Gestão de Custos

APOSTILA
Profa. Terezinha Nair de Oliveira

2017
(1) Introdução a Contabilidade de Custos
A Contabilidade de Custos, a Contabilidade Financeira e a Contabilidade Gerencial
Através da história poderemos entender o significado, o sinônimo e o enfoque das expressões

contabilidade de Custos, Contabilidade Financeira e Contabilidade Gerencial.
Da Contabilidade Financeira à de Custos
Até a Revolução Industrial (século XVIII), quase só existia a Contabilidade Financeira ou Geral,
que desenvolvida na era mercantilista, estava bem estruturada para servir as empresas
comerciais.
Para apuração do resultado de cada exercício, bastava o contador obter o estoque físico de
mercadorias no final do período e através de dedução, apurava o custo das mercadorias
vendidas:
Estoque inicial
(+) Compras
(-) Estoque Final
(=) Custo das Mercadorias Vendidas
Com esse resultado, deduzido das Receitas Líquidas, encontrava-se o lucro bruto, do qual
bastava deduzir as despesas necessárias a manutenção das atividades. Dessa forma foi criada a
clássica Demonstração de Resultados da empresa comercial:
Vendas Líquidas
(-) Custo das Mercadorias Vendidas
Estoque Inicial
(+) Compras
(-) Estoque Final
(=) Lucro Bruto
(-) Despesas
Comerciais (Vendas)
Administrativas
Financeiras
Resultado Antes do Imposto de Renda
Os bens eram quase todos produzidos por pessoas ou grupos de pessoas que nem sempre
constituíam entidades jurídicas. Além das instituições financeiras, as empresas propriamente
ditas viviam basicamente do comércio, e não da fabricação.
A partir do início do século XVIII, as atividades industriais tiveram grande desenvolvimento com
base na criação de novas máquinas e equipamentos. E com isso houve uma crescente
mecanização da produção, que até então era artesanal e familiar, criando significativo impacto
nas relações de troca e de trabalho, culminando com o movimento da Revolução Industrial, na
segunda metade daquele século na Inglaterra e espalhando rapidamente pelos países mais ricos
e adiantados da Europa e pelos Estados Unidos.
Com o advento das indústrias o Contador precisou adaptar a contabilidade para uma nova
situação, onde além das compras existiam novos valores para atribuir aos estoques, como a
1
mão-de-obra utilizada na fabricação dos produtos, o valor despendido com o transporte do
material, entre outros gastos necessários para a produção do produto, os quais eram até então,
contabilizados como despesas.
Com isso, começou-se a pensar em uma formação de critérios de avaliação de estoques nas
empresas industriais.
Princípios Básicos da Contabilidade de Custos Industrial
O valor do Estoque dos produtos existentes na empresa, fabricados por ela, deveria então
corresponder ao valor de compras, acrescido dos fatores de produção utilizados para a sua
obtenção.
Da Contabilidade de Custos à Contabilidade Gerencial
Os Contadores inicialmente criaram a Contabilidade de Custos para dar mensuração monetária

aos estoques e assim apurar o Resultado.
Com o crescimento das empresas a Contabilidade de Custos passou a ser encarada como uma
eficiente forma de auxilio no desempenho de uma nova missão: a gerencial.
E nesse campo, a Contabilidade de Custos tem duas funções relevantes: o auxílio ao controle e a
ajuda às tomadas de decisões. Na de controle, sua mais importante missão é fornecer dados
para o estabelecimento de padrões, orçamentos e outras formas de previsão, e posteriormente
comparar o que antes foi previsto com o que ocorreu de fato.
E na função de tomadas de decisões, seu papel é de suma importância, pois através das
análises do que foi dito anteriormente, é possível alimentar-se de informações sobre valores
relevantes que dizem respeito às conseqüências de curto e longo prazo e dessa forma poderão
ser tomadas medidas de introdução ou corte de produtos, administração de preços de vendas,
opção de compra ou produção etc.
O conhecimento e análise dos custos são de suma importância para as empresas, seja elas
comerciais, industriais ou de serviços, uma vez que, com o aumento cada vez maior de
competitividade, as empresas não podem mais definir seus preços apenas de acordo com os
custos incorridos, e sim, também, com base nos preços praticados no mercado em que atuam.
O conhecimento dos custos é vital para saber se, dado o preço, o produto é rentável; ou, se não
rentável, se é possível reduzi-los (os custos).
Dessa forma, a Contabilidade mais moderna vem criando sistemas de informações que permitam
melhor gerenciamento de custos.
Com a visão ampliada de Contabilidade de Custos, ocorreu o seu aproveitamento em outros

segmentos que não o industrial, sendo também usada pelas instituições financeiras, empresas
comerciais e de prestação de serviços etc.
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EXERCÍCIOS
(1) Introdução a Contabilidade de Custos
Estruture o Balanço Patrimonial da Cia. Simétrica em 31.12.X1. Dados em R$.
Caixa: 1.800, Fornecedores: 4.000; Capital Social: 10.000; Máquinas: 3.000; Estoques: 6.500;
Financiamentos a pagar: 7.320; Veículos: 200; Lucros Acumulados: 3.400; Duplicatas a receber:
3.400; Salários a pagar: 6.500; Participações em outras empresas: 7.320; Contas a pagar: 200;
Prédios: 4.000; Impostos a pagar: 1.800; Títulos a pagar: 3.000; Títulos a Receber: 10.000.
BALANÇO PATRIMONIAL Em R$
ATIVO PASSIVO
Bens Valor Obrigações Exigíveis Valor
Direitos
PATRIMÔNIO LÍQUIDO
TOTAL TOTAL
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02) A empresa Sempre Viva S.A., apresentou em 31/12/X1 as seguintes contas de resultado e
saldos respectivos:
CONTAS VALOR R$ CONTAS VALOR R$

ICMS s/ Vendas de Mercadorias 45.000,00 Água 75,00
Propaganda e Publicidade 8.750,00 Custos das Mercadorias Vendidas 87.500,00
Receitas de Vendas de Mercadorias e
ISS s/ Vendas de Serviços 12.500,00 Serviços 250.000,00
Energia Elétrica 250,00 Aluguel do Escritório 1.500,00
Provisão p/ Imposto de Renda 14.353,13 Juros de Aplicação Financeira 612,50
Ganho de Capital 15.000,00 Custos dos Serviços Vendidos 25.000,00
Tarifas Bancárias 1.125,00 Provisão p/ Contribuição Social 7.327,13
Comissões s/ Vendas 2.500,00
Estruture a Demonstração de Resultado da empresa dessa empresa utilizando o modelo abaixo:
Demonstração do Resultado do Exercício

Empresa: ____________________________________
____/____/____ Em Reais
Receitas Brutas
Deduções das Receitas Brutas
Receitas Líquidas
Custos das Mercadorias e dos Serviços Vendidos
Lucro Bruto
Despesas Operacionais
Vendas
Administrativas
Resultado Financeiro
Outras Receitas e Outras Despesas
Resultado do exercício antes do IR e da CS
Impostos de Renda e Contribuição Social
Resultado Líquido
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(2) TERMINOLOGIA CONTÁBIL BÁSICA
Atividades FIM e Atividades MEIO
As atividades exploradas pelas empresas são as fontes geradoras de recursos: são as receitas
resultantes das vendas de bens e/ou serviços. Essas atividades são conhecidas como atividades
fim.
As demais atividades das empresas são denominadas atividades meio.
Atividades FIM:
* Na indústria, a atividade fim é produzir produtos para vender.

O custo industrial dos produtos é a soma dos componentes de matéria-prima, mão-de-obra direta
e custos indiretos de fabricação.
* No comércio, a atividade fim é a compra e venda de mercadorias.
* Nos serviços, a atividade fim é a prestação de serviços.
Os gastos com as atividades fim denominam-se custos. Por outro lado, os gastos com as
atividades meio são conhecidos como despesas.
Terminologia em Custos Industriais

a) Gastos – Eliseu Martins define gastos como sendo a compra de um produto ou serviço
qualquer, que gera sacrifício financeiro para a entidade (desembolso), sacrifício esse por entrega
ou promessa de entrega de ativos (normalmente dinheiro).
Já para Luís Martins de Oliveira e José Hernandez Perez Jr., a definição de gastos abrange o
consumo genérico de bens e serviços ou, em outras palavras, os fatores de produção. Os gastos
ocorrem a todo o momento e em qualquer setor de uma empresa, seja ela comercial, seja
industrial, seja prestadora de serviços.
Exemplos de gastos:
 Matéria-prima consumida no processo produtivo;

 Material de expediente consumido no processo administrativo;
 Serviços de frete consumidos no processo de venda;
 Energia elétrica consumida na área industrial.
Podemos dizer que o gasto implica desembolso, mas são conceitos distintos.
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b) Desembolso – Pagamento resultante da aquisição do bem ou serviço.
É importante não confundir gastos com desembolsos. Freqüentemente ouvimos as pessoas

dizerem “gastei muito dinheiro”. Na realidade, o dinheiro não é gasto, ele é desembolsado. O que
é gasto são os bens e serviços obtidos por meio do desembolso passado, presente ou futuro.
“Luís Martins de Oliveira e José Hernandez Perez Jr.”
c) Investimento – Gasto ativado em função de sua vida útil ou de benefícios atribuíveis a

futuro(s) período(s).
Exemplos:
1. Na entrada da matéria-prima tem-se um gasto contabilizado temporariamente como
investimento circulante.
2. A máquina é um gasto que se transforma num investimento permanente;
Dependendo da aplicação, o gasto poderá ser classificado em custos, despesas, perdas.
d) Custo – Gasto relativo a bem ou serviço utilizado na produção de outros bens ou serviços. É
reconhecido no momento da sua utilização em fatores de produção (bens e serviços), para a
fabricação de um produto ou execução de um serviço. São caracterizados, tecnicamente, como
custos, porque são gastos com a atividade fim.
Exemplos:
1. A matéria-prima foi um gasto em sua aquisição que imediatamente se tornou investimento, e
assim ficou durante o tempo de sua estocagem; no momento de sua utilização na fabricação de
um bem, surge o Custo da matéria-prima como parte integrante do bem elaborado.Este, por sua
vez, é de novo um investimento, já que fica ativado até sua venda.
2. A energia elétrica é um gasto, no ato da aquisição, que passa imediatamente para custo (por
sua utilização) sem transitar pela fase de investimento.
3. A máquina provocou um gasto em sua entrada, tornando investimento (ativo) e
parceladamente transformando em custo, via Depreciação, à medida que é utilizada no processo
de produção de utilidades.
e) Despesa – Bem ou serviço consumido direta ou indiretamente para a obtenção de receitas.

Portanto, as despesas estão vinculadas às atividades meio.
Exemplos:
1. A comissão do vendedor, por exemplo, é um gasto que se torna imediatamente uma despesa.
2. O microcomputador da secretária do diretor financeiro, que fora gasto transformado em
investimento, tem uma parcela reconhecida como despesa (depreciação).
Despesas e custos são itens que reduzem o Patrimônio Líquido e que têm essa característica de
representar sacrifícios no processo de obtenção de receitas.
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f) Perda – Bem ou serviço consumido de forma anormal ou involuntária.
Não se confunde com despesa e nem com custo, exatamente por sua característica de
anormalidade e involuntariedade; não é um sacrifício feito com intenção de obtenção de receita.
Exemplos: perdas com incêndios, obsoletismo de estoques etc.
São itens que são classificados diretamente à conta de Resultado, assim como as despesas e
normalmente são classificados em uma conta denominada “Perdas”.
A Terminologia em Entidades não Industriais
A expressão e os princípios da Contabilidade de Custos são utilizados pelas demais empresas,

sejam elas prestadoras de serviços ou comerciais etc.
Assim no resultado vamos encontrar as contas:
* Custo da Mercadoria Vendida (CMV), para as empresas comerciais;

* Custo do Produto Vendido (CPV), para as Indústrias; e
* Custo de Serviços Prestados (CSP), para as empresa de serviços.
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(2) TERMINOLOGIA CONTÁBIL BÁSICA
Exercícios
01) Como os gastos de uma empresa podem ser classificados?
02) Conceitue desembolsos. Dê exemplo de um desembolso depois da ocorrência de um gasto.
03) Conceitue despesas. Dê exemplos de uma despesa diretamente relacionada com a obtenção
de receitas advindas das vendas de produtos acabados.
04) O que você entende por custo? Dê exemplos de custo de uma empresa industrial, de uma
empresa comercial e de uma empresa prestadora de serviços.
05) Conceitue investimentos. Dê exemplo de um investimento em Ativo Imobilizado. A partir de

que momento um investimento do Imobilizado passa a ser classificado pela Contabilidade como
custo de produção ou despesa da empresa?
06) O que você entende por depreciação? Por que é considerada como custo ou despesa?
07) Conceitue perdas. Dê exemplos.
08) Classifique os eventos descritos a seguir em Investimentos (I), Custos (C), Despesas (D) ou
Perda (P):
1) ( ) Compra de matéria-prima
2) ( ) Consumo de energia elétrica (Fábrica)
3) ( ) Consumo de energia elétrica (Escritório)
4) ( ) Utilização de mão-de-obra (da fábrica)
5) ( ) Consumo de combustível (Fábrica)
6) ( ) Consumo de combustível (Escritório)
7) ( ) Gasto com pessoal do faturamento (salário)
8) ( ) Aquisição de máquinas
9) ( ) Depreciação das máquinas (Fábrica)
10) ( ) Depreciação das máquinas (Escritório)
11) ( ) Remuneração do pessoal de contabilidade geral (Salário)
12) ( ) Pagamento de honorários da administração
13) ( ) Depreciação do prédio da fábrica
14) ( ) Depreciação do prédio do escritório
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15) ( ) Utilização da matéria-prima (transformação)
16) ( ) Aquisição de embalagens
17) ( ) Deterioração do estoque de matéria-prima por enchente
18) ( ) Estrago acidental e imprevisível de lote de material
19) ( ) Comissão proporcionais às vendas
09) A Indústria de Bicicletas Bike Ltda, adquiriu matéria-prima em 1º de setembro no valor de $
190.000,00 a prazo. Nesse mesmo mês teve os seguintes gastos de produção:
Total dos gastos $

Matéria-prima 190.000,00
Mão-de-obra especializada 90.000,00
Outros custos de produção 20.000,00
Total dos custos de produção do mês 300.000,00
No mês de setembro, produziu 2.000 bicicletas, das quais 1.900 foram vendidas durante o mês,
ao preço de venda de $ 320,00 cada. Os impostos sobre as vendas representam 18%, e no mês
as despesas totalizaram $ 200.000,00.
Com base nas informações disponíveis, pede-se:
a) Demonstre no Balanço Patrimonial abaixo a compra da matéria-prima em 1º setembro:
Balanço Patrimonial 1º Setembro

Ativo Passivo
Ativo Circulante Fornecedores
Estoque
Matéria-prima
a.1) Neste momento a Matéria-prima representa um (a):
( ) Investimento ( ) Custo ( ) Despesa
b) De acordo com os gastos de produção, demonstre no Balanço Patrimonial abaixo o saldo da

conta Estoque no momento em que o produto está sendo fabricado. :
Balanço Patrimonial Setembro

Ativo Passivo
Estoque
Matéria-prima
Produto em Andamento
b.1) Neste momento a Matéria-prima representa um (a):

9
c) Demonstre no Balanço Patrimonial abaixo o saldo da conta Estoque após a fabricação do

produto:

Ativo Passivo
Estoque
Matéria-prima
Produto Acabado
c.1) Neste momento o produto fabricado representa um (a):
d) Supondo que não havia estoques em 31 de agosto, apure o lucro do mês de setembro, antes
dos impostos, utilizando o modelo de demonstrativo de resultado a seguir.
Demonstração do Resultado do Exercício $
Receita brutas de vendas
(-) Impostos sobre as vendas
= Receitas Líquidas
(-) Custo dos Produtos Vendidos
= Lucro Bruto
(-) Despesas operacionais
= Lucro do Exercício
e) Demonstre no Balanço Patrimonial abaixo o saldo da conta Estoque após as vendas efetuadas
no mês:

Ativo Passivo
10
Estoque
Matéria-prima
Produto Acabado
(3) ESQUEMA BÁSICO DE CONTABILIDADE CUSTOS
Classificação dos Custos em Diretos e Indiretos
Suponhamos que os seguintes custos de produção de determinado período precisem ser

alocados aos quatro diferentes produtos elaborados por uma determinada empresa:
Matéria-prima $ 2.500.000
Embalagens $ 600.000
Material de Consumo $ 100.000
Mão-de-obra $ 1.000.000
Salários da Supervisão $ 400.000
Depreciação das Máquinas $ 300.000
Energia Elétrica $ 500.000
Aluguel do Prédio $ 200.000
Total $ 5.600.000
O responsável por custos faz os levantamentos e as análises necessárias e verifica o seguinte:
* Matéria-prima e Embalagens: podem ser apropriadas perfeita e diretamente aos quatro

produtos, já que foi possível identificar quanto cada um consumiu.
* Material de Consumo: alguns são lubrificantes de máquinas , e não há como associá-los a

cada produto diretamente, e outros são de tão pequeno valor que ninguém se preocupou em
associá-los a cada produto.
* Mão-de-obra: é possível associar parte dela diretamente com cada produto, pois o processo não
é muito automatizado e houve uma medição de quanto cada operário trabalhou em cada um e
quanto custa cada operário para a empresa. Mas parte dela refere-se aos chefes de equipes de
produção, e não há possibilidade de se verificar quanto atribuir diretamente aos produtos
($200.000 dos $ 1.000.000).
* Salários da Supervisão: muito mais difícil ainda de se alocar por meio de uma verificação direta
e objetiva do que a mão-de-obra dos chefes de equipes de produção, já que essa supervisão é
geral da produção. Representa esse custo o gasto da supervisão dos chefes de equipes e, por
isso mesmo, muito mais difícil é a alocação aos produtos.
* Depreciação das Máquinas: a empresa deprecia linearmente em valores iguais por período, e
não por produto. Haveria possibilidade de apropriar diretamente a cada produto se a
depreciação fosse contabilizada de outra forma.
* Energia Elétrica: parte dela é possível alocar a três dos quatro produtos, já que a máquina que
mais consome força possui um medidor próprio, e a empresa faz verificações de quanto
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consome para cada item elaborado. Porém, o resto da energia só é medido globalmente, e não
há forma direta de alocação ($ 350.000 são alocáveis e $ 150.000 não).
* Aluguel do Prédio: impossível de se medir diretamente quanto pertence a cada produto.
Após essas análises, podemos verificar que alguns custos podem ser diretamente apropriados aos
produtos, bastando haver uma medida de consumo (quilogramas de materiais consumidos,
embalagens utilizadas, horas de mão-de-obra utilizadas e até quantidade de força consumida.
São os Custos Diretos com relação aos produtos.
Outros realmente não oferecem condição de uma medida objetiva e qualquer tentativa de
alocação tem de ser feita de maneira estimada e muitas vezes arbitrária (como o aluguel,
supervisão, as chefias etc.). São os Custos Indiretos com relação aos produtos.
Cada vez que é necessário utilizar qualquer fator de rateio para a apropriação ou cada vez que há
o uso de estimativas e não de medição direta, fica o custo incluído como indireto.
Classificação dos Custos em Fixos e Variáveis
Custos Fixos
Custos Fixos são é aqueles cujos montantes não variam de acordo com a produção, são variáveis
por unidade produzida, por mercadoria vendida ou por serviço prestado.
Exemplos:
 Salários e encargos sociais das chefias dos departamentos e setores produtivos:

normalmente, existe determinado número de chefes e encarregados da produção que se
mantém inalterado independentemente do volume de unidades produzidas no período;
 Aluguel do prédio e/ou das máquinas produtivas: o montante dos gastos com aluguel
geralmente é fixo por mês. Portanto, havendo ou não produção no período, o mesmo
montante será pago para aluguel do ativo utilizado na atividade produtiva;
 Depreciação do prédio e/ou das máquinas: os ativos de propriedade da empresa perdem
valor ao longo do tempo. Essa perda de valor é chamada depreciação, que é o registro
contábil do desgaste das máquinas e dos demais bens do ativo utilizados na produção.
Custos Variáveis:
São aqueles custos que mantêm uma relação direta com o volume de produção ou serviço e,
conseqüentemente, podem ser identificados com os produtos. Dessa maneira, o total dos custos
variáveis cresce à medida que o volume de atividades da empresa aumenta. Na maioria das
vezes, esse crescimento no total evolui na mesma proporção do acréscimo no volume produzido.
Por exemplo:
Matéria-prima: em muitas empresas, a matéria-prima é o único componente de custo que varia

proporcionalmente ao volume da produção. Por exemplo, se uma indústria consome um metro
quadrado de couro para produzir um par de sapatos, teremos o seguinte custo de material direto:
Produção do período Consumo de couro por Consumo total de couro

unidade
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1.000 pares 1 metro 1.000 metros
Os custos variáveis têm as seguintes características:
 Seu valor total varia na proporção direta do volume de produção;

 O valor é constante por unidade, independente da quantidade produzida;
 A alocação aos produtos ou centros de custos é normalmente feita de forma direta, sem
necessidade de utilização de critérios de rateios.
ESQUEMA BÁSICO DE CONTABILIDADE CUSTOS
1º Passo: A separação entre Custos e Despesas
Suponhamos que estes sejam os gastos de determinado período da Empresa X:
Descrição dos Gastos Valor R$

Comissões de vendedores 80.000
Salários da fábrica 120.000
Matéria-prima consumida 350.000
Salários da Administração 90.000
Depreciação na fábrica 60.000
Seguros da fábrica 10.000
Despesas financeiras 50.000
Honorários da Diretoria 40.000
Materiais diversos – fábrica 15.000
Energia elétrica – fábrica 85.000
Manutenção – fábrica 70.000
Despesas de entrega 45.000
Correios e telefone 5.000
Material de consumo – escritório 5.000
Total gastos / abril 1.025.000
A primeira tarefa é a separação dos Custos de Produção. Teremos então a seguinte distribuição
dos gastos:
Custos de Produção Valor R$

Salários da fábrica 120.000
Matéria-prima consumida 350.000
Depreciação na fábrica 60.000
Seguros da fábrica 10.000
Materiais diversos – fábrica 15.000
Energia elétrica – fábrica 85.000
Manutenção – fábrica 70.000
Total 710.000
Despesas Administrativas Valor R$

Salários da Administração 90.000
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Honorários da Diretoria 40.000
Correios e telefone 5.000
Material de consumo – escritório 5.000
Total 140.000
Despesas de Venda Valor R$

Comissões de vendedores 80.000
Despesas de entrega 45.000
Total 125.000
Despesas Financeiras Valor R$

Despesas financeiras 50.000
Total 50.000
2º Passo: Apropriação dos Custos Diretos
Digamos que essa empresa elabore três produtos diferentes, chamados A, B e C.
Para o consumo de Matéria-prima, a empresa mantém um sistema de requisições de tal forma, a

saber, sempre para qual produto foi utilizado o material retirado do Almoxarifado. E, a partir desse
dado, conhece-se a seguinte distribuição:
Matéria-prima: Valor R$
Produto A 75.000
Produto B 135.000
Produto C 140.000
Total 350.000
Para a mão-de-obra (R$ 120.000), a empresa mantém um controle para saber quais foram os
operários que trabalharam em cada produto no mês e por quanto tempo.
Mão-de-obra: Valor R$
Indireta 30.000
Direta
Produto A 22.000
Produto B 47.000
Produto C 21.000 90.000
Total 120.000
Sendo assim, os $ 90.000 serão atribuídos diretamente aos produtos, enquanto os $ 30.000 serão
adicionados aos custos indiretos.
A verificação da Energia Elétrica demonstra que $ 45.000 são diretamente atribuíveis e $ 40.000
são alocáveis apenas por meio de rateio, já que existem medidores apenas em algumas
máquinas.
Energia Elétrica: Valor R$
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Indireta 40.000
Direta
Produto A 18.000
Produto B 20.000
Produto C 7.000 45.000
Total 85.000
Resumindo:
Quadro 1:
Diretos
Produto A Produto B Produto C Indiretos Total
Matéria-prima $ 75.000 $ 135.000 $ 140.000 - $ 350.000
Mão-de-obra $ 22.000 $ 47.000 $ 21.000 $ 30.000 $ 120.000
Energia Elétrica $ 18.000 $ 20.000 $ 7.000 $ 40.000 $ 85.000
Depreciação - - - $ 60.000 $ 60.000
Seguros - - - $ 10.000 $ 10.000
Materiais Diversos - - - $ 15.000 $ 15.000
Manutenção - - - $ 70.000 $ 70.000
Total $ 115.000 $ 202.000 $ 168.000 $ 225.000 $ 710.000
Do total de Custos de Produção, $ 485.000 são diretos e já estão alocados e $ 225.000 precisam
ainda ser apropriados.
3º Passo: Apropriação dos Custos Indiretos
Os custos indiretos totalizam em $ 225.000 e podem ser alocados de várias formas.
Exemplo 1: Alocação aos produtos A, B e C proporcionalmente ao que cada um já recebeu de

custos diretos:
Quadro 2
Custos Diretos Custos Indiretos
$ % $ % $ Total
Produto A 115.000 23,71 53.351 23,71 168.351
Produto B 202.000 41,65 93.711 41,65 295.711
Produto C 168.000 34,64 77.938 34,64 245.938
Total 485.000 100,00 225.000 100,00 710.000
Exemplo 2: Alocação aos produtos A, B e C proporcionalmente a mão-de-obra Direta, calculada

de acordo com o tempo gasto para a produção de cada um.
Quadro 3
Mão de Obra Direta Custos Indiretos
$ % $ %
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Produto A 22.000 24,44 55.000 24,44
Produto B 47.000 52,22 117.500 52,22
Produto C 21.000 23,33 52.500 23,33
Total 90.000 100,00 225.000 100,00
O custo total de cada produto seria:
Quadro 4
Custos Diretos Custos Indiretos
$ $ $ Total
Produto A 115.000 55.000 170.000
Produto B 202.000 117.500 319.500
Produto C 168.000 52.500 220.500
Total 485.000 225.000 710.000
(3) ESQUEMA BÁSICO DE CONTABILIDADE CUSTOS
EXERCÍCIOS
01) A empresa Infórium fabricante dos produtos A, B e C, obteve os seguintes gastos em

julho/2006:
Descrição dos Gastos Valor R$
Matéria-prima consumida 70.000,00
Salários da Administração 18.000,00
Depreciação na fábrica 12.000,00
Seguros da fábrica 2.000,00
Despesas financeiras 10.000,00
Salários da fábrica 24.000,00
Correios e telefone 1.000,00
Honorários da Diretoria 8.000,00
Materiais diversos – fábrica 3.000,00
Energia elétrica – fábrica 17.000,00
Manutenção – fábrica 14.000,00
Despesas de entrega 9.000,00
Material de consumo – escritório 1.000,00
Comissões de vendedores 16.000,00
Total gastos 205.000,00
São custos diretos:
Matéria-prima:
Produto A 15.001,00
Produto B 26.999,00
Produto C 28.000,00
70.000,00
16
Mão-de-obra:
Indireta
Direta 6.000,00
Produto A 4.320,00
Produto B 9.480,00
Produto C 4.200,00 18.000,00
24.000,00
Energia Elétrica:
Indireta
Direta 7.990,00
Produto A 3.570,00
Produto B 4.080,00
Produto C 1.360,00 9.010,00
17.000,00
Com base nos dados acima, qual é o custo unitário de cada produto, sabendo-se que a alocação dos
custos indiretos é feita com base nos valores em reais da Mão-de-obra Direta?
Resposta: Custo unitário do produto A: R$ ____________________

Custo unitário do produto B: R$ ____________________
Custo unitário do produto C: R$ ____________________
02) A indústria Aniel produz sabão em pó e sabão líquido. Em determinado período, ela produziu
20.000 caixas de sabão em pó e 16.000 frascos do líquido, incorrendo nos seguintes custos:
Pó Líquido
Matéria-prima $ 2/Kg 12.000Kg 8.000Kg
Mão-de-obra Direta $ 5/hora 6.000 h 3.000 h
Custos Indiretos de Produção (CIP) em $:
Supervisão da produção 3.600
Depreciação de equipamentos de produção 12.000
Aluguel do galpão industrial 4.500
Seguro dos equipamentos da produção 1.500
Energia elétrica consumida na produção 2.400
Os custos de matéria-prima, mão-de-obra direta e os custos indiretos de produção são comuns

aos dois produtos.
A Aniel não mede o consumo de energia elétrica por tipo de produto.
Os CIP são apropriados aos produtos de acordo com o tempo de MOD empregado na produção
de um e outro.
A indústria utiliza em sua produção uma máquina que, devido à corrosão, tem sua vida útil física e
econômica limitada pela quantidade de matéria-prima processada (a vida útil é estimada pelo
fabricante do equipamento em 400.000 Kg de processamento de matéria-prima). Foi adquirida por
$ 320.000 e seu custo ainda não está incluído na relação acima.
Pede-se:
a) Elabore um quadro de apropriação de custos aos produtos; e

17
b) Calcule o custo unitário de cada produto.
(4) CUSTO DA MÃO-DE-OBRA – SALÁRIOS E ENCARGOS SOCIAIS1
Os componentes do custo da mão-de-obra são importantes fatores de produção. Em boa parte

das empresas prestadoras de serviços, o custo de mão-de-obra é o principal componente dos
custos da produção dos serviços.
MÃO-DE-OBRA DIRETA E INDIRETA
Mão-de-obra direta é aquela relativa ao pessoal que trabalha diretamente sobre o produto em
elaboração, desde que sejam possíveis a mensuração do tempo despendido e a identificação de
quem executou o trabalho, sem necessidade de qualquer apropriação indireta ou rateio. Se
houver qualquer tipo de alocação por meio de estimativas ou divisões proporcionais, passa a
desaparecer a característica de direita.
Exemplo de mão-de-obra direta:
A Indústria de Móveis Dular Ltda. produz mesas, cadeiras, camas e armários para cozinha. Sua
linha de produção é dividida por produto, e os diversos operários são programados
especificamente para cada linha de produtos, por determinado período.
Em outras palavras, os operários da linha de produção mesas não trabalham nas outras linhas
produtivas, assim como os operários da linha cadeiras trabalham somente na produção de
cadeiras.
Exemplo de mão-de-obra indireta:
1OLIVEIRA, Luís Martins de; PEREZ JR., José Hernandez. Contabilidade de Custos para não Contadores. 2.ed.
São Paulo: Atlas, 2005.
18
Para dirigir e gerenciar toda a linha de produção, a Indústria de Móveis Dular conta com um
diretor, dois gerentes, dois engenheiros de produção, duas secretárias e um mensageiro.
O custo dessa equipe – salários e encargos sociais – não pode ser calculado diretamente para
cada produto fabricado no mês, visto que se dedicam, simultaneamente, a todos os produtos.
Nesse caso, os gastos totais da equipe precisam ser rateados indiretamente para a apropriação
aos diversos produtos. (OLIVEIRA; PEREZ JR., 2005.)
ENCARGOS SOCIAIS
Além do salário propriamente dito, as empresas têm gastos adicionais com os encargos sociais,
que são diversos e incidem sobre os salários, as horas-extras e outros benefícios.
As alíquotas com as contribuições sociais são as seguintes:
Contribuições sociais Alíquota %

Previdência social - INSS 20,0
Seguro acidente de trabalho 2¹ 1,0 a 3,0
Salário Educação 2,5
Senai/Senac 1,0
Sesi/Sesc 1,5
Adicional para o Incra 0,2
Sebrae 0,6
Total 26,8 a 28,8
Fundo de garantia por tempo de serviço (FGTS) 8,0
2
Total dos encargos sociais 34,8 a 36,8
Exemplo cálculo - encargos sociais:
2 Depende do grau de risco da atividade da empresa, como segue:

- Risco considerado leve: 1% / - Risco considerado médio:2% / - Risco considerado grave:3%
19
Base de cálculo INSS e FGTS:
Salário sócio (pró-labore): $510,00
Salário funcionários: $1.200,00
INSS:
Previdência social - INSS 20% $342,00 ($510+$1.200) x 20%
SAT 2% $24,00 $1.200 x 2%
Outros 5,8% $69,60 $1.200 x 5,8%
INSS a recolher (parte empresa) $435,60
FGTS 8% : $96,00 $1.200 x 8%
Total dos encargos sociais $531,60
Outros itens que oneram a folha de pagamento:
 Décimo terceiro salário;

 Férias remuneradas;
 Adicional de 1/3 das férias;
 Aviso prévio indenizado;
 Repouso semanal remunerado;
 Indenização compensatória de 50% sobre o saldo do FGTS;
 Vale transporte;
 Vale refeições;
 Acréscimo do salário nas horas- extras etc.
ASPECTOS DAS PROVISÕES PARA FÉRIAS E 13º SALÁRIO
A Legislação Trabalhista concede aos funcionários das empresas diversos benefícios adicionais
aos salários. Citam-se como exemplos, entre outros, os relacionados com as férias e 13º salário.
Os valores provisionados para férias e 13º salário, bem como os correspondentes encargos
sociais, devem ser registrados contabilmente como:
 Custo da produção, referente à mão-de-obra direta e indireta utilizada na fábrica, incluindo os

gerentes, supervisores, engenheiros etc; ou
 Despesa operacional, referente ao pessoal dos departamentos administrativos, comerciais e
financeiros.
Nas empresas que possuem a contabilidade por departamento – ou centro de custos – os custos
e as despesas são registrados para cada um dos setores da organização.
Caso prático – Constituição da provisão para férias e 13º salário
20
Os 200 operários de uma indústria, cuja folha de pagamento mensal totaliza $ 651.840 entre
salários e encargos sociais, trabalham de janeiro a novembro e saem de férias em dezembro,
quando recebem, além do salário normal, o 13º salário a que têm direito.
Se o contador não constituir, mês a mês, provisões para férias e 13º salário, teremos as
seguintes distorções na apuração dos custos de produção e, consequentemente, na valorização
dos estoques de produtos acabados, na apuração dos custos de produtos vendidos e nos
resultados mensais:
Supondo, por exemplo, que a produção média mensal foi de 5.000 unidades, conclui-se que cada
unidade teve um custo de $ 130,37 de mão-de-obra, ou seja, o total mensal da folha, $ 651.840
divididos por 5.000 unidades;
Custo mão-de-obra apropriado a cada unidade produzida

sem as provisões de férias e 13º. salário
Total mensal da folha + Encargos Produção média mensal Custo mão-de-obra apropriado a
Sociais (INSS + FGTS) cada unidade produzida
$ 651.840 5.000 unidades $ 130,37
Esse cálculo ($ 130,37) , no entanto, não está correto, visto que cada mês transcorrido deu direito
aos funcionários aos benefícios de mais 1/12 + 1/3 relativo a férias e 1/12 do 13º salário, ou seja,
o custo mensal com mão-de-obra não é somente $ 651.840, mas os $ 651.840 mais férias (1/12
+ 1/3) e 13º salário (1/12). Além disso, também faz parte do custo mensal os encargos sociais
sobre as provisões de férias e 13º. salário, que somaria $ 778.586,67.
Provisões Total
Férias 13o. Salário
Salário INSS FGTS
Funcionários 27,80% 8,00% salários +
INSS INSS FGTS encargos
Férias (27,8%) FGTS (8%) 13o. Salário (27,8%) (8%) sociais
$480.000,00 $133.440,00 $38.400,00 $40.000,00 $11.120,00 $3.200,00 $40.000,00 $11.120,00 $3.200,00 + provisões
$13.333,33 $3.706,67 $1.066,67
$480.000,00 $133.440,00 $38.400,00 $53.333,33 $14.826,67 $4.266,67 $40.000,00 $11.120,00 $3.200,00 $778.586,67
Total das provisões: $ 126.746,67 OLIVEIRA; PEREZ JR., 2005. (ADAPTADO)
Refazendo o cálculo do custo da mão-de-obra para cada unidade produzida, na hipótese da

constituição mensal das referidas provisões, obtém-se o custo unitário médio de $ 155,72, ou
seja, $ 778.586,67 divididos por 5.000 unidades.
Custo mão-de-obra apropriado a cada unidade produzida

com as provisões de férias e 13º. salário
Total mensal da folha + Encargos Produção média mensal Custo mão-de-obra apropriado a
Sociais (INSS + FGTS) + cada unidade produzida
Provisões férias e 13º salário
$ 778.586,67 5.000 unidades $ 155,72
21
COMPARAÇÃO DO CUSTO UNITÁRIO DE MÃO-DE-OBRA SEM E COM
PROVISÕES DE FÉRIAS E DE 13º SALÁRIO
Sem as provisões de Com as provisões de Diferença
férias e 13º. salário férias e 13º. salário
Custo mão-de-obra $ 25,05
apropriado a cada
unidade produzida $ 130,37 $ 155,72
19,44%
O contador deve, como demonstrado, constituir mensalmente a provisão de $126.746,67³, no

período de janeiro a dezembro, para fazer face, contabilmente falando, aos custos com férias e
13º. salário. 3
Continuação do exemplo: cálculo das provisões de férias e de 13º salário:
Base de cálculo provisões de férias e de 13º salário:
Salário funcionários: $ 1.200,00

Salário Provisões Total
Férias 13o. Salário
INSS 13o. INSS

Férias (27,8%) FGTS (8%) Salário (27,8%) FGTS (8%) provisões
$1.200,00 $100,00 $27,80 $8,00 $100,00 $27,80 $8,00
$33,33 $9,27 $2,67
$1.200,00 $133,33 $37,07 $10,67 $100,00 $27,80 $8,00 $316,87
Continuação do exemplo: demonstrativo dos salários, dos encargos e das provisões de férias e
de 13º salário:
Salário sócio Salário INSS FGTS Provisões Total

Férias
(pró-labore) Funcionários 27,80% 8,00% 13o. Salário salários +
INSS FGTS 13o. INSS FGTS encargos
Férias (27,8%) (8%) Salário (27,8%) (8%) sociais
$510,00 $1.200,00 $435,60 $96,00 $100,00 $27,80 $8,00 $100,00 $27,80 $8,00 + provisões
$33,33 $9,27 $2,67
$510,00 $1.200,00 $435,60 $96,00 $133,33 $37,07 $10,67 $100,00 $27,80 $8,00 $2.558,47
3 Somatória das provisões: $53.333,33+$14.826,67+$4.266,67+$40.000,00+$11.120,00+$3.200,00
22
EXERCÍCIOS
(4) CUSTO DA MÃO-DE-OBRA – SALÁRIOS E ENCARGOS SOCIAIS
01) O gestor de uma empresa prestadora de serviços solicitou ao contador os relatórios contábeis
referentes à folha de pagamento do centro de custos - serviços prestados, para levantamento do
custo da mão-de-obra no mês de fevereiro/2008. Os relatórios enviados foram os seguintes:
23
════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════
29/02/2008 RESUMO DOS TOTAIS DA FOLHA DE PAGAMENTO DE : FEVEREIRO/2008
18:13:02 060 - ON-LINE
ON-LINE Serviços
EQUIP.DEde Informática
INFORMATICA Ltda.
E SUPR.LTDA Pág.: 001
════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════
────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────
TOTAL GERAL :
────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────
FOLHA NORMAL
001 - Salario Contratual : 520,00 (1 funcs.) 094 - Vale Transporte : 31,20 (1 funcs.)
400 - Retirada Pro-Labore : 380,00 (1 funcs.) 520 - Desconto INSS : 41,60 (1 funcs.)
500 - Salario Familia : 16,26 (1 funcs.) 526 - INSS Contr. Individual : 41,80 (1 funcs.)
INSS => BASE: 520,00 IMPOSTO: 41,60
PREVIDÊNCIA => BASE: 0,00 IMPOSTO: 0,00
RCI => BASE: 380,00 IMPOSTO: 41,80
IRRF NORMAL => BASE: 816,60 IMPOSTO: 0,00
IRRF FERIAS => BASE: 0,00 IMPOSTO: 0,00
IRRF 13o => BASE: 0,00 IMPOSTO: 0,00
TOTAL DE VENCIMENTOS : 916,26C FGTS => BASE: 520,00 IMPOSTO: 41,60
TOTAL DE DESCONTOS : 114,60D CONTR.SOCIAL=> BASE: 0,00 IMPOSTO: 0,00
TOTAL LIQUIDO : 801,66C PIS (*) => BASE: 0,00 IMPOSTO: 0,00
────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────
Terezinha Nair de Oliveira / Mastermaq Softwares
════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════
29/02/2008 PROVISÄO ACUMULADA DE FERIAS - ATE O DIA : 29/02/2008
18:14:26 ON-LINE
060 - Serviços
ON-LINEdeEQUIP.DE
Informática Ltda.
INFORMATICA E SUPR.LTDA Pág.: 001
════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════
| FUNCIONÁRIO | FÉRIAS - AVOS | DIAS | SAL. MENSAL | SAL.FÉRIAS | ENCARGOS | FGTS |
════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════
|000002-BERNARDO GUIMARAES | 01/02/08 - 01 |002.50| 520,00 | 57,78 | 16,06 | 4,62 |
────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────
| TOTAIS GERAL | 520,00 | 57,78 | 16,06 | 4,62 |
────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────
════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════
29/02/2008 PROVISÄO ACUMULADA DE 13º SALARIO - MES : FEVEREIRO/2008
18:14:42 ON-LINE Serviços de
060 - ON-LINE Informática
EQUIP.DE Ltda.
INFORMATICA E SUPR.LTDA Pág.: 001
════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════
| CODIGO | NOME | ADMIS. - AVOS | SAL. MENSAL | 13o. SAL. | ENCARGOS | FGTS |
════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════════
| 000002 | BERNARDO GUIMARAES | 01/02/08 - 01 | 520,00 | 43,33 | 12,03 | 3,47 |
────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────
| TOTAIS GERAL | 520,00 | 43,33 | 12,03 | 3,47 |
────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────
24
═══════════════════════════════════════════════════════════════════════════════
28/02/2008 RESUMO P/ CONTABILIZAÇÄO DE INSS DE : Fevereiro/2008
18:00:06 ON-LINE Serviços
060 - ON-LINE de Informática
EQUIP.DE INFORMATICALtda.
E SUPR.LTDA Pág.: 001
═══════════════════════════════════════════════════════════════════════════════
MATRIZ - MOVIMENTO : 02/2008
───────────────────────────────────────────────────────────────────────────────
FUNCIONARIOS :
No. Funcionários : 1
No. Contratados : 0
No. Contribuintes Individuais : 1
No. Fretes e Carretos : 0
Contribuiçäo Funcionários : 520,00 41,60

Contribuiçäo Contratados : 0,00
Contribuinte Individual : 380,00 41,80
Fretes e Carretos (BC Reduzida): 0,00 0,00
CONTRIBUIÇÄO RECOLHIDA....................................: 83,40
EMPRESA :
Contrib. Empresa (20,00%) : 520,00 104,00
Pró-Labore : 380,00 76,00
Autônomos/Carreteiros (15,00%) : 0,00 0,00
Autônomos/Carreteiros (20,00%) : 0,00 0,00
Vl. NF Cooperados (15,00%) : 0,00 0,00
CONTRIBUIÇÄO EMPRESA......................................: 180,00
TERCEIROS :
Terceiros (5,80%) : 520,00 30,16
Terceiros Contratados (5,80%) : 0,00 0,00
Salário Contrib. Motorista : 0,00
Salário Contrib. Carreteiro : 0,00
SEST/SENAT (2,5%) : 0,00
CONTRIBUIÇÄO TERCEIROS....................................: 30,16
SAT :
SAT (2,00%) : 520,00 10,40
SAT Contratados (2,00%) : 0,00 0,00
Aposentadoria Espec.(14,00%) : 0,00 0,00
Apos.Espec.Cooperado(0,00%) : 0,00 0,00
CONTRIBUIÇÄO SAT..........................................: 10,40
CORREÇÄO MONETARIA........................................: 0,00

JUROS/MULTAS..............................................: 0,00
SUB-TOTAL.................................................: 303,96
Deduçöes :
Salário Família : 16,26
Salário Maternidade : 0,00
Auxílio Natalidade : 0,00
Valor de Compensaçäo : 0,00
Guias Ant. Sal.Fam./Sal.Mat./OS: 0,00 16,26
LíQUIDO.................................................... 287,70
Outras Deduçöes (Valores deduzidos nas parcelas da Guia) :

Deduçäo OS/INSS/DAF 195 : 0,00
Deduçäo Filantropia (0,00%) : 0,00 0,00
───────────────────────────────────────────────────────────────────────────────
25
Com base nas informações fornecidas e supondo ser você o gestor da empresa, calcule o custo
da mão-de-obra no período.
02) Uma empresa fabricante de móveis para escritório, produziu em um determinado mês 20
mesas do modelo WS001. Os custos de fabricação incluem matérias-primas e diversos itens
fabris no valor total de R$ 15.000, mais salários contratuais de R$ 3.500 sem encargos e
provisões de férias e 13º salários, que deverão ser calculados para o levantamento dos custos
totais de produção.
Sobre o valor da mão-de-obra incidem INSS (28,8%), FGTS (8%), férias, 13º. salário e encargos
sociais respectivos.
Considerando as informações supra citadas, encontre o custo unitário total de cada mesa
fabricada no período.
26
(5) ESQUEMA BÁSICO DE CONTABILIDADE CUSTOS - DEPARTAMENTALIZAÇÃO
Departamentalização de uma empresa é a sua divisão em áreas distintas, de acordo com as

atividades desenvolvidas em cada uma dessas áreas.
Dependendo da nomenclatura utilizada nas empresas, essas áreas podem ser chamadas de
departamentos, setores ou centros de custos.
Exemplos de departamentos:
Industriais Prensa Usinagem Montagem Manutenção

Administrativos Contabilidade Tesouraria Jurídico Pessoal
Comerciais Vendas Marketing Transportes Expedição
Departamentalização e Rateio dos Custos
Fase Um Fase Dois Fase Três

Departamento Departamento Departamento
de prensa de montagem de pintura e
acabamento
Matérias-primas
Mão-de-obra direta
Mão-de-obra indireta
Materiais indiretos
Demais custos de produção
27
Suponhamos que uma empresa, produzindo três produtos, D, E e F, tenha já alocado a eles os
seguintes custos diretos:
Produto D $ 50.000
Produto E $ 30.000
Produto F $ 45.000
Total $ 125.000
Estão agora para ser alocados os Custos Indiretos seguintes:
Depreciação de Equipamentos $ 20.000

Manutenção de Equipamentos $ 35.000
Energia Elétrica $ 30.000
Supervisão de Produção $ 10.000
Outros Custos Indiretos $ 20.000
Total $ 115.000
Devido à grande preponderância de Custos Indiretos ligados a equipamentos (depreciação,

manutenção, energia), decide-se então fazer a distribuição aos diversos produtos com base no
tempo de horas-máquina que cada um leva para ser feito.
Produto D 400 horas-máquina – 40%

Produto E 200 horas-máquina – 20%
Produto F 400 horas-máquina – 40%__
Total 1.000 horas-máquina – 100%
Portanto, a atribuição dos Custos Indiretos e o cálculo do Custo Total ficariam:

(Custo Indireto médio por hora-máquina = $ 115.000 / 1.000 hm = $ 115/hm)
Quadro 1
Custos Indiretos Custos Diretos Total
$ % $ $
Produto D 46.000 40 50.000 96.000
Produto E 23.000 20 30.000 53.000
Produto F 46.000 40 45.000 91.000
Total 115.000 100,00 125.000 240.000
Entretanto, observa-se o seguinte:
O produto D gasta um total de 400hm, distribuídos nos setores de Corte, Montagem e

Acabamento;
O produto E só passa pelo setor de Corte, não necessitando nem de Montagem nem de
Acabamento;
28
E o produto F passa apenas pelos setores de Montagem e de Acabamento, não necessitando
passar pelo corte;
A distribuição total é assim levantada:
Quadro 2
Corte Montagem Acabamento Total
Hm hm hm hm
Produto D 100 50 250 400
Produto E 200 - - 200
Produto F - 250 150 400
Total 300 300 400 1.000
Verifica-se, também, que o gasto com os Custos Indiretos de Produção não é uniforme entre os
setores, distribuindo-se:
Quadro 3
$ $ $ $
Depreciação 10.000 3.000 7.000 20.000
Manutenção 20.000 3.000 12.000 35.000
Energia 6.000 4.000 20.000 30.000
Supervisão 5.000 2.000 3.000 10.000
Outros C.I. 4.000 3.000 13.000 20.000
Total 45.000 15.000 55.000 115.000
Custo Médio por $ 45.000/300hm $ 15.000/300hm $ 55.000/400hm $ 115.000/1.000hm

Hora-Máquina = $ 150/hm = $ 50/hm = $ 137,50/hm = $ 115/hm
Podemos agora efetuar uma apropriação dos Custos Indiretos de forma mais adequada, levando
em conta o tempo de cada produto em cada Departamento (Quadro 2) e o Custo por hora-
máquina de cada Departamento (Quadro 3).
Quadro 4
Produto D 100 hm x $ 50 hm x 250 hm x $ 51.875
150/hm = $ $ 50/hm = $ $ 137,50/hm =
15.000 2.500 $ 34.375
Produto E 200 hm x $ - - $ 30.000
150/hm = $
30.000
Produto F - 250 hm x 150 hm x $ 33.125
$ 50/hm = $ $ 137,50/hm =
12.500 $ 20.625
29
Total $ 45.000 $ 15.000 $ 55.000 $ 115.000
Podemos fazer uma comparação entre os valores dos Custos Indiretos alocados a cada produto
sem a Departamentalização e com a Departamentalização, usando os quadros 1 e 4:
Quadro 5
Custos Indiretos Diferença
Sem Com Em $ Em %
Departamentalização Departamentalização
(Quadro 1) (Quadro 4)
Produto D $ 46.000 $ 51.875 $ 5.875 12,8%
Produto E $ 23.000 $ 30.000 $ 7.000 30,4%
Produto F $ 46.000 $ 33.125 ($ 12.875) (28,0%)
Total $ 115.000 $ 115.000 - -
Na alocação dos Custos Indiretos com base na Departamentalização são cometidas menos
injustiças e diminuídas as chances de erros maiores.
Vantagens da departamentalização:
* Atribuições de responsabilidade por departamento;

* Tomadas de decisões – Exemplo: eliminar um determinado departamento e passar a fazer fora
parte do processo de produção – se mais econômica.
30
(5) ESQUEMA BÁSICO DE CONTABILIDADE CUSTOS – DEPARTAMENTALIZAÇÃO
EXERCÍCIOS
01) A empresa Unipac fabricante dos produtos D, E e F, alocou os seguintes custos diretos a
cada um deles:
Custos Diretos Valor R$

Produto D 25.000,00
Produto E 15.000,00
Produto F 22.500,00
Total 62.500,00
Os custos indiretos descritos a seguir precisam de ser alocados:
Custos Indiretos Valor R$

Depreciação de Equipamentos 10.000,00
Manutenção de Equipamentos 17.500,00
Energia Elétrica 15.000,00
Supervisão da Produção 5.000,00
Outros Custos Indiretos 10.000,00
Total 57.500,00
O tempo de horas-máquina que cada produto leva para ser feito é o seguinte:
Produto D 200 horas-máquina - 40%

Produto E 100 horas-máquina - 20%
Produto F 200 horas-máquina - 40%
Total 500 horas-máquina- 100%
31
Observação 1:
O produto D gasta um total de 200 hm, distribuídos nos setores de Corte, Montagem e
Acabamento.
O produto E gasta um total de 100 hm, e só passa pelo setor de corte, não necessitando dos
demais setores.
O produto F gasta um total de 200 hm, e passa apenas pelos setores de Montagem e de
Acabamento.

hm hm hm hm
Produto D 50 25 125 200
Produto E 100 100
Produto F 125 75 200
Total 150 150 200 500
Observação 2:
Os gastos com os Custos Indiretos de Produção não são uniformes entre os setores, distribuindo-
se:
Custos Indiretos Corte $ Montagem $ Acabamento $ Total $

Depreciação de Equipamentos 5.000,00 1.500,00 3.500,00 10.000,00
Manutenção de Equipamentos 10.000,00 1.500,00 6.000,00 17.500,00
Energia Elétrica 3.000,00 2.000,00 10.000,00 15.000,00
Supervisão da Produção 2.500,00 1.000,00 1.500,00 5.000,00
Outros Custos Indiretos 2.000,00 1.500,00 6.500,00 10.000,00
Total 22.500,00 7.500,00 27.500,00 57.500,00
1) Pede-se :
a) Fazer a apropriação dos custos indiretos com base no tempo de horas-máquina que cada
produto leva para ser feito.
b) Calcular o custo total de cada produto.
2) Pede-se:
a) Com base na departamentalização, aproprie os Custos Indiretos a cada produto.
b) Calcular o custo total de cada produto, com base na departamentalização.
c) Fazer um quadro comparativo dos Custos Indiretos com e sem departamentalização,
demonstrando a diferença em $ e %.
32
02) A Cia. Postes Reis produz postes de cimento em três tamanhos: nº 0, nº 1 e nº 2,
apresentando os seguintes custos diretos:
Custos Diretos Valor R$

Poste nº 0 3.000,00
Poste nº 1 1.500,00
Poste nº 2 2.550,00
Total 7.050,00
Os custos indiretos descritos a seguir precisam ser alocados:
Custos Indiretos Valor R$

Depreciação de Equipamentos 375,00
Salários da Fábrica 3.300,00
Energia Elétrica 1.275,00
Seguros da fábrica 930,00
Manutenção de Equipamentos 585,00
Total 6.465,00
O tempo em horas que cada produto leva para ser feito é o seguinte:
Poste nº 0 21 horas 43,75%

Total 48 horas 100,00%
Observação 1:
33
O Poste nº 0 gasta um total de 21 horas, distribuídos nos setores de Prensa, Montagem e
Acabamento.
O Poste nº 1 gasta um total de 9 horas, e só passa pelo setor de acabamento, não necessitando
dos demais setores.
O Poste nº 2 gasta um total de 18 horas, e passa apenas pelos setores de Montagem e de

Acabamento.
Prensa Montagem Acabamento Total

hora hora hora hora
Poste nº 0 5 4 12 21
Poste nº 1 9 9
Poste nº 2 12 6 18
Total 5 16 27 48
Observação 2:
Os gastos com os Custos Indiretos de Produção não são uniformes entre os setores, distribuindo-
se:
Custos Indiretos Prensa $ Montagem $ Acabamento $ Total $

Depreciação de Equipamentos 187,50 56,25 131,25 375,00
Salários da Fábrica 1.485,00 495,00 1.320,00 3.300,00
Energia Elétrica 255,00 701,25 318,75 1.275,00
Seguros da fábrica 325,50 325,50 279,00 930,00
Manutenção de Equipamentos 117,00 234,00 234,00 585,00
Total 2.370,00 1.812,00 2.283,00 6.465,00
1) Pede-se :
a) Fazer a apropriação dos custos indiretos com base na quantidade de horas que cada produto
leva para ser feito.
b) Calcular o custo total de cada produto.
2) Pede-se:
a) Com base na departamentalização, aproprie os Custos Indiretos a cada produto.
b) Calcular o custo total de cada produto, com base na departamentalização.
c) Fazer um quadro comparativo dos Custos Indiretos com e sem departamentalização,
demonstrando a diferença em $ e %.
34
(06) SISTEMAS DE CUSTEIO 4
A correta identificação dos custos e das despesas a cada unidade produzida ou serviço
oferecido, bem como das mercadorias adquiridas é necessária para que a entidade possa
conhecer os seus gastos em relação às vendas, tomar decisões e controlar o que foi
determinado. Os sistemas de custeios, que são formas ou métodos de apropriação de custos e
de despesas tratam do processamento dos dados e das informações mais adequadas às
necessidades da empresa para esse fim. Segundo Martins (2003, p.36) “custeio significa
apropriação de Custos.” Assim, existem custeio por absorção, custeio direto ou variável, custeio
pleno ou integral, custeio baseado em atividades, entre outros.
É importante ressaltar e lembrar, que muitas vezes a bibliografia de custos utiliza conceitos e
termos específicos das empresas industriais, mas que de fato são aplicados a todos os
segmentos de mercado. Portanto, os métodos de custeio são aplicáveis a todos os tipos de
empresas, industrial, comercial ou prestação de serviços.
4
OLIVEIRA, Terezinha Nair de. Custos: Sistemas de Custeio. In: OLIVEIRA, Terezinha Nair de. ANÁLISE DE
CUSTOS DAS INCUBADORAS DE EMPRESAS COMO FERRAMENTA DE AUTO-SUSTENTABILIDADE: o caso
da Incubadora de Empresas de Design da Universidade do Estado de Minas Gerais. Pedro Leopoldo, 2009. 110 p.
(Dissertação de Mestrado em Administração).
35
6.1 Custeio por absorção
O custeio por absorção, conforme relata Ferreira (2007), pode ser encontrado na literatura com
outras denominações, como custeio pleno ou custeio convencional, custeio tradicional, custeio
global, custeio total ou custeio integral. Porém, a terminologia custeio por absorção é considerada
a mais adequada, pelo fato de que os custos industriais são absorvidos na sua totalidade pelos
bens produzidos.
Martins (2003, p. 37) relata que o custeio por absorção “consiste na apropriação de todos os
custos de produção aos bens elaborados, e só os de produção; todos os gastos relativos ao
esforço de produção são distribuídos para todos os produtos ou serviços feitos.” (FIG. 4 e 5).
Custeio por Absorção

Empresas de Manufatura
Despesas Custos
Estoque
de
produtos
Demonstração de Resultados
Receita
Venda CPV
Lucro Bruto
Despesas
Lucro Operacional
FIGURA 4 – Custeio por absorção – empresas de Manufatura

Fonte: MARTINS, 2003, p. 37.
Custeio por Absorção

Empresas Prestadoras de Serviços
Despesas Custos
36
Demonstração de Resultados
Prestação Receita
FIGURA 5 – Custeio por absorção– empresas prestadoras de
serviços
Fonte: MARTINS, 2003, p. 37.
O conceito de Martins (2003) sobre o custeio por absorção especifica de forma genérica os
custos, enquanto Santos et al. (2006, v. 22), definem analiticamente este gasto ao descreverem
que nesse tipo de custeio todos os custos são apropriados aos produtos ou aos serviços, tanto os
fixos como os variáveis, ou então tanto os diretos como os indiretos.
Oliveira e Perez Jr. (2005, p.123) também definem igualmente esse critério de apropriação de
custos, ao afirmarem que no “custeio por absorção, todos os custos de produção são alocados
aos bens ou serviços produzidos, o que compreende todos os custos variáveis, fixos, diretos e
indiretos.”
Ferreira (2007, p. 158) corrobora com estes autores ao definir que “esse critério considera como
componentes do custo industrial todos os elementos direta ou indiretamente ligados à produção.”
Acrescenta ainda que esse método apropria todos os custos à produção de um determinado
período, sendo que, os gastos não ligados à produção serão excluídos, como acontece com as
despesas.
Segundo, Oliveira e Perez Jr. (2005), ao separar as despesas dos custos deve-se apropriá-las
diretamente ao resultado do exercício.
A principal característica do custeio por absorção é a separação dos gastos entre custos e
despesas. As despesas operacionais e as despesas relativas ao custo das vendas, tecnicamente
denominadas de custos de vendas, são apropriadas ao resultado do período, enquanto os custos
relativos aos produtos em elaboração e aos produtos acabados que não tenham sido vendidos
são ativados nos estoques destes produtos.
37
A FIG. 6 retrata a segregação entre custos e despesas, para apurar resultados com base no
custeio por absorção e demonstrar os estoques de produtos em elaboração e de produtos
acabados ativados.
Gastos
Custos
Despesas
Diretos Indiretos
Rateio
Resultado
Produtos
em
Elaboração + Receitas
(-) CPV
Produtos Venda (-) Despesas
Acabados
CPV
Estoque Custo do Produto
Final Vendido
Ativo
FIGURA 6 – Fluxo global de custos e despesas no custeio por absorção

Fonte: OLIVEIRA; PEREZ JR., 2005, p. 123, adaptado.
Esse sistema oferece dados para a formação do preço de vendas, o chamado preço de dentro
para fora, porém, com o visível aumento da competitividade, à medida que avança a globalização
da economia, quem dita preços, não é mais a composição dos custos, e sim o mercado.
(SANTOS et al., 2006, v. 22).
Entretanto, o custeio por absorção tem outras abrangências além do preço de venda, ele é um
dos sistemas aceitos pela legislação tributária brasileira do imposto de renda. (SANTOS et al.,
2006, v. 22).
Custeio direto (ou custeio variável)
O custeio direto ou variável é definido por Martins (2003, p.198) como aquele em que “só são
alocados aos produtos os custos variáveis, ficando os fixos separados e considerados como
despesas do período, indo diretamente para o resultado, para os estoques só vão, como
consequência, custos variáveis”.
38
Segundo Iudícibus, Martins e Gelbcke (2008) como nesse sistema os custos fixos não são
considerados na avaliação dos estoques em processo e acabados, não é um critério plenamente
consagrado. Porém, é um método que tem inúmeros méritos, particularmente para fins
gerenciais, por permitir melhor análise do desempenho empresarial.
Portanto, este sistema só considera como custo do produto os custos variáveis utilizados no
processo produtivo, sendo assim, os custos fixos são considerados como se fossem despesas do
período, pois estes custos independem do volume de produção.
6.3 Custeio pleno (ou custeio integral)
Santos (1999, p.66) descreve que o sistema de custeio pleno ou integral “caracteriza-se pela
apropriação de todos os custos e despesas aos produtos fabricados. Esses custos e despesas
são custos diretos e indiretos, fixos e variáveis, de comercialização, de distribuição, de
administração em geral etc”.
Esse método é também conhecido no Brasil pela sigla RKW que é a abreviação da expressão
alemã Reichskuratorium fur Wirtschaftlichtkeit e que segundo Iudícibus, Martins e Gelbcke (2008,
p. 379) é o método que “consiste em ratear, aos produtos, todos os gastos da empresa; não só
custos, mas também despesas comerciais, administrativas e até mesmo as despesas financeiras
e os juros sobre o capital próprio são incluídos.”
Segundo Santos et al. (2006, v.23) nesse sistema, aos produtos, às mercadorias e aos serviços,
além dos custos, também são imputadas as despesas. A FIG. 7 representa a formação do custo
integral:
ESQUEMA BÁSICO DO CUSTEIO PLENO (INTEGRAL)

Custo variável + custo fixo
(ou custo direto + custo indireto)
= custo total
--------------------------------------------------------------------------------
Despesas variáveis + despesas fixas
(ou despesas diretas + despesas indiretas)
= despesas totais
--------------------------------------------------------------------------------
= soma (custos + despesas) = custo total
39
--------------------------------------------------------------------------------
Receita
--------------------------------------------------------------------------------
= resultado: lucro ou prejuízo [receita (–) custos (–) despesas]
FIGURA 7 – Esquema básico do custeio pleno ou integral

Fonte: SANTOS et al. (2006, p. 61, v23), adaptado.
Santos et al. (2006, p. 62, v.23) exemplificam o custeio por pleno ou integral, através da
simulação dos seguintes dados:
Empresa: Ômega;
- Receita de vendas $ 100.000;
- Consumo de matéria-prima $ 15.000;
- Mão-de-obra direta $ 25.000;
- Custos indiretos de fabricação variáveis $ 10.000;
- Custos indiretos de fabricação fixos $ 2.000;
- Despesas indiretas de administração $ 7.000;
- Despesas de distribuição $ 3.000;
- Despesas de vendas $ 11.000.
Assim, no custeio pleno ou integral, o custo total dos produtos e o resultado são calculados de
acordo com o apresentado na FIG. 8.
Matéria - prima 15.000

Mão-de-obra direta 25.000
Custos indiretos de fabricação 12.000 (10.000+2.000)
Custo de produção 52.000
Despesas administrativas 7.000
Despesas de distribuição 3.000
Despesas de vendas 11.000
Despesas totais 21.000
Custo total do produto 73.000 (52.000 + 21.000)
Receita de venda 100.000
Custo total do produto (73.000)
Resultado (Lucro) 27.000
FIGURA 8 – Exemplificação do custeio pleno ou integral
Fonte: SANTOS et. al (2006, p. 61, v23), adaptado.
O custeio pleno ou integral conforme Beuren, Sousa e Raupp (2006) é basicamente utilizado para
fins de controle dos custos e análise gerencial. Sua importância está em auxiliar o gestor no
40
controle e planejamento do total dos custos e despesas, bem como facilita a minimização dos
gastos totais de uma empresa num determinado período.
6.4 Custeio baseado em atividades (ABC)
O Custeio Baseado em Atividades, conhecido como ABC (Activity Based Costing), é um método
de custeio que procura reduzir sensivelmente as distorções provocadas pelo rateio arbitrário dos
custos indiretos.
É um instrumento de análise estratégica de custos relacionados com as atividades que mais

impactam o consumo de recursos de uma empresa.
Nos últimos tempos, vem ocorrendo uma grande diversidade de produtos e modelos fabricados
na mesma planta, principalmente em alguns setores industriais, fato esse que vem exigir melhor
alocação dos custos indiretos.
Daí a importância de um tratamento adequado na alocação dos CIP aos produtos e serviços,
pois os mesmos graus de arbitrariedade e de subjetividade eventualmente tolerados no passado
podem provocar hoje enormes distorções.
Aspectos Conceituais
a. Custeio ABC
Conceitualmente, é uma técnica de controle e alocação de custos que permite:
* Identificar as atividades e os processos existentes nos setores produtivos de uma

organização industrial ou prestadora de serviços;
* Identificar, analisar e controlar os custos envolvidos nessas atividades e processos;
* Atribuir os custos aos produtos, tendo como parâmetros a utilização dos direcionadores (ou
geradores) de custos e de atividades.
b. Atividade
41
É qualquer evento que consome recursos da empresa. Uma atividade é uma combinação de
recursos humanos, materiais tecnológicos e financeiros para produzir bens e serviços. É
composta por um conjunto de tarefas necessárias a seu desempenho. As atividades são
necessárias para a concretização de um processo, que é uma cadeia de atividades correlatas e
inter-relacionadas. Exemplos de atividades:
Atividades do Departamento de Suprimentos:

* Selecionar e treinar compradores;
* Selecionar e contatar os fornecedores;
* Efetuar as coletas e cotações de preços;
* Digitar e enviar os pedidos de compras;
* Acompanhar o atendimento dos pedidos;
* Verificar a execução das compras e baixar os pedidos atendidos;
* Efetuar as estatísticas e relatórios de compras.
Atividades do Departamento de Tornearia e Solda:

* Cortar e dobrar as chapas;
* Tornear peças;
* Soldar;
* Dar o acabamento.
c. Processo
Conjunto de atividades logicamente relacionadas e coordenadas visando à obtenção de

resultados, para as quais são consumidos recursos. Exemplos:
* Processo de seleção e recrutamento de mão-de-obra;

* Processo produtivo da Usinagem;
* Processo de vendas;
* Processo de pagamentos e cobranças;
* Processo de escrituração fiscal;
* Processo de emissão e cobrança dos boletos das mensalidades de uma universidade;
* Processo de montagem de bicicletas;
* Processo de montagem de automóveis;
42
d. Direcionadores (ou geradores) de custos
Parâmetros de atividades, por meio dos quais são identificados e avaliados os recursos gastos
na execução de uma atividade. Exemplos:
* Quantidade de horas-máquinas necessárias para o beneficiamento de uma peça;

* Quantidade de mudanças nos moldes e chapas da estamparia;
* Quantidade de requisições de matérias-primas ou componentes;
* Quantidade de alunos de uma universidade.
e. Direcionadores de atividades
Parâmetros de atividades, mediante os quais são identificadas e avaliadas as atividades

consumidas no desenvolvimento de um processo. Exemplos:
* Quantidade de peças beneficiadas para determinado produto;
* Quantidade de peças estampadas;
* Quantidade de matérias-primas ou componentes consumidos no processo;
* Quantidade de alunos matriculados.
CASO PRÁTICO DE APLICAÇÃO DO CUSTEIO ABC EM UMA PRESTADORA DE SERVIÇOS
A. Apresentação do Caso Prático
Determinada empresa de Contabilidade possui cerca de 240 clientes, de médio porte, prestando
assessoria em três áreas principais: Contabilidade, Escrituração Fiscal e Departamento de
Pessoal.
Em junho, o sócio principal, nomeou um Gerente para cada área, com o salário mensal de $
5.000. Além desse salário fixo, cada gerente irá receber uma parte variável equivalente a 5% do
lucro de sua área, antes do Imposto de Renda e da Contribuição Social.
O Demonstrativo do Resultado de junho, que será utilizado como base para o cálculo da parte
variável dos salários dos Gerentes no segundo semestre, foi elaborado como segue:
43
Escrituração Depto. de
DRE Contabilidade Fiscal Pessoal
Faturamento 430.000 300.000 250.000
Custos Diretos
Salários e encargos
sociais, excluindo a
participação dos
gerentes nos
resultados 230.000 180.000 160.000
Custos Indiretos 138.000 108.000 96.000
Total dos Custos de
Junho 368.000 288.000 256.000
Resultado de cada
área 62.000 12.000 (6.000)
Observações:
1. No momento da apresentação de cada proposta, o Gerente de cada área faz seu orçamento,
para efeito de cobrança de honorários. Dessa maneira, torna-se fácil a obtenção da
informação referente ao valor do faturamento (receitas) de cada área;
2. No mês de junho, o total dos custos indiretos foi de $ 342.000;
3. O sócio principal apropriou os custos indiretos com base nos custos diretos de cada área, por
considerar um critério justo. Em sua visão, a área com o maior custo de mão-de-obra direta
deve responder por uma parcela maior dos custos indiretos.
4. O Gerente da área do Departamento de Pessoal, não concorda com o resultado apurado para
sua área, alegando que seu pessoal é eficiente, não consumindo tantos custos indiretos como
as demais áreas. Para provar sua opinião, efetuou um levantamento das atividades
relevantes de todo o escritório, bem como da quantidade dos direcionadores de custos para o
mês de junho, obtendo as seguintes informações:
Custos das
Atividades Relevantes Atividades ($)
Retirada e entrega de documentos dos clientes 32.000
Análise e classificação dos documentos 70.000
Digitação de dados 80.000
Emissão de relatórios e livros contábeis, fiscais e
folha de pagamento 35.000
Arquivo da documentação dos clientes 28.000
Supervisão e orientação dos trabalhos 45.000
Atendimento aos clientes 52.000
Total dos custos das atividades relevantes 342.000
Levantamento dos direcionadores de custos das atividades relevantes:
44
Atividades Relevantes Direcionadores de Custos
Retirada e entrega de documentos dos clientes Número de viagens dos mensageiros
Análise e classificação dos documentos Quantidade de documentos
Digitação de dados Quantidade de horas de digitação
Emissão de relatórios e livros contábeis, fiscais e folha Tempo para processamento e
de pagamento emissão dos relatórios
Arquivo da documentação dos clientes Quantidade de documentos
Supervisão e orientação dos trabalhos Tempo para supervisão e orientação
Atendimento aos clientes Apontamento de tempo
Quantidade de direcionadores para cada área da empresa:
D irecionadores de E scrituração D epto. de Total dos

C usto C ontabilidade Fiscal P essoal direcionadores
N úm ero de viagens
dos m ensageiros 160 100 60 320
Q uantidade de
docum entos 69.000 30.000 1.000 100.000
Q uantidade de horas
de digitação 1.500 1.600 900 4.000
Tem po para
processam ento e
em issão dos relatórios 300 200 200 700
horas horas horas horas
Q uantidade de
docum entos 69.000 30.000 1.000 100.000
Tem po para
supervisão e
orientação 300 100 50 450
A pontam ento de
tem po 2.900 1.300 1.000 5.200
Com base nas informações obtidas pelo Gerente da área do Departamento de Pessoal, qual
seria a lucratividade de cada divisão, com a utilização da metodologia do ABC Costing?
B. Solução do Caso Prático
Apropriação dos custos indiretos com base nas atividades relevantes e seus direcionadores de
custos:
45
Custos das Escrituração Depto. de
Atividades Relevantes Atividades ($) Contabilidade Fiscal Pessoal
Retirada e entrega de documentos dos clientes 32.000 16.000 10.000 6.000
Análise e classificação dos documentos 70.000 48.300 21.000 700
Digitação de dados 80.000 30.000 32.000 18.000
Emissão de relatórios e livros contábei, fiscais
e folha de pagamento 35.000 15.000 10.000 10.000
Arquivo da documentação dos clientes 28.000 19.320 8.400 280
Supervisão e orientação dos trabalhos 45.000 30.000 10.000 5.000
Atendimento aos clientes 52.000 29.000 13.000 10.000
Total dos custos das atividades relevantes 342.000 187.620 104.400 49.980
Refazendo o Demonstrativo do Resultado de junho com a utilização da metodologia do ABC
Costing para apropriação dos custos indiretos às áreas produtivas, tem-se:
DRE Contabilidade Fiscal Pessoal Total
Faturamento 430.000 300.000 250.000 980.000
Custos Diretos
Salários e
encargos sociais,
excluindo a
participação dos
gerentes nos
resultados 230.000 180.000 160.000 570.000
Custos Indiretos 187.620 104.400 49.980 342.000
Total dos Custos
de Junho 417.620 284.400 209.980 912.000
Resultado de
cada área 12.380 15.600 40.020 68.000
Comparativo dos Resultados com a adoção dos diferentes critérios:
Escrituração Depto. de Total do
Contabilidade Fiscal Pessoal Lucro
Com a utilização de critério

tradicional - com base nos
custos diretos de cada divisão 62.000 12.000 (6.000) 68.000
91,18% 17,65% -8,82% 100,00%
Com a utilização da
metodologia do ABC Costing 12.380 15.600 40.020 68.000
18,21% 22,94% 58,85% 100,00%
C. Comentários Conclusivos
O sócio principal ficou bastante surpreso com o quadro comparativo. Nunca imaginou que a área
mais eficiente era, de fato, a do Departamento de Pessoal, apesar de ser a que apresentou
sempre a menor receita da empresa.
46
Analisando mais criteriosamente os custos das atividades, chegou às seguintes conclusões:
São elevados os custos com a retirada e entrega de documentos dos clientes, devido aos
seguintes motivos:
 Não havia uma eficiente programação das visitas dos mensageiros aos clientes. Ocorriam
casos de diversas visitas em uma única semana, desnecessariamente;
 Os meios de transportes mais utilizados eram os dois veículos do escritório, o que encarecia o
processo, devido à perda de tempo para locomoção em São Paulo, além dos custos com a
manutenção.
O sócio principal recebeu de uma empresa de entregas urgentes, tipo motoboys, uma proposta
de terceirização desses serviços, ao custo mensal de $ 13.000.
Os custos com o atendimento aos clientes foram também criteriosamente analisados.
Concluiu-se que ocorre muita perda de tempo com o esclarecimento de dúvidas, mediante
ligações telefônicas, com relação à documentação contábil e fiscal dos clientes.
A documentação recebida para processamento contábil e fiscal não era autoexplicativa e havia
necessidade de constantes e duradouros contatos telefônicos com os clientes.
Os Gerentes das áreas envolvidas são de opinião que precisam treinar melhor o pessoal dos
clientes, para que passem a enviar detalhes sobre determinados documentos, o que irá reduzir
sensivelmente os custos indiretos.
Com relação aos custos indiretos da digitação, concluiu-se que os digitadores não sofriam uma
adequada supervisão e era alto o nível de erros e necessidade de refazer trabalhos. Concluiu-se
pela necessidade de melhorar a eficiência desse processo, com a imediata substituição de
alguns profissionais que estavam desmotivados e melhorar o treinamento para os demais.
(6) SISTEMAS DE CUSTEIO

EXERCÍCIOS
01) Em um determinado período a empresa Ômega, apresentou os seguintes gastos:
47
- Consumo de matéria-prima, $ 15.000;
- Mão-de-obra direta (fábrica), $ 25.000;
- Gastos indiretos de fabricação variáveis, $ 10.000;
- Gastos indiretos de fabricação fixos, $ 2.000;
- Mão-de-obra indireta de administração, $ 7.000;
- Despesas de distribuição, $ 3.000;
- Despesas de vendas, $ 11.000.
Com base nestas informações, pede-se: aproprie o custeio do período pelos sistemas de custeio
por absorção, custeio variável e custeio pleno.
02) A empresa de Contabilidade Mater Ltda, presta serviços de assessoria em três áreas
principais: Contabilidade, Escrituração Fiscal e Departamento de Pessoal.
Em junho, o sócio principal, o Sr. Windson, nomeou um Gerente para cada área, com o salário
mensal de $ 2.500. Além desse salário fixo, cada gerente irá receber uma parte variável
equivalente a 5% do lucro de sua área, antes do Imposto de Renda e da Contribuição Social.
O Demonstrativo do Resultado de setembro, que será utilizado como base para o cálculo da
parte variável dos salários dos Gerentes no segundo semestre, foi elaborado como segue:
DRE Contabilidade Fiscal Pessoal
Faturamento 215.000 150.000 125.000
Custos Diretos
Salários e encargos
sociais, excluindo a
participação dos
gerentes nos
resultados 115.000 90.000 80.000
Custos Indiretos 69.000 54.000 48.000
Total dos Custos de
Junho 184.000 144.000 128.000
Resultado de cada
área 31.000 6.000 (3.000)
Observações:
1. No momento da apresentação de cada proposta, o Gerente de cada área faz seu

orçamento, para efeito de cobrança de honorários. Dessa maneira, torna-se fácil a obtenção da
informação referente ao valor do faturamento (receitas) de cada área;
2. No mês de setembro, o total dos custos indiretos foi de $ 171.000;
3. O sócio principal apropriou os custos indiretos com base nos custos diretos de cada área,
por considerar um critério justo. Em sua visão, a área com o maior custo de mão-de-obra direta
deve responder por uma parcela maior dos custos indiretos.
4. O Gerente da área do Departamento de Pessoal, não concorda com o resultado apurado
para sua área, alegando que seu pessoal é eficiente, não consumindo tantos custos indiretos
como as demais áreas. Para provar sua opinião, efetuou um levantamento das atividades
48
relevantes de todo o escritório, bem como da quantidade dos direcionadores de custos para o
mês de setembro, obtendo as seguintes informações:
Custos das
Atividades Relevantes Atividades ($)
Retirada e entrega de documentos dos clientes 16.000
Análise e classificação dos documentos 35.000
Digitação de dados 40.000
Emissão de relatórios e livros contábeis, fiscais e
folha de pagamento 17.500
Arquivo da documentação dos clientes 14.000
Supervisão e orientação dos trabalhos 22.500
Atendimento aos clientes 26.000
Total dos custos das atividades relevantes 171.000
Levantamento dos direcionadores de custos das atividades relevantes:
Atividades Relevantes Direcionadores de Custos

Retirada e entrega de documentos dos clientes Número de viagens dos mensageiros
Análise e classificação dos documentos Quantidade de documentos
Digitação de dados Quantidade de horas de digitação
Emissão de relatórios e livros contábeis, fiscais e folha Tempo para processamento e
de pagamento emissão dos relatórios
Arquivo da documentação dos clientes Quantidade de documentos
Supervisão e orientação dos trabalhos Tempo para supervisão e orientação
Atendimento aos clientes Apontamento de tempo
Quantidade de direcionadores para cada área da empresa:

D ire c io n a d o re s d e E s c ritu ra ç ã o D e p to . d e T o ta l d o s
C u s to C o n ta b ilid a d e F is c a l P essoal d ire c io n a d o re s
N ú m e ro d e v ia g e n s
d o s m e n s a g e iro s 80 50 30 160
Q u a n tid a d e d e
d o c u m e n to s 3 4 .5 0 0 1 5 .0 0 0 500 5 0 .0 0 0
Q u a n tid a d e d e h o ra s
d e d ig ita ç ã o 750 800 450 2 .0 0 0
T e m p o p a ra
p ro c e s s a m e n to e
e m is s ã o d o s re la tó rio s 150 100 100 350
h o ra s h o ra s h o ra s h o ra s
Q u a n tid a d e d e
d o c u m e n to s 3 4 .5 0 0 1 5 .0 0 0 500 5 0 .0 0 0
T e m p o p a ra
s u p e rv is ã o e
o rie n ta ç ã o 150 50 25 225
A p o n ta m e n to d e
te m p o 1 .4 5 0 650 500 2 .6 0 0
Pede-se:
a) Com base nas informações obtidas pelo Gerente da área do Departamento de Pessoal,
demonstre a lucratividade de cada divisão, com a utilização da metodologia do ABC Costing;
b) Faça um quadro comparativo dos Resultados com a adoção dos diferentes critérios.
49
03) Caso prático: Indústria Metalúrgica Bemol Ltda.
Com base nas informações a seguir, calcule o custo de produção do mês de cada unidade produzida
utilizando o custeio baseado em atividades.
A Indústria Metalúrgica Bemol Ltda. fabrica dois produtos. Seguem as informações sobre o volume de
produção e seus custos durante o mês de outubro:
Quadro 1 Produto A Produto B

Volume de produção 12.000 unidades 10.000 unidades
Custos diretos / variáveis para cada unidade
Matéria-prima $ 30 40
Mão-de-obra $ 20 30
Os custos indiretos de fabricação (CIF) totalizaram $ 642.400 no mês.
Por meio de análise de informações contábeis e entrevistas com o pessoal da produção, constatou-se
que os custos indiretos referiam-se às seguintes atividades:
Quadro 2: Atividades Custo da atividade $

Melhoria dos processos de produção 100.000
Recuperação de produtos com defeitos 20.400
Processamento das máquinas 280.000
Controle de qualidade das unidades produzidas 242.000
Total dos custos indiretos 642.400
A apuração dos dados físicos relativos às atividades demonstrou os seguintes direcionadores de

custos:
Quadro 3 Produto A Produto B Total

Horas de engenheiros dedicadas à 200 horas 300 horas 500 horas
melhoria dos processos de produção
Unidades produzidas com defeitos 1.000 1.400 2.400
Quantidade de horas-máquinas utilizadas 3.000 7.000 10.000
Quantidades produzidas 12.000 10.000 22.000
(7) MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO, ANÁLISE DO PONTO DE EQUILÍBRIO E

GRAU DE ALAVANCAGEM OPERACIONAL
7.1 - MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO
50
As empresas para operacionalizarem-se incorrem em gastos variáveis e fixos.
Os gastos fixos representam aquelas parcelas de despesas e custos que não variam de acordo
com a produção ou serviço.
Já os gastos variáveis representam despesas e custos que mantêm uma relação direta com o
volume de produção ou serviço. Dessa forma, o total dos gastos variáveis cresce à medida que
o volume de atividades da empresa aumenta.
Normalmente os gastos fixos são determinados pela direção da empresa quando da sua
fundação ou na criação de uma infra-estrutura operacional, não tendo, portanto os gerentes
setoriais autonomia de gestão sobre eles.
Entretanto, os gastos variáveis, são dispêndios sobre os quais os administradores de cada área
podem ser responsabilizados.
Dessa forma, torna-se imprescindível a correta identificação e separação dos gastos entre
variáveis e fixos para a obtenção e a análise da margem de contribuição dos produtos e/ou dos
departamentos, que é uma das mais importantes ferramentas da contabilidade gerencial, para
as tomadas de decisões nas organizações.
Margem de contribuição é a diferença entre o preço de venda e os gastos variáveis de um

produto ou serviço.
Podemos dizer então, que a margem de contribuição de cada produto, é a sobra financeira que
irá cobrir as despesas e os custos fixos de uma empresa e ainda obter o lucro esperado pelos
empresários.
Quadro 1: Exemplo de margem de contribuição global:
Demonstração da Margem de Contribuição e do

Resultado do Período $
Receita total (preço de venda, líquido dos impostos, de
cada produto multiplicado pela quantidade vendida) 60.000,00
Total das despesas variáveis de cada produto,
multiplicado pelas quantidades vendidas (7.500,00)
Total dos custos variáveis de cada produto, multiplicado
pelas quantidades vendidas (25.500,00)
.= Margem de Contribuição 27.000,00
Despesas Fixas (3.000,00)
Custos Fixos (16.500,00)
.= Lucro da empresa 7.500,00
7.2 - ANÁLISE DO PONTO DE EQUILÍBRIO
Ponto de equilíbrio é um nível de atividades em que as receitas são iguais às despesas e,

conseqüentemente, o lucro é igual a zero.
51
PONTO DE EQUILÍBRIO CONTÁBIL (PEC)
É definido como o nível de atividades necessárias para recuperar todas as despesas e custos de
uma empresa.
 No PEC, o lucro líquido contábil é igual a zero.
PEC = volume de vendas (ou nível de atividades) no qual a receita total (RT) é igual às despesas
totais mais os custos totais (DT+CT).
Portanto, no PEC, tem-se que RT = (DT + CT), ou seja, o lucro será zero.
Despesas totais = Despesas fixas mais despesas variáveis
Custos totais = Custos fixos mais custos variáveis
Utilização da análise do PEC
O PEC pode ser utilizado para:
Determinar o nível de vendas ou atividades necessárias para cobrir todas as despesas e custos,
tanto fixos quanto variáveis;
Avaliar a lucratividade associada aos diversos níveis possíveis de vendas, ou seja, aos vários
níveis possíveis de atividades;
Facilitar a análise dos efeitos sobre a lucratividade decorrente de alterações nas despesas e
custos fixos e variáveis, no volume de vendas, no preço de vendas e na distribuição relativa de
linhas de produtos vendidos.
Abordagem algébrica
Algebricamente, a quantidade de vendas no PEC pode ser determinada com a utilização da

seguinte fórmula:
Despesas Fixas + Custos Fixos

QPEC =
Margem de Contribuição Unitária
Conceitualmente, o PEC é o volume de atividades (ou nível de vendas) no qual as Receitas
Totais (RT) são iguais as Despesas Totais (DT) mais os Custos Totais (CT).
Algebricamente, no Ponto de Equilíbrio Contábil (PEC), tem-se:
Fórmula 1: RT = DT + CT
A qual:
52
RT = Receitas totais = quantidade vendida x preço de venda unitário ou (Q x PV)
DT = Despesas fixas mais despesas variáveis ou (DF +DV)
CT = Custos fixos mais custos variáveis (CF + CV)
Efetuando as substituições na fórmula 1, tem-se:
Fórmula 2: (Q x PV) = (DF + DV) + (CF + CV)
A qual:
DV = quantidade vendida x despesas variáveis para cada unidade vendida ou (Q x DV)
CV = quantidade vendida x custos variáveis para cada unidade vendida ou (Q x CV)
Efetuando as substituições na fórmula 2, tem-se:
Fórmula 3: (Q x PV) = (DF + Q x DV) + (CF + Q x CV)
ou Q x PV = DF + Q x DV + CF + Q x CV
ou (Q x PV) – (Q x DV) – (Q x CV) = DF + CF
ou (Q no PEC) {( PV – (DV + CV)} = DF + CF
DF + CF
ou Q no PEC =
PV – (DV + CV)
Como o denominador PV – (DV + CV) é a mesma coisa que margem de contribuição, tem –se
finalmente a fórmula final:

QPEC =
Exemplo de ponto de equilíbrio contábil
Uma indústria vende cada unidade de seu produto por $ 1.000.

A margem de contribuição e sua estrutura de despesas e custos são as seguintes:
53
$
Preço unitário de venda 1.000
Despesas variáveis, para cada unidade 130
Custos variáveis, para cada unidade 470
Total das despesas e custos variáveis para unidade 600
Margem de contribuição unitária
Preço de venda menos total das despesas e custos variáveis 400
Despesas fixas, totais do mês 300.000
Custos fixos, totais do mês 1.700.000
Total das despesas e custos fixos do mês 2.000.000
Com base nesses números, o volume de atividades do Ponto de Equilíbrio Contábil – QPEC é
obtido como segue:

QPEC = RT =
ou
R$ 2.000.000 5.000 unidades, volume de vendas onde

RT = =
R$ 400 Receitas totais = Despesas mais custos totais
A prova de que o cálculo da quantidade está correto pode ser demonstrada no quadro seguinte:
$
Total das Receitas = 5.000 unidades x $ 1.000 5.000.000
Menos
Total das despesas variáveis = 5.000 unidades x $ 130 (650.000)
Total dos custos variáveis = 5.000 unidades x $ 470 (2.350.000)
Margem de contribuição Total 2.000.000
Menos
Total de despesas fixas (300.000)
Total dos custos fixos (1.700.000)
Resultado do mês 0
PONTO DE EQUILÍBRIO FINANCEIRO (PEF)
Na maioria das empresas existem parcelas de despesas e custos que não representam
desembolsos de numerários no período. Por exemplo, as despesas e custos com a depreciação
dos bens do Ativo Imobilizado da empresa (prédios, máquinas, ferramentas, instalações, veículos
etc.).
Para obtenção do Ponto de Equilíbrio Financeiro, tais despesas e custos devem ser excluídos do
total, e a fórmula seria:
54
Ponto de Equilíbrio Financeiro (PEF)
(Despesas fixas + custos fixos) menos (despesas e custos fixos que não
RT = representam desembolsos financeiros)
Margem de contribuição unitária
PEF  Nível de produção e vendas em que o saldo de caixa é igual a zero. Representa a
quantidade de vendas necessárias para cobrir os gastos desembolsáveis tanto operacionais
quanto não operacionais. No PEF, a empresa apresenta prejuízo contábil e saldo de caixa zero.
Exemplo de cálculo do PEF, utilizando as variáveis anteriores.
Supondo que no total de $ 2.000.000 contabilizados como despesas e custos fixos esteja
incluindo o montante de $ 400.000 de depreciação, ou seja, despesas e custos não
desembolsáveis.
PEF = 2.000.000 - 400.000 .= 4.000 unidades

MC = 400
Demonstração do Resultado:
Demonstração do resultado Zero de caixa no ponto de

equilíbrio financeiro (PEF) $
a. Total das Receitas = 4.000 unidades x $ 1.000 4.000.000
Menos
b. Total das despesas variáveis =4.000 unidades x $ 130 (520.000)
c. Total dos custos variáveis = 4.000 unidades x $ 470 (1.880.000)
d. Margem de contribuição total = a menos (b+c) 1.600.000
Menos despesas e custos fixos desembolsados
e. Total de despesas fixas (300.000)
f. Total dos custos fixos (1.700.000)
g. Menos despesas e custos fixos não desembolsados 400.000
h. despesas e custos fixos desembolsado = e + f - g (1.600.000)
Resultado do caixa do mês = d - h 0
7.3 - GRAU DE ALAVANCAGEM OPERACIONAL (GAO)

Representa o efeito que um aumento na quantidade de vendas provocará no lucro da empresa.
Fórmula para cálculo do GAO:
Variação percentual no lucro

GAO =
Variação percentual na quantidade vendida
55
O grau de alavancagem operacional é de extrema utilidade para as projeções dos resultados que
determinada empresa obteria em diversos níveis de atividades de produção e de vendas,
mantidas constantes as demais variáveis, tais como margem de contribuição, total das despesas
e custos fixos etc.
Exemplo de cálculo do Grau de Alavancagem Operacional, com base nas informações utilizadas
para o cálculo do ponto de equilíbrio.
Gastos do produto e do período:
$
Preço unitário de venda 1.000
Despesas variáveis, para cada unidade 130
Custos variáveis, para cada unidade 470
Total
Margemdasdedespesas e custos
contribuição variáveis para unidade
unitária 600
Preço de venda menos total das despesas e custos 400
Despesas fixas, totais do mês 300.000
Custos fixos, totais do mês 1.700.000
Total das despesas e custos fixos do mês 2.000.000
Supondo que a empresa produziu e vendeu durante um determinado mês 7.000 unidades do seu
produto, o lucro mensal seria o seguinte:
$
Menos
Total das despesas variáveis = 7.000 unidades x $ 130 (910.000)
Margem de contribuição total 2.800.000
Menos
Total das despesas fixas (300.000)
Resultado do mês 800.000
Qual seria o Grau de Alavancagem Operacional dessa empresa, ao volume de atividades de

7.000 unidades? Em outras palavras, qual seria o reflexo no lucro se houvesse determinado
aumento no volume de atividades?
Supondo um acréscimo de 10% no volume de atividades – a empresa vendeu 7.700 unidades,
em vez das 7.000 anteriores – o novo lucro seria apurado como segue:
56
$
Menos
Total das despesas variáveis = 7.700 unidades x $ 130 (1.001.000)
Menos
Resultado do mês 1.080.000
Portanto, o lucro anterior de $ 800.000 aumentou para $ 1.080.000, equivalente a $ 280.000 ou
35%.
Aplicando a fórmula, o GAO seria, então:
Variação percentual no lucro

GAO =
Variação percentual na quantidade vendida
GAO = 35% = 3,5 vezes

10%
O GAO de 3,5 vezes significa que, no volume de atividades de 7.000 unidades, qualquer
acréscimo percentual no volume dessa atividade implicará que o lucro aumentará
proporcionalmente em 3,5 vezes.
Comprovação numérica dessa afirmação: considerando que o volume de atividades, que era de
7.000 unidades, aumente em 25%, passando para 8.750 unidades.
Como afirmado, o lucro do mês aumentaria 87,5% (25% vezes 3,5 vezes), passando de $
800.000 para $ 1.500.000.
Demonstração:
$
Menos
Total das despesas variáveis = 8.750 unidades x $ 130 (1.137.500)
Menos
Resultado do mês 1.500.000
57
(7) Margem de Contribuição, Análise do Ponto de Equilíbrio e Grau de
Alavancagem Operacional – Exercícios
01) Trinta jovens amigos recém-formados estão interessados em aplicar suas economias na
compra de um colégio em um bairro de classe média de uma grande cidade. Tomaram
conhecimento que o Colégio Mineiro está a venda, por $ 1.600.000.
Dispõe atualmente de 3.500 alunos de diversos cursos e horários, que pagam uma mensalidade
média mensal de $ 300.
O colégio tem os seguintes custos e despesas por mês:
$
Custos variáveis, para cada aluno 120
Custos fixos, total mensal 300.000
Despesas variáveis, para cada aluno 20
Despesas fixas, total mensal 100.000
Com base nas informações disponíveis, pede-se:
a) Calcule o ponto de equilíbrio contábil;
b) Calcule o ponto de equilíbrio financeiro, supondo que os custos e as despesas fixas mensais
incluem $ 20.000 de depreciação;
c) Supondo que os futuros sócios precisam obter um empréstimo bancário de $ 1.000.000, à

taxa de 6% ao mês de encargos financeiros, qual será o ponto de equilíbrio financeiro no
primeiro mês, supondo o pagamento da primeira parcela de $ 50.000 do empréstimo mais os
juros de $ 60.000?
d) Para provar que o cálculo da quantidade está correto, faça a demonstração do resultado para
cada um dos pontos de equilíbrio encontrados nas letras a, b e c.
02) A Indústria de Bebidas Portugal produziu e vendeu em abril o total de 100.000 litros de vinho,
ao preço unitário de venda de $ 5,20, líquido dos tributos sobre as vendas.
Durante o mês o custo de produção e as despesas foram:
58
Custos variáveis, por unidade fabricada $
Diretos - Matérias-primas 1,20
Diretos - Mão-de-obra 0,80
Outros custos variáveis indiretos 0,30
Custos fixos, total no mês

Mão-de-obra indireta 19.600,00
Depreciação 70.400,00
Outros custos fixos 30.000,00
Despesas variáveis de vendas, por unidade vendida 0,70

Despesas fixas, total no mês-inclui depreciçaõ de $ 9.900,00 29.600,00
Com base nas informações disponíveis calcule:
a) a margem de contribuição unitária do produto;

b) o ponto de equilíbrio contábil;
c) o ponto de equilíbrio financeiro;
d) para provar que o cálculo da quantidade está correto, faça a demonstração do resultado para
cada um dos pontos de equilíbrio encontrados nas letras b e c.
e) o grau de alavancagem operacional, ao nível de atividade de 100.000 litros, supondo um
aumento de 30% no volume produzido e vendido.
f) recalcule o grau de alavancagem operacional, ao nível de atividade de 100.000 litros, supondo
agora um aumento que você desejar no volume produzido e vendido;
g) utilizando o grau de alavancagem operacional encontrado nas letras E e F, o novo lucro da
empresa ao nível de atividades de 100.000 litros, supondo um aumento de 12% na quantidade
produzida e vendida.
03) Indústria de Bebidas Portugal (continuação)
Considerando as informações do exercício anterior:
a) Supondo que os sócios da Indústria de Bebidas Portugal tenham investido o total de $

700.000 no negócio e desejam um retorno de 12% ao mês (lucro contábil antes dos tributos),
qual é a quantidade mínima que a empresa precisa produzir e vender por mês? Comprove
sua resposta.
b)
b) Com base no grau de alavancagem apurado, qual será o lucro, antes dos tributos, se
houver um acréscimo de 25% no volume de atividades, ou seja, se a Portugal passar a
produzir e vender 125.000 unidades por mês? Comprove sua resposta.
04) A Indústria de Rações Cão Viver Ltda. produziu e vendeu em abril o total de 130.000
pacotes de ração, ao preço unitário de vendas de $ 8,00, líquido dos tributos.
Durante o mês, o total dos custos de produção e das despesas foi:
59
Custos variáveis $
Diretos - Matérias-primas 208.000,00
Diretos - mão-de-obra direta 143.000,00
Indiretos - outros custos 39.000,00
Custos fixos
Energia elétrica 50.000,00
Depreciação 75.000,00
Materiais 50.000,00
Outros custos fixos 20.000,00
Despesas variáveis de vendas 299.000,00

Despesas fixas (inclui $ 19.500,00 de depreciação) 61.500,00
Com base nas informações supra citadas, calcule:

a) A margem de contribuição unitária do produto;
b) O ponto de equilíbrio contábil;
c) O ponto de equilíbrio financeiro;
d) Para provar que o cálculo da quantidade está correto, faça a demonstração do resultado para
cada um dos pontos de equilíbrio encontrados nas letras a e b;
e) O grau de alavancagem operacional, ao nível de atividade de 130.000 unidades.
05) Indústria de Rações Cão Viver Ltda (continuação):
a) Supondo que os sócios da Rações Cão Viver desejam um retorno (lucro contábil antes da
tributação) mínimo de 20% por trimestre, sobre o patrimônio líquido da empresa, que é de
$ 600.000,00, qual é a quantidade mínima que a empresa precisa produzir e vender por mês?
b) Sabe-se que existe mercado consumidor para a produção e venda de mais 40% de pacotes
de ração, sem redução no preço de vendas unitário. No entanto, a Indústria de Rações Cão
Viver não dispõe dos recursos financeiros (falta de capital de giro) para aumentar a produção.
Todavia, pode solicitar um empréstimo bancário que irá custar $100.000,00 por mês de
encargos financeiros. Considerando tais suposições, responda: o acréscimo no lucro
compensará o pagamento de mais $ 100.000,00 de despesas? Utilize o grau de alavangem
operacional obtido no exercício anterior para facilitar sua resposta e faça a demonstração
contábil do novo lucro.
60
(8) FORMAÇÃO DO PREÇO DE VENDA
No ambiente comercial altamente competitivo dos tempos atuais, o preço de venda de um

produto está mais relacionado com fatores externos à empresa do que propriamente a seus
custos.
Pode-se dizer que, no Brasil, a partir de 1994, os consumidores começaram a rejeitar os produtos
que consideravam semelhantes a outros, mas com preço de venda superior. Sem dúvida, foi o
início de uma nova situação, em que o preço vem do mercado e não mais da fábrica.
Entretanto, o preço obtido a partir do custo é uma referência valiosa para comparar com o preço
de mercado e determinar a conveniência ou não de vender o produto pelo preço que o mercado
estiver disposto a pagar.
Dessa forma, os preços podem ser fixados: com base nos custos, com base no mercado ou com
base numa combinação de ambos.
Diante desse cenário, as alternativas para o empresário podem ser outras, tais como:
_ Aumentar as quantidades vendidas;

_ Ter uma nova linha de produtos;
_ Oferecer prestação de serviços diferenciada, agregando valor para cobrar mais etc.
Formação de preços com base em custos
Nesta forma de calcular preços (preços de dentro para fora), o ponto de partida é o custo do bem
ou serviço, sendo que sobre esse custo agrega-se uma margem, denominada markup, que deve
ser estimada para cobrir os gastos não incluídos no custo, os tributos e comissões incidentes
sobre o preço e o lucro desejado pelos administradores.
61
A formula para se obter o preço de venda é a seguinte:
CUSTO PRODUTO x 100

{100 - [(%) DESPESA DE COMERCIALIZAÇAÕ+ (%) LUCRO]}
Exemplo – Formação do preço de venda de um microcomputador, em uma empresa tributada

pelo Lucro Presumido:
Custo unitário: $ 1.540,00 (Vr. NF $ 1.750,00 – ICMS (12%) $ 210,00)¹
Despesas de comercialização ²:
ICMS 12,00 %
COFINS 3,00 %
PIS 0,65 %
COMISSÕES 2,00 %
IRPJ 1,20 %
CSLL 1,08 %
OUTRAS 0,38 %
TOTAL 20,31%
Margem de lucro desejada: 10,00%
Total ........................................... 30,31% Markup
CUSTO PRODUTO x 100

{100 - [(%) DESPESA DE COMERCIALIZAÇAÕ+ (%) LUCRO]}
Preço de venda 1.540,00 100 2.209,79

= X =
{100 - [20,31 + 10]}
Demonstração:
62
Despesas Com ercialização $: Demonstração do Resultado
ICMS (12%) R$ 265,17 Preço de Venda 2.209,79
COFINS (3 %) R$ 66,29 (-) Despesas Com. R$ (448,81)
PIS ( 0,65 %) R$ 14,36 (-) Custo Produto (1.540,00)
COMISSÕES (2%) R$ 44,20 = Lucro 220,98
IRPJ (1,2%) R$ 26,52
CSLL (1,08%) R$ 23,87
OUTRAS (0,38%) R$ 8,40 Valor de Venda 2.209,79
R$ 448,81 Lucro Desejado 10,00%
220,98
Custo Produto 1.540,00
1 - Para determinar o custo do produto é necessário a exclusão do valor referente ao ICMS destacado na compra. Obs.:Esse
procedimento deve ser o mesmo para todos os tributos não cumulativos.
2- Despesas de comercialização: incidem sobre o preço de venda.
EXERCÍCIOS
(8) FORMAÇÃO DO PREÇO DE VENDA
01) Forme o preço de venda da Mercadoria YZ considerando os dados a seguir, e demonstre o

resultado (Receita – Custos – Despesas = Lucro):
Valor da Nota Fiscal de compra: $ 2.325,00 (Valor do ICMS ref. a compra 18% : $ 418,50)
Despesas de Comercialização
ICMS 18,00%
COFINS 3,00%
PIS 0,65%
COMISSÕES 5,00%
IRPJ 1,20%
CSLL 1,08%
OUTRAS 0,38%
Lucro desejado 15,00%
63
02) Conforme as informações a seguir, forme o preço do produto constante na Nota Fiscal e
demonstre o resultado (Receita – Custos – Despesas = Lucro):
64
SUVINIL Tintas LTDA NOTA FISCAL No.
Av. João Pinheiro CEP 35000-000 088855
Sete Lagoas Minas Gerais Tel.(31)3333-3333 Saída Entrada
CNPJ: 5ª.VIA
NATUREZA DA OPERAÇÃO: CFOP INSCRIÇÃO ESTADUAL DOSUBSTITUTO TRIBUTÁRIO
07.222.222/0001-25 CONTABILIDADE
VENDA 5101 INSCRIÇÃO ESTADUAL: DATA LIMITE P/EMISSÃO
062.55555.00.55 00/00/00
DESTINATÁRIO / REMETENTE:
NOME/RAZÃO SOCIAL: CNPJ/CPF: DATA EMISSÃO:
Líder Projetos e Indústria de Materiais de Construção Ltda 04.111.111/001-11 25/01/2003
ENDEREÇO: BAIRRO/DISTRITO: CEP: DATA SAIDA/ENTRADA
Rua José Faria, 204 Lj.-A Fernão Dias 30000-000

MUNICÍPIO: FONE/FAX: UF: INSCRIÇÃO ESTADUAL: HORA SAÍDA:
Belo Horizonte 31 3333-3333 MG 062.11111.00.11

DESCRIÇÃO DO PRODUTO CST UNID QUANT VALOR UNITÁRIO VALOR TOTAL ALIQ
.
ICMS
Tinta Suvinil - Galão - 24 Litros. Magic Primer Un 1 150,00 150,00 18
Base de Cálculo ICMS VALOR ICMS Base de Cálculo ICMS S.T. VALOR ICMS S.T. VALOR TOTAL DOS PRODUTOS
150,00 27,00 150,00
FRETE VALOR DO SEGURO OUTRAS DESPESAS ACESSÓRIAS VALOR TOTAL IPI VALOR TOTAL DA NOTA
15,00 165,00
O Próprio
* Despesas de Comercialização
ICMS 18,00% IPI 10,00% COFINS 3,00% PIS 0,65% COMISSÕES

2,00% IRPJ 1,20% CSLL 1,08% OUTRAS 0,38%
* Lucro desejado 12,00%
REFERÊNCIAS
65
IUDÍCIBUS, Sérgio de; MARTINS, Eliseu; GELBCKE, Ernesto Rubens. Manual de
Contabilidade das Sociedades por Ações. 7. ed. São Paulo: Atlas, 2008.
IUDÍCIBUS, Sérgio de; MARION, José Carlos. Curso de Contabilidade para não Contadores.
4. ed. São Paulo: Atlas, 2006.
IUDÍCIBUS, Sérgio de; MARION, José Carlos. Contabilidade Comercial: atualizado conforme o
novo Código Civil. 6. ed. São Paulo: Atlas, 2004.
LEONE, George. Custos: planejamento, implantação e controle. São Paulo: Atlas, 2000.
MARTINS, Eliseu. Contabilidade de Custos. 9. ed. São Paulo: Atlas, 2003.
NAKAGAWA, Masayuki. ABC: custeio baseado em atividades. São Paulo: Atlas, 1994.
OLIVEIRA, Luís Martins de; PEREZ JR., José Hernandez. Contabilidade de Custos para não
Contadores. 2.ed. São Paulo: Atlas, 2005.
SANTOS, Joel J. . Análise de custos: remodelado com ênfase para sistema de custeio marginal,
relatórios e estudos de caso. 4. ed. São Paulo: Atlas, 2005.
SANTOS, José Luiz dos et al.. Fundamentos de Gestão Estratégica de Custos. São Paulo:
Atlas, 2006. (Coleção resumos de contabilidade; v. 23).
SANTOS, José Luiz dos et al.. Fundamentos de Contabilidades de Custos. São Paulo: Atlas,
2006. (Coleção resumos de contabilidade; v. 22).
SANTOS, Roberto Vatan dos. Modelagem de sistemas de custos. Revista do Conselho

Regional de Contabilidade de São Paulo. São Paulo, ano IV, n. 7, p. 62-74, abr. 1999.
66

Gestão de Custos

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APOSTILA

Profa. Terezinha Nair de Oliveira

A Contabilidade de Custos, a Contabilidade Financeira e a Contabilidade Gerencial

Através da história poderemos entender o significado, o sinônimo e o enfoque das expressões

Da Contabilidade Financeira à de Custos

Princípios Básicos da Contabilidade de Custos Industrial

Da Contabilidade de Custos à Contabilidade Gerencial

Os Contadores inicialmente criaram a Contabilidade de Custos para dar mensuração monetária

Com a visão ampliada de Contabilidade de Custos, ocorreu o seu aproveitamento em outros

Estruture o Balanço Patrimonial da Cia. Simétrica em 31.12.X1. Dados em R$.

CONTAS VALOR R$ CONTAS VALOR R$

Estruture a Demonstração de Resultado da empresa dessa empresa utilizando o modelo abaixo:

Demonstração do Resultado do Exercício

Deduções das Receitas Brutas

Atividades FIM e Atividades MEIO

* Na indústria, a atividade fim é produzir produtos para vender.

* No comércio, a atividade fim é a compra e venda de mercadorias.

* Nos serviços, a atividade fim é a prestação de serviços.

Terminologia em Custos Industriais

 Matéria-prima consumida no processo produtivo;

É importante não confundir gastos com desembolsos. Freqüentemente ouvimos as pessoas

c) Investimento – Gasto ativado em função de sua vida útil ou de benefícios atribuíveis a

2. A máquina é um gasto que se transforma num investimento permanente;

Dependendo da aplicação, o gasto poderá ser classificado em custos, despesas, perdas.

e) Despesa – Bem ou serviço consumido direta ou indiretamente para a obtenção de receitas.

A Terminologia em Entidades não Industriais

A expressão e os princípios da Contabilidade de Custos são utilizados pelas demais empresas,

Assim no resultado vamos encontrar as contas:

* Custo da Mercadoria Vendida (CMV), para as empresas comerciais;

01) Como os gastos de uma empresa podem ser classificados?

02) Conceitue desembolsos. Dê exemplo de um desembolso depois da ocorrência de um gasto.

05) Conceitue investimentos. Dê exemplo de um investimento em Ativo Imobilizado. A partir de

07) Conceitue perdas. Dê exemplos.

Total dos gastos $

Com base nas informações disponíveis, pede-se:

a) Demonstre no Balanço Patrimonial abaixo a compra da matéria-prima em 1º setembro:

Balanço Patrimonial 1º Setembro

a.1) Neste momento a Matéria-prima representa um (a):

( ) Investimento ( ) Custo ( ) Despesa

b) De acordo com os gastos de produção, demonstre no Balanço Patrimonial abaixo o saldo da

Balanço Patrimonial Setembro

b.1) Neste momento a Matéria-prima representa um (a):

c) Demonstre no Balanço Patrimonial abaixo o saldo da conta Estoque após a fabricação do

Balanço Patrimonial Setembro

c.1) Neste momento o produto fabricado representa um (a):

( ) Investimento ( ) Custo ( ) Despesa

Demonstração do Resultado do Exercício $

Receita brutas de vendas

(-) Impostos sobre as vendas

(-) Custo dos Produtos Vendidos

(-) Despesas operacionais

Balanço Patrimonial Setembro

(3) ESQUEMA BÁSICO DE CONTABILIDADE CUSTOS

Classificação dos Custos em Diretos e Indiretos

Suponhamos que os seguintes custos de produção de determinado período precisem ser

O responsável por custos faz os levantamentos e as análises necessárias e verifica o seguinte:

* Matéria-prima e Embalagens: podem ser apropriadas perfeita e diretamente aos quatro

* Material de Consumo: alguns são lubrificantes de máquinas , e não há como associá-los a

* Aluguel do Prédio: impossível de se medir diretamente quanto pertence a cada produto.

Classificação dos Custos em Fixos e Variáveis

 Salários e encargos sociais das chefias dos departamentos e setores produtivos:

Matéria-prima: em muitas empresas, a matéria-prima é o único componente de custo que varia

Produção do período Consumo de couro por Consumo total de couro

Os custos variáveis têm as seguintes características: