ACADEMIA DE CIENCIAS POLITtCAS y SOCIALES

SO, ABUSO,
PERVERSION
LA UNIDAD
RIBUTARIA
Una reflexión sobre tributación indigna

HUMBERTO ROMERO-MUCI

SERIE ESTUDIOS mIl

AVD T .
~ ...
Asociación Venezolana
~editorial jurídica venezolano de Derecho Tributario
 Humberto Romero-Muci
Profesor Titular y Jefe de la Cátedra de Derecho Financiero
en la Universidad Católica Andrés Bello

USO, ABUSO Y PERVERSIÓN

DE LA
UNIDAD TRIBUTARIA

< Una reflexión sobre tributación indigna>

c»

Caracas, 2016
 JULIO CESAR O/AZ VALOEZ
INPREABOGADO
N° 146.634

''Ami adorada hija Mariana,

la margarita más bella en mi jardín,
dedico"

© Copyright 2016 G
© Humberto Romero-Muci

ISBN: 978-980-12-9063-6
Depósito Legal: DC201600070S

Diagramación: Margarita Páez Pumar

Diseño de portada: Evelyn Barboza y Reyna Contreras
Impreso en Venezuela por Impresos Minipres, C.A.

QUEDA PROHIBIDA LA REPRODUCCIÓN TOTAL O PARCIAL DE LA OBRA SIN LA AU-

TORIZACIÓN ESCRITA DE TITULAR DE DERECHOS.
 Prólogo

En la primera mitad de la década de los años 1960, los economistas

serios y responsables alertaban a los venezolanos, en especia1 a aquellos a
quienes tenían responsabilidad de cuidar la solidez de la moneda nacional,
de preservar la capacidad adquisitiva de los venezolanos y la estabilidad
general de los precios, sueldos y salarios, acerca del inminente descalabro
macroeconómico. Las experiencias vividas en los países vecinos fueron se-
ñal de preocupación para que los economistas urgieran la implementación
de políticas fiscalmente sanas, que evitaran a los venezolanos sufrir las
desgracias de la peor de las enfermedades del dinero: la inflación.

La inflación, que se caracteriza por un aumento general de los precios

de los bienes y de los servicios, afecta de igual manera a todos aquellos que
hacen vida en un país sin importar la magnitud de sus ingresos y ataca por
igual al sector público y al privado. Nadie escapa a los perniciosos efectos
de la inflación. Las consecuencias económicas de la inflación también se
proyectan al campo del derecho, incluso a veces con aparente claudicación
ante el problema, dándole rango constitucional a tan nefasto malestar eco-
nómico, según lcfsugiere el artículo 320 de la Constitución.

Todo el ámbito de las obligaciones pecuniarias se ve afectado por la

inflación. El dinero, literalmente, se desvanece en las manos de su tenedor.
El viejo principio del nominalismo, tan preciado en las economías esta-
bles, tiene que ceder ante la tragedia que padecen los acreedores por razón
de la tardanza en el cumplimiento de las obligaciones asumidas por sus
deudores. Esta situación es particularmente delicada en el campo de las
relaciones jurídico-tributarías. Desde su irrupción entre nosotros, diversas
medidas legislativas han sido aplicadas, no tanto para eliminar o reducir
las causas de la inflación, si no para neutralizar el impacto de la inflación

VII
 Eugenio Hernández-Bretón Prólogo

en la tributación. En este sentido, un instrumento existente desde hace ya
muchos lustros es la Unidad Tributaria (UT).
El razonamiento que fundamenta este instrumento de corrección -
para decirlo en palabras del autor de la obra prologada - "estriba en que
siendo la obligación tributaria una deuda pecuniaria, como la base impo-
nible constituye una indudable expresión de valor, la inflación conduce a
la destrucción de aquella relación en la medida en que se altere el valor de
la moneda. Por tal razón, es indispensable preservar la imposición en la
justa medida fijada por la Ley del tributo, evitando que la inflación desna-
turalice el sentido y la intensidad con la que el legislador pretendió grabar
las diferentes manifestaciones de capacidad contributiva, otorgando neu-
tralidad al transcurso del tiempo. Así cualquiera que fuere el momento
de la determinación, el impuesto propiamente dicho guardaría idéntica
relación de valor con respecto al hecho generador y demás elementos del
tipo de gravamen."
apreciar que entre los venezolanos de bien prima el espíritu de lucha por
una Venezuela más respetuosa de los Derechos del Hombre y más cons-
cientes de los deberes de los hombres de Estado. Al difundir este ensayo
del Dr. Romero-Muci, distinguido colega de esta corporación, la Academia
de Ciencias Políticas y Sociales cumple con un deber de ley y felicita a su
autor por su incesante contribución en beneficio de los estudiosos de los
temas jurídicos y de la colectividad inrel-esada en la materia.
Esperamos que la lectura de este ensayo lleve a los venezolanos a
reflexionar acerca del valor del respeto al orden jurídico como instru-
mento de convivencia entre todos los que conviven en un mismo espacio
geográfico.
Eugenio Hernández- Bretón
Presidente de la Academia de Ciencias Políticas y Sociales

De tal manera, la Unidad Tributaria debe ser ajustada periódica y re-

gularmente acorde al ritmo devastador de la inflación del año o ejercicio
fiscal anterior. A partir de esta premisa, el Dr. Romero-Muci examina en su
obra cinco problemas que "constituyen desviaciones de la finalidad técnica
de la UT y expresión de la manipulación de su uso (o abuso) con propósi-
tos ajenos a su racionalidad institucional." Esos problemas conducen (i) al
estudio del objeto de aplicación de la Unidad Tributaria, si se refiere solo
a la base de cálculo o de la estructura de tramos utilizados en la definición
del tributo, (ii) lo relativo al momento de entrada en vigor del ajuste del
valor de la Unidad Tributaria, (iii) la aplicación de la Unidad Tributaria por
razón del tiempo, (iv) el problema de la relación de ajuste entre la Unidad
Tributaria y la variación del Índice Nacional de Precios al Consumidor y, fi-
nalmente, (v) el valor de la Unidad Tributaria como elemento sancionador.
Las realidades examinadas en este nuevo trabajo del Dr. Romero-Muci ••
corresponden a la práctica administrativa, legislativa y judicial venezola-
na en la época actual, y son reflejos de constantes infracciones al sistema
jurídico nacional y parte del descalabro institucional en el que los órganos
involucrados han negado su compromiso de dar cumplimiento al Derecho.
Frente a ello queda el testimonio de un valiente y valioso ensayo, como este
del Dr. Romero-Muci, escrito con la "intención última de aclarar el camino
de la razón y la primacía de la libertad sobre el error y la arbitrariedad."

Cualquier mal sabor que pueda dejar la lectura de la información

acerca de la grave situación denunciada queda compensada con creces al

VIII IX
 Introducción

"...uno de losfines
permanentes de las tiranías
son la extenuación y
empobrecimiento de los ciudadanos,
para debilitarlos y sojuzgarlos"
-Aristoteles'

Una de las instituciones tributarias más abusadas por el autoritaris-

mo de los últimos años ha sido, sin lugar a dudas, la unidad tributaria CUT).
SUpropósito técnico ha sido pervertido por el Iegislador- y adulterado por
la Administración Tributaria, con fines recaudatorios y sancionatorios re-
ñidos con garantías fundamentales que presiden la exacción de los tributos
y garantizan la justicia de la imposición. Esta situación de desviación in-
sana es, incluso, rayana en la lesión del derecho humano a la preservación
de un mínimo vital como garantía de la dignidad de la tributación en el
impuesto sobre la renta C"ISR").

"La inflación es el termómetro de la pérdida de los dere-

chos individuales y del aumento del poder estatal">, Sin embargo,
ct

, Cfr. La Política, Vigésima cuarta edición, Ciencia y Humanidades, Austral, Madrid 2007,
P·290.
2 En el sentido más puro, duro y paradigmático de la "perversión legislativa": "<Ley
pervertida>: La ley que ha sido no solamente apartada de su finalidad, sino que
ha sido aplicada para contrariar su objetivo lógico. lLa ley, convertida en instru-
mento de todos los apetitos inmoderados, en lugar de servir como freno!". Cfr.
Bastiat, Frédéric, The Law, Edition by The Foundation for Economic Education, New York
2012, p. lo
3 Cfr. Fraga Lo Curto, Luis, "4 décadas de politicas inflacionarias", Presentación delli-
bro <Control e inflación. La inviabilidad del sistema venezolano de planificación centralizada
de precios>, Universidad Metropolitana, Caracas 2015, p. 8.

1
 Uso, abuso y perversión de la unidad tributaria
a partir de un criterio improvisado e irresponsable y una visión ideológica
alucinada que no toma en cuenta ni la realidad de la inflación-, ni sus conse-
cuencias sobre la medida de capacidad económica efectiva, se afirma que la
inflación es una ilusión del lenguaje, un invento ideológico de dominación
política y económica, y no un fenómeno económico que envilece el poder
adquisitivo y una exacción oculta que empobrece a la población'. En ese
contexto la corrección monetaria es asimilada a un subterfugio que permite
escapar a la tributación y no un mecanismo técnico que limitadamente pre-
tende neutralizar sus efectos distorsionantes sobre la estructura normativa
de los tributos. Así lo confirman las dos últimas reformas de la LISR, en las
que se excluyeron del ajuste integral por inflación en 20146 a las entidades
financieras y de seguros y más recientemente en 20157, a los denominados
sujetos pasivos especiales". Con estas reformas legislativas no existe funda-
mentación, ni corrección, sino retórica y manipulación eficaz.
4 Vid. Luis Salas, "Adiós al ajuste por inflación o la eliminación de un impuesto de
las élites económicas contra la ciudadanía", en: http://questiondigital.com/?p=31606,
publicado Jueves, 31 Die 201505:58 PM. "<La inflación no existe en la vida real>, esto es,
cuando una persona va a un local y se encuentra con que los precios han aumen-
tado, no está en presencia de una "inflación". En realidad, lo que tiene al frente
es justamente eso: un aumento de los precios, problema del cual la inflación en
cuanto teoría y sentido común dominante se presenta como la única explicación
posible, cuando en verdad es tan solo una y no la mejor. Se presenta como la
única posible porque es la explicación del sector dominante de la economía, en
razón de la cual se la impone al resto. En tal sentido, debemos ver cómo se forma
y cómo funciona esta idea, pero sobre todo qué cosa no nos muestra, qué cues-
tiones claves no nos deja ver ni nos explica tras todo lo que dice mostrarnos
explicarnos como obvio". http://www.psuv.org.ve/wp-content/uploads/2016/01/22-cla-
ves-para-entender-y-combatir-la-Guerra-Econ%C3%B3mica.pdf, p. 8-9.
5 La creación de dinero puede ser y frecuentemente ha sido utilizada por los gobiernos como
un instrumento recaudatorio, esto es, la inflación tiene una funcionalidad como impuesto. El
privilegio monopolístico en la creación de dinero es equivalente a permitirle que establezca
un impuesto sobre los activos monetarios. Con razón dijo John Mainard Keynes "no hay un
medio más útil ni seguro para subvertir las bases actuales de a la sociedad que la
corrupción de la moneda". The economic consecuences ofthe Peace, p. 236, citado
por Brennan, Geoffreyy Buchanan, James, El poder fiscal <fi.tndamentos analíticos>,
Unión Editorial, Madrid 1987, p. 146.
6 Gaceta Oficial N° 6.152 Extraordinaria del 18 de noviembre de 2014.
7 Gaceta Oficial N° 6.120 Extraordinaria del 30 de diciembre de 2015.
8 En la exposición de motivos se justifica la eliminación del ajuste por inflación, sin ninguna ex-
plicación racional con el pretexto simplista de que" ... el ajuste por inflación se ha consti-
tuido en un mecanismo de disminución injustificada del pago de impuesto". Nada
más. Ver nuestros trabajos críticos: "Aspectos proterisos en la eliminación del ajuste
integral por inflación fiscal a las entidades financieras y de seguros", en XIV Jor-
nadas Venezolanas de Derecho Tributario, Asociación Venezolana de Derecho Tribu-
tario, Caracas 2015, y "El <Impuesto a la Inflación> sobre el Patrimonio Bancario:
Inconstitucionalidad de la eliminación del ajuste integral por inflación fiscal a
2
Introducción
Se trata de una burda estrategia del poder: se niega la realidad
para instalar una mentira», Su objetivo es manipular la aplicación
de los enunciados normativos y los fundamentos fáctico s de la corrección
monetaria.
Como apreciaremos más adelante, en el caso de la UT, la corrección
monetaria correspondiente ha sido (ij;subestimada a conveniencia por el
retraso y minimización de su ajuste con el propósito de (ii) subestimar la
corrección de los umbrales de tributación y otras expresiones monetarias
fijas utilizadas como créditos a la base imponible o a la cuota a pagar, fun-
damentalmente en el impuesto sobre la renta. Incluso, (iii) el Banco Cen-
tral de Venezuela (BCV) durante 2015 demoró la publicación de los índices
de inflacíón'" hasta mediados de febrero de 2016, impidiendo el derecho a
la corrección monetaria durante los cierres financieros y fiscales que tuvie-
ron lugar durante dicho periodo.
Solo en los últimos 3 años, el aumento de la inflación ha sido de 56.2,
68.5 y 180.9 %, para 2013, 2014 Y 2015, respectivamente, mientras que el
ajuste de la UT para esos mismos años, fue acomodaticiamente del 18%
cada año.
las entidades financieras y de seguros", en el libro de Alfredo Morles Hernández, La
Banca <en el Marco de la Transición de Sistemas Económicos en Venezuela>,
Segunda Edición, Universidad Católica Andrés Bello, Caracas, 2016,
y 9 Cfr. Luis Herrera Orellana, "El fenómeno de la neolengua como instrumento de
quiebre de la democracia y del estado de derecho <propuestas para el rescate de
la lengua y la libertad>", en La neo lengua del poder en Venezuela<dominación
política y destrucción de la democracia>, Editorial Galipán, Caracas 2014, p. 144
10 El Banco Central de Venezuela retrasó la publicación de la información sobre el índice
Nacional de Precios al Consumidor (INPC) desde enero de 2015 hasta enero de 2016· Esta
situación impidió conacer con certeza oficial la variación de la inflación acumulada durante
dicho periodo y utilizar dicho índice deflactor para fines del uso de una medida monetaria
homogénea en la medición de la información financiera y fiscal a reportar en relación con
dichos periodos.
Los resultados de la variación del INPC correspondientes al tercer trimestre de 2015 y los co-
rrespondientes al cuarto trimestre - cierre del año 2015 fueron publicados por el BCV el 15 de
enero de 2016 y el 18 de febrero de 2016 respectivamente. Se evidencia que la variación acu-
mulada del INPC durante los primeros nueve meses del año 2015 fue de 108,7% mientras que
la variación anualizada al cierre del tercer trimestre de 2015 se ubicó en 141,5%· Los precios
a9umularon una variación de 34,6% en el cuarto trimestre de 2015, inferior a la observada
en el trimestre previo (38,9%). La variación acumulada del INPC durante el año 2015 fue de
180,9%. Consultado en:
http://www.bcv.org.ve/Upload/Comunicados/avis0150116.pdf
http://www.bcv.org.ve/Upload/Comunicados/avis0180216.pdf
3
~:
Uso, abuso y perversión de la unidad tributaria
Particularmente, la UT vigente al cierre del 2015 (por ajuste del valor
de la UT del año anterior) se ubicó en Bs. 150, cuando su valor real, según
el valor del INPC al cierre del año inmediatamente anterior, debería estar
en casi Bs. 240, esto es, una subestimación de alrededor de 37.5%. Lo mis-
mo ocurrió con el ajuste de la UT publicado en 2016 (por ajuste de la UT de
2015), cuyo valor fue fijado en Bs. 177, cuando su valor real debería estar en
Bs. 670, esto es, una subestimación del 73.6%.
Más aún, como denunciaremos más adelante, para el cálculo de la
obligación por ISR al cierre de 2015 debió aplicarse la UT publicada en
2016 de Bs. 177 y no la de 2015 de Bs. 150, lo que implica una subestima-
ción del 15% solo por el retraso en la aplicación del ajuste de la UT.
El objetivo final de esta praxis manipulativa consiste en un obsceno
(ilegitimo) aumento de la presión fiscal a las personas naturales, que no se
corresponde con su capacidad contributiva efectiva. Esta subestimación del
ajuste empuja a dichos contribuyentes a tramos superiores de imposición
(bracket creep), incluso gravando a algunos que están por debajo de la
base de un mínimo impositivo en términos reales, esto es, de un mínimo
»ital". Esto se traduce en un ostensible daño al contribuyente y en una de-
jación de fines esenciales del Estado, que la obligan a la defensa y desarrollo
de la persona y el respeto a su dignidad, según prescribe con rotundidad
la base enunciativa" que integran los textos de los artículos 3, 299 Y 316
Constitucionales". No menos importante, compromete la responsabilidad
u Por "mínimo imponible" nos referimos al nivel de renta mínima excluida de la tribu-
tación. Las técnicas normativas, la extensión e intensidad de la mínima imposición, pueden
variar mucho dependiendo de la decisión del legislador. Puede ser implementada como un
mínimo exento, un mínimo no sujeto, como un mínimo gravado con tarifa o, o como una mino-
ración a la base imponible. En todos los casos, el efecto práctico (económico) es la no
imposición de un mínimo identificado como necesario para atender necesidades
de subsistencia. En el derecho internacional de los derechos humanos hay un consenso en
que esa zona de no imposición constituye una medida económica representativa de ausencia
de capacidad contributiva a los gastos generales como .expresión de derecho al respeto de la
dignidad humana en el Estado Social y de Derecho. Ese derecho humano suele identificarse
bajo el concepto de "mínimo vital". Lo importante es que esa zona de no imposición sea
efectiva y cumpla su propósito de permitir la retención económica de los recursos necesarios
para la atención de las necesidades vitales y familiares del contribuyente frente a la tributación.
'2 Como sugiere Chiassoni: " .. .la interpretación de los artículos o apartados perti-
nentes de uno o más documentos normativos, con el fin de identificar la base
enunciativa: el conjunto de las disposiciones de las que obtener normas útiles
para regular un caso ..." Cfr. Chiassoni, Pierluigi. Técnicas de Interpretación Jurí-
dica. Breviario para Juristas, Marcial Pons, Madrid, 2011,P.70
!',
'3 Artículo 3: "El Estado tiene como fines esenciales la defensa y el desarrollo de
la persona y el respeto a su dignidad, el ejercicio democrático de la voluntad
1.1-..
4 5
Introducción
patrimonial de la República y de los funcionarios directamente involucra-
dos en la infracción del orden legal, que ha degenerado en el cobro indebi-
do de tributos, susceptibles de repetición, tal como garantizan los artículos
26, 30, 49, 137, 139, 140 Y 259 de la Constitución, en concordancia con el
artículo 327 del COTo .
El absurdo llega a tales extremossque, para fines de la declaración y
pago del ISR correspondiente al año 2015, los perceptores de salario míni-
mo estuvieron cerca de convertirse en contribuyentes del ISR'4. Ya al cie-
rre del 2015, el mínimo imponible (el desgravamen único") era de (a) Bs
116.100,00 (774 UT'6), mientras que el salario mínimo anual era igual a (b)
Bs. 84.233,58, esto es, el mínimo imponible representaba a esa fecha 1.378
salarios mínimos (a/b), cuando dicha proporción fue de 3.239 y 2.819 sa-
larios mínimos, en 2013 y 2014, respectivamente. Esa situación es más
ominosa cuando se contrasta con el mínimo exento fijado en 50 Salarios
Mínimos" en las LISR de 1991,8y 1993'9.
popular, la construcción de una sociedad justa y amante de la paz, la promoción
de la prosperidad y bienestar del pueblo y la garantia del cumplimiento de los
principios, derechos y deberes consagrados en esta Constitución.
La educación y el trabajo son los procesos fundamentales para alcanzar dichos
fines".
Articulo 299. "El régimen socio económico de la República Bolivariana de Vene-
zuela se fundamenta en los principios de justicia social, democracia, eficiencia,
libre competencia, protección del ambiente, productividad y solidaridad, a los
fines de asegurar el desarrollo humano integral y una existencia digna y prove-
chosa para la colectividad".
Artículo 316: "El sistema tributario procurará la justa distribución de las cargas
públicas según la capacidad económica del o la contribuyente, atendiendo al
principio de progresividad, así como la protección de la economía nacional y la
elevación del nivel de vida de la población; para ello se sustentará en un sistema
eficiente para la recaudación de los tributos".
'4 Vid. Anexo 1: Histérico de Salarios Mínimos y Mínimos Imponibles Personas Naturales
1991-2016.
15 Artículo 58 LlSR: "Las personas naturales residentes en el país, podrán optar por
aplicar un desgravamen único equivalente a setecientas setenta y cuatro unida-
des tributarias (774 U.T.). En este caso, no serán aplicables los desgravámenes
previstos en el artículo anterior".
0
16 (774UT X Bs. 150).En el año 2015,el valor de la unidad tributaria correspondía a 15 Bs.
(Gaceta Oficial N° 40.608 de fecha 25 de febrero del 2015)·
'7 Artículo 66, Parágrafo Primero: "No aplicará esta Tarifa [La Tarifa No. 1para per-
sonas naturales] en los casos de personas naturales residentes en el país, cuan-
do su enriquecimiento neto anual no exceda de cincuenta (50) salarios mínimos
mensuales urbanos. (...)" (agregado nuestro)
18 Gaceta Oficial N° 4.300 Extraordinaria del 13de agosto de 1991
19 Gaceta Oficial N° 4.628 Extraordinaria del 9 de septiembre de 1993·
 Uso, abuso y perversión de la unidad tributaria
Tal fue el demérito creado por el Gobierno Nacional que, subrepticia-
mente en marzo de 2016} tuvo que improvisar un decreto de exoneración
de ISR para dispensar con 3.000 UT adicionales a las personas naturales,
impulsando, en la práctica el umbral mínimo de tributación a 3.774 UT
(3000 UT de exoneración y 774 UT de desgrava me n único). El resto de los
tramos de tributación permanecen incólumes. En palabra resumidas, para
pretender corregir una de las perversidades de la ilegal subestimación del
ajuste de la UT, se atropelló una vez más el orden jurídico, (i) inventando
una exoneración cuya (ii) aplicación es retroactiva para el ejercicio fiscal de
2015, con duración limitada solo hasta el ejercicio de 2016.
Paralelamente, la UT es utilizada espuriamente en contextos de co-
rrección donde técnicamente, no debe ni puede funcionar. En expresión de
un derecho sancionatorio máximo, cargado de incertidumbre e imprevisi-
bilidad, la UT vigente a la fecha del pago es utilizada para dimensionar las
multas expresadas normativamente en términos de dicha unidad de valor
y no según la vigente a la fecha de la comisión del ilícito=, en infracción
de los principios de taxatividad penal, de la prohibición de retroactividad
normativa y de razonabilidad de la Ley. Lo propio ocurre para las sancio-
nes pecuniarias expresadas en términos porcentuales, las cuales deberán
convertirse al equivalente de UT que corresponda al momento de la comi-
sión del ilícito y deberán ser cumplidas utilizando el valor de la misma que
estuviere vigente para la fecha del pago=.
En suma, insólitamente, la perversión normativa es llevada al pa-
roxismo de la desproporción: hay defecto de corrección allí donde la
inflación sobrestima las capacidades contributivas y hay exceso de co-
rrección allí donde la incidencia de la inflación no justifica su corrección.
Estos desafueros anarquizan el sistema tributario, generando un déficit
de coherencia regulativa, con la consecuente degradación de la debida y
necesaria justicia y seguridad jurídica en la imposición. Este es un fenóme-
no que tiende a generalizarse y a pervertirse en nuestro medio=.
'o Artículo 91del COTo
'1 Artículo 92 del COTo
aa Ver nuestros trabajos sobre la manipulación del nomen jurídico utilizado para encu-
brir el despropósito de evadir la institucionalidad tributaria. Cfr. Humberto Romero-Muci,
"Distopía parafiscal", (inédito), también "Deconstruccionismo y huida del derecho
tributario: el caso de las contribuciones parafiscales sobre ciencia, tecnología
e innovación y sobre sustancias estupefacientes y psicotrópicas", en VIII Jor-
nadas de Derecho Tributario, Asociación Venezolana de Derecho Tributario,
Caracas 2006 y "Aspectos tributarios en la Ley Orgánica de ciencia, tecnología e
innovación", en Ley Orgánica de ciencia, tecnología e innovación, Serie Eventos
6 7
Introducción
Desde que fue instituida la UT en nuestro ordenamiento jurídico, su
objetivo técnico consistió limitadamente en fijar una unidad de medida ho-
mogénea o módulo monetario, para la reexpresión automática de los valo-
res nominales fijos utilizados por las normas tributarias para expresar re-
ferencias cuantitativas. Su uso fundamental estaba referido a la estructura
de tramos y otros valores monetarios fijos en la integración de los umbrales
de rributación=. Incluso se utilizó en l~enominación de los tipos moneta-
rios que dimensionan sanciones pecuniarias. Así fue regulado desde que se
introdujo dicho expediente en el COT reformado en 199424•
El razonamiento que fundamenta esta técnica de corrección estriba
en que, siendo la obligación tributaria una deuda pecuniaria, como la base
imponible constituye una indudable expresión de valor, la inflación condu-
ce a la destrucción de aquella relación en la medida en que se altere el valor
de la moneda. Por tal razón, es indispensable preservar la imposición en la
justa medida fijada por la Ley del tributo, evitando que la inflación desna-
turalice el sentido y la intensidad con la que el legislador pretendió gravar
las diferentes manifestaciones de capacidad contributiva, otorgando neu-
tralidad al transcurso del tiempo. Asi, cualquiera que fuere el momento de
la determinación, el impuesto propiamente dicho guardará idéntica rela-
ción de valor con respecto al hecho generador y demás elementos del tipo
de gravamen=.
No. 26, Academia de Ciencias Políticas y Sociales, Caracas 2008. En otra oportuni-
dad, aludimos a la "desinstitucionalización conceptual", como la desatención del senti-
do institucional del concepto para decidir su uso a conveniencia del aplicador y anarquizar su
significado. En esta última situación, no se trata simplemente de evadir el concepto alterando
el nombre correspondiente, sino de ir frontal mente en contra del significado del concepto a
conveniencia del aplicador. vid. "Desinstitucionaltzación del concepto deducción en
el impuesto sobre la renta <un caso de manipulación semántica en el lenguaje
jurídico>", en Libro homenaje a la Academia de Ciencias Políticas y Sociales en
el Centenario de sujundación <1915-2015>, Tomo III, Academia de Ciencias Politicas
y Sociales, Caracas 2016.
'3 Incluso el mecanismo de ajuste en cuestión se extendió a todas las expresiones nominales en
las leyes vigentes en las que el salario mínimo se establecía como factor de cálculo de contribu-
ciones, garantías, sanciones, beneficios procesales o de otra naturaleza por el valor equivalente
en bolívares a tres Unidades Tributarias (3 UT). Así se consagró en la Ley que establece el
Factor de Cálculo de Contribuciones, Garantías, Sanciones, Beneficios Procesales o de otra
Naturaleza, en Leyes Vigentes. (Gaceta Oficial No 36.362de fecha 26 de diciembre de 1997)
'4 Gaceta Oficial No. 4.727del 27 de mayo de 1994.
'S.yid. Schindel, Angel, "Ajustes fiscales por alta inflación", en Cuadernos Iberoame-
ncanos de Estudios Fiscales, Editoriales de Derecho Público S.A. Madrid 1988p. 99.
En palabras resumidas, la UT es un "módulo monetario" que representa una moneda de
Cuenta que permanece constante a través del ejercicio y de los ejercicios subsiguientes, con
lo cual automáticamente se ofrecerán estados contables expresados en moneda homogénea y
 Uso, abuso y perversión de la unidad tributaria
Varios problemas ha supuesto el uso de la UT como unidad de medida
homogénea para fines fiscales. En las páginas que siguen relacionaremos los
casos más importantes, no sin adelantar desde ahora que, la mayoría de los
casos problemáticos constituyen desviaciones de la finalidad técnica de la
UT y expresión de la manipulación de su uso (o abuso) con propósitos ajenos
a su racionalidad institucional, incluso puede argumentarse que su uso ha
sido pervertido para (i) subestimar la corrección monetaria de las unidades
que deben mantener valores homogéneos y (ii) sobreestimar el valor de las
multas respecto del que tenían al momento de la comisión de la infracción.
Por lo tanto, nos dedicaremos a precisar los auténticos dominios de
aplicación de la UTy a denunciar sus usos ilegítimos.
El primer problema se refiere al alcance del ámbito de las magnitu-
des monetarias susceptibles de ajuste a través del mecanismo corrector de
la UT. En nuestro criterio, tal ajuste se limita a las expresiones monetarias
fijas utilizadas en las definiciones normativas de la base de cálculo o de la
estructura de tramos y otras variables monetarias fijas utilizadas en la de-
finición del tributo y no a saldos monetarios utilizados en la cuantificación
de la base imponible o en la cuota gravable de los tributos, tal como en el
caso de las pérdidas netas y las rebajas por nuevas inversiones trasladables
en el impuesto sobre la renta y los créditos de impuesto al activo empre-
sarial pagados en exceso trasladables contra el impuesto sobre la renta de
ejercicios posteriores o los mismos créditos de impuesto sobre la renta
corriente al mismo tiempo sin necesidad de aplicar complicadas técnicas de ajuste posteriores.
Esta unidad de cuenta es, evidentemente, un valor convencional que fundamentalmente debe
poseer las cualidades de ser invariable, conocido, de fácil accesibilidad y convertibilidad. Si
la moneda corriente y de curso legal carece de una de esas virtudes -la primera- es legítimo
adoptar el sucedáneo más indicado, esto es, la moneda del año base o "módulo monetario".
En el caso de la República de Chile, se aplica el módulo fiscal de la "Unidad Tributaria
básica" con el mismo propósito de computar los montos en moneda constante de un año
base y aplicable para la fijación de los mínimos exentos, deducciones personales y familiares,
estructura de tramos de las tarifas progresivas e incluso para las rentas y gastos deducibles.
(Decreto Ley No. 824 modificado por Decreto Ley 910, publicados en el Diario Oficial No.
29.041 del 31 de diciembre de 1974 y No. 29.092 de fecha 1 de marzo de 1975). Otras juris-
dicciones que aplican expedientes de corrección monetaria semejantes a la UT, en Perú la
Unidad Impositiva Tributaria (UIT).
Fuera del ámbito tributario la aplicación práctica de módulos de valor ha proliferado noto-
riamente. A título de ejemplo, en el orden internacional destacan los D.E.G. (Derechos Es-
peciales de Giro) que representa un módulo de valor utilizado por los bancos centrales para
sus compensaciones monetarias y que se establecido convencionalmente, en forma diaria, en
base a fluctuaciones del valor de dieciséis monedas de los países miembros del Fondo Mone-
tario Internacional.
8 9
-- Introducción
por pagos o retenciones en exceso. Esta problemática ha sido resuelta se-
gún nuestra línea de pensamiento, sin embargo, ni el Legislador ni la ju-
risprudencia han sido consistentes con este punto de vista interpretativo a
la hora de permitir la corrección según la UT de las sanciones pecuniarias
establecidas como porcentaje de algún incumplimiento normativo. Como
denunciaremos, esta falta de consistencia evidencia un despropósito en el
uso de la UT y su perversión autoritasia como expresión de un derecho
sancionatorio máximo.
El segundo problema se refiere a las manipulaciones en el momento
de entrada en vigencia del cambio de valor de la UT y el consecuente di-
ferimiento del efecto corrector. El uso ilegítimo que se comenta, consiste
en que, por mandato legal y en obsequio a su naturaleza objetiva, la UT
debe ser reajustada cada año calendario sobre la base de la información
que produzca el BCV, dentro de los primeros 15 días del mes de febrero de
cada añ026• Sin embargo, la publicación de la resolución que reconoce el
ajuste en cuestión, se ha producido con demora, a veces significativa, de
modo que la aplicación del nuevo valor de la UT, se pretende, no desde el
cierre del año calendario, sino desde la fecha de la publicación respectiva,
desvirtuando el efecto declarativo de la potestad de ajuste de la UT por
la Administración Tributaria, atribuyéndole un efecto constitutivo a dicha
expresión administrativa, con el consecuente efecto de diferir la corrección
de valor y subestimar la verdadera medida de la UT, falseando la real ca-
pacidad contributiva definida legalmente y en frustración de los propósitos
correctores del expediente técnico en cuestión.
Un tercer problema se plantea con la redacción del parágrafo ter-
cero del artículo 3 del COT de 201427, según el cual, para los tributos que
se liquiden por periodos anuales, la UT 'aplicable será la que esté vigente
durante por lo menos ciento ochenta y tres (183) días del período respec-
tivo, mientras qug aquellos que se liquiden en forma instantánea, la UT
aplicable será la que esté vigente para el momento de la realización del
hecho imponible respectivo.
Esta regla de aplicación de la UT, ha implicado, en la práctica, un di-
ferimiento en un año de la entrada en vigencia del expediente en comenta-
rios, por causa de la pretendida vigencia por más de 183 días en el ejercicio
respectivo, lo cual potencia las distorsiones en el empleo del mecanismo
'6 Artículo 131 numeral 15 del COT reformado en 2014·
'7 Contenido introducido e idéntico desde la reforma del 2001.

Uso, abuso y perversión de la unidad tributario
corrector de la UT e introduce un trato discriminatorio y contradictorio
con los propios fines de la unidad monetaria homogénea para propósitos
fiscales, en grave frustración del principio de capacidad contributiva y de
igualdad ante la Ley.
El cuarto problema se refiere a la inconsistente proporción de ajuste
de la UT respecto de la variación del INPC.
Como lo hemos venido anticipando la UT debe reajustarse por la Ad-
ministración Tributaria, ex artículo 139 (15) del COT, dentro de los quince
(15) primeros días del mes de febrero de cada año, previa opinión favorable
de la Comisión Permanente de Finanzas de la Asamblea Nacional, sobre la
base de la variación del INPC del año inmediatamente anterior, publicado
por el BCV.Así mismo la LISR, establece la obligación del BCV,de publicar
en los primeros diez (10) días de cada mes, la variación y el INPC del mes
anterior, expresados con cinco decimales.
A pesar que, dicho mandato legal fue establecido con la finalidad de
preservar la homogeneidad de la imposición en el tiempo, esto es, evitar
que la inflación desnaturalice la intensidad con la que el legislador pre-
tendió gravar las diferentes manifestaciones de capacidad contributiva, lo
cierto es que, en absoluta contradicción con la racionalidad institucional
de la UT, la misma no es ajustada de acuerdo a la inflación acumulada en
un año determinado, sino que el ajuste reconocido por la Administración
Tributaria es sustancialmente inferior a la tasa de inflación efectivamente
expresada en los INPC. Sencillamente, la Administración Tributa-
ria decide el ajuste que le conviene.
Esta es una práctica cohonestada por la Asamblea Nacional hasta el
año 2014, que no ha reparado en la subestimación del ajuste, a pesar de es-
tar expresamente facultada para opinar sobre el particular dentro del pro-
cedimiento administrativo de actualización de UT. Esta situación se agravó
más aún en el año 2015, porque la actualización de la UT fue publicada sin
contar con la opinión favorable de la N¡¡tmblea Nacional, en violación del
procedimiento legalmente establecido.
A todo este desorden se agregó que, durante el año de 2015, el BCV .
omitió flagrantemente la publicación del '!NPC. Este incumplimiento fue'
subsanado a comienzos del año 2016, lo que implicó un adicional retraso
en el ajuste del valor de la UT y casi su virtual inutilización para los usua-
rios que cerraron ejercicios durante el periodo del bloqueo informativo.
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-
Introducción
El quinto y no menos importante problema, se presenta en materia
sancionatoria con la pretensión de actualizar el valor de las multas en fun-
ción del valor de la UT en el momento del pago de aquellas, ex artículos
91 y 92 del COT vigente", y no en aquel en que se cometió la infracción.
Este criterio pervertido es aplicado tanto respecto de (i) las multas dimen-
sionadas en términos de UT como (ii) de aquellas expresadas en términos
porcentuales que son convertidas al et!¡uivalente de UT al momento de la
comisión del ilícito.
Como hemos denunciado con anterioridad, el legislador deslealmente
difiere la aplicación de la UT para medir la capacidad tributaria del contri-
buyente en perjuicio de éste, pero, a su vez, pretende el cobro de sanciones
tributarias con base en el valor actualizado de la UT al momento del pago.
Semejante desproporción no sólo implica una violación de los principios de
tipicidad penal, y prohibición de retroactividad normativa, sino de razona-
bilidad, por la desviación y la manipulación de su uso con propósitos ajenos
a su racionalidad institucional. Cuando se trata de sanciones, el fin de la UT
es medir el valor actualizado de la sanción al momento de la comisión de la
infracción, no al momento del pago. Elementales razones de justicia
penal se oponen a admitir multas de cuantía indeterminada.
Más grave aún han sido las decisiones contradictorias proferidas por la
Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en interpre-
tación progresivamente agravada del dispositivo -inconstitucional- antes
mencionado=. La Sala ha alterado su criterio para entender el valor de la UT
aplicable en aquellos casos de pagos extemporáneos del tributo, reconocien-
do primero la actualización (i) según aquella vigente al momento del pago
voluntario pero extemporáneo de la obligación principal. Posteriormente, la
Sala se ha desdicho recientemente de ese criterio, (ii) radicalizado su posición
Con alcance agravado, para decidir que el ajuste del valor de la UT debe ser
aquel vigente al t~mpo del pago efectivo de la multa correspondiente.
28 Regulación introducida en el artículo 94, parágrafo primero del COT del 2001.
29 Vale mencionar las sentencias de la Sala Político Administrativa en sentencia No. 01426,
del 12 de noviembre de 2008, caso: The Walt Disney Company Venezuela, S.A. Con-
sultada en:
http://historico.tsj.gob.ve/decisiones/spa/noviembre/01426-121108-2008-2006-1847.
HTML Yla sentencia sentencia No. 00815, del 4 de junio de 2014, caso: Tamayo & CIA,
S.A, las cuales esbozan criterios jurisprudenciales contradictorios en relación al valor de la
UT aplicables para determinar el valor de la multa originada luego del pago voluntario yex-
temporáneo de un tributo omitido. Consultada en:
http://historico .tsj .gob. ve / decisiones / spa/j unio / 165176-00 815-4614 -2 o 14-2 O 12-1813.
HTML.
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 Uso, abuso y perversión de la unidad tributaria

Son tiempos de fragilidad institucional. La lucha jurídica permite a

quienes monopolizan el capital legal necesario, la posibilidad de poner el
derecho de su parte haciendo pasar el atropello como simple e inocente
aplicación del mismo. El derecho tributario no es ajeno a estos ul-
trajes. Esto ocurre no solamente con la apropiación política del discurso
jurídico, sino también en la desatención de las normas fundamentales y
sus instituciones=.

En este contexto, lamentablemente, la aplicación de la UT ha sido I.

pervertida y ha servido para degradar la tributación a condiciones in-
dignas, contrarias a los derechos humanos. Cuando un gobierno actúa
sin que nadie lo detenga, con un sistema de justicia que no controla sus
actuaciones, sino que las defiende y legitima, que gasta a su antojo y, final-
mente, un Banco Central que financia, todos sus caprichos en detrimento
de la población, el resultado no puede ser otro que la galopante pérdida
del poder adquisitivo del curso legals. Esta problemática no es casual. Ya
lo decía Aristóteles: "...uno de los fines permanentes de la tiranía
es la extenuación y empobrecimiento de los ciudadanos, para
debilitarlos y sojuzgarlos".
Por eso, el propósito de estos comentarios consiste en documentar
las desviaciones anotadas en el diseño normativo y en el uso de la UT y rei-
vindicar los usos legítimos y propios de la misma en el contexto tributario
y financiero.
Como siempre nuestra intención última es allanar el camino de la ra-
zón y la primacía de la libertad sobre el error y la arbitrariedad.
Quiero agradecer a mis discípulos y amigos Eduardo Meier García,
Luis Popoli Andueza y Maria Elvira Lisson, por su ayuda para la ubicación
de sentencias, elaboración de gráficos y comentarios valiosos para fijar los
criterios expresados en esta investigación. .
30 Cfr. J. Andrés Sánchez Pedroche, Forma y Materia en Derecho Tributario y Fi-
nanciero <incumplimiento de deberes formales y pérdida de derechos sustan-
ciales>, Centro Estudios Financieros, Valencia 2004, p. 10.
3' Paráfrasis del texto de Fraga Lo Curto, Luis, "4 décadas de politicas inflacionarias",
Presentación del libro <Control e inflación. La inviabilidad del sistema venezolano de planifi-
cación centralizada de precios>, Universidad Metropolitana, Caracas 2015, p. 8.
Ajuste de tramos, exenciones y otros valores
expresados en términos monetarios fijos
1. NATURALEZA DEL PROBLEMA
La manifestación más paladina del carácter directo y personal del ISR,
es la progresividad de las tarifas y la existencia de situaciones normativas
de no sujeción, exenciones, minoraciones a la base imponible (desgraváme-
nes) y a la cuota a pagar (rebajas, bonificaciones), que buscan precisar la
capacidad contributiva efectiva de los sujetos incididos por el gravamen. La
progresividad de las tarifas en el ISLR tiene por finalidad institucional maxi-
mizar la equidad vertical del impuesto y del sistema tributario. De esta
forma habrá más intensidad en el tipo impositivo a medida que los niveles de
renta se eleven. La mayor tributación a niveles superiores de renta, permite
dotar al tributo de mayor proporcionalidad y cumplir con los objetivos re-
distributivo s del impuesto respecto de las cargas públicas>. Así se proclama
como valores superiores de la tributación en el ordenamiento jurídico vene-
zolano en las normas de los artículos 31633 y 13334 Constitucionales.
32 Gallo,Franco, Las razones delfisco<ética y justicia en los tributos>, Marcial Pons,
Madrid 2011, p. 148; sobre la teoría económica de la progresividad de los tributos, Bara, Ri-
cardo, "Los principios económicos de la tributación", en Tratado de tributación,
Tomo II, Política y Economía, Astrea Buenos Aires, p. 138.
33 Artículo 316: "El sistema tributario procurará la justa distribución de las car-
gas públicas según la capacidad económica del o la contribuyente, atendiendo al
principio de progresividad, así como la protección de la economía nacional y la
elevación del nivel de vida de la población; para ello se sustentará en un sistema
eficiente para la recaudación de los tributos".
34 Artículo 133. "Toda persona tiene el deber de coadyuvar a los gastos públicos
mediante el pago de impuestos, tasas y contribuciones que establezca la ley".

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