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Versión preliminar
Corrección de estilo
Diagramación
Producción académica
Directora Cátedra de Contabilidad Superior
y asesoría metodológica
Gustavo Hernández Castro Alexandra Gómez Hernández
Especialista de contenidos
ii
CARTA AL LECTOR
Capítulo 1.
Políticas Contables, Cambios en Estimaciones Contables y
Errores (NIC 8)
Hechos Ocurridos después del Periodo sobre el que se
Informa (NIC 10)
Capítulo 2.
Provisiones, Pasivos Contingentes y Activos Contingentes
(NIC 37)
Capítulo 3.
Efectos de las Variaciones en las Tasas de Cambio de la
Moneda Extranjera (NIC 21)
iii
Información Financiera en Economías Hiperinflacionarias
(NIC 29)
Capítulo 4.
Información por Segmentos de Operación (NIIF 8)
Acuerdos Conjuntos (NIIF 11)
iv
CONTENIDOS
CAPÍTULO 1 ............................................................................................................................... 15
v
EJERCICIOS DE AUTOEVALUACIÓN ................................................................................. 66
SOLUCIONES A LOS EJERCICIOS DE AUTOEVALUACIÓN .................................... 67
CAPÍTULO 2 ............................................................................................................................... 96
vi
6. CASOS PRÁCTICOS ............................................................................................................... 109
EJERCICIOS DE AUTOEVALUACIÓN ............................................................................... 120
SOLUCIONES A LOS EJERCICIOS DE AUTOEVALUACIÓN .................................. 125
vii
EJERCICIOS DE AUTOEVALUACIÓN ............................................................................... 198
SOLUCIÓN AL EJERCICIO DE AUTOEVALUACIÓN .................................................. 202
viii
NIIF 11. ACUERDOS CONJUNTOS ...................................................................................... 249
OBJETIVOS DE APRENDIZAJE ........................................................................................... 250
GENERALES ............................................................................................................................. 250
ESPECÍFICOS ........................................................................................................................... 250
4.INTRODUCCIÓN ...................................................................................................................... 252
2.NEGOCIOS CONJUNTOS ..................................................................................................... 253
2.1. DEFINICIÓN .................................................................................................................. 253
2.2. ACUERDOS CONJUNTOS............................................................................................... 253
2.3. CONTROL CONJUNTO ................................................................................................... 253
3. TIPOLOGÍA..................................................................................................................... 267
3.1. OPERACIONES CONTROLADAS DE FORMA CONJUNTA .............................................. 268
3.2. ACTIVOS CONTROLADOS CONJUNTAMENTE .............................................................. 270
3.3. ENTIDADES CONTROLADAS CONJUNTAMENTE ......................................................... 271
3.4. OPERACIONES CONTROLADAS DE FORMA CONJUNTA .............................................. 273
3.5. ACTIVOS CONTROLADOS CONJUNTAMENTE .............................................................. 273
4. TRATAMIENTO CONTABLE .............................................................................................. 274
4.1. OPERACIONES CONTROLADAS DE FORMA CONJUNTA .............................................. 274
4.2. ACTIVOS CONTROLADOS CONJUNTAMENTE .............................................................. 275
4.3. ENTIDADES PARTICIPADAS CONJUNTAMENTE.......................................................... 276
5.MÉTODO DE LA PARTICIPACIÓN ACEPTADO POR LA NIIF 11 ...................... 277
6.DIFERENCIAS ENTRE LA NIIF 11 Y NIC 31 ................................................................ 283
EJERCICIOS DE AUTOEVALUACIÓN ............................................................................... 285
CENTRO COMERCIAL OPERADO CONJUNTAMENTE ........................................................ 287
SOLUCIÓN A LOS EJERCICIOS DE AUTOEVALUACIÓN ........................................ 289
ix
ÍNDICE DE CASOS, EJERCICIOS Y FIGURAS
Casos
Caso 1. Cambios en las políticas contables ....................................................... 35
Caso 2. Cambio en las estimaciones contables ................................................ 50
Caso 3. Contabilización de errores contables ................................................... 52
Caso 4. Corrección de deterioros de existencias .............................................. 84
Caso 5. Valoración de instrumentos financieros ............................................. 89
Caso 6. Reconocimiento y registro de una provisión .................................... 109
Caso 7. Pérdidas por litigio................................................................................. 114
Caso 8. Ventas promocionales ........................................................................... 118
Caso 9. Costos de intereses................................................................................. 144
Caso 10. Moneda funcional dólar, moneda extranjera colón ...................... 152
Caso 11. Estados financieros ajustados por inflación .................................. 191
Caso 12. Evaluación de forma legal ................................................................ 259
Caso 13. Acuerdo contractual ............................................................................ 260
Caso 14. Evaluación de hechos y circunstancias ........................................... 262
Caso 15. Sector aeronáutico .............................................................................. 265
Caso 16. Yacimiento de gas ................................................................................ 269
Caso 17. Gaseoducto ............................................................................................ 271
Caso 18. Sociedad anónima derechos de propiedad ...................................... 272
Caso 19. Cambio de política contable ............................................................... 277
Caso 20. Ajustes de transacciones internas (participante-sociedad
conjunta) ................................................................................................................. 278
Caso 21. Método de participación ..................................................................... 279
Ejercicios
Ejercicio 1. Cambio en política contable ........................................................... 27
Ejercicio 2. Cambio en la estimación contable ................................................ 30
Ejercicio 3. Contabilización de errores contables .......................................... 34
Figuras
x
Figura 7. Clasificación de acuerdo conjunto .................................................. 257
Figura 8. Estructura de los acuerdos conjuntos ............................................ 258
Figura 9. Acuerdo conjunto ................................................................................ 268
Figura 10. Evaluación de derechos y obligaciones ........................................ 277
xi
LISTA DE SIGLAS Y ACRÓNIMOS
PP Promedio ponderado
xii
PRESENTACIÓN
Por otro lado, se estudia el proceso para determinar cuándo una entidad
deberá ajustar sus estados financieros por hechos ocurridos después del
periodo sobre el que se comunica. Igualmente, qué información debe revelar
una entidad en cuanto a la fecha en que los estados financieros fueron
autorizados para su publicación, así como a los hechos ocurridos después del
periodo sobre el que se informa.
13
permitirles a los usuarios comprender la naturaleza y el calendario de
vencimiento e importes, de las anteriores partidas.
14
CAPÍTULO 1
15
NIC 8. POLÍTICAS CONTABLES, CAMBIOS EN
ESTIMACIONES CONTABLES Y ERRORES
Sumario
Introducción
Generalidades
Cambios en estimaciones
Errores contables
Casos prácticos
16
Objetivos de aprendizaje
General
Analizar los alcances, las definiciones, las políticas contables y los errores
para el uso de la NIC 8 en la preparación de los estados financieros.
Específicos
17
Mapa conceptual
• COMPARABILIDAD
GENERALIDADES • VERIFICABILIDAD
• OPORTUNIDAD
• COMPRENSIBILIDAD
CAMBIOS
• CONTABILIZACIÓN DE LOS CAMBIOS:
EN POLÍTICAS CONTABLES ADOPCIÓN POR PRIMERA VEZ
18
1. Introducción
19
2. Generalidades
20
Se ha comenzado, desde los años ochenta del siglo pasado, un proceso de
estandarización contable de carácter invariable. Este cambio y esta
armonización contable impactan directamente en el uso de políticas y de
estimaciones contables apropiadas, según las circunstancias de cada negocio y
los riesgos asociados.
Comparabilidad
Verificabilidad
Oportunidad
Comprensibilidad
21
Las NIC-NIIF, por una parte, representan postulados contables, cuyo punto de
partida es la hipótesis contable y el dominio de los principios empresa en
marcha y el devengo. Por otra parte, se debe tener un dominio amplio sobre la
hipótesis contable, principio de empresa en marcha y principio del devengo.
22
los usuarios; y
(b) fiable, en el sentido de que los estados financieros:
(i) presenten de forma fidedigna la situación financiera, el rendimiento
financiero y los flujos de efectivo de la entidad;
(ii) reflejen la esencia económica de las transacciones, otros eventos y
condiciones, y no simplemente su forma legal;
(iii) sean neutrales, es decir, libres de prejuicios o sesgos;
(iv) sean prudentes; y
(v) estén completos en todos sus extremos significativos (p. A659).
Así pues, las políticas y las estimaciones contables representan los postulados,
además de las medidas relacionadas con el manejo y con la administración de
la empresa. De hecho, la realidad económica de un negocio está formada en su
estructura financiera, mientras la base de presentación de los estados
financieros, detallada en la NIC 1. Presentación de Estados Financieros, está
en las políticas y las estimaciones contables que debemos adoptar según la NIC
8.
23
3. Cambios en políticas contables
Se inicia este aparado con la siguiente pregunta: ¿qué es una política contable?
Las políticas contables son los principios específicos, bases, acuerdos, reglas y
procedimientos adoptados por la entidad en la elaboración y en la presentación
de los estados financieros. Cuando una norma o interpretación sea
particularmente aplicable a una transacción, otro evento o condición, la
política o políticas contables aplicadas a esa partida se determinarán aplicando
la norma o la interpretación en cuestión y considerando cualquier guía de
implementación relevante emitida por la IASB para esa interpretación.
Cuando la entidad cambie una política contable, ya sea por la aplicación inicial
de una norma o de una interpretación que no incluya una disposición
transitoria específica aplicable a este o porque haya decidido cambiarla de
forma voluntaria, aplicará dicho cambio retroactivamente.
25
Sabemos que la implementación de las NIIF supondrá un cambio de política
contable en ciertas cuentas contables. Sin embargo, cabe preguntarse: ¿cómo se
contabilizará dicho cambio?, ¿cuál será el tratamiento contable en este caso?
Ahora bien, cuando la entidad cambia una política contable, ya sea por la
aplicación inicial de una norma o de una interpretación que no incluya una
disposición transitoria específica aplicable a tal cambio o porque haya decidido
cambiarla de forma voluntaria, aplicará dicho cambio retroactivamente.
Resultados
Cambio en política
acumulados
contable
PATRIMONIO
En caso de que sea impracticable fijar los efectos que se derivan, en cada
ejercicio específico, del cambio de una política contable sobre la información
26
comparativa, en uno o más ejercicios anteriores para los que se presente
información, la entidad aplicará la nueva política contable a los saldos iniciales
de los activos y de los pasivos al principio del ejercicio más antiguo.
Para que la aplicación retroactiva sea practicable, que podría ser el propio
ejercicio corriente, deberá efectuar el correspondiente ajuste en los saldos
iniciales de cada componente del patrimonio afectado para ese periodo.
27
Asiento de corrección:
En las estimaciones contables, cuyo ajuste en los estados financieros difiere del
ajuste por cambio en las políticas contables ya explicado, debe suceder un
cambio.
28
La utilización de estimaciones razonables es parte esencial en la elaboración de
los estados financieros y no desmejora su fiabilidad. Estas deben obedecer a la
objetividad y a la habilidad del profesional.
Cambio en
Ejercicios
estimación
corriente y futuros
contable
29
un cambio de política contable y un cambio en una estimación contable, el
cambio se tratará como si fuera una estimación contable.
El 1 de octubre del 2009 FAFRA S. A. adquirió por ₵52 000 000 una
maquinaria especializada para su proceso de producción. Cuando estuvo lista
para operar, la empresa estimó una vida útil de 10 años y un valor residual de
₵2 000 000.
Por otra parte, el activo brinda beneficios económicos futuros, por lo cual, su
vida útil puede ser reconsiderada para los periodos restantes. La depreciación
acumulada en dicha maquinaria asciende a ₵25 000 000 [(₵52 000 000 -
₵2 000 000)/10 años) x 5 años]. En otras palabras, el valor, según libros del
activo, es de ₵27 000 000 (₵52 000 000 - ₵25 000 000).
30
Los cambios en estimaciones contables, según el NIC 8, tienen un efecto
prospectivo que afectará al ejercicio corriente y futuros. En consecuencia, la
compañía deberá reconocer un gasto por depreciación de ₵3 250 000 en el año
corriente (y los siete siguientes), puesto que el cambio tiene un efecto sobre los
resultados acumulados. Al finalizar el año en curso, la compañía debería
registrar un asiento como el que se muestra a continuación:
31
que estaba disponible cuando los estados financieros para tales ejercicios
fueron formulados
que podría esperarse razonablemente que se hubiera conseguido y
tenido en cuenta en la elaboración y en la presentación de aquellos
estados financieros.
32
determinada presentación de la situación financiera, del rendimiento
financiero o de los flujos de efectivo de una entidad.
Corrección Resultados
contable de acumulados
errores PATRIMONIO
33
reexpresará los saldos iniciales de los activos, pasivos y patrimonio para los
ejercicios más antiguos en los cuales tal reexpresión retroactiva sea practicable
(podría ser el propio ejercicio corriente).
En la práctica, los ajustes al periodo anterior rara vez aparecen en los estados
financieros de grandes compañías, puesto que son evaluados por auditores
externos anualmente. Esto reduce el riesgo de que contengan errores
materiales.
34
5. Casos prácticos
35
Estado de resultado integral
Por el periodo 1
Ventas 105 800
Costo de ventas -46 170
59 630
Gastos administrativos -29 400
Gastos de ventas -25 200
Utilidad antes de impuestos 5 030
Impuesto de renta -1 350
Resultado de ejercicio 3 680
Resultados
Rubros Saldo inicial Capital Reserva Total
acumulados
36
Estado de resultado integral
Por el periodo 2
Ventas 141 380
Costo de ventas -65 200
76 180
Gastos administrativos -37 202
Gastos de ventas -32 498
Utilidad antes de impuestos 6 480
Impuesto de renta -2 420
Resultado de ejercicio 4 060
De acuerdo con los registros del periodo 3, la información relativa a los estados
financieros es la siguiente:
37
Estado de situación financiera
(Al 30 setiembre del año 3)
38
Estado de cambios en el patrimonio neto
Por periodo 3
Saldo Resultados
Rubros Capital Reserva Total
inicial acumulados
Desarrollo
La depreciación prevista para el activo fijo, durante su vida útil, aplicando el
método de línea recta, es la siguiente:
Valor 38 900
1 10% 3 890 3 890 35 010
2 10% 3 890 7 780 31 120
3 10% 3 890 11 670 27 230
4 10% 3 890 15 560 23 340
5 10% 3 890 19 450 19 450
6 10% 3 890 23 340 15 560
7 10% 3 890 27 230 11 670
8 10% 3 890 31 120 7 780
9 10% 3 890 35 010 3 890
10 10% 3 890 38 900 0
39
El cambio de política implica, para de la depreciación lineal al de la suma de
los años dígitos; este se muestra en el siguiente cuadro:
Diferencia determinadas
40
Cualquier otra información respecto de ejercicios anteriores, como resúmenes
historias de datos financieros, también, debe ser reestructurada.
A fin de efectuar los cálculos para reestructurar los estados financieros de los
años anteriores, elaboramos las siguientes hojas de trabajo.
Ajustes Saldos
Saldos
Debe Haber Reestructurados
Activo
Efectivo y equivalentes de efectivo 2 360 2 360
Cuentas comerciales por cobrar 5 790 5 790
Otras cuentas por cobrar 0
Existencias 7 250 7 250
Propiedad, planta y equipo 38 900 38 900
Depreciación acumulada -3 890 3 183 -7 073
Activos impuesto diferido 955 955
50 410 48 182
Pasivo y patrimonio
Sobregiros bancarios 4 500 4 500
Cuentas comerciales por pagar 6 500 6 500
Otras cuentas por pagar 0
Capital 34 000 34 000
Capital adicional 1 730 1 730
Resultados acumulados 3 680 2 228 1 452
Total pasivo y patrimonio 50 410 3 183 3 183 48 182
41
conformidad con lo establecido por los alcances de la NIC 12. Impuesto a las
ganancias.
x Debe Haber
42
La corrección realizada tiene efecto en el resultado del ejercicio y en la
determinación del impuesto de la renta contable; por lo tanto, la hoja de
trabajo y el asiento solo tienen por objeto analizar el efecto de la corrección en
el estado de resultado integral que debe ser reestructurado. Estos asientos se
deben incluir en los libros contables:
x Debe Haber
Asiento extracontables para mostrar el cambio de la politica contable el año 1, respecto al cambio de método de
depreciación.
Año 2
Para el caso de la reestructuración de la información presentada en el ejercicio
2, que muestra el efecto del cambio de política contable, elaboramos las hojas
de trabajo, igual como se elaboró para el ejercicio 1.
Pasivo y patrimonio
Sobregiros bancarios 3 540 3 540
Cuentas por pagar comerciales 9 360 9 360
Capital 34 000 34 000
Capital adicional 2 900 2 900
Reservas 1 730 1 730
Resultados acumulados 7 740 3 961 3 779
Total pasivo y patrimonio 59 270 5 658 5 658 55 309
43
Se reconoce el importe recuperable del impuesto a las ganancias que se genera
de la base contable, en cuanto a la base fiscal. Ya hemos explicado que la
depreciación bajo el método de la suma de los años dígitos no es permitida
parcialmente por las autoridades fiscales; por lo tanto, su tratamiento debe
ajustarse a los alcances determinados por la NIC 12. Impuesto a las ganancias.
Para regularizar el cambio de política de contabilidad respecto al método de depreciación considerada el año
44
Asiento contable del año 2
x Debe Haber
Año 2
Ajustes Saldos
Saldos
Debe Haber Reestructuración
Ventas 141 380 141 380
Costo de ventas -65 200 65 200
Gastos administrativos -37 202 2 475 39 677
Gastos de venta -32 498 32 498
Impuesto a la renta -2 420 743 1 678
Resultado del ejercicio 4 060 2 475 743 2 328
45
Asientos contables
x Debe Haber
46
Estado de cambios en el patrimonio neto
(Reestructurado)
Por los periodos 1 y 2
Resultados
Saldo inicial Capital Capital adicional Reserva Total
acumulados
Saldo inicial 1 34 000 34 000
Donaciones
Reserva 1 730 1 730
Resultado del ejercicio 1 452 1 452
Saldo final 1 34 000 0 1 730 1 452 37 182
Donaciones 2 900 2 900
Transferencias
Resultado del ejercicio 2 327 2 327
Saldo final 2 34 000 2 900 1 730 3 779 42 409
47
Año 3
Los asientos que se incluyen en la hoja de trabajo corresponden a los ajustes
que se efectuaron en los ejercicios anteriores (1 y 2) y se agrega para modificar
los saldos al 30 de setiembre del año 3.
Asientos contables
x Debe Haber
48
Hoja de trabajo para reestructurar
El estado de resultado integral
Año 3
Ajustes Saldos
Saldos
Debe Haber Reestructurados
Ventas 156 888 156 888
Costo de ventas -81 230 -81 230
Gastos administrativos -39 629 1 768 -41 397
Gastos de venta -33 200 -33 200
Impuesto a la renta -849 530 -319
Resultado del ejercicio 1 980 1 768 530 742
49
En el presente caso práctico, se ha modificado también la información del año
3. Estese ejecuta al considerar que la información se halla lista; sin embargo, si
se considera que todavía la contabilidad del ejercicio 3 se encuentra en proceso,
solo será suficiente la corrección de los años anteriores. En lo que respecta al
ejercicio corriente, se contabilizará normalmente con el nuevo método de
depreciación partiendo de los saldos modificados de los años anteriores.
50
Estado de situación financiera
Al 30 de setiembre del año 1
ACTIVO PASIVO
Activo corriente Pasivo corriente
Efectivo y equivalente de efectivo 4 780 Sobregiros bancarios 3 600
Cuentas comerciales por cobrar 12 500 Cuentas comerciales por pagar 6 500
Existencias 23 850 Total pasivo corriente 10 100
Total activo corriente 41 130
Patrimonio
Activo no corriente Capital 52 000
Propiedad, planta y equipo 130 850 Reservas 12 180
Depreciación acumulada (91 595) Resultados acumulados 6 105
Total activo no corriente 39 255 Total patrimonio 70 285
Total activo 80 385 Total pasivo y patrimonio 80 385
El saldo por depreciar del activo fijo será depreciado a partir de la fecha en 4
años, es decir, aplicaremos una depreciación de 25% por cada año.
Debe Haber
VALUACIÓN Y DETERIORO DE ACTIVOS Y PROVISIONES
Depreciación 9 814
DEPRECIACIÓN, AMORTIZACIÓN Y AGOTAMIENTO ACUMULADO
Depreciación acumulada 9 814
Por la depreciación del ejercicio se aplica 25% de Ȼ39 255
x
51
Posterior a este registro, el nuevo estado financiero, al final del ejercicio, será
el siguiente:
52
La empresa CHIZAS S. A., durante los años 1 y 2, ha presentado los siguientes
estados financieros:
53
Esto de situación financiera
Al 31 de diciembre del año 2
ACTIVO PASIVO
Activo corriente Pasivo corriente
Efectivo y equivalentes de efectivo 3 100 Sobregiros bancarios 1 000
Cuentas por cobrar comerciales 5 500 Cuentas por pagar comerciales 12 300
Inventarios 29 500 Total pasivo corriente 13 300
Total activo corriente 38 100
Patrimonio
Activo no corriente Capital 37 000
Propiedad, planta y equipo 39 900 Aportes de socios 2 200
Depreciación acumulada (15 400) Resultados acumulados 10 100
Total activo no corriente 24 500 Total patrimonio 49 300
Total activo 62 600 Total pasivo y patrimonio 62 600
54
Estados financieros del periodo (año 3)
De acuerdo con los registros, los saldos de ejercicio presentan la siguiente
información:
55
A finales del ejercicio 3, la empresa contrató un nuevo contador, quien, una vez
verificados los registros contables, detectó los siguientes errores (información
presentada en los años anteriores):
Año 1
Se determinó pasivos inexistentes por deudas contraídas por servicios diversos;
estos se contabilizaron, erróneamente, como contrapartida en gastos
administrativos. No se encontró documentación que respaldara dicho registro
por Ȼ1700.
Año 2
No se registraron las bajas de activos fijos: por tanto, estos figuran como parte
de la cuenta de propiedad, planta y equipo, de la siguiente manera:
Desarrollo
A fin de corregir estos errores, se utilizó el procedimiento de reexpresión
retroactiva. Así se modificó la información comparativa del ejercicio en el que
56
se originó el error y de los ejercicios anteriores, presentados desde el momento
en que ocurrió el error.
Año 1
Para la corrección de errores, se ha elaborado la siguiente hoja de trabajo, con
la finalidad de realizar los ajustes a los estados financieros ya presentados:
Pasivo y patrimonio
Sobregiros bancarios 2 500 2 500
Cuentas comerciales por pagar 10 000 1 700 8 300
Otras cuentas por pagar 510 510
Capital 34 000 34 000
Aporte de socios 5 200 5 200
Resultados acumulados 4 600 2 030 1 190 3 760
Total pasivo y patrimonio 56 300 4 600 4 600 54 270
La corrección afectó los resultados del ejercicio porque estos sirvieron de base
para la determinación del pago del impuesto a la renta. También, las
regularizaciones que se hacen tienen efecto en los impuestos que se pagaron, y
por ende, se obtuvieron pagos de más de menos por este concepto.
La derivación de los ajustes que afecta los resultados, como pagos de más o
menos, se registrarán y se muestran en el balance como otras cuentas por
cobrar y otras cuentas por pagar.
57
Asientos contables
Debe Haber
CUENTAS POR PAGAR TERCEROS COMERCIALES
Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 1 700
RESULTADOS ACUMULADOS
Utilidades no distribuidas 1 190
IMPUESTOS POR PAGAR
Gobierno central
Impuesto a la renta 510
Se registra asiento de ajuste para corregir gastos efectuados en el ejercicio 1 sin la documentación sustentada
x
RESULTADOS ACUMULADOS
Utilidades no distribuidas 2 030
IMPUESTOS POR PAGAR
Gobierno central
Impuesto a la renta 870
INVENTARIOS
Mercaderias manufacturadas 2 900
Se registra asiento de ajuste, para corregir el consumo de suministros no contabilizado en el ejercicio 1
x
Año 1
Para la corrección de errores que afecta las cuentas de resultados, se ha
elaborado la siguiente hoja de trabajo:
Ajustes Saldos
Saldos
Debe Haber Reestructurados
Ventas 183 529 183 529
Costo de ventas -67 876 -67 876
Gastos administrativos -59 791 2 900 1 700 -60 991
Gastos de venta -50 190 -50 190
Impuesto a la renta -1 072 510 870 -712
Resultado del ejercicio 4 600 3 410 2 570 3 760
Tal y como se explicó, la corrección realizada tiene efecto en los resultados del
ejercicio 1. En consecuencia, también, el cálculo del impuesto a la renta fue
afectado; por lo tanto, se debe tomar en cuenta que los asientos de ajuste, en la
hoja de trabajo, solo tienen por objeto facilitar el análisis para la corrección del
estado de resultados integral que debe ser reestructurado. Estos registros no se
incluyen en los libros contables.
58
Asientos contables
Debe Haber
IMPUESTOS POR PAGAR
Gobierno central 510
Impuesto a la renta
RESULTADOS ACUMULADOS
Utilidades no distribuidas 1 190
GASTOS ADMINISTRATIVOS
Gastos administrativos 1 700
Para ajustar el asiento de gastos efectuados en el ejercicio 1 sin la documentación sustentatoria
x
GASTOS ADMINISTRATIVOS
Gastos administrativos 2 900
IMPUESTOS POR PAGAR
Gobierno central
Impuesto a la renta 870
RESULTADOS ACUMULADOS
Utilidades no distribuidas 2 030
Asientos extracontables para regularizar el consumo de suministros no contabilizado en el ejercicio 1
x
Pasivo y patrimonio
Sobregiros bancarios 1 000 1 000
Cuentas por pagar comerciales 12 300 1 700 10 600
Otras cuentas por pagar 1 110 1 110
Capital 37 000 37 000
Aporte de socios 2 200 2 200
Resultados acumulados 10 100 4 550 2 590 8 140
Total pasivo y patrimonio 62 600 11 800 11 800 60 050
59
que los saldos del balance son acumulados. Asimismo, el asiento de corrección
del año 2 modifica los pagos del impuesto a la renta.
RESULTADOS ACUMULADOS
Utilidades no distribuidas 2 031
IMPUESTOS POR PAGAR
Gobierno central
Impuesto a la renta 870
INVENTARIOS
Mercaderías manufacturadas 2 900
Para regularizar el asiento consumo de suministros no contabilizado en el ejercicio 1
x
60
Asientos contables del ejercicio 2
Debe Haber
CUENTAS POR COBRAR TERCEROS COMERCIALES
Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 2 000
IMPUESTOS POR PAGAR
Gobierno Central
Impuesto a la renta 600
RESULTADOS ACUMULADOS
Utilidades no distribuidas 1 400
Para regularizar el asiento de ventas efectuadas en el ejercicio 2 no contabilizado oportunamente
x
61
Asientos contables
Debe Haber
IMPUESTOS POR PAGAR
Gobierno central 600
Impuesto a la renta
RESULTADOS ACUMULADOS
Utilidades no distribuidas 1 400
VENTAS
Mercadería 2 000
Asiento extracontable para regularizar el asiento de ventas efectuadas en el ejercicio 2 no registrado en su oportunidad
x
Año 2 Año 1
Ventas 187 537 183 529
Costo de ventas (75 000) (67 876)
112 537 115 653
62
Estado de cambios en el patrimonio neto reestructurado
Por los periodos 1 y 2
Capital Resultados
Capital Total
adicional acumulados
Saldo inicial año 1 34 000 34 000
Donaciones 5 200 5 200
Transferencias a socios 0
Resultado del ejercicio 3 760 3 760
Saldo final año 1 34 000 5 200 3 760 42 960
Donaciones 0
Transferencias a socios 3 000 (3 000) 0
Resultado del ejercicio 4 380 4 380
Saldo final año 2 37 000 2 200 8 140 47 340
Pasivo y patrimonio
Sobregiros bancarios 2 300 2 300
Cuentas por pagar comerciales 25 000 1 700 23 300
Otras cuentas por pagar 1 110 1 110
Capital 37 000 37 000
Aporte de socios 2 200 2 200
Resultados acumulados 11 780 4 550 2 590 9 820
Total pasivo y patrimonio 78 280 11 800 11 800 75 730
63
Los asientos que se presentan, en la hoja de trabajo, corresponden a las
regularizaciones efectuadas en los ejercicios anteriores (1 y 2) y se incluyen
para modificar sus saldos al 31 de diciembre del año 3.
ACTIVO PASIVO
Activo corriente Pasivo corriente
Efectivo y equivalente de efectivo 2 780 Sobregiros bancarios 2 300
Cuentas por cobrar comerciales 7 642 Cuentas por pagar comerciales 23 300
Otras cuentas por cobrar 1 950 Otras cuentas por pagar 1 110
inventarios 26 418 Total pasivo corriente 26 710
Total activo corriente 38 790
Patrimonio
Activo no corriente Capital 37 000
Propiedad, planta y equipo 51 440 Aporte de socios 2 200
Depreciación acumulada (14 500) Resultados acumulados 9 820
Total activo no corriente 36 940 Total patrimonio 49 020
Total activo 75 730 Total pasivo y patrimonio 75 730
64
Estado de cambios en el patrimonio neto
Por el periodo 3
Capital Resultados
Capital Total
adicional acumulados
Saldo inicial 37 000 2 200 8 140 47 340
Donaciones 0
Transferencias a socios 0
Resultado del ejercicio 1 680 1 680
Saldo final 37 000 2 200 9 820 49 020
65
Ejercicios de autoevaluación
66
Soluciones a los ejercicios de autoevaluación
1.
2.
3.
Comparabilidad
Verificabilidad
Oportunidad
Comprensibilidad
4.
Relevante para las necesidades de toma de decisiones económicas
de los usuarios.
Fiable, en el sentido de que los estados financieros presenten lo
siguiente:
o Presenten, de forma fidedigna, la situación financiera, el
rendimiento financiero y los flujos de efectivo de la
entidad.
o Reflejen la esencia económica de las transacciones, otros
eventos y condiciones, y no simplemente su forma legal.
o Sean neutrales, es decir, libres de prejuicios o de sesgos.
o Sean prudentes.
67
o Estén completos en todos sus extremos significativos.
5.
6.
Cambio de medición del promedio ponderado (PP) a primero en
entrar, primero en salir (PEPS) para valorar los inventarios;
cambio del método de depreciación lineal al acelerado;
cambio en el tratamiento contable de las diferencias de cambio;
revaluaciones de propiedades, planta y equipo, entre otros.
7.
La aplicación retroactiva consiste en aplicar una nueva política contable a
transacciones, otros eventos y condiciones, como si esta se hubiera aplicado
siempre. Las aplicaciones de carácter retroactivo se ajustan contra los
resultados acumulados, que afectan al patrimonio.
8.
9.
Implica tomar en cuenta los siguientes criterios:
Los derechos de cobro de recuperación problemática (estimación
para cuentas "incobrables" o de dudoso recaudo).
La obsolescencia de los inventarios.
El valor razonable de activos o pasivos financieros.
La vida útil o las pautas de consumo esperadas de los beneficios
económicos futuros incorporados en los activos depreciables o
amortizables.
68
Las obligaciones por garantías concedidas.
10.
Efectivamente son correcciones de errores. El efecto de un cambio, en una
estimación contable, se reconocerá, de forma prospectiva, y se debe incluir en
el resultado:
Del periodo en que tiene lugar el cambio, si este afecta a un solo
periodo.
Del periodo en que tiene lugar el cambio y los futuros, si afectase
a varios periodos.
11.
12.
69
Qué podría esperarse razonablemente que se hubiera conseguido
y tenido en cuenta en la elaboración y en la presentación de
aquellos estados financieros.
13.
14.
Salvo lo establecido por la NIC 8, en su párrafo 50, que detalla la
impracticabilidad de la aplicación y de la reexpresión retroactivas, la entidad
debe corregir los errores establecidos de periodos anteriores, de forma
retroactiva, en los primeros estados financieros formulados después de
haberlos descubierto, y considerar los siguientes aspectos:
70
16.
La entidad corregirá los errores materiales de ejercicios anteriores, de forma
retroactiva, en los primeros estados financieros formulados después de
haberlos determinado:
71
NIC 10. HECHOS OCURRIDOS DESPUÉS DEL
PERIODO SOBRE EL QUE SE INFORMA
Sumario
Introducción
Generalidades
Casos prácticos
72
Objetivos de aprendizaje
General
Analizar los alcances, las definiciones y los hechos ocurridos después del
periodo sobre el que se informa de la NIC 10 en la preparación de los
estados financieros.
Específicos
informa.
ajustados).
Prescribir los hechos que indican condiciones que surgieron después del
73
Mapa conceptual
74
1. Introducción
cierre de los estados financieros y, según las circunstancias de estos, deben ser
75
Cuando suceden estos eventos, debemos cumplir con lo dispuesto por la NIC
2. Generalidades
en funcionamiento.
hechos que ocurren después de la fecha del balance, pero antes de que los
76
divulgación).
haber sido expresados. Así, por ejemplo, si los accionistas tienen incidencia
para modificar los estados financieros una vez que han sido formulados, la
supervisor o para los accionistas. Incluso si los accionistas tienen que aprobar
clave de la aplicación de la NIC 10, ya que cualquier hecho que surja después
77
de dicha fecha no se revela ni se refleja en los estados financieros del ejercicio
Así pues, la determinación de esta fecha debe valorarse a partir de los hechos y
estados financieros (estados financieros con dos fechas), pues solo una fecha de
78
4. Hechos que implican ajustes
fecha del balance, pero antes de la formulación de los estados financieros, tanto
(hechos que implican ajuste) como si indican que la hipótesis de gestión usada
Ejemplo:
fecha del cierre del balance, la empresa afirmó que no había incumplido el
contrato y que tenía razones legales que respaldaban esta afirmación como el
Antes de que los estados financieros fueran aprobados por la junta directiva o
según el cual la firma era culpable y debía pagar ₵1 000 000 por daños y
reconocer una provisión por ₵1 000 000. Esto porque el dictamen preliminar
brindaba suficiente evidencia de que existía una obligación presente dada por
79
5. Hechos que no implican ajuste
Una excepción a esta regla es cuando los hechos posteriores a la fecha del
principio de empresa en marcha, principio que data del siglo XIV y que aún
está firme.
sabe, con certeza, el desenlace del proceso judicial a la fecha de cierre del
tiene certeza.
judicial, es un hecho que debe reflejarse en los estados financieros del periodo
que implica un ajuste en los estados financieros del ejercicio anterior. Esto es
así, ya que el reconocimiento del activo, para una partida que es contingente,
80
Al considerar la frase recién mencionada: en el que produce el cambio, se hace
(a) cuándo una entidad debe ajustar sus estados financieros por los hechos
La norma, también, establece que una entidad no debe elaborar sus estados
después del periodo sobre el que se informa indican que dicha hipótesis no
resulta apropiada.
Los hechos ocurridos después del periodo sobre el que informa son los
81
(a) aquellos que proporcionan evidencia de las condiciones que
del periodo sobre el que se informa que no implican ajuste) (p. A481).
Una entidad ajustará los importes reconocidos en sus estados financieros para
reflejar la incidencia de los hechos ocurridos después del periodo sobre el que
Si hay hechos ocurridos del periodo sobre el que se informa que no implican
influir en las decisiones económicas que los usuarios pueden tomar sobre la
base de los estados financieros. Por consiguiente, según la NIC 10, una entidad
ocurridos después del periodo sobre el que se informa, los cuales no implican
ajuste:
Si, después del periodo sobre el que se informa, una entidad recibiese
82
informa, se actualizará la información por revelar relacionada con esta en
De acuerdo con la NIC 10, este caso se refiere a un evento que se ha producido
Este evento se clasifica como los que proveen evidencias de condiciones que ya
la fecha de los estados financieros, por tanto, se debe ajustar. Así pues,
83
6. Casos prácticos
FAFRA S. A.
Estado de situación financiera
al 31 de diciembre del año 2 y año 1
(expresado en miles colones)
84
FAFRA S. A.
Estado de resultado integral
(NOTAS 1, 2 y 3)
por los ejercicios terminados el 31 de diciembre del año 1 y año 2
(expresado en miles de colones)
Año 2 Año 1
Ventas 858 660 467 040
Costo de ventas -69 900 -62 800
Utilidad bruta 788 760 404 240
Desarrollo
Asientos contables
85
x Debe Haber
Por el ajuste de las consecuencias para corregir el evento posterior (miles de colones)
x Debe Haber
ACTIVO POR IMPUESTO DIFERIDO 510
Importe recuperable
IMPUESTO POR PAGAR 510
Impuesto sobre la renta
Asiento por las participaciones y tributos por pagar que se ajustan por motivo de la
correccion efectuada, como evento posterior (miles de colones)
Ajuste
Saldo
Saldos Debe Haber Reestructurados
Activo Corriente
Efectivo y equivalemte de efectivo 8 500 8 500
Cuentas por cobrar comerciales 34 700 34 700
Otras cuentas por cobrar 60 500 60 500
Inventarios 362 000 1 700 360 300
Contratos y otros servicios pagados por anticipado 89 100 89 100
Total activo corriente 554 800 553 100
Activo no corriente
Cuentas por cobrar a largo plazo 17 000 17 000
Otras cuentas por cobrar a largo plazo 107 000 107 000
Inversión permanente 38 600 38 600
Propiedad planta y equipo (neto) 1 356 000 1 356 000
Activos intangibles (neto) 34 000 34 000
Impuesto a la renta diferido 163 000 510 163 510
Total activo no corriente 1 715 600 1 716 110
Total activo 2 270 400 2 269 210
Pasivo y patrimonio
Sobregiros bancarios 5 500 5 500
Cuentas por pagar comerciales 24 900 24 900
Impuesto sobre renta por pagar 79 956 510 80 466
Parte corriente a largo plazo 20 300 20 300
Deudas a largo plazo 45 231 45 231
Ingresos diferidos 34 600 34 600
Patrimonio neto
Capital 1 602 600 1 602 600
Capital adicional 61 002 61 002
Excedente de revaluación 52 100 52 100
Reservas 164 647 164 647
Resultados acumulados 179 564 1 700 177 864
Total pasivo y patrimonio 2 270 400 2 210 2 210 2 269 210
86
El estado de situación financiera corregido debe ser aprobado por la gerencia
FAFRA S. A.
Estado de situación financiera (NOTA 1, 2, 3)
al 31 de diciembre del año 2 y año 1
(expresado en colones)
87
Hoja de trabajo para reestructurar
Estado de resultado integral
Saldo
Saldos Ajustes Reestructurado
Debe Haber
Ventas 858 660 858 660
Costo de ventas -69 900 -69 900
0
Utilidad bruta 788 760 788 760
a la junta directiva.
88
FAFRA S. A.
Estado de resultado integral (NOTAS 1, 2, 3)
por los ejercicios terminados el 31 de diciembre del año 1 y año 2
(expresado en colones)
Año 2 Año 1
Ventas 858 660 467 040
Costo de ventas -69 900 -62 800
Utilidad bruta 788 760 404 240
Total utilidad neta y otros resultados integrales 177 864 265 958
$10 000, que estuvieron el 31 de diciembre del año 1, a $21 000. Estos se
89
incrementaron el 20 de febrero del año 2. El Estado de situación financiera que
resultó es el siguiente:
Activo Pasivo
Activo corriente Pasivo corriente
Efectivo y equivalente de efectivo 4 780 Sobregiros bancarios 3 600
Instrumentos financieros 10 000 Cuentas por pagar comerciales 6 500
Cuentas por cobrar comerciales 12 500 Total pasivo corriente 10 100
Inventarios 23 850
Total activo corriente 51 130 Patrimonio
Capital 62 000
Activo no corriente Reservas 12 180
Propiedad, planta y equipo 130 850 Resultados acumulados -3 709
Depreciacion acumulada -101 409 Total patrimonio 70 471
Total activo no corriente 29 441
Total activo 80 571 Total pasivo y patrimionio 80 571
si los hechos ocurrieron después del periodo sobre el que se informa, es decir, si
terremotos o inundaciones.
90
Por consiguiente, una entidad revelará la siguiente información sobre cada
después del periodo sobre el que informa, que no implican ajuste; por lo
91
f) las transacciones importantes realizadas o potenciales con acciones
ordinarias, después del periodo sobre el que informa (la NIC 33.
ganancias).
informa.
92
Ejercicios de autoevaluación
su publicación?
financiera.
93
administración general de FAFRA S. A. a correr el ajuste en los estados
94
Soluciones a los ejercicios de autoevaluación
manera retrospectiva.
95
CAPÍTULO 2
96
NIC 37. PROVISIONES, PASIVOS CONTINGENTES Y
ACTIVOS CONTINGENTES
Sumario
Introducción
Generalidades
Requerimientos
Aplicaciones específicas
Criterio de reconocimiento
Casos prácticos
97
Objetivos de aprendizaje
General
Específicos
98
Mapa conceptual
• OBLIGACIÓN POSIBLE
PASIVOS • OBLIGACIÓN PRESENTE
CONTINGENTES
99
1. Introducción
implícito.
100
para tratar ciertos desembolsos como activos o como gastos. Tales argumentos
determinada provisión.
2. Generalidades
contingentes
101
provisiones. Esto debido a que, al cumplir con el principio del devengo, ya se
3. Requerimientos
37:
102
6. Una provisión no se reconoce por pérdidas operativas ni de explotación
futura.
El objetivo de esta norma es asegurar que se utilicen las bases apropiadas para
de las partidas.
103
han cumplido ninguna de las obligaciones a las que se comprometieron,
o bien aquellos sin los que ambas partes han ejecutado parcialmente, y
3.1.1. Provisiones
o vencimiento.
3.1.2. Reconocimiento
a) Una entidad tiene una obligación presente (ya sea legal o implícita)
provisión.
104
En algunos casos excepcionales, no queda claro si existe o no una obligación en
cuenta toda la evidencia disponible al final del periodo sobre el que se informa,
contrario.
3.1.3. Medición
El importe reconocido como provisión debe ser la mejor estimación, al final del
evaluado de forma racional, que la entidad tendría que pagar para cancelar la
105
Se debe reconocer
suceso pasado.
Carácter implícito
d) Creación de una expectativa válida ante terceros con los que debe
106
Según esta norma, un pasivo contingente es:
probabilidad remota.
107
La entidad no debe reconocer ningún activo contingente. No obstante, cuando
Esta norma hace referencia a aplicaciones específicas que deben cumplir con
5. Criterios de reconocimiento
evento pasado.
obligación.
108
c) Se puede hacer una estimación confiable del monto de la obligación
(p. A1138).
Adicionalmente, según esta norma, una entidad no debe reconocer como pasivo
contingente, al menos que se cumpla con los tres puntos anteriores.
INICIAR
SÍ
NO ¿Salida remota de NO
¿Salida de recursos? recursos?
SÍ
¿Hay estimación
NO (poco común)
fiable?
SÍ
RECONOCER REVELAR EN NO
LA PROVISIÓN NOTAS PASIVO HACER NADA
CONTINGENTE
6. Casos prácticos
Año 1
Se solicita:
a) Una entidad tiene una obligación presente (ya sea legal o implícito)
Obligación presente
En algunos casos excepcionales, no queda claro si existe o no una obligación en
110
ocurrido en el pasado ha generado una obligación presente si, teniendo en
cuenta toda la evidencia disponible al final del periodo sobre el que se informa,
contario.
En casi todos los casos quedará reconocido como provisión si el suceso ocurrido
cuenta toda la evidencia disponible, entre la que se podrá incluir, por ejemplo,
la opinión de expertos.
111
un pasivo contingente, excepto si es remota la posibilidad de que tenga
que incluyan beneficios económicos para la atención de las garantías sobre los
los clientes.
Asiento contable
X Debe Haber
GASTOS DE VENTA
Promoción de garantías 40 000
PROVISIONES
Provisiones para garantías 40 000
112
Registro de la diferencia temporal, por el mayor pago
X Debe Haber
Para comprender mejor este caso, podemos tomar en cuenta las definiciones de
los párrafos 17,18 y19 de la NIC 37, pp. A1138-A1139, que determina lo
siguiente:
Suceso pasado
El suceso pasado del que se deriva la obligación se denomina suceso que da
que la entidad no tenga, como consecuencia de él, otra alternativa más realista
que atender al pago de la obligación creada por tal suceso. Este será el caso
solo si
responsabilidades.
113
futuro. Por esta razón, no se pueden reconocer provisiones para gastos en los
que sea necesario incurrir, a fin de funcionar en el futuro. Los únicos pasivos
De forma similar, la entidad tendrá que reconocer los costos por el abandono de
llevar a cabo la fabricación, no existe una obligación presente por realizar esos
114
Año 1
opinión del asesor legal de la empresa, la gerencia considera probable que este
juicio se dictamine a favor del trabajador, por lo que es razonable solicitar una
acuerdo a lo siguiente:
115
Debe Haber
trabajador.
producirá una diferencia temporal que debe ser tratada de acuerdo a la NIC
Debe Haber
116
Revelación
Modelo de nota
opinan que un monto razonable de esta obligación sería 30% menor al monto
Año 2
Debe Haber
117
Caso 8. Ventas promocionales
cada una, con el fin de llevar a cabo la promoción. Durante los meses de febrero
experiencia, se estima que 70% de estos cupones serán redimidos por la oferta.
Se solicita
118
Solución
119
Ejercicios de autoevaluación
Primera parte
enunciado correcto.
Pregunta 1
(b) Una obligación posible como consecuencia de sucesos pasados, cuya cuantía
o vencimiento es incierto.
Pregunta 2
120
productos vendidos requieren reparaciones importantes o sustitución que
cuestan el 90% del precio de venta.
La entidad no tiene motivos para creer que las reclamaciones futuras por
la garantía serán diferentes de lo que indica la experiencia.
Al 31 de diciembre de 2013, el factor de descuento adecuado para los flujos
de efectivo que se espera que se produzcan el 30 de junio de 2014 es de
0,95238. Además, el factor de ajuste por riesgo adecuado para reflejar la
incertidumbre en las estimaciones del flujo de efectivo es un incremento
del 6% en los flujos de efectivo esperados ponderados por la probabilidad.
Al 31 de diciembre de 2013, la entidad reconoce una provisión por
garantías medida a un valor de:
(a) ₡0
Pregunta 3
121
(información comparativa de 2012, $20 000) (es decir, es un cambio en
una estimación contable en los estados financieros de 2013).
Pregunta 4
Una entidad mide una provisión como la mejor estimación del importe
requerido para cancelar la obligación, en la fecha sobre la que se
informa. Cuando la provisión surge de una única obligación, la
estimación del importe:
(a) Reflejará una ponderación de todos los posibles desenlaces en
función de sus probabilidades asociadas.
Segunda parte
Explique cómo procedería en cada uno de los siguientes casos, según las
122
no se presentaron reclamos en contra del modelo. ¿Deberíamos
estimado?
notificación legal de que el actor los había demandado. Alegaba que los
accidente.
indicando que está de acuerdo con pagar parte del impuesto, pero
123
rechaza ciertos puntos y está dispuesta a defender su posición ante la
como esta haya efectuado los pagos, y congeló los fondos ($336 000) con
el banco de la compañía.
124
Soluciones a los ejercicios de autoevaluación
1.
(a) Párrafo 10. Los términos siguientes se usan, en esta norma, con los
2.
(e) Cálculo: ₡30 000 + ₡180 000 = valor esperado de ₡210 000 ₡210 000 ×
ajuste por riesgo de 1,06 = ₡222 600, ₡222 600 × 50% por liquidar en 2011 =
₡111 300 111 300 × factor de descuento de 0,95238 durante 6 meses = ₡106
000.
3.
(b) La orden judicial es un hecho que implica ajuste. Al respecto, el párrafo 16
de la NIC 37 detalla lo siguiente:
En casi todos los casos quedará claro si el suceso, ocurrido en el pasado,
ha producido o no el nacimiento de la obligación presente. En casos
excepcionales, por ejemplo cuando están en curso procesos judiciales,
puede estar en duda la ocurrencia o no de ciertos sucesos, o si de tales
sucesos se deriva la existencia de una obligación en el momento
presente. En tales circunstancias, una entidad procederá a determinar
la existencia o no de la obligación presente al final del periodo sobre el
que se informa, teniendo en cuenta toda la evidencia disponible, entre
la que se podrá incluir, por ejemplo, la opinión de expertos. La
evidencia por considerar incluye, asimismo, cualquier tipo de
información adicional derivada de hechos ocurridos después del periodo
sobre el que se informa. A partir de esa evidencia.
125
4.
(c) Una entidad medirá una provisión como la mejor estimación del importe
Segunda parte
Explique cómo procedería en cada uno de los siguientes casos, según las
126
a)
127
propósitos de esta norma, la salida de recursos u otro suceso cualquiera
se considerará probable siempre que haya mayor posibilidad de que se
presente que de lo contrario, es decir, que la probabilidad de que un
evento pueda ocurrir sea mayor que la probabilidad de que no se
presente en el futuro. Cuando no sea probable que exista la obligación,
la entidad revelará un pasivo contingente, salvo que la posibilidad de
que haya una salida de recursos, que incorporen beneficios económicos,
se considere remota.
b)
Dado que el accidente ocurrió posterior a la fecha del estado financiero (31 de
revelación porque es probable que el resultado del reclamo sea favorable para
remota.
c)
Dado que la compañía aceptó pagar parte del impuesto, se debería establecer
Por lo tanto, se debería agregar una nota a los estados financieros con la
siguiente información:
128
d)
separado. Sin embargo, el monto no debería exceder los $300 000. Por lo
estado de utilidades.
Una nota de revelación debería indicar el monto total que se espera como
reembolso.
129
CAPÍTULO 3
130
NIC 21. EFECTOS DE LAS VARIACIONES EN LAS TASAS
DE CAMBIO DE LA MONEDA EXTRANJERA
Sumario
Introducción
Moneda funcional
Conversión de la moneda
Casos prácticos
131
Objetivos de aprendizaje
Generales
Específicos
132
Mapa conceptual
133
1. Introducción
134
4. Las diferencias de cambios surgidas de la conversión de los estados
financieros de un negocio en el extranjero se reconocen en otro resultado
integral y se acumulan en un elemento separado del patrimonio neto. El
importe atribuible a participaciones no dominantes se distribuye y se
reconoce como parte de las participaciones no dominantes.
135
Una compañía puede llevar a cabo actividades en el ámbito internacional de
Los principales problemas que se presentan son la tasa o tasas de cambio por
utilizar, así como la manera de informar sobre los efectos de las variaciones en
2. Moneda funcional
entidad. Este último es, normalmente, aquel en el que esta genera y emplea
efectivo.
factores:
136
a) La moneda:
cambio diferentes.
137
importe en moneda extranjera, de la tasa de cambio de contado a la fecha de la
Las diferencias de cambio que surjan al liquidar las partidas o al convertir las
el que aparezcan.
Por su lado, las diferencias de cambio surgidas en una partida monetaria, que
138
En los estados financieros que contengan al negocio en el extranjero y a la
institución podría ser una entidad separada, una controladora que prepare los
139
resultados y la situación financiera de cada entidad en una moneda común, a
cada transacción; y
como los ajustes del valor razonable practicados al importe en libros de los
140
basadas o se llevan a cabo en un país o moneda distinta a la de la entidad que
informa.
141
Los resultados y la situación financiera de una entidad, cuya moneda funcional
cuando;
142
a) Compra o vende bienes o servicios cuyo precio se denomina en una
moneda extranjera,
A887).
establece lo siguiente:
143
4.3. Reconocimiento de las diferencias de cambio
en los resultados del periodo en el que aparezcan, con las excepciones descritas
en la norma.
5. Casos prácticos
comprado una máquina por $100 000 al crédito (en 3 años con interés pagadero
al final de cada periodo económico, más impuesto sobre ventas del 13%). Por
NIC 23. Costos de Intereses; por lo tanto, los intereses no se capitalizan. Por
144
Para el desarrollo del presente caso práctico, se han supuesto los siguientes
Desarrollo
Enero. Año 1
Asientos contables
1 Debe Haber
145
Diciembre. Año 1
Determinando la diferencia de cambio
2 Debe Haber
146
DOCUMENTOS POR PAGAR
Pasivos por compra de activos inmovilizados 17 119 680
EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO
Cuentas corrientes en instituciones financieras 17 119 680
GASTOS FINANCIEROS
Gastos en operaciones de endeudamiento y otros 6 850 320
EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 6 850 320
Costos financieros
Por intereses devengados correspondientes al año 1
Diciembre. Año 2
147
Determinando la diferencia de cambio
Dólares T/C Colones Contabilidad Diferencia
Deuda pendiente 79 432 515 40 907 480 40 510 320 397 160
79 432 40 907 480 40 510 320 397 160
1 Debe Haber
148
2 Debe Haber
DOCUMENTOS POR PAGAR
Pasivos por compra de activos inmovilizados 19 296 020
EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO
Cuentas corrientes en instituciones financieras 19 296 020
Diciembre. Año 3
149
Determinando la diferencia de cambio
2 Debe Haber
150
2 Debe Haber
DOCUMENTOS POR PAGAR
Pasivos por compra de activos inmovilizados 21 821 280
EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO
Cuentas corrientes en instituciones financieras 21 821 280
21 821 280
50 000 000 58 236 980 58 236 980
151
Las diferencias se han producido durante los diversos ejercicios, debido a las
ciudad de Miami de los Estados Unidos con una participación mayoritaria del
La empresa, LA MÁQUINA, S.A., a fines del año 1 tiene que enviar sus
información.
152
Al inicio del periodo, se ha efectuado aportes en dólares por $15 385 en efectivo
y en activos fijos $61 540, los cuales han sumado un capital inicial de $76 925
Operaciones
Enero
₵40 000 a crédito. A las compras se les aplica un impuesto sobre ventas
del 13%.
13%.
Febrero
3. Se vendieron mercaderías al crédito por ₵11 350 000 con impuesto sobre
153
Marzo
Abril
7. Se canceló parte de las deudas a los proveedores con giro de cheque por
₵600 000.
detalle.
154
Distribuyendo los gastos de acuerdo con el siguiente detalle:
Mayo
Junio
pagaron fletes por ₵10 000, más impuesto sobre las ventas del 13%.
11. Los socios acordaron incrementar el capital social, por lo que suscriben
Agosto
₵110 000.
Diciembre
Depreciación 10%
Cuentas de dudoso cobro 100 000
Provisión para indemnización 250 000
155
En apego con lo establecido por la NIC 37. Provisiones, Activo y Pasivos
siguiente:
Para desarrollar el caso práctico planeado, hemos puesto los siguientes tipos de
Enero 500
Febrero 503
Marzo 505
Abril 505
Mayo 508
Junio 510
Julio 512
Agosto 514
Septiembre 515
Octubre 516
Noviembre 518
Diciembre 520
156
Desarrollo
157
Registro asientos de diario y su correspondiente conversión
Debe Haber T/C Debe Haber
Enero
1
EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 7 692 500 500 15 385
Cuentas corrientes en instituciones financieras
PROPIEDAD PLANTA Y EQUIPO 30 770 000 500 61 540
Muebles y enseres
CAPITAL 38 462 500 500 76 925
Capital social
Para contabilizar el capital inicial aportado en efectivo y en activos fijos
2
COMPRAS 2 040 000 500 4 080
Mercaderías
IMPUESTO DE VENTAS POR PAGAR 260 000 500 520
FEBRERO
4
CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES-TERCEROS 12 825 500 503 25 498
Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar
VENTAS 11 350 000 503 22 565
Mercaderías
IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS 1 475 500 503 2 933
Gobierno Central
5
EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 750 000 503 1 491
Efectivo en cuenta corriente
CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES-TERCEROS 750 000 503 1 491
Registro recuperación de cuentas por cobrar comerciales
158
Debe Haber T/C Debe Haber
MARZO
6
ACTIVO POR IMPUESTO DIFERIDO 200 000 505 396
Gobierno central
EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 200 000 505 396
Pago parcial de impuesto sobre la renta
7
GASTOS DE ADMINISTRACIÓN 225 000 505 446
GASTOS DE VENTAS 150 000 505 297
EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 375 000 505 743
Cuentas corrientes en instituciones financieras
ABRIL
8
CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES-TERCEROS 600 000 505 1 188
Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar
EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 600 000 505 1 188
Cuentas corrientes en instituciones financieras
Por el pago a los proveedores con gio de cheque
9
GASTOS DE ADMINISTRACIÓN 1 818 900 505 3 602
GASTOS DE VENTAS 1 212 600 505 2 401
Salarios por pagar (gasto acumulado) 2 350 000 505 4 653
Cargas sociales por pagar 681 500 505 1 350
Registro salarios y cargas sociales por pagar
Debe Haber T/C Debe Haber
MAYO
10
Salarios por pagar (gasto acumulado) 2 350 000 508 4 626
Cargas sociales por pagar 681 500 508 1 342
EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 3 031 500 508 5 968
Cuentas corrientes en instituciones financieras
Por el pago de las remuneraciones a los trabajadores, descuentos
JUNIO
11
PROPIEDAD PLANTA Y EQUIPO 185 500 510 364
Equipos cómputo
IMPUESTOS POR PAGAR 22 815 510 45
Gobierno central
CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES-TERCEROS 208 315 510 408
Facturas y otros comprobantes por pagar y su impuesto de ventas
12
EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 500 000 510 980
Cuentas corrientes en instituciones financieras
SUSCRIPCIONES POR COBRAR 500 000 510 980
Accionistas (socios)
CAPITAL 1 000 000 510 1 961
Capital social
Por el incremento del capital con los nuevos aportes de los socios
Agosto
13
INVERSIONES MOBILIARIAS 110 000 514 214
Inversiones a ser mantenidas hasta el vencimiento
EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 110 000 514 214
Cuentas corrientes en instituciones financieras
Por la compra de acciones comunes con giro de cheque
159
Debe Haber T/C Debe Haber
Diciembre
14
Gastos por depreciación propiedad planta y equipo 3 095 550 520 5 953
Pérdidas por incobrables 100 000 520 192
Gastos por beneficio a los trabajadores (indemnización) 25 000 520 48
Depreciación acumulada propiedad planta y equipo 3 095 550 520 5 953
Estimación para incobrables 100 000 520 192
Provisión por indemnización trabajadores 25 000 520 48
As i ento de des ti no por l as provi s i ones del ej erci ci o
Costos de mercaderías
Inventario Inicial 0
Compras 2 040 000
Total existencias 2 040 000
Inventario final (600 000)
Costo de ventas 1 440 000
Suministros diversos
Inventario inicial 0
Compras 50 000
Total existencias 50 000
Inventario final (20 000)
Consumos 30 000
160
Mayorización en colones
8 942 500 4 373 000 12 825 500 750 000 500 000 -
4 569 500 12 075 500 500 000
22 815
289 315 1 475 500 3 031 500 3 031 500 - 3 095 550
- 1 186 185 - 3 095 550
208 315
620 000
- 39 462 500 2 090 000 2 090 000 600 000 2 508 315
39 462 500 - 1 908 315
161
Gastos beneficios a los Provisión para indemnización
Variación de existencias
trabajadores trabajadores
25 000 25 000 30 000
30 000
162
Balance de comprobación colones
Sumas del mayor Saldos Ajustes Cuentas del balance Resultados por naturaleza
Concepto
Debe Haber Deudor Acreedor Debe Haber Activo Pasivo Pérdidas Ganancias
Efectivo y equivalentes de efectivo 8 942 500 4 373 000 4 569 500 4 569 500
Cuentas por cobrar comerciales 12 825 500 750 000 12 075 500 12 075 500
Cuentas por cobrar al personal, accionsitas, directores 500 000 - 500 000 500 000
Estimación para incobrables - 100 000 100 000 100 000
Inventarios 620 000 - 620 000 620 000
Activos por impuesto diferido 200 000 200 000 200 000
Inversiones mobiliarias 110 000 110 000 110 000
Propiedad planta y equipo 30 955 500 30 955 500 30 955 500
Depreciación, acumulación, propiedad, planta y equipo 3 095 550 3 095 550 3 095 550
Impuesto sobre las ventas por pagar 289 315 1 475 500 1 186 185 - 1 186 185
Remuneración y participaciones por pagar 3 031 500 3 031 500
Cuentas por pagar comerciales-terceros 600 000 2 508 315 1 908 315 1 908 315
Cuentas por pagar diversas-terceros
Provisión por indemnización 25 000 25 000 25 000
Capital 39 462 500 39 462 500 39 462 500
Reservas
Resultados acumulados
Compras 2 090 000 2 090 000 -
Gastos beneficios a los empleados 25 000 25 000 25 000 25 000
Valuación y deterioro de activos y provisiones. - -
Costo de ventas 1 440 000 1 440 000 1 440 000 1 440 000
Ventas 11 350 000 11 350 000 11 350 000 11 350 000
Gastos de administración 5 157 450 5 157 450 5 157 450 5 157 450
Gastos de ventas 1 374 600 1 374 600 1 374 600 1 374 600
Pérdida por incobrables 100 000 100 000 100 000 100 000
68 261 365 68 261 365 57 127 550 57 127 550 11 350 000 8 097 050 49 030 500 45 777 550 8 097 050 11 350 000
- 3 252 950 3 252 950
49 030 500 49 030 500 11 350 000 -
163
Mayorización dólares
164
Cuentas por pagar comerciales-
Capital Compras
terceros
76 925 4 080 4 600
1 961 100 1 188
2 880 408
60
1 240
78 886 4 180 4 180 1 188 5 008
Provisión para
Gastos beneficios a los
Indemnización Variación de existencias
trabajadores
trabajadores
48 48 60
48 48 60
2 880 22 565 60
165
Pérdida por Incobrable Inventario
192 1 240
192 1 240
166
Balance comprobación dólares
Sumas del mayor Saldos Ajustes Cuentas del balance Resultados por naturaleza
Concepto
Debe Haber Deudor Acreedor Debe Haber Activo Pasivo Pérdidas Ganancias
Efectivo y equivalentes de efectivo 17 856 8 621 9 235 9 235
Cuentas por cobrar comerciales 25 498 1 491 24 007 24 007
Cuentas por cobrar al personal, accionistas y directores 980 980 980
Estimación para Incobrables 192 192 192
Inventarios 1 240 1 240 1 240
Activos por impuesto diferido 396 396 396
Inversiones mobiliarias 214 214 214
Propiedad planta y equipo 61 904 61 904 61 904
Depreciación acumulada, propiedad, planta y equipo 5 953 5 953 5 953
Impuesto sobre las ventas por pagar 578 2 933 2 356 2 356
Remuneraciones y participaciones por pagar 5 968 6 003 35 35
Cuentas por pagar comerciales-terceros 1 188 5 008 3 820 3 820
Cuentas por pagar diversas-terceros
Provisión por indemnización 48 48 48
Capital 78 886 78 886 78 886
Reservas
Resultados acumulados
Compras 4 180 4 180
Gastos beneficios a los trabajadores 48 48 48 48
Valuación y deterioro de activos y provisiones
Costo de ventas 2 880 2 880 2 880 2 880
Ventas 22 565 22 565 22 565 22 565
Gastos de administración 10 036 10 036 10 036 10 036
Gastos de ventas 2 722 2 722 2 722 2 722
Pérdida por incobrables 192 192 192 192
135 881 135 881 113 855 113 855 22 565 15 879 97 976 91 291 15 879 22 565
- 6 686 6 686
97 976 97 976 22 565 -
97 976 104 662 6 686 -
167
Ganancia o pérdida por conversión
T/C Dólares Dólares Resultado
Partidas Colones
Cierre al cierre registrados conversión
Activos monetarios
Efectivo y equivalentes de efectivo 4 569 500 520 8 788 9 235 (448)
Cuentas por cobrar comerciales 12 075 500 520 23 222 23 815 (593)
Otras cuentas por cobrar 500 000 520 962 980 (19)
17 145 000 32 971 34 030 (1 059)
Pasivos monetarios
Cuentas por pagar comerciales 1 908 315 520 3 670 3 820 151
Remuneraciones y participaciones por pagar 1 186 185 520 2 281 2 391 110
3 094 500 5 951 6 211 260
27 020 27 819 (799)
799
Resultado de conversión
Colones Dólares
Resultado del ejercicio 3 252 950 6 686
Resultado por diferencia de cambio (799)
Resultado en moneda extranjera 5 887
168
Tratamiento del resultado del ejercicio
Colones Dólares
Resultado antes de participaciones e impuestos 3 252 950 6 686
Pérdida en cambio (799)
Remuneraciones y participaciones por pagar 0 520 (35)
Impuesto a la renta (975 885) 520 (1 877)
2 277 065 3 975
2 277 065 3 975
Colones Dólares
Impuesto determinado 975 885 520 1 877
Pago a cuenta en el ejercicio (200 000) 520 (385)
Crédito a favor de la empresa 775 885 1 492
Moneda
Moneda
Colones funcional
funcional cierre
registro
Activo
Activo corriente
Efectivo y equivalentes de efectivo 4 569 500 9 235 8 788
Cuentas por cobrar comerciales 11 975 500 23 815 23 030
Otras cuentas por cobrar 500 000 980 962
Inventarios 620 000 1 240 1 192
Activo por impuesto diferido 200 000 396 385
Total activo corriente 17 865 000 35 666 34 356
Activo no corriente
Inversiones en valores 110 000 214 212
Inmuebles, maquinaria y equipo 30 955 500 61 904 59 530
Depreciación acumulada (3 095 550) (5 953) (5 953)
Total activo no corriente 27 969 950 56 165 53 788
Pasivo y patrimonio
Pasivo corriente
Cuentas por pagar comercial 1 908 315 3 820 3 670
Remuneraciones y participaciones por pagar 0 35 0
Impuesto de ventas por pagar 1 186 185 2 356 2 281
Impuesto sobre la renta por pagar 975 885 1 877 1 877
Provisión por indemnización 25 000 48 48
Total pasivo corriente 4 095 385 8 136 7 876
Pasivo no corriente
Deudas a largo plazo
Provisión para beneficios sociales
Total pasivo no corriente 0 0 0
Patrimonio
Capital 39 462 500 78 886 75 889
Pérdida por conversión 0 834 0
Resultados del ejercicio 2 277 065 3 975 4 379
Total patrimonio 41 739 565 83 695 80 268
Total pasivo y patrimonio 45 834 950 91 831 88 144
0 0 0
169
Análisis del resultado
Resultado del ejercicio 6 686 6 686
Remuneraciones y participaciones por pagar 0 (35)
Impuesto a la renta 2 006 (1 877)
8 691 4 774
Resultado por diferencia de cambio (799)
Resultado del ejercicio 3 975
La Máquina S. A.
Estado de resultado integral
(del 1 de enero al 31 de diciembre de año 1)
Moneda
Colones funcional
170
Ejercicios de autoevaluación
1.
vencimiento.
2.
siguientes:
171
El tipo de cambio se establece en:
30/11/2014 ₡526
31/12/2014 ₡532
31/05/2015 ₡546
Se le solicita:
3.
172
El valor de reposición de este activo, al final del periodo, es el siguiente:
173
Solución a los ejercidos de autoevaluación
1.
registro contable:
Gastos $560
15 de octubre de 2014
del periodo.
174
Ajuste final al 31 de diciembre del 2014:
Justificación
NIC 21:
Párrafo 21
Párrafo 28
175
2.
Justificación
NIC 21:
Párrafo 21
3.
a) Adquisición de la máquina
La valoración de la máquina se realizará aplicando el tipo de cambio existente en la fecha de la
transacción:
01/01/2014
Máquina ₡5 320 000
Efectivo ₡5 320 000
b) Registro depreciación
31/12/2014
Gasto por depreciación ₡532 000
Depreciación acumulada maquinaria ₡532 000
31/12/2014
Valor en libros ₡4 788 000
Valor razonable (*) ₡5 197 500
Revaluación ₡409 500
(*) Teniendo en cuenta: años de vida
Nótese que en este caso la revaluación del activo viene dado por dos factores.
a) La revaloración en origen (por su costo de reposición)
b) El tipo de cambio existente al cierre del ejercicio
177
Justificación
NIC 21
Párrafo 21
Párrafo 23
transacción; y
(c) las partidas no monetarias que se midan al valor razonable en una moneda
Párrafo 31
179
NIC 29. INFORMACIÓN FINANCIERA EN ECONOMÍAS
HIPERINFLACIONARIAS
Sumario
Introducción
Método de revaluación
Casos prácticos
180
Objetivos de aprendizaje
General
Específico
hiperinflación.
181
Mapa conceptual
182
1. Introducción
183
d) Las tasas de interés, salarios y precios se ligan a la evolución de un
índice de precios.
financieros con base en el costo histórico, mientras que otras hacen sus
en la NIC 29 (fecha):
185
11. Las cifras del balance de situación, no expresadas todavía en
reexpresados.
y recogidos en la contabilidad.
medida corriente en la fecha de cierre del balance. Las demás partidas del
188
En la cuenta de resultados, todas estas partidas necesitan ser reexpresadas en
IASB en el periodo 2013. Para conocer los requisitos completos, se debe hacer
por las características del entorno económico del país, que ya hemos detallado
en el presente capítulo.
189
medida corriente al cierre del periodo sobre el que se informa, ya sea que estén
de un periodo a otro, es más importante que la exactitud de las cifras que, como
norma, exige el uso de un índice general de precios que refleje los cambios en el
5. Casos prácticos
país no cumple con las características que establece esta norma en estudio, por
actualidad no es aplicable.
interesados, con fines didácticos, cómo se llevaba a cabo el ajuste a los estados
cuenta que, en nuestro país a la fecha del desarrollo del presente libro, no es
aplicable.
191
obtener sus estados financieros ajustados por inflación; para tal efecto, debe
y patrimonio.
Los siguientes son los estados financieros con fecha setiembre 2011 y 2012.
FAKIFRA S. A.
Estados de resultados y otros resultados integrales
Por el año terminado al 30 de setiembre de 2012
(costo histórico en miles de colones)
Ventas 800
Menos Costo de mercaderia vendida
Inventario inicial 250
Más Compras 520
Mercaderia disponible para la venta 770
Menos Inventario final 300
Costo de ventas 470
Utilidad bruta en ventas 330
Gastos de operación
Gastos de venta y administración 170
Gastos por depreciación 10
Total gastos de operación 180
Dividendos 10
192
FAKIFRA S. A.
Balance de situación comparativo
Al 30 de setiembre de 2011 y 2012
2011 2012
Activo
Activo corriente
Efectivo y equivalentes de efectivo 100 125
Cuentas por cobrar 100 100
Inventarios 250 300
Activo no corriente
Terrenos 450 450
Propiedad planta y equipo neto 150 140
Pasivo y patrimonio
Pasivo corriente
Cuentas por pagar comerciales 100 100
Pasivo no corriente
Documentos por pagar largo plazo 650 650
Patrimonio
Capital social 300 300
Utilidades retenidas 65
193
Datos adicionales
4. El equipo tiene una vida útil de 15 años y se deprecia por línea recta a
5. Todos los ingresos y gastos, excepto la parte del costo de los artículos
Se le solicita:
estados reexpresados.
194
FAKIFRA S. A.
Estado de resultados y otros resultados integrales
Por el año terminado al 30 de setiembre de 2012
(a valor constante en miles de colones)
Gastos de operación
Gastos de venta y administración 170 200/160 212,50
Gastos por depreciación 10 200/100 20,00
Dividendos 10 10,00
195
FAKIFRA S. A.
Balance de situación comparativo
Al 30 de setiembre de 2012
Activo no corriente
Terrenos 450 200/100 900
Propiedad planta y equipo neto 140 200/100 280
Pasivo y patrimonio
Pasivo corriente
Cuentas por pagar comerciales 100 100
Pasivo no corriente
Documentos por pagar largo plazo 650 650
Patrimonio
Capital social 300 200/100 600
Utilidades retenidas 65 388,33
196
Cáculo de la ganancia (pérdida) de poder adquisitivo
2011 2012
Activos monetarios 200 225
Pasivos monetarios 750 750
Posición monetaria -550 -525
197
Ejercicios de autoevaluación
1.
los años 2013 y 2014, con el objetivo de calcular la ganancia o la pérdida en poder
Hiperinflacionarias.
GUAYAS S. A.
Estado combinado de resultados y utilidades retenidas
Por el año terminado al 31 de diciembre de 2014
(costo histórico en miles de colones)
198
GUAYAS S. A.
Balance de situación comparativo
Al 31 de diciembre de 2013 y 2014
(en miles de colones)
2013 2014
Activo
Activo corriente
Efectivo 80 000 100 000
Cuentas por cobrar 120 000 200 000
Inventario 50 000 50 000
Total activo corriente 250 000 350 000
Activo no corriente
Terrenos 100 000 100 000
Planta y equipo-neto 170 000 150 000
Total activo corriente 270 000 250 000
Total activos 520 000 600 000
Pasivo y patrimonio
Pasivo corriente
Cuentas por pagar 30 000 30 000
Total pasivo a corto plazo 30 000 30 000
Pasivo no corriente
Documentos por pagar 40 000 40 000
Total pasivo 70 000 70 000
PATRIMONIO
Capital social 200 000 200 000
Utilidades retenidas 250 000 330 000
Total patrimonio 450 000 530 000
Total pasivo y patrimonio 520 000 600 000
199
Datos adicionales
Inicio de la compañía 90
2. La valuación del inventario es por el método PEPS. El inicial se adquirió al final del
diciembre de 2014.
4. El equipo tiene una vida útil de 10 años y se deprecia por línea recta a partir del
5. Todos los ingresos y gastos, excepto la parte del costo de los artículos vendidos
200
Se le solicita:
reexpresados. Redondee los datos sin céntimos y cualquier diferencia ajústela contra
201
Solución al ejercicio de autoevaluación
1.
GUAYAS S.A.
Estado combinado de resultados y utilidades retenidas
Por el año terminado al 31 de diciembre de 2014
(a valor constante en miles de colones)
Saldo a
Factor Saldo
costo
de ajuste ajustado
histórico
202
GUAYAS S. A.
Balance de situación
Al 31 de diciembre de 2014
(a valor constante en miles de colones)
Saldo a
costo Factor de Saldo
histórico ajuste ajustado
Activo
Activo corriente
Efectivo 100 000 100 000
Cuentas por cobrar 200 000 200 000
Inventario 50 000 108/108 50 000
Total activo circulante 350 000 350 000
Activo no corriente
Terrenos 100 000 108/92 117 391
Planta y equipo-neto 150 000 108/92 176 087
Total activo no corriente 250 000 293 478
Total activos 600 000 643 478
Pasivo y patrimonio
Pasivo corriente
Cuentas por pagar 30 000 30 000
Total pasivo a corto plazo 30 000 30 000
Pasivo no corriente
Documentos por pagar 40 000 40 000
Total pasivo corriente 40 000 40 000
Total pasivo 70 000 70 000
Patrimonio
Capital social 200 000 108/90 240 000
Utilidades retenidas 330 000 333 478
Total patrimonio 530 000 573 478
Total pasivo y patrimonio 600 000 643 478
203
2013 2014
204
CAPÍTULO 4
205
NIIF 8. SEGMENTOS DE OPERACIÓN
Sumario
Introducción
206
Objetivos de aprendizaje
Generales
Específicos
segmentos de operación.
207
Mapa conceptual
NORMA INTERNACIONAL
DE INFORMACIÓN FINANCIERA
(NIIF 8)
SEGMENTOS DE OPERACIÓN
ENFOQUE CINCO
PASOS
208
1. Introducción
rendimiento.
dirección.
209
Generalmente, un segmento de operación tiene un responsable del segmento
operativas y se mantiene por lo regular en contacto con ella, para tratar sobre
segmento de operación:
SÍ
SÍ NO
SÍ
210
2. Enfoque de los cinco pasos
El enfoque práctico para la información por segmentos con apego a las NIIF 8
211
de una entidad y evaluar el rendimiento de tales segmentos. La máxima
esta máxima instancia puede ser desempeñada por un grupo y no por una
rendimiento; y
212
c) En relación con el cual se dispone de información financiera
Productos
Servicios
Clientes
Área geográfica
Entidad legal
213
2.3. Paso 3. Agregación de los segmentos operativos
modo que formen un solo segmento operativo cuando los segmentos operativos
siguientes situaciones:
servicios;
servicios; y
qué segmentos se debe informar; por lo tanto, los segmentos operativos pueden
utilizan para establecer los segmentos sobre los que se debe informar.
214
Los criterios de agregación se aplican como pruebas y no como indicadores. La
cuantitativos:
operativos.
valor absoluto:
215
c) Los activos del segmento son iguales o superiores al 10% de los
Umbrales cuantitativos
conciliación.
operativas y no debe confundirse con los segmentos sobre los que se debe
la siguiente manera:
216
EXTERNOS INTERNOS TOTAL
Segmento A, B y C (agregado) 4 000 1 000 5 000
Segmento D 200 2 000 2 200
Segmento E 500 100 600
Segmento F 700 0 700
Agregado 5 400 3 100 8 500
Partidas de conciliación y eliminaciones -300 -3 100 -3 400
Consolidado 5 100 0 5 100
El umbral para la prueba de los ingresos es de 850 (8 500 × 10%). Por lo tanto,
cuantitativos y son segmentos sobre los que se debe informar. Los segmentos E
ganancia.
Pueden ocurrir situaciones en las que ciertos ingresos están relacionados con
umbral de los ingresos ordinarios del segmento. Esto podría, en algunos casos,
217
Umbral de la pérdida o ganancia
el valor absoluto:
ganancia antes de impuestos. Los resultados del segmento operativo son los
siguientes:
GANANCIA O
PÉRDIDAD
ANTES DE
IMPUESTO
Segmento A 10 800
Segmento D 8 100
Segmento E -3 700
Segmento F 2 400
Agregado -800
Partidas de conciliación y eliminaciones -1 800
Consolidado 15 000
218
Las partidas en conciliación y las eliminaciones incluyen gastos corporativos y
agregada de los segmentos para todos los segmentos operativos que no hayan
800). El 10% es por 450. Dado que 2130 es el mayor de los dos importes, este
incluirse para realizar el cálculo del umbral de los activos del segmento.
asignación de recursos.
específicos, la valoración de los activos del segmento, a efectos del cálculo del
umbral de los activos, es el total de los inventarios y de las cuentas por cobrar
del segmento.
Con el propósito de aplicación del umbral de los activos, la entidad incluye los
La NIIF 8 (fecha) exige que una entidad facilite la siguiente información para
informar.
de información segmentada.
221
2.5.2. Información de los segmentos por revelar
Información general
por revelar incluye la forma de identificar los segmentos sobre los cuales debe
La NIIF 8 exige que una entidad revele el importe de las pérdidas o ganancias
para cada segmento sobre el cual debe informar, así como el de los activos y
pasivos totales para cada segmento sobre el que se deba informar, si estos
decisiones.
en relación con cada segmento sobre el que se deba informar, si las cantidades
222
c) Los ingresos ordinarios por intereses o gastos por intereses
d) Depreciación y amortización
con la NIC 1
223
pérdidas o ganancias de los segmentos se efectuará según una base razonable
de reparto.
valoración entre los importes consolidados y los de los segmentos e indica si las
La NIIF 8 exige que se facilite el importe del total de activos de cada segmento
224
tomadora de decisiones) o si se facilitan de otro modo con regularidad a tal
segmentos:
participación; y
fecha, p. A322).
los activos de un segmento sobre el que se debe informar, según nuestro punto
225
2.5.5. Entidades controladas de forma conjunta y asociadas
segmento sobre el que se debe informar, debe ser coherente con el enfoque de la
226
2.5.6. Información por revelar sobre las conciliaciones
estados financieros;
tomadora de decisiones; y
227
correspondiente importe en los estados financieros de la entidad
segmentos sobre los que se debe informar con los importes presentados en los
228
información adicional sobre la naturaleza y la incidencia de cualesquiera
servicios.
geográficas.
son significativos. Según nuestro punto de vista, facilitar dicha información por
229
cuando sea significativo. Esta información es exigible a todas las entidades bajo
el alcance de la NIIF 8, aun las entidades que solo tienen un segmento sobre el
segmentos.
venta, del cliente o la que se transporta el producto que puede ser distinta a la
distintos o que varios segmentos sobre los que deba informar ofrezcan,
en la misma área geográfica. Esta información por revelar debe facilitarse solo
10% o más de los ingresos ordinarios totales de una entidad han de revelarse.
de los segmentos que declaran los ingresos. Sin embargo, la NIIF 8 no exige
bajo control común se considerará un único cliente. Puede ser necesario el juicio
232
La conciliación del total del valor de las pérdidas o ganancias de los
actividades interrumpidas.
No obstante, si una entidad asignase a segmentos sobre los que deba informar
partidas, tales como el impuesto sobre las ganancias, la entidad podrá conciliar
el total del valor de las pérdidas o ganancias de los segmentos con la pérdida o
separado en la conciliación.
relativa a los activos totales que hayan registrado una variación significativa,
Según nuestro punto de vista, la información por revelar exigida para los
activos totales es, por lo tanto, la relativa al total de activos de los segmentos
233
Ejemplo de aplicación de umbrales cualitativos
Ingresos ordinarios
Clientes externos 3 000 5 000 9 500 12 000 5 000 1 000 35 500
Entre segmentos 0 0 3 000 1 500 0 0 4 500
Intereses 450 800 1 000 1 500 1 000 0 4 750
Utilidad de operación de segmentos 1 650 2 800 12 250 7 400 4 900 1 000 30 000
Activos del segmento 67 860 11 110 44 150 2 498 2 498 850 128 971
234
Ejemplo de conciliación de partidas
3. Resumen general
Información Financiera.
Principio básico. Una entidad revelará información que permita que los
opera.
235
(i) cuyos instrumentos de deuda o de patrimonio se negocien en un
regionales); o
mercado público; y
controladora:
regionales), o
descriptiva acerca de los segmentos sobre los que debe informar. Estos son los
Por otra parte, la NIIF 8 requiere que una entidad proporcione una medición
También, ordena que una entidad suministre una medida de los pasivos de los
importes revelados acerca de los segmentos sobre los que se informa y los de
237
Otro dato importante es que la NIIF 8 establece que una entidad proporcione
los productos y los servicios proporcionados por los segmentos, las diferencias
238
FAJEBA S. A.
Balance de información financiera
Al 31 de diciembre del año 2 y año 1
(en miles de colones)
239
FAJEBA S. A.
Estado de resultados integral
(Notas 1, 2, 3)
Al 31 de diciembre del año 2 y 1
(en miles de colones)
Año 1 Año 2
Año 1 Año 2
240
Notas: Información sobre los segmentos
Al 31 de diciembre de:
Resultados por segmentos
Año 1 Año 2
Segmentos Ventas Utilidad Ventas Utilidad
netas operativa netas operativa
Explosivos 871 000 29 000 445 000 63 000
Reparaciones 425 000 31 000 226 000 43 700
Soldaduras 129 000 2 000 101 000 31 300
Totales 1 425 000 62 000 772 000 138 000
Al 31 de diciembre de:
Información sobre el total de activos
Año 1 Año 2
Segmentos Activos Provisión y Activos Provisión y
netos amortización netos amortización
Explosivos 2 917 500 143 500 1 601 750 185 000
Reparaciones 602 500 127 000 770 000 112 000
Soldaduras 216 500 77 000 207 150 63 000
Totales 3 736 500 347 500 2 578 900 360 000
Al 31 de diciembre de:
Información sobre el total de pasivos
Año 1 Año 2
Segmentos Total Utilidad Total Utilidad
pasivo operativa pasivo operativa
Explosivos 68 000 100 000
Reparaciones 225 000 73 000
Soldaduras 174 000 166 400
Totales 467 000 0 339 400 0
241
Al 31 de diciembre de:
Información sobre los intereses (ingresos y gastos)
Año 2 Año 1
Segmentos Utilidad Distribución Utilidad Distribución
neta intereses neta intereses
Explosivos 17 886 80 16 714 500
Reparaciones 95 392 120 17 550 4 000
Soldaduras 35 772 150 32 036 2 750
Totales 149 050 350 66 300 7 250
Casos segmentación
242
Cálculo de depreciaciones
243
Reconocimiento de planilla y mantenimiento
Guias de canopy
Salarios brutos anuales 14 400 000 Mantenimiento
Beneficios sociales 6 287 040 3 500 000
Restaurante:
Cocineros 7 200 000
saloneros 6 000 000
13 200 000 Mantenimiento
Beneficios sociales 5 763 120 1 750 000
Tienda
Administrador 4 500 000 Mantenimiento
Beneficios sociales 1 964 700 250 000
Cabalgata
Baquianos 10 800 000 Mantenimiento
Beneficios sociales 4 715 280 325 000
Caminatas
Guías 9 600 000 Mantenimiento
Beneficios sociales 4 191 360 125 000
Hotel
Mucamas 14 400 000
Recepcionista 4 800 000
19 200 000 Mantenimiento
Beneficios sociales 8 382 720 450 000
Birdwatching
Guía 4 200 000 Mantenimiento
Beneficios sociales 1 833 720 185 500
Lavandería
Lavandera 3 300 000
Beneficios sociales 1 440 780
244
Análisis de distribución
Segmentación
Hospedaje Restaurante Canopy Cabalgatas Caminatas Otros Total
Ingresos ordinarios de operación 70 000 000 55 000 000 25 000 000 28 000 000 22 500 000 23 500 000 224 000 000
Costo de ventas -24 750 000 -5 225 000 -29 975 000
Utilidad bruta 70 000 000 30 250 000 25 000 000 28 000 000 22 500 000 18 275 000 194 025 000
Gastos generales
Salarios -19 200 000 -13 200 000 -14 400 000 -10 800 000 -9 600 000 -12 000 000 -79 200 000
Mantenimiento instalaciones -450 000 -1 750 000 -3 500 000 -325 000 -125 000 -435 500 -6 585 500
Beneficios sociales -8 382 720 -5 763 120 -6 287 040 -4 715 280 -4 191 360 -5 239 200 -34 578 720
Depreciaciones -3 941 667 -5 400 000 -3 500 000 -3 800 000 -2 500 000 -3 750 000 -22 891 667
Total gastos -31 974 387 -26 113 120 -27 687 040 -19 640 280 -16 416 360 -21 424 700 -143 255 887
Utilidad (pérdida) antes de impuestos 38 025 613 4 136 880 -2 687 040 8 359 720 6 083 640 -3 149 700 50 769 113
Impuesto renta por pagar 11 407 684 1 241 064 -806 112 2 507 916 1 825 092 -944 910 15 230 734
Utilidad después de impuestos 26 617 929 2 895 816 -1 880 928 5 851 804 4 258 548 -2 204 790 35 538 379
Activos del segmento sobre el que debe
informarse 6 175 000 10 800 000 24 500 000 8 100 000 17 500 000 7 500 000 74 575 000
Pasivos del segmento sobre el que debe
informarse 2 800 000 1 500 000 5 000 000 1 000 000 3 000 000 1 750 000 15 050 000
245
Ejercicios de autoevaluación
y México.
Costa Rica 65 %
Panamá 25 %
México 15 %
Se le solicita:
246
Respuesta al ejercicio de autoevaluación
información financiera por cada segmento (se puede determinar los ingresos y
desempeño.
riesgos, los segmentos más rentables y las oportunidades que puedan tener
247
Información geográfica
Información Ingresos de
geográfica actividades
ordinarias
Costa Rica $168 000
248
NIIF 11. ACUERDOS CONJUNTOS
Sumario
Introducción
Negocios conjuntos
Tipología
Tratamiento contable
Método de participación
249
Objetivos de aprendizaje
Generales
Específicos
relacionadas.
250
Mapa conceptual
NORMA INTERNACIONAL
DE INFORMACIÓN FINANCIERA
(NIIF 11)
ACUERDOS CONJUNTOS
251
4. Introducción
2. Negocios conjuntos, en los que las partes con control conjunto tienen
acuerdos:
31, los casos en los que, aunque existe un vehículo separado, esa
252
consolidación proporcional; los negocios conjuntos deben utilizar siempre
el método de participación.
2. Negocios conjuntos
decisiones.
2.1. Definición
final de este capítulo, se analizan los cambios más importantes con respecto a
253
sobre las actividades relevantes requieren el consentimiento unánime de las
Asimismo establece:
relevantes).
9. Una vez que ha sido determinado que todas las partes, o un grupo de
11. Un acuerdo puede ser un acuerdo conjunto aun cuando no todas las
partes tienen control conjunto del acuerdo. Esta NIIF distingue entre
éste.
hechos y circunstancias.
fecha, p. A471).
sobre una actividad económica, que surge, únicamente, cuando las decisiones
255
inversor tiene influencia significativa y se valoran y se contabilizan según la
NIC 28.
siguientes:
negocio conjunto.
equivalente del negocio conjunto, así como los derechos de voto de los
participantes.
256
una presunción iuris tantum que debe de ser confirmada por el contenido del
acuerdo contractual.
257
mediante un vehículo separado puede ser un negocio conjunto o una actividad
Forma legal
Si la forma legal del vehículo separado no confiere separación entre las partes y
separado son los activos y pasivos de las partes), el acuerdo conjunto es una
actividad conjunta.
258
Caso 12. Evaluación de forma legal
de construcción:
Las dos partes crean una entidad separada, cuya principal característica
circunstancias.
259
el acuerdo se clasificase como una actividad conjunta, pues
Acuerdo contractual
Por un lado una garantía concedida por las partes del acuerdo a terceros,
les proporciona a las partes derechos a los activos y a las obligaciones por los
pasivos. Por otro lado, una obligación por capital no desembolsado o adicional
del vehículo separado se consideran propios del vehículo y no de las partes. Las
actividades.
260
En el acuerdo de explotación conjunta, se especifica que los derechos y las
Los costes incurridos con relación a todos los programas de trabajo están
cubiertos por las aportaciones dinerarias de las partes. En el caso de que una
impagado; ese importe se considerará deuda que debe la parte que ha incurrido
forma legal permite separación entre las partes y el vehículo separado; por
las partes derechos a los activos y a las obligaciones por los pasivos, ese indicio
261
Les brindan a las partes derechos, de manera sustancial, todos los
actividad conjunta.
terceros, significa que las partes tienen derecho, de manera sustancial, a todos
Un acuerdo de este tipo también impulsa que los pasivos incurridos por el
acuerdo se liquiden, en esencia, solo por los flujos de efectivo recibidos de las
flujos de efectivo que contribuye a las actividades del acuerdo, esto indica que
las partes tienen una obligación por los pasivos relacionados con el acuerdo.
explotación (el acuerdo marco), en el cual han acordado los términos en los que
262
El acuerdo de fabricación elabora el producto P para satisfacer la
el mercado.
cuyas formas legales permiten separación entre las partes y los vehículos
conjuntos.
originario que señala que los acuerdos conjuntos son negocios conjuntos.
Cambio en el caso
partes para poder ejecutar sus actividades de forma constante. En este cambio
264
conclusión con respecto al vehículo de distribución, que sigue siendo un negocio
conjunto.
Dos empresas del sector aeronáutico han constituido una sociedad para la
fabricación del ala para un nuevo modelo de avión de transporte. En virtud del
acuerdo, una de las sociedades se encargará del diseño del ala mientras que la
una participación del 49%, mientras que la segunda ostenta el 51% de los
derechos de voto, al tiempo que los estatutos establecen que todas las
Solución
El sector aeronáutico es uno en los que los negocios conjuntos son frecuentes
empresa ostenta el control de la participada con 51% del capital. Sin embrago,
NIIF.
265
11.
contractual.
266
3. Tipología
267
Clasificación de un acuerdo conjunto estructurado a través
de un vehículo
NO
NO OPERACIÓN
CONJUNTA
¿Tienen las partes un acuerdo
diseñado de forma que?
NO
NEGOCIO
CONJUNTO
268
Las características de una operación conjunta son las siguientes:
propios inventarios.
3. Las actividades del negocio conjunto podrán efectuarse por los empleados
siguientes condiciones:
como todos los activos fijos necesarios para poner en valor el yacimiento.
269
3. Un reparto de los ingresos en una proporción del 80% para el Estado y
adquiridos para cumplir con los propósitos de dicho negocio conjunto. Cada
270
Caso 17. Gaseoducto
en alquiler.
conjunto que implica la creación de una sociedad por acciones, una asociación
271
1. Se constituye con las aportaciones de activos o efectivos de los socios
financiera.
En el ejemplo anterior las dos empresas constructoras deciden crear una nueva
En ambos casos, estamos ante un negocio conjunto, pero con una forma
segundo, estamos ante una nueva sociedad que gestiona dicho activo.
1. Los activos que están bajo su control y los pasivos en los que ha
incurrido.
Puesto que los activos, pasivos, ingresos y gastos están ya reconocidos en los
273
2. Cualquier pasivo en que haya incurrido, por ejemplo: los generados al
la producción.
4. Tratamiento contable
274
1. Los activos que están bajo su control y los pasivos en los que ha
incurrido.
Puesto que los activos, pasivos, ingresos y gastos están ya reconocidos en los
275
3. Su porción de los pasivos en los que haya incurrido conjuntamente con
la producción.
describe el proceso:
276
Clasificación de un acuerdo conjunto: evaluación de los derechos y
obligaciones de las partes que surgen del acuerdo
277
Solución
$500. La empresa Alfa cargó un margen del 50% sobre el precio de venta.
beneficio de $500.
Solución
278
1. El beneficio por diferir es $122,5 (500 × 50% × 49%)
operativo (el acuerdo marco), en el que han acordado los términos en los cuales
diferentes mercados.
describe a continuación:
independiente (entidad M), cuya forma jurídica hace que sea considerado en sí
mismo (es decir, los activos y pasivos de la entidad M son los activos y pasivos
En virtud del acuerdo marco, las partes se han comprometido a comprar toda la
279
Posteriormente, las partes venden el producto P en otra entidad controlada
partes tengan derecho a los activos y a las obligaciones por los pasivos, en
vehículo independiente (entidad D), cuya forma jurídica hace que sea
considerada en sí mismo (es decir, los activos y pasivos en la entidad D son los
especifican que las partes tengan derecho a los activos y a las obligaciones por
280
Además, el acuerdo marco establece:
El acuerdo marco establece los términos bajo los cuales las partes A y B llevan
manufacturera, especifican que las partes tengan derecho a los activos y las
281
embargo, al considerar los siguientes hechos y circunstancias, las partes han
conjunta:
distribución especifican que las partes tengan derecho a los activos y a las
282
No existen otros hechos y circunstancias que indiquen que las partes tengan
pasivos resultantes del acuerdo de fabricación (por ejemplo, cuentas por pagar
Las partes reconocen sus derechos sobre los activos netos del acuerdo de
siguientes:
283
1. Se agrupan las operaciones conjuntas y los activos controlados
las partes que tienen control conjunto del acuerdo tienen derechos a los
activos netos del acuerdo. Dicho concepto coincide con el negocio conjunto
legal separado.
284
Ejercicios de autoevaluación
1.
Servicios de construcción
privados. Las empresas firmaron un acuerdo para trabajar juntos, con el fin de
del acuerdo.
entidad XYZ, tienen derecho a los activos y obligaciones por los pasivos de la
entidad.
que
285
a. Los derechos de todos los activos necesarios para efectuar las actividades
de participación en el acuerdo.
pérdida.
las partes.
286
2.
derecho a los activos y a las obligaciones por los pasivos en relación con el
acuerdo.
conjunto.
de capital en la entidad.
287
c. Las partes tienen el derecho de vender sus intereses en la entidad
BACHASA.
d. Cada parte recibe una porción de los ingresos operativos del centro
comercial (es el alquiler por los ingresos netos de los costos de operación),
(es decir, los activos y pasivos mantenidos en el vehículo separado son los
partes). Además, los términos del acuerdo contractual no especifican que las
partes tengan derecho a los activos u obligaciones por los pasivos, en relación
con el acuerdo. En cambio, los términos del acuerdo contractual establecen que
288
Solución a los ejercicios de autoevaluación
1.
jurídica no confiere separación entre las partes y el vehículo separado (es decir,
los activos y pasivos de la entidad Z son los activos y pasivos de las partes).
Esto se ve reforzado por los términos acordados por las partes en su acuerdo
derecho a los activos y obligaciones por los pasivos, en relación con el acuerdo
operación conjunta.
los activos (por ejemplo, las propiedades, planta y equipo, cuentas por cobrar) y
Cada uno también reconoce su parte de los ingresos y gastos derivados de los
2.
circunstancias que indiquen que las partes tengan derecho a la casi totalidad
de los beneficios económicos de los activos relacionados con el acuerdo, y que las
289
partes tienen la obligación por los pasivos relacionados con el acuerdo. El
Las partes reconocen sus derechos sobre los activos netos de la entidad
290
Referencias bibliográficas
291
SOBRE EL AUTOR
292
Esta unidad didáctica estudia la aplicación de la Normas
Internacionales de Contabilidad (NIC), específicamente,
las números 8, 10, 21, 29 y 37. También, trata, examina e
indaga las Normas Internacionales de Información
Financiera (NIIF), números 8 y 11, referentes a los
criterios para seleccionar, modificar y tratar las políticas
contables y la información por revelar acerca de los
cambios en estas y en las estimaciones contables y de la
corrección de errores.
293