TCE ES Gestao Financeira e Orcamentaria

TRIBUNAL DE CONTAS DO ESTADO DE ESPÍRITO SANTO
PROGRAMAÇÃO E GESTÃO
FINANCEIRA E ORÇAMENTÁRIA
Ficha técnica:
EQUIPE DE PRODUÇÃO
COORDENAÇÃO DE PRODUÇÃO DO MATERIAL PEDAGÓGICO

Avante Brasil Informática e Treinamentos Ltda.
DIRETOR DE PLANEJAMENTO
Carlos Henrique Ferraz
DIRETOR COMERCIAL
Rômulo Moura Afonso
CONTEÚDO
Avante Brasil
COORDENADORA DE EDUCAÇÃO À DISTÂNCIA

Gislene Alves
DESIGN INSTRUCIONAL
Cláudia Vasconcelos
DIAGRAMAÇÃO E PROJETO GRÁFICO

Alissom Lázaro
ÍCONES ORGANIZADORES
DEFINIÇÃO - É utilizado ao definir conceitos e significados.
SAIBA MAIS- Aprofundamento de ideias, curiosidades, links de sites e tex-

tos complementares.
REFLEXÃO - Momento para refletir sobre as questões apresentadas e apro-

fundar pontos relevantes.
EXEMPLO - Utilizado no momento em que exemplifica conteúdo ou ideias.

APRESENTAÇÃO
Objetivos da disciplina:
Proporcionar aos participantes uma visão teórica e prática acerca da elaboração,
programação e execução orçamentária e financeira no setor público no intuito de:
• Dotar os participantes do conhecimento teórico acerca do sistema e do processo
orçamentário e financeiro da administração pública;
• Dotar os participantes de conhecimento básico acerca das Leis que compõem o sistema
brasileiro de planejamento e orçamento;
• Desenvolver avaliação crítica a respeito dos conceitos estudados e evidenciar a
aplicabilidade dos mesmos no dia a dia das instituições públicas.
Justificativa do curso:
O conhecimento de conceitos básicos acerca do funcionamento do sistema brasileiro de
planejamento e orçamento, sua aplicabilidade e abordagem sistêmica, que permite uma visão
ampla do funcionamento operacional da administração pública nas esferas federal, estadual e
municipal. A crescente integração existente entre o planejamento e o orçamento governamental
propiciará um maior entendimento acerca do funcionamento da máquina pública.
Sumário
Módulo 01: Orçamento Público: Conceitos e Princípios

Unidade 01: Orçamento Público
1. Introdução:...............................................................................................................................8
1.1 Orçamento Público.................................................................................................................9
1.2 Tipos de Orçamento............................................................................................................. 11
Unidade 02: Princípios Orçamentários

2.1 Princípios..............................................................................................................................16
2.2 Sistema Orçamentário Brasileiro..........................................................................................23
2.2.1 O Plano Plurianual – PPA..................................................................................................25
2.2.2 A Lei de Diretrizes Orçamentárias – LDO.........................................................................25
2.2.3 A Lei Orçamentária Anual - LOA........................................................................................30
Unidade 03: SIDOR/SIAFI

3.1 – SIDOR/SIOP......................................................................................................................33
3.2 SIAFI....................................................................................................................................35
Módulo 02: Receitas e Despesas Públicas/Execução Orçamentária e

Financeira e Alterações Orçamentárias
Unidade 01: Receitas e Despesas Públicas
1. Introdução:.............................................................................................................................43
Classificação da Receita Orçamentária por Natureza:..............................................................45
Categoria Econômica, Origem, Espécie, Rubrica, Alínea e Subalínea:.....................................46
Classificação quanto à fonte e a origem dos recursos...............................................................50
Classificação da Receita por Grupos.........................................................................................51
Classificação da Receita por Identificador de Resultado Primário.............................................53
Classificação das Receitas do Orçamento da Seguridade Social:............................................53
Origens e Espécies de Receita Orçamentária...........................................................................54
Classificação Programática - Subtítulo .....................................................................................67
Unidade 02: Execução Orçamentária e Financeira
Estágios da Receita...................................................................................................................72
Estágios da Despesa Pública.....................................................................................................74
1. Restos A Pagar.......................................................................................................................80
1.1 Conceito...............................................................................................................................80
1.2 Classificação........................................................................................................................81
1.3 Pagamento...........................................................................................................................82
1.4 Cancelamento......................................................................................................................82
1.5 - Prescrição..........................................................................................................................83
2. Despesas de exercícios anteriores........................................................................................83
2.1. Despesas de Exercícios Anteriores versus Lei de Responsabilidade Fiscal......................85
Unidade 03: Alterações Orçamentárias

Créditos suplementares.............................................................................................................89
Créditos especiais......................................................................................................................89
Créditos extraordinários.............................................................................................................90
Vale esclarecer:..........................................................................................................................90
Resumo......................................................................................................................................92
Bibliografia Referenciada...........................................................................................................93
Módulo 01: Orçamento Público:

Conceitos e Princípios
Planejamento e Execução Financeira
Unidade 01: Orçamento Público

1. Introdução:
Orçamento Público é considerado como um relevante instrumento de gestão da
Administração Pública. É um processo dinâmico, contínuo e flexível.
Existem diversos tipos de orçamentos, sendo abordados aqui os seguintes:
- Orçamento de base zero;
- Orçamento tradicional;
- Orçamento de desempenho;
- Orçamento-programa; e
- Orçamento participativo.
Compreende-se por princípios orçamentários o conjunto de proposições orientadas que
balizam as práticas e processos orçamentários. Abordaremos neste módulo os princípios que
norteiam a execução orçamentária.
Vamos tratar sobre o Sistema Orçamentário Brasileiro, explanando sobre sua dimensão,
agentes participativos e o modelo orçamentário. Abordaremos também, neste módulo, o Sistema
Integrado de Orçamento e Planejamento (SIOP).
Objetivos do módulo:
Abordar as atribuições econômicas do governo, conceituando os temas relacionados à
Administração Pública, Governo, Funções do Estado, dentre outros. Apresentar também o
histórico da intervenção estatal na economia.
8
1.1 Orçamento Público

O Orçamento público é o instrumento de gestão de maior relevância e provavelmente o
mais antigo da administração pública. É um instrumento que os governos usam para organizar
os seus recursos financeiros. Partindo da intenção inicial de controle, o orçamento público tem
evoluído e vem incorporando novas instrumentalidades.
Trata-se de um processo dinâmico, contínuo e flexível, que expressa em termos financeiros,
os planos e programas de trabalho do governo para um período determinado de tempo (no caso
do Brasil, um ano). Convém abordar que, o mesmo, justamente por apresentar flexibilidade,
possui a característica de poder ser alterado, ao longo de sua vigência.
O orçamento público é o ato pelo qual o Poder Executivo, autorizado mediante uma lei
aprovada pelo Poder Legislativo, estima a arrecadação de receitas e fixa a realização de
despesas da máquina pública para um exercício financeiro.
Reflexão
No Brasil, o orçamento reveste-se de formalidades legais. Existe uma lei
constitucionalmente prevista que estima a receita e fixa despesa para um exercício.
Por causa dessa rigidez, as despesas só poderão ser realizadas se forem previstas
ou incorporadas ao orçamento.
No Brasil, o orçamento trabalha integrado ao planejamento, sendo os dois obrigatórios

e previstos na Constituição. Ambos são regulamentados em diversas normas, entre elas, a
Lei nº 4.320/64, a Lei de Responsabilidade Fiscal – LRF, a Lei nº 10.180/2001 e em diversas
Portarias do Ministério do Planejamento Orçamento e Gestão – MPOG e da Secretaria do
Tesouro Nacional – STN. Abaixo, segue um resumo da Base Legal do Sistema Orçamentário
Brasileiro (leis mais importantes):
O processo orçamentário brasileiro é extremamente rígido, haja vista que a maior parte das
receitas públicas está vinculada a determinados tipos de gastos ou investimentos.
Abaixo, colocamos um resumo da integração entre planejamento e orçamento públicos,
utilizados para solucionar os problemas da sociedade:
9
E
S
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R
A
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G
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P
E
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A Lei orçamentária possui as seguintes características:

• Formalidade – formalmente o orçamento é uma lei autorizativa, pois não obriga o Poder
Público a realizar a despesa, apenas estabelece um texto máximo para sua realização.
Mas atenção, muitos tipos de gastos são obrigatórios, a exemplo das despesas mínimas
com educação, saúde etc. Portanto, o orçamento é apenas uma lei formal.
• Trata-se de lei temporária – a lei orçamentária tem vigência limitada a um exercício
financeiro, ou seja, umano, pois no Brasil, O EXERCÍCIO FINANCEIRO COINCIDE
COM O ANO CIVIL.
• É uma lei ordinária – todas as leis orçamentárias (PPA, LDO e LOA)são leis ordinárias.
Os créditos suplementares e especiais também são aprovados como leis ordinárias.
• Tem tramitação diferenciada – possui processo legislativo diferenciado das leis
comuns, tendo em vista tratar-se de matéria específica (receitas e despesas), e de
cuja aprovação depende o funcionamento da máquina pública. Trata-se de uma lei de
iniciativa do Chefe do Poder Executivo que deverá ser enviada ao Poder Legislativo
para apreciação, votação e aprovação. Em seguida, deverá retornar ao Presidente da
República para sanção.
10
1.2 Tipos de Orçamento

Dentre os diversos tipos de orçamentos que o Estado pode realizar, podemos citar:
• Orçamento de base-zero;
• Orçamento tradicional;
• Orçamento de desempenho;
• Orçamento-programa; e
• Orçamento participativo.
a) Orçamento base-zero
Trata-se de um tipo de orçamento que parte de uma exigência de que os projetos

governamentais devam ser justificados detalhadamente a cada exercício financeiro, como
se a cada ano, o processo orçamentário começasse “do zero”. Dessa forma, cada item, na
modalidade base-zero, passa a ser tratado como uma nova iniciativa do governo.
Abaixo, elencamos algumas das características relativas ao modelo orçamentário base-

zero:
• Análise, revisão e avaliação de todas as despesas propostas em cada unidade
orçamentária;
• Necessidade de justificativa detalhada de todas as dotações solicitadas pelo administrador
público, sendo necessária uma exposição dos motivos pelos quais deseja gastar os
recursos, evidenciando, também uma análise de custo, finalidade, alternativas, medidas
de desempenho, benefícios e as consequências de não executar as atividades (pacotes
de decisão);
• Todos os programas de trabalho devem ser justificados cada vez que se inicia um novo
ciclo orçamentário;
• Os gastos anteriormente realizados são questionados e as prioridades historicamente
determinadas são abandonadas.
b) Orçamento clássico ou tradicional:
No orçamento tradicional há pouca participação dos técnicos das unidades orçamentárias,

pois geralmente não existem metas bem definidas e o envolvimento na elaboração do orçamento,
restringe-sebasicamente a alta administração.
Nesse tipo de orçamento as projeções de gastos são estabelecidas considerando-se os
orçamentos dos anos anteriores, ou seja, se baseia em dados históricos. Antes do advento da
Lei no 4.320/64, o tipo de orçamento utilizado pelo Governo Federal era o tradicional ou clássico.
11
Tratava-se apenas de um documento de previsão de receitas e de autorização de despesas,

estas, classificadas segundo o objeto de gasto e distribuídas pelos diversos órgãos, para o período
de um ano, não se levando em conta, na sua elaboração,o atendimento às reais necessidades
da coletividade e da administração, nem se consideravam os objetivos econômicos e sociais.
A maior deficiência do orçamento tradicional consistia no fato de que ele não privilegiava
um programa de trabalho ou um conjunto de objetivos a atingir. No orçamento clássico ou
tradicional planejamento era “coisa” desconhecida.
Para melhor assimilação vamos demonstrar um quadro comparativo entre os orçamentos
clássico ou tradicional e o orçamento-programa. O objetivo é deixar mais claro acerca dos
procedimentos orçamentários utilizados pelo Brasil em anos anteriores e atualmente.
É interessante ressaltar que a maioria das questões de concursos testa conhecimentos dos
candidatos sobre esses dois tipos de orçamento.
Vale salientar o que diz Giacomoni:

ORÇAMENTO TRADICIONAL ORÇAMENTO-PROGRAMA
Processo orçamentário é dissociado dos processos Orçamento é o elo entre o planejamento e as funções exe-
de planejamento e programação cutivas da organização.
Alocação de recursos visa à aquisição de meios Alocação de recursos visa a consecução de objetivos e me-
(pessoal, material de consumo, etc.) tas.
Decisões orçamentárias são tomadas tendo em
Decisões orçamentárias são tomadas com base em avalia-
vista as necessidades das unidades organizacio-
ções e análises técnicas das alternativas possíveis.
nais.
Na elaboração do orçamento são consideradas as Na elaboração orçamentária são considerados todos os
necessidades financeiras das unidades organiza- custos dos programas, inclusive os que extrapolam o exer-
cionais. cício.
A estrutura dá ênfase aos aspectos contábeis. Ênfase nos aspectos administrativos e de planejamento.
Principais critérios classificatórios da despesa:
Estrutura programática
Unidades administrativas e elementos
O controle visa avaliar a honestidade dos agentes Visa avaliar a eficiência, eficácia e efetividade das ações
e a legalidade no cumprimento do orçamento. de governo.
Inexistem sistemas de acompanhamento e medi- Utilização sistemática de indicadores e de padrões de me-
ção do trabalho, assim como dos resultados. dição do trabalho e dos resultados
c) Orçamento de desempenho e realizações:
Modelo orçamentário já utilizado pelo Brasil na época da ditadura militar (anos 70).
Compreende a o período estabelecido entre o modelo tradicional e a previsão da Lei nº 4.320/64,
que previa a adoção do modelo de orçamento-programa.
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Apresenta duas dimensões do orçamento: o objeto de gasto e um programa de trabalho

contendo as ações desenvolvidas. Por objeto de gasto, entenda-se O QUANTO FOI GASTO, e
EM QUE FOI GASTO o recurso público.
Nesse tipo de orçamento (orçamento de desempenho ou de realizações), a ênfase era as
coisas que o governo realizava, ou seja, o foco era basicamente nos resultados, não havendo
qualquer vinculação entre o orçamento e o planejamento.
Reflexão
Desvinculação entre planejamento e orçamento. É que para o atual tipo de
orçamento utilizado no Brasil (orçamento-programa), existe a previsão.
O objetivo do governo, na época, era mostrar apenas suas realizações, esquecendo-se das
prioridades e do planejamento para atingi-las.
O orçamento de Desempenho ou de Realizações surgiu após o orçamento clássico ou
tradicional e é uma evolução deste. A importância do orçamento de desempenho era saber “as
coisas que o governo faz e não as coisas que o governo compra”.
O orçamento de desempenho, embora já ligado aos objetivos do governo, ainda não
poderia ser considerado um orçamento-programa, visto que lhe faltava algumas características
essenciais, entre elas, a vinculação ao sistema de planejamento a médio prazo, atual PPA.
d) Orçamento-programa:
Trata-se do modelo utilizado no Brasil nos dias de hoje e representa a concepção gerencial
do orçamento público, ou seja, o orçamento sendo utilizado como instrumento do governo para
atender às demandas da sociedade, sendo o modelo orçamentário mais cobrado atualmente
nos concursos.
Por intermédio do orçamento-programa, faz-se o elo entre o planejamento (PPA) e
a execução das ações do Estado, que objetiva o atingimento de objetivos e metas, sempre
analisando os custos dos programas e seguindo a classificação funcional-programática.
O termo “funcional-programático” significa dizer que ades pesa se encontra dentro de uma
função de governo, ou área de atuação do Estado. Uma função é uma área de atuação do
Estado (Educação, Saúde, Previdência, Defesa, Segurança etc.). Para cada despesa existe um
programa de trabalho, ou seja, toda despesa pública encontra-se dentro de um programa de
trabalho.
O Brasil utiliza hoje o modelo de orçamento-programa.
13
A adoção do orçamento-programa na esfera federal foi efetivada em1964 e está inserido

na Lei no 4.320. Por intermédio do Decreto-Lei nº 200/67 ficou reforçada a necessidade de
se elaborar, anualmente, um orçamento-programa anual, como instrumento de planejamento,
sendo a despesa pública discriminada por objetivo, ou seja, de acordo com sua finalidade. Mas
foi com a Portaria STN 42/99 que ficou atualizada a discriminação das despesas públicas por
funções (ou áreas de atuação do Estado).
Apesar da concepção de orçamento-programa ser conhecida desde a década de 50,

inclusive no Brasil, os avanços ocorridos para sua efetiva implementação em nosso País somente
ocorreu com a edição do Decreto Federal nº. 2.829/98 e demais normas que disciplinaram a
elaboração do PPA (2000-2003).
O orçamento-programa é conceituado como sendo um plano de trabalho expresso por um

conjunto de ações a realizar e pela identificação dos recursos necessários à sua execução.
Reflexão
Portanto, pelos conceitos e definições, podemos observar que o orçamento-
programa não é apenas um documento financeiro, mas principalmente, um
instrumento de concretização das ações do governo.
Ele viabiliza os objetivos governamentais em consonância com os planos e
diretrizes estabelecidas.
e) Orçamento participativo:
O orçamento participativo é um instrumento que busca romper com a visão tradicional,

inserindo o cidadão como protagonista ativo da gestão pública. Ele surgiu através da iniciativa
de elaborar o orçamento público levando-se em conta a participação real e efetiva da população,
principalmente das associações, sindicatos e ONGs.
No OP não existe perda da participação do Legislativo. O que ocorre é um aperfeiçoamento,

quando a comunidade ingressa como parceira do Executivo no processo de elaboração
orçamentária.
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TABELA-RESUMO DE TÉCNICAS E PRÁTICAS ORÇAMENTÁRIAS
DENOMINA-
CARACTERÍSTICAS OBSERVAÇÕES
ÇÃO
Apresenta valores para as despesas com

pessoal, material, serviços etc., sem re-
Orçamento - Processo orçamentário em que fica deter-
lacionar os gastos a nenhuma finalidade
Tradicional minado apenas o objeto degasto.
(programa ou ação). Também é conhecido
como Orçamento Clássico.
- Processo orçamentário que apresenta duas

dimensões:
Orçamento de • objeto de gasto; Também conhecido como orçamento fun-
Desempenho • programa de trabalho, contendo as cional.
ações desenvolvidas.
- Enfatiza o desempenho organizacional.
- Orçamento que expressa, financeira e fi-

sicamente, os programas de trabalho de
governo, possibilitando:
• a integração do planejamento com o or-
Originalmente, integrava o Sistema de
çamento;
Planejamento, Programação e Orçamen-
Orçamento- • a quantificação de objetivos e a fixação tação introduzido nos Estados Unidos, no
Programa de metas; final da década de 1950, sob a denomina-
• as relações insumo-produto; ção PPBS (Planning ProgrammingBudge-
• as alternativas programáticas; ting System).
• o acompanhamento físico-financeiro;
• a avaliação de resultados;
• a gerência por objetivos.
- Processo orçamentário que contempla a

população no processo decisório, por meio Necessidade de uma maior discricionarie-
de lideranças ou audiências públicas. dade do governo naalocação dos gastos,
a fim de que possa atender os anseios da
Orçamento - Existência de uma co-participação do Exe-
Sociedade.
Participativo cutivo e Legislativo na elaboração dos or-
Requer alto grau de mobilização social.
çamentos.
Deve haver disposição do poder público
- Transparência dos critérios e informações em descentralizar erepartir o poder.
que nortearão a tomada de decisões.
- Processo orçamentário que se apóia na

necessidade de justificativa de todos os Abordagem orçamentária desenvolvida
programas cada vez que se inicia um novo nos Estados Unidos, pela Texas Instru-
Orçamento ciclo orçamentário. ments Inc., durante o ano de 1969. Foi
Base-Zero - Analisa, revê e avalia todas as despesas adotada pelo Estado da Geórgia (governo
propostas e não apenas as das solicitações Jimmy Carter),com vistas ao ano fiscal de
que ultrapassam o nível de gasto já exis- 1973.
tente.
15
Unidade 02: Princípios Orçamentários

2.1 Princípios
Os princípios orçamentários representam o conjunto de proposições orientadoras que
balizam as práticas e os processos orçamentários. Alguns princípios são explícitos, por estarem
incorporados à legislação, principalmente na Constituição Federal de 1988 e na Lei 4.320/64.
Outros são implícitos, porque são definidos apenas pela doutrina, mas também possuem a
mesma importância na elaboração, execução e controle do orçamento público.
Vejamos os principais:
I) Princípio da Unidade
O orçamento deve ser uno, isto é, cada unidade governamental deve possuir apenas um
orçamento. Unidade orçamentária tende a reunir em um único total todas as receitas do Estado,
de um lado, e todas as despesas, de outro. Em conformidade com esse princípio não deve
haver orçamentos paralelos, ou seja, as propostas orçamentárias de todos os órgãos e Poderes
devem estar contidas numa só lei orçamentária, mesmo considerando a independência dos
Poderes ou a autonomia administrativa, orçamentária e financeira dos órgãos.
16
Exemplo: os Poderes Legislativo e Judiciário possuem independência, porém,

mesmo assim devem elaborar e encaminhar suas propostas orçamentárias
ao Executivo, para que este a consolide e encaminhe ao Legislativo um único
projeto de lei de orçamento.
Esse princípio evoluiu para o princípio da totalidade, que possibilitava a existência

de múltiplos orçamentos que, no entanto, devem sofrer consolidação de forma que permita
ao governo uma visão geral do conjunto das finanças públicas. No Brasil, o orçamento é
composto pela esfera fiscal, da seguridade social, e de investimentos das estatais. Mas
essa tripartição é apenas instrumental, não violando o princípio em estudo, pois os três
são consolidados em uma só peça orçamentária.
A legislação orçamentária brasileira, por meio do art. 2º. da Lei 4.320/64, pede a observância
do princípio da unidade.
II) Princípio da Universalidade
De acordo com este princípio, o orçamento deve conter todas as receitas e todas as despesas
do Estado. Essa regra tradicional é considerada indispensável para o controle parlamentar sobre
as finanças públicas. Tal princípio é indispensável para o controle parlamentar sobre as finanças
do Estado. O princípio da universalidade possibilita ao Legislativo:
a) conhecer a priori todas as despesas e receitas do governo e d ar prévia autorização para
a respectiva arrecadação e realização;
b) impedir ao Executivo a realização de qualquer operação de receita e despesa sem prévia
autorização parlamentar; e
c) conhecer o exato volume global das despesas projetadas pelo governo, a fim de autorizar
a cobrança dos tributos estritamente necessários para atendê-las.
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Na Lei 4.320/64, o cumprimento da regra é exigido nos seguintes dispositivos:

Art. 2o A Lei do Orçamento conterá a discriminação da receita e despesa
de forma a evidenciar a política econômica financeira e o programa de
trabalho do Governo, obedecidos os princípios de unidade, universalidade
e anualidade.
Art. 3o A Lei de Orçamento compreenderá todas as receitas, inclusive as de
operações de crédito autorizadas em lei.
Parágrafo único. “Não se consideram para os fins deste artigo as operações
de crédito por antecipação da receita, as emissões de papel-moeda e outras
entradas compensatórias no ativo e passivo financeiros.”
Art. 4o A Lei de Orçamento compreenderá todas as despesas próprias dos
órgãos do Governo e da administração centralizada, ou que, por intermédio
deles se devam realizar, observado o disposto no artigo 2o.
III) Princípio do Orçamento Bruto
Todas as parcelas da receita e da despesa devem aparecer no orçamento em seus valores

brutos, sem qualquer tipo de dedução. Isso pretende impedir a inclusão, no orçamento, de
importâncias líquidas, isto é, a inclusão apenas do saldo positivo ou negativo resultante do
confronto entre as receitas e as despesas de determinado serviço público.
Vejamos o que diz a Lei 4.320/64 em seu artigo 6º:
Todas as receitas e despesas constarão da Lei de Orçamento pelos seus totais, vedadas
quaisquer deduções.
IV) Princípio da Anualidade ou Periodicidade
Segundo este princípio, o orçamento público deve ser elaborado e autorizado para um
determinado período, geralmente de um ano.
Este período varia entre os países. A maioria, entre eles o Brasil, faz coincidir o ano financeiro
com o ano civil. Mas nos EUA, o período vai de 1º de outubro a 30 de setembro; já na Inglaterra
e na Alemanha, vai de 1º de abril a 31 de março.
18
No Brasil, a anualidade do orçamento sempre foi consagrada. Porém, desde a Lei

4.320/64 passou-se a exigir que os orçamentos anuais fossem complementados com
projeções plurianuais no âmbito dos investimentos.
A CF 88 manteve a regra da anualidade, mas consagrou a criação do plano plurianual,
através do artigo 165:
Art. 165. Leis de iniciativa do Poder Executivo estabelecerão:
I – o plano plurianual
II – as diretrizes orçamentárias
III – os orçamentos anuais
V) Princípio da não-afetação de receitas
Segundo Sant’Anna e Silva: “Nenhuma parcela da receita geral poderá ser reservada ou
comprometida para atender a certos e determinados gastos.”
A CF de 1988 restringe a aplicação do princípio aos impostos, observadas as exceções
indicadas na Constituição e somente nesta, não permitindo sua ampliação mediante quaisquer
outros instrumentos normativos. Assim sendo, uma lei ordinária ou complementar poderá
vincular receitas a determinadas despesas, desde que não seja de impostos.
Alguns tipos de receitas públicas são naturalmente vinculados à execução de determinadas
despesas. O produto da arrecadação de boa parte das taxas, por exemplo, é vinculado à
realização de despesas certas pois custeiam serviços prestados pelo Estado.
A CF 88 diz:
Art. 167. São vedados:
IV – a vinculação de receita de impostos a órgão, fundo ou despesa,
ressalvadas a repartição do produto da arrecadação dos impostos a que se
referem os arts. 158 e 159, a destinação de recursos para manutenção e
desenvolvimento do ensino, como determinado pelo art. 212, e a prestação
de garantias às operações de crédito por antecipação de receita, previstas
no art. 165, § 8º, bem assim o disposto no § 4º deste artigo;
Exceções previstas para impostos:
As exceções mencionadas dos artigos 158 e 159 são as participações que Estados,
Municípios e o Distrito Federal têm no produto da arrecadação de impostos sobre a renda,
proventos de qualquer natureza, de produtos industrializados, sobre a propriedade territorial
rural.
19
Outra exceção caracterizada no disposto é a vinculação prevista no artigo 212, em que

a União não poderá deixar de aplicar, anualmente, menos de 18% e os Estados, o Distrito
Federal e os Municípios, menos de 25% da receita resultante de impostos, na manutenção e
desenvolvimento do ensino fundamental - FUNDEF.
Também não obedecem ao princípio:
• Recursos destinados às atividades da administração tributária, (art. 37, XXII, da CF – EC

42/03);
• Recursos destinados à prestação de garantia às operações de crédito por antecipação
da receita – ARO, previsto no parágrafo 8º do art. 165, da CF – art. 167, IV;
• Recursos destinados à prestação de contra garantia à União e para pagamento de
débitos para com esta - art. 167, § 4º, CF;
Exceções previstas para os demais tributos:
• Recursos destinados a programa de apoio à inclusão e promoção social, extensivos

somente a Estados e ao Distrito Federal – até cinco décimos por cento de sua receita
tributária líquida (art. 204, parágrafo único – EC 42/03).
• Recursos destinados ao fundo estadual de fomento à cultura, para o financiamento de
programas e projetos culturais, extensivos somente a Estados e o Distrito Federal – até
cinco décimos por cento de sua receita tributária líquida (art. 216, § 6º, CF – EC 42/03).
Reflexão
Observe que nas duas situações anteriores pode-se vincular receita de tributos,
e não só a de impostos.
VI) Princípio da Discriminação, Especialização ou Especificação
De acordo com este princípio, as receitas e as despesas devem aparecer no orçamento de

maneira discriminada, de tal forma que se possa saber, em detalhes, a origem dos recursos e
sua aplicação.
VII) Princípio da Quantificação dos Créditos Orçamentários
Este princípio encontra-se consubstanciado no inciso VII do art. 167, da CF 88, o qual veda
a concessão de créditos ilimitados.
20
A dotação é o montante de recursos financeiros com que conta o crédito orçamentário, O

princípio da quantificação determina que todo crédito na Lei de Orçamento seja autorizado com
uma respectiva dotação, limitada, ou seja, cada crédito deve ser acompanhado de um valor
determinado.
O art. 59 da Lei 4.320/64 determina:
“Art. 59. O empenho da despesa não poderá exceder o limite dos créditos concedidos”.
VIII) Princípio do Equilíbrio
Surgiu com o objetivo de impedir que a Lei de Orçamento, em função da natural celeridade
de sua tramitação no legislativo, fosse utilizada como meio de aprovação de matérias outras
que nada tinham a ver com o orçamento.
A lei orçamentária deverá conter apenas matéria financeira, excluindo-se dela qualquer
dispositivo estranho à estimativa da receita e à fixação da despesa para o próximo exercício,
ressalvada a autorização para a abertura de créditos suplementares e contratação de operações
de crédito, ainda que por antecipação da receita.
Esse princípio está consagrado no § 8º do art. 165 da Constituição Federal, da seguinte
forma: A lei orçamentária anual não conterá dispositivo estranho à previsão da receita e à
fixação da despesa, não se incluindo na proibição a autorização para abertura de créditos
suplementares e contratação de operações de crédito, ainda que por antecipação de receita,
nos termos da lei.
Descomplicando:
Reflexão
A CF veda a autorização para a abertura de créditos especiais e extraordinários
na LOA, permite somente a autorização para a abertura de crédito adicional
suplementar. Essa autorização é dada pelo Legislativo na própria lei orçamentária.
A autorização para a abertura de créditos adicionais na LOA é inconstitucional, haja
vista que a CF autoriza somente a espécie crédito suplementar, ou seja, apenas a
suplementação de recursos em ações que já se encontrem na Lei Orçamentária.
A Lei 4.320/64 também consagra esse princípio e estabelece exceções ao prever que:
“A Lei de Orçamento poderá conter autorização ao Executivo para:
Abrir créditos suplementares até determinada importância obedecidas as disposições
do artigo 43;
Realizar em qualquer mês do exercício financeiro, operações de crédito por antecipação
da receita, para atender a insuficiências de caixa.”
O artigo 43 refere-se às fontes de recursos para a abertura de créditos adicionais.
21
Matérias que podem ser inseridas na LOA e que não afetam o princípio da exclusividade:
• Autorização para a abertura de crédito adicional suplementar;
• Contratação de qualquer operação de crédito;
• Contratação de operações de crédito por antecipação da receita orçamentária – ARO.
Princípio do Equilíbrio
O orçamento deverá manter o equilíbrio, do ponto de vista contábil, entre os valores de

receita e de despesa. Assim sendo, na LOA o total das receitas é igual ao das despesas. Isso
não significa que ao final da gestão (exercício financeiro) os valores serão iguais, aliás, essa
possibilidade é quase improvável.
A LRF consagra esse princípio, incorporando-o às finanças públicas, estabelecendo o
princípio geral do equilíbrio, onde as despesas deverão acompanhar a evolução das receitas,
caso contrário, deverá haver limitação de empenho - gasto (art. 9º).
Ainda existe previsão na LRF de que a LDO disporá sobre o equilíbrio entre receita e
despesa. (art. 4º, inciso I, alínea a). De acordo com as regras da LRF, atualmente não mais se
busca o equilíbrio orçamentário formal, mas sim o equilíbrio das finanças públicas. O Estado
deverá pautar sua gestão pelo equilíbrio entre receitas e despesas.
X) Princípio da Proibição de Estorno
Determina que o administrador público não pode transpor, remanejar ou transferir recursos
sem autorização. Quando houver insuficiência ou carência de recursos em determinada ação
do orçamento, deve o Poder Executivo recorrer à abertura de crédito adicional ou solicitar a
transposição, remanejamento ou transferência, o que deve ser feito com autorização do Poder
Legislativo, conforme disposto no inciso VI, do art. 167 da CF/88:
“Art. 167. São vedados:
(...)
VI – a transposição, o remanejamento ou a transferência de recursos de uma categoria
de programação para outra ou de um órgão para outro, sem prévia autorização
legislativa.”
Por “categoria de programação” entenda-se a função, a subfunção, o programa, a ação

orçamentária e as categorias econômicas de despesas.
XI) Princípio da Uniformidade
O orçamento público deve possuir uma estrutura estável e uniforme ao longo do tempo, de
modo a permitir a sua comparação nos sucessivos exercícios financeiros.
22
XII) Princípio da Legalidade
A arrecadação de receitas e a execução de despesas pelo setor público devem ser

precedidas de expressa autorização do Legislativo.
XIII) Princípio da Clareza
O orçamento deve ser apresentado em linguagem clara e compreensível a todos que

precisam ou desejem manipulá-lo.
XIV) Princípio da Programação
O orçamento público deve expressar o programa de trabalho de cada entidade do setor

público. O enfoque deve ser nos objetivos e metas.
2.2 Sistema Orçamentário Brasileiro

O orçamento público é o instrumento por meio do qual o governo estima as receitas que
irá arrecadar e fixa os gastos que espera realizar durante o ano. Trata-se de uma peça de
planejamento, no qual as políticas públicas setoriais são analisadas, ordenadas segundo sua
prioridade e selecionadas para integrar o plano de ação do governo, nos limites do montante de
recursos passíveis de serem mobilizados para financiar tais gastos.
O sistema orçamentário brasileiro está definido nos arts. 165 a 169 da Constituição Federal.
O sistema orçamentário brasileiro tem três importantes dimensões, todas de interesse
direto para a sociedade:
A dimensão jurídica: o orçamento público tem caráter e força de lei, e enquanto tal define
limites a serem respeitados pelos governantes e agentes públicos – no tocante à realização
de despesas e à arrecadação de receitas. A elaboração e a aprovação do orçamento público
seguem o processo legislativo de discussão, emenda, votação e sansão presidencial como
qualquer outra lei.
A dimensão econômica: o orçamento público é basicamente o instrumento por meio
do qual o governo extrai recursos da sociedade e os injeta em áreas selecionadas. Esse
processo redistributivo não é neutro do ponto de vista da eficiência econômica e da trajetória
de desenvolvimento de longo prazo. Tanto os incentivos microeconômicos e setoriais, quanto
as variáveis macroeconômicas relativas ao nível de inflação, endividamento e emprego na
economia são diretamente afetados pela gestão orçamentária.
A dimensão política: é uma decorrência da dimensão econômica. Se o orçamento público tem
um inequívoco caráter redistributivo, o processo de elaboração, aprovação e gestão do orçamento
embute necessariamente perspectivas e interesses conflitantes que se resolvem em última instância
no âmbito da ação política dos agentes públicos e dos inúmeros segmentos sociais.
23
Essas três dimensões revelam que, em sentido amplo, o sistema orçamentário brasileiro
compõe-se não apenas de leis – como aquelas mencionadas acima – mas de todo um arcabouço
institucional composto de vários elementos: agentes políticos e entidades dos três Poderes; as
relações entre esses agentes e os eleitores e segmentos organizados da sociedade; e as regras
formais e informais que disciplinam essas relações e normatizam o processo decisório em torno
do orçamento público.
Em poucas áreas das políticas públicas a qualidade da democracia revela-se tão claramente
quanto na área do orçamento público: a democracia é uma função direta da capacidade de
segmentos organizados da sociedade de acompanharem de modo ativo e informado o processo
orçamentário, caso desejem fazê-lo.
Os agentes, ou seja, aqueles que participam ativamente do processo orçamentário são:
a) Unidades Orçamentárias (UO): Segmento da administração direta a que o Orçamento
da União consigna dotações específicas para a realização de seus programas de trabalho.
b) Setorial Orçamentária: Órgãos centrais no âmbito de cada ministério, que consolidam
as informações e transações realizadas pelas UOs que lhe são subordinadas.
c) Secretaria de Orçamento Federal (SOF): Trata de consolidar as informações recebidas
pelos Órgãos Setoriais e elaborar a LDO e a LOA. É o órgão responsável pela formulação
e gestão global do processo orçamentário, inclusive do PLOA encaminhado ao
Congresso Nacional.
d) Secretaria de Planejamento e Investimento (SPI): Órgão do Ministério do Planejamento
responsável pela elaboração do PPA, bem como pela inclusão ou exclusão de ações,
manutenção e consolidação de dados para o PPA.
O texto constitucional promulgado em 1988 trouxe inovações significativas na sistemática de

elaboração e de apreciação dos instrumentos que compõem o chamado “modelo orçamentário”.
O principal arcabouço legal do processo de planejamento e de orçamento está
inscrito nos arts. 165 a 169 da Constituição Federal1 e tem como expoente formal três
documentos interdependentes, a saber: a Lei do Plano Plurianual (PPA), a Lei de Diretrizes
Orçamentárias (LDO) e a Lei Orçamentária Anual (LOA).
A preocupação central dos Constituintes de 88, ao aprovar essas normas, foi vincular os
processos de planejamento ao de orçamento. Desse modo, foi determinado no art. 165, § 4º, da
CF, que “...Os planos e programas nacionais, regionais e setoriais previstos nesta Constituição
serão elaborados em consonância com o plano plurianual e apreciados pelo Congresso
Nacional”. Há ainda os arts. 145 a 162, que tratam do Sistema Tributário Nacional, e os arts.
163 e 164, que tratam das finanças públicas, e que têm fortes reflexos sobre a elaboração dos
orçamentos.
24
Adicionalmente, o § 1º do art. 167, estabelece que “...Nenhum investimento cuja execução

ultrapasse um exercício financeiro poderá ser iniciado sem prévia inclusão no plano plurianual,
ou sem lei que autorize a sua inclusão, sob pena de crime de responsabilidade”.
2.2.1 O Plano Plurianual – PPA
O Plano Plurianual, que vigora por quatro anos, estabelece diretrizes, objetivos e metas
da administração federal para as despesas de capital e os programas de duração continuada,
veiculando, portanto, um planejamento de médio prazo.
A Lei do Plano Plurianual é uma lei ordinária, editada a cada quatro anos
e, segundo dispõe o § 1º do art. 165 do texto constitucional, “...estabelecerá,
de forma regionalizada, as diretrizes, objetivos e metas da administração
pública federal para as despesas de capital e outras delas decorrentes e
para as relativas aos programas de duração continuada”.
A elaboração do projeto de lei do PPA inicia-se no Poder Executivo, sendo coordenado

pela Secretaria de Planejamento e Investimentos Estratégicos do Ministério do Planejamento,
Orçamento e Gestão (SPI/MPO).
Esse projeto deve ser enviado ao Congresso Nacional até 31 de agosto do primeiro
ano de cada mandato presidencial e tem validade para um período de quatro exercícios
financeiros. A sua execução inicia-se no segundo ano do mandato presidencial e encerra-
se no primeiro ano do mandato presidencial subsequente.
O PPA apresenta, além do valor das despesas de capital (construção de edificações
públicas, estradas etc.), também as metas físicas a serem atingidas por tipo de programa e
ação, bem como lista as despesas de duração continuada, condicionando toda a programação
do orçamento ao planejamento de longo prazo.
2.2.2 A Lei de Diretrizes Orçamentárias – LDO
As diretrizes orçamentárias no Sistema de Planejamento e Orçamento Federal são

estabelecidas, basicamente pela Lei de Diretrizes Orçamentárias - LDO, que é elaborada
anualmente e objetiva detalhar as metas e prioridades da administração para o ano
subsequente e orientar a elaboração da lei orçamentária anual em consonância com a
programação do PPA.
A LDO obedece aos preceitos da Constituição Federal de 1988, da Lei Complementar nº
101/2000 (LRF) e da Lei nº 4.320/64.
25
A Lei de Diretrizes Orçamentárias (LDO)é uma lei ordinária com validade apenas para
um exercício. De acordo com o § 2º do art. 165 do texto constitucional, a LDO “compreenderá
as metas e prioridades da administração pública federal, incluindo as despesas de capital para
o exercício financeiro subsequente, orientará a elaboração da lei orçamentária anual, disporá
sobre as alterações da legislação tributária e estabelecerá a política de aplicação das agências
financeiras de fomento”.
Estabelece, assim, de forma antecipada, as diretrizes, as prioridades de gastos e as normas
e parâmetros que devem orientar a elaboração do projeto de lei orçamentária para o exercício
seguinte (e.g., lista de projetos prioritários, normas sobre convênios, fixação das metas de
resultado primário, relação dos riscos fiscais).
As prioridades e metas definidas pela LDO para os programas e ações são apresentadas
em anexo ao texto legal, constituindo-se num detalhamento anual de metas estabelecidas no
PPA e que foram selecionadas para constar do projeto de lei orçamentária de cada exercício.
Assim, é a Lei de Diretrizes Orçamentárias que estabelece a conexão entre o planejamento

(PPA) e o orçamento (LOA) no Brasil, pois ela possui um Anexo de Metas e Prioridades, onde são
elencadas as ações, constantes do PPA, que serão prioridade no orçamento (LOA) do próximo
exercício, e também diz quanto, de cada ação prioritária, deverá ser realizado no orçamento.
Com a Lei de Responsabilidade Fiscal (LRF), a LDO passou também a conter dois Anexos
de extrema importância para orientar o governo e a sociedade sobre a condução da política
fiscal. Trata-se do Anexo de Metas Fiscais, onde são estabelecidos os resultados primários
esperados para os próximos exercícios, e que dão uma dimensão da austeridade dessa política;
e o Anexo de Riscos Fiscais, onde são enumerados os chamados passivos contingentes,
ou seja, aquelas dívidas que ainda não estão contabilizadas como tal, mas que, por decisão
judicial, poderão vir a aumentar a dívida pública. Falaremos com mais detalhes sobre esses
dois anexos, posteriormente.
A elaboração do projeto da LDO inicia-se no Poder Executivo e o projeto é encaminhado
até 15 de abril de cada ano ao Congresso Nacional (oito meses e meio antes do encerramento
do exercício), devendo por este ser aprovado até 17 de julho, sob pena de não se interromper
o primeiro período da sessão legislativa.
No Poder Executivo, o órgão que coordena a elaboração desse projeto da LDO é a Secretaria
de Orçamento Federal (SOF) do Ministério de Orçamento e Gestão (MPO). A Secretaria do
Tesouro Nacional (STN) do Ministério da Fazenda (MF) também colabora na feitura desse
26
documento, principalmente nas questões relacionadas à dívida mobiliária federal e às normas

sobre execução orçamentária.
Cabe apontar que as normas de direito financeiro, baixadas pela Lei n.º 4.320/64, são
ainda as que estabelecem as regras básicas de elaboração, execução e controle dos planos
e orçamentos. Porém, face, principalmente, aos novos comandos orçamentários introduzidos
pela Constituição de 88 e, consequentemente, pela Lei Complementar nº 101/2000 (LRF), essa
lei ficou desatualizada em parte.
Assim, diante da ausência da lei complementar prevista no § 9.º do art. 165 da CF, que
viria a substituir a referida lei, a LDO tem exercido também o papel de suprir as lacunas
e imperfeições legais sobre a matéria, atuando de forma a compatibilizar as normas
infraconstitucionais com as disposições contidas no texto da Lei Maior.
III.1 - Efeitos da lei de responsabilidade fiscal no planejamento e no processo

orçamentário
A LRF instituiu algumas novas atribuições aos instrumentos legais já em vigor, no que diz
respeito ao processo orçamentário no Brasil.
A Lei de Diretrizes Orçamentárias - LDO, introduzida na nossa Constituição Federal de
1988 (art. 165, II e § 2º) tem por objetivo preparar as metas e prioridades para a execução
no exercício seguinte, incluindo as despesas de capital e dispondo sobre as alterações na
legislação tributária, a política de aplicação das agências financeiras oficiais de fomento, e
ainda:
• a autorização para concessão de quaisquer vantagens ou aumento de remuneração
aos ser\vidores, bem assim as alterações na estrutura funcional, que impliquem em
expansão da despesa prevista no orçamento da administração central (CF, art. 169, par.
Único. Inciso II e fixação dos limites do art.20, § 5º da LRF);
• a previsão e os critérios de contingenciamento (LRF, art. 5º III);
• a renúncia de receita e sua compensação (LRF, art. 14);
• a definição do que seja despesa irrelevante (LRF, ART. 16, § 3º);
• previsão da variação do índice de preços para efeito da atualização monetária do principal
da dívida mobiliária refinanciada (LRF, art. 5º, § 3º);
• fixação das condições para a contratação de horas extras quando for ultrapassado o
limite de 95% de que trata o art. 22, par. Ún., V da LRF);
• inclusão de novos projetos e o atendimento aos requisitos do art. 45 da LRF;
• autorização para que o municípios contribuam para o custeio de despesas de competência
de outros entes da Federação (LRF, art. 62, I).
27
É pela LDO que se tem a oportunidade de se resguardar os princípios orientadores do

equilíbrio orçamentário e a sua prudente execução, quais sejam, os princípios da exclusividade,
do equilíbrio, da programação/planejamento, aliados aos da legalidade, publicidade e do lapso
temporal de sua validade (anualidade).
A LDO ganhou algumas novas atribuições quando do advento da LRF, a saber(conf. Art. 4º
LRF):
• equilíbrio entre receitas e despesas;
• critérios e forma de limitação de empenho (avaliação bimestral);
• normas relativas ao controle de custos e à avaliação dos resultados dos programas
financiados com recursos dos orçamentos;
• demais condições e exigências para transferências de recursos a entidades pública e
privadas;
Além disso, passam a fazer parte da LDO os seguintes Anexos:
III.1.1) Anexo de Metas Fiscais, que estabelece:
a) metas anuais,em valores correntes e constantes, relativas a receitas, despesas,

resultados nominal e primário e montante da dívida pública, para o exercício a que se
referirem e para os dois seguintes.
b) avaliação do cumprimento das metas relativas ao ano anterior;
c) demonstrativo das metas anuais, instruído com memória e metodologia de cálculo que
justifiquem os resultados pretendidos, comparando-as com as fixadas nos três exercícios
anteriores, e evidenciando a consistência delas com as premissas e os objetivos da
política econômica nacional;
d) evolução do patrimônio líquido, também nos últimos três exercícios, destacando a origem
e a aplicação dos recursos obtidos com a alienação de ativos;
e) avaliação da situação financeira e atuarial:
• dos regimes geral de previdência social e próprio dos servidores públicos e do Fundo de
Amparo ao Trabalhador;
• dos demais fundos públicos e programas estatais de natureza atuarial
f) demonstrativo da estimativa e compensação da renúncia de receita e da margem de

expansão das despesas obrigatórias de caráter continuado
A falta deste anexo na LDO, dada a sua importância, implica em punição, segundo a Lei
nº 10.028/2000, art. 5º. Inciso II.
28
III.1.2) Anexo de Riscos Fiscais (ARF):
O Anexo de Riscos Fiscais deve conter uma avaliação dos passivos contingentes, que
são obrigações que dependam de acontecimentos que poderão vir a ocorrer, como sentenças
judiciais, por exemplo, ou quaisquer outros riscos capazes de afetar as contas públicas, devendo
ser informados, também, as providências que serão tomadas caso os passivos se concretizem.
RISCOS FISCAIS = RISCOS ORÇAMENTÁRIOS + RISCOS DE DÍVIDA
Os riscos orçamentários são aqueles que dizem respeito à possibilidade de as receitas e

despesas previstas não se confirmarem, isto é, de existir desvios entre as receitas ou despesas
orçadas e as realizadas.
Pode-se apontar como exemplo a frustração de parte da arrecadação de determinado

imposto, em decorrência de fatos novos e imprevisíveis à época da programação orçamentária.
A segunda categoria compreende os chamados riscos de dívida, que podem gerar ou não
despesa primária. Os riscos de dívida são especialmente relevantes porque afetam a relação
entre dívida e PIB, que é considerada o indicador mais importante de solvência do setor público.
III.1.3) Anexo contendo a Política Econômica
A exigência deste anexo dirige-se apenas à União, no qual deverão estar presentes os
objetivos das políticas monetária, creditícia e cambial, bem como os parâmetros e as projeções
para seus principais agregados e variáveis, e ainda as metas de inflação, para o exercício
subsequente (art. 4º. § 4º).
Pelo seu caráter orientador – para elaboração do orçamento anual do exercício subsequente,
a LDO, em princípio, não obriga a sua adoção integral, podendo o legislador não adotar certas
indicações ou fazer outras nela não contempladas.
Em alguns casos, porém, ela obriga, por exemplo, quando fixa critérios e condições para a
execução do orçamento ou faz exigências para a transferência voluntária de recursos públicos
para outros entes ou para a iniciativa privada.
29
Alterações ocorridas na LDO em decorrência da LRF
2.2.3 A Lei Orçamentária Anual - LOA
A LOA estima as receitas e fixa as despesas de toda a administração pública federal

para o ano subsequente. A Lei Orçamentária Anual (LOA) é igualmente uma lei ordinária
com validade para cada exercício fiscal. De acordo com o § 5.º do art. 165 da Constituição, essa
lei deve conter três orçamentos:
1) o orçamento fiscal,
2) o orçamento da seguridade social
3) e o orçamento de investimento das empresas estatais.
30
Os dois primeiros envolvem toda a programação de gastos dos Poderes da União, seus
fundos, autarquias e fundações. Em suma, abrangem toda a administração pública, direta e
indireta.
• O orçamento fiscal lista todos os gastos da União, como os destinados à manutenção
da máquina pública, educação, defesa, estradas, portos, folha de pessoal ativo, juros da
dívida etc., bem como todas as receitas que são esperadas para serem arrecadadas.
• O orçamento da seguridade social abrange os desembolsos com saúde e benefícios
previdenciários.
• O orçamento de investimentos das empresas estatais contém a previsão de investimentos
das entidades em que a União, direta ou indiretamente, detenha a maioria do capital
social com direito a voto.
Pela análise conjunta desses três instrumentos, depreende-se que a concepção do processo
de planejamento e orçamento no Brasil confere ao PPA, à LDO e à LOA uma atuação integrada,
que pode ser assim resumida: o PPA estabelece o planejamento de longo prazo, por meio
dos programas e ações de governo, enquanto a LOA fixa o planejamento de curto prazo, ou
seja, materializa anualmente as ações e programas a serem executados por meio de projetos,
atividades e operações especiais. À LDO, por sua vez, cabe o papel de estabelecer a ligação entre
esses dois instrumentos, destacando do PPA os investimentos e gastos prioritários que deverão
compor a LOA, e definir as regras e normas que orientam a elaboração da lei orçamentária
que irá vigorar no exercício seguinte ao da edição da LDO. O diagrama a seguir ilustra o inter-
relacionamento entre os diversos instrumentos legais que compõem o ordenamento jurídico dos
planos e orçamentos.
Como dissemos anteriormente, a Lei Complementar nº 101 (LRF) trouxe mudanças
significativas aos instrumentos legais relativos ao planejamento e orçamento no Brasil.
Em relação à Lei Orçamentária Anual (LOA) (arts. 5 a 7) a LRF estabelece, em seu art.
5º a interligação entre o planejamento e o orçamento, prevendo que o orçamento deverá ser
elaborado em consonância com o planejamento (PPA) e as diretrizes estabelecidas pela LDO e
pela própria LRF devendo conter, também:
• em anexo, demonstrativo da compatibilidade da programação dos orçamentos com os
objetivos e metas constantes do Anexo de Metas Fiscais
• documento com medidas de compensação a renúncias de receita e ao aumento de
despesas de caráter continuado; e
• indicação deReserva de Contingência, cuja forma de utilização e montante definido com
base na receita corrente líquida, destinada aoatendimento de passivos contingentes e
outros riscos e eventos fiscais imprevistos;
• todas as despesas relativas à dívida pública, mobiliária ou contratual, e as receitas que
as atenderão;
31
• o refinanciamento da dívida pública como também, se for o caso, nas leis de abertura de
crédito adicional;
• observar que a atualização monetária do principal da dívida mobiliária refinanciada não
poderá superar a variação do índice de preços na LDO, ou em legislação específica.
Outras observações importantes da LRF no tocante à LOA:
• É vedado consignar na lei orçamentária crédito com finalidade imprecisa ou com dotação
ilimitada.
• A lei orçamentária não consignará dotação para investimento com duração superior a um
exercício financeiro que não esteja previsto no plano plurianual ou em lei que autorize a
sua inclusão, conforme disposto no § 1o do art. 167 da Constituição.
Integrarão as despesas da União, e serão incluídas na lei orçamentária, as do Banco Central

do Brasil relativas a pessoal e encargos sociais, custeio administrativo, inclusive os destinados
a benefícios e assistência aos servidores, e a investimentos.
32
Unidade 03: SIDOR/SIAFI

3.1 – SIDOR/SIOP
Existiam duas fontes cadastrais para implementação e acompanhamento de programas

e ações: O Sistema de Informações Gerenciais e de Planejamento (SIGPLAN) e o Sistema
Integrado de Dados Orçamentários (SIDOR), cujo acesso ao cadastro era exclusivo dos
servidores do Ministério do Planejamento Orçamento e Gestão (MPOG). O Sistema Integrado
de Dados Orçamentários – SIDOR era o meio eletrônico pelo qual eram processados os dados
relativos à elaboração do orçamento.
Porém SIDOR e SIGPLAN estão chegando ao fim. Com o objetivo de integrar os atuais
sistemas utilizados no processo de elaboração, acompanhamento e monitoramento do plano
plurianual e do Orçamento Geral da União, o MPOG desenvolveu um novo sistema que integra
esses dois anteriores. Trata-se do Sistema Integrado de Orçamento e Planejamento (SIOP).
Com o SIOP, os órgãos centrais, setoriais e as unidades orçamentárias do Governo Federal
passam a ter um único sistema para alimentar e atualizar o cadastro de programas e ações.
Por intermédio do SIOP, são elaborados o cadastramento das ações, as alterações
orçamentárias (créditos adicionais), necessárias durante o ano de execução do orçamento,
o lançamento da proposta orçamentária para o próximo exercício, a atualização das ações
constantes do Plano Plurianual e seu acompanhamento.
33
Segue a tela de apresentação do SIOP:
Abaixo, temos o menu principal do SIOP, onde verificamos as abas relativas aos módulos
da Proposta Orçamentária para o exercício seguinte e para o Plano Plurianual, evidenciando a
integração:
Módulo relativo
ao Plano Pluria-
nual - PPA
34
Módulo relativo
ao Plano Pluria-
nual - PPA
3.2 SIAFI
O SIAFI – Sistema Integrado de Administração Financeira do Governo Federal – é o sistema
utilizado pela Secretaria do Tesouro Nacional para realizar o controle e o acompanhamento da
execução orçamentária e financeira do Governo Federal.
Este sistema foi criado para uniformizar os procedimentos relativos à execução do orçamento
e integra as movimentações orçamentárias, contábeis, financeiras e patrimoniais.
O sistema é operado por meio de transações realizadas pelas Unidades Gestoras dos órgãos
públicos onde são registrados os documentos que, por meio eletrônico, geram lançamentos
contábeis que modificam as contas do Estado a cada instante.
O SIAFI é dividido por exercícios, ou seja, em cada exercício encontramos o movimento
contábil, orçamentário e financeiro relativo ao ano em questão. Ademais, diferentes agentes do
sistema orçamentário (UG, Órgão Setorial) possuem diferentes condições de acessibilidade,
sendo que um órgão setorial tem amplo acesso às informações das UGs que lhe são
subordinadas, o que facilita o controle dos lançamentos.
É importante ressaltarmos alguns dos documentos principais utilizados no SIAFI, a saber:
1) NC – Nota de Movimentação de Crédito: é o documento utilizado para realizar as
transferências de créditos orçamentários entre UGs ou Órgãos.
2) NE – Nota de Empenho: Destinada à emissão de empenho, bem como seu reforço ou
anulação.
35
3) NL – Nota de Lançamento: Destinada à liquidação ou apropriação de despesas e receitas.
4) OB – Ordem Bancária: É o instrumento utilizado para realizar os pagamentos.
Objetivos do SIAFI
a) prover mecanismos adequados ao controle diário da execução orçamentária, financeira

e patrimonial aos órgãos da Administração Pública;
b) fornecer meios para agilizar a programação financeira, otimizando a utilização dos

recursos do Tesouro Nacional, através da unificação dos recursos de caixa do Governo
Federal;
c) permitir que a contabilidade pública seja fonte segura e tempestiva de informações

gerenciais destinadas a todos os níveis da Administração Pública Federal;
d) padronizar métodos e rotinas de trabalho relativas à gestão dos recursos públicos, sem
implicar rigidez ou restrição a essa atividade, uma vez que ele permanece sob total
controle do ordenador de despesa de cada unidade gestora;
e) permitir o registro contábil dos balancetes dos estados e municípios e de suas

supervisionadas;
f) permitir o controle da dívida interna e externa, bem como o das transferências negociadas;
g) integrar e compatibilizar as informações no âmbito do Governo Federal;
h) permitir o acompanhamento e a avaliação do uso dos recursos públicos; e
i) proporcionar a transparência dos gastos do Governo Federal.
ESTRUTURA DO SIAFI
O SIAFI é um sistema de informações centralizado em Brasília, ligado por teleprocessamento

aos Órgãos do Governo Federal distribuídos no País e no exterior. Essa ligação, que é feita
pela rede de telecomunicações do SERPRO e também pela conexão a outras inúmeras redes
externas, é que garante o acesso ao sistema às quase 17.874 Unidades Gestoras ativas no
SIAFI.
Para facilitar o trabalho de todas essas Unidades Gestoras, o SIAFI foi concebido para
se estruturar por exercícios: cada ano equivale a um sistema diferente, ou seja, a regra de
formação do nome do sistema é a sigla SIAFI acrescida de quatro dígitos referentes ao ano do
sistema que se deseja acessar: SIAFI2000, SIAFI2001, SIAFI2002 etc.
36
Por sua vez, cada sistema está organizado por subsistemas - atualmente são 21 - e estes,
por módulos. Dentro de cada módulo estão agregadas inúmeras transações, que guardam entre
si características em comum. Nesse nível de transação é que são efetivamente executadas as
diversas operações do SIAFI, desde entrada de dados até consultas.
Cada subsistema tem uma função própria e bem delimitada no SIAFI. Podemos organizá-
los informalmente em cinco grupos principais:
1) Controle de Haveres e Obrigações:
• Dívida Pública – DIVIDA
• Haveres – HAVERES
• Controle de Obrigações – OBRIGACAO
• Operações Oficiais de Crédito - O2C
2) Administração do Sistema :
• Administração do Sistema - ADMINISTRA
• Auditoria – AUDITORIA
• Centro de Informação – CI
• Conformidade – CONFORM
• Manual – MANUALMF
3) Execução Orçamentária e Financeira :
• Contábil – CONTABIL
• Documentos do SIAFI – DOCUMENTO
• Orçamentário e Financeiro – ORCFIN
37
4) Organização de Tabelas:
• Tabelas administrativas – TABADM
• Tabelas de apoio – TABAPOIO
• Tabelas do cadastro de obrigações – TABOBRIG
• Tabelas orçamentárias –TABORC
• Tabelas de receitas orçamentárias – TABRECEITA
5) Recursos Complementares com Aplicação Específica:
• Programação orçamentária – PROGORCAM
• Convênios – CONVENIOS
• Contas a pagar e a receber – CPR
6) Estados e Municípios - ESTMUN.
Fundamentos lógicos do SIAFI
O SIAFI baseia-se no EVENTO. O Evento possibilita que os servidores executem a

contabilidade pública de forma padronizada em todo território nacional, evitando disfunções,
disparidades, erros ou enganos.
Por meio de uma tabela de eventos todos os atos e fatos econômicos, financeiros e
administrativos são padronizados. De posse da tabela de eventos, basta o servidor consultá-la
e encontrar o evento apropriado para realizar o registro contábil.
Reflexão
O SIAFI é um sistema destinado à execução orçamentária e financeira.A
elaboração do orçamento era executada no SIDOR, mas agora passou ao novo
sistema utilizado pelo MPOG, que é o SIOP – Sistema Integrado de Orçamento e
Planejamento.
CAIU EM PROVA!
(CESPE – MJ/Agente de Polícia Federal/2004) A elaboração e a execução orçamentárias
são processadas em um mesmo sistema informatizado, o que garante celeridade e uniformidade.
ERRADA. No Siafi realiza-se a execução do orçamento através dos registros contábeis de
cada ato ou fato praticado pelo Gestor. A elaboração do orçamento era executada no Sistema
Integrado de Dados Orçamentários – SIDOR, mas atualmente é feita no SIOP.
38
Segurança do SIAFI
O SIAFI apresenta uma série de métodos e procedimentos para disciplinar o acesso e

assegurar a manutenção da integridade dos dados e do próprio sistema. Esta proteção se
dá tanto contra utilizações indevidas ou desautorizadas como eventuais danos que pudessem
ser causados aos dados. Assegura-se, portanto, a confiabilidade dos dados no sistema, sua
responsável utilização e a responsabilização dos gestores e usuários que delas dispõe. A
segurança do Sistema tem por base os seguintes princípios e instrumentos:
• SENHA
• Conformidade Contábil
• Conformidade de Operadores
• Conformidade de Registro de Gestão
• Identificação das Operações do Usuário
• Integridade e Fidedignidade dos Dados
• Inalterabilidade dos Documentos
Senha
Para utilizar o SIAFI, os usuários são habilitados formalmente por meio do cadastramento
de uma senha, quando são especificados os perfis e níveis de acesso de cada usuário.
Perfil é o conjunto de determinadas transações atribuídos a cada Operador, para atender
às necessidades de execução e consulta ao Sistema. Enquanto o nível de acesso determina o
grau de inclusão de dados e a abrangência das consultas feitas pelo usuário no sistema SIAFI.
Cabe sempre lembrar que o usuário responde integralmente pelo uso do sistema sob a sua
senha e obriga-se a cumprir os requisitos de segurança instituídos pela STN, sujeitando-se às
consequências das sanções penais ou administrativas cabíveis em decorrência do mau uso.
Estas Habilitações são regidas pelos seguintes instrumentos legais:
• NORMA DE EXECUÇÃO Nº 01 DE 13 DE JUNHO DE 2001,
• INSTRUÇÃO NORMATIVA Nº 03 DE 23 DE MAIO DE 2001
• INSTRUÇÃO NORMATIVA Nº 06 DE 31 DE OUTUBRO DE 2007
Conformidade Contábil
A Conformidade Contábil é a conferência efetuada pelas Unidades Setoriais Contábeis de

UG e de Órgão tendo como objetivo assegurar o fiel e tempestivo registro dos dados contábeis
registrados pelas UG no SIAFI, relativos aos atos e fatos de sua gestão financeira, orçamentária
e patrimonial, de acordo com a documentação.
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Conformidade de Operadores
A Conformidade de Operadores ou Circularização de Senhas tem por objetivo automatizar

a rotina periódica de confirmação ou desativação de usuário pela própria Unidade Gestora (UG),
por meio de seu operador habilitado a proceder a confirmação. A não execução da Conformidade
de Operadores no mês implica na suspensão dos usuários da UG.
Conformidade de Registro de Gestão
A Conformidade dos Registros de Gestão consiste na certificação dos registros dos atos
e fatos de execução orçamentária, financeira e patrimonial incluídos no Sistema Integrado de
Administração Financeira do Governo Federal - SIAFI e da existência de documentos hábeis
que comprovem as operações.
Identificação das Operações do Usuário
Quando o usuário entra no sistema, automaticamente são registrados o seu CPF, a hora e
de qual terminal foi feito o acesso. Esta medida tem o objetivo de monitorar as ações danosas ou
fraudulentas executadas utilizando-se o sistema. Da mesma forma, a inclusão ou modificação
de dados no sistema também é registrada com a identificação do CPF, a hora e o nome do autor
da operação.
Integridade e Fidedignidade dos Dados
Uma vez registrado um documento no sistema, não é permitida a sua alteração. A

imutabilidade dos documentos permite que sejam acompanhadas todas as modificações nos
dados do sistema. Para a correção ou anulação de um documento já registrado é necessário
que seja incluído um novo documento de forma a retificar o anterior.
Inalterabilidade dos Documentos
Uma vez incluídos os dados de um documento no SIAFI e após sua contabilização,

qualquer irregularidade for constatada nesses dados, somente será possível corrigi-la por meio
da emissão de um novo documento que efetue o acerto do irregular.
Atribuições do SIAFI
O SIAFI é um sistema informatizado que processa e controla, por meio de terminais instalados
em todo o território nacional, a execução orçamentária, financeira, patrimonial e contábil dos
órgãos da Administração Pública Direta federal, das autarquias, fundações e empresas públicas
federais e das sociedades de economia mista que estiverem contempladas no Orçamento Fiscal
e/ou no Orçamento da Seguridade Social da União.
40
O sistema pode ser utilizado pelas Entidades Públicas Federais, Estaduais e Municipais
apenas para receberem, pela Conta Única do Governo Federal, suas receitas (taxas de água,
energia elétrica, telefone etc.) dos Órgãos que utilizam o sistema. Entidades de caráter privado
também podem utilizar o SIAFI, desde que autorizadas pela STN. No entanto, essa utilização
depende da celebração de convênio ou assinatura de termo de cooperação técnica entre os
interessados e a STN, que é o órgão gestor do SIAFI.
Muitos são as facilidades que o SIAFI oferece a toda Administração Pública que dele faz
uso, mas podemos dizer, a título de simplificação, que essas facilidades foram desenvolvidas
para registrar as informações pertinentes às três tarefas básicas da gestão pública federal dos
recursos arrecadados legalmente da sociedade:
• Execução Orçamentária;
• Execução Financeira; e
• Elaboração das Demonstrações Contábeis, consolidadas no Balanço Geral da União.
41
Módulo 02: Receitas e Despesas Públicas/Execução

Orçamentária e Financeira e Alterações Orçamentárias
Unidade 01: Receitas e Despesas Públicas

1. Introdução:
Neste módulo abordaremos as Receitas e Despesas Públicas, Execução Orçamentária

e Financeira e Alterações Orçamentárias. Conceituam-se como receita pública orçamentária
todos os ingressos de caráter não devolutivo auferidas pelo poder público, em qualquer esfera
governamental, para alocação e cobertura das despesas públicas.
A receita orçamentária constitui-se de quatro fases, denominadas estágios: previsão,

lançamento, arrecadação e recolhimento.
Já as alterações orçamentárias também podem ser chamadas de créditos adicionais. São as

autorizações de despesa não computadas ou insuficientemente dotadas na Lei do Orçamento..
Objetivos do módulo:
Apresentar os conceitos relacionados às Receitas e Despesas Públicas, Execução
Orçamentárias e Financeira, bem como as alterações orçamentárias.
43
O Manual de Procedimentos de Receitas Públicas aprovado pela Portaria STN N.º 219, de
29 de abril de 2004 conceitua como Receita Pública orçamentária todos os ingressos de
caráter não devolutivo auferidas pelo poder público, em qualquer esfera governamental,
para alocação e cobertura das despesas públicas. Dessa forma, todo o ingresso orçamentário
constitui uma receita pública, pois tem como finalidade atender às despesas públicas.
Alguns conceitos pertinentes devem ser ressaltados:

Tributo: Receita instituída pela União, estados, DF e municípios compreendendo os impostos,
as taxas e contribuições de melhoria, nos termos da Constituição e das leis vigentes em
matéria financeira.
• Imposto: Tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação independente de
qualquer atividade estatal específica em relação ao contribuinte.
• Fatos geradores:
• Patrimônio: Tributado por impostos diretos, como IPTU, IPVA, ITR.
• Renda: Tributada por impostos diretos cuja base de cálculo é constituída pelos fluxos
anuais de rendimento.
• Consumo: A compra e venda de mercadorias e serviços constitui o fato dominante,
variando apenas o momento em que o imposto é cobrado (se a nível de produtor, IPI. Ou
do consumidor, ICMS) e a base de cálculo de operação (se o valor adicionado ou o total
de transação). Atualmente todos os impostos sobre o consumo são IVA (Imposto sobre
Valor Agregado).
• Contribuição de melhoria: É o tributo pago pelo contribuinte que obtiver uma vantagem
econômica particular, em virtude da atividade administrativa do poder público, maior do
que a que advém ao restante dos cidadãos. Ex: Valorização de propriedade de imóvel
decorrente de obra pública.
• Taxa: Espécie de tributo que os indivíduos pagam ao Estado, em razão do exercício do
Poder de Polícia ou pela utilização, efetiva ou potencial, de serviços públicos específicos
e divisíveis, prestados ao contribuinte ou postos à sua disposição.
44
Reflexão
Há, no entanto, de se distinguir duas modalidades de recebimentos: receitas
efetivas e receitas não efetivas. A Receita Pública Efetiva é aquela em que os
ingressos de disponibilidades de recursos não foram precedidos de registro de
reconhecimento do direito e não constituem obrigações correspondentes e
por isto alteram a situação líquida patrimonial, como a receita proveniente de
impostos ou a receita decorrente de uma prestação de serviços. A Receita Pública
Não-Efetiva é aquela em que os ingressos de disponibilidades de recursos foram
precedidos de registro do reconhecimento do direito e por isto não alteram a
situação líquida, como a receita proveniente da venda de bens permanentes
ou resultantes de operações de crédito.
As receitas podem ser divididas quanto à regularidade, em:

• Ordinárias: Tributos regulares, contribuições etc.
• Extraordinárias: empréstimos, venda de ativos etc.
Podem também ser divididas quanto à origem, sendo:
• Originárias: são as que resultam das atividades do Estado. Ex.: patrimonial, de serviços
etc.
• Derivadas: Derivam de atividades do setor privado embasadas pela soberania do Estado.
Ex.: Impostos, taxas, contribuições etc.
As Receitas Orçamentárias são classificadas segundo os seguintes critérios:
1. Natureza;
2. Fontes de Recursos;
3. Grupos;
4. Indicador de Resultado Primário; e
5. Receitas do Orçamento da Seguridade Social.
Classificação da Receita Orçamentária por Natureza:
A classificação da receita por natureza visa a identificar a origem do recurso segundo o fato
gerador. A fim de possibilitar identificação detalhada dos recursos que ingressam nos cofres
públicos, esta classificação é formada por um código numérico de 8 dígitos que a subdivide em
seis níveis:
45
Categoria Econômica, Origem, Espécie, Rubrica, Alínea e Subalínea:
C O E R AA SS
Categoria Econômica Origem Espécie Rubrica Alínea Subalínea
a) Classificação quanto à Categoria Econômica
Evidencia os recursos que se destinam ao atendimento das Despesas Correntes e os

que viabilizam a realização das Despesas de Capital. A Lei no 4.320/64 classificou a receita
orçamentária em duas categorias econômicas:
1) Receitas Correntes:
a. Receitas orçamentárias correntes são arrecadadas dentro do exercício financeiro,

aumentam as disponibilidades financeiras do Estado com efeitos positivos sobre o patrimônio
líquido e constituem instrumento para financiar os objetivos definidos nos programas e ações
orçamentários, com vistas a satisfazer finalidades públicas. São compostas por receitas
derivadas e originárias, e classificam-se nas seguintes subcategorias econômicas: tributária,
de contribuições, patrimonial, agropecuária, industrial, de serviços, transferências correntes e
outras receitas correntes;
46
2) Receitas de Capital:
a. Receitas Orçamentárias de Capital também aumentam as disponibilidades financeiras

do Estado e são instrumentos de financiamento dos programas e ações orçamentários, a fim
de se atingirem as finalidades públicas. Porém, de forma diversa das Receitas Correntes, as
Receitas de Capital não provocam efeito sobre o patrimônio líquido. Também conhecidas como
secundárias, resultam da efetivação das operações de crédito, alienação de bens, recebimento
de dívidas e auxílios recebidos pelo órgão ou entidade. O superávit do orçamento corrente
resultante do balanceamento dos totais das receitas e despesas correntes é receita de
capital, mas não constituirá item de receita orçamentária.
Receitas de Operações Intra-orçamentárias
Operações intra-orçamentárias são aquelas realizadas entre órgãos e demais entidades

da Administração Pública integrantes do orçamento fiscal e do orçamento da seguridade social
do mesmo ente federativo; por isso, não representam novas entradas de recursos nos cofres
públicos, mas apenas remanejamento de receitas entre eles.
As receitas intra-orçamentárias são contrapartida de despesas catalogadas na Modalidade
de Aplicação “91 – Aplicação Direta Decorrente de Operação entre Órgãos, Fundos e Entidades
Integrantes do Orçamento Fiscal e do Orçamento da Seguridade Social” que, devidamente
identificadas, possibilitam anulação do efeito da dupla contagem na consolidação das contas
governamentais.
Dessa forma, a fim de se evitar a dupla contagem dos valores financeiros objeto de operações
intra-orçamentárias na consolidação das contas públicas, a Portaria Interministerial STN/SOF
no 338, de 26 de abril de 2006, incluiu as “Receitas Correntes Intra-Orçamentárias” e “Receitas
de Capital Intra-Orçamentárias”. Essas classificações, segundo disposto pela Portaria que as
criou, não constituem novas categorias econômicas de receita, mas apenas especificações das
categorias econômicas “Receita Corrente” e “Receita de Capital”.
Origem da Receita
A Origem é o detalhamento das categorias econômicas “Receitas Correntes” e “Receitas de

Capital”, com vistas a identificar a natureza da procedência das receitas no momento em que
ingressam no Orçamento Público.
A seguir, estão classificadas as receitas, segundo as categorias econômicas de sua geração
(Lei no 4.320/64, alterada pelo decreto-lei no 1.939, de 20/05/1982).
47
RECEITA CARACTERÍSTICA
1000. RECEITAS CORRENTES
A Receita Tributária ou Receita Derivada cor-
1100.00.00. RECEITA TRIBUTÁRIA
responde aos impostos, taxas e contribuições de
* 1110.00.00 - Impostos
melhoria que possuem características de rendas
* 1120.00.00 - Taxas
fiscais e sujeitas a cobrança compulsória em razão
* 1130.00.00 - Contribuições de Melhoria
da função social.
Classificam-se, sob o título Receita de Contri-
buições, as contribuições compulsórias de ordem
1200.00.00 RECEITA DE CONTRIBUIÇÕES social e profissional, tais como as para a Previ-
* 1210.00.00 - Contribuições Sociais dência Social, Cofins, CPMF, CSLL, PIS/Pasep, PSS,
* 1220.00.00 – Contribuições Econômicas contribuição do salário-educação e as de ordem
econômica, tais como as contribuições ao Sebrae,
Senac, Senai etc.
1300.00.00 RECEITA PATRIMONIAL
A Receita Patrimonial resulta da utilização, por
* 1310.00.00 - Receitas Imobiliárias
terceiros, dos elementos patrimoniais: aluguéis,
* 1320.00.00 - Receitas de Valores Mobili-
arrendamentos, foros e laudêmios, taxa de ocupa-
ários
ção de imóveis, dividendos e outras participações
* 1390.00.00 - Outras Receitas Patrimo-
em capital de outras empresas.
niais
A Receita Agropecuária resulta das receitas
correntes das seguintes atividades ou explorações
1400.00.00 RECEITA AGROPECUÁRIA
agropecuárias: agricultura (cultivo do solo), inclu-
* 1410.00.00 - Receita da Produção Vege-
sive hortaliças e flores; pecuária (criação, recria-
tal
ção ou engorda de gado ou pequenos animais);
* 1420.00.00 - Receita da Produção Animal
silvicultura (ou reflorestamento) e extração de
e Derivados
produtos vegetais; atividades de beneficiamento
* 1490.00.00 - Outras Receitas Agropecu-
ou transformação de produtos agropecuários em
árias
instalações existentes nos próprios estabeleci-
mentos.
1500. RECEITA INDUSTRIAL
* 1510.00.00 - Receita da Indústria Extrati-
A Receita Industrial decorre das atividades indus-
va Mineral
triais definidas como tais pelo IBGE: indústrias de
* 1520.00.00 - Receita da Indústria de
extração mineral, de transformação, de constru-
Transformação
ção, de serviços industriais de utilidade pública.
* 1530.00.00 - Receita da Indústria de
Construção
Receita de Serviços abrange as receitas carac-
terísticas da prestação de serviços, tais como
1.600.00.00 RECEITA DE SERVIÇOS o comércio, transporte, comunicação, serviços
hospitalares, armazenagem, serviços recreativos
e culturais etc.
1700.00.00 TRANSFERÊNCIAS CORRENTES Transferências Correntes são os recursos re-
* 1710.00.00 - Transferências Intragover- cebidos de outras pessoas de direito público ou
namentais privado, independentemente da contraprestação
* 1720.00.00 - Transferências Intergover- direta em bens e serviços. Podem ocorrer em
namentais nível intragovernamental ou intergovernamental,
* 1730.00.00 - Transferências de Institui- assim como recebidos de instituições privadas, do
ções Privadas exterior e de pessoas. São receitas transferidas
* 1740.00.00 - Transferências do Exterior e não próprias. Destinam-se a aplicações em des-
* 1750.00.00 - Transferências de Pessoas pesas correntes. Ex: ICMS que o município recebe
* 1760.00.00 - Transferências de Convênios do estado.
48
RECEITA CARACTERÍSTICA
1900.00.00 OUTRAS RECEITAS CORRENTES
Outras Receitas Correntes constituem-se da
* 1910.00.00 - Multas e Juros de Mora
arrecadação de multas, juros e indenizações e
* 1920.00.00 - Indenizações e Restituições
restituições, receitas da dívida ativa e receitas
* 1930.00.00 - Receita da Dívida Ativa
diversas.
* 1990.00.00 - Receitas Diversas
2000.00.00 RECEITAS DE CAPITAL
2100.00.00 OPERAÇÕES DE CRÉDITO
Operações de Crédito – recursos decorrentes da
* 2110.00.00 - Operações de Créditos
colocação de títulos públicos ou de empréstimos
Internas
obtidos junto a entidades estatais ou particulares,
* 2120.00.00 - Operações de Créditos
internas ou externas.
Externas
2200.00.00 ALIENAÇÃO DE BENS A Alienação de Bens constitui-se dos recursos
* 2210.00.00 - Alienação de Bens Móveis provenientes da alienação de bens móveis e imó-
* 2220.00.00 - Alienação de Bens Imóveis veis.
Amortização de Empréstimos – recursos prove-
2300.00.00 AMORTIZAÇÃO DE EMPRÉSTIMOS nientes da amortização de empréstimos concedi-
dos.
2400.00.00 TRANSFERÊNCIAS DE CAPITAL
* 2420.00.00 - Transferências Intergover-
namentais Transferências de Capital, por identidade, as
* 2430.00.00 - Transferências de Institui- descrições correspondem àquelas apresentadas
ções Privadas em transferências correntes. Destinam-se a apli-
* 2440.00.00 - Transferências do Exterior cações de capital.
* 2450.00.00 - Transferências de Pessoas
* 2470.00.00 - Transferências de Convênios
2500.00.00 OUTRAS RECEITAS DE CAPITAL Outras Receitas de Capital – com o desdobramen-
* Integralização do Capital Social to deste título encontram-se a integralização do
* Outras Receitas capital social e outras receitas.
Espécies de Receita
É o nível de classificação vinculado à Origem que permite qualificar com maior detalhe o
fato gerador das receitas. Por exemplo, dentro da origem Receita Tributária, identifica-se as
espécies “Impostos”, “Taxas” e “Contribuições de Melhoria”.
Rubrica
Agrega determinadas espécies de receitas cujas características próprias sejam semelhantes

entre si; dessa forma, detalha a espécie, por meio da especificação dos recursos financeiros
que lhe são correlatos.
Exemplo: A rubrica “Impostos sobre o Patrimônio e a Renda” é detalhamento da espécie

“Impostos”.
49
Alínea
A alínea é o detalhamento da rubrica e exterioriza o “nome” da receita que receberá o

registro pela entrada de recursos financeiros.
Exemplo: A alínea “Impostos sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza” é o
detalhamento da rubrica “Impostos sobre o Patrimônio e a Renda”.
Subalínea
A subalínea constitui o nível mais analítico da receita, utilizado quando há necessidade de

se detalhar a Alínea com maior especificidade.
Exemplo: A subalínea “Pessoas Físicas” é detalhamento da alínea “Impostos sobre a Renda
e Proventos de Qualquer Natureza”.
Classificação quanto à fonte e a origem dos recursos
Visando melhor identificar os recursos e evitar a dupla contagem na consolidação do

orçamento. Base legal: LDO. Adota-se um esquema de classificação de receita por fontes,
composto de (3) algarismos, (0.00) que identifica a natureza dos recursos, sendo dividida em:
1 - Recursos do Tesouro – Exercício Corrente;
2 - Recursos de Outras Fontes - Exercício Corrente;
3 - Recursos do Tesouro – Exercícios Anteriores;
6 - Recursos de Outras Fontes - Exercícios Anteriores; e
9 - Recursos Condicionados
1) Recursos do Tesouro: recursos geridos de forma centralizada pelo Poder Executivo.

Essa gestão é feita por intermédio da Secretaria do Tesouro Nacional – STN, que é o Órgão
Central de Programação Financeira, que administra o fluxo de caixa, mediante liberações aos
órgãos e entidades, de acordo com a programação financeira e com base nas disponibilidades
de caixa.
É a principal das fontes de recursos. Compreende os impostos, as taxas, as contribuições
de melhoria, os recursos de operações de crédito, a receita de alienações patrimoniais etc.
São creditados diretamente na conta de receita do Tesouro Nacional. Recursos do Tesouro
(exemplos):
50
• 100 - Recursos do Tesouro Exercício Corrente – Recursos Ordinários

• 150 - Recursos do Tesouro Exercício Corrente – Recursos Próprios não
Financeiros
2) Recursos de Outras Fontes: são aqueles arrecadados e controlados de forma

descentralizada e cuja disponibilidade se encontra vinculada aos órgãos e entidades que os
arrecadam. Geralmente, esses recursos se originam do esforço próprio de entidades, seja pelo
fornecimento de bens, serviços ou exploração econômica do patrimônio próprio.
3) Recursos Condicionados:aqueles incluídos na previsão da receita orçamentária, mas
que ainda dependem de aprovação de alterações na legislação para sua integralização. Quando
confirmadas as alterações, esses recursos são remanejados para as destinações adequadas e
definitivas.
4) Exercício Corrente e exercícios anteriores: Divisão da época de arrecadação dos
recursos. Trata-se de uma informação fundamental, tendo em vista que:
- Os códigos 3 e 6 deverão ser utilizados para registro do superávit financeiro do exercício
anterior, que servirá de base para abertura de créditos adicionais, desde que respeitadas as
especificações das destinações de recursos; e
- Em caso de vinculação de recursos a algum tipo de despesa, os mesmos deverão ser
aplicados apenas naquilo a que se encontram vinculados, mesmo que em exercício posterior
ao seu ingresso nos cofres públicos, conforme disposto no parágrafo único do art. 8º da LRF,
que diz:
“Parágrafo único. Os recursos legalmente vinculados a finalidade específica serão
utilizados exclusivamente para atender ao objeto de sua vinculação, ainda que em
exercício diverso daquele em que ocorrer o ingresso.”
Classificação da Receita por Grupos
A Classificação da receita por grupos identifica quais agentes públicos possuem competência
legal para arrecadar, fiscalizar e administrar as receitas públicas. Desta forma, é instrumento
orçamentário-gerencial identificador de determinados segmentos arrecadadores do setor
público.
Cada grupo de receita é formado pela associação entre tipos específicos de unidades
orçamentárias e de naturezas de receita que atendam a certas particularidades sob a ótica
orçamentária. Os grupos são de: “Receitas Próprias”, “Receitas Administradas”, “Receitas de
Operações de Crédito”, “Receitas Vinculadas” e “Demais Receitas”.
51
Receitas Próprias
Classificam-se neste grupo, segundo o art. 4o da Portaria SOF no 10, de 22 de agosto de

2002, receitas cuja arrecadação tem origem no esforço próprio de órgãos e demais entidades
nas atividades de fornecimento de bens ou serviços facultativos e na exploração econômica do
próprio patrimônio e remunerada por preço público ou tarifas, bem como o produto da aplicação
financeira desses recursos.
Geralmente, têm como fundamento a bilateralidade, cuja natureza é contratual, e, por isso,
criam obrigações recíprocas para as partes contratantes. Via de regra, são amparadas pelo
Código Civil e legislação correlata.
São recursos que, por um lado, não possuem destino específico e, por isso, não são
vinculadas por lei à determinada despesa; por outro, pertencem à unidade orçamentária
arrecadadora.
Arrecadadas por meio de Guia de Recolhimento da União – GRU, são centralizadas numa
conta de referência do Tesouro Nacional mantida junto ao Banco do Brasil, que tem prazo de
dois dias (d+2) para repassar os recursos para a Conta Única do Tesouro no Banco Central*.
Receitas Administradas
São as receitas auferidas pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, que detém a
competência para fiscalizar, arrecadar e administrar esses recursos, com amparo legal no
Código Tributário Nacional e leis afins.
Recolhidas por meio de Documento de Arrecadação de Receitas Federais – DARF ou
Guia da Previdência Social – GPS, utilizando-se dos bancos arrecadadores credenciados pela
Secretaria da Receita Federal do Brasil – SRFB. A partir da data em que o contribuinte efetua o
pagamento do tributo, ou seja, da data de arrecadação (d), o banco tem um dia útil (d+1) para
repassar os recursos para a Conta Única do Tesouro no Banco Central*.
Receitas de Operações de Crédito
Receitas financeiras provenientes da colocação de títulos públicos no mercado ou da

contratação de empréstimos e financiamentos junto a entidades estatais ou privadas.
Receitas Vinculadas
Pertencem a esse grupo receitas que são vinculadas, por Lei, a determinada finalidade
específica, exceto as classificadas como “Receitas Administradas”.
Geralmente, são receitas cuja fiscalização, administração e arrecadação ficam a cargo das
próprias entidades arrecadadoras, às quais resta a obrigação de efetuar o recolhimento para a
Conta Única do Tesouro.
52
Exemplos: recursos de concessões, autorizações e permissões para uso de

bens da União ou para exercício de atividades de competência da União.
Demais Receitas
Grupo destinado às receitas previstas em Lei ou de natureza contratual, que não estejam
enquadradas em nenhum dos grupos anteriores.
Classificação da Receita por Identificador de Resultado Primário
Esta classificação orçamentária da receita tem por objetivo identificar quais são as receitas
que compõem o resultado primário do Governo.
Receita primária é o somatório das receitas fiscais líquidas (aquelas que não geram
obrigatoriedade de contraprestação financeira, como ônus, encargos e devolução).
O cálculo da Receita Primária é efetuado somando-se as Receitas Correntes com as de
Capital e, depois, excluindo da conta as receitas: de operações de crédito e seus retornos
(juros e amortizações), de aplicações financeiras, de empréstimos concedidos e do superávit
financeiro.
Receitas Financeiras são as provenientes de operações de crédito internas e externas,
de aquisição de títulos de capital, de aplicações financeiras, de juros, de amortizações e do
superávit financeiro.
A receita é classificada, ainda, como Primária (P) quando seu valor é incluído na apuração
do Resultado Primário no conceito acima da linha, e Não-Primária ou Financeira (F) quando
não é incluído nesse cálculo. Esse conceito surgiu quando o Brasil adotou metodologia de
apuração do resultado primário oriunda de acordos com o Fundo Monetário Internacional - FMI.
Classificação das Receitas do Orçamento da Seguridade Social:
As receitas que financiam a Seguridade Social são previstas pelo art. 195 da CF/88, e a
forma de composição delas, pelos arts. 11 e 27 da Lei nº 8.212/91, que “instituiu o Plano de
Custeio da Seguridade Social”.
Essas receitas classificam-se como “Contribuições Sociais” e “Demais Receitas”, por meio
da seguinte metodologia:
53
Contribuições Sociais
Para integrarem o Orçamento da Seguridade Social, devem cumprir dois requisitos básicos:
1 - Quanto à origem, a norma constitucional ou infraconstitucional instituidora deve explicitar
que a receita se destina ao financiamento da Seguridade Social; e
2 - Quanto à finalidade, a receita criada deve ser destinada para as áreas de saúde,
previdência ou assistência social.
Demais Receitas
No que tange às Demais Receitas, consideram-se receitas do Orçamento da Seguridade

Social aquelas que:
1 - Sejam próprias das unidades orçamentárias que integrem exclusivamente o Orçamento
da Seguridade; ou seja, das unidades que compõem os Ministérios da Saúde, da
Previdência Social, da Assistência Social e do Fundo de Amparo ao Trabalhador,
subordinado ao Ministério do Trabalho; ou
2 - A classificação orçamentária caracterize como originárias da prestação de serviços de
saúde, independentemente das entidades às quais pertençam; ou
3 - Vinculem-se à Seguridade Social por determinação legal.
Classificação por Forma de Ingresso
Quanto à forma de ingresso, as receitas podem ser classificadas como ORÇAMENTÁRIAS

e EXTRAORÇAMENTÁRIAS.
1) ORÇAMENTÁRIAS: São entradas de recursos que o Estado utilize para financiar seus
gastos. De acordo com a Lei 4.320/64, serão classificadas como receitas orçamentárias
todas as receitas arrecadadas, inclusive as provenientes de operação de crédito, ainda
que não previstas no orçamento.
2) EXTRA ORÇAMENTÁRIAS: Não integram o orçamento público. Possuem caráter
temporário. São os chamados ingressos orçamentários. Ex: Depósitos em caução,
antecipação de receitas orçamentárias – ARO, consignações, cancelamento de restos a
pagar.
Origens e Espécies de Receita Orçamentária
1) RECEITAS CORRENTES
Receitas Tributárias
54
Impostos
Os impostos, segundo o art. 16 do CTN, são espécies tributárias cuja obrigação tem por
fato gerador uma situação independente de qualquer atividade estatal específica relativa ao
contribuinte, o qual não recebe contraprestação direta ou imediata pelo pagamento.
O art. 167 da Constituição Federal proíbe, salvo em algumas exceções, a vinculação de
receita de impostos a órgão, fundo ou despesa. Os impostos estão enumerados na Constituição
Federal, ressalvando-se unicamente a possibilidade de utilização, pela União, da competência
residual prevista no art. 154, I, e da competência extraordinária, no caso dos impostos
extraordinários de guerra prevista no inciso II do mesmo artigo.
Taxas
As taxas cobradas pela União, pelos Estados, pelo Distrito Federal e pelos Municípios, no
âmbito das respectivas atribuições, são, também, espécie de tributo na classificação orçamentária
da receita, tendo, como fato gerador, o exercício regular do poder de polícia administrativa, ou a
utilização, efetiva ou potencial, de serviço público específico e divisível, prestado ao contribuinte
ou posto a sua disposição.
Nesse contexto, taxas são tributos vinculados porque o aspecto material do fato gerador é
prestação estatal específica “diretamente referida ao contribuinte, em forma de contraprestação
de serviços” – porém, via de regra, são tributos de arrecadação não-vinculada, pois as receitas
auferidas por meio das taxas não se encontram afetas a determinada despesa, salvo, se a lei
que instituiu o referido tributo assim determinou.
A taxa está sujeita ao princípio constitucional da reserva legal e, sob a ótica orçamentária,
classificam-se em: Taxas de Fiscalização e Taxas de Serviço.
Taxas de Fiscalização ou de Poder de Polícia
São definidas em lei e têm como fato gerador o exercício do poder de polícia, poder
disciplinador, por meio do qual o Estado intervém em determinadas atividades, com a finalidade
de garantir a ordem e a segurança. A definição de poder de polícia está disciplinada pelo art. 78
do CTN:
“Considera-se poder de polícia atividade da administração pública que,

limitando ou disciplinando direito, interesse ou liberdade, regula a prática
de ato ou abstenção de fato, em razão de interesse público concernente
à segurança, à higiene, à ordem, aos costumes, à disciplina da produção
e do mercado, ao exercício de atividades econômicas dependentes de
concessão ou autorização dopoder público, à tranquilidade pública ou ao
respeito à propriedade e aos direitosindividuais e coletivos.”
55
Taxas de Serviço Público
São as que têm como fato gerador a utilização de determinados serviços públicos, sob
ponto de vista material e formal. Nesse contexto, o serviço é público quando estabelecido em lei
e prestado pela administração pública, sob regime de direito público, de forma direta ou indireta.
A relação jurídica, nesse tipo de serviço, é de verticalidade, ou seja, o Estado atua com
supremacia sobre o particular. É receita derivada e os serviços têm que ser específicos e
divisíveis.
Conforme o art. 77 do CTN:
“Os serviços públicos têm que ser específicos e divisíveis, prestados ao contribuinte, ou
colocados à sua disposição.”
Para que a taxa seja cobrada, não há necessidade de o particular fazer uso do serviço,
basta que o Poder Público coloque tal serviço à disposição do contribuinte.
Contribuição de Melhoria
É espécie de tributo na classificação da receita orçamentária e tem como fato gerador

valorização imobiliária que decorra de obras públicas, contanto que haja nexo causal entre a
melhoria havida e a realização da obra pública.
Receitas de Contribuições
Segundo a classificação orçamentária, Contribuições são origem da categoria econômica

receitas correntes. O art. 149 da Magna Carta estabelece competir exclusivamente à União
instituir contribuições sociais, de intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias
profissionais ou econômicas, como instrumento de atuação nas respectivas áreas, e o § 1o
do artigo em comento estabelece que Estados, Distrito Federal e Municípios poderão instituir
contribuição, cobrada de seus servidores, para o custeio, em benefício destes, de regimes de
previdência de caráter contributivo e solidário.
As contribuições classificam-se nas seguintes espécies:
Contribuições Sociais
Classificada como espécie de contribuição, por força da Lei nº 4.320/64, a contribuição
social é tributo vinculado a uma atividade estatal que visa atender aos direitos sociais previstos
na Constituição Federal.
Pode-se afirmar que as contribuições sociais atendem a duas finalidades básicas: seguridade
social (saúde, previdência e assistência social) e outros direitos sociais como, por exemplo: o
salário educação.
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Contribuições de Intervenção no Domínio Econômico

A contribuição de intervenção no domínio econômico – CIDE é tributo classificado no
orçamento público como uma espécie de contribuição que atinge um determinado setor da
economia, com finalidade qualificada em sede constitucional – intervenção no domínio
econômico – instituída mediante um motivo específico.
Essa intervenção se dá pela fiscalização e atividades de fomento, como por exemplo,
desenvolvimento de pesquisas para crescimento do setor e oferecimento de linhas de crédito
para expansão da produção.
Exemplo de contribuição de intervenção no domínio econômico é o Adicional sobre

Tarifas de Passagens Aéreas Domésticas, que são voltadas à suplementação
tarifária de linhas aéreas regionais de passageiros, de baixo e médio potencial
de tráfego.
Contribuição de Interesse das Categorias Profissionais ou Econômicas

Espécie de contribuição que se caracteriza por atender a determinadas categorias
profissionais ou econômicas, vinculando sua arrecadação às entidades que as instituíram. Não
transitam pelo Orçamento da União.
Estas contribuições são destinadas ao custeio das organizações de interesse de grupos
profissionais, como, por exemplo: OAB, CREA, CRM e assim por diante. Visam também ao
custeio dos serviços sociais autônomos prestados no interesse das categorias, como SESI,
SESC e SENAI.
É preciso esclarecer que existe uma diferença entre as contribuições sindicais aludidas
acima e as contribuições confederativas. Há a previsão constitucional de uma contribuição
confederativa, fixada pela assembleia geral da categoria, e outra contribuição, prevista em lei,
que é a contribuição sindical. A primeira não é tributo, pois será instituída pela assembleia geral
e não por lei. A segunda é instituída por lei, portanto compulsória, e encontra sua regra matriz
no art. 149 da Constituição Federal, possuindo assim natureza de tributo.
Receitas Patrimoniais
São receitas provenientes da fruição dos bens patrimoniais do ente público (bens mobiliários
ou imobiliários), ou, ainda, de participações societárias. São classificadas no orçamento como
receita corrente e de natureza específica de origem como receita patrimonial.
Quanto à procedência, tratam-se de receitas originárias. Podemos citar como espécie de
receita patrimonial as compensações financeiras, concessões e permissões, dentre outras.
57
Compensações Financeiras
A receita de compensação financeira tem origem na exploração do patrimônio do Estado,

que é constituído por recursos minerais, hídricos, florestais e outros, definidos no ordenamento
jurídico. Tais compensações são devidas à União, aos Estados e aos Municípios, de acordo com
o disposto na legislação vigente, como forma de participação no resultado dessa exploração.
Elas têm como finalidade recompor financeiramente os prejuízos ou danos causados

(externalidades negativas) pela atividade econômica na exploração desses bens, assim como
proporcionar meio de remunerar o Estado pelos ganhos obtidos por essa atividade.
De acordo com o art. 20, § 1º da Constituição Federal:
“É assegurada, nos termos da lei, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios,
bem como a órgãos da administração direta da União, participação no resultado da
exploração de petróleo ou gás natural, de recursos hídricos para fins de geração
de energia elétrica e de outros recursos minerais no respectivo território, plataforma
continental, mar territorial ou zona econômica exclusiva, ou compensação financeira
por essa exploração”.
Receitas Agropecuárias
São receitas correntes, constituindo, também, uma origem de receita específica

naclassificação orçamentária. Quanto à procedência, tratam-se de uma originária, com o Estado
atuando como empresário, em pé de igualdade como o particular.
Decorrem da exploração econômica, por parte do ente público, de atividades agropecuárias,

tais como a venda de produtos: agrícolas (grãos, tecnologias, insumos etc.); pecuários (sêmens,
técnicas em inseminação; matrizes etc.); para reflorestamentos e etc.
Receitas Industriais
Tratam-se de receitas correntes, constituindo outra origem específica na classificação

orçamentária da receita. São receitas originárias, provenientes das atividades industriais
exercidas pelo ente público. Encontram-se subdivididas nessa classificação receitas
provenientes de atividades econômicas, tais como: da indústria extrativa mineral; da indústria
de transformação; da indústria de construção; e outras receitas industriais de utilidade pública.
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Receitas de Serviços
São receitas correntes, cuja classificação orçamentária constitui origem específica, abrangendo as
receitas decorrentes das atividades econômicas na prestação de serviços por parte do ente público, tais
como: comércio, transporte, comunicação, serviços hospitalares, armazenagem, serviços recreativos,
culturais, etc. Tais serviços são remunerados mediante preço público, também chamado de tarifa.
Exemplos de naturezas orçamentárias de receita dessa origem são os seguintes: serviços comerciais;
serviços de transporte; serviços portuários etc.
Transferências Correntes
Na ótica orçamentária, são recursos financeiros, recebidos de outras pessoas de direito

público ou privado, destinados a atender despesas de manutenção ou funcionamento relacionadas
a uma finalidade pública específica, mas que não correspondam a uma contraprestação direta
em bens e serviços a quem efetuou a transferência.
Os recursos da transferência são vinculados à finalidade pública, e não a pessoa.
Podem ocorrer a nível intragovernamental (dentro do âmbito de um mesmo governo) ou
intergovernamental (governos diferentes, da União para Estados, do Estado para os Municípios,
por exemplo), assim como recebidos de instituições privadas.
Nas transferências correntes, podemos citar como exemplos as seguintes espécies:
- Transferências de Convênios: Recursos oriundos de convênios, com

finalidade específica, firmados entre entidades públicas de qualquer espécie, ou
entre elas e organizações particulares, para realização de objetivos de interesse
comum dos partícipes e destinados a custear despesas correntes.
- Transferências de Pessoas: Compreendem as contribuições e doações que
pessoas físicas realizem para a Administração Pública.
Outras Receitas Correntes
Neste título, inserem-se multas e juros de mora, indenizações e restituições, receitas da

dívida ativa e as outras receitas não classificadas nas receitas correntes anteriores. Podemos
citar como exemplos as seguintes espécies, dentre outras:
• Receitas de Multas: As multas também são um tipo de receita pública, de caráter não
tributário, constituindo-se em ato de penalidade de natureza pecuniária aplicado pela
administração púbica aos administrados. Dependem, sempre, de prévia cominação em lei
ou contrato, cabendo sua imposição ao respectivo órgão competente (poder de polícia).
Conforme prescreve o § 4º do art. 11 da Lei no 4.320, de 1964, as multas classificam-se
como “outras receitas correntes”.
59
• Receitas da Dívida Ativa: São os créditos da Fazenda Pública, de natureza tributária ou

não tributária, exigíveis em virtude do transcurso do prazo para pagamento. Este crédito
é cobrado por meio da emissão de certidão de dívida ativa da Fazenda Pública da União,
inscrita na forma da lei, com validade de título executivo. Isso confere à certidão da
dívida ativo caráter líquido e certo, embora se admita prova em contrário.
• Dívida Ativa não Tributária: é o crédito da Fazenda Pública proveniente da obrigação
legal relativa a tributos e respectivos adicionais, atualizações monetárias, encargos e
multas tributárias.
• Dívida Ativa não Tributária: são os demais créditos da Fazenda Pública. As receitas
decorrentes de dívida ativa tributária ou não tributária devem ser classificadas como
“outras receitas correntes”.
2) Receitas de Capital
Na Categoria Econômica: 2 - Receitas de Capital, temos as seguintes Origens, de acordo

com a Lei nº 4.320, de 1964.
Receitas de Operações de Crédito
Origem de recursos da Categoria Econômica “Receitas de Capital”, são recursos financeiros

oriundos da colocação de títulos públicos ou da contratação de empréstimos obtidas junto a
entidades públicas ou privadas, internas ou externas.
São espécies desse tipo de receita:
- Operações de Crédito Internas;
- Operações de Crédito Externas;
- Operações Oficiais de Crédito – Retorno.
Alienação de Bens
Origem de recursos da Categoria Econômica “Receitas de Capital”, são ingressos financeiros

com origem específica na classificação orçamentária da receita proveniente da alienação de
bens móveis ou imóveis de propriedade do ente público.
Reflexão
Nos termos do artigo 44 da Lei de Responsabilidade Fiscal – LRF, é vedada a aplicação
da receita de capital decorrente da alienação de bens e direitos que integrem o
patrimônio público, para financiar despesas correntes, salvo as destinadas por lei
aos regimes previdenciários geral e próprio dos servidores públicos.
60
Amortização de Empréstimos
São ingressos financeiros provenientes da amortização de financiamentos ou empréstimos

concedidos pelo ente público em títulos e contratos.
Na classificação orçamentária da receita são receitas de capital, origem específica
“amortização de empréstimos concedidos” e representam o retorno de recursos anteriormente
emprestados pelo poder público.
Embora a amortização de empréstimos seja origem da categoria econômica “Receitas de
Capital”, os juros recebidos, associados a esses empréstimos, são classificados em “Receitas
Correntes / de Serviços / Serviços Financeiros”.
AMORTIZAÇÕES => RECEITAS DE CAPITAL
JUROS => RECEITAS CORRENTES
Transferências de Capital:
Na ótica orçamentária, são recursos financeiros recebidos de outras pessoas de Direito

público ou privado e destinados para atender despesas em investimentos ou inversões
financeiras, ou seja, a despesas de capital, a fim de satisfazer finalidade pública específica;
sem corresponder, entretanto, a contraprestação direta ao ente transferidor.
Os recursos da transferência ficam vinculados à finalidade pública e não a pessoa.
Podem ocorrer a nível intragovernamental (dentro do âmbito de um mesmo governo) ou
intergovernamental (governos diferentes, da União para Estados, do Estado para os Municípios,
por exemplo), assim como recebidos de instituições privadas (do exterior e de pessoas).
Outras Receitas de Capital
São classificadas nessa origem as receitas de capital que não atendem às especificações
anteriores; ou seja: na impossibilidade de serem classificadas nas origens anteriores.
II – Despesas Públicas
É o conjunto de dispêndios do Estado ou de outra pessoa de direito público, para o
funcionamento dos serviços públicos. Ou seja, compreendem a distribuição e emprego das
receitas para custeio de diferentes setores da Administração e para os investimentos.
Para uma melhor análise e um controle mais efetivo da despesa pública, a mesma pode
ser classificada sob duas óticas (proposições) distintas: a proposição qualitativa, que aborda
aspectos qualitativos da despesa e a proposição quantitativa, cuja ênfase se dá nos aspectos
econômicos/financeiros. Ambas possuem algumas classificações que nos permitem enxergar o
gasto público sob os mais diversos aspectos. Vejamos cada uma delas:
61
Classificação Institucional
62
Classificação Funcional
63
Exemplos de funções de acordo com a Portaria STN 42/99:
Classificação Programática
• Mais moderna.
• Finalidade de demonstrar o resultado final do trabalho do governo.
• Responde à indagação “Para Que” os recursos são alocados? (finalidade)
• Composição: 8 dígitos
4 primeiros - identificam o programa

4 últimos - identificam o projeto, atividade ou operação especial
A classificação programática é composta por programas e ações.
Programa:
• Organiza ações do governo com vistas ao alcance de um objetivo.

• É mensuradoporindicadores.
64
INDICADOR é um instrumento capaz de medir o desempenho do programa. Deve ser

passível de aferição, coerente com o objetivo estabelecido, sensível à contribuição das principais
ações e apurável em tempo oportuno. O indicador permite, conforme o caso, mensurar a eficácia,
eficiência ou efetividade alcançada com a execução do programa.
Exemplo: Objetivo: “Reduzir o analfabetismo no País”
Indicador: “Taxa de analfabetismo” (relação percentual entre a população não-alfabetizada

ea população total).
Para cada programa finalístico é obrigatório haver ao menos um indicador. Para os

programas de apoio às políticas e áreas especiais a presença de indicadores é facultativa.
Tipos de programa
Os Programas são classificados em dois tipos:
- Programas Finalísticos: dos quais resultam bens ou serviços ofertados diretamente

àsociedade, cujos resultados sejam passíveis de mensuração;
- Programas de Apoio às Políticas Públicas e Áreas Especiais: são programas

voltados aos serviços típicos de Estado, ao planejamento, à formulação de políticas setoriais,
à coordenação, à avaliação ou ao controle dos programas finalísticos, resultando em bens
ou serviços ofertados ao próprio Estado, podendo ser composto inclusive por despesas de
natureza tipicamente administrativas.
Como já vimos, Programas são divididos em Ações. A realização dessas ações em

conjunto, coopera para que possamos atingir os objetivos do programa.
65
Ação
As ações são operações das quais resultam produtos (bens ou serviços), que contribuem
paraatender ao objetivo de um programa. Incluem-se também no conceito de ação as
transferências obrigatórias ou voluntárias a outros entes da federação e a pessoas físicas e
jurídicas, na forma de subsídios, subvenções, auxílios, contribuições etc., e os financiamentos.
As ações, conforme suas características, podem ser classificadas como atividades, projetos
ou operações especiais.
a) Atividade
É um instrumento de programação utilizado para alcançar o

objetivo de um programa, envolvendo um conjunto de operações que
se realizam de modo contínuo e permanente, das quais resulta um
produto ou serviço necessário à manutenção da ação de Governo.
Exemplo: “Fiscalização e monitoramento das Operadoras de
Planos e Seguros Privados de Assistência à Saúde”.
b) Projeto
É um instrumento de programação utilizado para alcançar o objetivo de um programa,

envolvendo um conjunto de operações, limitadas no tempo, das quais resulta um produto que
concorre para a expansão ou o aperfeiçoamento da ação de Governo.
Exemplo: “Implantação da rede nacional de bancos de leite humano”.
c) Operação Especial
Despesas que não contribuem para a manutenção, expansão ou aperfeiçoamento das

ações de governo, das quais não resulta um produto, e não gera contraprestação direta sob a
forma de bens ou serviços. Citam-se abaixo alguns exemplos, que não se configuram uma lista
exaustiva sobre o tema:
1. Amortização, juros, encargos e rolagem da dívida contratual e mobiliária;
2. Pagamento de aposentadorias e pensões;
66
3. Transferências constitucionais ou legais por repartição de receita (FPM, FPE, Salário-

Educação, Compensação de Tributos ou Participações aos Estados, Distrito Federal e
Municípios, Transferências ao GDF);
4. Pagamento de indenizações, ressarcimentos, abonos, seguros, auxílios, benefícios
previdenciários, benefícios de assistência social;
5. Reserva de contingência, inclusive as decorrentes de receitas próprias ou vinculadas;
Classificação Programática - Subtítulo
As atividades, projetos e operações especiais serão detalhadas em subtítulos, utilizados

especialmente para especificar a localização física da ação, não podendo haver, por conseguinte,
alteração da finalidade da ação, do produto e das metas estabelecidas.
A adequada localização do gasto permite maior controle governamental e social sobre a

implantação das políticas públicas adotadas, além de evidenciar a focalização, os custos e os
impactos da ação governamental.
A localização do gasto poderá ser de abrangência nacional, no exterior, por Região (NO, NE,
CO, SD, SL), por Estado ou Município ou, excepcionalmente, por um critério específico, quando
necessário. É vedada na especificação do subtítulo referência a mais de uma localidade, área
geográfica ou beneficiário, se determinados.
67
RESUMÃO DA PROPOSIÇÃO QUALITATIVA DA DESPESA PÚBLICA
PROGRAMAÇÃO QUANTITATIVA OU FINANCEIRA
Classificação por Natureza de Despesa
Os arts. 12 e 13 da Lei no 4.320, de 1964, tratam da classificação da despesa por categoria

econômica e elementos. Assim como no caso da receita, o art. 8º estabelece que os itens da
discriminação da despesa mencionados no art. 13 serão identificados por números de código
decimal, na forma do Anexo IV dessa Lei, atualmente consubstanciados no Anexo II da Portaria
Interministerial nº 163, de 2001.
Reflexão
O conjunto de informações que formam o código é conhecido como classificação por
natureza de despesa e informa a categoria econômica, o grupo a que pertence, a
modalidade de aplicação e o elemento de despesa.
Na base do Sistema de Orçamento o campo que se refere a classificação por natureza de

despesa contém um código composto por seis algarismos, assim esquematizados:
68
Classificação econômica da despesa
CATEGORIA ECONÔMICA:
A classificação por categoria econômica nos permite entender o impacto dos gastos públicos
na economia do país. A despesa é classificada em duas categorias econômicas:
• Despesas Orçamentárias Correntes: classificam-se nessa categoria todas as despesas
que não contribuem, diretamente, para a formação ou aquisição de um bem de capital.
Então, enquadram-se nesta categoria despesas com Pessoal, manutenção, obras de
conservação, juros da dívida etc.
• Despesas Orçamentárias de Capital: classificam-se nessa categoria aquelas despesas
que contribuem, diretamente, para a formação ou aquisição de um bem de capital. Então,
aqui classificamos construções, aquisições de imóveis e material permanente, bem como
amortizações de empréstimos.
GRUPO DE NATUREZA DA DESPESA
É um agregador de elementos de despesa com as mesmas características quanto ao objeto

de gasto, conforme discriminado a seguir:
Especificações:
1 - Pessoal e Encargos Sociais
Despesas orçamentárias com pessoal ativo, inativo e pensionistas, relativas a mandatos
eletivos, cargos, funções ou empregos, civis, militares e de membros de Poder, com quaisquer
espécies remuneratórias, tais como vencimentos e vantagens, fixas e variáveis, subsídios,
proventos da aposentadoria, reformas e pensões, inclusive adicionais, gratificações, horas
extras e vantagens pessoais de qualquer natureza, bem como encargos sociais e contribuições
recolhidas pelo ente às entidades de previdência, conforme estabelece o caput do art. 18 da Lei
Complementar 101, de 2000.”
2 - Juros e Encargos da Dívida
Despesas orçamentárias com o pagamento de juros, comissões e outros encargos de
operações de crédito internas e externas contratadas, bem como da dívida pública mobiliária.
69
3 - Outras Despesas Correntes

Despesas orçamentárias com aquisição de material de consumo, pagamento de diárias,
contribuições, subvenções, auxílio-alimentação, auxílio-transporte, além de outras despesas da
categoria econômica “Despesas Correntes” não classificáveis nos demais grupos de natureza
de despesa.
4 - Investimentos
Despesas orçamentárias com softwares e com o planejamento e a execução de obras,
inclusive com a aquisição de imóveis considerados necessários à realização destas últimas, e
com a aquisição de instalações, equipamentos e material permanente.
5 - Inversões Financeiras
Despesas orçamentárias com a aquisição de imóveis ou bens de capital já em utilização;
aquisição de títulos representativos do capital de empresas ou entidades de qualquer espécie,
já constituídas, quando a operação não importe aumento do capital; e com a constituição ou
aumento do capital de empresas, além de outras despesas classificáveis neste grupo.
6 - Amortização da Dívida
Despesas orçamentárias com o pagamento e/ou refinanciamento do principal e da
atualização monetária ou cambial da dívida pública interna e externa, contratual ou mobiliária.
9 – Reserva de Contingência
Despesas orçamentárias destinadas ao atendimento de passivos contingentes e outros
riscos, bem como eventos fiscais imprevistos, inclusive a abertura de créditos adicionais.
Categoria econômica 3 (DESPESAS CORRENTES) SÓ PODEM SER COMBINADAS COM
GRUPOS 1, 2 OU 3.
Categoria econômica 4 (DESPESAS DE CAPITAL) SÓ PODEM SER COMBINADAS COM
GRUPOS 4, 5 OU 6.
Objetivo: Mostrar importantes agregados
da despesa orçamentária.
1 - Pessoal e Encargos Sociais
2 - Juros e Encargos da Dívida 3 – Despesas correntes
3 - Outras Despesas Correntes
4 - Investimentos
5 - Inversões Financeiras
4 – Despesas de Capital
6 - Amortização da Dívida
9 – Reserva de Contingência
70
MODALIDADE DE APLICAÇÃO
A modalidade de aplicação destina-se a indicar se os recursos serão aplicados mediante

transferência financeira, inclusive a decorrente de descentralização orçamentária para outras
esferas de Governo, seus órgãos ou entidades, ou diretamente para entidades privadas sem
fins lucrativos e outras instituições; ou, então, diretamente pela unidade detentora do crédito
orçamentário, ou por outro órgão ou entidade no âmbito do mesmo nível de Governo.
A modalidade de aplicação objetiva, principalmente, eliminar a dupla contagem dos recursos
transferidos ou descentralizados.
ELEMENTO DE DESPESA
Tem por finalidade identificar os objetos de gasto, tais como vencimentos e vantagens
fixas, juros, diárias, material de consumo, serviços de terceiros prestados sob qualquer forma,
subvenções sociais, obras e instalações, equipamentos e material permanente, auxílios,
amortização e outros que a administração pública utiliza para a consecução de seus fins. Os
códigos dos elementos de despesa estão definidos no Anexo II da Portaria Interministerial
nº 163, de 2001.
71
Unidade 02: Execução Orçamentária e Financeira

Estágios da Receita
A receita orçamentária passa por quatro fases denominadas de estágios – previsão,

lançamento, arrecadação e recolhimento:
• Previsão da receita é a estimativa de quanto se espera arrecadar durante o exercício

financeiro. Uma parcela da receita prevista pode sofrer lançamentos, correspondendo
aos impostos diretos, taxas, contribuições de melhoria, serviços industriais, rendas
patrimoniais etc.
• Lançamento é a identificação do devedor ou da pessoa do contribuinte. A Lei no 4.320/64
define o lançamento da receita como sendo o ato da repartição competente que verifica
a procedência do crédito fiscal, a pessoa devedora e o inscreve a débito dela. O Código
Tributário Nacional - CTN define essa medida como sendo o procedimento administrativo
tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, a matéria
tributável, o cálculo do montante do tributo devido e a identificação do respectivo sujeito
passivo.
72
OCódigo Tributário Nacional - CTNtorna como objeto de lançamento os impostos diretos e

quaisquer outras rendas com vencimentos determinados em lei, regulamentos ou contratos. Mais
especificamente, são passíveis de lançamento, segundo o Regulamento Geral da Contabilidade
Pública:
• Impostos diretos e outras receitas com vencimentos determinados em leis especiais,
regulamentos ou contratos, mediante relações nominais dos contribuintes;
• Os aluguéis, arrendamentos, foros e qualquer outra prestação periódica de serviço pelos
bens patrimoniais da União;
• Os serviços industriais do Estado, a débito de outras administrações ou de terceiros,
quando não imediatamente indenizados.
• São três as modalidades de lançamento:
• Por declaração: Ocorre quando o sujeito passivo presta informações indispensáveis à
efetivação do lançamento à autoridade administrativa. Ex: Imposto de Renda
• De Ofício: É efetuado sem a participação do contribuinte, diretamente pela administração.
Ex: IPTU, ITR, IPVA, etc
• Por homologação: Realizado quando o sujeito passivo antecipa o pagamento sem prévio
exame da autoridade administrativa. Ex: IPI, ICMS.
Lançamento – Procedimento Administrativo do Fisco

Na ótica orçamentária, lançamento é procedimento administrativo realizado pelo Fisco – e
não estágio. Ressalte-se que as receitas patrimoniais e as empresariais não se sujeitam ao
lançamento, haja vista ingressarem diretamente no estágio da Arrecadação, mas as tributárias e
de contribuições necessitam do procedimento administrativo em epígrafe antes de ingressarem
no estágio da “Arrecadação”.
• Arrecadação da receita está ligada aos pagamentos realizados diretamente pelos
contribuintes às repartições fiscais e à rede bancária autorizada. É a “ação de pôr em
recato, em guarda, em custódia e segurança e, por extensão cobrar, receber, tomar
posse”. É por meio da arrecadação que o contribuinte quita suas obrigações junto ao
Estado.
A arrecadação pode ser:
• Direta: É a que é realizada por repartição administrativa do Estado, ou por agência
bancária credenciada.
• Indireta: Quando entidades depositárias (bancos, empregadores etc.) retêm valores dos
contribuintes e posteriormente recolhem o tributo.
• Recolhimento compreende a entrega do produto da arrecadação pelas referidas
repartições e estabelecimentos bancários ao Banco do Brasil para crédito na conta de
“Receita da União” do Tesouro Nacional (ou nos Bancos Estaduais para crédito na Conta
de Receita Estadual do Tesouro Estadual ou na Conta de Receita Municipal do Tesouro
Municipal, conforme o caso).
73
O recolhimento da receita far-se-á em estrita observância ao princípio da unidade de caixa,

sendo proibida a criação de caixas especiais. Deve ser observado pelos órgãos fazendários
um calendário fiscal por meio do qual os contribuintes são orientados sobre os prazos de
recolhimento dos diversos tributos e contribuições. Isso ajuda no planejamento de quem paga
e organiza o fluxo das receitas públicas.
ESTÁGIOS DA DESPESA PÚBLICA
Durante todo o exercício financeiro (execução do orçamento) as receitas estão sendo

arrecadadas e concomitantemente os Governos realizam as despesas. Para executar despesas
na administração pública, esse gasto passa, obrigatoriamente, por fases de execução, chamadas
comumente de estágios e devem ser rigorosamente observados.
Abordagem legal e doutrinária sobre os estágios da despesa:
1) Fixação da despesa:
É o valor total da despesa estabelecida na LOA. Este valor deverá ser igual ao total das
receitas previstas (princípio do equilíbrio orçamentário). Poderíamos denominá-lo de dotação
inicial ou apenas dotação. Entretanto, não se trata de um dos estágios de execução da despesa,
é apenas um estágio estático da lei de orçamento, entretanto, o valor fixado inicialmente pode
ser alterado durante a execução do orçamento. Ao ser alterado, o resultado da execução é
normalmente denominado de dotação atualizada.
Exemplo: A LOA foi aprovada com despesa fixada de 10 bilhões. Durante

a execução do orçamento o governo realizou diversas aberturas de créditos
adicionais (suplementares, especiais e extraordinários), totalizando 3 bilhões.
Nessa situação, a dotação inicial era de 10 bilhões e a dotação atualizada, 13
bilhões.
2) Empenho da despesa:
É o ato emanado de autoridade competente que cria para o Estado obrigação de pagamento
pendente ou não de implemento de condição (art. 58, da Lei nº 4.320/64).
O empenho representa o primeiro estágio de execução da despesa e é emitido pela unidade
que recebeu créditos orçamentários consignados no orçamento ou por descentralização de
créditos de outro órgão ou unidade orçamentária. Com esse estágio (empenho) se inicia
efetivamente a execução da despesa pública.
74
A formalização do empenho se dá, no SIAFI, por meio de um documento denominado

NOTA DE EMPENHO – NE, que indicará o nome do credor, a representação e a importância da
despesa, bem como a dedução desta do saldo da dotação própria onde ficam comprometidos
os créditos orçamentários. A emissão da Nota de Empenho torna os créditos orçamentários
empenhados indisponíveis para nova utilização, sempre observando os limites legais. O
empenho é uma garantia ao fornecedor e ao mesmo tempo um controle dos gastos.
O empenho comporta, em casos de necessidade, o reforço ou a anulação do compromisso
de despesa.
Atenção!
Em casos especiais previstos na legislação específica será dispensada a emissão da nota

de empenho (art. 60, § 1º, da Lei nº 4.320/64).
O Decreto-Lei 1.875 de 15 de julho de 1981, em seu artigo 4º estabeleceu os casos em que
pode ser dispensada a nota de empenho, tais como:
Despesas relativas a pessoal e encargos;

Contribuição para o PASEP;
Amortização, juros e serviços de empréstimos e financiamentos obtidos;
Despesas relativas a consumo de água e energia elétrica, utilização de serviços de telefone,
postais e telégrafos e outros que vierem a ser definidos por atos normativos próprios;
Despesas provenientes de transferência por força de mandamento das Constituições Federal,
Estaduais e de Leis Orgânicas de Municípios, e da execução de convênios, acordos e ajustes,
entre entidades de direito privado das quais façam parte como acionistas.
Atualmente se encontra em aplicação a sistemática do pré-empenho. O pré-empenho

antecede o estágio do empenho, haja vista que, após o recebimento do crédito orçamentário
e antes do seu comprometimento para a realização da despesa, existe uma fase geralmente
demorada de licitação, quando obrigatória, junto a fornecedores de bens e serviços que impõe
a necessidade de se assegurar o crédito até o término do procedimento licitatório.
Portanto, o pré-empenho se destina a assegurar o crédito para posterior comprometimento

da despesa.
É uma rotina destinada a bloquear a dotação orçamentária no início do procedimento
licitatório, da dispensa ou inexigibilidade, visando garantir recursos orçamentários para a
despesa que se pretende executar e consequentemente garantir o seu pagamento nas datas
estabelecidas.
75
ATENÇÃO PARA A DIFERENÇA ENTRE EMPENHO E NOTA DE EMPENHO:

Empenhar despesa é apenas uma autorização da autoridade competente para tal, através
de uma assinatura, ordenando, em nome do Estado, a assunção de uma obrigação. A nota de
empenho é um documento, que na União, se encontra no Sistema Integrado de Administração
Financeira do Governo Federal – SIAFI, que será impresso após o empenho da despesa.
O que a legislação dispensa, em casos especiais, é a emissão da nota de empenho.
O empenho da despesa sempre deverá ocorrer.
Para quem ainda ficou com dúvida, veja o que prevê a Lei nº 4.320/64:
“É vedada a realização de despesa sem prévio empenho” (art. 60, da Lei nº 4.320/64).
Modalidades de empenho:
Ordinário: é aquele utilizado para realização de despesas de valor previamente conhecido

e cujo pagamento ocorrerá de uma só vez. É a modalidade de empenho mais utilizada.
Estimativo: é utilizado para despesas de valor não previamente conhecido e com base
periódica, normalmente não homogênea, a exemplo das contas de tarifas públicas, água, luz,
telefone etc.
Global: é um misto das duas modalidades anteriores, o montante da despesa é conhecido
(empenho ordinário), entretanto, o pagamento é realizado em parcelas (empenho por estimativa).
Geralmente essa modalidade de empenho está vinculada a contrato de obras públicas e
pagamentos parcelados.É o utilizado para atender despesas contratuais e outras, sujeitas
a parcelamento, cujo valor exato possa ser determinado. Exemplos: aluguéis, prestação de
serviços por terceiros etc.
A diferença entre o empenho estimativo e o global é que o estimativo permite o reforço já o
global não, tendo em vista que no empenho global já se sabe o valor total da despesa enquanto
que no estimativo não.
3) Liquidação:
Consiste na verificação do direito adquirido pelo credor tendo por base os títulos e
documentos comprobatórios do respectivo crédito (art. 63, e § 1º e 2º da Lei nº 4.320/64).
A liquidação compreende o 2º estágio de execução da despesa e é caracterizada pela
entrega da obra, bens, materiais ou serviços, objeto do contrato com o fornecedor. Após a
conclusão do serviço ou entrega dos bens, essa liquidação é realizada formalmente no SIAFI,
através da Nota de Lançamento – NL.
A liquidação da despesa pelo serviço de contabilidade do órgão, consiste na verificação
do direito adquirido pelo credor, tendo por base os títulos e documentos comprobatórios do
respectivo crédito.
Na liquidação da despesa é verificado se o contrato ou a entrega dos bens adquiridos foi
efetivamente cumprido pelo fornecedor.
76
O que é liquidar uma despesa?
Conceito legal: A liquidação da despesa consiste na verificação do direito adquirido pelo

credor tendo por base os títulos e documentos comprobatórios do respectivo crédito (art. 63, da
Lei nº 4.320/64).
O § 1° do art. 36 do Decreto 93.872/86 determina que essa verificação tem por fim apurar:
• A origem e o objeto do que se deve pagar;

• A importância exata a pagar;
• A quem se deve pagar a importância para extinguir a obrigação.
O § 2º do art. 36 do Decreto 93.872/86 estabelece que a liquidação da despesa por

fornecimentos feitos ou serviços prestados terá por base:
• O contrato, ajuste ou acordo respectivo;

• A nota de empenho;
• Os comprovantes da entrega de material ou da prestação efetiva do serviço.
4) Pagamento:
É a efetiva saída de numerário da conta única do Tesouro Nacional em favor do credor

(art. 64 e § 2º da Lei nº 4.320/64). O pagamento da despesa compreende o terceiro estágio de
execução da despesa e consiste no despacho exarado por autoridade competente, determinando
que a despesa seja paga.
Para o cumprimento do terceiro estágio da despesa, a unidade gestora deverá emitir um
documento denominado Ordem Bancária – OB, no sistema SIAFI.
O que é ordem de pagamento?

A ordem de pagamento é o despacho exarado por autoridade competente, determinando
que a despesa seja paga (art. 64 da Lei nº 4.320/64).
Não confunda Ordem de Pagamento com Ordem Bancária!!!!

Ordem de pagamento não se confunde com o documento “Ordem Bancária” – OB, extraído
do Sistema Integrado de Administração Financeira do Governo Federal – SIAFI.
Ordem de pagamento é o despacho (assinatura) do Gestor público autorizando o pagamento
da despesa. Ordem Bancária é o documento emitido através do SIAFI, que transfere o recurso
financeiro para a conta do credor.
77
Os estágios da despesa pública não podem ser descumpridos, haja vista que a legislação
não permite, em hipótese alguma, a inversão de qualquer estágio. Assim sendo, a título de
exemplo, não se pode pagar uma despesa sem ter sido empenhada ou empenhar uma despesa
sem estar prevista na lei orçamentária ou em lei especial.
Portanto, para que a despesa seja legalmente realizada e cumprido o seu estágio final,
deverá estar fixada e autorizada na LOA, programado o seu desembolso, empenhada, liquidada
e paga.
MAS ATENÇÃO!!!
Existem exceções, a exemplo das despesas realizadas com a abertura de créditos

extraordinários. Pela imprevisibilidade e urgência, esse tipo de despesa não passa pelo estágio
da previsão, ou seja, não foi prevista na LOA.
Observação importante:
A Secretaria do Tesouro Nacional – STN considera, durante o exercício financeiro, a despesa
pela sua liquidação, entretanto, para fins de encerramento do exercício financeiro, toda despesa
empenhada e não anulada até 31 de dezembro, será considerada despesa nas demonstrações
contábeis.
RESUMO:
EXECUÇÃO DA
EMPENHO LIQUIDAÇÃO PAGAMENTO
DESPESA -
SIAFI
Cota Única do Tesouro Nacional

Princípio financeiro da Unidade de Caixa (ou de Tesouraria)
A CONTA ÚNICA DO TESOURO NACIONAL foi implantada em setembro de 1988. Com ela,
todas as unidades gestoras on-line do SIAFI passaram a ter seus saldos bancários registrados
e controlados pelo sistema, sem contas escriturais no Banco do Brasil.
O princípio da unidade de caixa é aquele que respalda a conta única, que é mantida junto
ao Banco Central do Brasil e operada por meio do Banco do Brasil ou, excepcionalmente, por
outros agentes financeiros autorizados pelo Ministério da Fazenda.
O princípio da Unidade de Caixa está consagrado no art. 56 da Lei 4320/64, que diz:
“Art. 56. O recolhimento de todas as receitas far-se-á em estrita observância ao princípio da
unidade de tesouraria, vedada qualquer fragmentação para criação de caixas especiais.”
78
O art. 164 da CF/1988 determina o destino das disponibilidades:

“§3º As disponibilidades de caixa da União serão depositadas no Banco Central; as dos
Estados, do Distrito Federal, dos Municípios e dos órgãos ou entidades do Poder Público e
das empresas por ele controladas, em instituições financeiras oficiais, ressalvados os casos
previstos em lei.”
Reflexão
Apesar dessa regra, as receitas de aplicações financeiras de fundos e de convênios
não são recolhidas à Conta Única. Elas revertem às suas respectivas contas-
correntes, sendo exceções do princípio.
A Lei de Responsabilidade Fiscal traz uma observação importante ao princípio da Unidade

de Caixa, determinando, no art. 43, §1º que as disponibilidades de caixa relativas à Previdência
Social deverão ser SEPARADAS das demais disponibilidades do ente público e serão aplicadas
nas condições de mercado, observando-se os limites e condições de proteção e prudência
financeira. Elas são colocadas em uma sub-conta da Conta Única, específica para dar mais
transparência ao processo.
Entretanto, é vedada a aplicação de tais disponibilidades em:
a) Títulos da dívida pública estadual e municipal, bem como em ações e outros papéis
relativos às empresas controladas pelo respectivo ente da Federação;
b) Empréstimos de qualquer natureza, aos segurados e ao Poder Público, inclusive a suas
empresas controladas.
Pontos importantes sobre conta única:
• A movimentação de recursos da Conta Única é efetuada por meio de Ordem Bancária

– OB, DARFs, GPS, Nota de Lançamento – NL, etc, de acordo com as respectivas
finalidades.
• Só são permitidos saques para pagamento de despesas formalmente processadas e
dentro dos limites estabelecidos na programação financeira. As exceções devem ser
autorizadas pelo Ministro da Fazenda.
79
Restos a pagar e despesas de exercícios anteriores

1. Restos A Pagar
1.1 Conceito
Os restos a pagar constituem compromissos financeiros exigíveis que compõem a dívida

flutuante e podem ser caracterizados como as despesas empenhadas, mas não pagas até o
dia 31 de dezembro de cada exercício financeiro.
A Inscrição em Restos a Pagar decorre da observância do Regime de Competência para

as despesas. Portanto, as despesas empenhadas, não pagas até o dia 31 de dezembro, não
canceladas pelo processo de análise e depuração e, que atendam os requisitos previstos em
legislação específica, devem ser inscritas em Restos a Pagar, pois se referem a encargos
incorridos no próprio exercício.
De acordo com o art. 36 da Lei nº 4.320, de 17 de março de 1964, que
estatui normas gerais de direito financeiro para elaboração e controle dos
orçamentos e balanços da União, dos Estados, dos Municípios e do Distrito
Federal, consideram-se Restos a Pagar as despesas, nos seguintes termos:
“Art. 36. Consideram-se Restos a Pagar as despesas empenhadas, mas
não pagas até o dia 31 de dezembro, distinguindo-se as processadas das
não processadas.”
“Restos a Pagar” (RAP) é um termo utilizado pela Lei nº 4.320/64 para
representar os valores pendentes de pagamento, oriundos da emissão
de empenhos, ou seja, os Restos a Pagar têm origem no orçamento da
despesa, devendo esse termo ser utilizado apenas para representar os
valores da despesa empenhada e não paga ao final do exercício financeiro
de emissão do empenho.
No entanto, seu uso tem sido desvirtuado por grande parte dos entes governamentais,
que acabam por inscrever entre eles valores de bens e serviços a serem adquiridos no futuro,
não sendo adequado, neste caso, o registro da obrigação, ainda que derivantes de contratos
já assinados, pois há um direito incondicional de compensação, haja vista que comprador e
vendedor ainda não desempenharam os serviços.
80
Cumpre lembrar que o não pagamento, no exercício, de despesas nele empenhadas não
compromete o equilíbrio orçamentário estabelecido no art. 35 da Lei nº 4.320, de 1964.
“Art. 35. Pertencem ao exercício financeiro:
I - as receitas nele arrecadadas;
II - as despesas nele legalmente empenhadas.”
Assim, as despesas legalmente empenhadas, não pagas até o dia 31 de dezembro, não
canceladas pelo processo de análise e depuração e que atendam os requisitos previstos em
legislação específica, devem ser inscritas contabilmente como obrigações a pagar do Estado
junto a seus credores.
Essas despesas não deverão afetar o universo orçamentário do exercício seguinte,
pois deverão ser pagas com recursos financeiros provenientes do exercício em que
foram empenhadas, com o propósito de manter o equilíbrio orçamentário dentro do regime de
competência legal já citado e para não comprometer as fontes de financiamento do programa
de trabalho do exercício seguinte.
1.2 Classificação
Restos a Pagar podem ser classificados em:

• Restos a Pagar Processados: as despesas legalmente empenhadas cujo objeto do
empenho já foi recebido, ou seja, aquelas cujo segundo estágio da despesa (liquidação)
já ocorreu, caracterizando-se como os compromisso do Poder Público de efetuar os
pagamento aos fornecedores.
• Restos a Pagar Não Processados: as despesas legalmente empenhadas que não
foram liquidadas e nem pagas até 31 de dezembro do mesmo exercício, ou seja, verifica
que não ocorreu o recebimento de bens e serviços no exercício de emissão do empenho.
Entretanto, pelo entendimento da Lei nº 4.320/64, os restos a pagar não processados devem
ser escriturados como obrigação. Com esse procedimento, a Contabilidade Pública respeita a
referida lei, mas fere o Princípio da Competência, o qual define que a despesa só deve afetar o
resultado do exercício no momento em que ocorreu o seu fato gerador.
Não há dúvidas de que a lei 4.320/64 adotou como fato gerador da despesa orçamentária o
empenho e que o Princípio da Competência adotou como fato gerador de qualquer despesa, em
qualquer ramo da Contabilidade, o recebimento do serviço, o consumo dos materiais ou o uso
dos bens. Ao fazermos a inscrição de Restos a Pagar, no final do exercício, reconhece-se como
despesa um fato que ainda vai ocorrer, ou seja, uma despesa que não ocorreu, contrariando
frontalmente o princípio da competência. Cabe lembrar que a Lei de Responsabilidade Fiscal
definiu que a despesa seja reconhecida pela competência, o que ensejaria a eliminação dos
restos a pagar não processados.
81
Veja-se também que o art. 38 da Lei nº 4.320/64 só poderá ser cumprido se a inscrição da
despesa em Restos a Pagar for responsavelmente lastreada com o respectivo comprometimento
da receita obtida no exercício de seu empenho. Esse artigo determina que o valor decorrente de
uma eventual anulação da despesa empenhada deverá retornar à dotação inicial e, quando essa
anulação ocorrer após o encerramento do exercício em que a despesa tiver sido empenhada
(caso típico da despesa inscrita em Restos a Pagar), a importância correspondente reverterá
como receita do exercício em que ocorrer a referida anulação.
1.3 Pagamento
A despesa orçamentária que não for paga no exercício em que foi autorizada sua realização
será inscrita, em 31 de dezembro, como Restos a Pagar. O pagamento da despesa inscrita em
Restos a Pagar, sejam Processadas ou Não Processadas, é feito no ano seguinte ao da sua
inscrição, necessitando para o pagamento dos Não Processados que a despesa seja antes
liquidada, ou seja, que haja ocorrido após o recebimento o aceite do objeto do empenho.
Em se tratando de pagamento de despesa inscrita em Restos a Pagar, pelo valor estimado,
poderão ocorrer duas situações:
a) VALOR REAL > VALOR INSCRITO EM RAP: o valor real a ser pago é superior ao valor
inscrito. Nessa condição, a diferença deverá ser empenhada à conta de despesas de
exercícios anteriores;
b) VALOR REAL < VALOR INSCRITO EM RAP: o valor real é inferior ao valor inscrito. O
saldo existente deverá ser cancelado.
O órgão competente para exercer o controle e disciplinar o tratamento de Restos a Pagar é
a Secretaria do Tesouro Nacional.
1.4 Cancelamento
Se a mesma não for paga no exercício seguinte, deveria ter sua inscrição cancelada.
Esse procedimento é admitido nos arts. 69 e 70 do Decreto nº 93.872/86:
“Art. 69. Após o cancelamento da inscrição da despesa como Restos a Pagar, o pagamento
que vier a ser reclamado poderá ser atendido à conta de dotação destinada a despesas de
exercícios anteriores.
Art. 70. Prescreve em cinco anos a dívida passiva relativa aos Restos a Pagar.”
A maioria dos entes da federação adota o procedimento de cancelar os saldos remanescentes
dos Restos a Pagar no final do exercício seguinte ao da sua inscrição. Alguns entes da federação
cancelam somente os Não Processados, enquanto que outros cancelam os Processados e os
Não Processados.
Cabe lembrar que os Restos a Pagar Processados representam dívidas reais do ente,
82
necessitando, que os mesmos sejam registrados no passivo permanente para compor a dívida
fundada do ente.
1.5 - Prescrição
Durante o período antes da prescrição, essas despesas poderão ser, nos termos do art. 22
do Decreto nº 93.872/86, pagas à conta de nova dotação orçamentária e de novo empenho, à
conta de despesas de exercícios anteriores, respeitada a categoria econômica específica:
“Art . 22. As despesas de exercícios encerrados, para as quais o orçamento respectivo
consignava crédito próprio com saldo suficiente para atendê-las, que não se tenham
processado na época própria, bem como os Restos a Pagar com prescrição interrompida,
e os compromissos reconhecidos após o encerramento do exercício correspondente,
poderão ser pagos à conta de dotação destinada a atender despesas de exercícios
anteriores, respeitada a categoria econômica própria.
...
§ 2º Para os efeitos deste artigo, considera-se:
...
restos a pagar com prescrição interrompida, a despesa cuja inscrição como restos a
pagar tenha sido cancelada, mas ainda vigente o direito do credor;”
Somente os Restos a Pagar Não Processados podem ser cancelados, pois os

Processados representam obrigação líquida e certa do Estado para com seus credores,
pelo menos durante cinco anos após a respectiva inscrição (Art. 70 do Decreto nº
93.872/86).
É importante, mais uma vez, lembrar que, em regra, embora a validade do registro contábil
seja apenas de um ano, os Restos a Pagar só prescrevem após cinco anos a partir de sua
inscrição. Dada a baixa contábil e até sua prescrição, as despesas “reconhecidas”serão pagas
na rubrica “Despesas de Exercícios Anteriores”.
2. Despesas de exercícios anteriores
As Despesas de Exercícios Anteriores – DEA’s estão disciplinadas pelo art. 37 da Lei nº

4.320/64. Além desse dispositivo, cada ente da Federação poderá regulamentar a matéria
visando atender às suas peculiaridades, desde que, é evidente, observe os limites traçados
pelo Diploma Legal.
As DEA’s correspondem a autorizações dadas na lei orçamentária, destinadas a atender a
compromissos gerados, conforme o título aduz, em exercícios anteriores.
83
Foram criadas a fim de se desestimular o administrador público a solicitar autorizações

para a abertura de créditos especiais cujo objeto contemplasse despesas dessa natureza.
Isto porque nem toda despesa empenhada em cada ano necessariamente foi nele gerada ou
constituída. Assim, é possível que um dado empenho contemple despesas cuja entrega do
bem, obra ou serviço tenha ocorrido em anos anteriores. Mas em que hipóteses o administrador
público recorrerá ao empenho à conta de Despesas de Exercícios Anteriores?
A resposta é dada pelo dispositivo referenciado, que assim dispõe:
“As despesas de exercícios encerrados, para as quais o orçamento respectivo
consignava crédito próprio, com saldo suficiente para atendê-las, que se tenham
processado na época própria, bem como os Restos a Pagar com prescrição interrompida
e os compromissos reconhecidos após o encerramento do exercício correspondente
poderão ser pagos à conta de dotação específica consignada no orçamento,
discriminada por elementos (Ver Anexo da Portaria nº 163/2001), obedecida, sempre
que possível, a ordem cronológica”
Assim, três são as hipóteses:

a) despesas com saldo suficiente para atendê-las e não processadas no mesmo
exercício financeiro: ao longo de todo o ano, o Poder Público procede ao empenho de
suas despesas, comprometendo-o com um determinado fornecedor. Ao final do exercício,
entretanto, é possível que este fornecedor, por motivos diversos, não realize a prestação
que se obrigou: não entregue o bem, não preste o serviço ou não realize a obra ou sua
etapa. Em outras palavras, tais despesas não se processaram. Nessas situações, as
alternativas à disposição do administrador público são apenas duas: ou ele mantém o
valor empenhado inscrevendo seu beneficiário em restos a pagar; ou procede à anulação
do empenho correspondente. Na hipótese de ele optar por esta última alternativa, o
pagamento que vier a ser reclamado em exercícios futuros (pelo fornecedor) poderá ser
empenhada novamente, só que à conta de Despesas de Exercícios Anteriores.
b) restos a pagar com inscrição interrompida: retomando a situação descrita no item
precedente, na hipótese de o administrador público, entretanto, optar por manter o
empenho correspondente, inscrevendo-o em restos a pagar, também é possível, por
razões diversas, que o fornecedor não implemente a prestação que se obrigou durante
todo o transcorrer do exercício seguinte. Nessa hipótese, o administrador público poderá
cancelar o valor inscrito. Se assim ocorrer, o valor que vier a ser reclamado no futuro
pelo fornecedor, também poderá ser reempenhado à conta de Despesas de Exercícios
Anteriores.
84
c) compromissos reconhecidos após o encerramento do exercício correspondente:

em dadas situações, alguns compromissos são reconhecidos pelo administrador
público após o término do exercício em que foram gerados. Um bom exemplo dessas
situações é o caso de um servidor público cujo filho tenha nascido em dezembro de um
ano qualquer, mas que somente veio a solicitar o benefício do salário-família em janeiro
do ano subsequente. Para proceder ao pagamento das despesas relativas ao mês de
dezembro, é preciso, primeiramente, reconhecê-las e, após, empenhá-las à conta de
Despesas de Exercícios Anteriores. Tais despesas, portanto, sofrem o empenho pela
primeira vez, diferentemente das outras duas situações apontadas, cujos objetos já
sofreram empenhos no passado. Quanto às despesas relativas ao mês de janeiro e
seguintes, serão empenhadas no elemento de despesa correspondente. Ao proceder o
reconhecimento dos compromissos, o administrador público ordenará o correspondente
pagamento, no mesmo processo em que reconhecer a dívida, oportunidade em que
discriminará, pelo menos, os seguintes elementos:
• Importância a pagar;
• Nome, CPF ou CNPJ e endereço do credor;
• Data do vencimento do compromisso;
• Causa da inexistência do empenho, no elemento próprio, à conta do orçamento vigente.
Mencione-se ainda que, conforme orienta o dispositivo, os pagamentos das dívidas assim
reconhecidas deverão obedecer, sempre que possível, a ordem cronológica.
2.1. Despesas de Exercícios Anteriores versus Lei de Responsabilidade Fiscal
O caput do art. 42 da LC nº 101/2000 assim dispõe:

“É vedado ao titular de Poder ou órgão referido no art. 20, nos últimos dois quadrimestres
do seu mandato, contrair obrigação de despesa que não possa ser cumprida integralmente
dentro dele, ou que tenha parcelas a serem pagas no exercício seguinte sem que haja suficiente
disponibilidade de caixa para este efeito”.
Consoante doutrina dominante, o dispositivo em causa foi inserido no texto da referida lei a
fim de se tentar coibir a prática (comum entre nós) de, a cada virada de mandato, os governantes
transferirem para seus sucessores dívidas constituídas no último ano de seus mandatos.
A partir da Lei de Responsabilidade Fiscal, mencionada prática, a princípio, deveria ter sido
equacionada diante dessa proibição legal. Dizemos “deveria” porque o que se observa é que
muitos governantes, a fim de fugirem ao regramento em referência, passaram a incorporar a
prática (nociva) de cancelar os empenhos emitidos em sua gestão deixando tão somente, no
último ano de seus mandatos, aqueles com suficiente disponibilidade financeira.
85
Com tal prática, acabam “atendendo” ao comando legal, mas continuando a transferir as
dívidas por eles constituídas a seus sucessores. Exemplifiquemos com uma administração que
apresenta os seguintes dados nos últimos dois quadrimestres de seu mandatário:
- total de empenhos emitidos: $ 1.000 u.m.
- montante arrecadado no período: $ 800 u.m.
- total de empenhos anulados: $ 200 u.m.
O próximo mandatário herdará, portanto, uma dívida contraída por seu antecessor no valor
de $ 200 unidades monetárias. Tal situação é nociva à administração das contas públicas na
medida em que a dívida contraída (e não paga) terá de ser saldada pelo próximo governante,
fato que, indubitavelmente, pressionará o caixa de seu primeiro ano de mandato.
Essa situação é, ainda, “legitimada” em razão da existência de dotações na rubrica Despesas

de Exercícios Anteriores, cujo volume máximo a ser executado em cada ano e em cada ente
não encontra regramento no Direito Financeiro nacional. Com efeito, temos uma porta aberta
ao descontrole das contas públicas que poderia ser fechada se fosse disciplinada a utilização
daquela rubrica orçamentária estabelecendo-se, por exemplo, limites máximos à sua execução,
a exemplo do que ocorre com as despesas com pessoal e dívida pública.
A situação ilustrativa anterior adquire um contorno mais agressivo quando o administrador,

sabendo que não contará com disponibilidades financeiras suficientes, sequer emite os
empenhos correspondentes. Com efeito, o novo governante somente irá tomar conhecimento
da dívida deixada no momento em que o fornecedor requerer seu pagamento. Na ilustração,
bastaria que o novo administrador levantasse o rol de empenhos anulados no final do mandato
para aferir o montante das dívidas contraídas.
Descentralização de recursos orçamentários e financeiros
A descentralização de recursos orçamentários pode ser realizada entre UGs de diferentes

órgãos ou internamente, mediante transferência entre Unidades Gestoras pertencentes a um
mesmo Órgão.
No caso de descentralização orçamentária realizada entre UGs do mesmo órgão, tal

transferência tem o nome de PROVISÃO. Para UGs localizadas em órgãos diferentes, o nome
técnico utilizado é DESTAQUE. Para ambos, é utilizada a Nota de Crédito (NC) no sistema
SIAFI.
86
Abaixo, segue um quadro resumo da descentralização orçamentária:
Já em relação aos recursos financeiros, o caminho percorrido obedece ao esquema abaixo:
A movimentação de recursos financeiros oriundos do Orçamento da União, entre as

Unidades Gestoras que compõem o Sistema de Programação Financeira, se dá sob a forma
de liberação de cotas, repasses, sub-repasses para o pagamento de despesas e por meio de
concessão de limite de saque à Conta Única do Tesouro.
A primeira fase da movimentação dos recursos é a liberação de Cota e deve ser realizada
em consonância com o cronograma de desembolso aprovado pela Secretaria do Tesouro
Nacional. Assim, cota é o montante de recursos colocados à disposição dos Órgãos Setoriais de
Programação Financeira – OSPF pela Coordenação-Geral de Programação Financeira – COFIN/
STN mediante movimentação intra-SIAFI dos recursos da Conta Única do Tesouro Nacional.
A segunda fase é a liberação de Repasse ou Sub-repasse. Repasse é a movimentação de
recursos realizada pelos OSPF para as unidades de outros órgãos ou ministérios e entidades
da Administração Indireta, bem como entre esses; e sub-repasse é a liberação de recursos dos
OSPF para as unidades sob sua jurisdição e entre as unidades de um mesmo órgão, ministério
ou entidade.
A partir daí, com recursos em caixa, ou seja, com disponibilidades financeiras, as unidades
podem dar início à fase de pagamento de suas despesas.
87
A figura abaixo fornece um esquema simplificado dos dois processos que, como já dissemos
em outra oportunidade, geralmente, ocorrem de modo simultâneo.
88
Unidade 03: Alterações Orçamentárias

O assunto é disposto principalmente na Lei nº 4.320/64 e na Constituição Federal de 1988.
As alterações orçamentárias também podem ser chamadas de créditos adicionais. Os
créditos adicionais são as autorizações de despesa não computadas ou insuficientemente
dotadas na Lei de Orçamento.
De acordo com art. 41, da Lei nº 4.320, de 17 de março de 1964, os créditos adicionais se
dividem em suplementares, especiais e extraordinários.
Créditos suplementares
Destina-se ao reforço de dotação orçamentária. Para tanto, há necessidade de que a

programação exista na Lei Orçamentária Original. Os créditos suplementares terão vigência
limitada ao exercício em que forem abertos.
Créditos especiais
Destinados a despesas, para as quais não haja dotação orçamentária específica (em termos
de subtítulo/localizador), devendo ser autorizados exclusivamente por lei. Desta forma, um
crédito especial sempre será necessário caso o subtítulo não exista. Os créditos especiais não
poderão ter vigência além do exercício em que forem autorizados, salvo se o ato de autorização
89
for promulgado nos últimos quatro meses daquele exercício, casos em que, poderão ser
reabertos, nos limites dos seus saldos, por Decreto do Poder Executivo.
Créditos extraordinários
Destinados a despesas urgentes e imprevistas, como em caso de guerra, calamidade pública

ou comoção interna, conforme preconiza o §3º, art. 167, da Constituição Federal. Tais créditos
serão abertos por Medida Provisória, sendo submetidos de imediato ao Congresso Nacional. As
Medidas Provisórias deverão ser convertidas em Lei num prazo de 60 (sessenta) dias a contar
da data de sua publicação, podendo ser prorrogado por igual período, momento em que deverá
ser editado um Decreto Legislativo que trate do assunto. Os créditos extraordinários também não
poderão ter vigência além do exercício em que forem autorizados, salvo se o ato de autorização
(Medida Provisória) for promulgado nos últimos quatro meses daquele exercício, casos em que,
poderão ser reabertos, nos limites dos seus saldos, por Decreto do Poder Executivo.
Os créditos suplementares e especiais necessitam de autorização do Poder Legislativo
para serem abertos. Essa autorização deve ser expressa em lei e vem estabelecida no texto
da Lei Orçamentária Anual onde também se encontram os limites permitidos para alteração
via decreto presidencial. Acima dos limites estabelecidos, a alteração só poderá ser realizada
mediante um projeto de lei encaminhado ao Congresso Nacional.
Dessa forma, eles são autorizados por lei e abertos por decreto executivo. A abertura se dá
por decreto EXECUTIVO e não por decreto legislativo!
A abertura dos créditos suplementares e especiais depende da existência de recursos
disponíveis para ocorrer a despesa e será precedida de exposição justificativa.
São considerados recursos para abertura dos créditos suplementares e especiais, desde
que não comprometidos:
I- o superávit financeiro apurado em balanço patrimonial do exercício anterior;
II - os provenientes de excesso de arrecadação;
III - os resultantes de anulação parcial ou total de dotações orçamentárias ou de créditos
adicionais, autorizados em Lei;
IV - o produto de operações de crédito autorizadas, em forma que juridicamente possibilite
ao poder executivo realizá-las.
Vale esclarecer:
Superávit financeiro é a diferença positiva entre o ativo financeiro e o passivo financeiro,

conjugando-se, ainda, os saldos dos créditos adicionais transferidos e as operações de credito
a eles vinculadas.
90
Excesso de arrecadação representa o saldo positivo das diferenças acumuladas mês

a mês entre a arrecadação prevista e a realizada, considerando-se, ainda, a tendência do
exercício.
Para o fim de apurar os recursos utilizáveis, provenientes de excesso de arrecadação,
deduzir-se-á a importância dos créditos extraordinários abertos no exercício.
Significa o seguinte: dos recursos utilizáveis, provenientes de excesso de arrecadação
deverão ser deduzidos, caso já tenha ocorrido uma abertura de crédito extraordinário no
exercício.
Veja o esquema:
Relembrando: Os créditos suplementares e especiais são autorizados por lei e abertos por
decreto executivo.
Porém, no crédito extraordinário não existe autorização legislativa e sim comunicação
imediata ao Poder Legislativo. Ou seja, os créditos extraordinários serão abertos por decreto do
Poder Executivo, que deles dará imediato conhecimento ao Poder Legislativo, conforme dispõe
a Lei nº 4.320/64.
No entanto, a Constituição Federal, em seu artigo 167, §3º, c/c (combinado com) o art. 62,
dispõe que a abertura de crédito extraordinário somente será admitida para atender a despesas
imprevisíveis e urgentes, como as decorrentes de guerra, comoção interna ou calamidade
pública, e que em caso de relevância e urgência, o Presidente da República poderá adotar
medidas provisórias, com força de lei, devendo submetê-las de imediato ao Congresso Nacional.
Desse modo, na União, a abertura de créditos extraordinários é realizada por meio de
medida provisória, haja vista disposto constitucional, porém, nos estados ou municípios em
91
que não haja dispositivo na constituição estadual ou na lei orgânica (município) prevendo o
instituto da medida provisória para abertura de crédito extraordinário, deve-se fazer por decreto
do executivo.
Os créditos adicionais terão vigência adstrita ao exercício financeiro em que forem abertos,
salvo expressa disposição legal em contrário, quanto aos especiais e extraordinários, se o
ato de autorização for promulgado nos últimos quatro meses daquele exercício, caso em que,
reabertos nos limites de seus saldos, serão incorporados ao orçamento do exercício financeiro
subsequente.
Resumo
1 - Créditos Suplementares = destinados a reforço de dotação orçamentária.

São autorizados por lei e abertos por decreto executivo. Sua autorização já se encontra
expressa na Lei Orçamentária.
Dependem da existência de recursos disponíveis para ocorrer a despesa e será precedida
de exposição justificativa.
2 - Créditos Especiais = destinados a despesas para as quais não haja dotação orçamentária
específica.
São autorizados por lei e abertos por decreto executivo.
Dependem da existência de recursos disponíveis para ocorrer a despesa e será precedida
de exposição justificativa.
3 - Créditos Extraordinários = destinados a despesas urgentes e imprevistas, em caso de
guerra, comoção intestina ou calamidade pública.
São abertos por decreto do Poder Executivo, que deles dará imediato conhecimento ao
Poder Legislativo (Lei nº 4.320/64).
No caso da União, poderão ser abertos por medida provisória, devendo a mesma ser
submetida de imediato ao Congresso Nacional (art. 167, §3º, c/c (combinado com) art. 62 da
CF/88).
92
Bibliografia Referenciada
GIACOMONI, James. Orçamento público. 13. ed. ampl. e rev. São Paulo: Atlas, 2005.
SILVA, Sebastião de Sant’Anna e. Os princípios orçamentários. Rio de Janeiro: Fundação
Getúlio Vargas, 1962.
Manual técnico de orçamento MTO. Versão 2012. Brasília, 2011.
Receitas Públicas: manual de procedimentos. Brasília: Secretaria do Tesouro Nacional, 2004 –
Anual.
_BRASIL. Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966. Dispõe sobre o Sistema Tributário Nacional e
institui normas gerais de direito tributário aplicáveis à União, Estados e Municípios. Denominado
Código Tributário Nacional pelo art. 7º do Ato Complementar nº 36, de 13.3.1967. Disponível
em: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/L5172.htm. Acesso em: 25 ago. 2011.
_Escola Nacional de Administração Pública. Disponível em:<http://www.enap.gov.br/downloads/
ec43ea4fEstagios_da_despesa.pdf> Acesso em: 20 dez. 2012.
_Ministério do Planejamento, Orçamento e Gestão. Disponível em: <https://www.siop.
planejamento.gov.br/siop/>Acesso em 10 de janeiro de 2012.
_ Portal do Contador Público. Disponível em: <http://www.crcpr.org.br/new/content/portal/
contadorPublico/_ Acesso em: 15 ago. 2011.
_Secretaria do Tesouro Nacional. Disponível em: <https://www.tesouro.fazenda.gov.br/pt/
siafi>Acesso em: 04 ago. 2011.
93

TCE ES Gestao Financeira e Orcamentaria

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DEFINIÇÃO - É utilizado ao deﬁnir conceitos e signiﬁcados.

SAIBA MAIS- Aprofundamento de ideias, curiosidades, links de sites e tex-

REFLEXÃO - Momento para reﬂetir sobre as questões apresentadas e apro-

EXEMPLO - Utilizado no momento em que exempliﬁca conteúdo ou ideias.

Módulo 01: Orçamento Público: Conceitos e Princípios

Unidade 02: Princípios Orçamentários

Unidade 03: SIDOR/SIAFI

Módulo 02: Receitas e Despesas Públicas/Execução Orçamentária e

Unidade 03: Alterações Orçamentárias

Módulo 01: Orçamento Público:

Unidade 01: Orçamento Público

1.1 Orçamento Público

No Brasil, o orçamento trabalha integrado ao planejamento, sendo os dois obrigatórios

A Lei orçamentária possui as seguintes características:

1.2 Tipos de Orçamento

Trata-se de um tipo de orçamento que parte de uma exigência de que os projetos

Abaixo, elencamos algumas das características relativas ao modelo orçamentário base-

b) Orçamento clássico ou tradicional:

No orçamento tradicional há pouca participação dos técnicos das unidades orçamentárias,

Tratava-se apenas de um documento de previsão de receitas e de autorização de despesas,

Vale salientar o que diz Giacomoni:

c) Orçamento de desempenho e realizações:

Apresenta duas dimensões do orçamento: o objeto de gasto e um programa de trabalho

O Brasil utiliza hoje o modelo de orçamento-programa.

A adoção do orçamento-programa na esfera federal foi efetivada em1964 e está inserido

Apesar da concepção de orçamento-programa ser conhecida desde a década de 50,

O orçamento-programa é conceituado como sendo um plano de trabalho expresso por um

O orçamento participativo é um instrumento que busca romper com a visão tradicional,

No OP não existe perda da participação do Legislativo. O que ocorre é um aperfeiçoamento,

TABELA-RESUMO DE TÉCNICAS E PRÁTICAS ORÇAMENTÁRIAS

Apresenta valores para as despesas com

- Processo orçamentário que apresenta duas

- Orçamento que expressa, ﬁnanceira e ﬁ-

- Processo orçamentário que contempla a

- Processo orçamentário que se apóia na

Unidade 02: Princípios Orçamentários

Exemplo: os Poderes Legislativo e Judiciário possuem independência, porém,

Esse princípio evoluiu para o princípio da totalidade, que possibilitava a existência

II) Princípio da Universalidade

Na Lei 4.320/64, o cumprimento da regra é exigido nos seguintes dispositivos:

III) Princípio do Orçamento Bruto

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IV) Princípio da Anualidade ou Periodicidade

No Brasil, a anualidade do orçamento sempre foi consagrada. Porém, desde a Lei

V) Princípio da não-afetação de receitas

Exceções previstas para impostos:

Outra exceção caracterizada no disposto é a vinculação prevista no artigo 212, em que

Também não obedecem ao princípio:

• Recursos destinados às atividades da administração tributária, (art. 37, XXII, da CF – EC

Exceções previstas para os demais tributos:

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VI) Princípio da Discriminação, Especialização ou Especiﬁcação

De acordo com este princípio, as receitas e as despesas devem aparecer no orçamento de

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