Área Tributaria I
¿Cuándo procede la deducción de la merma y
el desmedro a efectos del Impuesto a la Renta y
cuándo se encontrará gravado con el IGV?
Ficha Técnica
Autora : Maribel Morillo Jiménez
Título : ¿Cuándo procede la deducción de la mer-
ma y el desmedro a efectos del Impuesto a
la Renta y cuándo se encontrará gravado
con el IGV?
RTF : 01385-10-2013
Fuente : Actualidad Empresarial Nº 288 - Primera
Quincena de Octubre 2013
Sumilla:
“Se confirma la resolución que declaró
infundada la reclamación formulada contra
las resoluciones de determinación, giradas
por el Impuesto General a las Ventas de
noviembre y diciembre de 2005, así como
contra las resoluciones de multa, emitidas
por la comisión de la infracción tipificada
en el numeral 1 del artículo 178 del Código
Tributario. Se indica que no ha quedado
acreditada la eliminación de los supuestos es-
párragos contaminados considerados por la
recurrente como desmedros de existencias,
por lo que en aplicación de lo dispuesto en
las normas que regulan el Impuesto General
a las Ventas -ley y reglamento- los mismos
constituyen retiro de bienes, en consecuen-
cia corresponde confirmar la resolución
apelada en este extremo. De otro lado, las
resoluciones de multa han sido emitidas por
la comisión de la infracción tipificada en el
numeral 1 del artículo 178° del Código
Tributario, con relación al reparo por Im-
puesto General a las Ventas de noviembre
y diciembre de 2005, por lo que procede
emitir similar pronunciamiento respecto de
las respectivas sanciones pecuniarias, en ese
sentido corresponde también confirmarse la
resolución apelada en este extremo”.
1. Antecedentes
Dado que la Administración inició un
procedimiento de fiscalización a la recu-
rrente, mediante el requerimiento notifi-
cado el 4 de mayo de 2007, le solicitó la
presentación de diversa documentación
tributaria y contable correspondiente al
Impuesto General a las Ventas (IGV) de
setiembre a diciembre de 2005.
Sobre dicha documentación presentada,
la Administración determinó que existían
diferencias entre los kilogramos de espá-
rragos frescos vendidos según el Registro
de Ventas y las salidas de estos según el
Registro de Inventario Permanente en
los periodos de noviembre y diciembre
de 2005.
Al respecto, la recurrente presentó un
“informe técnico” donde se detalló la
descripción de cada una de las etapas del
proceso productivo del espárrago verde
N° 288 Primera Quincena - Octubre 2013
fresco, señalando que el espárrago con
calidad de exportable fluctuaba hasta un
76 % del total cosechado teniendo una
desviación del más o menos 3 %.
Asimismo, dicho informe no mencionaba
disminuciones en el peso del espárrago
cosechado sino por el contrario figura-
ban variaciones positivas del orden del
5.65 % y 3.08 % en los meses de
noviembre y diciembre del año 2005,
respectivamente, debido a la ganancia de
agua en el proceso de lavado.
A través del “Reporte de producto cose-
chado vs. clasificado”, se observa que en
los días 16 y 17 de noviembre de 2005
y en los días 2, 3, 8, 10, 11 y 23 de
diciembre de 2005, existen variaciones
negativas en el peso de este, siendo que
en los asientos del Registro de Inventario
Permanente estas cantidades figuran
como salidas, por lo que le requirió a la
recurrente que exhibiera la documen-
tación sustentatoria de dichas salidas
indicando el destino final del producto.
2. Materia controvertida
En la Resolución del Tribunal Fiscal
bajo análisis, la controversia se centra
en determinar si la eliminación de es-
párragos contaminados (considerados
por la recurrente como desmedros de
existencias) constituyen retiro de bienes.  
3. Argumentos de la recurrente
La recurrente señala que las variaciones
negativas en el peso del espárrago pro-
cesado obedecieron a la ocurrencia de
situaciones extraordinarias durante la
campaña, (como la contaminación de
los lotes de espárragos provocada por
combustibles y pesticidas que terminaron
con la devolución de dichos productos
por parte de sus clientes; por lo que lue-
go se procedió a la eliminación de tales
productos ante la presencia del Juez de
Paz de Moche, quien levantó el Acta de
Constatación correspondiente).
Sin embargo, la Administración desco-
noce el procedimiento de destrucción de
existencias correspondiente a la incinera-
ción de espárragos contaminados, a pesar
de que la destrucción se efectuó ante el
Juez de Paz de Moche.
Asimismo, menciona que la Administra-
ción se encuentra obligada a efectuar la
inspección, investigación y control de las
obligaciones tributarias de los contribu-
Análisis Jurisprudencial
yentes con el objeto de determinar la
veracidad de sus operaciones.
Además de ello, agrega que por la
condición de los productos –espárragos
contaminados– no necesariamente deben
ser almacenados y destruidos con previa
comunicación a la Administración, sino
que corresponde aplicar procedimientos
alternativos teniendo en cuenta la rápida
perecibilidad de estos y que su descom-
posición generaría mayor contaminación,
por lo que señala que debe considerarse
la Norma VIII del Título Preliminar del
Código Tributario.
4. Posición de la Administración
Tributaria
Al respecto, la Administración señala que
si bien la recurrente acreditó la devolución
de los espárragos contaminados como
también la eliminación de estos con la
verificación del Juez de Paz de Moche,
ello no puede ser considerado prueba de
la referida destrucción dado que no se le
comunicó la fecha en que esta se realizaría
con una anticipación no menor a seis (6)
días hábiles como señala el numeral 2 del
inciso c) del artículo 21° del Reglamento
de la Ley del Impuesto a la Renta.
Además, indica que de acuerdo con la do-
cumentación presentada por la recurren-
te, se determinó que existían diferencias
entre los kilogramos de espárragos frescos
vendidos según el Registro de Ventas y
las salidas de estos según el Registro de
Inventario Permanente en los periodos de
noviembre y diciembre 2005.
Asimismo, la Administración concluyó
que al no serle comunicada la eliminación
de los espárragos verdes contaminados,
estos no podían considerarse como des-
medros sino como retiro de bienes de
acuerdo con lo dispuesto en la Ley del
IGV y su reglamento.
5. Posición del Tribunal Fiscal
En virtud de lo expuesto, el Tribunal Fiscal
señala que no ha quedado acreditada la eli-
minación de los supuestos espárragos con-
taminados considerados por la recurrente
como desmedros de existencias, por lo que
en aplicación de lo dispuesto en las normas
que regulan el IGV –Ley y Reglamento– los
mismos constituyen retiro de bienes.
Asimismo, refiere que el control del cumpli-
miento de obligaciones tributarias por parte
de la Administración parte del conocimien-
Actualidad Empresarial I-23
 I Análisis Jurisprudencial
to de la existencia de ciertos desmedros, no
obstante, al haber obviado la recurrente su
comunicación al ente fiscal le imposibilitó
a este tener conocimiento de ello.
Y precisa que la aplicación de procedi-
mientos alternativos o complementarios a
lo señalado en el inciso c) del artículo 21°
del Reglamento de la Ley del Impuesto a
la Renta para proceder a la eliminación o
destrucción de desmedros de existencia es
una facultad otorgada a la Administración
y no a la recurrente, en ese sentido, la
aplicación de tal facultad hubiera ocurrido
si la Administración hubiera tomado co-
nocimiento previo de ello, esto es, con la
comunicación de la recurrente, lo que no
sucedió, por lo que carece de sustento tal
aseveración en ese sentido.
Finalmente, precisa que no corresponde
determinar la fehaciencia o la realidad,
de las operaciones de la recurrente como
tampoco resulta justificable la aplicación
de la Norma VIII del Título Preliminar del
Código Tributario.
6. Comentarios
Sobre las mermas y desmedros en la doc-
trina se señala que1 las mermas constitu-
yen una forma de autoconsumo necesario
en el proceso productivo, pues la propia
definición alude a la “pérdida física” en el
volumen, peso o cantidad de existencias.
Ello, evidentemente, es un consumo al
interior del proceso productivo.
En cuanto a los desmedros, por el con-
trario, hay una “perdida en el valor” del
producto, por lo que –en rigor– no hay
autoconsumo.
Sin embargo, entendemos (y esa es la
lógica de la disposición) que ambos casos
involucran “operaciones” inherentes al
proceso productivo o de comercialización.
Por ello, gravarlos resultaría inadecuado,
ya que la empresa no actúa en tales
supuestos como consumidor final, sino
como empresa.
Es por ello que las mermas y los desme-
dros no solo son deducibles para el IR sino
que también no están gravadas con el IGV.
De acuerdo con lo establecido en el literal
f) del artículo 37° de la Ley del Impuesto
a la Renta, con la finalidad de establecer
la renta neta de tercera categoría, son
deducibles las mermas y los desmedros de
existencias siempre y cuando se encuen-
tren debidamente acreditadas.
Pero, ¿cuándo se considerarán debi-
damente acreditadas las mermas y los
desmedros? Mediante el artículo 21° del
Reglamento de la Ley del Impuesto a la
Renta se estableció lo siguiente:
1 VILLANUEVA GUTIÉRREZ, Walker. Estudio del Impuesto al Valor
Agregado en el Perú: análisis, doctrina y jurisprudencia. 1.a
edición. Lima: ESAN Ediciones, 2009, Pág. 87.
I-24 Instituto Pacífico
“Artículo 21°.- RENTA NETA DE TERCE-
RA CATEGORÍA
Para efecto de determinar la Renta Neta de
Tercera Categoría, se aplicará las siguientes
disposiciones:
(…)
c) Para la deducción de las mermas y desme-
dros de existencias dispuesta en el inciso
f) del Artículo 37 de la Ley, se entiende
por:
1. Merma: Pérdida física, en el
volumen, peso o cantidad de las
existencias, ocasionada por causas
inherentes a su naturaleza o al pro-
ceso productivo.
2. Desmedro: Pérdida de orden
cualitativo e irrecuperable de las
existencias, haciéndolas inutiliza-
bles para los fines a los que estaban
destinados.
Cuando la SUNAT lo requiera, el contri-
buyente deberá acreditar las mermas
mediante un informe técnico emitido
por un profesional independiente,
competente y colegiado o por el or-
ganismo técnico competente. Dicho
informe deberá contener por lo menos la
metodología empleada y las pruebas reali-
zadas. En caso contrario, no se admitirá
la deducción.
Tratándose de los desmedros de exis-
tencias, la SUNAT aceptará como prueba
la destrucción de las existencias efectuadas
ante Notario Público o Juez de Paz, a falta
de aquél, siempre que se comunique
previamente a la SUNAT en un plazo
no menor de seis (6) días hábiles an-
teriores a la fecha en que se llevará a
cabo la destrucción de los referidos
bienes. Dicha entidad podrá designar a un
funcionario para presenciar dicho acto; tam-
bién podrá establecer procedimientos
alternativos o complementarios a los
indicados, tomando en consideración
la naturaleza de las existencias o la
actividad de la empresa.” (las negritas
son nuestras)
De la lectura a la norma podemos concluir
que la merma se encontrará acreditada
con la presentación de un informe técnico
elaborado por un profesional colegiado
competente.
Y el desmedro se encontrará acreditado
cuando concurran las siguientes condi-
ciones:
- Que las existencias sean destruidas
ante Notario Público o Juez de Paz (a
falta de notario), debiendo constar
ello en un acta; y,
- Se comunique a la Sunat con una an-
ticipación no menor de 6 días hábiles.
Caso contrario, el desmedro no será
deducible.
De tal manera que si las mermas y los
desmedros no se encuentran acreditados,
no constituirían gastos deducibles y, a su
vez, calificarían como retiro de bienes y,
en consecuencia, se encontrarán gravados
con el IGV.
Ello, se desprende del artículo 2° del
Reglamento de la Ley del IGV que precisa
lo siguiente:
“Artículo 2°.- Para la determinación del
ámbito de aplicación del Impuesto, se tendrá
en cuenta lo siguiente:
(…)
3. DEFINICIÓN DE VENTA
(…)
 “No se considera venta, los siguientes
retiros:
 (…)
- Los que se efectúen como consecuencia
de mermas o desmedros debida-
mente acreditados conforme a
las disposiciones del Impuesto a
la Renta.
(…)” (las negritas son nuestras)
Por otro lado, en el caso de los desmedros
se estableció que la Sunat podrá estable-
cer procedimientos alternativos tomando
en consideración la naturaleza de las
existencias o la actividad de la empresa.
La presencia de un procedimiento alternati-
vo en el caso de desmedros es necesaria ya
que los bienes que se destruyen no siempre
son no perecibles, pues, el desmedro se
aplica a la mercadería que pierde sus cua-
lidades o se convierte en inutilizable para
los fines que se tenía previstos.
Lo cual puede ocurrir, por ejemplo, con
los ladrillos que se queman en el horno,
con los alimentos que son infectados por
plagas o contaminados con sustancias
peligrosas, así como con la fruta que se
descompone por la avería de los frigorí-
ficos que la traslada.
Respecto del caso de los alimentos, me-
diante la Resolución de Superintendencia
N° 243-2013/SUNAT, se estableció un
procedimiento alternativo para la des-
trucción de las existencias en desmedro.
Dicho procedimiento consiste en que
no se exige la comunicación a la Sunat
ya que se debe de eliminar los alimen-
tos perecederos en mal estado a fin de
evitar la contaminación de los alimentos
y bebidas.
Siendo aplicable el mencionado proce-
dimiento solamente a las carnes, frutas,
hortalizas, pescados, mariscos, leche,
embutidos, huevos y comida preparada,
entre otros.  
Asimismo, en la referida Resolución de
Superintendencia se señaló que a efectos
de acreditar el desmedro de los productos
mencionados y, en consecuencia, poder
deducirlos en la determinación del IR,
será necesaria la presentación del do-
cumento “Reporte de Desmedros de los
Productos Alimenticios Perecibles”.
Dicho reporte debe de contener la
información requerida en el referido
dispositivo legal.
N° 288 Primera Quincena - Octubre 2013