltlere gre uyum iinde bulunup bulunmadklarn aratrmaktr. Genel kabul grm muhasebe ilkeleri dorultusunda hazrlanmalar gereken ve denetim kapsamna giren finansal tablolar bilano, gelir
40

Nuri Tortop, Mahalli dareler, Yarg Yaynlar, Ankara, 1999, s.20. zdil, a.g.e., s.57. 42 ahan, http://www.sskteftis.org/yazi/denetim.htm., s.3.
41

17

tablosu, finansal durumlardaki deimeler tablosu vs.dir. Deneti finansal tablolar denetlerken, bu tablolarn deiik gruplarca deiik amalar iin kullanlaca hususunu gz nnde tutar.43 Mali tablolar denetimini dier denetim trlerinden ayran en nemli zellik mali tablolar denetiminin faaliyet sonularna ynelik olmasdr. Faaliyet sonularn etkileyebilecek btn ilemlerin denetim kapsamnda olaca dnlrse bu ilemlerin yapld yahut gerekletii andan itibaren denetim yaplabilecektir. Mali tablolar denetimi iin dnemin kapanm ve mali tablolarn dzenlenmi olmas gibi bir zorunluluk da yoktur. Denetimin asl amacnn hata, hile ve aykrlklar tespit etmek deil nlemek olduu da dnlecek olursa denetimin yaplma zaman hakknda daha salkl karar verilebilecektir. 44 Mali tablolarn denetimi sadece ynetime bilgi sunmak amacyla yaplmaz. Mali tablolar denetiminden kurum ile kar ilikisi bulunan btn gruplar yararlanabilir. Mali tablolar denetiminin i denetiler tarafndan yaplmas durumunda denetim sonular ynetime verilecek raporlarda belirtilir. Denetim sonucunda olumlu gre ulalamaz ve mali tablolarn gerek durumu yanstmad anlalrsa mali tablolarn yeniden dzenlenmesi gerekir.45

2. Uygunluk Denetimi
Bu denetim tr, dzenlilik veya usul denetimi eklinde de ifade edilmektedir. Uygunluk denetimi bir rgtn mali ilemlerinin ve faaliyetlerinin belirlenmi yntemlere, kurallara veya mevzuata uygun olup olmadn belirlemek amacyla incelenmesidir. Bu denetim trnde belirlenmi kriterler, farkl kaynaklar tarafndan oluturulur. rnein ynetimin kabul ettii i kontrol prosedrleri, mali ilemleri ve faaliyetleri lmede i denetiler tarafndan kriter olarak alnr. Uygunluk denetiminde denetimin konusu, rgtn mali ilemleri ve faaliyetleridir. 46 Bu denetleme trnde denetlenen kurumun, personelince tutulmu olan kaytlar ve yaplm olan ilemler, ana szleme hkmleriyle, kanunlarla, tzk ve ynetmeliklerle, ynetimin tespit ettii
43 44

Gredin, a.g.e., s.19. zer,a.g.e., s.68. 45 zer, a.g.e., s.69. 46 Celal Kepeki, Bamsz Denetim, Siyasal Kitabevi, Ankara, 2000, s.2.

18

politikalarla ve nc ahslar ile yaplan szleme hkmleri ile karlatrlr.47 Konuyu biraz daha amak gerekirse, uygunluk denetiminde i deneti iin; finansal nitelikli ilemler, kaytlar ve raporlama sistemi bilgiyi oluturur. Sadece ilemler ve kaytlar zerinden denetim yaplr. ltler ise Genel Kabul Grm Muhasebe lkeleri, st ynetim tarafndan belirlenen iletme ii kurallar, Muhasebe Usul ve Esaslar, Tek Dzen Muhasebe Sistemi ve Yasalardr.48 Uygunluk denetimi iin kesin bir zaman tayini doru olmayacaktr. Ancak uygunluk denetiminin iletme ynetimi tarafndan yaplyor olmas faaliyet sonularyla deil de dorudan faaliyetlerle ilgili olmas uygunluk denetiminin dnem kapanmadan yaplmas gerektii eklindeki bir grn doruluunu teyit edecektir. nk denetimden beklenen asl ama hata, hile ve dier usulsz ilemlerin tespitinden ziyade bu fiillerin ilenmesini yahut yaplacak yanl uygulamalarn nne geilmesini salamak eklinde aklanabilir. Oysa faaliyet dnemi ierisinde uygunluk denetiminin yaplmas durumunda belirlenen politikalardan sapmalar, yanl uygulamalar hemen tespit edileceinden dzeltme imkn olacaktr.49

3. Faaliyet Denetimi
Faaliyet denetimi, performans denetimi ve iletme denetimi olarak da ifade edilmektedir. Kuruluun rgtsel yapsn, i kontrol sistemlerini, i akn ve ynetimin baarsn saptamaya ynelik geni kapsaml bir denetimdir.50 Faaliyet denetimi ynetimin ilemleri zerindeki yetkilerini kullanmada birer ara olan karar sreleriyle ilgili prosedr ve kaytlarla organizasyon planlarn kapsar. 51 Bir baka anlatmla faaliyet denetimi, rgtsel faaliyetlerin sistematik bir biimde incelenerek, bu faaliyetler iin kullanlan kaynaklarn etkinlik ve verimlilie ilikin sonularnn saptanmasdr.
52

Etkinlik, rgtn belirlemi olduu

47 48

Gven, a.g.e., s.9. Elita, a.g.e., s.37. 49 zer, a.g.e., s.73. 50 Gredin, a.g.e., s.21. 51 zdil, a.g.e., s.59. 52 Elita, a.g.e., s.37.

19

hedeflerine ulamasnn lsdr. Verimlilik ise, belirlenmi hedeflere, bu hedeflere ulamak iin kullanlan kaynaklarn birbirine orandr.53 Faaliyet denetimi, finansal ve finansal olmayan bilgileri deerlemek konusunda son derece sbjektif bir konu olduundan, faaliyet denetimi ynetim danmanlna benzer. Denetimin sonunda faaliyetlerde etkinlik ve verimliliin artrlmasna ilikin nerilerde bulunulur. Faaliyet denetimi, kamu ve zel sektr iletmelerinde i denetiler tarafndan yerine getirilir.54 Faaliyet denetimi gerek mali tablolar denetiminden gerekse uygunluk denetiminden daha kapsamldr. Faaliyet denetimi bir btn olarak iletme faaliyetlerinin etkinliini olumlu ya da olumsuz ynde etkileyebilecek btn faaliyetlerle, i ve ilemlerle ve i ve ilem sreleriyle, bu nitelikte alnan btn kararlarla ilgilenir. Faaliyet denetimi, i ve ilemlerin yahut bilgi ve belgelerin muhasebeye ilikin olup olmad yahut parasal deer ierip iermedii veya finansal nitelikte olup olmad ile ilgilenmez.55 Faaliyet denetimi i denetimin doal bir uzantsdr. Faaliyet denetimini i denetimden tamamen bamsz dnmek de mmkn deildir. denetimde olduu gibi faaliyet denetiminde de nerilen kesin bir zaman dilimi bulunmamakla birlikte faaliyet denetiminin de amac gz nne alndnda, denetimin faaliyet dnemi ierisinde yaplmasnn daha doru olaca aktr.56 Faaliyet dnemi kapandktan sonra yaplacak denetimin etkinlii faaliyet dneminde yaplacak denetiminin etkinliine nazaran ok daha dk olacaktr. Zira tespit edilen, baar ve etkinlii olumsuz ynde etkileyen faktrlerin o faaliyet dnemi iin ortadan kaldrlmas imkn bulunmayacaktr.

53 54

Ouz Onaran, rgtlerde Denetim, Amme daresi Dergisi, Cilt. 10, Say.1, (Mart 1977), s.31. ahan, http://www.sskteftis.org/yazi/denetim.htm., s.4. 55 zer, a.g.e., s.76. 56 zer, a.g.e., s.78.

20

K NC BLM MODERN DENET M S STEM

Bu blmde modern i denetim sistemi ana hatlaryla analiz edilecektir. denetim, organizasyon iinde bamsz bir biimde kurulan ve kurumun faaliyetlerini bamszca inceleyen, analiz eden ve deerlendiren bir ynetim fonksiyonudur. Bu fonksiyon, ynetimi inceledii konularla ilgili olarak bilgilendirir, onlara neri gtrr, danmanlk yapar, analiz ve deerlendirmelerini aktarr. denetimin amac gzden geirilen faaliyetlerle ilgili nesnel analizler, deerlendirmeler, tavsiyeler ve yorumlar yaparak ynetimin tm yelerine sorumluluklarn etkili bir biimde yerine getirmekte yardmc olmaktr. denetim bir ynetsel kontroldr, dier kontrollerin etkinliini ler ve deerlendirir. denetim ynetim hedeflerinin gerekleme yolunda olduu konusunda yeterli gvence salamada yararlanlan bir ynetim aracdr. Bu nedenle, i denetim yapsnn yeterliliinden ve etkinliinden ynetim sorumludur.

A. DENET M, DENET LER VE MESLEK KURULULARI


1. Denetimin Tanm ve Kapsam
Modern tanm ile i denetim; standartlar dorultusunda, kurumlarn her trl etkinliini denetlemek, katma deer yaratmak ve organizasyonun alma tarzn gelitirmek zere tasarlanan bamsz ve objektif danmanlk faaliyetidir. 57 rgtn faaliyetlerinin kurulu amalar dorultusunda, verimlilik ve rekabet gcn artracak biimde ynlendirilmesini, rgtn varlklarnn rasyonel olarak ynetilmesini, yatrm ve ynetim danmanln, kurumda hata ve hilelerin nlenmesini salamaya ynelik
57

Ali Rza Ekazan, Sektr Reel, ya Denetim?, Denetim Dergisi, Say.4, Yaz 2002, s.24.

21

ynetime bal ancak yrtt faaliyet ynnden bamsz denetiler tarafndan yrtlen denetimdir.58 Bu tanmlamalardan hareketle ieriinden i denetimin standartlara uygunluk salamakla birlikte daha ileri hedefler tadndan bahsedilebilir. Gnmzde rgtler iin bilgi sistemleri ve elektronik uygulamalardaki karmak yap, kreselleme olgusu, hzl deiim ve rekabet ortam, yeni ve karmaklaan yasal dzenlemeler vb meydana gelen baz deiiklikler, kurum ynetimlerinden yeni beklentilere neden olmakta ve talepleri artrmaktadr. Bu beklentilerin en nemlileri arasnda risk ynetimi, kurumsallk, kontrol gibi kavramlarn n plana kt grlmektedir. Bu talepler karsnda i denetimin anahtar rol oynayabilecei dncesi gelimi ve i denetilerin alma alanlar kontrolle snrl kalmayp risk ynetimi ve kurumsall da kapsayacak ekilde genilemitir.59 Bu aklamalar nda i denetimden beklenenler, ilave bir deer hizmeti verilmesi, kurumun stratejileri ve faaliyetleriyle ayn izgide olmas, ynetimin nne geerek yapc nerilerde bulunmas, nemli kontrol konularna odaklanmas, tavsiyelerin yerine getirilmesi, etkin ve verimli bir i denetim faaliyetinin ifa edilmesidir. denetimin faaliyet alan genellikle birbirleriyle ilikili drt rolden oluur. Bunlar danmanlk rol, uygulayc rol, raporlama rol, dzenli test etme roldr. denetimin zellikle danmanlk rol ynetim iin olduka yararldr. Danmanlk hizmeti sadece sorunu dzeltme deil, ynetimin kabiliyetlerini de gelitirmek, teknik durumlarda kararlar vermek ve programlar gelitirmektir.60 Dier bir adan i denetimin faaliyet alann nitelik itibariyle ikiye ayrmak mmkndr. Bunlar koruyucu i denetim ve yapc i denetimdir. Koruyucu i denetim, iletmede mevcut kontrollerin srdrlmesi ve uygulanmasnn salanmasna alr. Yapc i denetim ise, mevcut kontrol tekniklerinin deerlemesini yaparak nasl daha etkin hale getirebilecei ile ilgilenir.61 denetim tanmndan da anlald zere, kesinlikle kurulutan bamsz ve rgt dnda icra edilen bir faaliyet deildir. Denetim bizatihi kuruluun kendisi iin

58

Mnevver Ylanc, Denetim, Osman Gazi niversitesi Yaynlar, Eskiehir, 2003, s.9. Ylanc, a.g.e., s.14. 60 aban Uzay, letmelerde Kontrol Sistemini ncelemenin Bamsz D Denetim Karar Srecindeki Yeri ve Trkiyedeki Denetim Firmalarna Ynelik Bir Aratrma, Sermaye Piyasas Kurulu Yaynlar, Ankara, 1999, s.39. 61 Ylanc, a.g.e., s.142.
59

22

yaplmaktadr. Bu balamda kamu idarelerinin, ynetim ve hesap verme sorumluluklar gerei denetimin yaplmas gerekmektedir. Yneticiler kendilerine kanunlar ve ilgili mevzuat ile yklenen sorumluluklar gerei etkin ve yeterli ileyen bir denetim faaliyetinin kurulmasn ve iletilmesini salamakla ykmldrler. Bu anlamda, kurumsal dzeydeki i denetim faaliyetinin ilk fonksiyonu esas itibariyle o idarenin st yneticilerine gvence vermektedir. Ayrca i denetim, kamu denetiminin tabiat gerei idarenin ynetim mercileri yannda halka, kamuoyuna, parlamento ve yerel meclislere, d denetim organna ve dier ilgililere de dolayl olarak bir gvence verir. Denetimin ikinci fonksiyonu zelde st yneticiye genelde ise idareyi oluturan birimlere danmanlk hizmeti verilmesidir. denetim gvence ve danmanlk fonksiyonlaryla katma deer oluturmak suretiyle idarenin faaliyetlerini gerekletirir.62 denetimde, organizasyonun ynetimi, faaliyetleri ile bilgi sistemlerini kapsayacak kontrollerin yeterlilii ve etkinlii deerlendirilmelidir. Bu deerlendirme; faaliyetlerin etkinlii ve verimliliini, finansal ve operasyonel bilgilerin gvenilirliini ve btnln, faaliyetlerin yasa, dzenleme ve szlemelere uygunluu, varlklarn korunmasn iermelidir.63

2. Denetiler
Kurumlarn i denetimi, i denetiler eliyle yaplr. Gnmzde kurumlar iin i denetiler baarda anahtar rol oynarlar. Kurumun srelerini, faaliyetlerini ve hedeflerini incelerler. Ynetimin tm seviyelerine objektif, bamsz ve profesyonel nerilerde bulunurlar ve srekli geliimin nn aarlar. denetiler aratran, bildiren ve analiz eden kiilerdir. En etkin ve deerli i denetiler gnn koullarn yakndan takip ederler ve konulara hakim kalabilmek iin bilgilerini srekli gncellerler. Profesyonel i denetiler problemleri ele alr ve performans artrr. Organizasyonun en yksek ahlak dzeyinde ilemesine yardm ederler. Uluslararas Denetim Enstitsne gre i denetiler, direkt olarak ynetim kuruluna ve denetim komitesine

Cemil Sabri Midyat, Tefti, Geleneksel Denetimden Denetime 1, http://www.stratejikboyut.com/index.php?option=com_content&task=view&id=1421&Itemid=1, (09.04.2007), s.8. 63 Ahmet Bapnar, Kamuda Denetim ve Merkezi Uyumlatrma Fonksiyonu, Maliye Dergisi, Say 151, Temmuz-Aralk 2006, s.25.

62

23

fonksiyonel rapor vermeli ve genel mdr ile aralarnda idari ilere dayanan daha gevek bir ba bulunmaldr.64 denetiler iin gerekli bilgi yaps genellikle u konulardan oluur. Muhasebe ve finansman, denetim, davran bilimi, iletiim, bilgi ilem, iktisat, iletme hukuku, saysal yntemlerdir. Bunlarn nemli bir ksm lisans dzeyinde iletme eitimi ile salanabilir. Uluslararas alanda i denetilik sertifikas alabilmek iin aday, Uluslararas Denetiler Enstits (IIA) tarafndan uygulanan, ylda iki kere yaplan ve iki gn sren bir snav baarmak zorundadr.65 denetilerin grevlerini meslee badar ekilde yerine getirebilmeleri iin sahip olmas gereken baz nitelikler mevcuttur. Uluslararas Denetiler Enstitsnn 1210 ve 2420 kodlaryla ortaya koyduu standartlar ierisinde; i denetilerin mesleki yeterlilie sahip olmas, drst olmas ve gerekleri ifade etmesi, tarafsz olmas ve bilgi ve belgeleri objektif bir ekilde deerlendirmesi, aratrma ve gzlem becerisi olmas, problem zme ve analitik dnme becerisi, iletiim becerisi olmas, etkin dinlemeye sahip olmas, phecilik, raporlama becerisinin olmas gibi nitelikleri vardr. 66 Bir organizasyonun yz yze kald riskleri tehis etmekte i denetilerin etkin becerileri nemli rol oynar. Denetiler bu riskleri incelerken risklerin kaynaklarn aratrmal, her risk iin nispi bir deer koymal ve sre iinde iletiim yollarn ak tutmaldr. Bu sadece ynetimle yakn ve paha biilmez bir iliki yaratmakla kalmaz, ayrca denetinin gelien konular ve imkanlar hakknda bilgi sahibi olmasn salar. denetiler bilgiyi aratrp bir araya getirirken, bilginin somut temellere dayandndan ve eksiksiz olduundan kesinlikle emin olmaldrlar. Ayrca st ynetim ve denetim komitesinin onlardan denetim sreci hakknda geribildirim beklediinin farknda olmaldrlar. Yetkili ve profesyonel i denetiler organizasyon srelerinin ekil ve verilerini doru ve abuk bir ekilde alglarlar ve srekli geliim iin aba sarf ederler.

64 65

Hepsi Bizim Gnlk imiz, Denetim Dergisi, Say.11, Bahar 2005, s.16. Uzay, a.g.e., s.40. 66 Burak nl, Denetilerde Bulunmas Gereken Nitelikler, Denetim Dergisi, Say.12, Yaz 2005, s.18.

24

denetiler, kukusuz i kontroln incelenmesi ve gelitirilmesi konusunda tavsiyelerde bulunmakla direkt sorumlu kiilerdir. Bu konuda, Denetiler Enstits 2120 nolu kontrolle ilgili standard dzenlemitir. Standarda gre, i denetim eylemi organizasyondaki kurumsal, faaliyetsel ve bilgi sistemleri zerindeki kontrollerin uygunluu ve etkinliini deerlendirmektedir. denetiler ynetime geni bir dizi denetim ve danmanlk hizmeti sunmaktadrlar. denetiler tarafndan yerine getirilen denetim hizmetleri finansal, uygunluk ve faaliyet denetimleri olarak gruplandrlabilir. Finansal tablolara temel oluturan muhasebe bilgilerinin doruluk ve gvenilirliini aratrmak ve bu bilgilerin yer ald kayt ortamn ve finansal raporlar incelemek, hata ve yolsuzluklar bulmak ve nlemek, kaytlarda yer alan varlklarn iletmede var olup olmadn deerlemek finansal denetimin kapsamn oluturur. Faaliyet denetimi ise, kurumun rgtsel baarsn, i kontrol sistemini, i aklarn ve ynetimin baarsn aratrmaya ynelik geni kapsaml bir faaliyettir. kontrol sisteminin etkinliinin ve yeterliliinin deerlendirilmesi i denetilerin asl uralar olup i denetinin uygunluk denetimi ynn oluturur.67 Bu yaplan iler i denetilere organizasyonda geni bir perspektif oluturmay gerekli klar. denetiler bu sorunlar zmek iin fikirler retirler. Srekli en iyiye ulamak iin alrlar. denetimin meslek statsne ykselmesi geni iletme toplumunun bu meslei tanmasyla balamtr. denetim uzun ve sistematik almayla salanacak belirli bir bilgi birikimini gerektirmektedir. Meslee girmek uzun ve zel bir eitim srecinin, mesleki birlik ruhunun, bu i ile ilgili yaynlarn, i ile ilgili uygulamadaki snrlamalarn, mesleki standartlarn olmas ve bu meslek ile uraanlarn i deneti diye tannmas bu bilgi birikiminin olumas sreleridir.

3. Denetim Sisteminin Geliimi ve Mesleki rgtler


Tarihi sre ierisinde hem i denetimin hem de d denetimin gemii eski medeniyetlere dayanmaktadr. 20. yzyla gelindiinde i denetimin kapsam da deimeye balamtr. Kurumlarn srekli denetim hizmetine ihtiya duymalarnda

67

Uzay, a.g.e., s.38.

25

bymeleri yannda bu konudaki yasal dzenlemelerin de etkisi olmutur. Bu ihtiyacn d denetiler tarafndan karlanmas hem daha maliyetli hem de yneticiler ayrntl analizlere ihtiya duyduklar iin daha g olmaktayd. te bu ihtiya, kurumlarda i denetilerin grevlendirilmesine yol amtr. denetim son krk yl ierisinde gerek hacim gerekse etkinlik bakmndan nemli bir meslek haline gelmitir. Bu sre ierisinde etkili bir meslek birlii kurulmu, i denetimin kapsam ise finansal denetimden faaliyet denetimine doru genilemitir. denetimin gndeme daha sk gelmeye balamas 1990l yllarn ortalarndan itibaren Amerika Birleik Devletlerinde grlen youn irket iflaslaryla artmtr. Birden fazla bilim arasndaki etkileimin eseri olan i denetimi zel sektrde ortaya karan nedenler, organizasyonlarn ok fazla bymesi, youn rekabet basks sonucu kaynaklarn daha etkin kullanlma zorunluluu ve faaliyetlerin karmaklamas nedeniyle riskleri doru ekilde tanmlama ihtiyacdr.68 Geni ve karmak yapdaki irketlerin ortaya kmas ile denetim

fonksiyonunun geliimi de hzlanmtr. Bunun sonucunda denetim uluslararas nitelikte rgtlenmelere ihtiya duymutur. Bu kurululardan birisi Denetiler Enstitsdr (IIA). Bu enstit, kurumsal ve kamusal rgtlerin boyutlarnn ve karmaklnn artmas sonucu ortaya kan i denetimdeki bymeye ve yeni ynetsel ihtiyalara cevap olarak 1941 ylnda New Yorkta kurulmutur. Dier nemli kurulu Uluslararas Yksek Denetleme Kurulular rgt (INTOSAI)dr. Bu rgt Birlemi Milletlere ya da Birlemi Milletlerin uzmanlk kurulularna ye lkelerin yksek denetim kurulularndan oluan bir tekilattr. INTOSAInn amac yksek denetleme kurumlar arasndaki ilikileri gelitirerek glendirmek, zellikle kamu mali denetimi alannda bilgi ve gr al verii ile deneyimlerin paylalmasn salamak, gereksinim duyulan alanlarda yelerine destek vermektir. Bir dier kurulu ise The Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission (COSO) olarak da bilinen Sponsor Organizasyonlar Komitesidir. Bu komite, Denetiler Enstitsnn de dahil olduu ve on yldan fazla bir sreyi irketlerin i kontrollerini iyiletirmek ve hedeflerine ulama yeteneklerini glendirmek iin yardm etmeye harcayan

68

Hayrullah Kele, Kamuda Etkin Bir Denetim in Temel artlar, http://www.geocities.com/ceteris_tr3/h_keles.doc., (16.10.2006), s.5.

26

profesyonel kurululardan olumaktadr.69 COSO modeli ksaca be unsurdan olumaktadr. Bunlar; kontrol ortam oluturulmal ve srdrlmeli, risk deerlendirmesi yaplmal, kontrol faaliyetleri gerekletirilmeli, kurum ii bilgi ve iletiim salanmal ve son olarak yaplan uygulamalar izlenmelidir. Avrupann i denetim alanndaki st kuruluu, Avrupa Denetim Enstitleri Konfederasyonu (ECIIA)dur. u anda 28 lkenin temsil edildii ECIIAda i denetim mesleini Avrupa Birlii, Parlamentosu ve Komisyonu da dahil olmak zere tm kurumlarda temsil ederek meslein sponsorluunu yapmakta ve gelimesi ynnde almalar yapmaktadr.70 te yandan, i denetim Avrupa Birlii Komisyonu, IMF, Dnya Bankas, Birlemi Milletler, NATO, OECD, Avrupa Merkez Bankas gibi uluslararas kurulular tarafndan gerek uygulanan gerekse ye lkelere referans olarak gsterilen bir denetim sistemidir. 71 Trkiyede ise i denetim meslek rgt olarak 19 Eyll 1995 tarihinde 47 kurucu ye ile Trkiye Denetim Enstits (T DE) kurulmutur. 1996 ylnda T DE, Avrupa Konfederasyonu yesi olarak kabul edilmitir. Ayn yln sonunda Uluslararas Denetiler Enstitsne yelii gereklemitir.

B. DENET M N ULUSLARARASI UYGULAMA MODELLER


Uluslararas uygulamalara bakldnda denetimde; merkeziyeti ve adem-i merkeziyeti yaklam eklinde iki farkl modelden bahsedilebilir. Avrupa Birliinde de, gney (merkeziyeti) model ve kuzey (adem-i merkeziyeti) model ad altnda iki tr model uyguland grlmektedir. Merkeziyeti modelde, maliye bakanlnn, bte hazrl ve uygulamasndaki arlnn yan sra n mali kontrolleri harcamac idarelerde bulunan kendi personeli vastasyla yerine getirdii grlmektedir. Merkeziyeti modelde, mali ilemlerin mevzuata uygunluu nemliyken, adem-i merkeziyeti modelde n mali kontroller bte uygulamasnn iine monte edilmitir. Ancak bu modelde, maliye bakanl standartlar belirlemekte ve i denetimi koordine
69

Sam Samaratuna, COSOyu Pratie Geirmek, Denetim Dergisi, Say.8, Yaz 20032004, s.26. Avrupa Denetim Konferans stanbulda Yaplyor!, Denetim Dergisi, Say.9, Sonbahar 2004, s.28. 71 Bapnar, a.g.m., s.24.
70

27

etmektedir.72 Merkeziyeti modelde i denetim, maliye bakanlna bal olarak alan denetim elemanlar tarafndan yerine getirilir. Buna karlk adem-i merkeziyeti modelde ise, kamu kaynaklarn kullanma konusunda sorumluluk tmyle harcamac kamu idaresine aittir. Bu modelde bakanlk st yneticisi ile harcama yetkilisinin sorumluluu n plana kmaktadr. Maliye Bakanlnn i denetim hizmeti kendi i denetim sistemini denetlemenin yan sra harcamac bakanlklarn i denetim birimleri iin rehberlik ve koordinasyon salar. 73 Avrupada ynetimin denetimi balamnda, lkelerdeki denetim sistemi genel olarak birbirine benzemekle birlikte, ierik ve kurumlar ynnden farkllamalar grlmektedir. Portekiz, gney i denetim modelinin (merkezi modelin) bir rneidir. Portekiz Hkmeti, mahalli idareler zerinde Maliye Bakanl ve Altyap, Planlama ve Blgesel dare Bakanl kanalyla denetim uygular.74 Portekiz, Maliye Genel Tefti adnda bir kurulua sahiptir. Bu kurulu dorudan Maliye Bakanna baldr ve tm kamu harcamalarnn ve gelirlerinin mali kontrolnden sorumludur. Bu kurulua ek olarak, dier bakanlklarn her birinde etkin bir mali kontrol salamak zere i denetim birimleri bulunmaktadr.75 Bu modelin uygulama alan bulduu dier lkeler Lksemburg, spanya ve Fransadr. Kta Avrupas lkelerinden Fransada i denetim; Ekonomi, Maliye ve Sanayi Bakanlna bal Muhasebat Genel Mdrl bnyesinde yer alan Denetim, Deerlendirme ve Kontrol Dairesinin sorumluluu altnda yrtlmektedir. Ulusal dzeydeki denetim faaliyetleri, Ulusal Denetim Komitesinin yardm ile Muhasebat Genel Mdrl tarafndan programlanmakta ve gzetilmektedir. Yaplmakta olan denetim faaliyetleri Denetim, Deerlendirme ve Kontrol Dairesinin sorumluluunda olup, baz ulusal konular ise Blgesel Eitim Kontrol Dairesi ve yerel denetilerin sorumluluu altndadr. Ayrca birka bakanl kapsayacak ekilde gerekletirilecek
72

Ahmet Kesik, 5018 sayl Kamu Mali Ynetimi ve Kontrol Kanunu Balamnda ve AB Srecinde Trk Kamu Mali Kontrol Sistemi, Kocaeli niversitesi Sosyal Bilimler Enstits Dergisi, Say. 9, 2005, s.104. 73 Zeki Balta, Denetilik Meslei, Mali Klavuz Dergisi, Yl.9, Say.31, Ocak-Mart 2006, s.55. 74 Muammer Trker (Ed.), Portekizde Mahalli dareler, Dnyada Mahalli dareler iinde, Mahalli dareler Genel Mdrl, Ankara, 1999, s.575. 75 Fuat Uzun, Denetim ve Fransa Uygulamas, Yerel Ynetim ve Denetim Dergisi, Cilt.12, Say.9, Eyll 2007, s.6.

28

denetimlerde Bakanlklar aras denetim programlama komitesi toplanmaktadr. Komite yeleri ilgili bakanlklardan olumakta ve komitenin bakanln da Maliye Bakan yapmaktadr. Ekonomi, Maliye ve Sanayi Bakanlnda ve dier Bakanlk ve kamu kurulularnda salt i deneti kadro ve unvan bulunmamaktadr. denetim bir misyon olup bu fonksiyon mfetti unvanl denetim elemanlarnca yrtlmektedir. Fransada ou 1.000den daha az nfusa sahip olan pek ok yerel ynetim birimi vardr ve Fransz merkezi ynetiminin yerel birimler zerindeki kontrol gldr. Blgesel denetim meclisleri devlet adna yerel ynetimlerin ynetilmesinde olduu gibi hesaplar ve idareyi de inceler. Yerel seviyedeki denetim her yl yaplmaz; fakat kural olarak her drt ylda bir yaplr. Her deneti zel bir and ier ve grevleriyle ilgili nitelikli kurallarda vardr. 76 Hollanda, bakanlklarn ynetim kontrolnden sorumlu olduu ve parlamentoya yllk rapor sunduu klasik kuzey modelini benimsemitir. denetiler, Maliye Bakanl tarafndan koordine edilmekte ve esas itibariyle mali denetimi yerine getirmektedirler. denetiler, blgesel ve belediye seviyesinde de denetim yapmakta ve d denetiler, i denetilerin raporlarndan yararlanmaktadrlar.77 ngilterede Maliye Bakanl ierisindeki i denetim birimi, tm kamu harcamalarnn ve gelirlerinin mali kontrolnden sorumlu deildir; ancak dier bakanlklardaki i kontrol sistemlerinin etkin bir mali kontrol salayacak ekilde yerine getirilmesini salamaktan sorumludur.78 ngilterede profesyonel denetiler denetim yaparlar ve denetim almalarnda direkt olarak siyasi irade tarafndan grevlendirilemezler. Yerel ynetimlerdeki denetimler hkmetten bamsz bir yap ierisindeki denetim komisyonunun sorumluluundadr. Denetim mali denetim ve belli oranda performans denetimini ierir. Denetiler profesyonel bir denetim organizasyonunun yesi olmaldrlar. Bu organizasyonlar, sk kurallara ve yeleri iin gz nnde bulundurulmas gereken standartlara sahiptir. Bu yzden profesyonel denetilerin denetimi sonucunda hem yerel ynetim alanlar hem de politikaclarn

Local Government Audit- An International Survey, (2005), www.skl.se/revision, (09.04.2007) s.8. Kesik, a.g.m., s.105. 78 Uzun, a.g.e., s.5.
77

76

29

sorumluluklar vardr. Denetiler yerel meclise ve denetim komisyonuna rapor sunarlar.79

C. DENET M STANDARTLARI
denetim, tm dnyada yaps, bykl ve amac deiik kurulular bnyesinde ve farkl ortamlarda yrtlmektedir. Ayrca mevzuat ve gelenekler bir lkeden dierine farkllk gstermektedir. Bu farkllklar her ortamdaki i denetim uygulamasn etkileyebilmektedir. Ancak denetimin tr ne olursa olsun denetinin gerekletirecei hedefleri uygulayaca denetim prosedrleri ve teknikleri, i kalitesi ve hazrlayaca rapor bakmndan uymas gereken kurallar vardr. Bu kurallar, genel olarak denetim standartlar olarak ifade edilmektedir.80 denetim, kurumlarn ynetiminin ve tm alanlarn sorumluluklarn etkin bir ekilde yrtmeleri iin kurum ierisinde yaplan bir eylemdir. Bu faaliyetin etkin bir biimde yrtlebilmesi ve kalitesinin llebilmesi ise i denetim standartlaryla mmkndr. denetim standartlarnn amalar ierisinde ynetimin btn kademelerine, ynetim kuruluna, kamuya, d denetilere ve ilgili dier mesleki kurululara i denetimin roln ve sorumluluklarn aktarmak, i denetim faaliyetlerinin ynlendirilmesi ve deerlendirilmesi iin temel hazrlamak, ayrca i denetim faaliyetlerini gelitirmek vardr.81 Standartlar, ynetimin ve d denetilerin i denetime gven duymalar iin gerekli olup i denetilerin almalarn yrtmelerine yardmc olur. Ayrca standartlar bir meslein uygulamasnda en nemli kaynaklardr. Denetim standartlar, denetiye mesleki sorumluluunu yerine getirmesinde yardmc olan genel ilkeler olarak birok ulusal ve uluslararas mesleki kurulu denetim mesleinin icras ve denetim elemanlarnn uyacaklar standartlar belirlemeye almaktadrlar. denetim sisteminin yazl standartlar haline getirilmesi, kurumda yneticiler ve alanlarca uyulmas gerekli kurallar kesinletirecek, deien dnya artlarnn yakalanabilmesi iin gerekli denetim mekanizmalarnn kurulmasn salayacaktr.
79 80

Local Government Audit- An International Survey, (2005), www.skl.se/revision, s.7. Baran zeren, Denetim Meslei Uygulama Standartlar ve Ynlendiren lkeler, Saytay Yaynlar, Ankara, 2000, s.6. 81 Ylanc, a.g.e., s.120.

30

denetim sisteminin varl i denetimin etkinliini artrrken en alttan en ste kadar i denetimi salamaya ynelik kurallarn doru bir biimde yorumlanmasna ve uygulanmasna yardm edecektir.82 Uluslararas Denetiler Enstits (IIA) tarafndan, denetim standartlarnn hazrlk almalarna 1941 ylnda balanm ve 1978de nihai ekli verilmitir. Kamuya ynelik i denetim standartlar ise 1979 ylnda hazrlanm olup bunlar Uluslararas Denetiler Enstits standartlar ile e deerdedir (bu standartlar iin bkz. ek 1). IIAnn, belirledii i denetim standartlarnn amalar; i denetimi, olmas gerektii gibi temsil eden temel ilkeleri tanmlamak, katma deeri olan i denetim faaliyetlerini tevik etmeye ve hayata geirmeye ynelik bir ereve oluturmak, i denetim performansnn deerlendirilmesi iin uygun bir temel oluturmak, gelimi organizasyonel sre ve faaliyetleri beslemektir.83 IIA tarafndan belirlenen Denetim Mesleki Uygulama Standartlar numaral genelleme yntemine gre snflandrlm bulunmaktadr. Niteliksel standartlar 1000 ile balarken performans standartlar ise 2000 ile balamaktadr. Standartlarn numaralandrlmasnn yan sra ayn zamanda grevin niteliine bal olarak deien ve iki standardn tamamlaycs olan uygulama standartlar bulunmaktadr. denetimin gvence salama ve danmanlk yn, daha ayrntl grlmesini salayacak ekilde uygulama standartlar ile dzenlenmitir.84 Nitelik standartlar 4 genel standarttan olumaktadr. Bu standartlar; (i) ama, yetki ve sorumluluk, (ii) bamszlk ve tarafszlk, (iii) yeterlilik ve mesleki zen, (iv) kalite gvence ve geliim programdr. Bu genel standartlar oluturan 13 alt standart daha bulunmaktadr (bkz. ek 1) . Performans standartlar ise, 7 genel standarttan olumaktadr (bkz. ek 1). Bu standartlar; i denetim faaliyetinin ynetilmesi, almann zellikleri, grev planlamas, grevin yerine getirilmesi, sonularn raporlanmas, izleme sreci ve ynetimin riskleri gze alma karar olup bu genel standartlar oluturan 13 alt standart daha bulunmaktadr.
82

brahim Kocabey, letmelerde Denetim, Vergi Dnyas, Say.198, ubat 1998, s.26. mit Korkmaz, Denetim Standartlar, Bte Dnyas, Say.23, Sonbahar 2005, s.31. 84 Uzun, a.g.e., s.27.
83

31

Dier taraftan IIAnn belirledii eitli etik kurallar da sz konusudur (bkz ek 2) . IIAnn bu tr etik kurallarn belirlemedeki amac, i denetim mesleinde ahlaki kltr oluturmak ve yaygnlatrmaktr.85 Etik kurallar drt temel prensipten olumaktadr. Bunlar; drstlk, tarafszlk, mesleki ehliyet ve sr saklamadr. Bu drt ana prensip ierisinde i denetilerin yerine getirecei 11 davran kural belirlenmitir. rnein yeler ve i denetiler grevlerini ve sorumluluklarn yerine getirirken drst, objektif ve gayretli olacaktr. yeler kurumlarna veya i denetim mesleine yakmayan faaliyetlere bilerek katlmayacaklardr vb. ngilterede Hazine tarafndan yaymlanan ve IIAnn standartlarna uygun olarak; ancak kamuda i denetim yaplmasna ynelik olarak uygulanabilirlii daha net olan ve kamu sektrn tmyle kavrayan i denetim standartlarn belirlemi ve bu standartlar organizasyonel ve alma standartlar olmak zere iki kategoride ve 10 balk altnda ayr ayr dzenlenmitir (bkz ek 3). Kamu Sektr Denetim Standartlar (Government Internal Audit Standarts) iki kategoride gruplandrlmaktadr. Bu standartlar organizasyonel standartlar ve alma standartlardr. Organizasyonel standartlar; i denetim faaliyeti ile ilgili olarak kurulmas gereken sistemin zelliklerini ve tamas gereken asgari standartlar belirleyen ve bu kurumsal yapnn dier gerekleri noktasnda yol gsterici nitelik tayan standartlardr. Kamu sektrne ynelik olarak hazrlanan i denetim standartlarnn ikinci ksm alma standartlarna ayrlm bulunmaktadr. Bu standartlar esas olarak i denetim faaliyetinin etkin, verimli ve kendisinden beklenen faydalar salayabilecek nitelikte gerekletirilmesi iin gerekli ana hususlar iaret etmekte ve i denetilere yol gstermektedir. Trkiyede de kamu mali ynetim reformu kapsamnda, bu tr giriimler yaplmtr. Son yllarda bu konuda yasal ve idari nitelikli birok dzenleme yaplmtr. Bu kapsamda Kamu Denetim Standartlar oluturulmu ve Kamu i Denetileri Meslek Ahlak Kurallar belirlenmitir. Tezin son blmnde bu konulara ilikin ayrntl aklamalar yaplacaktr.

85

Yksel Ylmaz, Merkezi Hkmetin Denetim Standartlar, Mali Klavuz Dergisi, Nisan-Haziran 2003, s.117.

32

D. DENET M SREC
Baarl bir i denetimin salanmas iin denetim srecinin net bir ekilde ortaya konulmas gerekir. denetimin kayna, teknik mkemmellik ve oluturulan katma deerin st ynetime ifade edilebilmesidir. Her ikisi de bir btnn parasdr. Denetim fonksiyonunun etkin olabilmesi iin denetiler denetim faaliyetlerinde bamsz olmaldrlar. denetiler ancak ilerini zgrce ve objektif olarak yaptklar zaman bamszdrlar. Bamszlk i denetilere uygun ve yeterli denetim iin gerekli tarafsz deerlendirme yapma imkn verir. Bu imknn salanmas ise i denetim biriminin organizasyonel stats ve tarafszl ile salanr. denetiler, denetlenenler ile ibirlii yapabilmek ve denetimin mdahalesiz yaplabilmesi iin st ynetimin ve ynetim kurulunun desteine sahip olmaldr.86 Bu balamda i denetim biriminin yetkisi, faaliyet konusu ve sorumluluu yasalarla ve ynetmeliklerle tanmlanm olmaldr. Bu ynetmelikte denetim biriminin organizasyon iindeki konumu dzenlenmeli, denetimin yrtlmesi ile ilgili olan fiziksel unsurlara, personele, kaytlara ulama hakk konularnda yetkiler verilmeli, i denetimin kapsamnn neler olduu belirlenmelidir. Bu belirlenen hedefler dorultusunda i denetimin aamalar aklanabilir.

1. Denetim Plan Yaplmas


Yllk denetim plan; denetim komitesi, st dzey ynetim ve d denetilerin ihtiya ve beklentileri ile uyuacak bir anahtardr. Yllk denetim plan, denetim komitesine, ynetim kurulunun nceliklerinin dikkate alndn teyit etme imkan verir ve i denetim performansnn llmesine ynelik bir yntem salar. Bir denetim plan uygun olduu lde tm projelendirilmi i denetimleri ve dier uygulamalar, kritik i projeleri ve danmanlk hizmetlerini kapsar. Denetim plan, plann baarya ulamasn salayacak ekilde bir bte ve personel kaynan da iermelidir. Denetim plan yl ierisinde ngrlemeyen durumlara da cevap verebilecek esneklie sahip olmaldr.87

86

Ali Rza Ekazan, Denetim Departman Ynetiminde Etkinlik 1, Denetim Dergisi, Say.9, Sonbahar 2004, s.26. 87 John Fraser ve Hugh Lindsay, Yneticilerin Denetim Hakknda Sormas Gereken 20 Soru, Mehmet Doan ve Dierleri (ev.), Denetim Dergisi, Say.11, Bahar 2005, s.27.

33

Denetim Mesleki Uygulama Standartlarnda ifade edildii zere i denetim yneticisi i denetim faaliyetlerinin nceliklerini organizasyonun hedefleriyle uyumlu hale getirecek risk esasl planlar yapmaldr. denetim faaliyet planlar ylda en az bir defa yaplacak risk deerlemesine dayanmaldr. Bu srete ynetim kurulu ve st ynetimin katks deerlendirilmelidir. yi ekilde hazrlanm olan bir uzun dnemli denetim plan, deneti klavuzuna sahip olan, bte taleplerini destekleyen, ynetimin denetim planlarna katlmn salayan vb. birok amala kullanlabilir. Uzun dnemli planlama i denetim yneticisinin gereksiz bir lksm gibi vazgeebilecei bir ey de deildir.88 Yllk denetimin yaplmasnn yannda risk olaslklar arttka denetimin skl da artacaktr. Srekli ekilde yaplacak denetim, gzlemlere ve nerilere istinaden ynetim tarafndan alnan aksiyonlarn etkinliini izleyecektir. Ayn zamanda organizasyonun i kontrol ortamnn yllk olarak bir deerlendirmesinin yaplmasna destek olacaktr. Srekli denetim, birimlerin finansal ve dier kontrollerinin salamln deerlendirdiinden ve yllk denetim plannda yer almas gereken riskli alanlar belirlediinden, risk odakl yllk denetim planlamas ile de uyumludur. Bu sre ierisinde yllk denetim plannn oluturulmas, srekli denetimden olumlu ynde etkilenebilecektir. Yllk denetim plan genelde, bir alann her senede bir denetlenmesi gibi, periyodik olma unsurunu bir kriter olarak ierecektir.89

2. Personel Seimi ve Eitimi


denetim st dzey bir ilevdir ve stn nitelikli personele ihtiya duyar. Denetim yneticisinin vizyonu ve ynetimin yksek beklentileri, ii yapmak iin gereken doru personel olmazsa sadece arzudan ibaret kalr. st ynetim, i denetim ihtiyacnn artan nemine paralel denetim yneticisinden daha profesyonelce denetim yaklamlar bekler. denetimin statik bir fonksiyon olmamas ve srekli geliim gstermesine bal olarak ynetim, modern i denetim hizmetleri iin taleplerini artrdnda her deneti yeteneklerinin kapasitesini geniletebilmelidir.

88 89

Ekazan, Denetim Departman Ynetiminde Etkinlik 1, s.27. Srekli Denetimin Faydalar, Evren Altok (ev.), Denetim Dergisi, Say.7, Bahar 2003, s.33.

34

denetim fonksiyonunu yerine getirecek elemanlarn says onaylanan denetim plannda belirlenen faaliyetler iin gerekli olan becerilere sahip kii saysna gre belirlenir. denetim yneticisi, st ynetim ve denetim komitesi ile gr alveriinde bulunarak en maliyet azaltc i kaynaklar ile d kaynaklardan salanacak deneti oluumunu belirler. denetim fonksiyonunun genilii benzer organizasyonlarn en iyi uygulamas esas alnarak belirlenir.90 denetiler i denetimin uygulanmas iin hayati nem tayan bilgi, beceri ve gerekli dier unsurlara sahip olmaldr. Eitim profesyonel yetenein geliiminin ilk basamadr. Bunu ise deneyim takip eder. denetiler teknik yeterliliklerini devaml eitim yolu ile korumaldrlar ve mesleki yeterliliklerini korumak ve eitimlerini devam ettirmekten sorumludurlar. denetim departman yneticisi, i denetilerin i denetim standartlar, prosedrler ve tekniklerle ilgili en son gelime ve deiiklikler konusunda bilgilendirilmeleri salanmaldr.91

3. Denetim El Kitaplarnn Oluturulmas


denetim yneticisi, i denetim ilevini yerine getirirken ynlendirici politika ve ynetmelikleri yazl olarak oluturmal, gerekli el kitaplarn gelitirmelidir. Denetim el kitaplar, denetim yneticisinin talimatlardr. Ayn zamanda denetilere denetimi nasl yapmas gerektiini gstermenin yan sra dzenlilik, sreklilik ve kabul edilebilir performans standartlar salar. denetim el kitaplar her ne kadar bamsz dncenin olumasn kstlasa da i denetim personeli eksikliklerinin giderilmesi ve rotalarn belirlemek iin rehberlie ihtiya duyar.92 Denetim el kitaplar ile farkl ynlere dalmay nleme, performans seviyesini artracak standartlar oluturma ve yneticinin taleplerini karlayacak denetim trn oluturma gvencesi salama amac gdlr.

90 91

Fraser ve Lindsay, a.g.m., s.25. Ali Rza Ekazan, Denetim Departman Ynetiminde Etkinlik 2, Denetim Dergisi, Say.10, K 2004, s.33. 92 Ekazan, Denetim Departman Ynetiminde Etkinlik 1, s.28.

35

4. Denetim Raporlarnn Hazrlanmas ve Sunulmas


denetimin grevi, hazrladklar raporu st ynetime sunmak ve denetim komitesiyle i denetimin objektif olarak planlanmas ve uygulanmasn salamaktr. denetiler periyodik olarak alma sonularn st ynetimin dikkatine sunarlar. Denetiler abalarn ncelikle ve nemli lde bamsz denetim raporlar ile gsterirler. Ynetim kurulu ve denetim komitesi; i denetim raporlarna, i kontrol sisteminin kalitesini teyit ettiinden dolay gven duyarlar. Denetim raporlarnn hacimli olmas durumunda i denetim yneticisi uygun seviyede detay ierecek ekilde zetler hazrlayabilir. Denetim raporlar yaplan denetimin tarihsel bir kayd olarak yazl formda ve denetim kapsamn, artlarn, bulgular ve kontrol mekanizmasnn geliimi ynnde nerileri ihtiva edecek ekilde olur. Raporlar, yorumlar ve denetlenen birim ynetiminin hatal uygulamalarn dzeltecek nerilerini ierecek ekilde uygulama odakldr.93 Denetim raporlar, organizasyon ierisinde gzlenen en iyi uygulamalar belirler. Raporlarda yer alan neriler ieriklerinde yer alan konularla ilgili ynetimin alaca aksiyonlarn nceliklerinin belirlenmesine ynelik olarak dk, orta ve yksek olarak derecelendirilir. Denetim komitesi ve st dzey ynetim verilen taahhtleri izleyerek ve zorlayarak doru uygulamalar yaplmasnda ok nemli bir role sahiptir. Ynetim, i denetim tarafndan raporlanan zayflklara ilikin dzeltme uygulamalarn izleme sorumluluunu kabul eder. raporlar sunulur. denetim birimleri tarafndan hazrlanan raporda zmlenemeyen konular iin ynetim tarafndan denetim komitesine periyodik

E. DENET M UYGULAMALARINDA YEN ANLAYILAR


Gnmzde gerek kamu ve gerekse zel sektrde faaliyet gsteren organizasyonlar ok hzl bir deiim yaamaktadr. Piyasalarn dnya ile btnlemesi, ekonomik etkinlikteki azal, giderek artan rekabet ortam, evre ile ilgili sorunlar ve yeni teknolojiler organizasyonlarn faaliyet alanlar, i sreleri ve ynetim anlaylar zerinde etkili olmaktadr. Yaanan deiimler hemen hemen btn kurumlarda hizmet
93

Fraser ve Lindsay, a.g.m., s.27.

36

sunulanlara kar daha fazla odaklanmay gerektirmektedir. Daha kaliteli hizmet retme eilimi ve amansz rekabet ortam kurumlarn organizasyon ve maliyet yaplarnda ve son aamada kontrol mekanizmalarnda gerekli dzenlemeleri yapmaya zorlamaktadr. Sz edilen alanlarda yaplan dzenlemeler sonucunda, yeni kavramlar ve yeni anlaylar ortaya konulmutur. Bu yeni anlaylar balk altnda ele alnabilir.

1. Stratejik Planlama
rgtn gelecee ynelik ama ve hedeflerinin belirlenmesinde ve bu hedeflere ulalabilmesi iin yaplmas gereken ilemlerin ortaya konulmasnda etkili bir ara olan stratejik ynetim teknii, rgtn hem kendi durumunun hem de kendi dndaki evrenin tanmlanmasn ve analiz edilmesini ngren, buradan elde edilecek sonulara gre strateji ve aksiyon planlar oluturulmasn salayan bir aratr.94 Bir baka ekilde stratejik planlama, mevcut kaynaklarla gelecekte hangi konularn incelenecei konusunda genel bir ereve izmektir. Bu aamada genel aratrma almalar gzden geirilerek nerilen alma teklifleri deerlendirilir, nemlilik analizleri yaplr, ncelikler belirlenir, denetim stratejisi belirlenir ve gerekli kaynaklar hesaplanr.95 Stratejik planlama ile amalarn belirlenmesi sonucunda gerekletirilecek denetimin amac ve yn aklanr ve denetim konular kamusal sorumluluu yaygnlatrlacak ekilde seilebilir. Klasik ynetimde stratejik planlar, dorudan st ynetim tarafndan hazrlanr. Planlarn gizli ve brokratik bir nitelik tad bu yaklamda planlar basit bir ara olmaktan teye gidemez. ada ynetim anlay ise alt grup amalarn birbiriyle elimeden st ynetim amalar ile bir araya getiren sinerjik planlamay ngrmektedir.96 Stratejik ynetim kapsamnda, rgtn gelecekteki performansnn

iyiletirilmesi, verimlilik ve etkinliinin ykseltilmesi, ksaca kalite dzeyinin arttrlabilmesi iin gelecee ynelik ama ve hedeflerin belirlenmesi, belli bir vadede hangi hedeflere ulalacann ortaya konmas (vizyon), gelecekte ulalmas istenen
94

Ulvi Saran, Kamu Ynetiminde Yeniden Yaplanma: Kalite Odakl Bir Yaklam, Atlas Yaynlar, Ankara, 2004, s.291. 95 Sacit Yrker ve Baran zeren, Performans Denetim Rehberi, Saytay Yayn, Ankara, 2002, s.15. 96 Kubal, a.g.e., s.47.

37

hedefe ynelik grev ve kararllk ifadesinin ortaya konmas (misyon), gelecee nasl ve hangi yollarla ulalacan gsteren genel planlamann yaplmas (strateji), belirlenen stratejik planlar erevesinde izlenecek yollar ve uygulanacak yntemleri gsteren daha alt dzeydeki planlarn ortaya konulmas (aksiyon) gerekmektedir.97 Stratejik planlama yaklam kamu ynetimi reformu kapsamnda Trkiyede de uygulanmaya balamtr. Tezin ilerleyen blmlerinde buna ilikin aklamalar yaplacaktr.

2. Performans Denetimi
Performans denetimi (operational audit, performance audit) bir rgtn faaliyetlerinin verimliliini ve etkinliini deerlemek amacyla bu faaliyetlerle ilikili usul ve yntemlerin uygulannn gzden geirilmesini kapsar. Performans denetiminde, denetilerden tarafsz gzlemlerde bulunmas ve belirli faaliyetlerin ayrntl analizini yapmas beklenir. Performans denetiminde, faaliyet sonular verimlilik ile varsa krllk ve ekonomiklik standartlaryla karlatrlr ve rgtn nceden belirlenmi ama ve hedeflere ulap ulamad llr. Denetimin kapsam, rgtn tamam veya bir blm, bir ubesi ya da retim, finans, pazarlama gibi bir fonksiyonu zerinde de olabilir.98 Performans denetimi, 1940l yllarda, firmalarn sanayi standartlarna gre verimliliklerini lmek zere faaliyet denetiminin nem kazanmasyla ortaya kmtr. Denetimin odak noktas, kullanlan kaynaklardan, ynetimin faaliyetleri, ilevleri, maliyetleri ve baarlarna doru deimitir. Harcama kalemlerinin nemini vurgulama yerine, spesifik bir faaliyet veya ilevden beklenen sonularn tanmlanmas zerinde durulmaya balamtr.99 Toplumun beklentileri ile denetim arasndaki uurum, denetim organlarnn rollerini yeniden deerlendirmelerine neden olmutur. Performans denetiminin gelimesi, kamu sektrnde yeni tr bilgilerle denetim kavramnn genilemesine dayanmaktadr. 1970lerden sonra Bat lkelerinde yasama organlarnn kamu kurumlarnca harcanan paralarn verimlilii, ekonomiklii ve etkinlii zerinde
97 98

Saran, a.g.e., s.292. Erdal Kenger, Yksek Denetleme Kurulu Deneti Yardmclar Eitim http://www.ydk.gov.tr/egitim_notlari/denetim.htm#d1, (10.04.2006), s.39. 99 Kubal, a.g.m., s.34.

Notlar,

2001,

38

de bilgi istemeye ynelmeleri ile performans denetiminin ierii mali denetimden farkl boyutlar kazanmtr. Performans denetiminde, finansal ve finansal olmayan bilgileri deerlemek amacyla kriterleri belirleme son derece sbjektif bir konu olduundan, faaliyet denetimi ynetim danmanlna benzer. Denetimin sonunda faaliyetlerde etkinlik ve verimliliin artrlmasna ilikin nerilerde bulunulur. Performans denetimi, kamu ve zel sektr kurulularnda i denetiler tarafndan yaplr. 100 Performans denetiminin unsurlar; verimlilik, etkinlik ve tutumluluktur. Performans denetiminde tutumluluk, hedeflerin gelitirilmesinde kaynaklarn en dk maliyetle elde edilmesidir. Kaynaklarn elde edilmesi tutumluluk asndan incelenirken, deneti uygun nitelikteki kaynaklarn uygun miktarda, uygun yerde, uygun zamanda ve uygun maliyetle elde edilip edilmediini sorgular.101 Verimlilik, kaynaklarn kullanm ile ilgilidir. Girdi ve kt ilikisini gsterir. Kurum hedeflerinin gz nnde tutularak kaynaklardan en iyi ekilde yararlanlmasn, yani belli girdilerle en yksek ktnn elde edilmesini veya sabit deer ve miktardaki ktnn en az girdiyle elde edilmesini ifade etmektedir. Girdi miktarna bal olmadan ktda meydana gelen bir art veya girdideki azalmaya ramen ktnn ayn dzeyde kalmas verimlilik artnn gstergesidir.102 Etkinlik, nceden belirlenen hedeflerin ne lde gerekletiini ifade eder. Etkinlik, performans denetiminde nemli alandr. Kaynaklar tutumluluk prensibe uygun olarak elde edilmi ve verimli bir ekilde kullanlm olsa bile, kurum hedeflerine ulamam olabilir. rnek olarak bir tekstil iletmesi kuma ve dier hammaddeleri ekonomik yolla salanm ve giyim eyalar verimli bir ekilde retilmi olsa da hedeflenen sat miktarna ulalamamsa ama da gereklememi demektir.103

Kenger, a.g.e., http://www.ydk.gov.tr/egitim_notlari/denetim.htm#d1., s.40. Nevin Atakan, Arife Cokun ve Melda Sonuvar, Performans Denetimi ve Pakistan Saytay Uygulamas, Saytay Yayn, Ankara, 1997, s.6. 102 Kubal, a.g.e., s.38. 103 Atakan, Cokun ve Sonuvar, a.g.e., s.12.
101

100

39

Son yllarda Trkiyede yerel ynetim reformu kapsamnda, belediyelerde performans denetimi sistemi de nem kazanmtr.104 Birok yasal dzenlemede performans denetimine ilikin dzenlemelere yer verilmitir.

3. Risk Esasl Denetim


Risk terimi, organizasyonu btnyle etkileyebilecek olan mali kayplar, etik olmayan davranlar, gvenilirliin zarar grmesi ve yasal zorunluluklar ile alma ynergelerine uygun olmama trnden bir olay ya da eylemin kurumu olumsuz bir biimde etkileyebilmesi eklinde ifade edilebilir. Planlanan amalara ulamay engelleyen her trl engel bir risktir. Ancak risk, bnyesinde sadece tehlike ve belirsizlii deil, frsatlar da barndran ok ynl bir etkendir. Beklenmeyen olaylardan kaynaklanan risk tehlikeyi, deiimlerden kaynaklanan risk belirsizlii, eitli riskleri lehe kullanabilme yetenei de frsatlar beraberinde getirir.105 Kamu idareleri, faaliyetlerini yrtrlerken birok riskle karlarlar. Bu balamda risk, bir olay veya faaliyetin, kurumu olumsuz etkileme olasl eklinde de tanmlanabilir.106 Risk ynetimi ise bir organizasyona, personeline ve varlklarna ynelik muhtemel tehlikelerin deerlendirilmesi, aklc ve ak bir biimde belgelenmi bir yntem iinde bu tehlikelerin asgariye indirilme sreci olarak tanmlanmaktadr.107 Her faaliyet bir lde risk ierir. Ancak riskler kabul edilebilir seviyelerde olmaldr. Aslnda i kontrol ve i denetim bir risk ynetim sreci olarak ifade edilebilir.108 Uluslararas Denetim Mesleki Uygulama Standartlarnda da risk ve belirsizliklerin olumsuz etkilerinin azaltlmasnda kurumsal i kontroller en yaygn kullanlan yntem olarak belirtilmektedir. Risk esasl denetim; kamu idarelerinin faaliyetlerindeki risklerin tanmlanmasn, seviyelerinin llmesini, kontrol srelerinin deerlendirilmesini ve yksek risk ieren alanlara denetim nceliinin verilmesini ngrr. Risk esasl denetimde ama; riskli
104

Mustafa Tamer, Belediyelerde Performans Ynetimi II, Yerel Ynetim ve Denetim, Cilt.10, Say.12, Aralk 2005, s.37. 105 Yasemin Tzn, Risk Nedir?, Denetim Dergisi, Say.4, Yaz 2002, s.26. 106 Hayrullah Kele, Kamuda Risk Esasl Denetim, http://www.geocities.com/ceteris_tr3/h_keles2.doc., (16.10.2006), s.1. 107 zeren, a.g.e., s.42. 108 Ylanc, a.g.e., s.169.

40

alanlara younlaarak, i kontrol srelerinin etkinlik dzeylerinin arttrlmasnda ynetime yaplan katknn st seviyeye kartlmasdr. Denetimin risk odakl yaplmas, risklerin ve ilem srelerinin tanmlanmasn gerektirir.109 Risk ynetimi uygulamalarnn yerletirilebilmesi iin standart bir yntemden ziyade, kurumun kendi yapsn dikkate alan isel bir yntem gelitirilmelidir. Riskleri, dolaysyla frsatlar stratejik, operasyonel ve finansal adan inceleyen, kurumda her dzeyde risk alglamasn artran, tm risklerin bir arada grlebildii bir resim oluturmak zere kurum ii iletiim kanallarn etkinletiren, karar almada her trl riskin dikkate alnmasn salayan bir sistem yerletirilmelidir.110 Denetim plan ve programlarnn hazrlanmasnda idarenin tm risklerinin deerlendirildii makro risk deerleme matrisinden yararlanlr.
111

Bu amala

dzenlenen risk matrisi be aamal olarak hazrlanr. lki, anahtar risklerin ve amalarnn belirlenmesi; riske dayal denetimin en nemli aamalarndan birisi rgtn o alanlarla ilgili kar karya olduu risklerin belirlenmesidir. kincisi risk snrlarnn belirlenmesi; kurum ynetiminin kabul edebilecei risk snrlarn somut llerle belirlemektedir. ncs kontrollerle ilgili hipotezlerin oluturulmas; bu aamann yerine getirilmesi iin ncelikle, ilk aamada belirlenen riskle ilgili ayrntl bilgi toplamasdr. Drdncs hipotezin geerliliinin kantlanmasdr ve sonuncusu, elde edilen verilen raporlanmas srecidir. 112 Risklerin raporlanmas sonucunda, kurumlara ok zengin bir veri ve analiz platformu salarlar. Ancak her zamanki gibi teknoloji yardmc konumundadr ve ancak kullanld oranda fayda salamaktadr. Riskin raporlanmas riskin lmne ve izlenmesine yarad kadar kurumun risk tercihleri ile kurumun mevcut artlar arasndaki boluklar gidermeye hedefler. 113

109 110

Hayrullah Kele, Kamuda Risk Esasl Denetim, s.1. Tzn, a.g.m., s.30. 111 Hayrullah Kele, Kamuda Risk Esasl Denetim, s.2. 112 Ylanc, a.g.e., s.170. 113 Mehmet Rstemolu, Kurumsal Risk Ynetim Sistemleri, Denetim Dergisi, Say.3, Bahar 2002, s.25.

41

NC BLM TRK YEDE BELED YELER N DENET M VE DENET M

Bu blmde belediye kurumuna ksaca deindikten sonra belediyelerin denetimi ele alnacaktr. Belediyelerin denetimi iki ana balk altnda incelenecektir. Bu ayrmn temel kayna, denetimi yapan birimin belediye kurumuyla ilikisidir. Bu balamda belediyelerin denetimi kurum ii ve kurum d denetim biimleri olmak zere ikiye ayrlmaktadr. Her bir denetim biimi, sz konusu denetimin ne olduu, kim tarafndan nasl yapld, ilevinin ve sonularnn ne olduu hususlar etrafnda incelenecektir. Aslnda nann da vurgulad gibi, alma yntemleri, grev alanlar ve zel amalar ne denli birbirinden farkl olursa olsun btn denetim birimleri zde ayn amaca hizmet etmektedirler. Bu ana ama, hukuk devleti ilkesi dorultusunda, her trl kamu kaynann en iyi biimde toplanmasn ve en rasyonel biimde kullanlmasn salamak, kamu ynetiminin en iyi biimde ynetimini gerekletirmek, topluma daha iyi hizmet gtrlmesine yardmc olmaktr.114 Bununla birlikte, farkl denetim birimleri, bu temel amac desteklemek zere farkl ilevlere sahiptir. rnein hukuka uygunluk balamnda, ileri Bakanl ile Maliye Bakanlnn baktklar alanlar ve ilgilendikleri temel konular birbirinden farkldr. Sz konusu farkllama, kullanlan yntemlerde de bir farklla neden olmaktadr. Aada belediyelerin denetimi ele alnrken, farkl denetim biimleri arasndaki temel farkllklara da vurgu yaplmaya allacaktr.

114

Atilla nan, Saytay ile Denetim Kurulular arasndaki likilerin Gelitirilmesi, Amme daresi Dergisi, Cilt.15, Say.1, (Mart 1982), s.75.

42

A. B R YEREL YNET M B R M OLARAK BELED YELER


Belediyecilik, lkemizde, son zamanlarn en nemli konular arasnda yer almaktadr. 1960l yllarda, belediye bakanl ve meclis yelii gibi grevler, zellikle kk yerleim yerlerinde pek rabet grmezken, 1980lerin ortalarndan itibaren bu durum tmyle tersine dnmtr.115 Trkiyede 1982 Anayasasnn 123. maddesi darenin kurulu ve grevleri merkezden ynetim ve yerinden ynetim esaslarna dayanr. hkmn iermektedir. Buna dayal olarak Trk kamu ynetimi merkez rgt, merkez rgtn uzantlar, yerel yerinden ynetim ve hizmet yerinden ynetim kurulular olarak rgtlenmitir. Merkezi ynetim bakanlklar ve bunlara bal ve ilgili kurululardan olumaktadr. lgili kurulularda K Tler gibi hizmet yerinden ynetim kurulularn kapsamaktadr. Ayrca baz yasalarda ilikili
116

kurulu

kavram

(bamsz

idari

otoriteler

iin)

kullanlmaktadr.

Anayasann 123. maddesinde ayrca Trkiyenin niter devlet

yaps gz nnde tutularak, ok sayda tzel kiilikten oluan ynetimin bir sistem btnl ierisinde almas gerektii vurgulanmaktadr. Ayrca idarenin btnl ilkesine gre, baz hizmetler ayr kamu tzel kiisi tarafndan yerine getirilse de, bunlarn merkezi ynetim tarafndan denetlenmesi bir zorunluluktur.117 Nitekim Anayasann Mahalli dareler balkl 127. maddesi yerel ynetimler ile ilgili anayasal esaslar belirlemektedir. Buna gre yerel ynetimler, il, belediye veya ky halknn yerel ortak gereksinimlerini karlamak zere kurulu esaslar yasa ile belirtilen ve karar organlar seimle greve gelen kamu tzel kiileridir. Madde ile yerel ynetimler iin ngrlen anayasal gvenceler ise; yerel ynetimler ile ilgili konularn yasa ile dzenlenmesi, karar organlarnn demokratik seimler ile oluturulmas, seilmi organlar ile ilgili olarak denetimin yargya dayandrlmas ve yerel ynetimlere grevleri ile orantl kaynaklarnn salanmasdr.

Ruen Kele, Belediyeciliimizde Son Gelimeler ve Yerel zerklik, ada Yerel Ynetimler, Cilt.5, s.2, Mart 1992, s.9 116 Metin Gnday, dare Hukuku, maj yaynclk, Ankara, 2003, s.419, 117 Arif Erenin, Belediye Grevleri zerine Bir nceleme, ada Yerel Ynetimler, Cilt.15, Say.1, Ocak 2006, s.18.

115

43

Yerel ynetimlere ilikin yaplan bu aklamalar da gstermektedir ki, yerel ynetimlerin kurulu esaslar, karar organlarnn oluumu, grev ve yetkilerinin belirlenmesi, merkez ynetimle ba ve ilgileri, bunlar zerinde uygulanacak idar vesayet yetkisi, yasal bir dzenlemeyi gerektirmekte, yasallk vazgeilmez bir koul olmaktadr. 5393 sayl Belediye Kanunu, genel olarak belediyelerin kuruluunu, ileyiini, grev ve yetkilerini dzenlemektedir. Belediye Yasas, belediyeyi tanmlarken zerklik kelimesini kullanmakta, idari ve mali zerklie vurgu yapmaktadr. Sz konusu kanunda belediye, Belde sakinlerinin mahall mterek nitelikteki ihtiyalarn karlamak zere kurulan ve karar organ semenler tarafndan seilerek oluturulan, idar ve mal zerklie sahip kamu tzel kiisi olarak tanmlanmaktadr. Belirtmek gerekir ki, yerel ynetimlerin zerk bir yapda olmas, yani kendi kararlarn kendilerinin alma hakk bulunmas, yerel ynetimlerin en nemli zellikleri arasnda yer almaktadr. Yerel ynetim kurumlarnn varlk nedenini oluturan bu nitelik, yerel topluluklara karar organlar aracl ile sorumluluk alanlarnda uygulanabilir nitelikte kararlar alabilmesini ve kendi kendilerini, tercihleri ynnde ynetme olanan vermektedir.118 Yine lkemiz, Avrupa lkelerinin yerel ynetimlerin zerkliini garanti altna almay amalayan ve bu anlayla imzalanan Avrupa Yerel Ynetimler zerklik artn da kabul etmitir. zerklik artyla ilgili, Bakanlar Kurulunun 06.08.1992 gn ve 92/3398 sayl karar 03.10.1992 gn ve 21364 sayl Resmi Gazetede yaymlanmtr. 5393 sayl Belediye Kanununa gre belediye idaresinin organlar; belediye meclisi, belediye encmeni ve belediye bakanndan olumaktadr. 5216 sayl Bykehir Belediyesi Kanunu da benzer bir dzenleme ngrmtr. Belediye meclisi, belediyenin karar organdr ve ilgili kanunda gsterilen esas ve usllere gre seilmi yelerden olumaktadr. Bykehir belediye meclisi, bykehir snrlar ierisindeki ile ve ilk kademe belediye meclislerinin yelerinin bete biri ile bu belediyelerin bakanlarndan oluur. Meclisin bakan, Bykehir Belediye Bakandr.

118

Muhammet Ksecik, Avrupa Birlii ve Yerel Ynetimler: Genel Bir Bak, http://www.yerelsiyaset.com/v2/index.php?goster=ayrinti&id=562, (15.03.2007), s.2.

44

Belediye meclisinin grev ve yetkileri Kanunun 18. maddesinde saylmtr. Bu grev ve yetkilerden bazlar; stratejik pln ile yatrm ve alma programlarn, belediye faaliyetlerinin ve personelinin performans ltlerini grmek ve kabul etmek, bte ve kesin hesab kabul etmek, bykehir ve il belediyelerinde il evre dzeni plnn kabul etmek, borlanmaya karar vermek, artl balar kabul etmek, belediye tarafndan karlacak ynetmelikleri kabul etmek, belediye bakanyla encmen arasndaki anlamazlklar karara balamak, mcavir alanlara belediye hizmetlerinin gtrlmesine karar vermek, imar plnlarna uygun ekilde hazrlanm belediye imar programlarn grerek kabul etmek vb.dir. Belediye encmeni, belediye bakannn bakanlnda; il belediyelerinde ve nfusu 100.000'in zerindeki belediyelerde, belediye meclisinin her yl kendi yeleri arasndan bir yl iin gizli oyla seecei ye, mal hizmetler birim amiri ve belediye bakannn birim amirleri arasndan bir yl iin seecei iki ye olmak zere yedi kiiden; dier belediyelerde, belediye meclisinin her yl kendi yeleri arasndan bir yl iin gizli oyla seecei iki ye, mal hizmetler birim amiri ve belediye bakannn birim amirleri arasndan bir yl iin seecei bir ye olmak zere be kiiden oluur. Bu dzenleme ile kk lekli belediyelerde daha pratik bir organ oluumu amalanmtr. Bykehir belediye encmeni, belediye meclisinin her yln ilk olaan toplantsnda kendi yeleri arasndan bir yl iin gizli oyla seecei be ye ile; genel sekreter ve biri mali hizmet birim amiri olmak zere belediye bakan tarafndan her yl birim amirleri arasndan seilecek 5 yeden oluur. Encmene belediye bakan, katlamad durumlarda genel sekreter bakanlk yapar. Belediye encmeninin grev ve yetkileri Kanunun 34. maddesinde saylmtr. Grev ve yetkilerden bazlar; stratejik plan ve yllk alma program ile bte ve kesin hesab inceleyip belediye meclisine gr bildirmek, yllk alma programna alnan ilerle ilgili kamulatrma kararlarn almak ve uygulamak, kanunlarda ngrlen cezalar vermek, dier kanunlarda belediye encmenine verilen grevleri yerine getirmek vb.dir. Belediye bakan, belediye idaresinin ba ve belediye tzel kiiliinin temsilcisidir. Belediye bakan, grevinin devam sresince siyas partilerin ynetim ve denetim organlarnda grev alamaz; profesyonel spor kulplerinin bakanln

45

yapamaz ve ynetiminde bulunamaz. Bakan, genel olarak belediye tekiltnn en st amiri sfatyla, belediye tekiltn sevk ve idare etmek, belediyenin hak ve menfaatlerini korumakla grevlidir. Bykehir Belediye Bakan da dorudan semenler tarafndan be yllna seilir. Grevleri dier belediye bakanlar gibi olmakla beraber, ilaveten bykehir snrlar ierisindeki dier belediyeler arasnda birlik ve koordinasyonu salamakla grevlidir.

B. TRK YEDE DENET M S STEM N N GENEL GRNM


Trk kamu ynetiminde denetim hizmetleri, genelde karmak bir manzara gstermektedir. Kurulu yaplar asndan bakldnda genel olarak bu hizmetlerin 3046 Sayl Bakanlklarn Kurulu ve Grev Esaslar Hakknda Kanun ile bakanlklar ve dier bir ksm kamu kurulularnn bnyelerinde yer alan birimler tarafndan yrtlmekte olduu grlmekte; ancak bakanlklar ya da dier kamu kurulular iindeki bu birimleri belli standartlar iinde deerlendirmek mmkn olmamaktadr. Mevcut denetim birimlerinin unvanlarnda da bir standartlama bulunmayp tefti kurulu, murakplk, denetilik, kontrolrlk, denetmenlik gibi unvanlarla adlandrlmaktadr.119 Ayrca baz kamu idarelerinde eitli kanunlar ile gerek ve tzel kiiler nezdinde deiik alan ve trde inceleme yapabilme grev ve yetkisi verilmitir. Bu tr kanunlara rnek olarak; Vergi Usul Kanunu, Kanunu, Belediye Kanunu, l zel daresi Kanunu gibi kanunlar gsterilebilir. Bu tr denetim ve inceleme grevleri genellikle ilgili idarelerin tefti ve denetim elemanlarnca yrtlmektedir. Meslek mensuplar dnda tefti kavram Trkiyede denetim veya brokrasi ierisindeki kullanmyla, son yllarda ii boalm bir grnm sergilemektedir. Tefti raporlar; zellikle siyasi iktidarlarn ska deitii dnemlerde, gazete manetlerinde siyasi bir malzeme olmaktan teye gidememektedir. Devlet kadrolarnda binlerce mfetti veya deneti bulunmakta; fakat yine de yolsuzluk iddialar da ok fazla

119

Recep Sanal, Trk Denetim Sisteminde Yapsal ve Kurumsal Dzenleme Gereksinimi, Denetim Dergisi, Say 3, Bahar 2002, s.42.

46

grlmektedir.120 rnein, Devlet Denetleme Kurulunun almalarn younlatrd alanlara dikkatle bakldnda, bu alanlarn, ilgili dnemin, devlet politikas ile yakndan ilikili konular olduunu grmekteyiz. rnein 1980li yllarda sendikalar zerinde youn bir denetim, 28 ubat kararlarn mteakip Vakflar Genel Mdrl ile eitli vakflar zerinde denetim, 2001 ylnda TMSFye geen bankalar hakknda ve en son 2002 ylnda enerji ihaleleri zerinde denetim vb. 121 Erylmaza gre lkemizde uygulanan denetim hizmetleri, genellikle, ekli unsurlar ile n plana kmakta ve bir eit trencilie neden olmaktadr. Brokrasinin denetlenmesinden ok, brokratik ilemlerin artmasna ve krtasiyecilie yol amaktadr. Memurlar, kendilerini denetim riskinden koruyabilmek ve gvenceye alabilmek iin, yasalar, ou zaman lfz olarak yorumlamak; ama, hizmet verimlilii ve vatandalarn ihtiyalar gibi unsurlar ihmal etmek ya da ikinci plana itmek durumunda kalmaktadrlar. nk brokratik yap ve ilemler, vatanda n plana karmak ve ona deer vermek amacyla deil, idareyi vatanda karsnda korumak anlayna gre dzenlenmitir.122 Tefti alanndaki sorunlardan bir bakas ise yerel ynetimlere yneliktir. Belediyelerin denetiminde etkililik salanamamakta, kaynak savurganlnn n alnamamaktadr. Kukusuz sorunlar bunlar ile snrl deildir; ancak, altn izmek gerekir ki, tefti kurullarnn gelitirilmesi ynnde bugne dein ciddi bir adm da atlmamtr.123 Trkiyede denetim hizmetlerinden beklenen sonulara ulaabilmek ve yolsuzluklarla mcadele edebilmek iin, i ve ilemlerin, srelerin btnnn i denetime, bamsz denetime ve son merci olarak zerk bir yksek denetime tabi tutulmas gerektii dile getirilmektedir.124 lkemizde belediyeler zerinde de eitli denetim biimleri sz konusudur. Belediyeler eitli kurum ii denetim birimlerinin yan sra, d idari denetime yani
120

Ali Ekber Doanolu, Trkiyede Denetim: Hem Var, Hem Yok., Ekonomi Muhabirleri Dernei yaynlar, Say. 9, Haziran 1998, s.1. 121 Muharrem Serdar Kasap, Kamu Ynetiminde Denetim ve Kamu Mali Ynetimi Kontrol Yasas Dzeni, (Yaymlanmam Yksek Lisans Tezi, TODA E Kamu Ynetimi Yksek Lisans Program, 2004), s.8. 122 Bilal Erylmaz, Kamu Brokrasisinin Denetlenmesinde Yeni Gelimeler, Amme daresi Dergisi, Cilt. 26, Say. 4, Aralk 1993, s.90. 123 Feyzi Ulu, Kamu Ynetimi Temel Kanunu Tasars Inda Kamu Denetim Sisteminde Yeniden Yaplanma, Amme daresi Dergisi, Cilt.37, S.2, Haziran 2004, s.103. 124 Doanolu, a.g.m., s.3.

47

merkezi ynetimin de denetimine tabidir. Belediyelerin kurum ii denetimi hiyerarik mekanizmann altrlmas ile olabilecei gibi, hiyerarik yaplanmann dnda kalan tefti kurulu ve belediye meclisi tarafndan da gerekletirilmektedir.125 Belediyelerin d denetiminde ise zellikle Saytay ile belediyelerin denetimine deinilecektir. ileri Bakanl etkindir. Aada

C. BELED YELERDE KURUM DENET MLER VE DENET M


Belediyelerde eitli kurum ii denetim biimleri vardr. Bu blmde kurum ii denetim biimleri anlatldktan sonra i denetim zerinde durulacaktr.

1. Kurum i Denetim Biimleri

a. Hiyerari Denetimi
Hiyerari szck olarak kademeleme, derecelenme anlamna gelir. st ste sralanm ve alt derecedekinin bir sttekine bal olmas eklinde ortaya kan dereceler ya da basamaklar zincirini gstermektedir.126 Genel anlamda hiyerari, bir rgt iinde alan kiiler arasnda olan ve ast ste balayarak sonuta btn astlar tek bir ste balayan kuvvettir.127 Baka bir ifade ile hiyerari, bir tzel kiilik iindeki memurlar arasnda bir derece ve mertebe silsilesinin mevcudiyetidir ki, bundan dolay ast memur yapt ii, sadece kanunun kendisine ykledii dev itibariyle deil, kanun ile kendi arasna giren stnn emrine uyarak yapar. Bu bakmdan memur, kanunu hiyerarik stnn gr ve anlayna gre, bu stnn emir ve direktifleriyle uygulayan bir yrtme vastasdr.128 Ast st ilikileri bu tr bir denetimin kaynan oluturmaktadr. Hiyerarik yap ierisinde st konumundakilerin astlarn denetlemeleri, yaplan ilem ve eylemlerin denetlenmesini

125

M. Emin Doan, Belediyelerin Denetimi, ada Yerel Ynetimler, Cilt.5, Say.5, (Eyll 1996), s.29. 126 Trk Dil Kurumu, www.tdk.gov.tr. 127 Haim Gney, darenin Denetimi, (Yaymlanmam Yksek Lisans Tezi, stanbul niversitesi SBE, 1994), s.38. 128 smet Giritli, dari Tekilat (Trkiyenin dari Yaps), 9.bask, Der Yaynlar, stanbul, 1993, s.17.

48

de kapsamaktadr.129 Byle bir denetim, stlerin grev, ynetim ve gzetiminden kaynaklanr. denetim, ynetsel bir denetimdir ve yasal bir dayanaa gerek yoktur. stn astn denetlemesi ynetme grevinin iindedir ve kamu kurulularnda hangi makamlarn st olduu, kurulu statsnde belirtilir. 130 rnein belediyelerde en st hiyerarik amir belediye bakan olup daha sonra bu silsile bakan yardmclar, mdrler eklinde devam eder. Hiyerarinin en nemli hkm, ste astn ilemlerini oluumundan nce incelemek, emir ve direktif vermek, oluumundan sonra da deitirmek veya dzeltmek ve nihayeti iptal etmek yetkisini vermesidir. Bu yetkiye de hiyerari kudreti denir.131 Yerel ynetimlerde hizmetlerin yrtlmesinde, kulland unsurlar arasnda en nemli yeri personel alr. Bir yerel ynetim biriminde alan personel de, kendi ilerinde ast ve st olarak ayrlr. stler, kamu hizmetlerinin yrtlmesi iini emir ve talimat vermek ve sonra da kontrol etmek yoluyla astlar vastasyla yaparlar. te bir zincirin halkalar eklinde oluan bu ast st ilikisine hiyerari, bu yolla yaplan denetime ise hiyerarik denetim denir. Hiyerarik denetim alt kademe elemanlarnn, st kademe yneticileri tarafndan devaml bir surette kontrol edilerek, denetlenmesi olaydr. Hiyerarik denetim ya amir tarafndan aniden, yani hibir talep ve bavuru olmakszn kendiliinden veya ahslarn bavurusu zerine kullanlr. kinci durumda ilgililerin yapt bavuruya hiyerarik bavuru denir.132 Hiyerarik bavuru, hibir ekle ve sreye bal olmakszn, kiilerin kendilerini ilgilendiren eylem ve ilemi yapm olan memurun stne bavurarak yanl ya da yolsuz bulduu konuyu ona iletmesi ve iptal ve dzeltme dileinde bulunmasdr. Hiyerari gcnden kaynaklanan yetkilerin kapsamn u ekilde belirtmek mmkndr. Birincisi astn memuriyet durumuna gre ilemler yapmasdr. rnein hiyerarik amir, astlarna ilikin atama, sicil verme, ykseltme ilemlerini yapma, onlara disiplin cezalar verme vb. yetkilere sahiptir. kincisi stn asta emir vermek yetkisinin olmas, stn astn ilemlerini denetleme yetkisinin olmasdr.133 Bu hususu biraz amak

129

Birol Ekici ve M.Cem Toker, Avrupada ve lkemizde Yerel Ynetimlerin Denetimi ve Etkinlii, ada Yerel Ynetimler, Cilt 14, Say.1, Ocak 2005, s.7. 130 A.eref Gzbyk, Ynetim Hukuku, Turhan Kitabevi, Ankara, 2002, s.308. 131 Giritli, a.g.e., s.18. 132 Doan, a.g.m., s.29. 133 Gnday, a.g.e., s.73.

49

gerekirse her hiyerarik kademede st organlar alt organlar denetler. rnein belediye ierisinde belediye bakan bakan yardmclarn, bakan yardmclar ise daire bakanlarn veya mdrlerin ilemlerini denetleyebilir. Yani her st, bir astnn, emirleri yerine getirip getirmediini ve planlardan sapmalar olup olmadn denetler. Hiyerarik denetim aamasnda st hukuka uygunluk denetimi yannda, yerindelik denetimi de yapar. rnein astn i ve ilemleri belediyenin belirledii yerel politikalara uygunluk asndan da denetlenir. Hiyerarik denetim, yaplan incelemeler sonucunda astn ilemlerinin usule uygun olmasn, elverili olmasn, etkin ve verimli olmasn salar.134 Hiyerari denetimi sonucunda, her eyden nce memur uygulamalarnn her an amir tarafndan kontrol edildiini dnerek ilemlerinde mevzuata uygun hareket etme zorunluluu hisseder. kinci olarak memur konusu su tekil eden emirler dnda, mevzuat stlerinin gr ve anlayna gre uygular. Yargda hakim bir mevzuatn uygulamasndaki ihtilaflar zerken kendi anlay ve gr erevesinde uygularken, hiyerari ynetiminde stn grlerine gre uygulama yaplr. rnein stanbul Bykehir Belediyesi Emlak ve stimlk Mdrlnn yapaca ihalenin onay Belediye Bakan tarafndan yaplr. Belediye Bakan bu yaplan ihalenin onayn vererek bu yaplan ilemi hem mevzuat ynnden incelemi olur hem de yaplan ihalenin uygunluuna karar verir.

b. Tefti Kurulu Tarafndan Yaplan Denetleme


Tefti kurullar Fransz ynetim sisteminin temel zelliidir. Trkiyede, idari sistem ierisinde brokrasinin denetlenmesinde ve idari soruturmalarn yrtlmesinde mfettilik kurumu kullanlmaktadr. Bu amala btn bakanlklarda ve stanbul, Ankara, zmir gibi baz byk ehir belediyelerimizde tefti kurulu bakanlklar bulunmaktadr. Tefti kurulu bakanl, st yneticinin emri veya onay zerine, onun adna, kuruluun her trl faaliyet ve ilemlerini denetlemek, incelemek ve soruturmakla grevlidir.135

134

Nuri Tortop, Ynetim Biliminin Temel lkeleri, Trkiye ve Ortadou Amme daresi Enstits, Ankara, 1990, s.159. 135 Bilal Erylmaz, a.g.e., s.90.

50

Bugn lkemizde st yneticinin, rnein belediye bakannn denetimin sorumluluunu, byk lde kurulu kanunlarnda denetim birimi olarak da belirtilen tefti kurullar stlenmi bulunmaktadr. Tefti kurullarnn almalar kurulu kanunlarnda yer alan ilke ve esaslar erevesinde yrrle konulan tzk ve/veya ynetmeliklerle belirlenmektedir.136 Belediye Tefti Kurullar, yasal dayanaklarn 1580 sayl Kanunun 88. maddesi ile salamaktaydlar.1580 sayl Kanunun yrrlkten kalkmas sonrasnda belediye tefti kurullarnn yasal dayana konusunda kimi tereddtler olumutu. Bu balamda 5216 sayl yasann yrrl girmesinden sonra karlan Kocaeli Bykehir Belediyesi Tefti Kurulu Ynetmeliinde, Anayasann 124. maddesi ve 5216 sayl Bykehir Belediyesi Yasasnn 18.maddesinin (i) bendi ve 21. maddesine dayanlarak hazrland belirtilmektedir.137 Yrrlkte olan 5393 sayl Belediye Kanununda ve 5216 sayl Bykehir Belediyesi Kanununda, belediyelerin denetimi i ve d denetim eklinde yeni bir yaplanmaya tabi tutulmutur. Sz konusu yasalarda belediye tefti kurullarna ilikin ak bir dzenleme olmamakla birlikte bu kurullarn kaldrld sylenemez. rnein 5216 sayl Yasann 18. maddesinin (i) bendinde belediye bakannn grevleri ve yetkileri arasnda belediye personelini atamak, belediye ve bal kurulularn denetlemek saylmakta ve 21. maddesinde ise bykehir belediyesi tekilatnn hangi birimlerden oluaca belirtilmektedir. Dier yandan ileri Bakanlnca karlan 22.02.2007 tarihli ve 26442 sayl Resmi Gazetede yaymlanan Belediye ve Bal Kurulular ile Mahalli dare Birlikleri Norm Kadro lke ve Standartlarna Dair Ynetmelik in 12. maddesinde norm kadro standartlar cetvellerinde kendi alt gruplarnda mfetti ve mali hizmet uzman olarak personel istihdam edebilecekleri belirtilmitir. Ayrca ynetmeliin geici 6.maddesinde, 12. madde erevesinde mfetti kadrolarna yaplacak atamalarda ilgili mahalli idare iin tespit edilen norma uygun mnhal mfetti kadrosu bulunmamas durumunda kapsama dahil mahalli idareler, ynetmelie ekli norm kadro standartlar cetvellerinde kendileri iin ayr ayr tespit edilen mfetti/mfetti yardmcs norm kadro saysn amamak kaydyla dolu kadrolardaki mfetti yardmcs kadrolarn, mfetti kadrolaryla meclis kararyla deitirebilecektir.
136 137

Erdem, a.g.e., s.22. Kocaeli Bykehir Belediyesi, http://www.kocaeli.bel.tr/tr/okuma.asp?id=2402

51

Tefti kurulu, belediye bakanna dorudan bal olarak almaktadr. Tefti kurulu, belediye bakannn grevlendirmesi ile belediyenin merkez ve bal kurulularn, belediyeye bal iletme ve kurulularn almalarn, hesaplarn mali adan tefti eder ve denetler. Yapt tefti ve denetimin sonucunu bir raporla belediye bakanna sunar. Belediye bakan kendisine mfetti tarafndan sunulan rapor dorultusunda kusurlu olan personeli grevden uzaklatrabilecei gibi olay adli makamlara da intikal ettirebilir.138 Belediye mfettileri, sahip olduklar yetkiler ve grdkleri iler niteliiyle dier mfettiler ile ayn konumdadrlar. nceleme, aratrma, tefti ve soruturmalar esnasnda, teftie tabi birimin her trl defter, belge, kasa, ambar gibi alma vastalarna ulama, gerekirse nsha alma yetkisine sahiptirler. Birim mensuplar da mfettie yardmc olmakla ykmldrler.

c. Belediye Meclisi Tarafndan Yaplan Denetim


Belediye meclisi belediyenin karar organdr ve belde halk tarafndan seilen yelerden oluur. Belediye meclisi, karar almann yan sra denetleme grevine de sahiptir. Belediye meclisinin stratejik plan ile yatrm ve alma programlarn, belediye faaliyetlerinin ve personelinin performans ltlerini grmek ve kabul etmek, bte ile ilgili kararlarda son merci olarak ilem yapmak, borlanmaya karar vermek, imar planlarn grp onaylamak vb. grev ve yetkileri vardr. Belediye meclisi bu plan ve programlarn hedeflerine ulap ulamadn kontrol etme yetkisine de sahiptir. Belediye meclisinin temelde iki ayr denetim yetkisi sz konusudur. Birincisi belediye birimini (mali ilemleri) denetlemek, dieri de belediye bakann denetlemektir. 5393 sayl Kanunun 25. maddesinde denetim komisyonu marifetiyle yeni bir idari denetim tr hayata geirilmitir. Bu komisyonlar il ve ile belediyeleri ile nfusu 10.000in zerinde olan belediyelerde kurulacaktr. Denetim komisyonlar belediyenin bir nceki yl gelir ve giderleri ile bunlara ilikin hesap kayt ve ilemlerini denetlemek zere kurulur. Bu komisyonun almalar sonucunda hazrladklar rapor ile belediyenin bir yllk almalarn, belirlenen hedeflerini ne oranda gerekletirip gerekletiremediini, yaplan ilemlerde mevzuata uygunluu denetler. Denetim
138

Aydn, a.g.e., s.76.

52

srasnda konusu su tekil eden hususlarla karlalrsa, bunlar hakknda meclis bakanl tarafndan yetkili mercilere su duyurusunda bulunulur. Belediye meclisinin dier yetkisi, bakan denetlemektir. Bu denetim tr Belediye Kanununun 26. maddesinde, belediye meclisinin bilgi edinme ve denetim yollar bal altnda aklanmaktadr. Bu maddeye gre belediye meclisi, bilgi edinme ve denetim yetkisini faaliyet raporunu deerlendirme, soru, genel grme ve gensoru yoluyla kullanacaktr. Meclis yeleri, meclis bakanlna verdii nerge ile belediyenin ileri hakknda soru sorabilir. Soru, belediye bakan veya grevlendirecei kii tarafndan szl ve yazl olarak cevaplandrlr. Burada dikkat edilmesi gereken husus, szl veya yazl olarak sorulan tm sorularn, belediye ileriyle ilgili olmasdr. Meclis yeleri, belediye ileriyle ilgisi olmayan konularda soru soramazlar. Meclis yelerinin en az te biri, meclis bakanlna istekte bulunarak, belediyenin ileriyle ilgili bir konuda genel grme almasn isteyebilir. Bu istek ise meclis tarafndan kabul edildiinde gndeme alnr. Meclis ye tam saysnn en az te biri oranndaki yenin imzasyla belediye bakan hakknda gensoru nergesi verilebilir. Gensoru nergesi, meclis ye tam saysnn salt ounun oyu ile gndeme alnr ve nergenin kabul iin meclis ye tam saysnn drtte ounluunun oyu gereklidir. Bir dier denetim yolu da yllk faaliyet raporunun deerlendirilmesidir. 5018 sayl Kamu Mali Ynetimi ve Kontrol Kanununun 11. maddesi uyarnca belediye meclisi, belediye bakan ve ekibince hazrlanan, belediyenin stratejik planlar ve btelerinin hazrlanmas ve mali ynetim ve kontrol sisteminin ileyii ile ilgili olarak belediye bakan zerinde kontrol yetkisine sahiptir. 5393 sayl Kanunun 56. maddesine gre, Belediye bakan, her yl nisan ay toplantsnda faaliyet raporunu belediye meclisine sunar. Bu faaliyet raporunda, 5018 sayl Kanunun 41. maddesinde belirtilen biimde; stratejik plan ve performans programna gre yrtlen faaliyetler, belirlenmi performans ltlerine gre hedef ve gerekleme durumu ile meydana gelen sapmalarn nedenleri, belediye borlarnn durumu ve belediye bal kurulular ve iletmeleri ile belediye ortaklklarna ilikin aklamalara, bilgi ve deerlendirmelere yer verilir. Faaliyet raporlar hazrlanrken; 53

sorumluluk, doruluk ve tarafszlk, aklk, tam aklama, tutarllk ve yllk olma ilkeleri erevesinde hareket edilerek, raporlarda yanl ve yanltc bilgilere yer verilmemelidir.139 Belediye meclisi bakan tarafndan hazrlanan faaliyet raporunu da oylayarak bakan yeterli ya da yetersiz bulabilir. Yetersizlik karar iin meclis ye tam saysnn drtte ounluunun oyu gereklidir. Gerek gensoru mekanizmas gerekse yetersizlik kararnda son sz syleme makam, belediye meclisi deil Dantaydr. Bu amala grmeleri kapsayan tutanak, meclis bakan vekili tarafndan mahallin mlki idare amirine gnderilir. Gensoru ve yetersizlik kararnn Dantayca uygun grlmesi halinde belediye bakan bakanlktan der, aksi halde grevine yine devam eder. Denetimin sonular balamnda bu durumun, meclis denetiminin etkinliini azalttn kaydetmek gerekir.

2. Denetiler Vastas ile Yaplan Denetim


Son yllarda kamu ynetiminde, i denetime ilgi olduka artm bulunmaktadr. Bunun temel nedeni, kamu ynetiminde hesap verme sorumluluu ve saydamlk ilkelerinin n plana kmas ve kamuoyunun, kamu kurumlarnn faaliyetleri hakknda daha ok bilgi edinme ihtiyacn hissetmesidir. denetim, kamu idaresinin performans hakknda ynetime rapor vermekte ve bir sorun varsa ynetimin gerekli nlemleri almasna imkn tanmaktadr. denetim ile uygulanan teknikler sayesinde mali disiplinin oluturulmas salanmaktadr. denetimin kalitesinin artmas, ayn zamanda yksek denetim kurumu tarafndan yaplan d denetimi kolaylatrarak yardm salamaktadr.140 denetim, 5393 sayl Belediye Kanunu ve atfta bulunduu 5018 sayl Kanunda yeni bir messese olarak dzenlenmitir ve geleneksel tefti/kontrolr kurullar sistemimizden yapsal ve fonksiyonel olarak farkl zellikler gstermektedir. 5393 sayl Belediye Kanunu ile belediyelerde i ve ilemlerin hukuka uygunluk, mali ve performans denetimini kapsayan i denetimler 5018 sayl Kanun hkmlerine gre yaplacaktr. 10.12.2003 tarih ve 5018 sayl Kamu Mali Ynetimi ve Kontrol

139

Muhsin Erylmaz, Belediye Meclisinin Bilgi Edinme ve Denetim Yollar, Yerel Ynetim ve Denetim Dergisi, Cilt.12, Say.2, ubat 2007, s.3. 140 Kesik, a.g.m., s.100.

54

Kanununun 63. maddesinde i denetim faaliyetinin ama ve kapsam ile bu grevi yrteceklere ilikin esaslar dzenlenmi ve i denetilerin grevleri ise Kanunun 64. maddesinde saylmtr. Ayrca 5018 sayl Kanunun 81. maddesinin (e) bendinde de; Dier kanunlarn bu Kanuna aykr hkmleri, yrrlkten kaldrlmtr hkm yer almaktadr. Hukuki erevesi 5018 sayl Kanun ile belirlenen yeni kamu mali ynetim ve kontrol sistemi erevesinde i denetim faaliyeti, idarelerin st yneticileri tarafndan atanan i denetiler tarafndan ifa edilecektir. Bu erevede belediyelerin i denetimi belediye bakanlarnca atanan i denetiler tarafndan yaplacaktr. 5018 sayl Kanuna gre i denetiler tarafndan yaplacak denetimin kapsam geni olup, mali ilemler zerinde yaplacak yasal uygunluk denetimi ile snrl deildir. denetim faaliyeti, idarelerin ynetim ve kontrol yaplarnn deerlendirilmesini, kaynaklarn etkili, ekonomik ve verimli kullanlp kullanlmadnn incelenmesini, harcama sonrasnda yasal uygunluk denetimi yaplmasn, idarelerin harcamalarnn, mali ilemlere ilikin karar ve tasarruflarnn, ama ve politikalara, kalknma planna, programlara, stratejik planlara ve performans programlarna uygunluunun denetlenmesi ve deerlendirilmesini, idarelerin mali ynetim ve kontrol srelerinin sistem denetiminin yaplmasn kapsamaktadr.141 Buna gre, 5018 sayl Kanunun 63. maddesi gereince mahalli idarelerin harcamalarn yasal uygunluk asndan denetlemek, harcamalarn, mali ilemlere ilikin karar ve tasarruflarnn, ama ve politikalara, kalknma planna, programlara, stratejik planlara ve performans programlarna uygunluunu denetlemek ve deerlendirmek ve harcama sonrasnda yasal uygunluk denetimi yapmak grevi, ilgili belediyenin i denetilerine aittir. Tezin son blmnde i denetim zerinde daha ayrntl olarak durulacaktr.

D. BELED YELERDE DI DENET M


Yerel ynetimlerin kendilerine tannan zerklik gerei kullandklar yetki ve kaynaklarn
141

olumlu

sonu

verip

vermedii,

hizmetlerin

istenilen

dzeyde

Ekrem Candan, ileri Bakanlnn Mahalli dareler zerindeki Denetim Yetkisi-II, Mali Hukuk Dergisi, Say, 126, Kasm-Aralk 2006, s.6.

55

gerekletirilip gerekletirilemedii yaplacak denetimlerle belli olur. Denetim, ilke olarak zerklie sahip yerel ynetimlerin i denetim birimlerince yaplmakla birlikte, hukuka uygunluun sorgulanmas ve kamu hizmetlerinde birliin salanmas amacyla ulusal ve merkezi dzeydeki d denetim organlarnca da yaplabilmektedir. Yerel ynetimlerin kendi birimleri dndaki baka bir kurum ya da kurulu tarafndan denetlenmesine d denetim denir.142 D denetim idari denetim, yarg denetimi, siyasi denetim, kamuoyu denetimi ve ombudsman olarak snflandrlabilir. denetim, belediyelerin zerklii ile ilgili tartmalara yol amazken, d denetim sz konusu olduunda, yaplan denetimde ulalmaya allan sonu ile belediyelerin zerkliini korumak arasnda bir denge salamaya allmas gerekmektedir. rnein d denetim biimleri arasnda yer alan idari denetimde (vesayet denetimi) bu durum sz konusudur. Dolaysyla aada ilgili blmde bu hususa da deinilecektir.

1. dari Denetim (Vesayet Denetimi) ve Bu Denetimde Etkili Olan Kurumlar


Yerinden ynetim sisteminin bir gerei olarak yerel ynetimler zerk kurululardr. Ancak hibir yerel ynetim birimi tamamen kendi bana buyruk ve egemen deildir. Yani yerel zerklik mutlak ve snrsz deildir. Btn ada devletlerde merkezi ynetim ile yerel ynetimler arasnda bir iliki sz konusudur. dari denetim (vesayet denetimi), ynetimin etkinliini ve hukuka uygun hareket etmesini salamaya ynelen bir eit kontrol ve denetleme yntemidir.143 Yerel ynetimlerin kendileri dnda yer alan baka idari kurulular tarafndan denetlenmesine, vesayet denetimi ad verilir. personeli zerinde gerekleebilir.144 dari vesayet denetimi, mahalli

idarelerin yrtmeye ilikin bir takm kararlar, eylem ve ilemleri, organlar ve

142 143

Gzbyk, Ynetim Hukuku, s.307. Nuri Tortop, Ynetimin Denetlenmesi ve Denetim Biimleri, Amme daresi Dergisi, Cilt.7, Say.1, Mart 1974, s.33. 144 Babakanlk Devlet Planlama Tekilat, Mahalli Hizmetlerin Yerinden Karlanmas, VInc Be yllk Kalknma Plan . .K. Raporu, Ankara 1991, s. 72.

56

1982 Anayasasnda merkezi ynetimin yerel ynetimler zerindeki denetim yetkisi ak bir biimde yazlmtr. Anayasann 127. maddesinin 5. fkrasnda yer alan hkm aynen yledir: Merkezi idare, mahalli idareler zerinde, mahalli hizmetlerin idarenin btnl ilkesine uygun ekilde yrtlmesi, kamu grevlerinde birliin salanmas, toplum yararnn korunmas ve mahalli ihtiyalarn gerei gibi karlanmas amacyla, kanunda belirtilen esas ve usuller dairesinde idar vesayet yetkisine sahiptir.
145

Bu anayasal hkmde idar vesayetin ne olduu deil, amac ve kanuni nitelii

vurgulanmtr. Trkiyede vesayet denetimi balamnda belediye zerinde etkin denetime sahip iki kurum bulunmaktadr. Bunlardan birisi Saytay, dieri ise ileri Bakanldr. Aada bu kurumlardan ve yaptklar denetimden sz edilecektir.

a. Saytay Denetimi
Tarihi 1862 ylna kadar uzanan Saytay bugnk yapsna, asl olarak 1961 Anayasas ile kavumutur. 1961 Anayasasnn 127. maddesi ile getirilen yeni hkm ve ilkeler nda Saytayn yeniden dzenlenmesi gndeme gelmi ve 1967 tarihli ve 832 sayl Saytay Kanununun 28. ve 29. maddelerinde Saytayn grev ve yetkileri belirlenmitir. Bu grevler arasnda yerel ynetim
146

hesaplarnn

Saytayca

denetlenmesine ilikin ak bir hkm yer almamaktayd. tanmlanmakta ve mali denetim grevi yapmaktadr.

1982 Anayasasnn yarg

blm altnda yer alan 160. maddesinde Saytay, anayasal kurulu olarak

Anayasal bir kurulu olan Saytayn grev erevesi Anayasann 160. maddesinde Saytay, merkezi ynetim btesi kapsamndaki kamu idareleri ile sosyal gvenlik kurumlarnn btn gelir ve giderleri ile mallarn Trkiye Byk Millet Meclisi adna denetlemek ve sorumlularn hesap ve ilemlerini kesin hkme balamak ve kanunlarla verilen inceleme, denetleme ve hkme balama ilerini yapmakla grevlidir. Mahalli idarelerin hesap ve ilemlerinin denetimi ve kesin hkme balanmas Saytay tarafndan yaplr. eklinde dzenlenmitir.

145

Ayrca hizmet yerinden ynetim kurulular zerindeki vesayet Anayasada aka ngrlmemitir, denetim yetkisinin kullanlaca kanunlardan anlalmaktadr.
146

Baak Ataman Akgl, Trk Denetim Kurumlar, Trkmen Kitabevi, stanbul, 2000, s.39.

57

Bu dzenlemeyle Saytay, merkezi ynetim btesi kapsamndaki kamu idarelerinin, sosyal gvenlik kurumlarnn ve mahalli idarelerin btn gelir ve giderleri ile mallarn Trkiye Byk Millet Meclisi adna denetlemek ve sorumlularn hesap ve ilemlerini kesin hkme balamakla grevlidir. Ayrca Silahl Kuvvetler elinde bulunan Devlet mallarnn Trkiye Byk Millet Meclisi adna denetlenmesi hususundaki snrlamalar 5170 sayl Kanunun 10. maddesi hkmyle yrrlkten kaldrlmtr. 5393 sayl Belediye Kanununun 55. maddesi ile belediyelerde d denetim ilemlerinin 5018 sayl Kamu Mali Ynetimi ve Kontrol Kanunu hkmlerine tabi olaca belirtilmitir. 5018 sayl Kanunun 68. maddesi ile Saytayn iki temel fonksiyonu bulunmaktadr. Bunlardan birincisi d denetim organ olarak genel ynetim kapsamndaki kamu idarelerinin mali faaliyet, karar ve ilemlerinin kanunlara, kurumsal ama, hedef ve planlara uygunluk ynnden incelenmesi ve sonularnn TBMMye raporlanmasdr. kincisi ise hesaplarn hkme balanmasn ieren, genel ynetim kapsamndaki kamu idarelerinin gelir, gider ve mali hesaplar ile bu hesaplar ile ilgili yasal dzenlemelere uygun olup olmadna karar vermektir.147 5018 sayl Kanunun uygulanmasnda genel ynetim kapsam ierisindeki kamu idareleri tanm ierisine uluslararas snflandrmalara gre belirlenmi olan, merkez ynetim kapsamndaki kamu idareleri, sosyal gvenlik kurumlar ve mahall idareler girmektedir. 5018 sayl Kanun ve 832 sayl Saytay Kanunu gereince, Saytay yarglamaya esas olacak denetim almasn yapar. Bu srete denetiler denetlenen hesaba ilikin olarak yasa ve ynetmeliklere aykr nitelikteki konular, dzenledikleri raporlarnda belirtirler. Raporlarda deneti sorgusu ve bu sorguya sorumlularn verdikleri cevaplar ile denetinin savunmalara ilikin grleri gerekeleriyle birlikte aklanr. Son eklini alan rapor ekleri ile birlikte yarglanmak zere Bakanla gnderilir. Bakan raporu grevli yarglama dairesine havale eder. Saytay denetimi 1050 sayl Muhasebe-i Umumiye Kanununda

tanmlanmaktayd. 1050 sayl Kanunun yerini 5018 sayl Kamu Mali Ynetimi ve

147

Erdal Kululu, Ynetimin Denetiminden Denetimin Ynetimine, Saytay Dergisi, Say. 63, EkimAralk 2006, s.13.

58

Kontrol Kanunu ald. Bu kanunda hesap verme ve mali saydamlk, sorumluluk ve d denetim gibi yeni dzenlemeler yer almaktadr. 5018 sayl Kanunun 8. maddesine gre hesap verme sorumluluu; her trl kamu kaynann elde edilmesi ve kullanlmasnda grevli ve yetkili olanlarn, kaynaklarn etkili, ekonomik, verimli ve hukuka uygun olarak elde edilmesinden, kullanlmasndan, muhasebeletirilmesinden, raporlanmasndan ve ktye kullanlmamas iin gerekli nlemlerin alnmasndan sorumlu olmas ve yetkili klnm mercilere hesap vermek zorunluluunun bulunmasn ortaya koymaktadr. Kanuna gre belediyelerde bakan meclise kar sorumludur. Ayrca harcama yetkilisinin, muhasebe yetkilisinin, mal ynetim grevlilerinin, ba ve yardmlar kullanmakla grevlendirilenlerin de eitli sorumluluklar vardr. Saytay, denetim esnasnda farkl denetim yntemlerinden yararlanr. Bu denetimlerden birincisi dzenlilik denetimidir. Dzenlilik denetimi, mali denetim ve uygunluk denetiminden oluur. Saytay dzenlilik denetimini; kamu idaresi hesaplar ve bunlara ilikin belgeler esas almak suretiyle ve mali tablolarn gvenilirlii ve doruluuna ilikin mali denetimi ile kamu idarelerinin gelir, gider ve mallarna ilikin mali ilemlerinin kanunlara ve dier hukuki dzenlemelere uygun olup olmadnn tespiti suretiyle gerekletirir. Saytay tarafndan yaplan dier denetim tr ise performans denetimidir. Performans denetiminde; kamu kaynaklarnn etkili, ekonomik ve verimli olarak kullanlp kullanlmadnn belirlenmesi ve faaliyet sonularnn llmesi ve performans bakmndan deerlendirilmesi suretiyle gerekletirilir. 5018 sayl Kanuna gre d denetim, genel kabul grm uluslararas denetim standartlarn dikkate alarak yrtlr. Ayrca denetim srasnda i denetilerin almalarndan yararlanabilir. Denetim sonucunda, dzenlilik denetimi ve performans denetiminin sonularn ieren raporlar idareler itibariyle konsolide edilir ve bir rnei ilgili kamu idaresine verilerek st ynetici tarafndan cevaplandrlr. Saytay, denetim raporlar ve bunlara verilen cevaplar dikkate alarak dzenleyecei d denetim genel deerlendirme raporunu Trkiye Byk Millet Meclisine sunar.148

148

Selahattin Tuncer ve brahim Birelma, Kamu Mali Ynetiminde D Denetim, Vergi Dnyas Dergisi, Say 291, Kasm 2005, s. 9,

59

Saytay, genel ynetim kapsamndaki kamu idarelerinin gelir, gider ve mal hesaplar ile bu hesaplarla ilgili ilemlerinin yasal dzenlemelere uygun olup olmadna karar vermek suretiyle hesaplarn hkme balanmas ilevini yerine getirir. Ayrca mevzuata aykr karar, ilem, eylem veya ihmal sonucunda kamu kaynanda arta engel veya eksilmeye neden olunmas sonucunda oluan kamu zararlarnn kontrol, denetim, inceleme, kesin hkme balama veya yarglama sonucunda tespiti sonucunda, zararn olutuu tarihten itibaren hesaplanacak kanuni faiziyle birlikte ilgililerden tahsil edilmesi yetkisine sahiptir.

b. ileri Bakanl Denetimi


Daha ncede belirtildii zere Anayasann 127. maddesi, merkezi idarenin mahalli idareler zerindeki vesayet yetkisinin amacn belirtmek suretiyle bu yetkiyi snrlandrmtr. Vesayet yetkisinin kullanmnda uyulacak esas ve usulleri belirleme yetkisi ise kanun koyucuya braklmtr. Merkezi idarenin mahalli idareler zerindeki vesayet yetkisine ilikin esas ve usuller ayr bir kanunla dzenlenmemi, eitli kanunlar ile konuya ilikin dzenlemeler yaplmtr. ileri Bakanlnn vesayet yetkisine ilikin esaslar 3152 sayl kanunlarla da konuya ilikin dzenlemeler bulunmaktadr. 3152 sayl Kanunun 2. maddesinin (g) bendinde; lkenin idari blmlere ayrlmas, il ve ilelerin genel idarelerini, mahalli idareleri ve bunlarn merkezi idare ile olan alaka ve mnasebetlerini dzenlemek grevi ileri Bakanlna verilmi, ayn Kanunun 11. maddesinde de; Bakanln mahalli idareler zerinde sahip olduu vesayet yetkisinin mevzuat hkmleri gereince uygulanmasn salamak ve Mahalli idare kontrolrlerinin alma programlarn Bakanlk Tefti Kurulu Bakanlnn grn almak suretiyle dzenlemek ve uygulanmasn salamak Mahalli dareler Genel Mdrlnn grevleri arasnda saylmtr. Anlan Kanunun 15. maddesinin (a) bendinde ise; Bakanln merkez birimlerinin, bal kurulularn, il ve ilelerin ve mahalli idarelerle, bunlara bal ve bunlarn kurduklar veya zel kanunlarla kurulmu birlik, iletme, messese ve teebbslerin ilem ve hesaplarn tefti etmek ve ileri

Bakanl Tekilat ve Grevleri Hakknda Kanun ile dzenlenmitir. Ayrca dier

60

denetlemek, inceleme ve soruturma yapmak grevinin Tefti Kurulu Bakanlnca yaplaca hkme balanmtr. Yeni yasal dzenlemeler ncesinde ileri Bakanl, yukarda sz edilen anayasal, yasal ve buna bal dier dzenlemeler erevesinde belediye ve il zel idarelerinin genel i ve faaliyetleri yannda bu kurulularn hesap i ve ilemlerini yrtmekteydi. Belediye ve l zel darelerinin hesaplar mlga 1580 sayl Belediye Kanunu hkmleri gereince belediyelerde belediye meclisi, belediye encmeni, belediye bakanna bal olan tefti ve denetim birimleri tarafndan yaplan denetimler yannda ileri Bakanlnca da vesayet yetkisi kapsamnda denetlenmekteydi. Belediyelerin mali hesaplar zerinde ileri Bakanlnca yaplan tefti ve denetimler 3152 sayl Kanun ve bu Kanuna istinaden yrrle konulan tzk, ynetmelik ve genelgeler erevesinde yrtlmekteydi.149 ileri Bakanlnn mahalli idare kurulular zerindeki denetim yetkisi mahalli idareler reformu kapsamnda yeniden dzenlenmitir. Bu dzenlemelerde anlan Bakanln denetim yetkisi mahalli idare kurulularnn mali ilemler dnda kalan dier idari ilemleriyle snrlandrlmtr. 5393 sayl Belediye Kanunu 55. maddesinin 3. fkrasnda belediyenin mali ilemleri dnda kalan dier idari ilemleri, hukuka uygunluk ve idarenin btnl asndan ileri Bakanl tarafndan da denetlenir denilmek suretiyle mahalli idarelerin mali nitelikteki i ve ilemleri Bakanln denetimi kapsamndan karlmtr. Ancak uygulamada ilgili kanunlarda denetimin kapsam ve muhtevasn belirlemede kullanlan kriter olan idari ilem ve mali ilem ayrmnn yaplmasnda belirsizlikler bulunduu ve bunun da eitli ihtilaflara sebebiyet verecei belirtilmektedir.150 Bu konudaki tereddtleri gidermek amacyla ileri Bakanlnca Dantaydan gr almak zere Babakanla, Maliye Bakanlna bavurulmutur. Ayrca, konuya ilikin olarak Saytay Bakanlna da mracaat edilerek gr talep edilmitir. Bu kurumlardan Saytay Genel Kurulu; idari makamlarn grevlerini yerine getirirken kanuni yetkilerine dayanarak tesis ettikleri tek yanl ve buyurucu nitelikte ilemler btn olup bu ilemler bir takm baka sonularn yan sra, dolayl veya dolaysz
149 150

Candan, ileri Bakanlnn Mahalli dareler zerindeki Denetim Yetkisi-II, s.2. Ekrem Candan, ileri Bakanlnn Mahalli dareler zerindeki Denetim Yetkisi-I, Mali Hukuk Dergisi, Say, 125, Eyll-Ekim 2006, s.26.

61

olarak mali sonular da dourabilecei, temel olarak her ilemin konusu itibariyle farkl zellikler tamas nedeniyle genelleme yaplamayacandan, idarenin kamu hizmetine ynelik olarak yaptklar ilemlerin, idari ilem veya mali ilem olarak ayrlmas ve tanmlarnn yaplarak snrlarnn tayin edilmesinin mmkn grlmedii, dier taraftan, Anayasann 127. maddesindeki amalar salamak bakmndan merkezi idarenin mahalli idareler zerinde idari vesayet yetkisinin olduu, bu yetkinin ileri Bakanl tarafndan kullanlmakta olduu, ayrca snrl hallerde de olsa, 5018 sayl Kanunun 77. maddesinin ikinci fkras uyarnca da, bu maddede belirtilen koullar erevesinde ileri Bakannn ilgili mahalli idarelerin tm mali ynetim ve kontrol sistemlerini, mali karar ve ilemlerini mevzuata uygunluk ynnden yetkili denetim elemanlarna tefti ettirmesinin mmkn olduu bu nedenle grev ve yetki alannn snrlarnn kesin ekilde tayin edilmesinin mmkn olmad, bu itibarla, mahalli idarelerin denetimi ile ilgili olarak, idari ilemler ile mali ilemlerin ve zellikle belediyelerin mali ilemler dndaki dier idari ilemlerinin mevcut mevzuat hkmleri erevesinde tanmnn yaplamayacana ve dolays ile bu kavramlarn snrlarnn ak ve kesin bir ekilde belirlenemeyecei ynnde gr bildirmitir.151 Belediyeler zerinde kimlerin denetim yetkisinin olduu 5393 sayl Kanunun 55. maddesi ve 5018 sayl Kanunun ilgili maddeleri ile netletirilmitir. Fakat mali denetim ile idari denetimin snrlarn belirlemek ok zor gzkmektedir. Kanaatimizce bu konu ile ilgili Maliye Bakanl, Dantay, Saytay ve ileri Bakanlnca bir komisyon oluturularak bu ihtilafn ortak bir akl ile zlmesi daha dorudur. Kurumlarn sorumluluu birbirine atmas ileride belediyelerin denetiminde grev kargaasna neden olabilecektir. Belediyeler zerinde hangi kurumlarn denetim yetkisinin olduunun

belirlenmesinden sonra, merkezi idarenin belediyeler zerinde vesayet yetkisini dorudan kullanabildii ilemler yine 5393 sayl Belediye Kanunu ve 5216 sayl Bykehir Belediyesi Kanununda hkm altna alnmtr. ileri Bakanlnn belediyeler zerindeki nemli vesayet aralarna unlar rnek gsterilebilir: 5393 sayl Kanunun 47. maddesi uyarnca, grevle ilgili bir su nedeniyle haklarnda soruturma veya kovuturma alan belediye bakan, belediye meclisi ve belediye encmen yeleri
151

http://www.sayistay.gov.tr/karar/default.asp., (30.01.2006 tarih ve 5146/1 sayl Saytay Genel Kurul Karar)

62

kesin hkme kadar ileri Bakan tarafndan grevden uzaklatrlabilmektedir. Yine 5393 sayl Kanunun 46. maddesi uyarnca, belediye bakanlnn, herhangi bir nedenle boalmas ve yeni belediye bakan veya bakan vekili seiminin yaplamamas durumunda, bykehir ve il belediyelerinde ileri Bakan, dier belediyelerde Vali tarafndan seim yaplncaya kadar geici belediye bakan grevlendirilmesi yaplmaktadr. Normal denetimler dnda, Saytay ve ileri Bakanlndan baka olaanst hallerde; Devlet Denetleme Kurulu, Babakanlk Tefti Kurulu ve Maliye Bakanl da denetleyebilir.

2. Yarg Denetimi
Belediyeler zerindeki baka bir etkili denetim yolu yarg denetimidir. Ynetimin yarg yolu ile denetimi hukuk devleti anlaynn zorunlu bir sonucudur. Yarg denetiminin amac, ynetimi hukuk snrlar ierisinde tutmaktr.152 Yarg denetimi, yerel ynetimlerin eylem ve ilemlerine kar yerel halkn gvencesi olurken, yerel ynetimler iin de merkezi ynetimin yanl ve keyfi davran ve kararlarna kar koruma ilevi grmektedir.153 Yerel ynetimlerde alnan kararlar ve yaplan icraatlarn doruluuna dair son karar merciinin yarg makam olmas hukuki bir teminat tekil etmektedir. Yarg denetiminde uygulanan sistemler lkeden lkeye farkllk gstermektedir. Kta Avrupas lkelerinde idari yarg, Anglosakson lkelerinde ise yarg birlii ilkesi benimsenmitir.154 Trkiyede de idari yarg ilkesi geerlidir, bu kapsamda lkemizde ynetimin denetimi idari mahkemeler ve st yarg yeri olarak da Dantay tarafndan yaplmaktadr. Ynetim zerinde yarg denetiminin gereklilii, bugn zerinde tartlmayacak kadar aktr. Demokratik bir toplumda, ynetimin kendini hukuk kurallarna bal saymas, bu kurallarn dna ktnda, kendini bir meyyide karsnda bulmas

152 153

Gzbyk, Ynetim Hukuku, s.317. Ekici ve Toker, a.g.m., s.21. 154 A.eref Gzbyk, Ynetsel Yarg, Turhan Kitabevi, Ankara, 1999, s.4.

63

hukuk devleti anlaynn zorunlu bir esi ve ayn zamanda doal bir sonucudur.155 Anayasamzn 125. maddesinde de darenin her trl eylem ve ilemlerine kar yarg yolu aktr hkmne yer verilmektedir. Anayasann 125. maddesi uyarnca bir kamu ynetimi kurumu olan belediyelerin her trl eylem ve ilemlerine kar yarg yolu aktr. Belediyelerin i ve ilemlerine kar 2577 sayl dari Yarglama Usul Kanunu, 2575 sayl Dantay Kanunu, 2576 sayl Blge dare Mahkemeleri ve Vergi Mahkemelerinin Kuruluu ve Grevleri Hakknda Kanunu hkmlerine gre ilemin yrrlnn durdurulmas ve iptali ve tam yarg davalar almas halinde ilemler, yarg denetimine tabi tutulurlar. Belediyelerin sadece ilem ve eylemleri zerinde deil, organlar zerinde de yarg denetimi sz konusudur. 5393 sayl Belediye Kanununun 30. ve 5216 sayl Bykehir Belediyesi Kanununun 12. maddeleri uyarnca belediye meclisleri, ileri Bakanlnn bildirmesi zerine Dantay kararyla feshedilir. Belediye Kanununun 30. maddesine gre belediye meclisi kendisine verilen grevleri dnda siyasi kararlar alrsa, kendisine verilen grevleri sresinde yapmaz ve belediyenin ilerini sekteye uratrsa Dantay karar ile feshedilebilir. 5393 sayl Belediye Kanununun 44. ve 45. maddeleri ile 5216 sayl Bykehir Belediyesi Kanununun 18. maddesi uyarnca, Belediye Bakanl, ileri Bakanlnn bavurusu zerine Dantay kararyla sona erer. Yine 5393 sayl Kanunun 26. maddesi uyarnca belediye meclisi, faaliyet raporu grmeleri sonrasnda belediye bakannn yetersizliine kanaat getirilirse Dantayn uygun grmesi ile belediye bakan bakanlktan der.

3. TBMM Denetimi
TBMM denetimi, kanun yapma yetkisine haiz yegne organ olan yasama organnn yapt bir denetimdir. Yerel ynetimlere dar bir alanda verilen dzenleyici tasarruflarda bulunma yetkisini bir yana brakacak olursak, gerekte bunlar birer yasama organ deillerdir. Bunlar egemen yasama organ tarafndan kendilerine verilen grevleri yerine getiren veya yetkileri kullanan karar organlardr. Bu nedenle yerel ynetimler parlamento tarafndan verilmedike herhangi bir karar alamazlar. Yerel ynetimlerle ilgili bir yasa meclisten geerken, meclis, yerel ynetimlere verilecek
155

Gzbyk, Ynetim Hukuku, s.318.

64

grevler ve yetkiler konusunda karar verir ve bylece yerel ynetimlerin faaliyet alann tespit etmi olur. Kald ki btn yerel ynetimlerin parlamento tarafndan oluturulduu da unutulmamaldr.156 Aslnda TBMMnin belediyeler zerindeki denetimi dorudan deildir. Daha nce akland gibi lkemizde Saytay, TBMM adna denetim yapmakta ve bu kapsamda hazrlad d denetim genel deerlendirme raporunu TBMMye sunmaktadr. Saytay tarafndan yaplan denetimler sonucunda TBMMye sunulan raporlara gre belediyeler zerinde denetim gerekletirilmektedir.

4. Kamuoyu Denetimi
Kamuoyu kavramndan kast, belli bir dnemde herhangi bir konuda, toplumdaki tm bireylerin ortak gr veya kans deildir. Kamuoyu, kendi yaants ile ilgili olan tartmal bir sorun karsnda, bu sorunla ilgilenen kiilerin veya gruplarn tadklar kanaatlerin ifadesidir. Bu ifadeler hem aznlk hem de ounluk kanaatlerini iine alabilir.157 rnein yerel bir hizmet karsnda bundan etkilenen kiilerin bir araya gelerek yaplan uygulamaya ynelik gr ve eletirilerini belirterek idare zerinde etkili olmalar kamuoyu denetimini oluturur. Kamuoyunu oluturan iki ana unsur vardr. Bunlardan ilki kamu unsurudur. Kamu belirli bir sorunla karlam, bu sorun etrafnda toplanm bireylerden oluan bir grubu ifade eder. Grup iinde oluan kiiler sorunun zm hakknda eitli grlere sahiptirler ve soruna bir zm yolu bulmak iin birbirleri ile tartma, gr al verii, vb. yntemler kullanarak bir kanaat oluturmaya ve bunu hayata geirmeye alrlar. kinci unsuru ise oydur. Oy kelimesinin anlam kanaattir. Kanaat ise ilgili grubun genel olarak doru kabul ettii deil, tartmal konular hakkndaki anlatmlardr.158 Bu tanmlar dorultusunda kamuoyu, kamu yaantsn ile ilgili olarak tartmal bir soru

156

Ali Yasin Karanfilolu, Yerel Ynetimlerin Denetimine likin Genel Esaslar ve Denetleme ekilleri, ada Yerel Ynetimler, Cilt.9, Say.2, Nisan 2000, s.62. 157 Mnci Kapani, Politika Bilimine Giri, Bilgi Yaynlar, Ankara, 1998, s.339. 158 Ylmaz Orhan, Trkiyede Kamu Ynetiminin Denetimi, TODA E Uzmanlk Tezi, Erzurum, 1984, s.97.

65

karsnda, bu sorunla ilgilenen kiiler grubunun veya gruplarnn tadklar kanaatlerin anlatmlardr. Bu anlatm hem ounluk hem de aznlk kanaatlerini iine alr. 159 Yerel ynetim hizmetlerinin yerel topluluun ihtiyalarna uygun olup olmadnn denetlenmesi siyasal bir olgudur ve bu yetki yerel toplulua ait olmaldr. nk mahalli hizmetlerin sunulmasndaki etkinliin bir kriteri de, hizmetlerin belde halknn ihtiyalarna uygun olup olmaddr.160 Bireyin idare karsndaki gszl, zellikle azgelimi lkelerde bireyin devletten korkmasna, ona kar yabanclamasna neden olmaktadr. Bu noktada yerel dzeyde gerekletirilebilecek halk katlm, sz konusu sakncalarn ortadan kaldrlmasna yardmc olabilir.161 Vatandan demokratik ilkelere ve davranlara olan alkanlklar, daha ok yerel ynetimler araclyla kazanlmaktadr. Yerel sorunlar, olgun insan davranlar erevesinde tartmak ve birbirlerinin grlerine kar hogrl davranmak, tartmalar sonucunda ulalan kararlara sayg gstermek, daha ok buralarda renilmektedir. Demokrasi alannda, yerel dzeyde baarl olunduu takdirde lke dzeyinde de baar beklenebilir. Yine yerel dzeyde kavgasz ve grltsz bir ekilde ynetici adaylar arasnda en iyisini semeyi renen vatandalar, ulusal dzeydeki temsilcilerini de ayn duyarllkla seme olanan bulabilirler. Dier taraftan yerel meclisler, yneticilerin kk yerleim birimlerinde yaayan vatandalarla karlkl etkileim iinde bulunmasn salayan en iyi aralardr. Buralardaki seilmi temsilciler, yerel halkn isteklerine kulak vermek ve bu istekleri deerlendirmek zorundadrlar. Bu demokratik alkanlk ve yntem ok iyi bir ekilde iletilebilirse, ulusal meclislerin baarsna da katk salayacak ve onlar iin iyi birer rnek oluturacaklardr. 162 Yerel halkn demokrasi bilincinin gelitirilmesi ve onlarn ynetime

katlmlarnn salanmas asndan yerel ynetimlere de byk grevler dmektedir. Yerel ynetimlerde demokratik davran ilkesinin yeterince egemen klnabilmesi iin;
Fadime Akbabaolu, Trk Kamu Ynetiminde Denetim Sorunlar ve Ombudsman Sorunlar, (Yaymlanmam Yksek Lisans Tezi, TODA E Kamu Ynetimi Yksek Lisans Program, 2002), s.78. 160 Seluk Yalnda, Yerel Ynetimlerde Yeniden Dzenleme ve Yeni Bir Bakanlk, ada Yerel Ynetimler Dergisi, Cilt. 1, Say. 4, Temmuz 1992, s.3. 161 Kemal Grmez, Mahalli dareler ve Demokrasi, Gazi niversitesi BF Dergisi, Cilt. 3, Say.1-2, 1987, s.134. 162 Nuri Tortop, Demokratik Mahalli dare Anlaynn lkeleri, ada Yerel Ynetimler Dergisi, Cilt.1, Say. 3, Mays 1992, s. 3.
159

66

belediyelerde referandumlarn daha ok kullanlmas ve etkin hale getirilmesi, televizyon ve radyo istasyonlar kurmak suretiyle belediyelerin halkn katlmnn salanmaya allmas, yerel halkn ynetime ait karar organlarnda, karar alma srecine daha etkili bir ekilde katlabilmelerinin salanmas gerekir.163 Yerel halkn yerel ynetimlerin kararlarna katlmalaryla ilgili son dnemlerde eitli rnekler vardr. rnein stanbul Bykehir Belediyesinin alnacak olan vapurlarn seiminde halkn grne bavurmas, nc boaz kprsnn yapmnda Arnavutky halknn tepkilerinin dikkate alnmas vb. Kamuoyunun eilimini oluturan etkili aralardan biri de sivil toplum kurululardr. Belediye Kanununun 76. maddesinde kent konseyi oluturulmas ngrlmtr. Bu maddeye gre, kent yaamnda; kent vizyonunun ve hemerilik bilincinin gelitirilmesi, kentin hak ve hukukunun korunmas, srdrlebilir kalknma, evreye duyarllk, sosyal yardmlama ve dayanma, saydamlk, hesap sorma ve hesap verme, katlm ve yerinden ynetim ilkelerini hayata geirmeye almak, bu konseyin amac olacaktr. Kent konseyi, kamu kurumu niteliindeki meslek kurulularnn, sendikalarn, noterlerin, varsa niversitelerin, ilgili sivil toplum rgtlerinin, siyas partilerin, kamu kurum ve kurulularnn ve mahalle muhtarlarnn temsilcileri ile dier ilgililerin katlmyla oluacaktr. Tm bu hususlar da kamuoyunun denetimine imkan veren nemli hususlardr. Belediye Kanunu dnda 4982 sayl Bilgi Edinme Kanunu kapsamnda bireylerin demokratik ve effaf bir ynetim iin eitlik, tarafszlk ve aklk ilkelerine uygun olarak bilgi almak istemeleri de kamuoyu denetiminin bir parasdr. Buna paralel olarak 3071 sayl Dileke Hakk Kullanlmas Hakknda Kanun da yrrlktedir. bulunmaktadr. Bu kapsamda ynetimin dilekeye cevap verme zorunluluu

163

Firuz Demir Yaam, Belediye Reformu, ada Yerel Ynetimler Dergisi, Cilt.2, Say.2, Mart 1993,s.19.

67

5. Ombudsman
darenin yargsal denetimi, hukuk devletinin en byk gvencesi olmasna ramen, her zaman, vatandalar tatmin edici sonular dourmamaktadr. te, ncelikle vatandalarn temel hak ve zgrlklerini korumas, yine, idarenin eylem ve ilemlerinde hakkaniyetin salanmas alarndan, ombudsmanlk kurumu, ynetilenlerle ynetenler, devletle yurtta, kamu grevlileri ile halk arasndaki ilikilerde nemli bir gelime evresini simgeler. Bu kurum, modern dnyada, kapal, klasik brokrasinin aksine, vatanda tarafn tutan, onun adna her trl idari organ sorgulayabilen, her trl bilgi ve belgeye ulaarak elindeki baz aralarla idarenin, toplam kalite anlayna uygun ilemesini salamaya yardmc olan bir kamusal kurum niteliini tamaktadr.164 Kamu ynetimini denetleyen bir kurum olarak tanmlayabileceimiz

ombudsmanlk kurumu, ynetimin hukuk dna taan, hakkaniyete uymayan, yasalarn yanl yorumlanmas sonucu amacndan sapan uygulamalarn hukuk devleti adna filtre eden, slah eden, ayrca hukuk devletine olan inanc ve saygy pekitiren bamsz bir kamu otoritesidir.165 Ombudsmanlar kamu otoritelerine kar birey haklarn savunurken bu otoriteler tarafndan yaplan ilemleri, bir ilemde bulunmas gereken tm nitelik ve kalite bakmndan olduu kadar eitlik ilkesi bakmndan da inceleyebilmektedirler.166 lkemizde kamu denetilii ad altnda, bu kurumun mevzuatmza yerletirilmesi iin almalar yaplmaktadr. 59. Hkmet dneminde Kamu Denetilii Kurumu Kanun Tasars ile ombudsmanlk kurumu hayata geirilmeye allm ve 15.06.2006 tarihinde 5221 sayl Kamu Denetilii Kurumu Kanunu kabul edilmitir. Sz konusu yasann baz maddeleri dnemin Cumhurbakan tarafndan geri gnderilmi, bunun zerine TBMM tarafndan 28.09.2006 tarihinde 5548 sayl Kamu Denetilii Kurumu Kanunu tekrar kabul edilmitir. 5548 sayl Kanunun yrrle girmesinden sonra kanunun baz maddelerinin Anayasaya aykrl nedeniyle dnemin Cumhurbakan ve Ana Muhalefet Partisi tarafndan Anayasa Mahkemesinde yrtmeyi durdurma istemiyle dava alm ve davann
Mansur Uar, Ombudsmanlk ve Trkiyede Kamu Denetilii Kurumu, Mali Klavuz Dergisi, Yl.9, Say.34, Ekim-Aralk 2006, s.26. 165 Mslm Aknc, Bamsz dari Otoriteler ve Ombudsman, Beta Yaynlar, stanbul, 1999, s.265. 166 Blent Tahran, Trkiye Ombudsman zerine, Denetim Dergisi, , Say.12, Yaz 2005, Fs.50.
164

68

grlmesi sonucundan 5548 sayl Kanunun Geici 1. maddesinin yrrlnn durdurulmasna karar verilmitir. Geici birinci maddede lk badeneti ve en az be denetinin seimi ile Kamu Denetilii Kurumu kurulaca belirtilmektedir. Anayasa Mahkemesi, bu maddenin yrrln durdurduu iin, lkemizde ombudsmanlk kurumu henz kurulamamtr. lkemizde yerel dzeyde de ombudsmanlk kurulmas giriimi olmutur. lkemizde Yerel Ynetim Ombudsmanl ile ilgili almalar 5227 sayl Kamu Ynetimi Temel Kanununda yer almtr. Bu kanunun 42. maddesinde Halk Denetisi dzenlemesine yer verilmekteydi. Buna gre; her ilde, mahalli idareler ve bunlara bal kurulular ile bu idareler tarafndan kurulan birlik ve iletmelerin, gerek ve tzel kiilerle ilgili ilem ve eylemlerin hukuka uygunluunu deerlendirmek, aralarndaki anlamazlklarn zmne yardmc olmak zere bir halk denetisi seilmesi ngrlmt. Ancak Kanun dnemin Cumhurbakan tarafndan veto edilmi ayrca kamuoyunda da eitli alardan tartlmt. Sz konusu tartmalarn da etkisiyle bu kanun Mecliste tekrar mzakere edilmemi ve dolaysyla yasalaarak yrrle giremedii iin, halk denetilii kurumu hayata geememitir.

69

DRDNC BLM TRK YEDE YEREL YNET M REFORMU VE DENET M S STEM

Saydam bir demokrasi anlaynn yerleip kurumsallamas, merkezden ve yerinden ynetim ile ilgili tm birimlerin gereksiz brokratik ilemlerinin kaldrlmasn ve bununla birlikte geni ve kapsaml yeni bir yaplanmann gerekliliini de kanlmaz klar. Gelimi demokrasilerde, halkn, kendi yaam koullaryla ilgili kararlarn alnma srecine gerek anlamda katlabilmesi de, ancak gl yerel ynetimlerle salanabilmektedir. Bu anlamda; yerel ynetimlerin yeniden yaplandrlmas elbette son derece gerekli ve nemlidir. Bu konuda bu gne kadar pek ok tasar ve taslak gndeme getirilmitir. Reform niteliinde olduu ne srlen bu taslak ve tasarlar, devletin ilgili birimleri tarafndan ortaya konulmu; ancak bu reformlarn hayata geirilmesi srecinde gerekli irade gsterilememi ve raflara kaldrlmtr. Ne yazk ki bu gn gndemimizde olan kamunun yeniden yaplandrlmasna ynelik dzenlemelerde, ayn gerekelerle ve bunun yannda gl bir brokratik engel ile kar karya kalm ve reformlarn hayata geirilmesinde zorluklar ile karlalmtr. Yerel ynetimlerde yeniden yaplanma konusu kamu ynetiminde yeniden yaplanma almalar kapsamnda lkemizde yllardr tartlmaktadr. Bu konuda gemi yllarda kapsaml aratrmalar yapld ve projeler gelitirildii de bilinmektedir. Bugne kadar yaplan almalardan da anlalaca zere kamuda an artlarna uygun olarak yeniden yaplanma ihtiyac vardr. Bu blmde; yerel ynetimlerde son dnemlerde yaplan reform almalarndan sz edilmi ve getirilmeye allan modern i denetim sistemi incelenmitir.

70

A. YEREL YNET M REFORMU VE BELED YELERDE DENET M ALIMALARI


Son dnemlerde lkemizde devletin rol giderek artan llerde daha ok sorgulanmaktadr. Devletin rolndeki deiim kamu kesiminde rgtsel anlamda klme, faaliyet gsterdii sektrlerde daralma, zelletirme, hizmeti kendisi yapmak yerine satn alma uygulamalaryla kendisini gstermektedir.167 Trkiyede yerel ynetimlerin yaad sorunlar temel olarak merkezi ynetim ile yerel ynetimler arasnda grev ve yetki blmnde ortaya kan problemlerden kaynaklanmaktadr.168 Kamu hizmetlerinin byk bir blm merkezi ynetim kurulular tarafndan yerine getirilmeye allmaktadr. Gelimi ve gelimekte olan lkelerin hemen tmnde, kamu hizmetleri, gittike artan biimde merkezi ynetimden yerel ynetimlere aktarlrken, bu gelimeler Trkiyede pek yansma bulamamtr. Yerel ynetimlerin yeniden yaplandrlmas almalar belirli bir sre ierisinde eitli aamalardan geerek gelitirilmektedir. Mahmutolunun belirttii gibi yeniden dzenleme almalar sreklilik gstermesi gereken bir abalar zincirinden olumaktadr. Yeniden dzenleme sreci; yeniden yaplandrma almalarnn gerekliliinin kararlatrlmas ve benimsenmesi, kavramlarn ve sorunlarn tehisi, tanmlanmas ve belirlenmesi, ilke ve prensiplerin ortaya konmas, mevcut durumun deerlendirilmesi, dnyadaki gelimelerin incelenmesi, aratrmalarn yaplmas ve nerilerin gelitirilmesi, yeni ve esnek bir sistem oluturulmas, bu sistemin uygulama aamasnn planlanmas ve kabilecek aksamalarn tespit edilmesi gibi aamalardan meydana gelmektedir.169 nemli olan nokta yeniden yaplandrmann kararlatrlmas ile yaplacak almalar sonucunda alnacak kararlarn uygulamaya konulmas, uygulamann izlenmesi, deerlendirilmesi ve uygulama srasnda gerekli deiikliin yaplabilmesidir. Deiiklik ve dzenlemelerin birou belirli bir plan ve program dhilinde tespit edilen ama ve hedeflere ynelik olmadndan, yaplan almalarn ynetim sistemini olumsuz olarak etkilemesi de mmkndr.
Feyzi Ulu, Ynetimde Yeniden Yaplanma ve Kamu Ynetimi Temel Kanunu Tasars zerine Eletirel Bir Bak, Amme daresi Dergisi, Cilt. 37, Say. 1, Mart 2004, s.4. 168 Turgay Uzun ve Hseyin Kurt, ABye Giri Srecinde Trkiyede Yerel Ynetimler ve Sorunlar, AB Yerel Gncel, Ankara, 2003, s.81. 169 Abdulkadir Mahmutolu, Merkezi Ynetim-Yerel Ynetim likilerinde Yeniden Yaplanma, darecinin Sesi, Cilt.XVIII, Say.106, Eyll-Ekim 2004, s.20.
167

71

Toplumumuzun geni bir kesiminde ve deiik siyasal yaklamlar arasnda da, yerel ynetimin gelitirilmesi ve glendirilmesi konusunda ortak bir anlayn olumaya balad grlmektedir. Son yirmi yl ierisinde yerel ynetimlerde reform yaplmasna ynelik hkmetler tarafndan yasa taslaklar hazrlanrken, dier yandan da birok sivil toplum rgt tarafndan bu konularda yasa taslaklar veya raporlar hazrlanmtr.170 Avrupa Birlii sreci de bu almalara katk salamaktadr. Trkiyenin de bir yesi olduu Avrupa Konseyi ve yesi olmak iin aba harcad Avrupa Birliinin benimsemi olduu yerindelik ilkesi, halkn ynetime demokratik katlmn daha etkinletirmek adna, yetkilerin yerinden kullanlmasna nem vermekte ve bunu daha fazla nermektedir.171 Keza Avrupa Yerel Ynetimler zerklik art demokratik bir ekilde oluan karar organlarnn sorumluluklar bakmndan, bu sorumluluklarn kullanlmasndaki olanak ve yntemler bakmndan ve sorumluluklarn karlanmas iin gerekli kaynaklar bakmndan geni bir zerklie sahip yerel makamlarn varln hedeflemektedir. Kamu ynetimi reformu almalar kapsamnda, zellikle yerel ynetimleri yeniden yaplandrmay hedefleyen ok nemli mevzuat dzenlemeleri yaplmtr. Bu kapsamdaki yasalardan biri yrrle girememi; ancak birou hayata gemitir. Yerel ynetimlerin yukarda vurguladmz eksikliklerini gidermeye ynelik olarak 5227 sayl Kamu Ynetiminin Temel lkeleri ve Yeniden Yaplandrlmas Hakknda Kanun Tasars meclis tarafndan kabul edilmi; fakat dnemin Cumhurbakan tarafndan tekrar grlmek zere Meclise geri gnderilmi172 ancak yasa tasars TBMMde tekrar grlmemitir. Buna karlk yerel ynetimlerin temel kurulu kanunlarn yeniden dzenleyen 5393 sayl Belediye Kanunu 13.07.2005 tarihinde, 5216 sayl Bykehir Belediyesi Kanunu 23.07.2004 tarihinde, 5302 sayl l zel daresi Kanunu 04.03.2005 tarihinde Resmi Gazetede yaymlanarak yrrle girmitir. Ayrca yerel ynetimleri ilgilendiren, 1050 sayl Muhasebe-i Umumiye Kanunu
Sadun Emrealp, Yerel Ynetimler ve Demokrasi, Sosyal Demokrasi Yaynlar, Ankara, 1994, s.37. Cengiz Derdiman, Yeni Dzenlemelere Gre Yerel Ynetimler, Aktel Yaynlar, stanbul, 2005, s.8. 172 Dnemin Cumhurbakannn geri gnderme gerekeleri arasnda; yaplacak dzenlemelerin lke ve ulus birliini, tekil devlet yapsn, merkezi ynetim-yerel ynetim dengesini zedelememesini, anayasal ilkelere, kamu yararna ve kamu hizmetinin gereklerine uygun olmasna zen gsterilmesi gibi gerekeler yer almaktadr. Cumhurbakannn geri gnderdii yasa maddeleri arasnda denetim ile ilgili olanlar da bulunmaktadr. Cumhurbakan bu maddeleri, Anayasal ilkeler, denetimin gerekleri ve kamu yarar asndan uygun grmemitir. Sayn Cumhurbakannn Geri Gnderme Gerekelerinin I Altnda Kamu Ynetimi Reform Yasalarnn Son Durumu: TESEV Deerlendirme Raporu, Ekim 2003, s.14.
171 170

72

kaldrlarak, bunun yerine, kamu mali ynetiminde ok nemli deiikliklere yol aan 5018 sayl Kamu Mali Ynetimi ve Kontrol Kanunu 24.12.2003 tarihinde Resmi Gazetede yaymlanarak yrrle girmitir. Yerel ynetim reformunun belirgin niteliklerinden birisi, yukarda bahsettiimiz aa ayak uyduran yeni kamu ynetimi yaklamna yakn durmasdr. Yeni kamu ynetimi anlaynn temelinde olan kamudaki ynetim anlayn zel sektre yaklatrma almalar, yerel ynetim yasalarndaki stratejik plan ve bunu esas alan faaliyet raporu, performans denetimi, performans yksek personelin dllendirilmesi, szlemeli personel gibi yeni uygulamalarda grlebilir.173 Yaplan nemli temel yasa deiikliklerine bir btn olarak bakldnda, bu reformlarn, Trk kamu ynetimindeki merkeziyeti idari yaplanmay ve ynetim geleneini yerelletirmeye alt sylenebilir. Bu biimiyle yrrle giren kanunlar ve yrrle girmeyen tasarlar Trkiyenin dnyada yaanan ve AB srecinde gndeme gelen kresel deiim ve eilimlerin kamu ynetimine yanstlmasdr. Yerel ihtiyalarn daha ok yerel idareler tarafndan gerekletirilmesi ve bunun iin uygun ortamn oluturulmaya allmas yerel ynetim reformunun temellerinden birisini oluturmaktadr. Yerel ynetimlerin zerkliine dnk olarak, belediye meclisinin ald kararlarn merkezi ynetimin onayna girmeden yrrle girmesi, il zel idarelerinde valinin meclis yelii ve meclis bakanl grevine son verilmesi vb. dzenlemeler yaplmtr. Dier yandan belediyelerin yetki alan da geniletilmitir, rnein, belediyelere kltr ve turizm, genlik ve spor, soysal hizmet, salk, doal afetler, ekonomi ve ticaretin gelitirilmesi, eitimle ilgili fiziki alt yapnn yaplmas gibi konularda yeni yetkiler verilmitir.174 5393 sayl Belediye Kanunu; genel olarak belediyelerin kuruluunu, ileyiini, yetki ve sorumluluk alanlarn dzenlemektedir. Yine bu kanunda belediyelerin denetimi bal altnda 54 ile 58. maddelerinde denetimle ilgili dzenleme yaplmtr. Belediye Kanununda denetim, 5018 sayl Kanunla da balantl olarak i ve d denetim eklinde dzenlemitir. Avrupadaki pek ok yerel ynetimde etkin olarak
173

Erbay Arkboa, Tarkan Oktay ve Nail Ylmaz, Yeniden Yaplanma Sonrasnda Belediye Meclisleri: stanbul rnei, Beta Yaynlar, stanbul, 2007, s.20. 174 Arkboa, Oktay ve Ylmaz, a.g.e., s.21.

73

kullanlan bu denetim biimi kamu ynetiminde yeniden yaplanma almalaryla birlikte lkemizde de denetim sisteminin bir paras haline getirilmeye allmaktadr. Yeni Belediye Kanununa gre belediyelerde i denetimin, belediye bakan veya grevlendirecei i denetiler tarafndan yerine getirilmesi ngrlmektedir. Belediye bakan veya onun adna denetim elemanlarnca yaplacak bu denetimin amac, faaliyet ve ilemlerde hatalarn nlenmesine yardmc olmak, hizmetlerin sre ve sonularn mevzuata, nceden belirlenmi ama ve hedeflere, performans ltleri ve kalite standartlarna gre tarafsz olarak analiz etmek, karlatrmak ve kantlara dayal olarak deerlendirmek, elde edilen sonular rapor haline getirerek ilgililere duyurmaktr. Belediyelerde i denetim, denetim sistemiyle ilgili olarak kapsaml bir deiiklik yapan 5018 sayl Kamu Mali Ynetimi ve Kontrol Kanununa gre yaplacaktr. Belediyelerde i denetimin, 5018 sayl Kanunun ngrd erevede ilerlik kazanmasyla, ok etkin bir rol stlenmesi hedeflenmektedir.175 Mevcut yapda belediyelerdeki kurumsal kapasite yetersizlii dikkate alndnda, belli nitelie sahip uzmanlarn i deneti olarak atanmas, denetimlerini Denetim ve Koordinasyon Kurulunun belirledii ilke ve standartlarda yerine getirmesi ve raporlamas belediyelerde i denetimin kalitesini dolays ile i kontroln etkinliinin artmasn salayacaktr.

B. KAMU MAL YNET M VE KONTROL KANUNU VE DENET M S STEM


1. Kanunun Genel Olarak Deerlendirilmesi
ada devlet anlay, kamu kaynaklarnn daha iyi ve rasyonel kullanm konusunu n plana kararak etkin, ekonomik ve verimli bir ekilde kullanlmas anlayn hkim klmtr. Kamu kaynaklarnn belirlenen amalar dorultusunda ve yasal dzenlemelere uygun olarak etkin, etkili ve verimli ekilde kullanlmasnda kamu mali ynetiminin, mali kontrol ve mali denetimin nemi yadsnamaz. lkemizin iinde bulunduu koullar etkin bir kamu mali ynetimini ve bu ynetimin bir fonksiyonu olarak etkin bir mali kontrol ve mali denetim ihtiyacn gerektirmektedir. 1927 tarih ve

175

Ekici ve Toker, a.g.m., s.8.

74

1050 sayl Muhasebe-i Umumiye Kanunu (Genel Muhasebe Kanunu) aradan geen yllar iinde baz deiikliklere uram olsa da, yetmi sekiz yl sreyle uygulanmtr. 1050 sayl Kanun, yrrle konulduu yl koullarnda yeterli olarak grlebilse de, gnmzde baz temel konularda yetersiz kalmaktadr. Genel Ynetim kapsamna dhil olan tm kamu idarelerini kapsamamas; kamu kaynaklarnn toplanmas ve harcanmasnda uygulama birliini salayamamas, kamu mali ynetiminde saydamlk ve hesap verilebilirlik ilevini yerine getirememesi, uluslararas gelimelere ve standartlara uyumlu olmamas, 1050 sayl Kanunun yerine yeni bir kanunun hazrlanmas gereini ortaya karmtr. Dier taraftan sz konusu kanunun yenilenmesi, Avrupa Birlii uyum almalar kapsamnda zorunluluk arz etmitir.176 Kamu ynetiminde yeniden yaplandrma almalar kapsamnda, bir btnn paras olarak, mali yapda da yeniden yaplandrmaya gidilmitir. Son be yllk srete kendisini hissettiren ancak, son 12 yllk srete younlaan bu yeniden yaplandrma almalar kamu ynetiminde kkl deiiklikler getirmektedir. Mali yapda kkten deiikliklere neden olan 5018 sayl Kamu Mali Ynetimi ve Kontrol Kanunu 24.12.2003 tarih ve 25326 sayl Resmi Gazetede yaynlanmtr. 5018 sayl Kanunda, zaman iinde nemli kimi deiiklikler de yaplmtr.177 Denetim ve Koordinasyon Kurulu ( DKK) tarafndan karlan Kamu Denetimi Strateji Belgesinde de (2008 2010), kamu mali ynetimi ve denetimi alannda bugne kadar gerekletirilen faaliyetler ve bundan sonra hedeflenen stratejiler belirtilmitir. 5018 sayl Kanun dokuz blmden olumaktadr. Bu blmler ierisinde genel hkmler, kamu idare bteleri, tanr ve tanmaz mallarn idaresi, kamu hesaplar ve mali istatistikler, i kontrol sistemi, d denetim, yaptrmlar ve yetkili merciler ve dier hkmler yer almaktadr.
176

Trk kamu mali kontrol sisteminde ortaya kan sorunlarn tespiti ve yaplacak deiikliklerin nasl ve hangi zaman diliminde gerekletirilecei Avrupa Birlii standartlarna uyum konularnda taahhtleri ieren, 24 Mart 2001 tarih ve 24352 sayl Mkerrer Resmi Gazetede kamuoyuna aklanm olan, Katlm Ortakl Belgesi lerleme Raporu, Ulusal Program ve Avrupa Komisyonunun konuya ilikin gzlem, deerlendirme ve nerilerini dikkate alan Politika Belgesinde ortaya konulmutur. (Bkz. Hseyin Arc, Kamu Mali Ynetim ve Kontrol Kanun Tasarsnda Mali Denetim, http://www.mukder.org.tr/harici21.htm., (26.03.2007), s. 1). 177 rnein Kamu Mali Ynetimi ve Kontrol Kanununda, 5436 sayl yasayla nemli deiiklikler yaplmtr. Bu kanunla baz teknik ibare ve ifadelerde dzeltmeler yaplmakta, i kontrol sistemi yeniden tanmlanarak daha kapsayc hale getirilmekte, ilem srecinin hzlandrlmasn ve etkinliini salamak zere, mali kontrol yetkilisinin sistemden karlarak, n mali kontrol fonksiyonunun mali hizmetler biriminde ve harcama birimlerinde gerekletirilmesi salanmakta, bu erevede, mali hizmetler biriminin grev, yetki ve sorumluluklar yeniden dzenlenmitir.

75

Kanunun amac kalknma planlar ve programlarnda yer alan politika ve hedefler dorultusunda, kamu kaynaklarnn etkili, ekonomik ve verimli bir ekilde elde edilmesi ve kullanlmasnn, hesap verilebilirlii ve saydaml salamak zere kamu mali ynetiminin yapsn ve ileyiini kamu btesinin hazrlanmasn ve uygulanmasn ve tm mali ilemlerin muhasebeletirilmesini, raporlanmasn ve mali kontrol dzenlemektir. Kanunun kapsam ise, merkezi ynetim kapsamndaki kamu idareleri, sosyal gvenlik kurumlar ve mahalli idarelerden oluan genel ynetim kapsamndaki kamu idarelerinin mali ynetim ve kontroln kapsamaktadr. Ayrca Avrupa Birlii fonlar ile yurt ii ve yurt dndan kamu idarelerine salanan kaynaklarn kullanm ve kontrol de uluslararas anlamalarn hkmleri sakl kalmak kaydyla, bu Kanun hkmlerine tabi olmaktadr. Kamu Mali Ynetimi ve Kontrol Kanunu ile getirilen dzenlemeler eitli ynlerden tartlmaktadr. Baz kii ve evreler yaplan dzenlemeleri, kamu ynetiminin irketletirilmesi ynyle eletirmektedir. Bu dnceyi savunan yazarlara gre kamuda performans ekonomik bir uygulamadr. Oysa kamusal alan siyasi bir alandr. Kamu ynetimine performans ynyle yaklamak kamu yararn zedeleyecektir. Mali sisteme ilikin getirilen dzenlemeleri destekleyenler ise performans denetimi ile kamuda etkinlik salanaca iin kamu ynetiminin daha ilevsel olacan savunmaktadrlar. Zira ekonomik bir kamu ynetimi ile kaynaklar israf edilmemi olacaktr.178 5018 sayl Kanunun kapsamnn 1050 sayl Kanuna oranla geniletilmesi; kamu mali ynetiminde ortak standartlarn uygulanmas ve uygulama birliinin salanmas asndan olumlu bir yaklam olarak grlmektedir.

2. Kanun ile Mali Ynetim Sistemine Getirilen Yenilikler


5018 sayl Kamu Mali Ynetimi ve Kontrol Kanunu, mali sistemi kkl bir ekilde deitirmitir. Sz konusu kanunla kamu mali ynetimindeki deiiklikleri u ekilde belirtmek mmkndr:
Ersan z ve Ersin Kaplan, Trk Mali Sisteminin Yeniden Yaplandrlmas, Trk dare Dergisi, Say.446, Mart 2005, s.245.
178

76

-Kamu kaynaklarnn kullanm ve kamuda etkinlik araylar -Stratejik planlama anlay -Bte hazrlama ve uygulama srecinin etkinletirilmesi ve bteleme anlayndaki deiim -Harcama srecinde yetki ve sorumluluk dengesinin kurulmas -Mali ynetimde saydamlk salanmas -Hesap verme sorumluluunun etkin hale getirilmesi -Denetimden beklentilerin artmas ve deimesidir. Bu deiikliklerden bazlarn daha ayrntl olarak ele almak gerekir. 5018 sayl Kanunla getirilen en nemli deiikliklerden biri performansa dayal mali yapdr. Son yllarda alt yaps hazrlanan performansa dayal mali yap almalar bu Kanun ile somutlatrlmtr. Kanunun karlma gerekesi olarak, kamu mali ynetimindeki etkinsizlik, verimsizlik, ihtiyalara cevap verememe gibi sebepler n plana kmaktadr. Bu Kanun ile getirilen dzenlemeler kamu mali ynetiminde disiplini ve etkinlii salamaya yneliktir. Sz konusu Kanun ile kamu mali ynetimi ve kontrol sisteminin fonksiyonel ve organizasyonel yaps ve mekanizmalar yeniden tanmlanm ve sistem iindeki aktrlerin grev, yetki ve sorumluluklar yeni bir yaklamla belirlenmitir. Sistemin dayand esaslar ile gerekli messeseler, hukuki ve idari alt yap, gelimi lke uygulamalar ve uluslararas standartlar dorultusunda yeniden tasarlanmtr.179 Kanunda kamu mali ynetimi, kamu kaynaklarnn tanmlanm standartlara uygun olarak etkili, ekonomik ve verimli kullanlmasn salayacak yasal ve ynetsel sistem ve sreler olarak tanmlanmtr (m.3/l). Burada, ifade edilen etkinlik, verimlilik ve ekonomiklik terimleri performans ynetiminin alt almlardr. Dolaysyla mali ynetimin performansa dayal olaca yasal hkm altna alnmtr. Kamu Mali Ynetimi ve Kontrol Kanunu ile performansa dayal ynetim anlay erevesinde bteye ilikin istatistik verilerin daha dzenli ve her trl ihtiyaca cevap verecek ekilde derlenmesi gerekmektedir. Mali istatistikler konusuna
179

Midyat, Tefti, Geleneksel Denetimden Denetime 1, s.1.

77

ilikin olarak, devlet muhasebe sisteminin buna uygun olarak dzenlenmesi hkme balanmtr. Devlet muhasebe siteminde ama etkinliktir. Uluslararas standartlara uygunluk esastr. Mal istatistikler, uluslararas standartlara uygun olarak btnlk, gvenilirlik, kullanllk, yntemsel geerlilik ve ulalabilirlik ilkeleri erevesinde hazrlanmas hkme balanmtr. Mali istatistikler ilgili kurumlarca, belirlenen standartlara uygun olarak hazrlanp Maliye Bakanlna gnderilecektir. olmas esas olacaktr. Kanunda kamu maliyesinin temel ilkeleri saylmtr. Bunlardan nemli olanlar yle sralanabilir: Kamu maliyesi kamu grevlilerinin hesap verebilmelerini salayacak ekilde uygulanr. Maliye politikas makroekonomik ve sosyal hedefler ile uyumlu bir ekilde oluturulur ve yrtlr. Kamu mali ynetimi ekonomik, mali ve sosyal etkinlii birlikte salayacak ekilde yrtlr. Kamu maliyesinde etkin gelir elde edilmesi ve harcama yaplmas iin gerekli analiz yntemleri (fayda- maliyet, faydaetkinlik, vs) kullanlr (m.5). Bu ilkeler genel olarak deerlendirildiinde performansa ynelik olduklar grlmektedir. Dolaysyla daha sorumlu bir mali ynetim ngrlmtr. Burada dikkat eken bir husus ekonomik etkinliin yan sra sosyal etkinliin de vurgulanddr. Ancak, burada sosyal etkinlik vurgusunda dikkat edilmesi gereken durum devletin sosyal devlet olarak deil dzenleyici devlet olarak sosyal refah etkinletireceidir. Zira kamu ynetimini yeniden yaplandrma almalar genel olarak deerlendirildiinde byle bir sonu ortaya kmaktadr. Bu ilkelere ilave olarak kamu mali ynetiminin TBMMnin bte hakkna uygun ekilde iletilecei ayrca belirtilmitir. Bu durum mali gcn yine merkezi ynetimde olduunu gstermektedir.180 Mlga 1050 sayl Muhasebe-i Umumiye Kanununda ise bu ilkeler bte deneklerinin verimli ve tutumlu olarak kullanlmas eklinde belirtilmi (m.22) ve bunlara ilikin olarak belli yaptrmlar ngrlmtr. Ancak, uygulamadan anlald zere, belirtilen bu hususlar modern anlamda performansa dayal ynetim iin yeterli deildir. Mlga kanunda tutumluluk ve verimlilik ilkeleri hkm altna alnmtr (m.
180

lgili

istatistikler Maliye Bakanl tarafndan derlenecektir. statistiklerin kolayca ulalabilir

z ve Kaplan, a.g.m., s.246.

78

22/b-II). Ancak, performansa dayal ynetimin nc aya olan etkinlik hususuna ilikin bir dzenleme yaplmamtr. Kamu Mali Ynetimi ve Kontrol Kanunu ile kurumlarn performans esasl ynetimi gerekletirmek amacyla katlmclk ilkesi dhilinde stratejik planlama yapacaklar hkme balanmtr (m.9). Bu durum kamu hizmetlerinin istenilen kalitede olmas iin gerekli grlmtr. Stratejik planlama 5018 sayl Kanunda, kamu kurum ve kurulularnn orta ve uzun vadeli amalarn, temel ilke ve politikalarn, hedef ve nceliklerini, performans ltlerini, bunlara ulamak iin izlenecek yntemler ile kaynak dalmlarn ieren plan (m.3/n) olarak tanmlanmtr. Kamu kurumlarnn btelerini stratejik amalara uyumlu ve performans esasl olarak hazrlamalar hkme balanmtr. Yine Belediye Kanununda, 50 binin zerindeki belediyeler iin stratejik plan yapma zorunluluu getirilmitir. Trk kamu ynetiminin mevcut yaps iinde yer alan kamu kurumlarnn, klasik esaslara dayanan ve bu erevede brokratik ama ve hedeflerini gsteren gelecek planlar u veya bu ekilde bulunmaktadr. Stratejik planlama yaklam erevesinde bu ama ve hedeflerin yeniden gzden geirilmesi, kresel dinamiklerin ortaya kard deiim gerekleriyle uyumlu hale getirilmesi, tespit edilen eksikliklerin giderilmesi amalanmaktadr. 5018 sayl Kanundaki nemli dzenlemelerden biri de mali saydamlk ve hesap verme sorumluluudur. Sz konusu kanunda mali effafla ilikin hkmler nemlidir. Buna gre her trl kaynan elde edilmesi ve kullanlmasnda denetim salamak amacyla kamuoyunun zamannda bilgilendirilecei hkme balanmtr (m.7). Bu hkm, 9 Ekim 2003 tarihinde kabul edilip 24 Nisan 2004 tarihinde yrrle girmi olan 4982 sayl Bilgi Edinme Hakknda Kanun ile hayata geirilmek istenen kamudan bilgi alma hakk ile doru orantldr. Yine her trl kaynan elde edilmesi ve kullanlmasnda sorumlu olanlar, yetkili mercilere hesap vermek zorundadrlar (m.8). Mali effaflk ve hesap verebilirlik ilkesini hayata geirmek amacyla st yneticilerin ve bteyle denek tahsis edilen harcama yetkililerinin, idari sorumluluklar erevesinde her yl faaliyet raporlar dzenlemeleri ve bu raporlarn, stratejik planlama ve performans programlar uyarnca yrtlen faaliyetleri, belirlenmi performans gstergelerine gre hedef ve gerekleme

79

durumu ile meydana gelen sapmalarn nedenlerini aklayacak ekilde hazrlanmas (m.41) hkm altna alnmtr. Bylelikle st yneticiler kendi faaliyetlerini dzenli olarak raporlayp kamuoyuna duyuracaklardr. Bu raporlarn bir rnei Saytaya verilir. Saytay, mahall idarelerin raporlar hari idare faaliyet raporlarn, mahall idareler deerlendirme raporunu ve genel faaliyet raporunu, d denetim sonularn dikkate alarak grlerini de belirtmek suretiyle Trkiye Byk Millet Meclisine sunar (m.41). Saytay, genel uygunluk bildiriminde bulunurken d denetim raporlar, idare faaliyet raporlar ve genel faaliyet raporlarn dikkate alr (m.43). Hesap verme sorumluluunun etkin hale getirilmesi; her trl kamu kaynann elde edilmesi ve kullanlmasnda grevli ve yetkili olanlarn, kaynaklarn etkili, ekonomik, verimli ve hukuka uygun olarak elde edilmesinden, kullanlmasndan, muhasebeletirilmesinden, raporlanmasndan ve ktye kullanlmamas iin gerekli nlemlerin alnmasndan sorumlu olmas ve yetkili klnm mercilere hesap verme zorunluluunun olmasdr.

3. Kanunda Bte Sistemine likin Dzenlemeler


5018 sayl Kamu Mali Ynetimi ve Kontrol Kanunu ile mali sistemimize giren yeni dzenlemeler ise unlardr: Bte kapsam ile ilgili dzenlemeler; btenin kapsam geniletilerek genel ve katma bte yerine merkezi ynetim btesi(genel bte, zel bte, dzenleyici ve denetleyici kurum bteleri ), Sosyal Gvenlik Kurum Btesi ve Mahalli dare Btesi kavramlar getirilmitir. ok yll bte uygulamas; kurum bteleri ok yll bteleme anlay iinde yllk hazrlanmakta uygulama yl btesi, yasama organnda (TBMM) kanunlamakta izleyen iki yln bte rakamlar ise gsterge niteliinde kanunda yer almaktadr. Bte sistemine ilikin dier deiiklikler ise unlardr: Performans esasl btelemeye geilmesi Tahakkuk bazl muhasebe sistemi Mali istatistik uygulamalar

80

kontrol sistemine geilmesi Hesap verme ve mali saydamlk Sorumluluk D denetim.

4. Kanunda Belirtilen Sorumlular ve Sorumluluklar


5018 sayl Kanuna gre sorumlular ve sorumluluklar u ekilde belirtilmitir. a) Bakanlar; yrrlkten kaldrlan 1050 sayl Kanun, bakanlar kendi btelerinin ita amirleri, ita amirini ise devlet hizmetlerine ilikin giderlerin geici ya da kesin olarak denmesi hakknda yazl emir ve izin veren yetkili olarak tanmlamtr. Dier bir ifadeyle bte kanunu ile bakanlklara tahsis edilen denein harcama yetkisi bakanlara aittir. 5018 sayl Yasa ile bu yetki harcama yetkililerine verilmitir. b) st Yneticiler; 5018 sayl Kanunun 11. maddesine gre, bakanlklarda mstear, dier kamu idarelerinde en st ynetici, il zel idarelerinde vali, belediyelerde belediye bakan st yneticidir. Ancak, Milli Savunma Bakanlnda st ynetici Bakandr. 5018 sayl Kanun ile mstear ve dier st yneticilere tekilat yasalar ve dier kanunlardaki sorumluluklarna ek olarak, st ynetici sfatyla yeni bir sorumluluk yklenmitir. Kanun gerei, st yneticiler, idarelerinin stratejik planlarnn ve btelerinin kalknma planna, yllk programlara, kurumun stratejik plan ve performans hedefleri ile hizmet gereklerine uygun olarak hazrlanmas ve uygulanmasndan, sorumluluklar altndaki kaynaklarn etkili, ekonomik ve verimli ekilde elde edilmesi ve kullanmn salamaktan, kayp ve kullanmnn nlenmesinden mali ynetim ve kontrol sisteminin ileyiinin gzetilmesi, izlenmesi ve Kanunda belirtilen grev ve sorumluluklarn yerine getirilmesinden sorumludur.181 Bu sorumluluk bakanlklara bal kurum ve kurulularn st yneticileri bakmndan bakana kar, mahalli idarelerde ise ilgili meclislerine kardr.

181

Ekrem Candan, Bakan ve st Yneticilerin Grev, Yetki ve Sorumluluklar, Gncel Mevzuat Dergisi, Say.11, Kasm 2006, s.3.

81

c) Harcama Yetkilisi; Bteyle denek tahsis edilen her bir harcama biriminin en st yneticisidir. Harcama birimi; kamu idaresi btesinde denek tahsis edilen ve harcama yetkisi bulunan birimdir. Harcama yetkilileri, harcama talimatlarnn bte ilke ve esaslarna, kanun, tzk ve ynetmelikler ile dier mevzuata uygun olmasndan, deneklerin etkili, ekonomik ve verimli kullanlmasndan ve bu Kanun erevesinde yapmalar gereken dier ilemlerden sorumludur. deneti, denetim raporunu, belirli bir srede cevaplandrmak zere denetime tabi tutulan birimin harcama yetkilisine verir. Harcama yetkilisi gerektiinde alanlardan ve ilgililerden gr almak suretiyle raporu cevaplandrarak i denetiye gnderir, denetlenen faaliyetler konusunda, denetim raporunda yer alan nerilere ilikin nlemleri alr. nlem alnmamas halinde i denetim birimi bakan st yneticiyi bilgilendirir. Bte snflandrmas harcama yetkilisini belirleyen temel unsurdur. Merkez tekilat ierisinde; rnein Babakanlk veya bakanlklar ierisinde tefti kurulu bakanlnda kurul bakan, genel mdrlklerde genel mdr, mstakil daire bakanlnda daire bakan harcama yetkilisidir. zel bteli kurulularda; rnein niversite ve ileri teknoloji enstitlerinde genel sekreterliklerde genel sekreter, fakltelerde dekan, enstitlerde ve merkezlerde mdr, blmlerde bakan vb. harcama yetkilisidir. Mahalli dzeydeki idarelerden; illerde vali, ilelerde kaymakam, belediyelerde belediye bakanlar ve birlik bakanlar harcama yetkilisidir. 5393 sayl Kanunun 63. maddesine gre belediyelerde bte ile denek tahsis edilen her birim (byk ehirlerde daire bakanlklar, belediyelerde birim mdrlkleri) harcama yetkilisidirler. Ayn ekilde 5018 sayl Kanunda harcama yetkilileri hem tanmlanm ve hem de grev alanlar belirtilmitir. 5018 sayl Kanunun 3. maddesinin (k) bendinde, kamu idaresi btesinde denek tahsis edilen ve harcama yetkisi bulunan birim harcama birimi olarak tanmlanmtr. Belediyelerde en st yetkili belediye bakan olmasna ramen 5018 sayl Kanun, bte uygulamas bakmndan birim amirini en st yetkili saymtr. Dolaysyla mali sorumluluk asndan harcama yetkilisi dorudan sorumlu olmakla birlikte birim amirinin belediye bakanna kar da idari sorumluluu ortadan kalkmamtr. Bir dier anlatmla belediye bakannn en st

82

ynetici olarak alt birimlerin faaliyetleri ynyle idari sorumluluu da devam etmektedir.182 d) Mali Hizmetler Birimi ve Mali Hizmetler Birimi Yetkilisi; 5018 sayl Kanunun 60. maddesine gre kamu idarelerinde, idarenin stratejik plan ve performans programnn hazrlanmasn koordine etmek ve sonularnn konsolide edilmesi almalarn yrtmek, ilgili mevzuat erevesinde idare gelirlerini tahakkuk ettirmek, gelir ve alacaklarnn takip ve tahsil ilemlerini yrtmek, genel bte kapsam dnda kalan idarelerde muhasebe hizmetlerini yrtmek, n mal kontrol faaliyetini yrtmek, i kontrol sisteminin kurulmas, standartlarnn uygulanmas ve gelitirilmesi konularnda almalar yapmak, mal kanunlarla ilgili dier mevzuatn uygulanmas konusunda st yneticiye ve harcama yetkililerine gerekli bilgileri salamak ve danmanlk yapmak, mal konularda st ynetici tarafndan verilen dier grevleri yapmak gibi idarenin mali ilemlerinin yrtlmesinden sorumludurlar. Ayrca mali hizmetler birimi yneticileri, i denetiler tarafndan yaplan denetimler sonucunda dzenlenen raporlara ilikin olarak st ynetici tarafndan verilen grevleri yerine getirmekten sorumludur. e) Muhasebe Yetkilisi; Muhasebe hizmeti, gelirlerin ve alacaklarn tahsili, giderlerin hak sahiplerine denmesi, para ve parayla ifade edilebilen deerler ile emanetlerin alnmas, saklanmas, ilgililere verilmesi, gnderilmesi ve dier tm mal ilemlerin kaytlarnn yaplmas ve raporlanmas ilemleridir. Bu ilemleri yrtenler muhasebe yetkilisidir. Muhasebe yetkilileri deme aamasnda, deme emri belgesi ve eki belgeler zerinde; a) Yetkililerin imzasn, b) demeye ilikin ilgili mevzuatnda saylan belgelerin tamam olmasn, c) Maddi hata bulunup bulunmadn, d) Hak sahibinin kimliine ilikin bilgileri,

182

Fahrettin nder, 5018 sayl Kanun Kapsamnda Belediyelerde Sorumlu Kiiler Ve Sorumluluklarnn Kapsam, Yerel Siyaset, Say.22, ubat 2007., s.79.

83

kontrol etmekle ykmldr. Belediyelerde muhasebe hizmeti mali hizmetler birimi iinde yrtlmektedir. Muhasebe yetkilisi mali hizmetler birim amirine bal olarak alan bir grevlidir. Mali hizmetler birim amirlii ile muhasebe yetkililii grevi birleebilir, mali hizmetler amiri ayn zamanda muhasebe yetkililii grevini de yapabilir. Uygulamada da bu ekilde olmaktadr. Muhasebe yetkilisinin kural olarak, harcama srecinde belge kontrol ve deme yapma grevi bulunmaktadr.

C. 5018 SAYILI KANUNDA DENET M S STEM


zel sektr kurulular tarafndan youn olarak kullanlan i denetim faaliyeti, son yllarda kamu i mali kontrol sistemlerinin ayrlmaz bir paras haline gelmitir. zellikle Avrupa Birliine aday lkelerde, kamu ynetiminde hesap verebilirliin ve mali saydamln salanmas amacyla etkili bir i denetim sisteminin kurulmas zorunluluu ortaya km ve bunun sonucu olarak i denetim sistemi, bu lkelerin ereve kanunlarnda ve ikincil mevzuatlarnda dzenlenmitir. lkemizde de i denetim sistemi 5018 sayl Kamu Mali Ynetimi ve Kontrol Kanununda yerini almtr.

1. Genel Olarak 5018 Sayl Kanunda ve lgili Ynetmelikte Denetim


5018 sayl Kanunda denetim, i ve d denetim olarak iki ksma ayrlmaktadr. D denetim Kanun gerei Saytay tarafndan yerine getirilecektir. Konumuz olan i denetim ile ilgili olarak mevzuat dzeyde oluturulmutur. Birincil dzey mevzuat, 5018 sayl Kanundur. kincil dzey mevzuat, Kanunun i denetim ile ilgili hususlarnda Bakanlar Kurulunca karlan ynetmelik ve kadro tahsis kararlarndan olumaktadr. ncl dzey mevzuat ise i denetilerin almalar ile ilgili konularda rehberlik etmek, alma standartlar belirlemek, ihtilafl olan konular ile ilgili aklamalar yapmak zere Denetim ve Koordinasyon Kurulu ( DKK) tarafndan yaymlanan ilkeler ve teblilerdir. Ksaca zetlemek gerekirse birincil dzey mevzuat genel olarak i denetimi tanmlamakta, kimler tarafndan yrtleceini ve sonulandrlacan belirlemekte,

84

ikincil dzey mevzuat birincil dzey mevzuata uygun olarak i denetilerin greve atanmas, eitimi, sertifika verilmesi, alma usulleri ve i denetilerin koordinasyonunu salayan Denetim ve Koordinasyon Kurulunun yelerinin atanma usul, alma yntemi, grevleri vb. hususlarda dzenlemeler yapmaktadr. ncl dzey mevzuat, DKK tarafndan i denetimin nasl yaplaca, denetim yaplrken izlenecek usul ve artlar, denetim esnasnda uyulacak standartlar, raporlama usul vb. hususlar hakknda dzenleme yaplmaktadr. Birincil dzey mevzuatta i denetim, 5018 sayl Kanunun 63 ile 67. maddeleri arasnda dzenlenmektedir. Burada i denetim sisteminin kurulmas ve i denetimin, i denetiler tarafndan yaplmas ngrlmtr. Sz konusu Kanunun 63. maddesinde i denetim; kamu idaresinin almalarna deer katmak ve gelitirmek iin kaynaklarn ekonomiklik, etkililik ve verimlilik esaslarna gre ynetilip ynetilmediini deerlendirmek ve rehberlik yapmak amacyla yaplan bamsz nesnel gvence salama ve danmanlk faaliyeti olarak tanmlanmtr. Denetim faaliyetinin i olma nitelii kurulu bnyesinde, kuruluun yetkili mercileri adna yaplyor olmasndan kaynaklanmaktadr. Tanm ierisinde vurgulanan nesnel gvence salamaktan amalanan, kurum ierisinde etkin bir i denetim sisteminin var olduuna; kurumun risk ynetimi, i kontrol sistemi ve ilem srelerinin etkin bir ekilde ilediine; retilen bilgilerin doruluuna ve tamlna; varlklarnn korunduuna; faaliyetlerin etkili, ekonomik, verimli ve mevzuata uygun bir ekilde gerekletirildiine dair, kurum iine ve kurum dna yeterli gvencenin verilmesidir. Yukardaki tanmn z, i denetim kurumsal dzeyde sz konusu amalara ulalmasn salamak suretiyle kurum almalarnn gelitirilmesine yardmc olmak ve katma deer oluturmaktr. Kanunun 64. maddesinde i denetinin grevleri tek tek saylm ve bu grevler yerine getirilirken DKK tarafndan belirlenecek olan uluslararas kabul grm kontrol ve denetim standartlarna uygun hareket edilecei vurgulanmtr. Ayrca maddede i denetinin grevini yerine getirirken bamsz olduu belirtilerek i denetinin st ynetici tarafndan bask altna alnmamas iin asli grevi dnda hibir i verilemeyecei veya grevlendirme yaplamayaca hususu hkm altna alnmtr. Son

85

olarak i denetinin hazrlayaca raporlarn DKKya ulancaya kadar izleyecei sre de belirtilmektedir. Denetilerin alma Usul ve Esaslar Hakknda Ynetmelikte (m.8) i denetilerin yapaca denetimler u ekilde belirtilmitir: Uygunluk denetimi: Kamu idarelerinin faaliyet ve ilemlerinin ilgili kanun, tzk, ynetmelik ve dier mevzuata uygunluunun incelenmesidir. Performans denetimi: Ynetimin btn kademelerinde gerekletirilen faaliyet ve ilemlerin planlanmas, uygulanmas ve kontrol aamalarndaki etkililiin, ekonomikliin ve verimliliin deerlendirilmesidir. Mali denetim: Gelir, gider, varlk ve ykmllklere ilikin hesap ve ilemlerin doruluunun; mali sistem ve tablolarn gvenilirliinin deerlendirilmesidir. Bilgi teknolojisi denetimi: Denetlenen birimin elektronik bilgi sistemlerinin srekliliinin ve gvenilirliinin deerlendirilmesidir. Sistem denetimi: Denetlenen birimin faaliyetlerinin ve i kontrol sisteminin; organizasyon yapsna katk salayc bir yaklamla analiz edilmesi, eksikliklerinin tespit edilmesi, kalite ve uygunluunun aratrlmas, kaynaklarn ve uygulanan yntemlerin yeterliliinin llmesi suretiyle deerlendirilmesidir. Kurul tarafndan, Denetilerin alma Usul ve Esaslar Hakknda

Ynetmeliin 10. maddesinin (1) numaral fkras uyarnca 07.04.2008 tarihli kabul edilen Kamu Denetim Rehberinde i denetim srecini ieren genel ereve ve her bir i denetim uygulamasna ilikin ilkeler ortaya konulmutur. Rehbere gre yukarda da bahsedildii zere i denetim faaliyeti; uygunluk, performans, mali, bilgi teknolojileri ve sistem denetimi uygulamalarn kapsamakta ve her i denetim faaliyeti ise; planlama, denetimin yrtlmesi, raporlama ve izleme srecinden olumaktadr. denetim birimleri, grev alanlarna giren konular itibaryla i denetim srecini ieren genel ereveye dair metodolojiyi aynen benimsemeli ve her bir i denetim uygulamasna ilikin kendi denetim rehberlerini hazrlamal ve bunun bir rneini Kurula gndermelidirler. Sz konusu denetim rehberlerinin hazrlanmasnda, genel kabul grm ulusal ve uluslararas uygulamalardan da yararlanlabilir. Fakat denetim rehberleri yol gsterici olmakla birlikte, i denetilerin denetim yeteneklerini snrlamaz

86

ve i denetim uygulamalarnn gelitirilmesine engel tekil etmez. deneti yapaca denetimlerde denetim rehberinin dorultusunda hareket edecektir. Fakat asl olan i denetinin grd veya tespit ettii durumlar rasyonel ekilde ortaya koymasdr. Bunu rehberin belirledii snrlar ierisine sokmak gibi bir zorunluluu yoktur. Rehberin amac i denetiye nereden, nasl balayaca, hangi yntemleri kullanaca ve nasl sonulara varaca hakknda yol gstermektir. Kanuna gre i denetim faaliyetinin risk odakl olarak yrtlmesi esastr. Kamu idarelerinin maruz kalaca risklerin tespit edilerek srekli llmesi ve deerlendirilmesi suretiyle risk odakl i denetim plan ve program hazrlanacak, i denetim bu plan ve programa uygun olarak yaplacaktr. Yaplan risk deerlendirmeleri sonucunda idare iin yksek risk alanlar belirlenecek, i denetim birimi, st yneticinin de nerilerini dikkate alarak, idarenin riskleri ierisinde grlecek olanlar denetim programna alacak ve st yneticiye onaylatacaktr. Bu onay denetim programnn risk odakl hazrlanmasna, hangi risklerin yksek, hangilerinin dk olduuna karar vermeye ve programa alnmasna mdahale anlamna gelmeyecektir. Program onaylandktan sonra nemli risk alanlarnn tespit edilmesi veya Kurulca nerilmesi halinde program d zel i denetim yaplabilecektir. Risk odakl denetime ilikin olarak Denetim ve Koordinasyon Kurulunun 06.09.2007 tarih ve 17 sayl karar ile risk deerlendirme rehberi hazrlanmtr.183

2. Denetim ve Koordinasyon Kurulu


denetim Koordinasyon Kuruluyla ilgili dzenlemeler 5018 sayl Kanunun 66 ve 67. maddelerinde yer almaktadr. Bu maddelerde sz konusu Kurulun Maliye Bakanlna bal olaca belirtilmektedir. Ayrca kurul yelerinin nitelikleri, atanma ekilleri ve toplant creti gibi konularda dzenlemeler yaplmakta ve uygulama ynetmeliinin karlaca belirtilmektedir. Avrupa Birlii ile balayan mzakereler erevesinde 32. fasl olarak bilinen Mali Kontrol bal altnda i denetime ilikin merkezi uyumlatrma biriminin oluturulmas hususu da yer almaktadr. Avrupann AB yeliine giren ve girecek olan
183

http://www.bumko.gov.tr/DENETIM/BelgeGoster.aspx?F6E10F8892433CFFAAF6AA849816B2EF0 9D1B62E5467735C

87

pek ok lkesinde i denetim faaliyetlerini uyumlatrmak zere birimler oluturulduu grlmektedir. rnein, Bulgaristanda Maliye Bakanl bnyesinde faaliyetlerini bamsz olarak yrten merkezi bir Kamu Mali Kontrol Ajans, Macaristanda Maliye Bakanl bnyesinde bir Kamu Mali Kontrol Gelitirme Dairesi, Litvanyada Maliye Bakanlna bal bir Mali Kontrol Metodoloji Dairesi, Maltada Babakanla kar sorumlu olan bamsz bir Denetim ve Soruturmalar Genel Mdrl, Polonyada Maliye Bakanlna bal olarak bir Mali Kontrol ve Denetim Koordinasyon Dairesi, Romanyada Maliye Bakanlna bal bir Denetim Merkezi Uyumlatrma Birimi vb. kurulmutur. Trkiyede ise i denetim alannda daimi bir merkezi uyumlatrma birimi henz kurulmamtr. Ancak bu fonksiyon halihazrda Denetim ve Koordinasyon Kurulu tarafndan yrtlmektedir. 184 Kurulun yaps 5018 sayl Kanunun 66. maddesinde ve Denetim Koordinasyon Kurulunun alma Usul ve Esaslar Hakknda Ynetmelikle belirlenmitir. Buna gre Kurul, Maliye Bakanlna bal ve 7 yeden olumaktadr. yelerden biri Babakann, biri Devlet Planlama Tekilat Mstearlnn bal olduu Bakann, biri Hazine Mstearlnn bal olduu Bakann, biri ileri Bakannn, bakan dhil Maliye Bakannn nerisi zerine Bakanlar Kurulu tarafndan atanmaktadr. yelie atanacak olanlarn, Kanunun 67. maddesinde belirtilen grevleri yapabilecek niteliklere sahip olmas arttr. Maliye Bakan tarafndan nerilecek adaylardan birinin ekonomi, maliye, muhasebe, iletme alanlarndan birinde doktora derecesine sahip retim yeleri arasndan olmas art aranmaktadr. yelerin grev sreleri 5 yl olup, bu srenin sonunda yeniden atanmalar mmkndr. Kurul, be yllk srenin bitiminden iki ay nce ilgili bakanlklardan aday bildirilmesini ister. yeliklerde herhangi bir sebeple boalma olursa, Kurul bir ay iinde durumu ilgili bakanla bildirir. Boalan yelik iin ilgili bakann bir ay iinde yapaca neri zerine Bakanlar Kurulunca atama yaplr. Kanuna gre Kurul, almalar srasnda, gerekli grd hallerde oy hakk olmamak kaydyla teknik yardm almak ve danmak amacyla uzman kiileri de toplantlara davet edebilir. Kanunda hkm bulunmamasna ramen, Denetim Koordinasyon Kuruluna sekretarya grevi yapmak zere Maliye Bakanl Bte ve Mali Kontrol Genel

184

Bapnar, a.g.m., s.32.

88

Mdrlnce bir dairenin grevlendirilecei Ynetmelikte hkm altna alnmtr. Bu kapsamda, Kurulun sekretarya grevlerini yrtmek zere Ocak 2004 tarihinde Bte ve Mali Kontrol Genel Mdrlne bal Denetim Merkezi Uyumlatrma Dairesi adnda bir daire bakanl kurulmutur. Sz konusu daire, bu gne kadar i denetime ilikin kaynaklar derlemi, ikincil ve ncl dzey mevzuatn oluturulmasna ynelik almalar yapm ve yapmaya da devam etmektedir. Kanunun 67. maddesine gre DKKnn grevleri unlardr:
a) denetime ilikin denetim ve raporlama standartlarn belirlemek, denetim rehberlerini hazrlamak ve gelitirmek b) Uluslararas uygulamalar ve denetim standartlaryla uyumlu risk deerlendirme yntemlerini gelitirmek c) Kamu idarelerinin denetim birimleri ile ibirliini salamak d) Yolsuzluk veya usulszlklerin ortadan kaldrlmas iin gerekli nlemlerin alnmas konusunda nerilerde bulunmak e) Risk ieren alanlarda i denetilere program d zel denetim yaptrlmas iin kamu idarelerine nerilerde bulunmak f) denetilerin eitim programlarn dzenlemek

g) denetiler ile st yneticiler arasnda gr ayrl bulunmas halinde anlamazln giderilmesine yardmc olmak
h) darelerin i denetim raporlarn deerlendirerek sonularn konsolide etmek suretiyle yllk rapor halinde Maliye Bakanna sunmak ve kamuoyuna aklamak i) lem hacimleri (ve personel saylar) dikkate alnmak suretiyle idareler ile ile ve belde belediyeleri iin i deneti atanp atanmayacana karar vermek j) denetilerin atanmasna ilikin dier usulleri belirlemek k) denetilerin uyacaklar etik kurallar belirlemek l) Kalite gvence ve gelitirme programn dzenlemek ve i denetim birimlerini bu kapsamda deerlendirmektir.

Daha ncede belirtildii zere

Denetilerin

alma

Usul

ve

Esaslar

Hakknda Ynetmeliin 10. maddesinin bir numaral fkras uyarnca, Kurul, i

89

denetilerin i denetim faaliyetlerinde esas alacaklar denetim rehberlerinin hazrlanmasna ilikin usul ve esaslar belirleyen denetim rehberlerini hazrlamak, gelitirmek ve gncelletirmekle grevlendirilmitir. lgili mevzuatla Kurul, Maliye Bakanlna bal olarak dzenlenmitir. Burada nemli olan bal, ilgili veya ilikili kurulu olmaktan te, Kurulun zgrce mdahalesiz ve engelsiz alabilmesini salayacak ekilde rgtlenmesidir. Bunu salamak iin, idari ve mali zerkliinin olduu, kendi btesinin bulunduu yaplanma salanmaldr. Dier bir alternatif, Denetim Koordinasyon Kurulunun st Kurul haline getirilmesidir. dari yapmzda, bu gne kadar baz st kurullar kurulmu, kanlmaya allsa da gelecekte yenileri de kurulacaktr. Bunlardan biri de Denetim Koordinasyon st Kurulu olmaldr. Tm kamuda kurulacak i denetim sistemini uyumlatracak birimi, bu adan nemsiz grmemek gerekmektedir. st kurul olarak tekilatlanma halinde idari ve mali zerklik yannda, tzel kiilik de olacak ve bu durum Kurulun gcne g katacaktr. zetle 5018 sayl Kanunu, daha nce zel sektrn uygulad i denetim sistemini kamu sektrne tamakta ve yukarda belirtilen dzenlemeleri bnyesinde barndrarak u ana kadar var olan klasik denetim anlaymzda kkl deiiklikler getirmektedir. phesiz 5018 sayl Kanun, Trk kamu idari yapsna yeni bir denetim anlay getirmitir. Gemiten gelen denetim kltr yannda, i denetilik sisteminin kendine nasl bir yer edinecei zaman ierisinde grlecektir.

3. Denetim Meslei ve Denetiler


5018 sayl Kanuna gre, i denetim, i denetiler tarafndan yaplacaktr. Kanun gerei kamu idarelerinde dorudan st yneticiye bal i denetim birim bakanlklar kurulabilir. Bunun iin Denetim ve Koordinasyon Kurulunun uygun grnn alnmas gerekmektedir. DKK, kamu idarelerinin yaps ve personel saysn dikkate alarak bu duruma karar verecektir.

90

a. Denetilerin Atanmas, Grevleri, Yetkileri ve Sorumluluklar


5018 sayl Kanunun 65. maddesine istinaden yaymlanan Deneti Adaylar Belirleme, Eitim ve Sertifika Ynetmeinde; i deneti adaylarnn belirlenmesi, eitimi, eitimin sresi ve konular, yaplacak olan snavlar ve bu snavlar sonucunda i denetim sertifikas verilmesine ilikin hususlar dzenlenmitir. Yine ayn Kanunun ayn maddesine istinaden yaymlanan bir dier Ynetmelik Denetilerin alma Usul ve Esaslar Hakknda Ynetmeliktir. Bu Ynetmelik ile i denetilerin kamu idareleri itibariyle saylar, nitelikleri, atanmalar, alma usul ve esaslar, sertifika verilmesi konular dzenlenmitir. Deneti Adaylar Belirleme, Eitim ve Sertifika Ynetmeinde, i deneti aday belirleme snavna bavurabileceklerin; 657 sayl Devlet Memurlar Kanununun 48 inci maddesinde belirtilen hususlarn yan sra, en az 4 yl sreli eitim veren faklteler ile denklii Yksekretim Kurulu tarafndan kabul edilen yurt dndaki faklte veya yksekokullardan birini bitirmeleri, yardmclklarda ve aratrma grevliliinde geen sreler dhil olmak zere; kamu idarelerinde denetim eleman olarak en az 5 yl veya yarma snavyla alnp yeterlilik snavn veren uzman, doktora unvann alm retim eleman ile ynetici olarak mdr ve daha st unvanlarda en az 8 yl alm olmalar gerekmektedir. Ayrca son bavuru tarihinden be yl ncesine kadar ngilizce, Almanca veya Franszca dillerinden birisinden Kamu Personeli Yabanc Dil Bilgisi Seviye Tespit Snavndan (KPDS) veya niversiteleraras Kurul Yabanc Dil Snavndan (DS) en az 60 puan almalar, son bavuru tarihi itibariyle krk yandan byk olmamalar, sicillerinin uyarma ve knama cezalar hari temiz olmas, Kurulun belirledii etik kurallara uygun bir zgemie sahip olmalar gerekmektedir. Denetilerin alma Usul ve Esaslar Hakknda Ynetmelikte de i deneti olarak atanacaklarn zellikleri ayrca belirtilmitir. Burada da yukar da saylan niteliklerin ayns saylm; fakat ya ile ilgili bir snrlama burada getirilmemi ve Yabanc Dil Snavndan en az 70 puan almak gerektii belirtilmitir. denetilerin snava bavuru koullar saylrken, kamuda tecrbesi olan denetmen, uzman veya akademik kariyer yapan personelden alnmas i denetim

91

mesleinin kalitesinde nemli bir arta sebep olacaktr. nk denetimin en nemli yan, eksiklikleri, hatalar vb. problemleri tecrbeye dayanarak kolayca fark etmek ve bunun zmne ynelik tavsiyelerde bulunmaktr. Mevcut denetim sistemimizde denetim elemanlar daha ok lisans eitimi sonras gen yataki kamuda tecrbesi olmayan elemanlardan seilerek yetitirilmektedir. Bu ynteminde, gen bir beyni istedii ekilde yetitirmek gibi pozitif taraflar vardr. Fakat kanaatimizce kamuda alan tecrbeli personele imknlar verilmesi yani kalifiye elemanlarn tercih edilmesi meslein geliimi asndan nemli bir avantaj olarak gzkmektedir. Deneti Adaylar Belirleme, Eitim ve Sertifika Ynetmelii gerei ncelikle, i denetim eitimine tabi tutulacak i deneti adaylar; Kurulca yaplacak veya renci Seme ve Yerletirme Merkezi Bakanlna, Milli Eitim Bakanl lme ve Deerlendirme Merkezine ya da uygun baka bir kuruma ylda en az bir defa yaptrlacak aday belirleme snavyla belirlenir. Ynetmelikte i deneti aday olacaklarn artlar, snav konular, sonularn deerlendirilmesi hususlar ayrntl bir ekilde dzenlenmitir. Kurul tarafndan yaplan snavda baarl olan adaylar gruplar halinde sertifika eitimine alnrlar. deneti adaylar, i denetim standartlar ve risk ynetimi, denetim yntemi ve uygulamalar, muhasebe, mevzuat ana balklarndaki konularda eitime tabi tutulurlar. Eitim tamamlandktan sonra i deneti adaylar, Kurulun belirledii yer ve tarihte sertifika snavna tabi tutulurlar. Sertifika snav, programn tamamlanmasndan itibaren 30 gn iinde yaplr. Eitim programna mazeretsiz be gnden fazla sreyle katlmayanlar sertifika snavna kabul edilmezler. Kurulca, sertifika snavnda baarl olanlara aldklar puan da gsteren sertifika verilir. Bu sertifikay alan i denetiler 5018 sayl Kanuna gre, bakanlklar ve bal idarelerde st yneticinin teklifi zerine bakan, dier idarelerde dorudan st ynetici tarafndan i deneti olarak atanrlar. denetilik grevi, i denetinin kendi istei ile ayrlmas, baka bir greve atanmas veya seilmesi durumlarnda sona erer. denetinin i denetilik meslei ile badamayan hareketlerde bulunulduunun rapora balanmas ve bu raporun Kurul

92

tarafndan grlerek sertifikann iptal edilmesi ile de sona erer. Ancak bu son durumda yeniden i deneti olamazlar. deneti, nesnel risk analizine dayanarak kamu idarelerinin ynetim ve kontrol yaplarn, kaynaklarn verimli, etkin ve ekonomik kullanlp kullanlmadn deerlendirir, harcama sonras yasal uygunluk denetimi yapar, idarenin mali ilemlere ilikin tasarruflarnn plan, program ve politikalara uygunluunu denetler, iyiletirmelere ynelik nerilerde bulunur, soruturma almasn gerektirecek bir duruma rastladnda denetim birimi (bakanl) araclyla st yneticiye bilgi verir. Bu noktada, soruturma grevlerinin (disiplin soruturmas, n inceleme, zel soruturmalar) i denetilerce yrtlp yrtlmeyecei hususu nem kazanmaktadr. Bu konuda iki farkl yaklam bulunmaktadr: Birinci yaklam, i denetilerin 5018 Sayl Kanun ncesi tefti ve denetim uygulamalarnda olduu gibi soruturma grevlerini yrtmesi gerektii ynndedir. Soruturma grevlerinin stlenilmemesi halinde, i denetilerin idare iindeki konumlarnn, denetlenecek kamu personeli zerindeki glerinin zayflayaca ve denetimin etkinliinin bundan zarar grecei belirtilmektedir. kinci yaklama gre ise, i denetilerin soruturma grevlerini yrtmeleri gerek mevzuata gerekse de denetim standartlarna aykrlk tekil edecektir. Ayrca, soruturma yetkisi kullanlarak yaplacak denetimlerin modern denetim yaklamnn salayaca faydalar ortadan kaldraca, denetlenecek personelin denetime gerekli destei veremeyecei, korku ve gvensizliin hakim olduu byle bir iliki sonucunda denetimin beklenen yararlar salamayaca ifade edilmektedir.185 deneti, grevlerinin yerine getirilmesiyle ilgili olarak, denetim konusuyla ilgili elektronik ortamdakiler de dahil her trl bilgi, belge ve dokmanlar ile nakit, kymetli evrak ve dier varlklarn ibrazn ve gsterilmesini talep eder. Denetimini yapt birim alanlarndan szl ve yazl bilgi ister ve dier gerekli yardmlar alr. Denetim faaliyetinin gerektirdii ara, gere ve dier imknlardan yararlanr. ayet denetimi engelleyici bir tutum, davran ve hareketle karlarsa bu durumu st yneticinin bilgisine intikal ettirir.

185

Cemil Sabri Midyat, Kamuda Denetim: Tartmal Birka Husus ve Yaplmas Gerekenler (I), Mali Hukuk Dergisi, Say.132, Kasm-Aralk 2007, s.5.

93

deneti, grevlerini yerine getirirken, mevzuatta belirlenen denetim standartlarna ve etik kurallara uygun hareket etmek zorundadr. denetinin bu ekilde standartlara ve meslek kurallarna riayet etmesi, meslekte bir uyum olumasn da salayacaktr. deneti, mesleki bilgi ve becerilerini srekli olarak gelitirmeyi ama edinmelidir. denetim faaliyetlerinde yetki ve ehliyetini aan durumlarda ve verilen grevin tarafsz ve bamsz olarak yaplmasna engel olan durumlarn bulunmas halinde, durumu i denetim birimine bildirmesi gerekmektedir. Denetim raporlarn hazrlarken kantlara dayanmak, deerlendirmelerinde objektif olmak ve denetim esnasnda elde ettii bilgilerin gizliliini korumak zorundadr. denetilerin grevleri 5018 sayl Kanunun 64. maddesinde saylm ve i denetilere asli grevleri dnda hibir grev verilemeyecei ve yaptrlamayaca emredici bir ekilde hkme balanmtr. Benzer bir ekilde, Denetilerin alma Usul ve Esaslar Hakknda Ynetmelikte de i denetilere bu Ynetmelik ve i denetim birim ynergelerinde belirtilen grevler dnda hibir grev verilemeyecei ve yaptrlamayaca hkm yer almtr. Son olarak, DKK tarafndan yaymlanan Kamu Denetim Raporlama Standartlarnda da, denetim srasnda tespit edilen usulszlk ve yolsuzluklara ilikin bulgularn st yneticiye ve yetkili mercilere iletilmesinden ibaret tutulduu grlmektedir. Yolsuzluk ve usulszlk tespit edildikten ve bunlarn st yneticiye veya duruma gre dier yetkili mercilere intikal ettirilmesinden sonra i denetilerin grevi sona erer. Yolsuzluk veya usulszl gerekletirenlerin idari veya cezai sorumluluklarnn ortaya konulmas, bunlarn fillerinin disiplin hkmleri ynnden analiz edilip suun belirtilmesi, verilmesi gerekli cezann nerilmesi yahut su konusu fiillerin maddi ve manevi ynden tahlillerinin yaplp soruturma izni verilip verilmemesi gerektii konularnda gr beyan edilmesi gibi hususlar i denetilerin grevleri kapsamnda deildir. Bu grevler, ilgili mevzuat erevesinde idarelerin yneticileri veya bu konuda zel grev verilmi tefti veya denetim elemanlar tarafndan yaplabilir. Ayrca burada sz konusu yasal durumun tesinde Midyatn iaret ettii noktann da altn izmek gerekir. denetinin mevzuat ile soruturma yapma yetkisi kstlanmakla birlikte modern i denetim anlayndaki danma rolnn daha ne karlmaya alld, denetleme yapan kiinin personel zerinde bir korku

94

unsuru deil, personele yardmc olan, rgtn ve personelin i ile ilgili problemlerinin zmnde tecrbe ve bilgilerinden yararlanlan kii olduu vurgulanmaktadr.

b. Denetilerin Uyacaklar Denetim Standartlar


denetim faaliyetleri, idarelerin ynetim ve kontrol yaplar ile mal ilemlerinin risk ynetimi, ynetim ve kontrol srelerinin etkinliini deerlendirmek ve gelitirmek ynnde sistematik, srekli ve disiplinli bir yaklamla ve genel kabul grm standartlara uygun olarak gerekletirilir. Trkiyede Kamu i denetim standartlar, 5018 sayl Kanunun 67. maddesinin birinci fkrasnn (a) bendi uyarnca Denetim Koordinasyon Kurulu tarafndan belirlenmitir. Denetilerin alma Usul ve Esaslar Hakknda Ynetmeliin 9. maddesinin (1) numaral fkras uyarnca da, i denetilerin bu standartlara uymalar zorunlu kabul edilmitir. Bu kapsamda Niteliksel Standartlar ve alma Standartlar olmak zere iki tr standardn belirlendii grlmektedir. Standartlar belirlenirken de 1000 ve 2000 ile balayan numaralandrma sistemi kullanlmak suretiyle oluturulmutur. Aada buna ilikin aklama yaplacaktr. Kamu Denetim Standartlarnn belirlenmesinde, Uluslararas Denetiler Enstitsnn Uluslararas Denetim Mesleki Uygulama Standartlar (bkz. ek 1) esas alnm, bunun yan sra dier uluslararas denetim standartlarndan da yararlanlmtr. Standartlar, i denetilerin niteliklerini ve i denetim faaliyetinde uygulanmas gereken sreleri belirlemektedir. Standartlar; i denetimin planlanmas, uygulanmas ve raporlanmas ile i denetilerin yetkin, drst, tarafsz ve bamsz bir ekilde grev yapabilmelerine ilikin hususlar dzenlemektedir. denetim birim yneticileri ve i denetilerin bu standart ve kurallara uymalar zorunludur. Standartlarda ngrlmeyen durumlar ise Denetileri Enstitsnn belirlemi olduu Uluslararas Denetim Mesleki Uygulama Standartlarnn uygulama nerilerine uyularak hazrlanmtr. Standartlar, nitelik standartlar ve alma standartlarndan olumaktadr. Nitelik standartlar i denetim birimi ve i denetilerin sahip olmas gereken zelliklere,

95

alma standartlar ise i denetim faaliyetinin aamalarna ve sonularnn izlenmesine yneliktir (bu standartlar iin bkz. ek 4). 5018 sayl Kamu Mali Ynetim ve Kontrol Kanununun 67. maddesinin (k) bendinde i denetilerin uyacaklar etik kurallarn Denetim Koordinasyon Kurulunca belirlenecei hkme balanmtr. Ayrca, Denetilerin alma Usul ve Esaslar Hakknda Ynetmeliin 9. maddesinde i denetilerin Kurul tarafndan belirlenen denetim standartlarna ve etik kurallara uymakla ykml olduu, bu standart ve kurallarn da uluslararas genel kabul grm standart ve kurallar dikkate alnarak belirlenecei ifade edilmitir. Bu erevede, meslek ahlak kurallar, kamu i denetim uygulamalarnda meslek ahlak kltrnn gelitirilmesi amacyla Uluslararas Denetiler Enstitsnn Meslek Ahlak Kurallar esas alnarak (bkz. ek 2) ve dier uluslararas mesleki kurulularn metinlerinden de yararlanlarak Kamu Denetileri Meslek Ahlak Kurallar oluturulmutur (bu standartlar iin bkz. ek 5). Meslek ahlak kurallar; i denetim meslei ve uygulamasyla ilgili lkeler ile i denetilerden beklenen davran tarzn tanmlayan Davran Kurallarndan olumaktadr. Bu meslek ahlak kurallar, i deneti tarafndan meslee girite okunup imzalanarak i denetim birimi eliyle st yneticiye sunulmaktadr. Ayrca yaplan denetimlerin raporlanmas aamasnda Kamu i denetim raporlama standartlar, 5018 sayl Kanunun 67. maddesinin birinci fkrasnn (a) bendi uyarnca Denetim Koordinasyon Kurulu tarafndan belirlenmitir. Denetilerin alma Usul ve Esaslar Hakknda Ynetmeliin 43. maddesi uyarnca, i denetim birimleri ve i denetilerin raporlamalarnda bu standartlara uymalar zorunlu tutulmutur. denetim birimleri, raporlamaya ilikin hususlar bu standartlara uygun olarak kendi i denetim birim ynergelerinde dzenleyeceklerdir. Bu tanmlamalarda, bir idari veya mali ilem gerekletirildikten sonra onun mevzuata uygunluunun tespitinden ok, idarenin almalarna deer katmak, uygulama aamasnda ona rehberlik etmek ve bu suretle kaynaklarn etkili, ekonomik ve verimli kullanmn salama hedefi benimsenmitir. denetiler bunu yaparlarken, idarelerin

96

ynetim ve kontrol yaplarn, bulunduracaklardr.186

mali ilemlerin risk

ynetimini gz nnde

c. Denetilerin Tarafszlk ve Bamszl


denetiler, i denetim faaliyetine ilikin grevlerini yerine getirirken bamsz olarak hareket ederler. Ayrca grevlerini yerine getirirken tarafsz olmaldrlar. denetimden veya i denetiden bahsederken zellikle vurgulanan husus i denetilerin denetim esnasnda tam anlamyla bamsz ve tarafsz olmalardr. denetim standartlarndan bahsedilirken IIAnn belirledii nemli standartlardan birisi de i denetim faaliyetinin bamsz olmas ve i denetinin denetim esnasnda tarafsz olmasdr (bkz. ek 1). DKK tarafndan yaymlanan Kamu denetim standartlarnda da aynen bamszlk ve tarafszlk vurgulanmtr. denetim birimi grevlerini yerine getirirken tarafsz ve etkili tavsiyelerde ve mesleki yarglarda bulunmalarn kolaylatracak biimde, denetlenen birimlerden bamsz olmaldr. 5018 sayl Kanunda i denetim tanmlanrken i denetimin kurum ierisinde bamsz nesnel gvence salama amacnn olduu belirtilmitir. Yani i deneti kurumun hedeflerini gerekletirip gerekletirmediine ynelik yapt denetimlerde hem bamsz ekilde hem de nesnel yani tarafsz bir ekilde davranacaktr. Yeni bir denetim sistemi olan i denetim ve i denetilik meslei iin mevzuatmzda baz dzenlemelerde yaplmtr. denetiler almalarn yaparken denetimin kalitesinden dn vermemeli ve bakalarnn dnce ve telkinlerinden etkilenmeden kanaat oluturmaldrlar. zellikle i denetinin tarafszlnn denetiler salanmasnda st yneticiye ok nemli grevler dmektedir. st ynetici i denetisinin tarafszln zedeleyecek hususlarda nlemler almaldr. ekinmeden st yneticiye iletebilmelidirler. denetilerin bu ekilde bamsz ve tarafsz olabilmeleri iin kendilerini gvende hissetmeleri ok nemlidir. Bunun ile ilgili Kanun ve Ynetmeliklerde i denetilerin gvenceye alnmas iin Ynetmelik ve i denetim birim ynergelerinde
186

bamszlk veya tarafszln zedeleyecek bir durumla karlatklarnda bunu hi

Tahir Tekin, Kontrol Sistemi ve Denetim, Yerel Ynetim ve Denetim Dergisi, Cilt.11, Say.7, 2006, s.23.

97

belirtilen grevler dnda hibir grev verilemeyecei ve yaptrlamayaca belirtilmitir. Ayrca 24. maddenin 2. fkras hkm sakl kalmak kaydyla, hibir ekilde istekleri dnda baka grevlere atanmamalar garanti edilmitir. stisna olan 24. maddenin 2. fkras ise i denetilik meslei ile badamayan kiilerin grevden alnarak sertifikalarnn iptal edilmesinden bahsetmektedir.

d. Denetilere Sertifika Verilmesi ve Denetiler Arasnda Derecelendirme Yaplmas


deneti olarak atanacak kiiler, daha nce artlarn belirttiimiz snav kazandktan sonra i denetim eitimine alnrlar. Eitim tamamlandktan sonra Kurul tarafndan yaplan sertifika snavnda baarl olanlara Kamu Denetisi Sertifikas verilir. denetim ile birlikte kamuda denetim ii ile uraan kiiler iin yeni bir anlay gelmitir. Artk i denetim ii ile uraanlar meslee girip unvanlarn almakla emekli olana kadar ayn statde kalmayacaklardr. Tefti kurullarnda giri snav kazanldktan sonra kariyer ve zlk haklarnda her hangi bir deime olmazken, i denetilikte derecelendirme sistemi denetinin almas ve kendisini gelitirmesine gre kariyer ve zlk haklarnn olumasnda belirleyici rol oynamaktadr. Buna gre Kurulca verilen Kamu Denetisi Sertifikas kdem ve kadro artlar yannda i denetinin yeterlilii, mesleki bilgi birikimi ve temsil yetenei dikkate alnarak i denetim biriminin teklifi ve st yneticinin onay ile derecelendirilecektir. Derecelerin i denetiler iin ok nemli bir anlam vardr. nk i denetilerin zlk haklarnn tespitinde ve kariyerlerinin planlanmasnda dikkate alnacaktr. Bir i denetinin kdem ve kadro artlarnn olumasna ramen derecelendirme yaplmam olabilir. Byle durumlarda ise, buna ilikin olarak ilgili i deneti ve Kurula yazl olarak bildiride bulunulur. Derecelendirmenin i deneti iin bir dier yarar, i denetinin denetim alan ve uygulamalarnn deitirilmesinde de esas kabul edilmesidir. denetinin hangi denetim alan ve uygulamalarnda allaca i denetim birim ynergesi ile belirlenirken, sertifika derecesi ile alma sresince edindii tecrbe ve kdemine gre de belirlenir.

98

deneti adaylarnn eitimi sonunda yaplan sertifika snavnda baarl olanlara verilen sertifikada aldklar puan gzkr ve ylda bir (A-1) dzeyinden (A4) dzeyine kadar derecelendirme yaplr. Sertifikann ilk derecelendirilmesi, i denetim mesleinden be yl getikten sonra yaplr. Eer ki i deneti yllk dnem ierisinde 60 puan toplam ise bir st derece sertifika ile deitirilir. yllk dnemde yeterli puan alnamam ise takip eden yllarda gemi son yln toplam puan dikkate alnr. Bu aklamalardan sonra sertifika alan i denetinin derecelendirilmesi neye gre yaplacaktr sorusu ortaya kmaktadr. denetim sisteminin znde srekli aratran, kendisini gelitiren bir deneti profili oluturulmaya allm ve bunu salayacak nlemlerde mevzuat yolu ile salanmaya allmtr. uluslararas geerlilii olan CIA (Certified denetiler, nternal Auditor), CISA (Certified

nformaton System Auditor), CCSA (Certified Control Self Assessment) ve CGAP (Certified Government Auditing Professional) sertifikalardan birisini alr ise bir defaya mahsus olmak zere bir st derece sertifika verilecektir. Belirtilen istisna durum haricinde i denetilerin sertifika derecelendirmelerinde puanlama yoluna gidilecektir. Buna gre yukarda da belirttiimiz zere 60 puan alan i deneti bir st dereceye ykseltilir. denetilerin katldklar i denetim eitimlerine 25 puan, yazdklar rapor ve yaptklar almalara 35 puan, yabanc dil bilgilerine 10 puan, yksek lisans ve doktora yapmalar durumlarnda ilgili dnemde bir defaya mahsus 10 puan vb. verilir. denetimde derecelendirme yaplmak suretiyle i denetilerin kendilerini gelitirmelerini tevik etmeye almak, meslein geliimi, kamu ynetiminde a yakalayabilmek ve vatandaa daha iyi hizmet verebilmek iin doru bir yntem olarak gzkmektedir.

99

D. DENET ME GE SREC NDE DENET ATAMALARI, SORUNLAR VE YAPILMASI HEDEFLENENLER


1. Belediyelerde ve Dier Kamu Kurumlarnda Deneti Kadrolarnn Oluturulma Sreci
Yukarda belirtildii zere 5018 sayl Kanun gerei i denetilerin DKK koordinatrlnde, Maliye Bakanlnca i denetim eitimine tbi tutulup bu eitimi baaryla tamamlayan sertifikal adaylar arasndan atanmas gerekmektedir. Ancak, i denetime gei srecinde 5018 sayl Kanunun geici 5inci maddesi gereince imtihansz olarak belirli kamu grevlilerine i deneti olma hakk tannmtr. Kanunun geici 5. maddesinin (e) bendi ile 31.12.2006 itibariyle muhasebe, mill emlak ve vergi denetmenleri ile bu grevlerde daha nce en az be yl bulunanlar, zel bteli idareler ile mahall idarelerde; belediye mfettii ve hesap ileri murakb olanlar ile bu grevlerde daha nce en az be yl bulunanlar, mahall idarelerde i deneti olarak 31.12.2007 tarihine kadar atanabilecei belirtilmi ve geici 5. maddeye gre i deneti atanma sreci bitmitir. Yerel ynetimlerde i deneti kadrolarnn oluturulmasna ynelik olarak, Denetim Koordinasyon Kurulunun karar ve ileri Bakanlnn 14.08.2006 tarihli ve 7603 sayl yazs zerine, 22.12.2005 tarihli ve 5436 sayl Kanunun 16. maddesine gre, Bakanlar Kurulunun 28.08.2006 tarihli kararnca i deneti kadrosu ihdas edilmitir. Tahsis edilen i deneti kadrolarndan (588) adedinin dereceler itibaryla dalm yaplmtr. Bu 588 kadrodan 66 adedi il zel idarelerine geri kalan 522 adet i deneti kadrosu ise bykehir belediyeleri ve bunlara bal idareler ( SK , ASK vb.), baz bykehir belediyelerine bal ile belediyeleri ile il belediyelerine verilmitir (bkz. ek.6). DKK tarafndan yaymlanan 2007 yl faaliyet raporunda, 31.12.2007 tarihi itibaryla 5018 sayl Kanunun geici 5. maddesi uyarnca tm kamu kurumlar ierisinde 175 kamu idaresinde 634 i deneti atanm bulunmaktadr. Bunlar ierisinde mahalli idarelerde 85 adet kuruma toplam olarak 210 adet i deneti atanmtr. 187

187

Denetim ve Koordinasyon Kurulu 2007 Yl Faaliyet Raporu, http://www.bumko.gov.tr/DENETIM/BelgeGoster.aspx?

100

Gei dneminde, sertifika eitimi ve snavna tabi tutulmadan i deneti olarak atanan denetim elemanlarna, i denetim sisteminin uygulanmasna ynelik olarak Denetim Koordinasyon Kurulu tarafndan belirlenen ve i denetim sertifika programnda yer alan eitim konularn ihtiva edecek ekilde Maliye Bakanlnca eitim verilecei hkm altna alnm bulunmaktadr. Ayrca, 08.10.2005 tarih ve 26960 sayl Resmi Gazetede yaymlanan Deneti Adaylar Belirleme, Eitim ve Sertifika Ynetmeliinin Geici 2. maddesi ile sz konusu eitimin sresi 3 ay olarak belirlenmitir. Bu balamda, sz konusu eitim faaliyeti ile ilgili olarak ayrntl eitim mfredat hazrlanm, eiticilerin tespiti yaplm ve 26.02.2007 tarihinde Ankarada, Maliye Yksek Eitim Merkezinde ilk i denetim eitim programna balanlmtr. 31.10.2007-07.12.2007 tarihleri arasnda ise 79 i deneti mevzuat eitimlerini tamamlam ve sertifikalarn almlardr. 10.12.2007 tarihinde 117 i denetinin bir buuk ay srecek olan eitimine balanm olup atanan i denetilerin aylk eitim programnn 2008 ylnda tamamlanmas hedeflenmektedir. Maliye Bakanlnca eitime tabi tutulacak olan i denetilerin eitim mfredatnda aadaki konular yer almaktadr: a) denetim standartlar ve risk ynetimi; i denetim standartlar ve meslek ahlak kurallar, i kontrol, denetim ve ynetime ilikin risk modelleri, risk deerlendirme yntemleri, mali ynetim ve mali kontrol, istatistik yntemler b) Denetim yntemi ve uygulamalar; denetim trleri ve teknikleri, performans lm, bilgisayar destekli denetim teknikleri, denetim raporu yazm ekilleri ve raporlama. c) Muhasebe; genel muhasebe, devlet muhasebesi, mali tablolar analizi, bilgisayarl muhasebe uygulamalar d) Mevzuat; bte, kamu mallar, ihale ve harcama mevzuat, kamu personel mevzuat, idare hukuku, yarglama usul hukuku, Avrupa Birlii mali mevzuat. Denetilerin alma Usul ve Esaslar Hakknda Ynetmeliin denetim birimi balkl 13. maddesine gre; kamu idarelerinin yaps ve personel says dikkate alnmak suretiyle, Denetim Koordinasyon Kurulunun uygun gr zerine,

101

dorudan st yneticiye bal i denetim birimi kurulabilmektedir. deneti saysnn beten fazla olmas halinde, st ynetici i denetiler arasndan birisini koordinasyonu salamak zere grevlendirir. Ayrca i denetim birimi ilgili ynetmelie gre kendi ynergelerini hazrlar. Hazrlanan ynergede, i denetim faaliyetlerinin planlanmas, programlanmas, ynetilmesi ve yrtlmesi bakmndan ylda en az bir defa gzden geirilir. Bu belirtilen bilgiler nda eitimleri biten ve 2008 yl ierisinde eitimleri bitecek i denetiler kendi kurumlarna dndkleri zaman bu esaslar dorultusunda i denetim birimini kuracaklar, eer i deneti says beten fazla ise ilerinden birisini koordinasyonu salamak zere grevlendireceklerdir. Ynerge, kurum ierisinde yaplacak denetim ve faaliyetlerin planlamas, programlanmas, ynetilmesi hususlarn ierecektir.

2. Gei Srecinde Belediye Uygulamalar


denetim srecinin ne aamada olduu, i denetilerin eitim durumlar ve i denetim mesleinin gelecei ile ilgili olarak baz bykehir ve ile belediyelerinde i deneti olarak greve balayan kiiler ile grmeler yaplmtr.188 Bu blmde sz konusu grmelere yer vermek, uygulamada i denetim sisteminde hangi aamada olduumuzu gstermesi asndan yararl olacaktr. Bu belediyelerden Ankara Bykehir Belediyesinde 15 adet i deneti kadrosu ald ve u anda hepsinin dolu olduu belirtilmitir. denetilerden 8 adedi eitimlerini tamamlayarak sertifikalarn almlardr. Geri kalan 7 adet i denetinin ise bu ylsonuna kadar sertifikalarn alaca ifade edilmitir. Ankara Bykehir Belediyesinde i denetim birimi kurulmu ve koordinatr olarak da Fuat Uzun grevlendirilmitir. Uzuna gre i denetim ve i denetilik mesleinde halen yolun banda olunduu, uygulamaya dnk ilemler yaplmad iin u anda sistemin etkinlii ile ilgili bir ey sylemenin sz konusu olmad belirtilmitir. Fakat gei

Sz konusu kurumlarn i denetileri ile 2008 ylnn Nisan ay ierisinde grmeler yaplmtr. Grmeler yz yze veya telefon aracyla yaplmtr. Grmeler esnasnda i denetimin gei srecinde ne aamada olduu, Grme yaplan i denetilerin Kurumlarnda ka adet i denetinin olduu, eitim durumlar, bundan sonrasna ynelik olarak neler yaplaca vb. konularda bilgi ve grlerine bavurulmutur.

188

102

srecinde imtihansz almlar sz konusu olduu iin i deneti kalitesinde ksa vadede bir problem yaanabileceini; fakat bundan sonra imtihan yapmak suretiyle almlar olduka i denetimde kalifiye eleman skntsnn ortadan kalkaca ifade edilmitir. stanbul Bykehir Belediyesi kapsamnda 20 adet kadro almtr. Bu kadrolardan 10 adedine atama yaplmtr. Alnan 10 adet i denetinin hepsinin belediye bnyesinde alan mfetti ve hesap ileri murakpl grevlerinden geldii belirtilmitir. Bunlardan 5 adedi eitimlerini tamamlayarak sertifikalarn aldklar, geri kalan 5 kiinin ise halen eitimde olduklar ifade edilmitir. denetim faaliyetlerine dnk ilemlere ynerge ve buna bal olarak dier planlamalar yaplamad iin balanamamtr. O yzden de i denetim ile ilgili net bir fikir beyan etmelerinin zor olduu ifade edilmitir. stanbul li, Kartal Belediyesine 3 adet kadro tahsis edildii ve btn kadrolara atama yapld ifade edilmitir. Halen i denetilerin eitimde olduklar, eitimlerinin Temmuz ayna kadar tamamlanaca belirtilmitir. Eitim bittikten sonra Kuruma dnldnde i denetilerin ilk ilerinin Kartal Belediyesinin kurumsal yapsn ve ileyiini renmek olduu, daha sonra ynerge hazrlanarak 3 yllk plan yaplarak denetimlere balanaca belirtilmitir. Kartal Belediyesi Denetilerinden Bekir Yarma gre bu sistemin etkili olabilmesi iin st yneticilerin i denetimin etkinliini kabullenmeleri gerekmektedir. rnein Kartal Belediyesinde alnan her hangi bir yatrm kararnn verimlilii, Kartal Belediye Bakannn i denetiye bu yatrmn verimlilii, etkinlii ve belediye iin yararl olup olmayaca konusunda bir rapor hazrlatmas ve i denetiye bu konularda gvendiini gstermesi ile i denetimin sistem ierisindeki etkisi ve yarar artacaktr. stanbul li, Kkekmece Belediyesine 5 adet i deneti kadrosu tahsis edilmitir. Bunlardan 4 adedine atama yaplmtr. 1 adet kadro ise halen botur. 4 adet i denetinin ise eitimi devam etmektedir. Bu eitimlerinin 2008 ylnn Temmuz aynda sona erecei ve dnldkten sonra kurum ierisinde i denetim ile ilgili alt yap almalarnn yaplaca ifade edilmitir. Kkekmece Belediyesi Denetilerinden Mehmet Emin Elmasa gre en nemli sorunun i denetim sistemi konusunda ilgili herkesin amatr olmasndan kaynakland, yazl kaynak olarak ngilizce kaynaklarn mevcut olmasndan dolay sistemin ieriinin ok iyi aratrlamad, aslnda i

103

denetim sisteminin Avrupada dahi 1520 yllk maziye sahip olduu ve tecrbeler sonucunda olutuu, Trkiyede ise en nemli kaynan 5018 Sayl Kanun olduu belirtilmitir.

3. Denetim ile lgili Yaplmas Hedeflenenler


5018 sayl Kanunun yrrle girmesi ile balayan i denetim sreci halen hzl bir ekilde devam etmektedir. 5018 sayl Kanun, 5393 sayl Kanun vb. kanunlar ile yasal temelleri atlm, ikincil ve ncl mevzuat hkmleri oluturulmu, kadrolar ihdas edilmi, gei srecinde kadrolarn belirli bir ksmna atamalar yaplarak i deneti olarak atananlar eitime alnmtr ve halen de eitim sreci devam etmektedir. Bu eitimlerin 2008 ylnn sonuna kadar da bitirilmesi hedeflenmektedir. Denetim Koordinasyon Kurulunun 05.11.2007 tarih ve 22 sayl Kararyla 20082010 dnemini kapsayan Kamu Denetimi Strateji Belgesi hazrlanmtr. 189 Bu strateji belgesinde, Trk kamu ynetiminde i denetimin mevcut durumu analize tabi tutulmakta ve 20082010 dneminde yaplmas gerekenlere ynelik yol haritas niteliindeki hususlar yer almaktadr. Bu hususlar zet olarak belirtmek gerekirse DKK strateji belgesine gre; mevzuatta grlen eksiklikleri gidermek amacyla, i denetim biriminin henz kurulmad idarelerde bir an nce mevzuatnda belirtilen idari hiyerariye uygun ekilde i denetim birimi kurulmaldr. ncl dzey mevzuattan henz yaymlanmayan varsa bunlarn hazrlklar tamamlanarak yaymlanmaldr. denetimin salkl ve amacna uygun bir ekilde yrtlmesi amacyla idare ierisinde i denetimin kapsam ve i denetilerle idare alanlarnn i denetimdeki rolleri akla kavuturulmaldr. Ayrca bu yaplan almalarn amacna ulamas iin i denetimin genel kabul grmesi salanmaldr. denetim ile ilgili alt yap almalarnn bir aamaya getirilmesinden sonra 2008 ylnda denetime balanabilmesi iin, 20082010 i denetim plan ile yllk i denetim program hazrlanmaldr. denetim birimlerinde yrtlen i denetimin ilgili

189

Denetim ve Koordinasyon Kurulu, 2007, Kamu Denetimi Strateji Belgesi, http://www.bumko.gov.tr/DENETIM/

104

standart, mevzuat ve rehberlerde yer alan dzenlemelere gre yaplp yaplmadn izleyecek bir i gzetim mekanizmas kurulmaldr. Yaplan i denetimin ilgili standart, mevzuat ve rehberlerde yer alan dzenlemelere gre yaplp yaplmad Kurulca, azami be ylda bir kalite gvence ve gelitirme rehberi erevesinde her bir i denetim birimi itibariyle d deerlendirmeye tabi tutulmaldr. Kurul, i denetim mesleinin akademik alanda gelimesini salamak amac ile baz hedefler ortaya koymaktadr. Bunun iin, i denetimde kavram birliini (conceptualisation) salamak amacyla bir szlk hazrlanacaktr. denetimde bilgisayar destekli denetim tekniklerinin kullanlmas ve yaygnlatrlmas, i denetime ilikin dzenlemelerin srekli olarak deerlendirilmesi ve bu alandaki uluslararas gelimeler de dikkate alnarak ilgili mevzuatn revize edilmesi gerekecektir. Kurulun kurumsal kapasitesi, mevcut ve ngrlen ihtiyalar dorultusunda merkezi uyumlatrma fonksiyonunu yrtecek ekilde glendirilecektir. denetimin kamu idarelerinin st dzey yneticilerince anlalmas ve sahiplenilmesi iin Kurul ve i denetim birimlerince bilgilendirme toplantlar, altay ve seminerler dzenlenmesi salanacaktr.

105

SONU

Dnyada

yaanan

deiim

ve

dnm,

devletlerin

rollerinde

ve

yaplanmalarnda eitli reformlar zorunlu hale getirmitir. Yeni kamu ynetimi rekabeti bir ortam, srekli geliimi, idari yaplanmada yerinden ynetimi, katlmc ve etkin bir idari yaplanmay, ar merkeziyeti ve hantal idari yaplarn terk edilmesini, lke potansiyelinin bir btn olarak harekete geirilmesini, vatandaa kaliteli hizmeti en ksa srede ve en uygun yer ve maliyetle sunmay gerekli hale getirmektedir. lkemizde son dnemde gndemde olan kamu ynetimi reformu srecinde merkezi idare ile yerel ynetimlerin grev, yetki ve sorumluluklarnn yeniden belirlenmesi, yeniden belirlenmi rollere gre yasal alt yapnn oluturulmas, merkezi idare kurulularnn yeni rolne gre yeniden yaplandrlmas konular nemli bir yer tutmaktadr. Reform srecinde yerellemeye dnk olarak, merkezi idare ile yerel ynetimler arasnda yetki ve sorumluluk paylamnda, merkezi idarenin stratejik dzeyde etkinlii artrlrken, yerel ynetimlerin icraat dzeyinde esneklikleri ve kaynaklarnn geniletilmesi amalanmaktadr. Bu amalanan hedeflerin yerine getirilmesi kamu ynetiminin verimlilii asndan faydal olacaktr. Ancak, organizasyon olarak merkezi idare, il zel idaresi ve belediyeler arasnda yetki ve sorumluluk dalmnn net olarak belirlenmesi gerekmektedir. Reformun benimsenmesi ve baars asndan, merkezi ynetimin, yerel ynetimlerin ve sivil toplumun eitimi ve yerel dzeyde yeni grevler stlenecek kurumlarn ve kiilerin kapasitelerinin gelitirilmesi byk nem tamaktadr. Katlmcln salanmas iin sadece kanuni deiiklikler deil, ayn zamanda tm aktrlerin davranlarnda da deiimler gerekmektedir. Dolaysyla uygulamann, gerekli eitim ve yaplanmalara frsat tanyacak bir gei sreci ierisinde ele alnmas nem tamaktadr. Kanaatimizce yerel ynetim reformunun ncelikle, kurumsal 106

ynetim kapasitesi daha gelimi konumda olan, bykehir belediyelerinde uygulamaya alnmas ve dier belediyelerde uygulamann daha sonra balatlmas yerinde bir uygulama olacaktr. nk Trkiyede blgeler arasnda corafi ve ekonomik olarak byk fark olduu iin yerel ynetimler ile ilgili kkl deiikliklerin tm lke apnda ilerlik kazanmas zaman alacaktr. Yerel ynetim reformunun insan kaynaklar konusunda performans ynetimi ve liyakat ilkesini esas alan kapsaml bir reform ile birlikte ele alnmas gereklilii, uygulamann etkinlii asndan nem tamaktadr. Liyakat ilkesini hayata geirecek bir dnm gereklemeden belediye ynetimlerinin ilevlerini ve kent halkna gtrdkleri hizmet trlerini geniletmek, daha fazla kaynak kullanr hale getirmek eksik ve yetersiz bir reform olarak kalacaktr. Belediyelerin kurumsallamasnn bir aya ise effaflktr. effaflk,

kamuoyunun yaplanlar annda grebilme imknna kavumasna ve sonuta bir denetim mekanizmasnn olumasna da imkn salayacaktr. Belediyelerin yerel gazete, dergi ve televizyon gibi yazl ve grsel medyay, internet gibi yerel bilgi an kullanmlar sayesinde ileriye dnk ihale gibi nemli ilemlerini takip edebilme imkn doacaktr. Yerel ynetimler reformunun dikkat ekilmesi gereken ve bu tez almasyla ilgili boyutu ise udur: Belediyelere ilikin mevzuatta yaplan yenilikler iinde nemli bir ksm ynetim ve denetime ilikindir. Trk yerel ynetim sistemine bakldnda, Cumhuriyet dneminde yerel ynetimler ierisinde asl yk belediyelerin stlendii grlmektedir. Belediyelere, yerel halkn ihtiyalarnn dorudan giderilmesi konusunda nemli grev ve yetki verilmitir. Grev ve yetkileri artan belediyelerin bteleri de zaman iinde artmtr. rnein stanbul Bykehir Belediyesinin btesi pek ok bakanln btesinden daha byktr. Grev ve yetkileri ve bununla birlikte bteleri artan belediyelerin, ynetiminde de modern anlaylar kendisini gstermitir ve gstermelidir. Artk yeni ynetim anlay ierisinde btenin etkin, ekonomik ve verimli kullanlmas, stratejik planlama, performansn llmesi gibi nemli kavramlar gndeme gelmitir. Byle hzl ekilde ileyen bir yap ierisinde, eskiden olduu gibi ynetimin sonradan denetimi artk yetersiz kalm, istenilen sonucu vermeyen bir yntem haline gelmitir. Gnmzde denetim, sadece bitmi uygulamalarn mevzuat

107

asndan uygunluunun belirlenmesi eklinde anlalmamaktadr. Daha ziyade denetim birimi, idarenin dant, eksik kald noktalarda bilgisinden ve tecrbesinden yararland, ynetimin nemli bir esidir. Kta Avrupas ve gerekse Anglosakson kltrlerden gelen farkl lkelerde uygulanan ve tezimizin konusunu oluturan i denetim sisteminin, lkemizde de, detayl ve genel kabul grm mesleki standartlar, etik kurallar, uygulama rehberleri ile kamu ynetimimizde ksa zamanda byk nem kazanaca dnlmektedir. lkemiz uygulamasnda kamu kesimine 5018 sayl Kanunla gelen i denetimle, kamu kesiminde uluslararas standartlara uygun bir i denetim sistemi kurulmas almalar hzla devam etmekte olup, bu srete yaanacak uyum sorununun zlmesi gerekmektedir. lkemizde uygulanmasna balanan modern i denetim ile, kurumun her trl etkinliini gelitirmek, iyiletirmek ve kuruma deer katmak amacyla, bamsz ve tarafsz bir ekilde gvence ve danmanlk hizmeti verilmesi amalanmaktadr. denetiler ise yaptklar denetimler ile risk ynetimi, i kontrol ve ynetim srelerinin etkinlii ve verimliliinin deerlendirilmesi ve gelitirilmesi iin sistematik yaklamlar gelitirerek kurumun hedeflerinin gerekletirilmesine yardmc olacaklardr. denetim birimlerince, denetim standartlarna uygun olarak, risk esasl denetim plan ve programlar kapsamnda sistematik, srekli ve disiplinli bir yaklamla ve farkl denetim yntemi takip edilerek yrtlecektir. deneti seilirken, saydmz hizmetleri yerine getirebilecek teorik ve pratik tecrbeye sahip olmas gerekir. nk i denetim, iin zellii gerei stratejik planlama, risk ynetimi, performans lm gibi soyut konularn pratie aktarlmasn, istatistik olarak gsterilmesini, kurumun ileriye dnk hedefleri hakknda yol gsterici tavsiyelerde bulunulmasn gerektirmektedir. Denetim srecinde i denetiye ve denetime maruz olan ynetime ve alanlara den birok ykmllkler bulunmaktadr. Bu hususlar i denetim ile ilgili olarak uluslararas alanda ortaya konulan standartlarda detayl olarak belirlenmitir. denetiler denetim faaliyetini gerekletirirken mesleki etik kurallarna ve belirlenen standartlara uygun olarak davranmak zorundadrlar. Bu ekilde standartlar belirlenmek suretiyle, ayn ii yapan; fakat farkl denetim biriminde grevli tm i denetilerin

108

eriecekleri

ayn

mahiyette

objektif

denetim

sonularnn

elde

edilmesi

amalanmaktadr. denetim sonucunda kurum ynetimi, kurumun ama ve hedeflerine uygun kaynaklarn etkili, ekonomik ve verimli bir ekilde kullanlp kullanlmad, faaliyetlerinin mevzuata uygunluu, kurum varlklarnn korunmas ve kurum iinde var olan i kontrollerin yeterli olup olmad ve kurumun rettii bilgilerin gvenilirlii konularnda gvence ve danmanlk hizmetini elde etmektedir. Bir kurumun ama ve hedeflerine ulamasna dnk olarak kuruma deer katmaya alan i denetim, bu amala kurumun amalarna ynelik yeni hedefler belirlemesinde ve gelitirmesinde yardmc olmaktadr. denetiler ynetimin dnda ve ynetim fonksiyon ve ilem srecinden ayr olarak kurum st ynetimine danmanlk yapmak amacyla, dzenledii raporlarda iyiletirici ve gelitirici nerilere yer verir. denetim, srekli ve disiplinli, risk deerlemesine dayanan bir denetim anlay benimsediinden bir kurumda etkin bir risk ynetiminin kurulmasna yardmc olmaktadr. Aslnda i denetilerin hibir ekilde idarenin ilemlerine karmamalar, harcama srecinde grev almamalar esastr. denetiler tarafndan yrtlen i denetim faaliyetinin amac kamu idaresinin st yneticisine idarenin rgtsel yaps, kurulan mali ynetim ve kontrol sistemlerinin almas, faaliyetlerin ilgili yasal dzenlemelere uygunluu ve sunulan hizmetlerin kalitesinin ve miktarnn idarenin performans kriterlerine uygunluu hakknda danmanlk grevi yapmaktr. denetiler tarafndan yrtlecek i denetim faaliyeti bu saylan gerekeler dorultusunda mali uygunluk denetimi ve performans denetimini iermektedir. denetim sisteminin kamu kesiminde baaryla uygulanmas halinde, 5018 sayl Kanunla kamu mali ynetimimize getirilen ynetim sorumluluu ilkesi baaryla uygulanm olacaktr. Kamu kaynaklar etkili, ekonomik ve verimli bir ekilde mali saydamlk ve hesap verebilir bir anlayla ynetilebilecektir. Gemie ve mevzuata uygunluk odakl denetim sistemimizin, uluslararas uygulamalar paralelinde gelitirilmesi salanm ve yetersizlii giderilmi olacaktr. Denetim alannda Avrupa Birlii mevzuat ve uygulamalar ile uluslararas standart ve uygulamalar yakalanm

109

olacaktr. Kariyerleri ve gelecekleri daha iyi dzenlenmi ve planlanm olan i denetiler, mesleklerinin her ylnda evkle ynetime katk salayabileceklerdir. Yeniden yaplanmann ve yerel ynetim reformunun baarl olarak

uygulanabilmesi iin, yukarda da belirtildii zere i denetim ile ilgili mali denetimin yan sra performans denetimi konusunda da kurumsal altyap ve srelerin oluturulmas gerekmektedir. Performans denetiminde; verimlilik, hedeflerin uygulamaya dntrlmesinde, kaynaklarn en etkinlik ve ekonomiklik temel unsurlardr. deneti performans denetimi yapmak suretiyle, dk maliyetle gerekletirilmesini dier bir ifade ile kaynaklarn uygun miktarda, uygun yerde, uygun zamanda ve uygun maliyetle elde edilip edilmediini sorgular. Ayrca i denetinin yapt denetimler sonucunda elde edilen veriler, d denetim yapan Saytayn etkin bir performans denetimini yerine getirmesinde kolaylk salayacaktr. Yine belediyelerdeki i denetim uygulamalarnn kapsam, daha nce tefti kurullar tarafndan yrtlen kurum iine ynelik denetim ve tefti faaliyetleriyle snrl olmayacaktr. Bahse konu hususlarn yan sra, faaliyet ve ilemlerin etkililik, ekonomiklik ve verimliliinin deerlendirilmesi, kaynaklarn ve uygulanan yntemlerin yeterliliinin llmesi suretiyle deerlendirilmesi ve elektronik bilgi sistemlerinin srekliliinin ve gvenilirliinin deerlendirilmesi faaliyetleri de i denetime konu olabilecektir. Yeni mali ynetim ve kontrol sisteminin ierisinde i denetim ile ilgili en nemli unsurlarnda birisi st yneticilerdir. Yeni sistemde st yneticilerin nemli rolleri vardr. Bakanlarn mali ynetim ve kontrol sistemi iindeki greli konumlar zayflatlrken st yneticilerin konumlar glendirilmitir. Mali ynetim ve kontrol sistemi iindeki konumlar gerei, st yneticiler iin hesap verme sorumluluu ve ynetim sorumluluu ngrlmtr. Belediyelerde, Belediye Bakanlar st ynetici olduklar iin bulunduklar konumda her adan en st konumda bulunmaktadrlar. Yani Belediye Bakanlarnn hem siyasi, hem de kaynaklarn etkili, verimli ve ekonomik kullanlmas bakmndan sorumluluklar vardr. Fakat burada nemli olan, i denetim sisteminin verimli olmas, st yneticinin bu sistemi benimsemesine baldr. denetinin kurum ierisinde yapt denetimlerin kymetinin olmas st yneticinin bu konuyu ciddiye almasna baldr. denetilerin uygulamalar ile hedeflerin uyumunu

110

belirlemek iin hazrlad rapor, sonu olarak idare tarafndan yani st ynetici tarafndan hayata geirilecektir. Gelimi bir i denetim sisteminin oluturulmas ile ilgili dier nemli husus, bu konuda politika belirleyen gl bir merkezi idarenin varlna baldr. Bu idare merkezi uyumlatrma birimi olarak grev yapacak ve btn ynetim seviyelerinde i denetim konularnda uygulama birliini salayacaktr. Merkezi uyumlatrma birimi grevini yrten idare, mali ynetim sisteminin yapsn, harcama srecinde rol alacak grevlilerin rol ve sorumluluklarn, i denetime ilikin standart ve ilkeleri, mali ynetim sisteminin salkl ve etkin almas iin kamu idarelerinin uymak zorunda olduklar standart ve ilkeleri belirleyecek ve uygulamay takip edecektir. lkemizde 5018 sayl Kanun ile bu grevi Denetim ve Koordinasyon Kurulu ( DKK) yerine getirmektedir. DKK, Maliye Bakanlna bal olarak alan bir birimdir. DKKnn i denetim ile ilgili mevzuat alt yapsn, i denetilerin almalar ile ilgili hususlar dzenleme grev ve yetkileri vardr. Kanaatimizce, kamu kaynaklarnn etkin kullanm ve devlet aygtnn ileyiinde uluslararas standartlarn uygulamaya konulmas gibi konular denetim sisteminin yeniden yaplandrlmasnda nem tamakla birlikte, Trk ynetim sisteminin btnnde iyileme salanmadan, denetim sistemini iyiletirmeye dnk parac zmlerin etkisi dk olacaktr. lkemizde yeni hayat bulan i denetim anlay tm sorunlara ramen ABye uyum sreci ve bunun getirdii yapsal deiim ihtiyacnn olmas ve bununla ilgili olarak i denetimi de kapsayan mali kontrol faslnn (32. fasl) mzakerelerine balanlm olmas, kamu ynetiminde deiim abalarnn sryor olmas, kamu idarelerinde ynetim kadrolarnn gen ve eitimli olmas, i denetim alannda uluslararas alanda ok geni bir bilgi birikiminin olmas vb. frsatlar gz nnde bulundurulduunda, kamu ynetiminde denetim konusunda gelecee ynelik nemli admlar atld ve bundan sonrada atlaca dnlmektedir.

111

KAYNAKA
Akbabaolu, Fadime. Trk Kamu Ynetiminde Denetim Sorunlar ve Ombudsman Sorunlar, Yaymlanmam Yksek Lisans Tezi, TODA E Kamu Ynetimi Yksek Lisans Program, 2002, Akgl, Baak Ataman. Trk Denetim Kurumlar, Trkmen Kitabevi, stanbul, 2000, Aknc, Mslm. Bamsz dari Otoriteler ve Ombudsman, Beta Yaynlar, stanbul, 1999, Arkboa, Erbay, Tarkan Oktay ve Nail Ylmaz. Yeniden Yaplanma Sonrasnda Belediye Meclisleri: stanbul rnei, Beta Yaynlar, stanbul, 2007, Atakan, Nevin, Arife Cokun ve Melda Sonuvar. Performans Denetimi ve Pakistan Saytay Uygulamas, Saytay Yayn, Ankara, 1997, Aydn, Zekeriya. Trkiyede Belediyelerin Denetimi, Yaymlanmam Yksek Lisans Tezi, Gazi niversitesi SBE, 1996, Balta, Zeki. Denetilik Meslei, Mali Klavuz Dergisi, Yl.9, Say.31, Ocak-Mart 2006, ss.53-67, Baltac, Mustafa ve Ylmaz, Serdar. Yerel Ynetimlerde Hesap Verebilme Mekanizmasnn nemli Aktrleri: Kontrol ve Denetim, Mali Yerelleme: Teori ve Uygulama zerine Yazlar, Aye Gner (drl.), Gncel Yaynclk, stanbul, Mays 2006, ss.247-267, Babakanlk Devlet Planlama Tekilat. Mahalli Hizmetlerin Yerinden Karlanmas: VInc Be yllk Kalknma Plan . .K. Raporu, Ankara, 1991, Bapnar, Ahmet. Kamuda Denetim ve Merkezi Uyumlatrma Fonksiyonu, Maliye Dergisi, Say. 151, Temmuz-Aralk 2006, ss.23-42, Candan, Ekrem. ileri Bakanlnn Mahalli dareler zerindeki Denetim Yetkisi-II, Mali Hukuk Dergisi, Say. 126, Kasm-Aralk 2006, ss.1-12, Candan, Ekrem. ileri Bakanlnn Mahalli dareler zerindeki Denetim Yetkisi-I, Mali Hukuk Dergisi, Say. 125, Eyll-Ekim 2006, ss.24-29, Candan, Ekrem. Bakan ve st Yneticilerin Grev, Yetki ve Sorumluluklar, Gncel Mevzuat Dergisi, Say.11, Kasm 2006, ss.1-8, tr, Halim. dari Denetim, Yaymlanmam Yksek Lisans Tezi, Gazi niversitesi SBE, 1984, Demirba, Mahmut. Kontrol ve Denetim Faaliyetlerinin Kapsamnda Meydana Gelen Deimeler, stanbul Ticaret niversitesi Sosyal Bilimler Dergisi, Yl. 4, Say. 7, Bahar 2005/1, ss.167-188,

112

Derdiman, Cengiz. Yeni Dzenlemelere Gre Yerel Ynetimler, Aktel Yaynlar, stanbul, 2005, Doan, M. Emin. Belediyelerin Denetimi, ada Yerel Ynetimler, Cilt. 5, Say. 5, Eyll 1996, ss.27-36, Doanolu, Ali Ekber. Trkiyede Denetim: Hem Var, Hem Yok., Ekonomi Muhabirleri Dernei yaynlar, Say. 9, Haziran 1998, ss.1-29, Ekici, Birol ve M.Cem Toker. Avrupada ve lkemizde Yerel Ynetimlerin Denetimi ve Etkinlii, ada Yerel Ynetimler, Cilt. 14, Say. 1, Ocak 2005, ss.5-28. Elita, Cemal. Kontrol nlem ve Yordamlarnn Deneti Asndan Rol ve nemi, Denetim Dergisi, Say. 8, Yaz 2003-2004, ss.34-42, Emrealp, Sadun. Yerel Ynetimler ve Demokrasi, Sosyal Demokrasi Yaynlar, Ankara, 1994, Erdem, Osman. Trk Tefti Sistemine Genel Bir Bak, Tefti Sisteminin Bugn ve Gelecei 1. Tefti Semineri, Denet Yaynlar, Ankara, 1988, Eren, Erol. rgtsel Davran ve Ynetim Psikolojisi, 6.bask, Beta Yaynlar, stanbul, 2000, Erenin, Arif. Belediye Grevleri zerine Bir nceleme, ada Yerel Ynetimler, Cilt.15, Say.1, Ocak 2006, ss.17-29. Ergun, Turgay ve Aykut Polatolu, Kamu Ynetimine Giri, Trkiye ve Ortadou Amme daresi Enstits Yayn, Ankara,1988, Ertekin, Ycel. ada Ynetim ve Denetim, Trk dare Dergisi, Say.421, Yl.70, Aralk 1998, ss.493-515, Erylmaz, Muhsin. Belediye Meclisinin Bilgi Edinme ve Denetim Yollar, Yerel Ynetim ve Denetim Dergisi, Cilt.12, Say.2, ubat 2007, ss.3-13, Erylmaz, Bilal. Kamu Brokrasisinin Denetlenmesinde Yeni Gelimeler, Amme daresi Dergisi, Cilt. 26, Say. 4, Aralk 1993, ss.81-106 Ekazan, Ali Rza. Denetim Departman Ynetiminde Etkinlik 1, Denetim Dergisi, Say.9, Sonbahar 2004, ss.26-27, Ekazan, Ali Rza. Denetim Departman Ynetiminde Etkinlik 2, Denetim Dergisi, Say.10, K 2004, ss.32-33, Ekazan, Ali Rza. Sektr Reel, Ya Denetim?, Denetim Dergisi, Say.4, Yaz 2002, ss.24-25,

113

Fraser, John ve Hugh Lindsay. Yneticilerin Denetim Hakknda Sormas Gereken 20 Soru, Mehmet Doan ve Dierleri (ev.), Denetim Dergisi, Say.11, Bahar 2005, ss.20-31, Giritli, smet. dari Tekilat (Trkiyenin dari Yaps), 9.bask, Der Yaynlar, stanbul, 1993, Grmez, Kemal. Mahalli dareler ve Demokrasi, Gazi niversitesi Cilt. 3, Say.1-2, 1987, Gzbyk, A.eref. Ynetsel Yarg, Turhan Kitabevi, Ankara, 1999, Gzbyk, A.eref. Ynetim Hukuku, Turhan Kitabevi, Ankara, 2002, Gnday, Metin. dare Hukuku, maj yaynclk, Ankara, 2003, Gney, Haim. darenin Denetimi, Yaymlanmam Yksek Lisans Tezi, stanbul niversitesi SBE, 1994, Gredin, Ersin. Denetim lkeleri ve Teknikleri, Forml Matbaas, stanbul, 1982, Gven, Erdoan. ve D Denetim Asndan Denetim Planlamas Denetim Programnn Deerlendirilmesi ve Bir rnek letmeye Uygulanmas, Yaymlanmam Yksek Lisans Tezi, Gazi niversitesi SBE, 1997, Hesap Uzmanlar Kurulu. Denetim Yaynlar, stanbul, 1996, lke ve Esaslar, Hesap Uzmanlar Dernei BF Dergisi,

Denetim Dergisi. Hepsi Bizim Gnlk imiz, Say.11, Bahar 2005, ss.16-19, Denetim Dergisi, Avrupa Denetim Konferans stanbulda Yaplyor!, Say. 9, Sonbahar 2004, ss.28-33, Denetim Dergisi, Srekli Denetimin Faydalar, Evren Altok (ev.), Say. 7, Bahar 2003, ss.32-35, nan, Atilla. Saytay ile Denetim Kurulular arasndaki likilerin Gelitirilmesi, Amme daresi Dergisi, Cilt. 15, Say. 1, Mart 1982, ss.73-83, Kapani, Mnci. Politika Bilimine Giri, Bilgi Yaynlar, Ankara, 1998, Karanfilolu, Ali Yasin. Yerel Ynetimlerin Denetimine likin Genel Esaslar ve Denetleme ekilleri, ada Yerel Ynetimler, Cilt. 9, Say. 2, Nisan 2000, ss.62-75. Kasap, Muharrem Serdar. Kamu Ynetiminde Denetim ve Kamu Mali Ynetimi Kontrol Yasas Dzeni, Yaymlanmam Yksek Lisans Tezi, TODA E Kamu Ynetimi Yksek Lisans Program, 2004,

114

Kele, Kele,

Hayrullah. Kamuda Etkin Bir Denetim in Temel http://www.geocities.com/ceteris_tr3/h_keles.doc. (16.10.2006), Hayrullah. Kamuda Risk Esasl http://www.geocities.com/ceteris_tr3/h_keles2.doc. (16.10.2006),

artlar. Denetim.

Kele, Ruen. Belediyeciliimizde Son Gelimeler ve Yerel zerklik, ada Yerel Ynetimler, Cilt. 5, S. 2, Mart 1992, ss.9-14, Kenger, Erdal. Yksek Denetleme Kurulu Deneti Yardmclar Eitim Notlar, 2001, http://www.ydk.gov.tr/egitim_notlari/denetim.htm#d1 (10.04.2006), Kepeki, Celal. Bamsz Denetim, Siyasal Kitabevi, Ankara. 2000, Kesik, Ahmet. 5018 Sayl Kamu Mali Ynetimi ve Kontrol Kanunu Balamnda ve AB Srecinde Trk Kamu Mali Kontrol Sistemi, Kocaeli niversitesi Sosyal Bilimler Enstits Dergisi, Say. 9, 2005, ss.94-114, Kocabey, brahim. letmelerde Denetim, Vergi Dnyas, Say.198, ubat 1998, ss.25-30, Korkmaz, mit. Denetim Standartlar, Bte Dnyas, Say.23, Sonbahar 2005, ss.29-34, Kse, H.mer. Dnyada ve Trkiyede Yksek Denetim, Yaymlanmam Doktora Tezi, stanbul niversitesi SBE, 2000, Ksecik, Muhammet. Avrupa Birlii ve Yerel Ynetimler: Genel Bir Bak. http://www.yerelsiyaset.com/v2/index.php?goster=ayrinti&id=562 (15.03.2007), Kubal, Derya. Performans Denetimi, Amme daresi Dergisi, Cilt. 32, Say. 1, Mart 1999, ss.31-62, Kululu, Erdal. Ynetimin Denetiminden Denetimin Ynetimine, Saytay Dergisi, Say. 63, Ekim-Aralk 2006, ss.3-37, Local Government Audit- An International Survey. (2005), www.skl.se/revision (09.04.2007), Mahmutolu, Abdulkadir. Merkezi Ynetim-Yerel Ynetim likilerinde Yeniden Yaplanma, darecinin Sesi, Cilt. XVIII, Say. 106, Eyll-Ekim 2004, ss.1922, Maliye Bakanl Bte ve Mali Kontrol Genel Mdrl, Denetim ve Trkiye Uygulamas. 2005, http://www.bumko.gov.tr./upload/IcDenetim.htm.(10 Nisan 2006), Mavi, Fermani. Stratejik Denetim, Anadolu niversitesi . .B.F. Dergisi, Cilt. 6, Say. 2, Kasm 1988, ss.91-106.

115

Midyat, Cemil Sabri. Kamuda Denetim: Tartmal Birka Husus ve Yaplmas Gerekenler (I), Mali Hukuk Dergisi, Say. 132, Kasm-Aralk 2007, ss.3-9, Midyat, Cemil Sabri. Tefti, Geleneksel Denetimden Denetime http://www.stratejikboyut.com/index.php?option=com (09.04.2007), 1,

Mftolu, Tamer. Ynetim Plan ile Denetleme Arasndaki liki, Tefti Seminerinin Bugn ve Gelecei 1. Tefti Semineri, Denet Yaynlar, Ankara, 1988, Onaran, Ouz. rgtlerde Denetim, Amme daresi Dergisi, Cilt. 10, Say. 1, Mart 1977, ss.3-17, Orhan, Ylmaz, Trkiyede Kamu Ynetiminin Denetimi, TODA E Uzmanlk Tezi, Erzurum, 1984, nder, Fahrettin. 5018 Sayl Kanun Kapsamnda Belediyelerde Sorumlu Kiiler Ve Sorumluluklarnn Kapsam, Yerel Siyaset, Say. 22, ubat 2007, ss.75-80, z, Ersan ve Ersin Kaplan. Trk Mali Sisteminin Yeniden Yaplandrlmas, Trk dare Dergisi, Say. 446, Yl.77, Mart 2005, ss.243-261, zdil, Nurdan. Denetim Sisteminin Genel Esaslar ve Uygulamal rnei, Yaymlanmam Yksek Lisans Tezi, Gazi niversitesi SBE, 1986, zer, Mevlt. Denetim, zkan Matbaaclk, Ankara, 1997, zeren, Baran. Denetim Meslei Uygulama Standartlar ve Ynlendiren lkeler, Saytay Yaynlar, Ankara, 2000, zeren, Baran ve Mustafa Ekinci. ngiltere Kamu Sektrnde Standartlar, Saytay Yaynlar, Ankara, 2004, Denetim

Rstemolu, Mehmet. Kurumsal Risk Ynetim Sistemleri, Denetim Dergisi, Say. 3, Bahar 2002, ss.24-29. Samaratuna, Sam. COSOyu Pratie Geirmek, Denetim Dergisi, Say. 8, Yaz 2003-2004, ss.26-28. ss.42-49, Sanal, Recep. Trk Denetim Sisteminde Yapsal ve Kurumsal Dzenleme Gereksinimi, Denetim Dergisi, Say 3, Bahar 2002, ss.42-50, Sanal, Recep. Trkiyede Ynetsel Denetim ve Devlet Denetleme Kurulu, Trkiye ve Ortadou Amme daresi Enstits, Ankara, 2002, Saran, Ulvi. Kamu Ynetiminde Yeniden Yaplanma: Kalite Odakl Bir Yaklam, Atlas Yaynlar, Ankara, 2004, ahan, Yusuf. Trk Denetim Sistemine Genel http://www.sskteftis.org/yazi/denetim.htm. (04 Aralk 2006), Bir Bak,

116

Tahran, Blent. Trkiye Ombudsman zerine, Denetim Dergisi, Say.12, Yaz 2005, ss.50-52, Tamer, Mustafa. Belediyelerde Performans Ynetimi II, Yerel Ynetim ve Denetim, Cilt. 10, Say. 12, Aralk 2005, ss.37-43, Tekin, Tahir. Kontrol Sistemi ve Denetim, Yerel Ynetim ve Denetim Dergisi, Cilt. 11, Say. 7, 2006, ss.22-27, Tortop, Nuri. Demokratik Mahalli dare Anlaynn lkeleri, ada Yerel Ynetimler Dergisi, Cilt. 1, Say. 3, Mays 1992, ss.3-6, Tortop, Nuri. Ynetimin Denetlenmesi ve Denetim Biimleri, Amme Dergisi, Cilt. 7, Say. 1, Mart 1974, ss.27-50, Tortop, Nuri. Mahalli dareler, Yarg Yaynlar, Ankara, 1999, Tortop, Nuri. Ynetim Biliminin Temel lkeleri, Trkiye ve Ortadou Amme daresi Enstits, Ankara, 1990, Tosun, Kemal. letme Ynetimi, Sava Yaynlar, Ankara, 1992, Tuncer, Selahattin ve brahim Birelma. Kamu Mali Ynetiminde D Denetim, Vergi Dnyas Dergisi, Say. 291, Kasm 2005. ss.4-11, Trker, Muammer (Ed.). Dnyada Mahalli Mdrl, Ankara, 1999, dareler, Mahalli dareler Genel daresi

Tzn, Yasemin. Risk Nedir?, Denetim Dergisi, Say.4, Yaz 2002, ss.26-31, Uar, Mansur. Ombudsmanlk ve Trkiyede Kamu Denetilii Kurumu, Mali Klavuz Dergisi, Yl.9, Say.34, Ekim-Aralk 2006, ss.95-120, Ulu, Feyzi. Kamu Ynetimi Temel Kanunu Tasars Inda Kamu Denetim Sisteminde Yeniden Yaplanma, Amme daresi Dergisi, Cilt. 37, Say. 2, Haziran 2004, ss.97-112, Ulu, Feyzi. Ynetimde Yeniden Yaplanma ve Kamu Ynetimi Temel Kanunu Tasars zerine Eletirel Bir Bak, Amme daresi Dergisi, Cilt. 37, Say. 1, Mart 2004, ss.1-28, Uzay, aban. letmelerde Kontrol Sistemini ncelemenin Bamsz D Denetim Karar Srecindeki Yeri ve Trkiyedeki Denetim Firmalarna Ynelik Bir Aratrma, Sermaye Piyasas Kurulu Yaynlar, Ankara, 1999, Uzun, Fuat. Denetim ve Fransa Uygulamas. Yerel Ynetim ve Denetim Dergisi, Cilt. 12, Say. 9, Eyll 2007, ss.2-11, Uzun, Turgay ve Hseyin Kurt. ABye Giri Srecinde Trkiyede Yerel Ynetimler ve Sorunlar, AB Yerel Gncel, Ankara, 2003,

117

nl, Burak. Denetilerde Bulunmas Gereken Nitelikler, Denetim Dergisi, Say.12, Yaz 2005, ss.18-21, Yalnda, Seluk. Yerel Ynetimlerde Yeniden Dzenleme ve Yeni Bir Bakanlk, ada Yerel Ynetimler Dergisi, Cilt. 1, Say. 4, Temmuz 1992, ss.3-11, Yaam, Firuz Demir. Belediye Reformu, ada Yerel Ynetimler Dergisi, Cilt. 2, Say. 2, Mart 1993, ss.11-24, Ylanc, Mnevver. Denetim, Osman Gazi niversitesi Yaynlar, Eskiehir, 2003, Ylmaz, Yksel. Merkezi Hkmetin Denetim Standartlar, Mali Klavuz Dergisi, Nisan-Haziran 2003, ss.116-121, Yrker, Sacit. Denetim Terimleri, Saytay Yaynlar, Ankara, 1999, Yrker, Sacit ve Baran zeren. Performans Denetim Rehberi, Saytay Yayn, Ankara, 2002,

118

EKLER
Ek 1: Uluslararas Denetiler Enstits (IIA) Tarafndan Belirlenen Denetim Mesleki Uygulama Standartlar190
Niteliksel Standartlar; 1000-Ama, Yetki ve Sorumluluk ( denetim faaliyetinin ama, yetki ve sorumluluu aka bir tzkle belirlenmeli, standartlarla uyumlu olmal ve ynetim kurulu tarafndan onaylanmaldr.) 1100-Bamszlk ve Tarafszlk ( Denetim faaliyeti bamsz olmal ve i denetiler ilerini yaparken tarafsz olmaldr.) 1200-Mesleki Yeterlilik ve Mesleki zen ( denetiler bireysel sorumluluklarn yerine getirebilmek iin ihtiya duyduklar bilgi, beceri ve dier yeteneklere sahip olmaldrlar. denetim faaliyeti sorumluluklarn yerine getirmek iin ihtiya duyduu bilgi, beceri ve dier yeteneklere bir btn olarak sahip olmal veya elde etmelidir. 1300-Kalite Gvence ve Geliim Program ( denetim birim yneticisi, i denetim faaliyetini tm ynleriyle kapsayan bir kalite gvence ve gelime program gelitirmeli ve korumal ve programn etkililiini srekli izlemelidir. Bu program, i ve d kalite deerlendirme ve srekli i izlemeyi ierir.) Performans Standartlar; 2000- Denetim Faaliyetinin Ynetilmesi ( denetim birim yneticisi, i denetim faaliyetini, kuruma deer katmasn salamak iin etkili bir ekilde ynetmelidir.) 2100-almann zellikleri ( denetim faaliyeti, risk ynetimi, kontrol ve ynetim srelerinin sistematik ve disiplinli bir yaklamla, gelitirilmesini deerlendirmeli ve buna katkda bulunmaldr.) 2200-Grev Planlamas ( denetiler, her grev iin kapsam, hedefler, zamanlama ve kaynak tahsisini ieren bir plan gelitirmeli ve yazl hale getirmelidir.) 2300-Grevin Yerine Getirilmesi ( denetiler, grevin gereklerini yerine getirirken yeterli bilgiyi tanmlamal, analiz etmeli, deerlendirmeli ve kayt altna almaldr.) 2400-Sonularn Bildirilmesi 2500- zleme Sreci 2600-Ynetimin Riskleri Gze Alma Karar ( denetim birim yneticisi, st ynetimin gze ald risk dzeyinin kurum iin kabul edilir olmayabileceini dndnde, konuyu st ynetim ile tartmaldr. Eer sz konusu riske ilikin bir karara varlamazsa, i denetim birim yneticisi ve st ynetim konuyu ynetim kuruluna raporlamaldr.)
190

http://tide.org.tr/TIDEWEB/IcSayfa.aspx?kodal=254&KS=200842510950437

119

Ek 2: Uluslararas Deneti Enstitsnn Belirledii Etik Kurallar191


Davran Kurallar 1. Drstlk denetiler, 1.1. almalarn doruluk, dikkat ve sorumluluk duygusuyla yaparlar, 1.2. Hukuku gzetir ve hukukun ve meslein gerektirdii zel durum aklamalarn yaparlar, 1.3. Kanun d bir faaliyete bilerek ve isteyerek taraf olmaz veya i denetim meslei ve kurum asndan yz kzartc eylemlere girimezler, 1.4. Kurumun meru ve etik amalarna sayg duyar, katkda bulunurlar. 2. Objektiflik denetiler, 2.1. Deerlendirmelerinin tarafszlna zarar verebilecek veya zarar verecei varsaylabilecek herhangi bir ilikiye ve faaliyete katlmazlar; bu katlm, kurumun karlaryla atan iliki ve faaliyetleri de ierir, 2.2. Meslek muhakemelerini zayflatabilecek veya zayflataca varsaylabilecek herhangi bir eyi kabul etmezler, 2.3. Tespit ettikleri ve aklanmad takdirde faaliyetlerinin raporlanmasn bozacak tm nemli bulgular aklarlar. 3. Gizlilik denetiler, 3.1. Grevleri srasnda elde ettikleri bilgilerin korunmas ve kullanm konusunda ihtiyatl olurlar, 3.2. Sahip olduklar bilgileri kiisel menfaatleri iin veya hukuka aykr olarak veya kurumun meru ve etik amalarna zarar verebilecek tarzda kullanmazlar. 4. Yetkinlik (Ehil Olma) denetiler 4.1. Sadece grevin gerektirdii bilgi, beceri ve tecrbeye sahip olduklar ileri stlenmelidirler, 4.2. denetim hizmetlerini, Uluslararas Denetim Meslek Uygulama Standartlarna uygun bir ekilde yerine getirirler, 4.3. Kendi yeterliliklerini ve hizmetlerinin etkinlik ve kalitesini devaml gelitirirler.
191

http://tide.org.tr/TIDEWEB/IcSayfa.aspx?kodal=254&KS=200842510950437

120

Ek 3: ngiltere Kamu Denetim Standartlar 192


a.Organizasyonel Standartlar 1inci Standart: denetimin kapsam ( Denetim faaliyetlerinin kapsam ile ilgili

standartlardr. Bu standarda gre i denetimin kapsam kurumun i kontrol sisteminin verimliliinin ve yeterliliinin incelenmesi ve deerlendirilmesi ile stlenilen sorumluluklarn yerine getirilmesindeki kaliteyi iermelidir.) 2inci Standart: Bamszlk ( denetim, denetilerin grevlerini yerine getirirken tarafsz ve etkili tavsiyelerde ve mesleki yarglarda bulunmalarn kolaylatracak biimde, denetledii faaliyetlerden yeterince bamsz olmaldr. Denetilerin icrai grevleri bulunmamaldr. Ayrca i denetim biriminin tavsiyelerini ve nerilerini karlamaya ynelik hesap verme sorumluluu, bunlar kabul edip uygulayan ve bunlara resmi bir biimde itiraz eden hat yneticilerine aittir.) 3nc Standart: Denetim Komiteleri (Son yllarda halka ak byk iletmelerde yaanan muhasebe skandallar, finansal tablolarda ortaya kan hata ve hileler denetim srecini sorgulamay gerektirmitir. Yaanan iflaslarn milyar dolarlar ile ifade edilmesi sermaye piyasasna olan gveni sarsmtr. Kurumsal ynetim anlayndaki gelimelere bal olarak uzun yllardan beri ABDde uygulama alan bulan denetim komitesi artk tm dnyada irket organizasyon emalar iinde yer almaktadr. Kurum ynetiminin yapabilecei hileleri nlemek, denetilerin bamszln kuvvetlendirmek ve finansal raporlama srecinin kalitesini artrmak amacyla nemli bir fonksiyon stlenen denetim komitesinin etkinlii ve denetilerle olan ilikisi daha da nemli hale gelmitir. Bu balamda almann amac, i denetiler ile denetim komitesi arasda nasl bir ilikinin olmas gerektiini ortaya koymaktr.) 4nc Standart: Ynetimle, dier denetilerle ve dier inceleme organlaryla ilikiler ( denetim yneticisi, denetim kapsamnn en etkin biimde tesisi ve almalarda mkerrerliklerin asgari dzeye indirilmesi iin yneticilerin, dier i denetiler, d denetim ve inceleme yapan dier organlar ile denetim planlar ve faaliyetlerini koordine etmesidir.) 5inci Standart: Personelin ie alnmas, eitim ve mesleki gelime ( deal olan i denetim biriminin toplu olarak, rgtn denetim ihtiyacnn tamamn baaracak bilgi ve beceriye sahip olmasdr. Bunun baarlmas etkin personel politikalar ve srekli eitim programlar ile mmkndr.) b.alma Standartlar 6nc Standart: Denetim Stratejisi ( denetim yneticisinin; organizasyonun risk ynetimi, kontrol ve ynetiimi ile ilgili olarak yaplan dzenlemelerin etkinliinin tarafsz biimde

192

Baran zeren ve Mustafa Ekinci, ngiltere Kamu Sektrnde Denetim Standartlar, Saytay Yaynlar, Ankara, 2004

121

deerlendirilmesine ve bunlar hakkndaki grlerin kurum bakanna verimli ve tutumlu biimde sunulmasna ynelik bir strateji gelitirmesi ve bunu srdrmesidir. ) 7nci Standart: Denetim grevlerinin ynetimi (Her bir denetim grevi iin ayrntl bir plan hazrlanmal ve bu plan ilgili ynetim ile grlmesidir. Bu planlar grevin ayrntl hedeflerini, sunulacak grten ynetimin elde etmek istedii gvence derecesini, kaynak ihtiyalarn, denetim ktlarn ve hedeflenen tarihleri saptamasdr.) 8inci Standart: Mesleki zen ( denetimin yeterli mesleki dikkat ve zenle

gerekletirilmesidir. Bunu salamak iin ise i denetiler ve i denetim blm mesleki yeterlilie nem vermelidir. Kurumlar i denetim blmnde meslein gerektirdii bilgi, beceri, deneyim ve dier hususlarda yeterli kiilere grev vermelidir. denetiler de almalar srasnda bu standarda uygun hareket etmelidir.) 9uncu Standart: Raporlama ( denetim yneticisinin denetim bulgularnn raporlanma biimini, bu standartlarn hkmlerine ve kurum bakan ve nc kiilerin ihtiyalarna gre belirlenmesidir.) 10uncu Standart: Kalite Gvencesi ( denetim birim yneticisinin, i denetim faaliyetini tm ynleriyle kapsayan bir kalite gvence ve gelime program gelitirmeli ve korumal ve programn etkililiini srekli izlemesidir. Bu program, i ve d kalite deerlendirme ve srekli i izlemeyi ierir. )

122

Ek 4: Denetim ve Koordinasyon Kurulu Tarafndan Yaymlanan Kamu Denetim Standartlar193


N TEL KSTANDARTLARI 1000- Ama, Yetki ve Sorumluluklar denetim birim/faaliyetinin ama, yetki ve sorumluluklar, i denetimin tanmna ve bu Standartlara uygun olarak her kamu idaresi iin st yneticinin onay ile karlacak bir ynerge ile belirlenmelidir. denetim birimi yneticisi, ynergede belirlenen ama, yetki ve sorumluluklarn i denetim birim/faaliyetinin hedeflerine ulamas ve i denetim faaliyetlerinin bu standartlara uygun bir ekilde yrtlmesini salamak amacyla denetim ynergesini dnemsel olarak inceleyerek, yeni dzenlemelerin gerekli olup olmadn deerlendirmeli ve sonular hakknda st yneticiyi bilgilendirerek yaplmas gereken deiiklikler hakknda nerilerde bulunmaldr. 1000.G1 aklanmaldr. 1000.D1 - Danmanlk hizmetlerinin nitelii, i denetim ynergesinde belirtilmelidir. 1100 - Bamszlk ve Tarafszlk denetim faaliyeti bamsz olmal ve i denetiler grevlerini yerine getirirken tarafsz davranmaldr. denetim birimi/faaliyeti, i denetilerin grevlerini yerine getirirken tarafsz ve etkili tavsiyelerde ve mesleki yarglarda bulunmalarn kolaylatracak biimde, denetlenen birimlerden/faaliyetlerden bamsz olmaldr. 1110 - dare i Bamszlk denetim birimi dorudan st yneticiye bal olmaldr. 1110.G1 - denetim faaliyeti, denetim konu ve kapsamnn belirlenmesi, yrtlmesi ve sonularn raporlanmas hususunda her trl mdahaleden uzak olmaldr. 1120 - Bireysel Tarafszlk denetiler, tarafsz ve nyargsz bir ekilde davranmal ve her trl kar atmasndan kanmaldr. 1130 - Bamszlk ve Tarafszl Bozan Etkenler dareye salanan gvence hizmetlerinin nitelii i denetim ynergesinde

belirtilmelidir. dare dndaki taraflara gvence hizmeti salanacaksa, bunun nitelii de ynergede

193

http://www.bumko.gov.tr/DENETIM/BelgeGoster.aspx?F6E10F8892433CFFAAF6AA849816B2EFE 28888CAE96CDD28

123

Denetilerin bamszl veya tarafszl fiilen bozulduu veya bozulduu izlenimi doduu takdirde, durum ilgili taraflara aklanmaldr. Bu aklamann kapsam, bozucu etkenin niteliine baldr. denetiler, denetim almalarn srdrrken bamszlk ve tarafszlklarn zedeleyebilecek bir durumla karlamalar halinde bu durumu i denetim birimi yneticisine yazl olarak bildirmelidir. Denetim grevlendirmelerinde ayn alanda veya konuda uzun sreli denetim yaplmasnn tarafszl bozabilecei gznnde bulundurularak denetiler ve denetim grevleri arasnda zaman zaman rotasyon yaplmaldr. 1130.G1 - denetiler, daha nce fiilen sorumlu olduu veya ynetici olarak grev yapt faaliyetlere ilikin denetim grevi yapmaktan kanmaldr. Bir i denetinin son bir yl iinde sorumlu olduu idari bir faaliyet hakknda denetim hizmeti vermesinin, tarafszln bozaca varsaylr. 1130.G2 denetim birimi yneticisinin denetim grevi yerine getirmesi halinde

sorumluluundaki ilevlere ynelik gvence grevleri, st ynetici tarafndan gzetlenmelidir. 1130.D1 - denetiler, daha nce sorumlusu olduklar idari faaliyetlere ilikin danmanlk hizmeti verebilir. 1130.D2 denetiler, nerilen danmanlk hizmetleriyle ilgili bamszlklarna

ve tarafszlklarna zarar verecek hususlar sz konusu ise, grevi kabul etmeden nce danmanlk hizmetini talep edene bu durumu aklamaldr. 1200 Yetkinlik, Azami Mesleki zen ve Dikkat Denetim grevleri yetkin kiilerce, azami mesleki zen ve dikkat ile yerine getirilmelidir. 1210 Yetkinlik Mesleki yetkinlik; grevin gerektirdii bilgi ve beceriye sahip olma, denetim konular ile ilgili salkl veri ve kant toplama, inceleyip deerlendirme ve raporlama yeteneini ifade eder. denetiler, sorumluluklarn yerine getirmek iin gereken bilgi, beceri ve dier vasflara sahip olmaldr. denetim birimi de gerekli kurumsal yetkinlii haiz olmaldr. 1210.G1 - denetiler, grevin tamamn veya bir ksmn yapmak iin gereken bilgi ve becerilerin veya dier vasflarn hepsine sahip deilse, i denetim birimi yneticisi idare dndaki uzmanlardan denetim grevinin hedeflerine ulamasn salamak zere tavsiye ve yardm temin etmelidir. 1210.G2 - deneti, yolsuzluk belirtilerini tespit edebilecek yeterli bilgiye sahip olmaldr. Ancak i denetinin, esas grevi ve sorumluluu yolsuzluklar tespit etmek ve soruturmak olan savc ve polis gibi kiilerin uzmanlna sahip olmas beklenmemelidir. 1210.G3 denetiler, verilen grevi yerine getirebilmek iin bilgi teknolojileri ve

kontrolleriyle ilgili temel bilgilere ve teknoloji tabanl denetim tekniklerine hakim olmaldr. Ancak, tm

124

i denetilerin; asl sorumluluu bilgi teknolojileri denetimi olan i denetiler kadar uzmanla sahip olmas beklenemez. 1210.D1 - denetilerin danmanlk grevini yapabilmesi iin gerekli bilgi, beceri ve dier vasflara sahip olmad durumlarda, i denetim birimi yneticisi grevi reddetmeli veya belirlenen danmanlk hedeflerine ulalmasn salayacak gereken yardm temin etmelidir. 1220 - Azami Mesleki zen ve Dikkat denetiler, denetim grevlerinde makul snrlar iinde tedbirli ve ehil bir i denetiden beklenen azami mesleki zen ve dikkati gstermeli, denetim hedeflerine ulalmasn salayacak ekilde yeterli bilgi ve beceriye sahip olmaldr. Ancak, azami meslek zen ve dikkat, hi hata yaplmayaca anlamna gelmez. 1220.G1 Denetim grevlerinde azami mesleki zen ve dikkatin gsterilmesinde i denetiler aadaki hususlar gz nnde bulundurmaldr. Grevle ilgili amalara ulamak iin gereken almann kapsam, Gvence prosedrlerinin tatbik edildii konularn karmaklk, hacim veya nem derecesi, Risk ynetimi, kontrol ve ynetim srelerinin etkinlii ve yeterlilii, nemli hatalarn, dzensizliklerin veya aykrlklarn bulunma ihtimali, Gvence hizmetinin potansiyel faydalarnn maliyeti. 1220.G2 - deneti, azam meslek zen ve dikkati gsterirken, bilgisayar destekli denetim tekniklerini ve dier veri analiz tekniklerini imknlar lsnde kullanmaldr. 1220.G3 - deneti, amalar, faaliyetleri veya kaynaklar etkileyebilecek nemli risklere kar dikkatli olmaldr. Ancak, gvence prosedrleri azam meslek zen ve dikkatle uygulansa bile, btn nemli risklerin tehis edilmesini garanti etmez. 1220.D1 deneti bir danmanlk grevi srasnda, aadaki hususlar gz nne

alarak azam meslek zen ve dikkati gstermelidir: Grev sonularnn nitelii, zamanlamas ve raporlanmas da dhil danmanlk hizmetini talep eden denetlenenin ihtiya ve beklentileri, Grev amalarna ulaabilmek iin gerekli almann boyutu ve nisb karmakl, Danmanlk grevinin potansiyel fayda ve maliyetleri. 1230 - Srekli Mesleki Geliim denetiler, mevcut bilgi, beceri ve dier mesleki yetkinliklerini srekli bir ekilde gelitirmeli glendirmelidir. st ynetici ve i denetim birimi yneticisi, i denetilerin mesleki ynden gelimesi, yenilikleri izlemesi ve alma isteini artrmas iin gerekli tedbirleri almaldr.

125

denetim biriminde, i denetim faaliyetinin snrlar gz nnde bulundurularak, eitim dzeyi, nitelik ve deneyim asndan yeterli sayda i deneti istihdam edilmelidir. denetiler grevlerinin gerektirdii eitime tabi tutulmal ve sreklilik gsteren uygun eitim programlar araclyla mesleki yeterliliklerini srdrmelidir. 1300 - Kalite Gvence ve Gelitirme Program Kalite gvence ve gelitirme program, ilgili kamu idaresinde yrtlen i denetim faaliyetinin i denetim birimince ve Kurulca, tm ynleriyle deerlendirilmesi, standartlara ve meslek ahlak kurallarna uygunluunun izlenmesi ve gelitirilmesine ilikin programdr. denetim birimi yneticisi, i denetim faaliyetinin tm ynlerini kapsayan ve etkinliini srekli gzetleyen, Kurulun dzenlemelerine uygun, bir kalite gvence ve gelitirme program hazrlamal ve srdrmelidir. Bu program, dnemsel i ve d kalite deerlendirmelerini ve devaml i gzetleme faaliyetini iermelidir. Programn her paras, i denetim faaliyetinin katma deer yaratmasna, idarenin faaliyetlerinin gelitirilmesine yardmc olmal ve i denetim faaliyetinin standartlara ve meslek ahlak kurallarna uymas konusunda gvence salamaldr. 1310 - Kalite Program Deerlendirmeleri denetim birimi yneticisi, kalite programnn genel etkinliini gzetlemek ve deerlendirmek amacna ynelik bir program gelitirmelidir. Bu program hem i hem de d deerlendirmeleri iermelidir. 1311 - Deerlendirmeler deerlendirmeler; denetim performansnn devaml gzden geirilmesini, z deerlendirme (kendi kendini deerlendirme) yoluyla veya idare iinde, i denetim uygulamalar ve standartlarn bilen kiilerce yaplan dnemsel gzden geirmeleri, kapsamaldr. denetim birimi yneticisi, i denetim faaliyetine ilikin, dnemsel olarak gerekletirilecek, idare ii kalite incelemelerine ynelik ilkeler belirlemelidir. dare ii incelemeler, i denetim faaliyetinin ve gzetiminin; kalitesini, standartlara ve i denetim biriminin denetim rehberlerine uygunluunu, idareye ilave deer katma yntemini ve performans gstergelerine ulalp ulalmadn deerlendirmelidir. denetim birimi yneticisi, kalite gvence ve gelitirme program erevesinde yaplan i deerlendirme sonularn yllk faaliyet raporunda gstermeli ve en az ylda bir kez st ynetime bilgi sunmaldr.

126

1312 - D Deerlendirmeler D deerlendirme, Kurulca ilgili idare dndan belirlenecek vasfl ve bamsz bir uzman veya ekip tarafndan en az be ylda bir yaplr. D deerlendirmeyi yapanlarn, deerlendirmeye tbi olan idareye veya idare personeline kar herhangi bir ykmll bulunmamal ve idareden herhangi bir kar olmamaldr. ki kamu idaresi arasnda karlkl d deerlendirme yaplmamaldr. denetimin grev alan, bamszl ve tarafszl, nitelik ve nicelik olarak yeterlilii, stratejisi ve programlarn formle etme yaklamnn verimlilii ve etkililii, Standartlara ve DKK tarafndan yaplan dzenlemeler, dier mevzuat ve birimin kendi denetim rehberlerine uygunluu, idarenin faaliyetine katma deer salamas, performans gstergelerine ulalmas, i denetimde gzetimin kalitesi gibi hususlar d deerlendirmenin kapsamn oluturmaldr. st ynetici, i denetim birimi yneticisiyle birlikte sonularn deerlendirilmesi neticesinde tespit edilen ve zerinde mutabakata varlan yetersizlikleri gidermek zere bir eylem plan hazrlamaldr. Bu tr eylem planlarndaki gelimeler yllk faaliyet raporunda belirtilmelidir. 1320 - Kalite Program Hakknda Raporlama denetim birimi yneticisi, d deerlendirme sonular ile eylem plann Kurula ve varsa ynetim kuruluna gndermelidir. 1330 - "Standartlara Uygun Yaplmtr" baresinin Kullanlmas denetiler, i denetimin Kamu Denetim Meslek Uygulama Standartlarna uygun

yapldn" belirtmelidir. Ancak i denetilerin bu ibareyi kullanabilmesi iin, i denetim birim/faaliyetinin 1312 Nolu standart kapsamnda kalite gelitirme program deerlendirmesinin yaplmas ve deerlendirme sonucunda standartlara uygunluunun teyidi gerekir. 1340 - Aykrlklarn Aklanmas denetimin standartlara ve i denetilerin meslek ahlak kurallarna tam uyumlu olarak gerekletirilmesi esastr. Ancak tam uyumun salanamad durumlarda aykrlklar i denetimin genel kapsamn veya faaliyetlerini etkiler hle geldiinde Kurula, st yneticiye ve varsa ynetim kuruluna zel durum aklamas yaplmaldr. ALIMA STANDARTLARI 2000 - Denetimin Ynetimi denetim birimi yneticisi, i denetim faaliyetini idareye deer katacak ekilde ynetmelidir. denetim birimi yneticisi; i denetim ynergesinde tanmlanan genel ama ve sorumluluklarn yerine getirilmesi, i denetim kaynaklarnn etkin, etkili ve verimli bir ekilde kullanlmas ve i denetim faaliyetlerinin Standartlara uygun yaplmasn salayacak ekilde i denetim birimini ynetmekten sorumludur.

127

2010 - Planlama denetim birimi yneticisi; idarenin hedeflerine uygun olarak, i denetimin nceliklerini belirleyen risk esasl plan ve programlar yapmaldr. 2010.G1 - denetimin plan ve program, ylda en az bir kez yaplan bir risk deerlendirmesine dayanmaldr. st ynetici ve varsa ynetim kurulu, bu srece dahil edilerek grleri dikkate alnmaldr. 2010.D1 - denetim birimi yneticisi; danmanlk taleplerini, grevin risk ynetimini gelitirme, katma deer yaratma ve faaliyetleri gelitirme potansiyelini ve yllk denetim plannn uygulanmasna olan etkilerini gznnde bulundurarak kabul edip etmemeyi dnmelidir. Kabul edilen grevler programa dahil edilmelidir. 2020 - Bildirim ve Onay denetim birimi yneticisi; nemli ara deiiklikler de dahil i denetim faaliyetinin planlarn ve kaynak snrlamalarnn etkilerini de belirterek kaynak ihtiyalarn, gzden geirme ve onay iin st yneticiye ve varsa ynetim kuruluna bildirmelidir. 2030 - Kaynak Ynetimi denetim birimi yneticisi, onaylanm denetim programnn uygulanabilmesi iin i denetim kaynaklarnn uygun ve yeterli olmasn ve etkin bir ekilde kullanlmasn salamaldr. 2040 - Politika ve Sreler denetim birimi yneticisi, i denetim faaliyetini ynlendirmek amacyla izlenecek politika ve sreleri belirlemelidir. 2050 - Egdm denetim birimi yneticisi; ayn almalarn gereksiz tekrarn nlemek ve iin kapsamn en uygun ekilde belirlemek amacyla, gvence ve danmanlk hizmetlerini yerine getiren dier i ve d denetilerle, mevcut bilgileri paylamal ve faaliyetleri bunlarla egdm iinde srdrmelidir. 2060 - st Ynetici ve Ynetim Kuruluna Raporlamalar denetim birimi yneticisi; i denetim faaliyetinin amac, yetkileri, grev ve sorumluluklar ile programa kyasla gerekleen performans konularnda, st yneticiye ve varsa ynetim kuruluna dnemsel raporlar sunmaldr. Bu raporlar; idarenin nemli riskleri, kontrol ve ynetim sorunlar ile st ynetici ve varsa ynetim kurulunun ihtiya duyabilecei veya talep edebilecei baka konular da iermelidir. 2100 - in Nitelii denetim faaliyeti; sistematik ve disiplinli bir yaklamla, risk ynetimi, kontrol ve ynetim srelerini deerlendirmeli ve bu srelerin iyiletirilmesine katkda bulunmaldr. 2110 - Risk Ynetimi

128

denetim faaliyeti; nemli riske maruz alanlar tespit edip deerlendirmek ve risk ynetimi ile kontrol srelerinin iyiletirilmesine katkda bulunmak suretiyle idareye yardmc olmaldr. 2110.G1 - denetim faaliyeti, idarenin risk ynetim srecinin etkinliini gzlemeli ve deerlendirmelidir. 2110.G2 - denetim faaliyeti, aadaki hususlar dikkate alarak, idarenin ynetim ve kontrol faaliyetleriyle bilgi sistemlerinin maruz kald riskleri deerlendirmelidir; Mali ve operasyonel bilgilerin gvenilirlii ve btnl, Faaliyetlerin etkililik ve verimlilii, Varlklarn korunmas, Kanun ve dier dzenlemelere uyum. 2110.D1 - denetiler, danmanlk grevleri srasnda, grevin amacyla uyumlu ekilde riski ele almal ve dier nemli risklere kar dikkatli olmaldr. 2110.D2 - denetiler, danmanlk grevlerinden elde ettikleri risk bilgilerini, idarenin maruz kald nemli riskleri belirleme ve deerlendirme srecinde kullanmaldr. 2120 - Kontrol denetim faaliyeti, kontrollerin etkililik ve verimliliini deerlendirmek ve srekli geliimi tevik etmek suretiyle, idarenin etkin kontrollere sahip olmasna yardmc olmaldr. 2120.G1 - Risk deerlendirmesinin sonularna bal olarak i denetim faaliyeti, sz konusu riskleri gidermek zere idarenin ynetimini, faaliyetlerini ve bilgi sistemlerini kapsayan mevcut kontrollerin yeterliliini ve etkinliini deerlendirmeli ve gerekli hallerde ilave kontroller nermelidir. Bu deerlendirme; mali ve operasyonel bilgilerin gvenilirliini ve btnln, faaliyetlerin etkililik ve verimliliini, varlklarn korunmasn ve kanunlara ve dier dzenlemelere uyum konularn kapsamaldr. 2120.G2 - denetiler, i denetim plan ve programlarndaki hedef ve amalarn kapsam ve bunlarn idarenin hedef ve amalarna uyum derecesini anlayp deerlendirmelidir. 2120.G3 - denetiler, faaliyet ve programlarn planland ekilde uygulanp uygulanmadn ve elde edilen sonularn belirlenen hedef ve amalarla uyumlu olup olmadn deerlendirmelidir. 2120.G4 - Kontrollerin deerlendirilmesi iin uygun ve yeterli kriterlere ihtiya vardr. denetiler, ynetimin hedef ve amalarna ulap ulamadn belirlemek iin oluturduu kriterlerin

129

yeterlilik derecesini tespit etmelidir. Bu kriterler yeterli grlrse, i denetiler de kendi deerlendirmelerinde bunlar kullanabilir. Sz konusu kriterler yeterli grlmezse, i denetiler uygun deerlendirme kriterleri gelitirmek iin ynetimle birlikte almaldr. 2120.D1 - Danmanlk grevi srasnda i denetiler, yaplan kontrolleri grevleri erevesinde gzden geirmeli ve herhangi bir kontrol yetersizliine kar dikkatli olmaldr. 2120.D2 - denetiler; danmanlk grevlerinden elde ettii kontrol bilgilerini, idarenin maruz kald nemli riskleri belirleme ve deerlendirme srecinde kullanmaldr. 2130 - Ynetim denetim faaliyeti, aadaki amalarn gerekletirilmesine ynelik olarak ynetim srelerinin iyiletirilmesi iin gerekli nerilerde bulunmaldr: dare iinde gerekli i ahlak ve dier deerlerin gelitirilmesi, Etkili bir kurumsal performans ynetimi ve hesap verebilirliin salanmas, Risk ve kontrol bilgilerinin idarenin gerekli birimlerine etkili bir ekilde iletilmesi, ve d denetiler ile st ynetimin faaliyetleri arasnda egdmn salanmas ve bunlar arasnda gerekli bilgilerin etkili bir ekilde iletiminin salanmas. 2130.G1 - denetim faaliyeti, idarede i ahlak kltrnn yerletirilmesi iin kurumsal ama, program ve faaliyetlerinin tasarmn, uygulanmasn ve etkinliini deerlendirmelidir. 2130.D1 - Danmanlk grevinin amalar, idarenin genel deerleri ve hedefleriyle uyumlu olmaldr. 2200 - Grev Planlamas denetiler, her grev iin, kapsam, amalar, zamanlama ve kaynak dalm hususlarn da dikkate alan ayr bir plan hazrlamal ve kayt altna almaldr. Bu planlama almalar aadaki unsurlar iermelidir. 2201 - Planlamada Dikkate Alnmas Gerekenler denetiler, her denetim grevi iin bir denetim plan hazrlarken aadaki hususlar dikkate almaldr; Denetlenecek faaliyetin hedefleri ve bu hedeflere ulamadaki performans deerlendirmeye yarayacak ara veya kriterler, Faaliyetler, hedefler ve kaynaklar zerindeki nemli riskler ile bu risklerin muhtemel etkilerini kabul edilebilir seviyede tutmann yol ve yntemleri, Faaliyetin risk ynetimi ve kontrol sistemlerinin ilgili kontrol erevesi veya modeline kyasla yeterlilik ve etkinlii, Faaliyetin risk ynetimi ve kontrol sistemlerinde nemli gelime salama imknlar.

130

2201.G1 -

denetiler, idare dndaki taraflar iin bir grevlendirme planlarken,

grevlendirmenin amalar, kapsam, her iki tarafn sorumluluklar ve (grev kaytlarna erime ve sonularn paylamna getirilecek kstlamalar dahil) dier karlkl beklentiler konusunda sz konusu taraflarla anlamaldr. 2201.D1 - denetiler, grevlendirmenin amalar, kapsam, yerine getirilecek sorumluluklar ve beklentiler hakknda, danmanlk hizmeti verecekleri ilgili yneticiyle mutabakata varmaldr. ok nemli grevlendirmelerde bu mutabakat yazl hle getirilmelidir. 2210 - Grev Amalar Her denetim grevi iin sz konusu denetim greviyle ilgili denetim amalar belirlenmelidir. Grev amalar, denetlenen faaliyetle ilgili riskleri, kontrolleri ve ynetim srelerini kapsamaldr. 2210.G1 - denetiler, denetlenen faaliyetle ilgili risklerin n deerlendirmesini yapmaldr. Grevin amalar, bu risk deerlendirmesinin sonularn yanstmaldr. 2210.G2 - denetiler, grevin amalarn belirlerken, nemli hatlarn, dzensizliklerin, aykrlklarn ve dier risklerin meydana gelme ihtimalini dikkate almaldr. 2210.D1 - Danmanlk grevlerinin amalarnda, ilgili yneticiyle mutabk kalnd lde, risk, kontrol ve ynetim srelerine de temas edilmelidir. 2220 - Grev Kapsam Grevin kapsam, denetim grevinin amalarna ulalmasna uygun seviyede olmaldr. 2220.G1 - Grevin kapsam, ilgili sistemlerin, kaytlarn, personel ve madd varlklarn deerlendirilmesini de (nc taraflarn sahip olduklar dahil) iermelidir. 2220.G2 - Bir gvence grevi esnasnda danmanlk talebinde bulunulursa, grevin amalar, kapsam, karlkl sorumluluklar ve dier beklentiler bir yazyla i denetim birimine iletilmelidir. Uygun grlmesi halinde danmanlk grevi yrtlerek sonular danmanlk ilkelerine uygun olarak raporlanmaldr. 2220.D1 - denetiler, danmanlk grevlerini yrtrken, grevin kapsamnn, zerinde mutabk kalnan amalara yeterince temas ettiinden emin olmaldr. Eer grev esnasnda kapsamla ilgili ihtirazi kaytlar olursa, greve devam edip etmeyeceini belirlemek zere, i denetiler bunlar ilgili yneticiyle tartmaldr. 2230 - Grev Kaynaklarnn Tahsisi denetiler, grevin amalarna ulamak iin gereken kaynaklar tespit etmelidir. Grev kadrosu; grevin nitelii, karmakl, zaman kstlamalar ve mevcut kaynaklar dikkate alnarak oluturulmaldr.

131

2240 - Program denetiler, denetim amalarna ulalmasn salayacak ekilde her denetim grevinin amalarn, grev iin ayrlan kaynaklar, muhtemel sresini ve denetimde takip edilecek sreleri gsteren i programlar hazrlamaldr. Bu i programlar yazl hle getirilmelidir. 2240.G1 - programlar, grev srasnda uygulanacak bilgi toplama, analiz, deerlendirme ve kayt srelerini iermeli ve gstermelidir. program, ie balanmadan nce onaylanmal, programda yaplan deiiklikler iin de i denetim birimi yneticisinden onay alnmaldr. 2240.D1 - Danmanlk grevleri iin hazrlanan i programlarnn ekli ve ierii, grevin niteliine bal olarak deiebilir. 2300 - Grevin Yrtlmesi denetiler, stlendikleri grevin hedeflerine ulamak iin yeterli bilgileri belirlemeli, analiz etmeli, deerlendirmeli ve kaydetmelidir. denetiler grevlerini ifa ederken, saduyulu ve yetkin bir i denetiden beklenen dikkat ve zeni gsterir. Mesleki zen ve dikkat, ayn veya benzer durum ve koullarda, makul snrlar dahilinde tedbirli ve yetkin bir i denetiden beklenen beceri, zen ve dikkatin gsterilmesidir. 2310 - Bilgilerin Tespiti ve Tanmlanmas denetiler, grev amalarna ulamak iin yeterli, gvenilir, ilgili ve faydal olan bilgileri tespit etmeli ve tanmlamaldr. Bilgi ve belgeler; grevin ama ve kapsamyla ilgili btn konularda toplanmal, tespit ve tavsiyelere salam ve gvenilir bir dayanak oluturacak seviyede yeterli, gvenilir, ilgili ve gerekli olmaldr. 2320 - Analiz ve Deerlendirme denetiler, grev sonunda vardklar sonular uygun analiz ve deerlendirmelere dayandrmaldr. 2330 - Bilgilerin Kaydedilmesi denetiler, vardklar kanaatleri ve grev sonularna dayanak tekil eden btn bilgileri kaydetmelidir. 2330.G1 - denetim birimi yneticisi; grev kaytlarna eriimi kontrol etmeli, gerektiinde bu kaytlar idare d taraflara vermeden nce, st yneticinin onayn ve/veya hukuk mavirliinin grn almaldr. 2330.G2 denetim birimi yneticisi, grev kaytlarnn saklanmasna ilikin esaslar

belirlemelidir. Bu esaslar, idarenin temel ilkelerine ve ilgili mevzuata uygun olmaldr.

132

2330.D1 - denetim birimi yneticisi, grev kaytlarnn tutulmas, saklanmas ve idare ii ve d taraflara sunulmasn dzenleyen politikalar belirlemelidir. Bu politikalar, idarenin dzenlemelerine, ilgili mevzuata ve dier gereklere uygun olmaldr. 2340 - Grevin Gzetim ve Kontrol Grevler; grev amalarna ulalmasn, kalitenin gvence altna alnmasn ve personelin gelitirilmesini salayacak bir tarzda gzetlenmeli ve kontrol edilmelidir. 2400 - Sonularn Raporlanmas denetilerin, grev sonularn raporlamas gereklidir. Raporlar, yetkisiz kiilerin eriimini engellemek iin gizlilik iinde muhafaza edilmelidir. 2410 - Raporlama Kstaslar Raporlamalar; varlan sonular, yaplan tavsiyeler ve nerilen eylem planlarnn yannda, grevin hedeflerini ve kapsamn da iermelidir. 2410.G1 - Sonular gsteren nihai rapor, i denetinin gr ve kanaatlerini de iermelidir. 2410.G2 - denetiler, grev raporlamalarnda tatminkr bir performans gstermeye tevik edilmelidir. 2410.G3 - Grev sonular idare dndaki taraflara bildirilirken, sz konusu bildirim, sonularn paylam ve kullanm konusundaki snrlamalar da iermelidir. 2410.D1 lerlemenin ara raporlanmasnn ve danmanlk grevlerinin sonular,

grevlendirmenin niteliine ve ilgili yneticinin ihtiyalarna bal olarak, ekil ve ierik deitirebilir. 2420 - Raporlamalarn Kalitesi Raporlamalar; doru, tarafsz, ak, zl, yapc, tam olarak ve zamannda yaplmaldr. 2421 - Hata ve Eksiklikler Eer nihai raporlama nemli bir hata veya eksiklik ieriyorsa, i denetim birimi yneticisi, hatal ve eksik raporu alan btn taraflara dzeltilmi bilgileri iletmelidir. 2430 - Grevlendirmelerde Standartlara Aykrlklarn Aklanmas Standartlara aykrlklar belli bir grevi etkilediinde, sonular raporlanrken aadaki hususlar zel durum olarak aklanmaldr: Tam olarak uyulamayan Standart/Standartlar Aykrlk sebepleri Aykrln greve etkisi

133

2440 - Sonularn Raporlanmas denetim birimi yneticisi, grev sonularn ilgili taraflara raporlamaldr. 2440.G1 - Grev sonularnn ngrd tedbirlerin alnmasn salayabilecek taraflara, sonularn raporlanmasndan i denetim birimi yneticisi sorumludur. 2440.G2 - denetim birimi yneticisi, aksi hukuki dzenlemelerle belirlenmedii takdirde, grev sonularn idare dndaki taraflara iletmeden nce, idarede doabilecek muhtemel riskleri deerlendirmeli, st ynetim ve/veya hukuk mavirlii ile istiare etmeli ve sonularn raporlanmasn, kullanmn kstlayarak kontrol etmelidir. 2440.D1 - denetim birimi yneticisi, danmanlk grevlerinin nihai sonularnn ilgili yneticilere raporlanmasndan sorumludur. 2440.D2 - Danmanlk grevleri srasnda, risk ynetimi, kontrol ve ynetim sorunlar tespit edilebilir. Bu sorunlar, idare iin nemli hle geldiinde st yneticiye ve varsa ynetim kuruluna bildirilmelidir. 2500 - lerlemenin zlenmesi denetim birimi yneticisi, ynetime rapor edilen hususlarn sonularnn takibi iin bir izleme sistemi kurmal ve uygulamaldr. Denetlenen birim yneticileri, denetim raporunda yer alan nerilere ilikin nlemleri alr. nlem alnmamas halinde i denetim birimi yneticisi, st yneticiyi bilgilendirir. 2500.G1 denetim birimi yneticisi, ynetimin ald tedbirlerin etkili bir ekilde

uygulanmasn veya st ynetimin gerekli tedbiri almamas halinde doabilecek riski stlenip stlenmediini tespit etmek ve gelimeleri gzlemek amacna ynelik bir takip sreci oluturmaldr. 2500.D1 denetim birimi, ilgili yneticilerle mutabk kalnd lde, danmanlk

grevlerinin sonularn izlemelidir. 2600 - Ynetimin Artk Riskleri stlenmesi denetim birimi yneticisi, st ynetimin idare iin kabul edilemeyebilecek bir artk (bakiye) risk dzeyini stlenmeyi kabul ettiine inand takdirde, konuyu st ynetimle mzakere etmelidir. Artk riskle ilgili bir karara varlamazsa, i denetim birimi yneticisi ve st ynetim, konuyu zmlenmesi iin st yneticiye rapor etmelidir.

134

Ek 5: Denetim ve Koordinasyon Kurulu Tarafndan Yaymlanan Kamu Denetileri Meslek Ahlak Kurallar 194
I.G R II. LKELER denetilerden aadaki ilkelere uymalar beklenir. 1. Drstlk denetilerin drstl gven verir ve bylece vardklar kanaat ve deerlendirmelere itimat edilmesine zemin oluturur. 2. Tarafszlk, Nesnellik, Bamszlk denetiler, yaptklar denetimlerle ilgili bilgi toplarken, deerlendirirken ve raporlarken en st dzeyde mesleki tarafszlk sergiler. denetiler ilgili tm artlarn deerlendirmesini adil ve nyargsz bir ekilde yapar ve kendisi veya dierlerinin menfaatlerinden etkilenmez. 3. Gizlilik denetiler, denetim esnasnda elde ettikleri bilgilerin gizliliine sayg gsterir, hukuki ve mesleki zorunluluk olmadka bunlar yaynlayamaz ve aklayamaz. 4. Yetkinlik (Ehil olma) denetiler, i denetim hizmetlerinin yrtlmesinde gereken bilgi, beceri ve tecrbeyi ortaya koyarlar. III. DAVRANI KURALLARI 1. Drstlk denetiler faaliyetlerini yrtrken: 1.1. Doruluk ve sorumluluk duygusuyla hareket eder. 1.2. Hukuku gzetir, hukukun ve meslein gerektirdii zel durum aklamalarn yapar. 1.3. Kanun d bir faaliyete bilerek ve isteyerek taraf olmaz veya i denetim meslei ve idare asndan yz kzartc eylemlere girimez. 1.4. darenin meru ve etik amalarna sayg duyar, katkda bulunur. 1.5. Aldklar kararlarda kamu yararn gz nnde bulundurur. 2. Tarafszlk, Nesnellik, Bamszlk denetiler:
194

http://www.bumko.gov.tr/DENETIM/BelgeGoster.aspx?F6E10F8892433CFFAAF6AA849816B2EFE 28888CAE96CDD28

135

2.1. Grev alanndaki sorunlar ve konular ele alma konusunda bamsz ve tarafszdr. 2.2. Bamszlklarn her trl siyasi etkiden korur.

2.3. Bireysel ya da kurumsal i veya d menfaat ve basklara kar durur. 2.4. Denetlenen birim ve dier taraflarca ileri srlen bilgi ve grleri alr, ancak kararlarn zgr iradesiyle oluturur. 2.5. Denetim raporlarn doru ve nesnel biimde hazrlar (sonular yalnzca elde edilen kantlara dayal olmal ve denetim standartlarna uygun olarak birletirilmelidir). 2.6. Deerlendirmelerinde tarafszln ihlal eden veya ihlal edebilecek herhangi bir faaliyet veya ilikinin ierisinde yer almaz. Bu durum, idarenin karlaryla atabilecek faaliyet veya ilikiler iin de geerlidir. 2.7. Denetinin profesyonel yarglama yapmasn zedeleyen veya zedeleyebilecek hibir menfaat kabul etmez. 2.8. Bildikleri halde aklanmamas durumunda denetlenen faaliyete ilikin raporun shhatini bozacak tm nemli bulgular ortaya koyar. 3. Gizlilik denetiler: 3.1. Grevleri srasnda elde ettikleri bilgilerin korunmas ve kullanlmas konusunda ihtiyatl olur. Ancak, yasad olan veya ahlaki saylmayan herhangi bir faaliyeti mevzuat gerei yetkili makamlara bildirir. 3.2. Sahip olduklar bilgileri, kiisel menfaatleri iin veya hukuka aykr olarak ya da idarenin meru ve etik amalarna zarar verebilecek tarzda kullanmaz. 4. Yetkinlik denetiler: 4.1. Sadece grevin gerektirdii bilgi, beceri ve tecrbeye sahip olduklar ileri stlenir. 4.2. denetim hizmetlerini, kamu i denetim standartlarna uygun bir ekilde yerine getirir. 4.3. Kendi yeterlilik ve hizmetlerinin etkinlik ve kalitesini devaml gelitirir.

IV. UYGULANAB L RL K VE YRTME Meslek ahlak kurallar, i denetim hizmeti veren i denetim birimi ve i denetileri balar. Kamu i deneti sertifikasna sahip olan veya i deneti aday olanlar iin bu kurallarn ihlali, Kurulun ynetmelik ve idari dzenlemelerine gre deerlendirilir ve sonulandrlr. Olumsuz bir davrann

136

meslek ahlak kurallarnda aka yasaklanmam olmas, o davrann kabul edilebilir veya doru olarak deerlendirilmesi sonucunu dourmaz. denetiler, davranlarn meslektalaryla ibirlii ve iyi ilikileri destekleyecek ekilde ynlendirmelidir. denetiler: 1. Dier i denetilerle ibirlii salayarak denetim mesleinin gelimesine katk salar. 2. Dier i denetilerle makul ve dengeli ilikiler kurar.

V. IKAR ATIMASI denetiler denetlenen birime denetim dnda danmanlk veya baka hizmetler veriyorsa, bu hizmetlerin kar atmasna yol amamasna zen gsterir. denetiler: 1. Bu tr hizmetlerin ynetimin zgn yetki ve sorumluluk alanna girmediinden emin olmal ve bu konular kesinlikle denetlenen birimin ynetimine braklmaldr. 2. Bamszlk ve tarafszlklarn etkileyen veya etkileyebilecei varsaylan herhangi bir menfaati reddeder. 3. Denetlenen birimin yneticileri, personeli ve ilgili dier taraflarla, bamsz davranmasn tehdit eden, etkileyen veya etkileyebilecei varsaylan ilikilerden kanr. Bu husus, idarenin karlaryla atan iliki ve faaliyetleri de ierir. 4. Resmi konumlarn zel amalar iin kullanmaz ve yolsuzluk riski ieren veya denetilerin tarafszlk ve bamszlklar hakknda phe uyandracak ilikilerden kanr.

137

Ek 6: 28.08.2006 Tarih ve 2006/10911 Sayl Bakanlar Kurulu Kararnamesine Gre Mahalli dareler tibaryla Tahsis Edilen Kadrolar195

BELED YE BAKANLIKLARI
SIRA NO 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 30 31 32 33 34 35 36 37 38 39
195

KURUM ADI Adana Bykehir Belediyesi Seyhan Belediyesi (Bykehir le) Yreir Belediyesi (Bykehir le) Ankara Bykehir Belediyesi Altnda Belediyesi (Bykehir le) ankaya Belediyesi (Bykehir le) Etimesgut Belediyesi (Bykehir le) Keiren Belediyesi (Bykehir le) Mamak Belediyesi (Bykehir le) Sincan Belediyesi (Bykehir le) Yenimahalle Belediyesi (Bykehir le) Antalya Bykehir Belediyesi Bursa Bykehir Belediyesi Osmangazi Belediyesi (Bykehir le) Yldrm Belediyesi (Bykehir le) Diyarbakr Bykehir Belediyesi Erzurum Bykehir Belediyesi Eskiehir Bykehir Belediyesi Gaziantep Bykehir Belediyesi ahinbey Belediyesi (Bykehir le) ehitkamil Belediyesi (By. le) stanbul Bykehir Belediyesi Avclar Belediyesi (Bykehir le) Baclar Belediyesi (Bykehir le) Bahelievler Belediyesi (Bykehir le)) Bakrky Belediyesi (Bykehir le) Bayrampaa Belediyesi (Bykehir le) Beikta Belediyesi (Bykehir le) Beykoz Belediyesi (Bykehir le) Beyolu Belediyesi (Bykehir le) Esenler Belediyesi (Bykehir le) Eyp Belediyesi (Bykehir le) Fatih Belediyesi (Bykehir le) Gaziosmanpaa Belediyesi (Bykehir le) Gngren Belediyesi (Bykehir le) Kadky Belediyesi (Bykehir le) Kathane Belediyesi (Bykehir le) Kartal Belediyesi (Bykehir le) Kkekmece Belediyesi (Bykehir le)

KADRO ADED 10 5 3 15 3 5 3 5 5 3 5 5 5 5 5 5 3 5 5 5 3 20 3 5 5 3 3 3 3 3 3 3 3 5 3 5 3 3 5

http://www.bumko.gov.tr/DENETIM/BelgeGoster.aspx?F6E10F8892433CFFAAF6AA849816B2EF4 B1B1B4E040010B6

138

40 41 42 43 44 45 46 47 48 49 50 51 52 53 54 55 56 57 58 59 60 61 62 63 64 65 66 67 68 69 70 71 72 73 74 75 76 77 78 79 80 81 82 83 84 85 86 87 88 89

Maltepe Belediyesi (Bykehir le) Pendik Belediyesi (Bykehir le) Saryer Belediyesi (Bykehir le) Sultanbeyli Belediyesi (Bykehir le) ili Belediyesi (Bykehir le) mraniye Belediyesi (Bykehir le) skdar Belediyesi (Bykehir le) Zeytinburnu Belediyesi (Bykehir le) zmir Bykehir Belediyesi Bornova Belediyesi (Bykehir le) Buca Belediyesi (Bykehir le) Karyaka Belediyesi (Bykehir le) Konak Belediyesi (Bykehir le) Kocaeli Bykehir Belediyesi Gebze Belediyesi (Bykehir le) Kayseri Bykehir Belediyesi Kocasinan Belediyesi (Bykehir le) Melikgazi Belediyesi (Bykehir le) Konya Bykehir Belediyesi Karatay Belediyesi (Bykehir le) Meram Belediyesi (Bykehir le) Seluklu Belediyesi (Bykehir le) Mersin Bykehir Belediyesi Adapazar Bykehir Belediyesi Samsun Bykehir Belediyesi Adyaman Belediyesi Afyon Belediyesi Ar Belediyesi Aksaray Belediyesi Amasya Belediyesi Antakya Belediyesi Ardahan Belediyesi Artvin Belediyesi Aydn Belediyesi Balkesir Belediyesi Batman Belediyesi Bartn Belediyesi Bayburt Belediyesi Bilecik Belediyesi Bitlis Belediyesi Bingl Belediyesi Bolu Belediyesi Burdur Belediyesi anakkale Belediyesi ankr Belediyesi orum Belediyesi Denizli Belediyesi Dzce Belediyesi Edirne Belediyesi Elaz Belediyesi

3 3 3 3 3 5 5 3 10 3 3 5 5 5 3 5 3 3 5 3 3 3 5 3 5 3 3 3 3 3 3 3 3 3 3 3 3 3 3 3 3 3 3 3 3 3 3 3 3 3

139

90 91 92 93 94 95 96 97 98 99 100 101 102 103 104 105 106 107 108 109 110 111 112 113 114 115 116 117 118 119 120 121 122 123 124 125 126 127 128 129

Erzincan Belediyesi Giresun Belediyesi Gmhane Belediyesi Hakkari Belediyesi Idr Belediyesi Isparta Belediyesi Kahramanmara Belediyesi Karabk Belediyesi Karaman Belediyesi Kars Belediyesi Kastamonu Belediyesi Krkkale Belediyesi Krklareli Belediyesi Krehir Belediyesi Kilis Belediyesi Ktahya Belediyesi Malatya Belediyesi Manisa Belediyesi Mardin Belediyesi Mula Belediyesi Mu Belediyesi Nevehir Belediyesi Nide Belediyesi Ordu Belediyesi Osmaniye Belediyesi Rize Belediyesi Sinop Belediyesi anlurfa Belediyesi rnak Belediyesi Siirt Belediyesi Sivas Belediyesi Tekirda Belediyesi Tokat Belediyesi Trabzon Belediyesi Tunceli Belediyesi Uak Belediyesi Van Belediyesi Yalova Belediyesi Yozgat Belediyesi Zonguldak Belediyesi

3 3 3 3 3 3 3 3 3 3 3 3 3 3 3 3 5 3 3 3 3 3 3 3 3 3 3 3 3 3 3 3 3 5 3 3 3 3 3 3

BYKEH R BELED YELER NE BALI DARELER


SIRA NO 1 2 3 KURUM ADI Adana Su ve Kanalizasyon daresi Ankara Su ve Kanalizasyon daresi Ankara Elektrik ve Havagaz letme Messesesi (EGO) Genel Mdrl KADRO ADED 3 5 5

140

4 5 6 7 8

Bursa Su ve Kanalizasyon daresi stanbul Su ve Kanalizasyon daresi stanbul Elektrik Tramvay ve Tnel letmeleri Genel Mdrl zmir Su ve Kanalizasyon daresi zmir Elektrik Su Havagaz Otobs ve Troleybs (ESHOT) Genel Mdrl

3 5 5 5 3

L ZEL DARELER
SIRA NO 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 KURUM ADI Adana Ankara Antalya Bursa Denizli Diyarbakr Elaz Erzurum Eskiehir Gaziantep stanbul zmir Kayseri Kocaeli Konya Malatya Mersin Samsun Trabzon Van KADRO ADED 3 5 3 3 3 3 3 3 3 3 5 5 3 3 3 3 3 3 3 3

TOPLAM

588

141