You are on page 1of 134

Capitolul 1

DEFINIREA ORGANIZA IILOR I MODALIT ILE


ÎN CARE ACESTEA SUNT STRUCTURATE

1.1 Tipuri de organizaţii

Organizaţiile reprezintă o prezenţă constantă a activităţii societăţii moderne. De-a


lungul timpului teoreticienii au propus o multitudine de definiţii ale organizaţiei,
fiecare fiind produsul curentelor de gândire în domeniile economic, sociologic,
psihologic, al ştiinţelor politice şi administrative.

O organizaţie este o construcţie socială care urmăreşte obiective colective, îşi


controlează propria performanţă" şi are o limite care o separă de mediul său.
Exemple de organizaţii:
- un producător de autovehicule,
- o firma de contabilitate,
- un sindicat,
- o universitate

Indivizii constituie organizaţii deoarece acestea le permit să-şi depăşească limitele


fizice sau intelectuale, să se specializeze în ceea ce fac cel mai bine, să lucreze
împreună şi să realizeze sarcini diferite în acelaşi timp, să acumuleze şi să
împărtăşească cunoştiinţele. Organizaţiile pot obţine rezultate pe care indivizii nu
le pot realiza singuri, permit oamenilor să fie mai productivi şi produc efect de
sinergie (deoarece prin reunirea a doi indivizi, producţia lor combinată va depăşi
producţia obţinută dacă aceţtia ar fi a continuat să lucreze separat).

Următoarele elemente diferenţiază organizaţiile:


(a) tipul proprietăţii (privată, publică);
(b) cine exercită controlul asupra lor. Unele organizaţii sunt controlate de către
proprietarii înşişi, în timp ce altele sunt controlate de manageri care lucrează în
numele lor;
(c) natura activităţii desfăşurate (producţie, prestări de servicii, etc.);
(d) scopul (obţinerea de profit sau nu);
(e) forma juridică (de exemplu SA, SRL, etc.);
10 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

(f) dimensiunea (IMM-uri sau multinaţionale);


(g) sursele de finanţare (credite de la bănci, emisiune de obligaţiuni, emisiune de
acţiuni, fonduri nerambursabile etc.);
(h) gradul de utilizare a tehnologiei;
(i) responsabilitatea: managementul este responsabil către proprietari pentru
performanţa şi realizările organizaţiei. Administratorii unei societăţi pe acţiuni
sunt responsabili faţă de acţionari pentru performanţa financiară a unei
societăţii. Acesta este un motiv pentru care societăţile prezintă situaţiile
financiare.

Scopul organizaţiilor

Obţinerea de profit Organizaţii care


NU au drept scop
obţinerea de
profit
PROPRIETARI PUBLIC
Scopul Maximizarea Furnizarea de
PRINCIPAL profitului bunuri sau
(dividende) servicii
PROFIT IESIRI: bunuri
sau servicii
Scopul IESIRI: bunuri sau VENITURI din Minimizarea
SECUNDAR servicii vânzarea de costului scopului
bunuri sau principal
servicii
INTRARI: Resurse COSTURI INTRARI:
(materiale, Resurse
financiare, muncă) (materiale,
finanţare, muncă)
VENITURI
(impozite si taxe)

Sectorul public versus sectorul privat


Sectorul public cuprinde toate organizaţiile deţinute şi conduse de către guvern şi
administraţiile locale.

Caracteristici:
(a) modalitatea de finanţare. Organizaţiile din sectorul public pot obţine fonduri de
la buget, din taxe sau din contractarea de împrumuturi;
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 11

(b) cererea pentru bunuri şi servicii. Cererea pentru multe bunuri şi servicii
produse de entităţile din sectorul public este practic nelimitată;
(c) resurse limitate. Deşi cererea pentru serviciile publice este mare, resursele
disponibile sunt limitate din cauza constrângerilor impuse de limitarea
cheltuielilor publice.

Avantajele şi dezavantajele desfăşurării unor activităţi de către sectorul public

Avantaje Dezavantaje
(a) echitatea. Sectorul public poate (a) responsabilitatea. Ineficienţa poate
asigura accesul tuturor la anumite fi ignorată deoarece contribuabilii
servicii (cum ar fi serviciile de sunt cei care suportă în cele din
sănătate); urmă pierderile;
(b) acoperirea lacunelor lăsate de (b) interferenţa politicului. Politicienii
sectorul privat prin furnizarea de pot amâna anumite decizii
bunuri publice (cum ar fi, de nepopulare din teama că nu vor mai
exemplu, iluminatul stradal sau fi aleşi;
securitatea publică); (c) costul. Poate exista un conflict între
(c) interesul public. Unele guverne economia de funcţionare şi
consideră că interesul public este caracterul adecvat al serviciului.
satisfăcut cel mai bine dacă statul Publicul doreşte servicii de înaltă
asigură anumite servicii; calitate, dar nu doreşte să suporte
(d) economii de scară. Pot fi obţinute costurile implicate.
economii de costuri prin
centralizare;
(e) Finanţare ieftină. Taxele sau
împrumuturile garantate de stat ar
putea fi mai ieftine decât
împrumuturile contractate la rate
comerciale.

Exerciţiu:
Rezumaţi principalele avantaje şi principalele dezavantaje ale privatizării.
Particularizaţi această dezbatere pe cazul privatizării sistemului sanitar în România.

Forma juridică

Regiile autonome se organizează şi funcţionează în ramurile strategice ale


economiei naţionale – industria de armament, energetică, exploatarea minelor şi a
gazelor naturale– precum şi în unele domenii aparţinând altor ramuri stabilite de
12 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

guvern. Regiile autonome sunt persoane juridice şi funcţionează pe bază de


gestiune economică şi autonomie financiară.
Societăţile comerciale se constituie prin asocierea de persoane şi/sau de capitaluri
şi pot îmbrăca, potrivit legislaţiei în vigoare, următoarele forme:
a) societăţi de persoane;
b) societăţi de capitaluri;
c) societăţi de persoane şi capitaluri (mixte).

a) Societăţile de persoane sunt create prin asocierea a două sau a mai multor
persoane, care convin să-şi utilizeze capitalurile şi aptitudinile manageriale, în
scopul organizării unor activităţi generatoare de avantaje economice.
În cazul societăţilor de persoane, capitalul social se individualizează în părţi
sociale. Modul de angajare a asociaţilor în administrarea întreprinderii, precum şi
modul de asumare a responsabilităţii duc la delimitarea, în cadrul societăţilor de
persoane, a două tipuri de societăţi:

• Societăţi în nume colectiv (S.N.C.)


Societatea în nume colectiv este forma primordială şi cea mai simplă de societate
comercială, fiind adecvată persoanelor care au o încredere reciprocă deplină şi care
nu necesită un capital semnificativ. În ceea ce priveşte răspunderea asociaţilor,
fiecare dintre aceştia se angajează pentru toate datoriile societăţii. Cu alte cuvinte,
răspunderea este nelimitată şi solidară.

• Societăţi în comandită simplă (S.C.S.)


Societatea în comandită simplă are două categorii de asociaţi: comanditari şi
comanditaţi. Încă de la înfiinţarea societăţii se vor cunoaşte acei asociaţi care îşi
vor asuma administrarea societăţii. Asociaţii din această categorie se numesc
comanditaţi şi vor răspunde nelimitat şi solidar în faţa creditorilor. Acei asociaţi
care decid să nu se implice în gestionarea activităţii întreprinderii se numesc
comanditari. Ei nu vor răspunde, prin urmare, decât în limita aportului lor la
constituirea societăţii.

b) Societăţile de capitaluri sunt create prin asocierea capitalurilor a două sau mai
multe persoane, prin emisiunea de titluri de valoare liber negociabile numite
acţiuni. Deţinătorul acţiunilor (acţionarul) poate, în mod normal, să le cumpere sau
să le vândă, fără ca acest lucru să afecteze activităţile societăţii şi fără să aibă
nevoie de aprobarea celorlalţi acţionari.
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 13

Răspunderea asociaţilor duce la delimitarea a două tipuri (forme) de societăţi:


• societăţi pe acţiuni (S.A.), în care acţionarii răspund doar în limita aportului la
capital;
• societăţi în comandită pe acţiuni (S.C.A.), unde acţionarii comanditaţi vor
răspunde nelimitat şi solidar, în timp ce pentru acţionarii comanditari
răspunderea este limitată la aport.

Întrucât societăţile pe acţiuni sunt cele mai răspândite, acestea permiţând


organizarea contabilităţii în forma cea mai complexă, prezentăm câteva avantaje şi
dezavantaje ale acestei forme de asociere:

Avantaje Dezavantaje
- mai mulţi bani pentru investiţii; - costuri perntru îndeplinirea
- reduce riscul acţionarilor prin obligaţiilor legale;
responsabilitatea limitată; - răspunderea limitată: ea reduce
- nu există restricţie cu privire la capacitatea întreprinderilor mici de a
mărime; beneficia de împrumuturi deoarece
- facilitatea atragerii capitalurilor; creditorii au drepturi numai asupra
- transferul simplu al dreptului de bunurilor ce formează averea
proprietate; societăţii;
- disocierea proprietăţii de control; - disocierea proprietăţii de conducere:
- managementul profesionist etc. comunicarea nesatisfăcătoare poate
îngreuna exercitarea controlului
acţionarilor asupra societăţii.

c) Societăţi de persoane şi capitaluri (mixte) sunt reprezentate de societăţile cu


răspundere limitată (S.R.L.). Acestea au trasături specifice atât societăţilor de
persoane, cât şi societăţilor de capitaluri. Astfel, capitalul social se individualizează
în părţi sociale, iar răspunderea asociaţilor este limitată la aport.
Persoanele fizice pot desfăşura activităţile economice după cum urmează (OUG
44/2008):
a) individual şi independent, ca persoane fizice autorizate;
b) ca întreprinzatori titulari ai unei întreprinderi individuale;
c) ca membri ai unei întreprinderi familiale.

Exerciţiu:
Dl Georgescu doreşte să îşi deschidă o mică afacere în domeniul consultanţei
financiare, dar nu ştie ce formă juridică ar trebui să îmbrace aceasta. Prezentaţi un
14 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

raport privind alternativele de care dispune, condiţiile ce trebuie îndeplinite pentru


fiecare categorie în parte, avatajele şi dezavatajele fiecărei forme.

Prin organizaţie non-profit se înţelege orice asociaţie, fundaţie sau federaţie


înfiinţata in Romania, potrivit legislaţiei in vigoare, care utilizează veniturile si
activele proprii pentru o activitate de interes general, comunitar sau non-
patrimonial.

1.2 Modalităţi de structurare a unei organizaţii

Organizaţiile cuprind mai multe persoane, iar munca acestor persoane trebuie să fie
gestionată şi coordonată (de unde şi nevoia de management). Structura organizaţiei
este cadrul în care activităţile oamenilor din cadrul organizaţiei sunt coordonate şi
gestionate.

Mintzberg1 (1980) consideră că toate organizaţiile pot fi descompuse în cinci


componente, în funcţie de modul în care acestea participă la activitatea
organizaţiei:
- vârful strategic (eng. strategic apex) – este alcătuit din managerii de top cu
reponsabilităţi globale privind activitatea organizatorică. Aceştia asigură
controlul asupra procesului de luare a deciziilor şi îndeplinirea misiunii
organizaţiei şi gestionează relaţia organizaţiei cu mediul înconjurător;
- tehnostructura (eng. tehnostructure) – formată din specialişti care au
responsabilitatea proiectării sistemelor formale de planificare şi control şi asigură
eficienţa prin intermediul unor reguli şi proceduri (de exemplu, contabili sau
specialişti IT);
- linia de mijloc (eng. middle line) formată din managerii care conectează vârful
strategic la nucleul operaţional. Aceştia asigură controlul asupra resurselor şi
proceselor;
- nucleul operaţional (eng. operating core) include membrii organizaţiei ce
execută activităţi de bază legate de producţia de bunuri şi prestarea de servicii.
Aceştia execută activităţile de rutină;
- personalul de sprijin (eng. support staff) – personalul care furnizează servicii
indirecte restului organizaţiei (secretariat, întreţinere etc.).

1
http://www.ics.uci.edu/~corps/phaseii/Mintzberg-StructureIn5s-MgmtSci.pdf
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 15

Potrivit lui Mintzberg funcţionarea unei organizaţii este influenţată de componenta


care are cea mai mare importanţă. Dacă vârful strategic este puternic organizaţia
este antreprenorială. Alte organizaţii sunt dominate de nucleul operaţional format
din persoane cu o înaltă calificare (de exemplu, universităţile, spitalele).

Exerciţiu:
Potriviţi următoarele poziţii în technostructura lui Mintzberg:
(a) managerul unui punct de desfacere care supraveghează 40 de angajaţi;
(c) proprietarul unei companii abia înfiinţate cu doi angajaţi care deţine un site
internet;
(d) departamentul de resurse umane care oferă suport pentru manageri;
(e) departamentul IT care vizează standardizarea sistemelor interne.

Lanţul de autoritate şi câmpul de control

Lanţul de autoritate reprezintă lanţul de comandă de la cel mai înalt nivel până la
cel mai de jos nivel.

O organizaţie înaltă este una care, în raport cu dimensiunea sa, are un număr mare
de niveluri de management. Aceasta implică un câmp îngust de control.

O organizaţie plată este una care, în raport cu dimensiunea sa, are un număr redus
de niveluri ierarhice. Aceasta implică un câmp larg de control.

Câmpul de control se referă la numărul de subordonaţi care raportează direct unui


superior.

Factorii care care pot influenţa lungimea lanţului de autoritate şi dimensiunea


câmpului de control sunt:
- capacitatea managerului (limitele fizice şi intelectuale ale unei persoane de a
controla alte persoane şi activităţi);
- dispersia geografică a activităţii;
- volumul de muncă al managerului şi natura sarcinilor îndeplinite.

Avantajele şi dezavantajele organizaţiilor înalte şi ale celor plate pot fi rezumate


după cum urmează în continuare.
16 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

Organizaţia înaltă

Avantaje Dezavantaje
- îngustarea câmpului de control; - limitează delegarea de
- existenţa unor grupuri mici permite responsabilităţii;
membrilor echipei să participe la - supravegherea rigidă poate bloca
luarea deciziilor; iniţiativa;
- un număr mare de etape pentru a - aceeaşi muncă trece prin prea multe
promova (planificarea carierei). mâini;
- cresc costurile administrative,
- procesul de luarea deciziilor este
lent.

Organizaţia plată

Avantaje Dezavantaje
- mai multe oportunităţi pentru - managerii au o cunoaştere
delegarea de responsabilităţi; superficială a lucrurilor;
- creşterea comunicării între nivelul -se sacrifică controlul,
strategic şi cel operaţional; Managementul de nivel mediu este
- este relativ ieftină. necesar pentru a traduce viziunea
strategică în termeni operaţionali.

Multe organizaţii procedează la reducerea numărului de niveluri ierarhice (eng.


delayering). Printre cauzele acestui fenomen menţionăm:
(a) progresele înregistrate în tehnologia informaţiei reduc nevoia de manageri de
mijloc pentru a procesa informaţiile;
(b) delegarea autorităţii. Multe organizaţii (în special cele care activează în
domeniul serviciilor) procedează la delegarea autorităţii la cel mai mic nivel
posibil. Lucrătorii de la nivel operaţional sunt autorizaţi să ia decizii pentru a
răspunde prompt la cerinţele clienţilor. Astfel, se elimină necesitatea unor
posturi de management de mijloc;
(c) economii de costuri. Reducerea numărului de niveluri ierarhice determină
reducerea costurilor administrative;
(d) moda. Dacă managerii superiori cred că structurile înalte sunt inflexibile
procedează la reducerea numărului de niveluri ierarhice.

Structuri organizaţionale
În cele mai multe organizaţii, sarcinile şi oamenii sunt grupate/grupaţi într-un mod
raţional: pe baza specializării, pe baza tehnologiei partajate sau în funcţie de clienţi.
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 17

Sunt posibile modalităţi diferite de structurare, iar modelul selectat depinde de


circumstanţele individuale ale organizaţiei.
Organizaţiile pot fi structurate pe o bază funcţională (cu departamente separate
pentru producţie, marketing, financiar, etc.), pe o bază geografică (în funcţie de
regiune sau ţară), pe bază de produs (de exemplu, în toată lumea divizii pentru
produsul X, Y, etc.), pe bază de brand, sau matriceal.

Structura antreprenorială
Este o structură cu puţine sau fără formalităţi. Activităţile şi deciziile sunt dominate
de o figură centrală (proprietarul / antreprenorul). Caracteristici:
- antreprenorul/leaderul ia toate deciziile şi este implicat în activităţile zilnice ale
afacerii;
- nu există o structură formală de management, indivizii raportând direct
managerului leader care le spune la rândul său ce să facă;
- operaţiile desfăşurate sunt de regulă simple deoarece este dificil pentru o singură
persoană să gestioneze o afacere mai complexă.

Această structură este potrivită pentru afacerile mai mici sau afacerile aflate la
început când este nevoie de o personalitate dominantă pentru a le controla.

Structura funcţională
Această structură este creată prin constituirea de departamente specializate sau
„funcţii”. Angajaţii sunt grupaţi în funcţie de specializare şi sunt stabilite obiective
pentru fiecare departament în parte. Sunt create sisteme formale de comunicare
pentru a asigura partajarea informaţiei. Organizarea funcţională presupune
gruparea de oameni care execută sarcini similare. Natura departamentelor
funcţionale diferă în funcţie de tipul activităţii desfăşurate şi de mărimea afacerii.
Departamentele într-o companie de producţie ar putea fi: achiziţii, producţie,
vânzări, finaciar-contabil, administrativ etc. Fiecare funcţie poate fi structurată în
diferite subfuncţii. Subdepartamentele din cadrul departamentului de marketing ar
putea fi, de exemplu: cercetări de piaţă, publicitate, PR etc. Fiecare funcţie are
propria structură de management şi proprii salariaţi. Avantajele şi dezavantajele
unei structuri funcţionale
18 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

Avantaje Dezavantaje
(a) expertiza este concentrată (a) se concentrează asupra proceselor
datorită diviziunii muncii în interne şi a intrărilor, mai degrabă,
domeniile specializate; decât asupra clientului şi a ieşirilor.
(b) se evită duplicarea şi pot fi Organizaţiile sunt mai puţin capabile
obţinute economii de scară; să se adapteze la cerinţele unui mediu
(c) este facilitată recrutarea, în schimbare;
gestionarea şi dezvoltarea de (b) pot apărea probleme de comunicare
specialişti pe domenii între diferite funcţii;
funcţionale; (c) coordonarea slabă, mai ales în cazul
(d) se potriveşte pentru organizaţii organizaţiilor cu structură înaltă.
centralizate. Deciziile unei funcţii/departament
care implică o altă funcţie sau
departament trebuie raportate la
nivelul superior şi rezolvate la acest
nivel, ceea ce poate încărca
managementul superior;
(d) structurile funcţionale creează bariere
verticale la informaţii şi la fluxul de
lucru.

Principalele funcţii
Departamentul de achiziţii este responsabil cu achiziţia de bunuri şi servicii de la
furnzorii externi. Avantajele existenţei unei funcţii de achiziţie:
- departamentul conţine personal specializat în negocierea cu furnizorii;
- există o bază de date cu furnizorii pentru diferite bunuri achiziţionate de entitate;
- realizarea tuturor achiziţiilor printr-un departament specializat permite obţinerea
unor reduceri de preţ (fiind negociate cantităţi mari);
- departamentul urmăreşte modul în care îşi îndeplinesc furnizorii obligaţiile
contractuale;
- departamentul exercită un control asupra achiziţiilor efectuate de diferite
departamente.

Managerul departamentului de achiziţii trebuie să obţină cel mai bun mix de


achiziţie. Mixul de achiziţie se referă la:
- cantitatea;
- calitatea;
- preţul;
- termenul de livrare pentru bunurile achiziţionate.
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 19

Funcţia de producţie planifică, organizează, îndrumă şi controlează activităţile


necesare pentru a livra produse şi a presta servicii, pentru a genera rezultate care au
o valoare adăugată peste valoarea intrărilor. Spre deosebire de bunuri, serviciile
sunt intangibile, nu pot fi stocate şi sunt în mod inerent variabile în ceea ce priveşte
calitatea şi natura. Oamenii şi procesele implicate în furnizarea lor au, prin urmare,
o importanţă primordială.

Funcţia de marketing gestionează relaţiile unei organizaţii cu clienţii săi.


Marketingul este procesul care identifică, anticipează şi satisface nevoile
consumatorului într-o manieră profitabilă (Chartered Institute of Marketing).
Activităţile de marketing diferă în funcţie de natura activităţii desfăşurate de o
organizaţie şi de modul în care sunt vândute serviciile (produsele). Mixul de
marketing este un set de variabile controlabile pe care le utilizează o organizaţie
pentru a influenţa piaţa ţintă. Aceste variabile sunt produs, preţ, loc şi promovare.
Mixul ideal este cel care realizează un echilibru potrivit între toate aceste elemente.

Managementul resurselor umane este preocupat de utilizarea eficientă a


resurselor umane. Obiectivele managementului resurselor umane:
- dezvoltarea unei resurse umane care să răspundă eficient la schimbări;
- obţinerea şi dezvoltarea unei resurse umane cerute de organizaţie şi utilizarea şi
motivarea eficientă a acesteia;
- crearea şi menţinerea unui climat de cooperare în cadrul organizaţiei;
- satisfacerea responsabilităţilor sociale şi a celor legale legate de resursa umană.

O organizaţie are o funcţie de cercetare dezvoltare atunci când trebuie să


inoveze, să producă produse noi sau îmbunătăţite. De exemplu, companiile din
industria farmaceutică au departamente de cercetare/dezvoltare pentru dezvoltarea
de medicamente noi. Funcţia de cercetare-dezvoltare (R & D) ar trebui să sprijine
strategia organizaţiei şi să fie strâns coordonată cu marketingul. Nevoile
consumatorilor identificate de marketing trebuie să influenţeze dezvoltarea de noi
produse. Departamentul de cercetare dezvoltare ar putea identifica posibile
schimbări în caracteristicile produsului pentru a testa noi mixuri de marketing.

În multe organizaţii funcţia administrativă este realizată de sediul central (este


centralizată). Această funcţie realizează sarcini care nu sunt executate de alte
funcţii (conformitatea cu reglementările legale în domeniul securităţii la locul de
muncă spre exemplu, servicii de înreţinere şi reparaţii, curăţenie etc.).
20 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

Funcţia financiară este foarte importantă în cadrul organizaţiilor. Rolul acesteia


constă în:
- atragerea de surse de finanţare;
- înregistrarea şi controlul a ceea ce se întâmplă cu banii;
- furnizarea de informaţii managerilor pentru a-i ajuta să ia decizii;
- raportarea către părţi interesate cum af fi acţionarii şi autoritatea fiscală.

Gestiunea trezoreriei planifică şi controlează fondurile şi modul în care acestea


sunt utilizate de către organizaţie (prin intermediul unor tehnici cum ar fi bugetul
de trezorerie, compararea fluxurilor actuale cu bugetul, gestiunea expunerilor la
riscul valutar, credite overdraft, plata creditelor când sunt scadente etc.).

Structura geografică

În cazul în care organizaţia este structurată pe zone geografice, o parte a autorităţii


este reţinută la nivelul sediului central, în timp ce operaţiunile curente sunt
gestionate pe o bază teritorială (de exemplu, regiunea de sud, regiunea Vest etc.).
Multe departamente de vânzări sunt organizate teritorial.

Avantaje Dezavantaje

(a) deciziile sunt luate la nivel local la (a) ar putea apărea duplicarea. De
punctul de contact al organizaţiei exemplu, o organizaţie naţională
cu clienţii, cu furnizorii săi sau cu împărţită în zece regiuni ar putea
alte părţi interesate; avea un departament de legătură cu
(b) poate fi mai ieftin să se localizeze clienţii în fiecare zonă. Dacă
fabrici/birouri în fiecare zonă decât organizaţia ar desfăşura activităţile
să se deservească pieţele de la o de legătură cu clienţii la nivelul
locaţie unică (costurile de transport sediului central ar avea nevoie demai
pot fi astfel reduse). puţin personal de conducere;
(b) inconsecvenţă în metodele sau
standardele dezvoltate în diferite
zone.

Structura pe produs/brand.
Unele organizaţii grupează activităţile pe produse sau linii de produse. În acest caz,
unui manager de divizie i se atribuie responsabilitatea pentru o linie de produse cu
autoritatea asupra personalului ce îndeplineşte funcţii diferite.
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 21

Avantaje Dezavantaje

(a) responsabilitate. Managerii (a) cresc costurile de regie şi


individuali sunt responsabili pentru complexitatea managerială a
rentabilitatea individuală a unor organizaţiei;
produse; (b) diviziile a diferite produse pot avea
(b) specializare. Unii agenţii de vânzări dificultăţi să partajeze resursele şi
vor fi instruiţi pentru a vinde un clienţii.
produs specific şi pot să-şi dezvolte
expertiza tehnică;
(c) coordonare. Diferitele activităţi
funcţionale şi eforturile necesare
pentru a face şi pentru a vinde
fiecare produs pot fi coordonate şi
integrate de către managerul
diviziei/produsului.

Structura pe brand

Un brand (o marcă) este un nume care identifică produsele sau serviciile unui
producător sau furnizor şi le distinge de cele ale concurenţilor. Branduirea aduce
produsul în atenţia cumpărătorilor şi determină recunoaşterea mărcii, diferenţierea
de alte produse şi loialitatea clienţilor.

Caracteristicile structurării pe brand:


(a) deoarece fiecare brand este ambalat, promovat şi vândut într-un mod distinct,
nevoia de specializare poate face structurarea pe brand eficientă. Ca şi în cazul
structurii pe produs, unele departamente funcţionale rămân, dar managerii de
brand au responsabilitatea marketingului unui brand, iar acest lucru poate afecta
şi celelalte funcţii;
(b) structurarea pe brand are avantaje / dezavantaje similare cu structurarea pe
produs.

Structura pe client

O organizaţie îşi poate structura activitatea pe baza tipurilor de clienţi sau pe baza
segmentelor de piaţă. Structurarea pe client este frecvent asociată cu
departamentele de vânzări şi cu efortul de vânzare, dar ar putea fi utilizată şi de o
firmă de recrutare sau contractare în cazul în care o echipă de manageri are
22 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

responsabilitatea de a menţine legătura cu clienţii importanţi (de exemplu,


discutarea specificaţiilor şi completarea datelor, calitatea muncii, etc).

Structuri hibride

Organizaţiile conţin rareori un singur tip de structură. Structurile de tip "hibrid"


implică un amestec de structură funcţională cu elemente specifice:
(a) structurii pe produs, pentru a răspunde cerinţelor impuse de marketingul
brandului sau de tehnologiile de producţie;
(b) structurii pe client, în special în departamentele de marketing, pentru a deservi
conturile cheie.

Structura divizională

Atunci când organizaţiile ajung la o anumită dimensiune, poate fi oportun să fie


structurate în divizii sau blocuri „semi-autonome”. Aceste divizii se pot concentra
pe o anumită zonă geografică sau pe un produs. Diviziile raportează sediului
central pe o gamă largă de aspecte legate de performanţă. Într-o structură
divizională unele activităţi sunt descentralizate pe unităţi de afaceri sau regiuni.

Structura divizională constă în divizarea unei afaceri în regiuni autonome sau


unităţi de afaceri, fiecare având veniturile, cheltuielile si programele de achiziţii
proprii şi, prin urmare, responsabilitatea pentru propriul său profit.
Ar putea constitui o divizie o filială, un centru de profit sau centru de investiţii în
cadrul unei companii, o unitate strategica de afaceri (SBU).

Pentru a avea succes, structura pe divizii trebuie să îndeplinească anumite condiţii-


cheie:
- fiecare divizie trebuie să fie delegată în mod corespunzător cu autoritate şi
trebuie să fie responsabilă către sediul central pentru rezultatele sale (de
exemplu, pentru profitul obţinut);
- fiecare unitate trebuie să fie suficient de mare pentru a justifica eforturile de
management utilizate;
- unitatea nu trebuie să se bazeze pe sediul central pentru suport de management;
- fiecare unitate trebuie să aibă un potenţial de creştere în zona proprie de
operaţiuni;
- ar trebui să existe necesitatea managementului fiecărei unităţi;
- între unităţi au loc tranzacţii în condiţii normale de piaţă.
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 23

Avantajele şi dezavantajele structurii divizionale

Avantaje Dezavantaje
- focalizează atenţia managementului de - în unele companii este imposibil să
la niveluri inferioare managementului se identifice produse complet
de top asupra performanţei entităţilor; independente sau pieţe pentru a
- reduce probabilitatea continuării putea fi create divizii separate.
activităţii pentru produsele - ar putea exista mai multe probleme
neprofitabile; privind accesul la resurse. Multe
- acordă o atenţie mai mare eficienţei; divizii obţin resurse de la sediul
- conferă mai multă autoritate central la concurenţă cu alte divizii.
managerilor juniori pregătindu-i astfel
pentru poziţii de conducere în viitor
(planificarea succesiunii);
- reduce numărul de niveluri
de management;
- managerii executivi de top din fiecare
divizie ar trebui să fie în măsură să
raporteze direct managerului executiv
al companiei (CEO).

Nivelul de autonomie acordat sefului de divizie este dependent de nivelul de


centralizare necesar. Organizaţiile centralizate reţin mult din putere la sediul
central. Organizaţiile descentralizate deleagă mai multe decizii de afaceri şefilor
de divizii.

Putem privi centralizarea în două moduri:


(a) din punct de vedere geografic. Astfel, serviciile de secretariat, IT pot fi
centralizate în departamente de specialitate (ale căror servicii sunt partajate şi
de alte funcţii), în loc să fie efectuate de personal duplicat în fiecare
departament;
(b) din punct de vedere al autorităţii. Centralizarea se referă şi la măsura în care
oamenii trebuie să se supună la deciziile superiorilor. Descentralizarea
presupune, prin urmare, delegarea autorităţii, responsabilizarea şi autonomia la
nivelurile inferioare ale organizaţiei.

Centralizarea oferă un control mai bun şi coordonare, în timp ce descentralizarea


oferă o mai mare flexibilitate.
24 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

Argumente pentru centralizare Argumente pentru descentralizare


- deciziile sunt luate la un moment - evită supraîncărcarea managerilor de
dat şi sunt mai uşor de coordonat; top, din punct de vedere al volumului
- managerii seniori pot avea o de muncă şi al stresului implicat;
viziune mai largă asupra - îmbunătăţeşte motivarea managerilor
problemelor şi consecinţelor; juniori, cărora li se atribuie
- managerii seniori pot echilibra responsabilităţi;
interesele unor funcţii diferite – - o mai mare conştientizare a
prin decizia de a aloca resurse problemelor locale de către factorii de
pentru fiecare dintre acestea; decizie (din acest motiv organizaţiile
- calitatea deciziilor este (teoretic) dispersate geografic sunt de multe ori
mai bună ca urmare a descentralizate la nivel regional);
competenţelor şi experienţei - viteză mai mare în luarea deciziilor,
deţinute de managementul precum şi în reacţia la schimbări,
superior; deoarece nu este nevoie să se aştepte
- posibile reduceri de costuri prin deciziile de la nivel central (acest
reducerea numărului de manageri; aspect este deosebit de important în
- în timp de criză deciziile sunt contextul pieţelor în mişcare);
luate mai repede la centru; - ajută la dezvoltarea abilităţilor
- politicile, procedurile şi managerilor juniori;
documentaţia pot fi standardizate - asigură procesul de succesiune în
la nivelul organizaţiei. funcţiile manageriale;
- sunt identificate sfere distincte de
responsabilitate şi astfel sunt
îmbunătăţite controalele, măsurarea
performanţei şi responsabilitatea;
- tehnologia permite ca deciziile să fie
luate la nivel local pe baza unor
informaţii primite de la centru, dacă
este necesar.

Structura matriceală

O organizaţie de tip matrice încrucişează o structură funcţională cu o structură pe


produs/client /proiect. Această structură a fost creată pentru a aduce flexibilitate în
cazul organizaţiilor orientate spre munca pe proiect sau pe comenzi specifice ale
clientului. Personalul poate fi angajat pe funcţii specifice într-o ierarhie, dar este
alocat unor echipe sau sarcini diferite unde este mai mare nevoie de abilităţile sale.
Structura matriceală este construită pe principiile flexibilităţii şi dublei autorităţi.
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 25

Avantajele Dezavantaje
(a) O mai mare flexibilitate pentru: (a) Autoritatea duală poate genera
(i) oameni. Salariaţilor li se conflicte între manageri funcţionali
dezvoltă capacitatea de a şi managerii de produs / proiect /
accepta schimbarea, iar domeniu;
monopolul departamental poate (b) Un individ cu doi sau mai mulţi şefi
fi rupt; poate fi stresat de cererile
(ii) fluxul de lucru şi luarea contradictorii sau de rolurile
deciziilor. Contactul direct neclare;
dintre salariaţi încurajează (c) Cost: se adaugă noi posturi de
rezolvarea problemelor şi conducere pe produse, (în
gândirea de ansamblu; consecinţă trebuie să aibă loc mai
(iii) sarcini şi structură. Structura multe şedinţe, etc.);
matriceală poate fi uşor (d) Deciziile sunt luate mai lent din
modificată, odată ce proiectele cauza complexităţii.
sunt finalizate;
(b) Cooperarea inter-disciplinară şi
amestecul de competenţe şi
expertiză, împreună cu o mai
bună comunicare şi coordonare.
(c) Motivarea şi dezvoltarea
angajaţilor: formarea de angajaţi
care se implică mai mult în
planificarea şi controlul deciziilor.
(d) Prin conştientizarea situaţiei de pe
piaţă organizaţia tinde să devină
concentrată pe client/calitate.
(e) Fluxul de lucru orizontal:
obstacolele birocratice sunt
eliminate, iar specializarea
departamentală devine mai puţin
puternică.

Exerciţiu:
Desemnaţi structura care s-ar potrivi următoarelor entităţi:
(a) un restaurant cu 10 angajaţi.
(b) o companie de producţie cu 250 de angajaţi.
26 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

1.3 Niveluri de stabilire a strategiei într-o organizaţie

Există mai multe niveluri de stabilire a strategiei într-o organizaţie:


- la nivel corporativ: Vizează direcţia generală a a organizaţiei (ce afaceri
desfăşoară organizaţia?) şi reprezintă cel mai general nivel de strategie;
- la nivel de afaceri. Se referă la modul în care abordează organizaţia piaţa pentru
un produs (prin decizii cum ar fi: segmentez piaţa şi mă specializez pe anumite
zone profitabile sau ofer o sfera largă de produse);
- la nivel operaţional/funcţional: Strategii specifice pentru diferite departamente
ale afacerii.

Ierarhia lui Anthony


Robert Anthony (1965) a clasificat activitatea managerială în trei niveluri ierarhice:
(a) management strategic (efectuat de către managementul senior) care se referă
la stabilirea direcţiilor, elaborarea de politici şi rezolvarea situaţiilor de criză.
Deciziile luate la nivel de management strategic au de obicei implicaţii pe un
interval de 3-5 ani.
(b) managementul tactic (efectuat de managementul de mijloc) este preocupat de a
identifica mijloacele de atingere a obiectivelor corporaţiilor, de a mobiliza
resurse şi de a inova (găsirea de noi modalităţi pentru a atinge obiectivele de
afaceri). Deciziile luate la acest nivel au implicaţii pe termen mediu.
(c) managementul operaţional (efectuat de supervizori) este preocupat de
activităţile de rutină pentru a realiza planurile tactice. Deciziile la acest nivel
vizează aspecte pe termen scurt.

Capitolul 2

UTILIZATORII DE INFORMA IE

2.1 Sistemele informaţionale

Informaţiile îmbracă multe forme şi au numeroase utilizări în cadrul organizaţiei.


La rândul lor, organizaţiile au nevoie de sisteme informaţionale pentru a furniza
informaţii la diferite niveluri ierarhice, către diferite funcţii, sprijinind astfel
procesul de luare a deciziilor la nivel strategic, tactic şi operaţional.
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 27

2.1.1 De ce au organizaţiile nevoie de informatii?

Datele reprezintă materia primă pentru procesul de producere a informaţiilor.


Acestea sunt numere, litere şi simboluri şi se referă la fapte, evenimente şi
tranzacţii.

Informaţiile reprezintă acele date care au fost prelucrate în asa fel încât să fie
semnificative pentru utilizatori.

DATELE SISTEME/PROCESE INFORMAŢIA

Organizaţiile solicită informaţii pentru:


a Planifica
a Controla
a lua Decizii

Planificarea

Odată ce o decizie a fost luată, este necesar să se planifice modalitatea de


implementare a acesteia. Planificarea presupune cunoateşrea, printre altele, a
resurselor disponibile, a calendarelor de implementare şi a rezultatului generat
de diferite scenarii.
28 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

Controlul

Odată ce un plan este pus în aplicare, rezultatele trebuie să fie controlate. Sunt
necesare informaţii pentru a evalua dacă proiectul se desfăsoară conform planului
sau dacă există abateri neasteptate de la plan. Aceasta poate detremină necesitatea
iniţierii de acţiuni corective.

Luarea deciziilor
Informatiile sunt necesare pentru a lua decizii în cunoştinţă de cauză.

2.1.2 Caracteristicile informaţiei de înaltă calitate

Informaţia de înaltă calitate are următoarele caracteristici:


le
Raportul cost beneficiu pozitiv (eng. cost benefit)

Procesul de obţinere a informaţiilor nu ar trebui să coste mai mult decât beneficiile


derivate din deţinerea lor. Furnizorii de informaţii ar trebui să dispună de mijloace
eficiente de colectare şi analiză a acestora.

Orientare spre Utilizator (eng. user oriented)

Trebui avute în vedere nevoile utilizatorilor. De exemplu, managerii seniori pot


cere informaţii rezumate, în timp ce juniorii pot solicita informaţii detaliate.

Completă (complete)

Informaţiile ar trebui să includă tot ceea ce trebuie să includă.

Uşor de folosit (eng. easy to obtain)

Informaţiile ar trebui să fie prezentate clar, să nu aibă un volum excesiv de mare


şi să fie transmise prin intermediul canalului corect de comunicare (e-mail,
telefon, raport printat, etc.).
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 29

Relevanţa (eng. relevant)

Informaţiile care nu sunt necesare pentru a lua o decizie ar trebui să fie omise,
indiferent de cât de „interesante” ar putea fi din perspectiva celor care o pregătesc.

Acurateţea (eng. accurate)

Sumele trebuie să fie calculate corect, gradul de rotunjire trebuie să fie adecvat, nu
ar trebui să existe erori de redactare, elementele trebuie să fie alocate categoriei
corespunzătoare, iar în cazul informaţiilor incerte trebuie prezentate ipotezele avute
în vedere.

Sursa de încredere (eng. authorative)

Sursa de informaţii ar trebui să fie una de încredere.

Oportunitatea (eng. time)


Informaţiile trebuie să fie disponibile atunci când este nevoie de ele.

2.2 Informaţia în cadrul unei organizaţii

Caracteristicile informaţiilor diferă în functie de nivelul strategic care le utilizează.


De aceea, o organizaţie modernă necesită o gamă largă de sisteme pentru a păstra,
procesa şi analiza informaţiile. Informaţiile pot fi obţinute atât din surse interne cât
şi din surse externe.

Informaţiile la nivel strategic

Sunt destinate managerilor seniori în procesul de planificare pe termen lung.


Funcţia lor principală este de a asigura că schimbările în mediul extern sunt însoţite
de capacităţile organizaţiei. Astfel, informaţia strategică este obţinută de obicei
ad-hoc, din diferite surse şi permite conturarea unei imagini de ansamblu.
30 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

Informaţiile de la nivel tactic

Sunt destinate managerilor din „linia de mijloc” pentru a susţine procesul de


monitorizare şi control. Informaţia tactică este informaţie de rutină, raportată de o
maniera formală şi obţinută cu precădere din interiorul organizaţiei.

Informaţiile de la nivel operaţional

Sunt destinate managerilor de la nivel operaţional care urmăreasc activităţile


operaţionale de zi cu zi. Informaţia operaţională este obtinuta în timp real, este
detaliată şi este obţinută în interiorul organizaţiei.

Sursele de informaţii pot fi:

Interne - formale/oficiale
- informale/neoficiale

Externe - formale/oficiale
- informale/neoficiale

2.3 Obiectivele diferitelor părţi interesate


(utilizatori de informaţie)

Managerii nu sunt complet liberi să stabilească obiectivele organizaţiei: aceştia


trebuie să ia în considerare diferite grupuri de părţi interesate. Influenţa părtilor
interesate variază de la o organizaţie la alta.

Părţile interesate sunt acele persoane sau grupuri de persoane care au un interes în
ceea ce face organizaţia.

Există trei tipuri principale de părţi interesate într-o organizaţie, după cum
urmează.
utilizatorii de informatie interni (angajaţii, managerii)
utilizatorii de informatie conectati (acţionarii, clienţii, furnizorii, finanţatorii)
utilizatorii de informatie externi (statul, comunităţile locale, grupuri de presiune)
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 31

2.3.1 Utilizatorii de informatie interni (angajaţii şi managementul)

Deoarece angajaţii şi managementul sunt atât de strâns legaţi de companie, există


probabilitatea ca obiectivele lor să exercite o influenţă puternică asupra modului în
care organizatia este condusă. Ei sunt interesaţi de următoarele aspecte:

(a) continuarea activităţii şi dezvoltarea organizaţiei. Managementul şi angajaţii au


un interes deosebit în existenţa şi continuarea activităţii organizaţiei;
(b) Managerii şi angajaţii au interese şi obiective individuale, care pot fi îndeplinite
prin intermediul organizaţiei.

Utilizatorii de
Interese de aparat Reacţia acestora la risc
informaţie interni
Manageri şi angajaţi Locuri de munca Urmărirea obiectivelor
Bani sistemelor în
Promovare detrimentul intereselor
Beneficii acţionarilor.
Satisfacţia Capacitatea de a
împiedica
implementarea unor
decizii
Refuzul de a se muta
Demisia

Exerciţiu:

Este adevărată sau falsă afirmaţia : “Utilizatorii interni au o influenţă mică asupra
modului în care organizaţia este condusă.”

Răspuns:
Afirmaţia este falsă.

Exerciţiu:

Sunt întotdeauna nevoile/asteptările managerilor aceleaşi cu cele ale angajatilor?


32 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

Răspuns:
Nu. De exemplu, strategia de tehnologizare a unui departament determină
creşterea eficienţei şi un bonus mai mare pentru manager şi pierderea locurilor de
muncă pentru angajaţi.

2.3.2 Utilizatorii de informaţie conectaţi

În cazul în care performanţa managementului este măsurată şi recompensată în


funcţie de modificările valorii averii acţionarilor, acţionarii vor fi satisfăcuţi pentru
că managerii vor încuraja creşterea pe termen lung a preţului acţiunilor.

Utilizatorii de
Interese de apărat Reacţia la risc
informaţie conectaţi
Acţionarii (strategia creşterea averii vând acţiunile sau
organizaţiei) acţionarilor, măsurată schimbă managementul
prin capitalizarea
bursieră, randamentul
investiţiei în acţiuni etc.
riscul

Băncile (fluxurile de securitatea neacordarea creditului


numerar) împrumutului dobânzi mai ridicate
aderarea la termenii
contractului de creditare

Furnizori (strategia de vânzări profitabile refuzul de a vinde pe


cumpărare) plata pentru produse credit
o relaţie pe termen acţiunea în justiţie
lung renunţarea la relaţia
comercială

Clienţii (strategia de Marfa respectă cumpară din altă parte


piaţă - produs) prevederile contractelor acţiunea în justiţie
în ceea ce priveşte
calitatea
beneficii viitoare
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 33

2.3.3 Utilizatorii externi de informaţie

Utilizatorii de informaţie externi - guvernele, autorităţile locale, grupurile de


presiune, comunitatea în general, organismele profesionale - pot avea obiective
destul de diverse.

Utilizatorii Răspunsul/reacţia
Interese de aparat
de informaţie externi la risc
Guvern Locuri de muncă, Creşteri de impozite şi
impozite/taxe taxe
Reglementarea
Acţionarea în justiţie

Grupurile de presiune Poluarea Publicitate


Drepturile omului Sabotaj
Altele Presiuni asupra
guvernului

Organismele Etica membrilor Impunerea unor


profesionale standarde de etică

Alternativ, utilizatorii de informaţie pot fi clasificaţi în funcţie de existenţa sau nu a


unei relaţii contractuale cu organizaţia. Utilizatorii de informaţie care au o relaţie
contractuală cu organizaţia se numesc utilizatorii de informaţie principali, iar cei
care nu au o astfel de relaţie cu organizaţia sunt utilizatorii de informaţie
secundari. Astfel, categoria utilizatorilor de informaţie principali include
utilizatorii de informaţie interni şi conectaţi, în timp ce utilizatorii de informaţie
secundari echivalează cu utilizatorii de informaţie externi.

2.3.4 Conflictul dintre utilizatorii de informaţie (părţile interesate)

Deoarece interesele lor pot fi foarte diferite, conflictul dintre utilizatorii de


informaţie poate fi destul de comun. Managerii trebuie să ia în considerare
posibilitatea unui astfel de conflict la stabilirea politicilor organizaţiei şi să fie
pregătiţi să-l rezolve în cazul în care acest conflict apare într-o formă care
afectează organizaţia.

Menţionăm cu titlu de exemplu conflictul dintre manageri şi acţionari. Relaţia se


poate înrăutăţi atunci când managerii folosesc compania drept vehicul pentru
34 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

exercitarea aptitudinilor lor manageriale, în timp ce acţionarii doresc creşterea


dividendelor şi a valorii acţiunilor. Acţionarii pot considera că afacerea este o
corporaţie managerială condusă pentru beneficiul managerilor şi al angajaţilor,
fără a ţine seama de obiectivele proprietarilor. Acest conflict poate afecta grav
stabilitatea companiei.

Acţionarii pot forţa demisiile managerilor şi dezinvestirea acţiunilor, în timp ce


managerii pot urmări păstrarea imperiului lor şi generarea creşterii prin adoptarea
de politici riscante.

Cu toate acestea, în cele mai multe cazuri, managerii nu pot decât să recunoască
faptul că acţionarii au miza cea mare în calitate de proprietari ai companiei. De
aceea, cele mai multe companii se concentrează asupra generării de profit şi
creşterii valorii de piaţă a acţiunilor, uneori în detrimentul beneficiului pe termen
lung al companiei. Prin urmare, planurile strategice pe termen lung pot fi
deturnate/respinse de nevoia de a obţine un profit considerabil într-un anumit an.
Astfel, orizontul de planificare este redus şi investiţiile pe termen lung ar putea fi
amânate.

Fiecare grup de utilizatorii de informaţie (parte interesată) poate fi considerat un


client al organizaţiei, lărgind astfel sfera dezbaterilor referitoare la eficienţa
organizaţiei.

Exerciţiu:

Cum ar putea aparea conflicte între acţionari şi creditori?

Răspuns:
Acţionarii ar putea fi dispuşi să îşi asume riscuri mai mari pentru a obţine un
câştig mai mare, în timp ce creditorii sunt mai prudenţi şi sunt interesaţi de risc şi
de garanţii.

2.4 Matricea părţilor interesate: putere şi interes

Mendelow (1991) sugerează faptul că utilizatorii de informaţie pot fi poziţionati pe


o matrice ale cărei axe sunt: puterea deţinută şi probabilitatea de a demonstra un
interes în activităţile organizaţiei. Aceşti factori definesc tipul de relaţie pe care
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 35

organizaţia ar trebui să o dezvolte cu utilizatorii de informaţie (părţile


interesate).

INTERES

Mic Mare

Mică

A B

PUTERE

C D

Mare

(a) Jucătorii-cheie se găsesc în cadranul D: strategia faţă de aceştia trebuie să fie


cel puţin acceptabilă pentru ei. Un exemplu ar fi un client important. Aceşti
utilizatori de informaţie pot participa şi la luarea deciziilor.

(b) Utilizatorii de informaţie din cadranul C trebuie să fie trataţi cu grijă. Deşi de
multe ori sunt pasivi, ei se pot deplasa în cadranul D. Prin urmare, aceştia ar trebui
să fie menţinuţi satisfăcuţi. Acţionari instituţionali ar putea face parte din
categoria C.

(c) Utilizatorii de informaţie din cadranul B nu au o mare capacitate de a influenţa


strategia, dar opiniile lor pot influenţa utilizatorii de informaţie mai puternici prin
acţiuni de lobby. De aceea, ei ar trebui să fie informaţi. Reprezentanţii comunităţii
şi organizaţiile de caritate ar putea fi încadrate în segmentul B.

(d) Pentru utilizatorii de informatie din cadranul A se alocă un efort minim.

Este puţin probabil ca o matrice a utilizatorilor de informaţie să fie adecvată pentru


toate circumstanţele. Utilizatorii de informatie pot migra de la un cadran la altul.
36 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

Exerciţiu:

Consideraţi următoarele trei organizaţii: o firmă de curăţenie, o firmă de formare


profesională în domeniul financiar-contabil, o bibliotecă publică (în care salariaţii
au un sindicat puternic). Fiecare dintre cele trei organizaţii are în vedere
diminuarea costurilor prin reducerea salariilor şi a programului de lucru al
salariaţilor. Clasificaţi principalii angajaţi afectati în matricea lui Mendelow în
cazul fiecărei organizaţii în parte.

Răspuns:
Firma de curăţenie: angajaţii . Sunt usor de înlocuit, au interes mare, dar au
putere mică.

Firma de formare profesională în domeniul financiar contabil: trainerii sunt dificil


de înlocuit, au interes mare şi putere mare.

Biblioteca publică: angajaţii bibliotecii, deşi sunt relativ uşor de înlocuit, fac parte
dintr-un sindicat, iar puterea acestuia ar putea afecta procesul decizional. În acest
caz, ei au interes mare si putere mare.

Plasarea părţilor interesate într-o astfel de matrice este utilă pentru a evalua
importanţa grupurilor de utilizatorii de informaţie. Acest lucru la rândul său, are
implicaţii asupra organizaţiei, respectiv:
(a) guvernanţa corporativă implică recunoaşterea nivelului de interes şi putera
părţilor interesate;
(b) ar putea fi oportun să se urmărească repoziţionarea anumitor utilizatorii de
informaţie şi descurajarea altora de a se repoziţiona în funcţie de atitudinea lor;
(c) trebuie identificate mijloacele care împiedică sau facilitează migrarea între
cadrane.

Fiecare grup are trei opţiuni de bază:

Loialitatea: Aceştia fac ceea ce li se spune;

Renunţarea: Acţionarii pot proceda la vânzarea acţiunilor, iar salariaţii pot


căuta un nou loc de muncă;
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 37

Voce: Aceştia rămân şi încearcă să schimbe sistemul. Cei care aleg vocea sunt
aceia care pot influenţa organizaţia . Aceasta implică un anumit grad de putere şi
dorinţa de a o exercita.

Structurile şi sistemele existente pot canaliza influenţa diferiţilor utilizatori de


informaţie:
(a) mărimea puterii este cea care oferă utilizatorilor diferite grade de influenţă
asupra alegerilor strategice;
(b) canalele de informaţii sunt cele care modelează deciziile strategice;
(c) diferite constrângeri impuse de sistemele existente limitează opţiunile sau
oferă prioritate unor opţiuni în detrimentul altora;
(d) sistemele existente reflectă cultura organizţiei;
(e) sistemele existente influentează implementarea cu succes a strategiei;
(f) firma are diferite grade de dependenţă fata de diversele grupuri de utilizatorii
de informaţie. O companie care se confruntă cu o lipsă de lichidităţi este mult
mai îndatorata şi mai dependentă de bănci decât o companie care înregistrează
un excedent de lichidităţi.

În consecinţă, diferiţi utilizatori de informaţie au propriile lor opinii cu privire la


strategie. Deoarece unele părţi interesate au o putere care le permite să împiedice
sau să perturbe deciziile, organizaţia trebuie să aibă în vedere reacţia lor.

2.5 Importanţa strategică a părţilor interesate

Firma poate obţine câştiguri strategice din gestionarea relaţiilor cu părţile


interesate. Un raport emis de Societatea Regală de Arte privind societatea de mâine
a relevat următoarele concluzii:
(a) există o corelaţie între stabilitatea angajaţilor şi loialitatea clienţilor (în cazul
firmelor de servicii, stabilitatea personalului se concretizează în mai multe
contracte cu un client);
(b) continuitatea şi stabilitatea în relaţiile cu angajaţii, clienţii şi furnizorii este
importantă permiţând organizaţiilor să răspundă la anumite tipuri de schimbări.

În principal, responsabilitatea faţă de clienţii este de a furniza un produs sau de a


presta un serviciu la calitatea pe care clienţii o aşteaptă şi de a se comporta onest şi
corect faţă de aceştia.
38 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

Responsabilităţile faţă de furnizori se rezumă în principal la relaţiile comerciale:


(a) dimensiunea organizaţiei ar putea influenţa puterea clientului. Codul etic ar
putea specifica că organizaţia nu ar trebui să îşi folosească această putere fără
scrupule;
(b) furnizorii ar putea să se bazeze pe o plată promptă, în conformitate cu termenii
negociaţi;
(c) toate informaţiile obţinute de la furnizori şi potenţialii furnizori ar trebui să fie
confidenţiale.

2.6 Măsurarea satisfacţiei părţilor interesate (utilizatorilor de informaţie)

Măsurarea succesului organizaţiei în satisfacerea intereselor părţilor interesate este


dificilă, deoarece multe dintre aşteptările lor se referă la aspecte calitative, mai
degrabă decât cantitative. Pe de altă parte, unele dintre cele mai importante
grupuri de utilizatori de informatie au interese destul de specifice, iar satisfacerea
lor ar trebui să fie destul de usor de măsurat. Iată câteva exemple:
Părţi interesate Satisfacţia acestora
Angajaţi Rata demisiilor, salariul şi avantajele
salariale comparativ cu politica de pe
piaţă, locurile de muncă vacante.

Guvernul Măsurile de reducere a poluării;


respectarea termenelor de depunere a
declaraţiilor anuale; rata accidentelor;
eficienţa utilizării energiei

Distribuitorii Comisionul plătit, rata de epuizare a


stocului.

Capitolul 3

ETICA

3.1 Nevoia de reguli


Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 39

Societatea în care trăim nu ar putea exista fără reguli. Apariţia lor se datorează
faptului că oamenii au recunoscut nevoia de a lucra împreună pentru binele
general. Imaginaţi-vă un trib preistoric. La început, fiecare individ a trebuit să
caute hrană şi să îşi găsească un adăpost pentru a rămâne în viata. Dacă nu ar fi
conlucrat, cei care aveau adăpost ar fi murit de foame în timp ce vânătorii ar fi
îngheţat. În timp oamenii au evoluat şi au construit o societate puternică care a
revoluţionat planeta. Acest lucru a fost posibil doar pentru că indivizii au lucrat
împreună, fiind ghidaţi de reguli.

3.1.1 Nevoia de norme

În preistorie nu existau legi, nici instanţe şi nici poliţie. Regulile s-au dezvoltat de
nevoie. Tribul avea o idee colectivă referitoare la ce era bine şi ce era rău pentru
binele grupului şi ar fi pedepsit un membru al grupului care ar fi încălcat regulile.
Normele s-au dezvoltat pe măsură ce societatea a evoluat, iar primele legi au apărut
pentru a controla populaţiile mai mari. Religia a jucat un rol important în
dezvoltarea normelelor, iar multe dintre aceste norme sunt în vigoare şi astăzi.
Legislaţia în domeniul afacerilor este relativ nouă şi s-a dezvoltat abia în ultimii
două sute de ani odată cu industrializarea şi nevoile care au fost generate de
aceasta.

3.1.2 Cum coexistă regulile?

Există trei surse principale de norme care reglementează comportamentul


persoanelor fizice şi pe cel al entităţilor. Acestea sunt:
Legea;
Normele şi reglementările (altele decât cele impuse prin lege);
Etica.

Diagrama de mai jos descrie modul în care cele trei surse coexistă.

B. Etica

Reglementări

Legea

A. Ilegal
40 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

Punctul A prezintă comportament actual al unei companii. El indică faptul că


aceasta încalcă în prezent legea (de exemplu, încalcă legislaţia referitoare la
standardele de sănătate şi siguranţă la locul de muncă). Compania vrea să se
deplaseze în punctul B. Acest lucru înseamnă ca ea trebuie sa-şi trateze angajaţii
aşa cum se aşteaptă societatea să o faca. Pentru a ajunge în acest punct, compania
trebuie să-şi îndeplinească în primul rând obligaţiile legale şi pe cele impuse de alte
reglementări. Legea prescrie nivelul minim de comportament necesar. Orice tip de
comportament inferior acestui nivel se consideră ilegal şi este pedepsit de către
societate.

Prin respectarea reglementărilor (cum ar fi normele de la locul de muncă), se


ajunge la un nivel de comportamentul mai ridicat decât cel impus prin lege.

Comportamentul etic este cel mai înalt nivel de comportament pe care societatea îl
aşteaptă. Acesta înseamnă mai mult decât îndeplinirea obligaţiilor legale şi a celor
impuse de diferite reglementări.

3.2 Gestionarea responsabilităţii

Organizaţiile nu sunt autonome, ele există pentru a servi unui scop extern,
manifestat în cadrul unui grup (cum ar fi acţionarii unei societăţi pe acţiuni).
Vârful său strategic nu trebuie să piardă din vedere această responsabilitate.
Toţi managerii au datoria de a îndeplini scopul extern al organizaţiei.

3.2.1 Responsabilitatea fiduciară

Organizaţiile nu sunt autonome, adică nu există pentru a servi propriilor scopuri


sau pe cele ale managerilor lor. Ele există pentru a servi unui scop extern şi
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 41

managerii lor au obligaţia de a le gestiona într-un mod care serveşte acestui scop.
Scopul poate fi de a face donaţii (în cazul unei organizaţii de caritate), de a
promova interesele membrilor săi (în cazul unui sindicat) sau de a obţine profit (în
cazul unei afaceri). Managerii au o responsabilitate fiduciară în acest sens, iar
comportamentul lor trebuie întotdeauna să reflecte acest lucru.

Exemple:

CEO-ul care aprobă o ofertă de preluare a altei companii pentru a-şi spori
prestigiul, şeful de departament care " construieşte un imperiu" şi managerul de la
IT care achiziţionează tehnologie sofisticată, dar inutilă sunt exemple de situaţii în
care managerii, chiar dacă nu primesc beneficii materiale, eşuează în a-şi duce la
îndeplinire obligaţia lor fiduciară.

3.2.2 Obiectivele companiei şi managementul discreţionar

Există opinii divergente cu privire la măsura în care presiunile externe modifică


obiectivele unei companii şi contribuie la exercitarea unei puteri discreţionare din
partea managementului.

(a) Teoria părţilor interesate presupune că multe grupuri de persoane au o miză


sau un interes legitim în ceea ce face compania. Acţionarii deţin afacerea, dar
există, de asemenea, furnizorii, managerii, angajatii şi clienţii. O afacere depinde
de dezvoltarea de relaţii adecvate cu aceste grupuri. Fiecare dintre aceste grupuri
are propriile sale obiective şi este nevoie de un compromis sau de un echilibru.

(b) Teoria consensuală a obiectivelor companiei a fost dezvoltată de Cyert şi


March. Aceştia susţin că managerii care gestionează o afacere pe care nu o deţin nu
stabilesc obiective pentru companie, ci, mai degrabă, urmăresc acele obiective care
se potrivesc propriilor înclinaţii/abilităţi. Obiectivele rezultă ca un consens al
diferitelor opinii ale acţionarilor, managerilor, angajaţilor, furnizorilor, clienţilor şi
societăţii în general, dar (în contrast cu teoria părţilor interesate) nu toate sunt
selectate de către manageri.

3.3 Mediul etic


42 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

Etica şi moralitatea stabilesc care este comportamentul corect şi ce este greşit.

Etica reprezintă un set de principii morale necesare pentru a ghida


comportamentul în timp ce mediul politic în care îşi desfăşoară o organizaţie
activitatea este format din legi, mediul social este format din obiceiurile,
atitudinile, credinţele şi educaţia societăţii în ansamblul său, sau ale diferitelor
grupuri şi mediul etic constă într-un set (sau seturi) de norme de comportament
personal şi organizaţional.

3.3.1 Definirea eticii în afaceri

• Etica este analiza a ceea ce este bine şi rău şi a responsabilităţii aferente.


• Etica în afaceri reprezintă aplicarea valorilor etice la comportamentul în afaceri.

O afacere etică este cea care a decis să plaseze adoptarea unor standarde etice înalte
pe acelaşi nivel cu obţinerea profitului.

Studiul eticii vizează următoarele trei componente:


• meta-etica - studiul a ceea ce reprezintă un comportament etic,
• etica normativă – cum se ajunge la standarde practice de comportament etic,
• etica aplicată – aplicarea ideilor etice în cazul unor probleme controversate
specifice.

Orice studiu de etică este legat de mediul religios şi cultural al societăţii. De


exemplu, „Să nu furi" este una din cele Zece Porunci ale credinţei creştine. Meta-
etica va lua în considerare, dacă o astfel de declaraţie este întotdeauna adevărata
sau dacă aceasta este adevărata doar într-o anumita societate sau cultură (a fost
greşit ca Robin Hood să „fure" de la bogaţi pentru a da la săraci în Anglia
medievală?).

Etica în afaceri este o disciplină normativă prin care sunt stabilite anumite
standarde şi obligaţii pentru părţile unei relaţii comerciale.

Exerciţiu:

Ce faceţi dacă descoperiţi că un coleg de la locul de muncă a furat din companie/


un coleg copiază la un examen?
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 43

După cum puteţi observa, problemele etice necesită judecăţi morale care pot fi
extrem de dificile şi depind de mai mulţi factori diferiţi.

Exerciţiu:

Este studiul eticii în afaceri interesat doar de cerinţele legale?

Răspuns:
Nu. Etica în afaceri este interesată de cerinţele legale, dar şi de aspecte care nu
sunt acoperite de lege.

Exerciţiu:

Care dintre următoarele afirmaţii sunt propozitii etice?

• David este un om bun.


• Cineva mi-a spart maşina aseară.
• Contribuabilii ar trebui să-şi plătească impozitele la timp.

Răspuns:
Etica este preocupată de ceea ce este bine / rău şi de ce ar fi bine / ar trebui să
facă un individ/organizatie. Prima şi a treia propozitie sunt declaraţii etice, în timp
ce a doua declaraţie este o declaraţie fără niciun conţinut etic.

3.3.2 De ce este importantă etica în afaceri ?

Afacerile sunt parte a societăţii. Societatea se aşteaptă ca indivizii să se comporte


corect şi, în mod similar, se aşteaptă ca şi companiile să opereze la anumite
standarde.
Etica în afaceri este importantă atât pentru organizaţie cât şi pentru individ.

Pentru organizaţie Pentru individ


44 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

• Etica ar trebui să fie văzută mai • Aşteptările consumatorilor şi


degrabă ca un factor determinat pentru angajaţilor au evoluat în ultimii ani;
profitabilitate decât o povară pentru • Consumatorii pot alege să
desfăşurarea afacerilor; achiziţioneze doar articole „etice”,
• Un mediu etic este o parte a chiar dacă acestea nu sunt cele mai
guvernanţei corporative care ieftine:
sugerează că afacerea este bine • Angajaţii nu vor accepta orbeşte
gestionată; comenzi de a acţiona într-un mod pe
• Investitorii sunt asiguraţi cu privire la care îl consideră a fi lipsit de etică.
comportamentul companiei în
domeniul managementului riscurilor;
• Angajaţii vor fi motivaţi pentru că
lucrează într-un mediu influenţat de
un comportament etic la nivel de
corporaţie.

Exemplu:

Marca Fairtrade este o etichetă pentru produsele care garantează că producătorii


defavorizaţi din tările în curs de dezvoltare beneficiază de o tranzacţie echitabilă.
Majoritatea cafelei din lume este cultivata de fermieri mici care vând produsele lor
prin intermediul unei co-operative locale. Cafeaua Fairtrade garantează că
producătorii încasează un preţ care acoperă costul de producţie şi care permite
continuarea activitatii şi o primă suplimentară, care este investită în proiectele
dezvoltate local. Consumatorii din lumea dezvoltată pot fi dispuşi să plătească un
preţ mai mare pentru produsele Fairtrade.

Exerciţiu:

Este aderarea la practicile etice întotdeauna un cost pentru afacere sau poate
contribui la creşterea profitului?

Răspuns
Potrivit viziunii tradiţionale un comportament etic reprezintă o povară pentru
companii. Deoarece concurenţii nu se comportau etic, managerii au considerat că
singura lor opţiune era de acţiona şi ei de o maniera lipsită de etică. Iniţiativele
cum ar fi Fairtrade au dovedit că acest punct de vedere tradiţional este greşit. Se
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 45

poate dovedi că aderarea la practici etice este mai dregrabă un factor generator
de profit, decât o povară pentru companii.

3.4 Principiile etice

O mare parte din dificultăţile practice din domeniul eticii rezultă din lipsa unei
baze convenite pentru luarea deciziilor. Sisteme juridice eficiente sunt certe în
efectele lor asupra individului. Deşi complexitatea unor aspecte legale (cum ar fi
unele prevederi din Codul fiscal), poate face dificilă determinarea interpretării
corecte a legii în anumite situaţii, există posibilitatea soluţionării acesteia în
instanţă. Certitudinea normelor juridice nu există în teoria etică, astfel încât se
aplică idei diferite în diferite culturi.

3.4.1 Etica bazata pe consecinţe

Această abordare judecă acţiunile în raport cu rezultatele sau consecinţele lor.


Utilitarismul, promulgat de Jeremy Bentham, este cea mai cunoscută versiune a
acestei abordări. Acesta poate fi rezumat prin alegerea acţiunii care este de natură
să conducă la cel mai mare bine pentru cel mai mare număr de oameni într-o
situaţie dată.

3.4.2 Etica bazate pe datorie (deontologia)

Această abordare este asociată cu filozoful german Immanuel Kant şi se bazează pe


ideea că trebuie să existe reguli morale absolute care se aplică în toate
împrejurările.

3.4.3 Drepturile si virtuţile

Ideea că indivizii au drepturi naturale inerente este o alta abordare asupra gândirii
etice care a condus la dezvoltarea de legi pentru a apăra "drepturile omului".
Etica virtuţilor continuă să exercite şi astăzi o influenţă subtilă. Ideea de bază a
acestei abordări este că prin cultivarea virtuţilor, comportamentul indivizilor va fi
în mod inerent etic. Această viziune sugerează că managerii ar trebui să includă
unele virtuţi (cum ar fi fermitatea, corectitudinea, obiectivitatea, caritatea,
46 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

chibzuirea, loialitatea ) în comportamentul lor de zi cu zi şi in procesul de luare a


deciziilor.

Exerciţiu:

Este declaraţia de mai jos corecta sau incorecta?

„În abordarea lui Kant asupra eticii este important să se ia în considerare


consecinţele unei acţiuni pentru a determina ce este bine şi ce este rău.”

Răspuns:
Această afirmaţie este incorectă. Kant consideră că anumite reguli trebuie
respectate, indiferent de consecinţe.

3.4.4 Atitudinile sociale

Anumite atitudini sociale, cum ar fi credinţa în beneficiile aduse de educaţie,


progresul prin ştiinţă şi tehnologie, precum şi concurenţa loială, sunt semnificative
pentru gestionarea unei afaceri. Alte credinţe s-au consolidat sau au fost erodate în
ultimii ani:

(a) Există din ce în ce mai multe presiunui pentru păstrarea şi îmbunătăţirea


calităţii vieţii prin reducerea programului de lucru, diminuarea gradului de
poluare, dezvoltarea activităţilor de petrecere a timpului liber şi aşa mai
departe. Presiunile asupra organizaţiilor de a lua în considerare mediul
înconjurător sunt deosebit de puternice, deoarece daunele ecologice sunt
ireversibile, iar unele sunt fatale pentru om şi pentru animale;
(b) În ultimii ani au fost înfiinţate grupuri de presiune care susţin protecţia
minorităţilor şi grupurile sociale defavorizate. A fost adoptată legislaţie pentru
a preveni discriminarea rasială şi discriminarea împotriva femeilor şi a
persoanelor cu handicap;
(c) Problemele legate de consecinţele activităţilor corporaţiilor asupra mediului
sunt dezbătute în prezent şi respectul pentru mediul înconjurător a ajuns să fie
privit ca un bun de necontestat.

Mediul etic se referă la justiţie, respectul pentru lege si existenţa unui cod moral.
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 47

3.5 Problemele etice cu care se confruntă managerii

Managerii au datoria (în cele mai multe companii) de a urmări obţinerea profitului.
În acelaşi timp, standardele moderne de etică impun datoria de a gestiona, conserva
şi spori valoarea întreprinderii pentru binele tuturor celor care interactioneaza cu
aceasta, inclusiv a publicului larg. Acest aspect este mai degrabă o caracteristică a
organizaţiilor mari decât a celor mici.

În sectorul productiv managerii au responsabilitatea de a se asigura că publicul şi


angajaţii proprii sunt protejati de accidente. Încercările de a creşte profitabilitatea
prin reducerea costurilor pot conduce la condiţii de muncă periculoase sau la
standarde inadecvate de siguranţă a produselor. De exemplu, în Statele Unite
litigiile cu privire la răspunderea pentru produsele vândute sunt atât de
frecvente că această ameninţare poate fi un factor de descurajare mult mai eficient
decât standardele etice generale.

O altă problemă etică se referă la plăţile efectuate de companii către oficialităţile


guvernamentale sau municipale care au puterea de a ajuta sau împiedica
operaţiunile companiilor.

(a) Şantajul. Se referă la situaţii în care oficialii ameninţă companiile cu


închiderea operaţiunilor locale ale acestora dacă nu sunt efectuate plăţile
corespunzătoare.
(b) Mita. Se referă la plăţile pentru anumite servicii la care societatea nu are
dreptul din punct de vedere legal. Unii manageri consideră că sumele plătite
drept contribuţii la partidele politice pot fi asimilate dării de mită.
(c) Stimularea financiară (grease money). Companiile se află uneori în
imposibilitatea de a beneficia de serviciile la care au dreptul din punct de
vedere legal din cauza tergiversării deliberate de către oficialii locali. Cu toate
acestea, plăţile către persoanele potrivite pot fi suficiente pentru a
„unge”maşinaria birocratică.
(d) Cadouri. În unele culturi (cum ar fi Japonia) cadourile sunt considerate parte
esenţială a negocierii civilizate, în timp ce în viziunea occidentalilor aceste
practici ar putea fi considerate drept lipsite de etică.
48 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

Etica în afaceri este relevantă şi pentru comportamentul concurenţial. Acest lucru


se datorează faptului că o piaţă poate fi liberă numai în cazul în care concurenţa
este corectă.

Exerciţiu:

Analizaţi disputa dintre British Airways şi Virgin centrată în jurul problemelor de


etică în afaceri.

3.6 Responsabilitatea socială şi întreprinderile

Se poate argumenta că anumite instituţii, cum ar fi spitalele sau şcolile există


deoarece îngrijirea sănătăţii şi educaţia sunt considerate a fi obiective sociale
dezirabile pentru orice guvern. Cu toate acestea, cât este de rezonabil sau necesar
ca întreprinderile să fie „responsabile social”?

Acţiunile de responsabilitate socială pot să aibă un efect negativ asupra intereselor


acţionarilor prin:

(a) costurile suplimentare, cum ar fi cele legate de monitorizarea mediului;


(b) veniturile reduse ca urmare a refuzului de a furniza bunuri/servicii anumitor
clienţi;
(c) devierea efortului angajaţilor de la activităţile profitabile;
(d) devierea de fonduri în proiecte sociale.

Cu toate acestea, unii susţin că a fi responsabil social este în interesul actionarilor,


cel puţin pe termen lung.
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 49

3.6.1 Responsabilităţile specifice legate de mediu

În general, se consideră că întreprinderile au datoria de a proteja mediul


înconjurător. În prezent există următoarele domenii de acţiune:
(a) Auditul de mediu pentru a monitoriza aspecte cum ar fi respectarea legislaţiei,
tratarea deşeurilor, controlul emisiilor;
(b) Acţiunile economice: Anumite sume trebuie reţinute manegerilor pentru a
preveni deteriorarea mediului şi pentru a-i încuraja să evite incidentele;
(c) Contabilitate: un set separat de conturi este pregătit pentru a încorpora
costurile de mediu;
(d) Abordarea ecologică: anumite aspecte ale afacerii, cum ar fi un produs sau o
locaţie sunt selectate pentru a stabili impactul lor asupra mediului;
(e) Productia este gestionată cu scopul de a minimiza intrările de materiale şi
energie;
(f) Managementul calităţii valorifică principiul îmbunătătirii continue a
performanţei mediului.

3.6.2 Exemple de obiective sociale şi etice

Companiile nu au un comportament pasiv în mediul social şi etic, ci urmăresc o


varietate de obiective sociale. Acestea vizează:

(a) Angajaţii:
(i) Siguranţa locului de muncă (peste protecţia asigurată de legislaţie);
(ii) Condiţii bune de muncă (peste cele minime impuse de lege);
(iii) Satisfacţia la locul de muncă;
(iv) Promovarea diversităţii şi egalităţii de şanse;
(v) Un mediu de lucru sănătos şi care nu este periculos.
(b) Clienţii pot fi îndreptăţiţi să primescă un produs sigur, de bună calitate la un
preţ rezonabil;
(c) Furnizorii pot primi plata la timp în schimbul livrării unui produs/serviciu de
calitate;
(d) Societatea în ansamblul său:
(i) controlul gradului de poluare şi utilizarea durabilă a resurselor;
(ii) acordarea de asistenţă financiară organizaţiilor de caritate şi
activitătilor comunitare;
(iii) abţinerea de a produce bunuri nedorite.
50 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

3.7 Etica în organizaţii

Conduita etică a tuturor membrilor organizaţiei ar trebui să fie o preocupare majoră


pentru managementul societăţii. O abordare bazată pe respectarea normelor
evidenţiază conformitatea cu legea. O abordare bazată pe integritate sugerează
un domeniu mai larg, incluzând etica în cultura şi valorile organizaţiei.
Organizaţiile emit uneori coduri de conduită pentru angajaţi.
Oamenii care lucrează pentru organizaţii aduc la locul de muncă propriile valori.
La rândul lor, organizaţiile integrează o varietate de sisteme etice:

(a) Etica personală care decurge din educaţia fiecărei persoane, din convingerile
sale religioase sau non-religioase, opiniile sale politice, personalitatea sa etc.;
(b) Etica profesională (în cazul membrilor unui organism profesional, cum ar fi
contabilii);
(c) Cultura Organizaţiei;
(d) Sistemele Organizaţiei. Regulile etice ar putea fi incluse într-un cod oficial şi
în ansamblul declaraţiilor organizaţiei privind valorile în care crede.

O problemă ar putea fi faptul că etica nu „economiseşte” întotdeauna bani şi că


există un cost real aferent deciziilor etice. În plus, organizaţia are obligaţii etice
diferite faţă de diferite părţi interesate.

Problemele etice pot fi abordate din mai multe perspective, după cum am încercat
să arătam deja. Din păcate, acest lucru înseamnă că problemele dificile au rareori
soluţii clare şi că este posibil ca managerul oportunist să găseasca autoritatea de a
sprijini orice decizie. Contabilul trebuie să facă un efort să facă ceea ce trebuie
având în vedere asteptările diferite ale părţilor interesate.

Sistemele organizaţiei şi obiectivele acestora au implicaţii etice. Un studiu publicat


în Harvard Business Review a raportat că retailerul american, Sears Roebuck a fost
invadat de plângeri ale clienţilor de la centrul de service auto pentru ca le-au fost
percepute taxe pentru servicii inutile: se pare că acest lucru a fost din cauza faptului
ca mecanicilor li se stabiliseră obiective de performanţă în funcţie de numărul de
piese auto de schimb vândute.
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 51

3.7.1 Practicile de leadership şi etica

Rolul culturii în determinarea climatului etic al unei organizaţii poate fi explorat în


continuare printr-o scurtă reflecţie privind rolul liderilor în stabilirea standardelor
etice. Cultura este o colecţie de simboluri şi atitudini care cuprind anumite
adevăruri despre organizaţie. Managerii seniori sunt manageri simbolici, în mod
inevitabil, ei decid priorităţile şi stabilesc exemplul (indiferent dacă acest statut le
convine sau nu).

3.7.2 Două abordări privind managementul eticii

Lynne Paine (1994) sugerează că există două abordări privind managementul eticii
în organizatii.

abordarea bazată pe conformitate;


abordarea bazată pe integritate.

3.7.3 Abordarea bazată pe conformitate

O abordare bazată pe conformitate este proiectată pentru a se asigura că organizaţia


actionează în litera legii şi că încălcările sunt prevenite, detectate şi pedepsite.
Unele organizatii care se confruntă cu consecinţele juridice ale unui
comportamentului lipsit de etică iau măsuri de precauţie, cum ar fi:
proceduri de conformitate pentru a detecta o abatere;
auditul contractelor de achizitii;
sisteme pentru angajaţi (prin care aceştia raportează abaterile fără teamă de
represalii ulterioare);
proceduri disciplinare pentru greşeli.

3.7.4 Abordarea bazata pe integritate

O abordare bazată pe integritate combină preocuparea pentru lege cu accentul


asupra responsabilităţii manageriale pentru comportamentul etic. Strategiile de
integritate definesc valorile orientative ale companiilor, aspiraţiile, modele de
gândire şi de comportament. Atunci când sunt integrate în operaţiunile de zi cu zi
ale unei organizaţii, astfel de strategii pot preveni deteriorarea standardelor etice,
contribuind la îmbunătăţirea şi dezvoltarea unei gândiri morale.
52 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

Avertizarea (eng whistleblowing) reprezintă dezvăluirea de către un angajat a


practicilor ilegale, imorale sau nelegitime din cadrul organizaţiei. Această acţiune
implică frecvent pierderi financiare pentru cel care „avertizează”.

3.8 Abordări asupra eticii

Luarea de decizii etice nu este un proces usor. Există mai multe abordări posibile în
acest sens.

• Abordarea bazată pe consecinţe

Această abordare presupune că o decizie este buna sau rea în functie de


consecintele sau rezultatele sale. Dacă rezultatul este corect, acţiunea în sine este
lipsită de relevantă.

Exemplu:

Dacă o persoană trebuie să-şi hrănească familia, furtul poate fi privit drept un act
acceptabil din punct de vedere moral în cazul în care nu există nicio altă cale de a
obţine alimentele.

Această abordare poate fi defalcată în alte două perspective:


Egoismul – acţiunea este corectă din punct de vedere moral atâta timp cât
rezultatul său este favorabil pentru persoana care ia decizia; şi

Utilitarismului – acţiunea este considerată a fi corectă din punct de vedere moral


dacă rezultatul este favorabil pentru cel mai mare număr de oameni.

Exemplu:

Cum se aplică cele două perspective în cazul în care unui contabil i se cere să
acopere o fraudă majoră în cadrul unei companii pentru care lucrează.
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 53

Răspuns:
O abordare egoistă asupra eticii poate duce la refuzul contabilului de a face acest
lucru pentru că el riscă sancţiuni grave dacă frauda este descoperită la o dată
ulterioară.

Din punct de vedere utilitarist, păstrarea tăcerii este, de asemenea, inacceptabilă,


pentru că frauda poate deteriora averea acţionarilor şi ar putea pune în pericol
locurile de munca ale angajaţilor. În consecinţă, de raportarea fraudei este posibil
să beneficieze un număr mai mare de persoane.

• Abordarea pluralistă

Această abordare implică încercarea de a răspunde la nevoile tuturor părţilor


interesate, fără a compromite grav interesele niciunui grup.

Exemplu:

O companie minieră doreşte să deschidă o mina nouă pentru a accesa depozitele


minerale şi pentru a câstiga pentru acţionarii săi un profit mare. Cu toate acestea,
locuitorii pot fi nemulţumiţi din cauza poluării cauzate de mină.

O abordare pluralistă ar presupune deschiderea minei, cu condiţia investirii unor


sume importante pentru a minimiza efectele asupra mediului local, eventual
garantând că amplasamentul va fi refăcut odată ce operaţiunile miniere încetează.

Exerciţiu:

Dl Popescu este managerul companiei A. El are douăzeci de subordonaţi şi i s-a


spus că trebuie să reducă acest număr cu o persoana. Dl Popescu decide că, decât
să reduca numărul de persoane, mai bine va reduce numărul de ore alocate fiecărui
angajat, păstrând astfel toată echipa. Ce abordare urmeză dl Popescu în luarea
acestei decizii?

Răspuns:
Dl Popescu urmează o abordare pluralistă. Abordarea pluralistă implică
încercarea de a găsi o soluţie care să satisfacă nevoile tuturor părţilor interesate,
în acest caz, toţi subordonaţii săi.
54 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

3.9 Contabilii şi etica

3.9.1 Cum se distinge o profesie de alte grupuri ocupaţionale?

Cuvântul profesie este asociat cu un grup de indivizi de înaltă calificare care


desfăşoară activităţi specializate. O profesie (spre deosebire de alte grupuri
ocupaţionale) prezintă următoarele caracteristici:

• presupune dobândirea de competenţe specializate în decursul unei perioade de


formare;
• este guvernată de un organism profesional;
• activitatea profesioniştilor este guvernată de un cod etic;
• există un proces de certificare a membrilor.

Un profesionist contabil îndeplineşte cele patru condiţii de mai sus. Indivizii care
prestează servicii de contabilitate fără să deţină o calificare nu sunt contabili
profesionişti, deoarece nu aparţin niciunui organism profesional şi nu au obligaţia
de a respecta niciun cod etic.

Unii comentatori subliniază faptul că profesioniştii contabili au o obligaţie faţă de


societate care este mai presus decât datoria pe care o au faţă de clientul lor. Codul
etic emis de IFAC (International Federation of Accountants) menţionează în
secţiunea Introductivă:

„Un semn distinctiv al profesiei contabile este acceptarea responsabilităţii de a


acţiona pentru a servi interesul public. Prin urmare, responsabilitatea unui
profesionist contabil nu este exclusiv cea de a satisface nevoile unui client sau
angajator individual.”

Pentru a înţelege semnificaţia acestui termen vom analiza cele două elemente ale
sale separat:

Interes. Despre ce fel de interes este vorba? Interesul pe termen lung sau cel pe
termen scurt? Similar, am putea să separăm interesele materiale de cele ideologice.

Public. Dacă ne îndreptăm atenţia către public apare inevitabil întrebarea: Cine
este publicul? Este grupul de indivizi care compun publicul azi sau publicul viitor?
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 55

Ar trebui să ne concentrăm asupra intereselor individuale agregate sau asupra


intereselor comune atunci când vorbim despre public? Putem vorbi despre un
singur interes public sau despre mai multe? Este interesul public un lucru
independent de interesele indivizilor care formează societatea? Se ridică în mod
inevitabil întrebarea cine alege interesele reprezentative pentru a primi titulatura de
interes public?

În conţinutul publicaţiei Protecting the Public Interest, Accountancy Foundation


Review Board (AFRB) a solicitat organismelor profesionale britanice să definească
interesul public. Răspunsul general a fost că există diferite categorii de public
(diferite grupuri care nu împărtăşesc o viziune unitară), iar interesele acestora
diferă. Contabilii servesc interesul public prin furnizarea de informaţie contabilă.
Furnizarea informaţiei pentru interesul public poate genera conflicte pentru
contabil. Pentru a satisface interesul public, contabilul trebuie să cunoască
interesele diferitelor părţi participante înainte de a lua o decizie.

Alţi comentatori consideră că organismele profesionale trebuie să se asigure că


membrii lor posedă o asigurare corespunzătoare, astfel încât părţile lezate din cauza
neglijenţei acestora să îi poată acţiona în justiţie. De exemplu, membrii ACCA
sunt obligaţi să plateasca asigurarea profesională de răspundere civilă (PII -
Professional Indemnity Insurance ).

Valorile şi atitudinile unui profesionist contabil trebuie să se regăsească în toate


acţiunile sale profesionale. Profesioniştii contabili contribuie la încrederea pe
care publicul o investeşte în profesie şi la percepţia pe care o are asupra ei.

Societatea va judeca credibilitatea şi maturitatea unui organism profesional după


măsura în care valorile etice şi responsabilitatea de a acţiona în interesul public
sunt acceptate drept factori de succes atât de membrii cât şi de organismul
profesional.

Principalele motive pentru care contabilii trebuie să se comporte etic sunt:


(a) aspectele etice pot constitui prevederi legale şi se aşteaptă ca acestea să fie
respectate de către contabili;
(b) profesia impune membrilor să se comporte şi să presteze serviciile în
conformitate cu anumite standarde. Prin menţinerea acestor standarde, reputaţia
profesiei este protejată şi menţinută pe termen lung;
(c) comportamentul etic al unui contabil serveşte pentru a proteja interesul public.
56 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

Exerciţiu:

Identificaţi trei diferenţe între un profesionist contabil si un individ care prestează


servicii contabile fără a avea o certificare.

Răspuns:
1. Un profesionist contabil a promovat examenele organizate de organismul
profesional şi are pe cale de consecinţă un nivel dovedit de cunoştinţe. Un contabil
necalificat nu a promovat aceste examene.

2. Un contabil profesionist are datoria de a-şi actualiza permanent cunoştinţele.


Un contabil necalificat nu are astfel de obligaţii.

3. Un contabil profesionist este membru al unui organism profesional şi trebuie să


respecte regulamentele acestui organism, inclusiv aderarea la codul etic.

O misiune importantă a organismelor profesionale este cea de a asigura un mediu


etic robust. Deoarece un organism profesional are membrii diferiţi, cu nevoi,
ambiţii, obiective, principii şi standarde diferite, profesia contabilă a iniţiat o serie
de acţiuni pentru promova, reglementa şi disciplina membrii în exercitarea
responsabilităţilor lor.

Membrii unei profesii au un interes pe termen lung în a-şi menţine reputaţia şi


credibilitatea în vederea restricţionării intervenţei guvernului şi evitării conflictelor.

3.9.2 Rolul contabilului în promovarea unui comportament etic

La întâlnirile de afaceri, în cadrul companiilor sau în consiliile de administraţie,


doar contabilul profesionist este cel care aparţine unei profesii şi care are, prin
urmare, obligaţia de a acţiona atât în interesul public, precum şi în interesul
angajatorului său şi al acţionarilor.

Profesionistul contabil are un rol important în promovarea unui comportament etic.

O dilemă etică implică o situaţie în care cel care ia decizia trebuie să decidă ce este
"bine" şi ce este "rău".
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 57

Exemple de dileme în care pot fi implicaţi profesioniştii contabili:

• Pot fi folosite tehnici de contabilitate creativă pentru a stimula sau suprima


profiturile raportate?;
• Ar trebui să primească directorii salarii mari dacă performanţa societăţii este
slabă?;
• Ar trebui sa se plăteasca mită pentru a obţine anumite contracte, în special în
tările în care astfel de plăţi sunt obişnuite?;
• Pot fi folosite în scopuri personale informaţiile despre companie? Spre exemplu,
în cazul în care directorii ar putea fi tentaţi să cumpere acţiuni ale companiei
ştiind că urmează să se facă un anunţ favorabil care ar determina creşterea
preţului acţiunilor (insider trading).

Potrivit Codului etic al ACCA, un profesionist contabil care descoperă o activitate


lipsită de etică sau ilegala în cadrul organizaţiei pentru care lucrează ar trebui să
consulte mai întâi cu organele din cadrul companiei care sunt responsabile de
aspectele legate de guvernanţă sau de etică. Acestea ar putea fi, de exemplu,
Consiliul de Administraţie sau Comitetul de Audit. Dacă problema nu este
soluţionată, profesionistul ar trebuie să solicite consiliere juridică şi / sau
consiliere din partea organismului profesional. În cazul în care problema nu poate
fi rezolvată, profesionistul ar trebui să ia în considerare opţiunea de a raporta
autorităţilor competente (în cazul în care din punct de vedere profesional sau
legal este obligat să facă acest lucru), precum si retragerea din funcţie.

Exerciţiu:

Un profesionsit contabil, membru al unui organism profesional, face parte dintr-un


consiliu de administraţie. În cadrul unei şedinţe se discută aspecte legate de
desfăşurarea unei acţiuni ilegale. Ce ar trebui să facă profesionistul contabil în
astfel de împrejurări?

Răspuns:
Profesionistul contabil trebuie să susţină în consiliu renunţarea la această acţiune
ilegală. Dacă în urma voturilor consiliul decide să continue această acţiune
ilegală, profesionistul ar trebui să solicite consultanţă juridică şi să discute
problema cu reprezentantii organismului profesional. Dacă nu poate împiedica
acţiunea ilegală el poate concluziona că nu are altă alternativă decât să
demisioneze din funcţia sa.
58 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

3.10 Codul etic al profesioniştilor contabili

Profesionistii contabili pot avea propria viziune cu privire la ceea ce este etic sau
nu. Pentru a ajuta indivizii sa aprecieze dacă actionează etic sau nu în anumite
circumstante, trebuie să existe anumite îndrumări care să clarifice problema.
Aceste orientări sunt reunite într-un „Cod etic” sau „Cod de conduită
profesională”.

Federaţia Internaţională a Contabililor (IFAC) este un organism internaţional


care reprezintă organismele profesionale din domeniul contabilităţii din întreaga
lume. Misiunea sa este de a dezvolta standarde ridicate pentru contabilii
profesionişti şi de a spori calitatea serviciilor pe care aceştia le furnizează.

Multe companii (în special cele mari) au abordat problema eticii în afaceri prin
formularea unui set de politici interne pe care angajatii sunt instruiţi să le urmeze.
În unele cazuri sunt numiţi ofiţeri de etică (sau „agenţi de conformitate”) cu scopul
de a monitoriza punerea în aplicare a politicilor şi pentru a discuta cu angajaţii
dilemele etice cu care se confrunta aceştia.

Politicile pot fi formulate de o manieră generală (o declaraţie etică facută de


organizaţie) sau pot să conţină norme specifice detaliate (un cod de etică al
organizaţiei).

Exerciţiu:

Studiaţi politicile etice în cazul Cazul Tesco plc. Pentru rezolvarea acestei sarcini
accesaţi link-urile de mai jos:

http://www.tescoplc.com/assets/files/cms/Anti-corruption(2).pdf
http://www.tescoplc.com/media/126222/code_of_business_conduct.pdf
http://www.tescoplc.com/index.asp?pageid=6 – misiune, viziune, strategie
După cum aţi putut observa, Tesco afirmă că este determinata să-şi desfăsoare
activitatea de o maniera etică, sa-şi trateze angajaţii, clienţii, furnizorii şi acţionarii
într-o manieră corectă si onestă şi că se asigură că are canale de comunicare
deschise în mod constant. Tesco are un cod de etică pentru angajaţii săi, o politică
privind primirea de cadouri şi o procedură pentru înaintarea de plângeri referitoare
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 59

la problemele angajaţilor la locul de munca. Angajaţii sunt în măsură să sune la o


linie de asistenţă telefonică confidenţială pentru a comunica orice nerespectare a
obligaţiilor legale, de sănătate şi siguranţă, de deteriorare a mediului, etc.

Exerciţiu:

Sunt obligaţiile din Codul de etică al organizaţiei impuse doar angajatului sau şi
compania, la rândul său, are obligaţia de a se comporta etic?

Răspuns:
Obligaţiile din codul de etică sunt în ambele direcţii, de la companie spre diferitele
părţi interesate, precum şi de la părţile interesate spre companie. De exemplu,
societatea îşi exprimă acordul de a acţiona în mod etic fată de angajatii săi, dar şi
fiecare angajat trebuie să actioneze etic faţă de societate.

Exerciţiu:

Sintetizaţi prevederile codului etic al Loreal.


http://www.loreal.com/_en/_ww/html/company/pdf/ethics_book_romanian.pdf

3.10.1 Codul etic emis de IFAC

Pentru a permite dezvoltarea unor standarde etice ridicate, comitetul de etică al


IFAC a elaborat un Cod etic. Codul indică un nivel minim de conduită la care toţi
profesioniştii contabili trebuie să adere.

„Codul Etic pentru Contabilii Profesionişti” emis de IFAC stabileşte standardele


etice care trebuie să fie aplicate de profesioniştii contabili din întreaga lume.
IFAC recunoaşte faptul că în unele jurisdicţii pot exista cerinţe specifice şi
îndrumări care diferă de prevederile Codului său, caz în care profesioniştii contabili
trebuie să respecte normele cele mai stricte cu excepţia cazului în care acest lucru
este interzis de legile sau reglementările locale.
Un profesionist contabil trebuie să respecte principiile fundamentale din Cod în
orice moment. Codul IFAC se bazează pe un cadru conceptual pentru rezolvarea
problemelor (abordare bazată pe principii), mai degrabă decât pe o abordare
bazată pe reguli. Profesioniştilor contabili li se cere mai degrabă să-şi foloseasca
60 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

raţionamentul pentru a identifica şi soluţiona abaterile de la principiile


fundamentale, decât să respecte un set lung de reguli.

Organismele membre IFAC sunt organisme profesionale în domeniul contabilităţii


(cum ar fi, de exemplu, C.E.C.C.A.R şi C.A.F.R. în România). IFAC nu are
capacitatea de a sancţiona în mod direct un profesionist contabil care acţionează
contrar prevederilor Codului. Organismul profesional din care face parte
respectivul profesionist trebuie să investigeze problema şi să îl sancţioneze dacă
este necesar.

Exerciţiu:

Rezumaţi principalele prevederi ale Codului etic emis de IFAC.


Regăsiţi acest cod la adresa www.ifac.org
http://www.ifac.org/sites/default/files/publications/files/ifac-code-of-ethics-for.pdf

Principiile fundamentale menţionate de Codul etic emis de IFAC sunt următoarele:


Integritatea – Profesionistul contabil trebuie să fie corect şi onest în toate
relaţiile sale profesionale şi de afaceri. Acesta nu trebuie să se asocieze cu
declaraţii false, înselătoare sau neglijente;
Confidenţialitatea – Profesionistul contabil nu trebuie să divulge informaţiile
obţinute într-o relatie de afaceri unor terţe părti dacă nu i-a fost acordată o
autorizare în acest sens, cu excepţia cazului în care există o obligaţie legală sau
profesională de a face acest lucru. Aceste informatii nu trebuie sub nicio formă
să fie utilizate în avantajul personal al profesionistului contabil sau al unor terţe
părţi;
Obiectivitatea – profesioniştii contabili trebuie să se asigure că activitatea sau
rationamentul lor profesional nu sunt compromise din cauza conflictului de
interese;
Comportamentul profesional – Profesioniştii contabili trebuie să respecte
toate legile şi reglementările relevante şi trebuie să evite orice acţiuni care ar
conduce la discreditarea profesiei;
Competenţa profesională şi diligenţa - Profesioniştii contabili trebuie să aibă
cunoştinţele şi aptitudinile profesionale necesare pentru a presta servicii
clienţilor şi trebuie să respecte toate standardele tehnice şi profesionale
aplicabile atunci când desfăşoară aceste activităţi.
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 61

Exerciţiu:

Domnii Popescu, Georgescu si Ionescu sunt auditori implicaţi într-o misiune la un


client care produce televizoare. Dl Popescu este auditorul senior. Directorul
companiei îi oferă unul dintre cele mai noi şi mai scumpe televizoare dlui Popescu
ca un cadou de mulţumire pentru ca a acceptat să facă auditul la societatea pe care
o conduce. Dacă dl Popescu acceptă televizorul, care dintre principiile
fundamentale poate fi ameninţat?

A. o competenţă profesională;
C. obiectivitatea;
B. confidenţialitatea;
D. încrederea.

Răspuns:
C Obiectivitatea. De observat că exerciţul se referă la principiile fundamentale si
că singurele opţiuni posibile sunt A, B, şi C. Opţiunea D este o calitate personală.
Aceasta înseamnă că opţiunea D ar putea fi exclusă imediat.

Potrivit codului etic cadourile trebuie să fie acceptate numai în cazul în care
valoarea beneficiului este modestă.

Codul etic emis de A.C.C.A. poate fi regăsit în secţiunea a III a a regulamentului


ACCA (http://rulebook.accaglobal.com).

Potrivit codului ACCA profesionistul trebuie să posede anumite calităţi personale


şi profesionale.

Calităţile personale

Calităţile personale pe care ar trebui să demonstreze un profesionist contabil sunt:


încrederea;
curtoazia;
responsabilitatea;
respectul;
respectarea termenelor.
62 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

Încrederea - atunci când este angajat într-un proiect/activitate profesionistul


contabil trebuie să se asigure că acesta se realizeaza şi că sunt respectate
standardele profesionale.

Curtoazia – Profesionistul contabil trebuie să fie politicos/ amabil, să răspundă la


salut, să manifeste consideraţie faţă de clienţi şi colegi.

Responsabilitate – Profesionistul contabil trebuie să îşi asume responsabilitatea


pentru munca sa.

Respectul- Profesionistul contabil trebuie să îi respecte pe ceilalţi, să dezvolte


relaţii constructive bazate pe recunoaşterea valorilor şi a drepturilor celorlalţi.

Respectarea termenelor- Profesionistul contabil trebuie să respecte termenele


limită impuse.

Calităţile profesionale

Calităţile profesionale pe care ar trebui să le demonstreze un profesionsit contabil


sunt:
independenţa;
asumarea responsabilităţii;
scepticismul;
responsabilitatea socială.

Independenţa - Profesionistul contabil nu trebuie să fie părtinitor sau să aibă


prejudecăţi şi trebuie, de asemenea, să fie perceput ca fiind independent.

Asumarea responsabilităţii - Profesionistul contabil trebuie să-şi asume


responsabilitatea pentru propriile raţionamente/judecăţi şi decizii.

Scepticismul - Profesionistul contabil trebuie să puna la îndoială informaţiile


primite şi să urmărească să îşi formeze propria opinie cu privire la calitatea şi
fiabilitatea lor.

Responsabilitatea socială – profesioniştii contabili au o datorie faţă de public,


precum şi o obligaţie faţă de angajator sau client.
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 63

Conflictele de interese

Potrivit Codului etic emis de IFAC profesioniştii contabili nu ar trebui să accepte


sau să continue angajamentele/contractele în care există sau sunt susceptibile să
apară, conflicte de interese semnificative între aceştia şi clienţi.

Membrii organismului profesional ar trebui să evalueze ameninţările care decurg


dintr-un conflict de interese şi, cu excepţia cazului în care sunt nesemnificative, să
aplice măsuri de protectie. O ameninţare este semnificativă dacă o terţă
persoană rezonabilă şi informată, care dipune de toate informaţiile relevante ar
considera că acest conflict de interese este capabil să afecteze raţionamentul
membrilor.

Divulgarea (informarea tuturor părţilor cunoscute şi relevante cu privire la


posibilele conflicte de interese) este cea mai importantă măsura de protecţie. În
funcţie de situaţie, pot fi utilizate soluţii cum ar fi rotirea echipelor sau semnarea
unor acorduri de confidenţialitate.

3.10.2 Ameninţări la nivel etic şi măsurile de protecţie

Ameninţările la nivel etic

Există mai multe ameninţări asupra comportamentului etic pe care profesioniştii


contabili ar trebui să le evite.

Acestea includ:

• Riscul de a urmări propriul interes (eng. self-interest threat) - acesta ar putea să


apară în cazul în care un interes financiar sau de altă natură influenţează
raţionamentul unui profesionist contabil şi generează un conflict de interese.

De exemplu: o relaţie de afaceri cu clientul, obţinerea unui loc de muncă la


societatea client, primirea sau acordarea unui împrumut clientului etc.

• Riscul de a-şi verifica propria munca/ auto-verificare (eng. self-review threat )


- acesta poate apărea atunci când unui profesionist i se cere să-şi reevalueze
propriul raţionament folosit anterior.
64 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

De exemplu, un profesionsit poate fi implicat în raportarea cu privire la


funcţionarea unui sistem financiar după ce a fost implicat în implementarea
acestuia, pregătirea unor informaţii care fac obiectul unui angajament de asigurare,
etc.

• Riscul de a juca rolul de avocat ( eng. advocacy threat )


- poate fi o problemă în cazul în care un contabil promovează o poziţie sau o
opinie până când obiectivitatea sa este compromisă.

De exemplu, acest risc ar putea apărea atunci când reprezintă un client auditat care
este într-un litigiu cu terţe părţi (furnizarea de servicii juridice şi de audit).

• Riscul de a fi familiari cu clienţii - poate să apară atunci când un profesionsit


contabil devine susţinătorul intereselor altora din cauza unei strânse relaţii
personale cu aceştia. Acest lucru poate compromite serios judecata sa profesională.

De exemplu, acest risc ar putea apărea în cazul în care lucrează pentru clienţii săi
de o perioadă lungă de timp sau atunci când acceptă cadouri sau tratamente
preferenţiale din partea clienţilor.

• Riscul de intimidare – apare atunci când un contabil este descurajat de a mai


acţiona în mod obiectiv prin ameninţări reale sau percepute.

De exemplu, acest risc ar putea apărea în cazul în care un contabil este ameninţat
cu concedierea în urma unui dezacord cu privire la aplicarea unui anumit principiu
contabil (este constrâns să recurgă la practici de contabilitate creativă).

Măsuri de protecţie împotriva ameninţărilor de natura etică – rolul


organismelor profesionale

Ca răspuns la ameninţările etice menţionate mai sus, organismele profesionale au


dezvoltat şi au pus în aplicare câteva măsuri de protecţie pentru a încerca să reducă
sau să elimine astfel de ameninţări.

Acestea includ:
• cursuri de etică pentru toţi profesioniştii contabili - atât ca parte a formării lor
iniţiale cât şi ca parte a procesului de formare continuă;
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 65

• aderarea la bunele practici de guvernanţă;


• proceduri disciplinare şi de monitorizare a respectării standardelor profesionale;
• elaborarea de standarde profesionale.

Măsuri de protecţie împotriva ameninţărilor de natura etică – rolul


organizaţiilor

Organizaţiile pot contribui la reducerea ameninţărilor etice cu care se pot confrunta


angajaţii lor prin dezvoltarea unui sistem intern „de reclamaţii”, care să permită
raportarea unui comportament neprofesionist şi lipsit de etică.
De asemenea, organizaţiile pot construi un mediu/o cultură care să uşureze
misiunea angajatilor de a urma codurile profesionale şi de a se comporta etic. De
exemplu, organizaţiile pot promova un set de valori pentru a atinge acest obiectiv
cum ar fi:

• Onestitatea (Honesty) - angajaţii ar trebui să fie încurajaţi să fie sinceri, în


orice moment - chiar şi atunci când acest lucru poate fi în detrimentul organizaţiei
în sine.

De exemplu, un agent de vânzări nu ar trebui să exagereze în prezentarea


beneficiilor sau caracteristicilor produsului pe care îl vinde.

• Deschiderea (Openness) - aceasta înseamnă că organizaţia ar trebui să fie dispusă


să ofere în mod liber informaţii părţilor interesate, după nevoile acestora. Acest
lucru ar trebui să uşureze procesul decizional al acţionarilor.

• Transparenţa (Transparency) – este sinonimă sub unele aspecte cu deschiderea


şi se referă la faptul că o companie uşurează procesul de revizuire a activităţilor
sale de către utilizatorii de informaţie. Această măsură poate fi susţinută prin
audituri regulate şi prin raportarea detaliată a activităţilor desfăşurate de
organizaţie.

• Încrederea (Trust) - organizaţiile trebuie să fie de încredere în relaţiile lor cu


ceilalţi şi să încerce să-şi desfăşoare activitatea având în vedere interesele unui
număr cât mai mare de părţi interesate. Acest lucru ar putea împiedica, de
exemplu, supraîncărcarea facturilor emise către clienţi.
66 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

• Delegarea (Empowerment) - implică acordarea posibilităţii angajaţilor şi altor


părţi interesate de a lua propriile decizii. Acest lucru va îmbunătăţi imaginea de
sine şi motivaţia lor.

• Respectul (Respect)- toţi angajaţii şi toate părţile interesate ar trebui să fie


tratate cu respect de către organizaţie, indiferent de vârstă, sex, etnie, religie etc.

Capitolul 4

GUVERNAN A CORPORATIV
I RESPONSABILITATEA SOCIAL

„In conjunctura economică actuală, este nevoie mai mult ca oricând să ne


asiguram că societăţile sunt bine guvernate si că sunt, asadar, fiabile şi
sustenabile. Aplicarea în exces a unei viziuni pe termen scurt a avut consecinte
dezastruoase. De aceea am lansat astăzi o dezbatere pe tema eficienţei cadrului
existent de guvernanţă corporativă. Înainte de toate, avem nevoie de consilii de
administraţie care să fie mai eficiente şi de acţionari care să işi asume pe deplin
responsabilităţile”. (Michel Barnier, Comisar pentru piaţă internă şi servicii)

„Este foarte important ca întreprinderile europene să facă dovada celei mai înalte
responsabilităţi, atât faţă de angajaţii şi acţionarii lor, cât şi faţă de societate în
general”

Comunicarea Comisiei către Parlamentul European, Consiliu, Comitetul Economic şi


Social şi Comitetul Regiunilor: Către un Act privind piaţa unică – Pentru o economie
socială de piaţă cu grad ridicat de competitivitate, COM(2010) 608 final/2, p. 27

4.1 Principii de guvernanţă corporativă

4.1.1 Abordări privind guvernanţa corporativă

De ce este necesară guvernanţa corporativă?


Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 67

Într-o afacere mică acţionarii sau asociaţii (proprietarii) sunt şi manageri, deci nu
există separaţia managementului de proprietate şi în consecinţă nu apar conflicte.
În cazul companiilor mai mari, acţionarii deţin compania, dar managerii sunt cei
care o conduc (separaţia managementului de control). Un investitor care deţine
acţiuni la mai multe companii nu ştie ce se întâmplă cu banii lui. El trebuie să aibă
încredere că banii lui sunt investiţi înţelept, că vor produce profit. Cum ştie că
poate avea încredere că cei care conduc aceste companii fac ceea ce este bine
pentru el în calitate de investitor?
Răspunsul la această întrebare este legat de adoptarea unor bune practici de
guvernanţă.

Dezbaterile referitoare la rolul guvernanţei corporative gravitează în jurul a trei


viziuni referitoare la proprietatea şi managementul organizaţiilor:

Teoria administraţiei (stewardship theory)

Aceasta este o abordare asupra guvernanţei care consideră managerii unei


organizaţii drept administratori ai activelor acesteia şi, implicit, responsabili de
utilizarea şi dezvoltarea lor în moduri compatibile cu strategia de ansamblu a
organizaţiei. Potrivit acestei abordări, puterea se află în mâna administratorilor
executivi. Spre deoasebire de teoria agenţiei, teoria administraţiei presupune că
managerii sunt administratori ale căror comportamente sunt aliniate cu obiectivele
acţionarilor. Managerii sunt văzuţi ca fiind loiali companiei şi interesaţi de a obţine
performanţe ridicate. Motivul principal care îi determină să îşi îndeplinească
datoria este dorinţa lor de a performa excelent. Alte părţi interesate iau parte puţin
sau deloc la conducerea societăţii şi primesc informaţii relevante prin intermediul
mecanismelor de raportare: situaţiile financiare auditate, rapoarte anuale etc.
Acţionarii au dreptul să-i demită pe administratori în cazul în care sunt nemulţumiţi
de modul în care aceştia conduc societatea (prin vot în Adunarea Generală a
Acţionarilor).

Teoria agenţiei (agency theory)

Potrivit acestei teorii, managerii urmăresc propriul interes şi se preocupă de


performanţa companiei dacă obiectivele acesteia coincid cu propriile lor obiective.

Teoria părţilor interesate (Stakeholder theory)


68 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

Această teorie este o dezvoltare a noţiunii de administrare, afirmând că


managementul are o obligaţie de diligenţă, nu doar faţă de proprietarii companiei în
ceea ce priveşte maximizarea valorii pentru acţionari, dar şi faţă de comunitatea
mai largă a părţilor interesate.

4.1.2 Principii de guvernanţă

Majoritatea codurilor de guvernanţă corporativă se bazează pe un set de principii


fondate pe idei referitoare la obiectivul guvernanţei corporative.
Constituie obiective ale guvernanţei corporative:

Minimizarea riscurilor, în special a riscurilor financiare, legale şi de reputaţie, prin


impunerea respectării bunelor practici în jurisdicţia în cauză şi asigurarea că există
sistemele adecvate de control, în special sistemele de monitorizare a riscurilor, a
controlului financiar şi a conformităţii cu legile.

Asigurarea satisfacerii obiectivelor strategice ale organizaţiei contribuind astfel la


un management eficient.

Îndeplinirea responsabilităţii faţă de toate părţile interesate pentru a reduce


potenţialele conflicte de interese dintre proprietari, manageri şi comunitatea mai
largă a părţilor interesate.

Stabilirea clară a responsabilităţii conducerii de vârf în cadrul unei organizaţii.

Menţinerea independenţei celor care controlează comportamentul organizaţiei şi


al managerilor executivi. Independenţa este deosebit de importantă pentru
directorii non-executivi, auditorii interni şi externi.

Prezentarea corectă şi oportună a unor informaţii financiare şi operaţionale de


încredere către management şi proprietari pentru a le oferi o imagine reală asupra
ceea ce se întâmplă în organizaţie.

Încurajarea unei implicări proactive a proprietarilor în gestionarea eficientă a


organizaţiei prin recunoaşterea responsabilităţilor lor de supraveghere şi de
implicare în procesul de luare a deciziilor prin vot sau alte mecanisme.
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 69

Promovarea integrităţii

4.1.3 Principii versus reguli

O dezbatere intensă în domeniul guvernanţei corporative este legată de modul în


care trebuie reglementate aspectele legate de guvernanţă: prin formularea de
principii generale sau de legi sau reguli detaliate.

Raportul Hampel din Marea Britanie s-a pronunţat foarte ferm în favoarea unei
abordări bazate pe principii. Raportul a declarat că ar putea exista linii directoare,
dar circumstanţele diferite ale companiilor pot justifica existenţa excepţiilor.

Cu toate acestea, un număr de comentatori au criticat raportul Hampel pentru


această abordare, considerând că principiile prea largi sunt foarte puţin utilizate ca
îndrumări de bune practici de guvernanţă corporativă. În Statele Unite ale Americii
este preferată o abordare bazată pe reguli şi acest lucru este ilustrat de Legea
Sarbanes-Oxley din 2002.

În România, prevederile legate de guvernanţă decurg atât din prevederi legale (cu
caracter obligatoriu sau de recomandare) cât şi din Codul de Guvernanţă al Bursei
de Valori Bucureşti.

4.2 Evoluţii în guvernanţa corporativă

O bună guvernanţă corporativă implică gestiunea riscurilor şi a controlului intern,


responsabilitatea faţă de părţile interesate şi faţă de acţionari şi desfăşurarea
afacerii într-un mod etic şi eficient.

4.2.1 Ce este guvernanţa corporativă?

Guvernanţa corporativă este sistemul prin care organizaţiile sunt conduse şi


controlate.

Deşi majoritatea dezbaterilor referitoare la guvernanţă au vizat companiile cotate,


guvernanţa este o problemă pentru toate organizaţiile.
70 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

Există o serie de elemente comune în definiţiile date guvernanţei corporative:


(a) gestionarea şi reducerea riscurilor este fundamentală în toate definiţiile bunei
guvernanţe;
(b) îmbunătăţirea performanţei printr-o mai bună supraveghere şi management în
baza unor bune practici stă la baza celor mai multe definiţii;
(c) o bună guvernanţă asigură un cadru pentru ca o organizaţie să-şi urmărească
strategia într-o manieră etică şi eficientă din punctul de vedere al tuturor
grupurilor de părţi interesate afectate şi oferă garanţii împotriva utilizării
abuzive a resurselor, fizice sau intelectuale;
(d) o bună guvernanţă nu se rezumă la respectarea unor coduri stabilite extern ci
necesită, de asemenea, dorinţa de a aplica spiritul regulilor (nu doar litera lor);
(e) responsabilitatea este o temă majoră în toate cadrele de guvernanţă. Există un
flux liber de informaţii sub forma situaţiilor financiare şi a altor rapoarte. Cu
toate acestea, confidenţialitatea comercială ar putea fi afectată de prea multă
„deschidere”.

Abuzurile mari au condus la o serie de măsuri menite să îmbunătăţească calitatea


guvernanţei corporative. De exemplu:
(a) elaborarea de standarde de contabilitate a fost determinată în parte de
necesitatea de a preveni abuzurile în raportarea financiară;
(b) diferitele organisme profesionale au propriile coduri de conduită profesională;
(c) scandalurile financiare majore au condus la intervenţia guvernului în Marea
Britanie, prin înfiinţarea unor comitete şi grupe de lucru care au lucrat la
elaborarea unor coduri de bune practici.

4.2.2 Factorii care au determinat dezvoltarea guvernanţei corporative

Aspectele legate de guvernanţa corporativă au căpătat o importanţă deosebită în


Statele Unite ale Americii în cursul anilor 1970 şi în Marea Britanie şi Europa la
sfârşitul anilor 1980. Factorii care au determinat evoluţii în guvernanţa corporative
includ:
(a) amplificarea fenomenelor de internaţionalizare şi globalizare. Investitorii (în
special investitorii instituţionali) au început să investească în afara ţărilor lor de
origine. Pe fondul liberei circulaţii a capitalurilor, investitorii au promovat
guvernanţa corporativă în propriul lor interes;
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 71

(b) tratamentul diferenţiat al investitorilor locali faţă de cei străini, atât în ceea ce
priveşte raportarea cât şi drepturile asociate au determinat investitorii să solicite
tratament egal;
(c) aspectele legate de raportarea financiară au fost intens dezbătute. Încrederea
acţionarilor în multe cazuri a fost erodată şi reglementarea practicilor a condus
la o mai mare transparenţă şi la reducerea riscurilor cu care se confruntă
investitorii;
(d) caracteristicile ţării influenţează modul în care a evoluat guvernanţa
corporativă;
(e) creşterea numărului de scandaluri financiare (Polly Peck International, BCCI şi
Maxwell Communications Corporation) au urgentat revizuirea Codurilor de
Guvernanţă în Marea Britanie în anii 1990.

În Marea Britanie, comitetul Cadbury a fost înfiinţat în mai 1991, din cauza lipsei
de încredere în raportarea financiară şi în capacitatea auditorilor externi de a oferi
asigurarea cerută de utilizatorii situaţiilor financiare. Principalele dificultăţi au fost
legate de relaţia dintre auditorii externi şi consiliile de administraţie (presiunile
comerciale au determinat Consiliile de Administraţie să exercite la rândul lor
presiuni asupra auditorilor).

4.2.3 Caracteristicile unei slabe guvernanţe corporative

Scandalurile financiare din ultimii 25 de ani au evidenţiat necesitatea de a aborda


riscurile şi problemele care pot apărea în sistemele de guvernanţă ale
organizaţiilor.

Dominarea de către o singură persoană a Consiliului De Administraţie

O caracteristică comună în mai multe scandaluri a constat în prezenţa unui Consiliu


de administraţie dominat de un director executiv. Chiar dacă o organizaţie nu este
dominată de un singur individ, pot exista vulnerabilităţi similare. O organizaţie
poate fi condusă de un mic grup concentrat în jurul directorului executiv şi a
directorului financiar, iar numirile se fac prin recomandare personală, mai degrabă,
decât printr-un proces formal, obiectiv.

Lipsa de implicare a Consiliului de Administraţie


72 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

Consiliile de Administrţie care se reunesc neregulat sau care nu reuşesc să


urmărească activităţile şi riscurile organizaţiei sunt, în mod evident, de slabă
calitate. Uneori, eşecul de a realiza o supraveghere adecvată este determinat de
lipsa de informaţii.
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 73

Lipsa unei funcţii de control adecvate

O slăbiciune evidentă este legată de lipsa auditului intern sau lipsa de cunoştinţe
tehnice adecvate în cazul presoanelor ce îndeplinesc roluri-cheie (de exemplu,
persoanele care fac parte din comitetul de audit). O rotaţie rapidă a personalului
implicat în control face controlul mult mai dificil din cauza lipsei de continuitate.

Lipsa de supraveghere

Angajaţii care nu sunt supravegheaţi în mod corespunzător pot produce pierderi


mari pentru organizaţie, prin incompetenţă, neglijenţă sau activităţi frauduloase.
Lipsa segregării rolurilor cheie este o vulnerabilitate identificată în multe fraude
financiare.

Lipsa unor controale independente

Uneori auditorii externi nu pot interoga conducerea superioară, din cauza propriilor
temeri legate de pierderea clientului, iar auditorii interni nu pot adresa întrebări
incomode, deoarece directorul financiar le poate afecta cariera. În unele cazuri,
falimentele răsunătoare au fost urmate de critici adresate auditorilor externi.

Lipsa contactului cu acţionarii

Uneori, membrii consiliului de administraţie pierd legătura cu interesele şi punctele


de vedere ale acţionarilor. Un simptom posibil în acest sens este plata de pachete
salariale şi stimulente care nu sunt justificate de rezultatele obţinute.

Accentul asupra profitabilităţii pe termen scurt

Importanţa excesivă acordată succesului sau obţinerii de rezultate imediate poate


duce la disimularea problemelor, la erori, sau la manipularea informaţiilor
prezentate în situaţiile financiare pentru a obţine rezultatele dorite.

Situaţiile financiare şi informaţiile înşelătoare

Adesea cifrele înşelătoare din situaţiile financiare sunt simptomatice pentru alte
probleme (sau sunt construite voit pentru a ascunde alte probleme). Calitatea slabă
74 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

a informaţiilor contabile reprezintă o problemă majoră în cazul în care pieţele


urmăresc o evaluare corectă a companiei.

Exerciţiu:

Alfa este o companie de dimensiuni medii care produce o gamă largă de


componente utilizate în fabricarea calculatoarelor.
Consiliul său de administraţie este format din preşedintele Gigel Popescu,
directorul executiv Dorel Popescu, directorul financiar Maricica Popescu, toţi
aceştia fiind fraţi. Există încă trei directori executivi. Toţi directorii primesc
bonusuri pe baza vânzărilor. Vânzările companiei sunt realizate de către agenţi de
vânzări, fiecare dintre ei având autoritatea de a încheia contracte nelimitate ca
valoare, fără a fi necesară aprobarea din partea unui superior sau consultarea cu alte
departamente. Această flexibilitate a permis companiei să fie foarte profitabilă în
ultimii ani. Care sunt problemele (vulnerabilităţile) guvernanţei corporative la
Alfa?

Răspuns
Principalele vulnerabilităţi sunt:

(a) Dominarea Consiliului de Administraţie de un grup de persoane (fraţii


Popescu);
Toţi directorii cheie sunt rudă ceea ce le conferă putere asupra celorlalţi directori.
(b) Orientarea pe termen scurt;
Bonusurile directorilor se bazează pe o viziune pe termen scurt.
(c) Lipsa de supraveghere.

Agenţii de vânzări pot încheia contracte care pot aduce pierderi mari pentru
companie, deoarece nu există niciun control. Nu este necesară nicio autorizaţie sau
comunicare cu alte departamente, ceea ce înseamnă că societatea poate încheia
contracte pe care nu le poate onora.

Cartea verde privind cadrul de guvernanţă în Europa abordează o serie subiecte


centrale pentru buna guvernanţă corporativă:

• consiliul de administraţie – este nevoie de consilii de administraţie foarte


performante şi eficiente, care să se poată opune deciziilor conducerii executive.
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 75

Acest lucru înseamnă că în consilii trebuie să existe membri neexecutivi, cu viziuni


şi aptitudini diferite şi cu experienţă profesională adecvată. Diversitatea
profilurilor membrilor şi a mediilor din care provin aceştia conferă consiliului o
serie de valori şi de puncte de vedere şi un set de competenţe. Astfel de membri
trebuie, de asemenea, să fie dispuşi să investească suficient timp în activitatea
consiliului. Rolul de preşedinte al consiliului de administraţie este deosebit de
important, la fel ca şi responsabilităţile consiliului de administraţie în materie de
gestionare a riscurilor.

• acţionarii – cadrul de guvernanţă corporativă se bazează pe presupunerea că


acţionarii se implică în viaţa întreprinderii şi solicită conducerii acesteia să
prezinte rapoarte ale activităţii sale. Există însă dovezi că majoritatea acţionarilor
sunt pasivi şi se concentrează, deseori, numai pe profituri pe termen scurt. Mai
mult, în diverse structuri de acţionariat apar şi alte aspecte, precum protecţia
acţionarilor minoritari. Implicarea acţionarilor minoritari este dificilă în
întreprinderile în care există acţionari care deţin controlul, acesta fiind modelul de
guvernanţă predominant în întreprinderile europene.

• aplicarea principiului „aplică sau explică”, pe care se bazează cadrul de


guvernanţă corporativă al UE. Un studiu recent a arătat că, în majoritatea
cazurilor, calitatea informaţiilor conţinute în explicaţiile publicate de
întreprinderile care se abat de la recomandările codului de guvernanţă corporativă
este nesatisfăcătoare şi că, în multe state membre, nu se monitorizează suficient
aplicarea codurilor. Prin urmare, este oportun să se ia în considerare modul în care
poate fi îmbunătăţită această situaţie.

Exerciţiu:

Pregătiţi un raport cu principalele probleme dezbătute în Cartea verde privind


guvernanţa corporativă. Regăsiţi acest document la adresa:
http://ec.europa.eu/internal_market/company/docs/modern/com2011-
164_ro.pdf
76 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

4.2.4 Riscurile unei slabe guvernanţe corporative

În mod evident, riscul final al unei slabe guvernanţe este ca societatea să


înregistreze pierderi atât de mari, încât falimentul să devină inevitabil. Organizaţia
ar putea suporta consecinţele unor încălcări grave ale legislaţiei.

Exerciţiu:

Identificaţi vulnerabilităţile sistemului de guvernanţă corporativă în cazurile:


Société Générale, Enron şi Parmalat.

4.2.5 Codurile de guvernanţă corporativă

O serie de comisii au fost înfiinţate în diferite ţări pentru a soluţiona problemele


generate de slaba guvernanţă corporativă.

Guvernanţa corporativă în Marea Britanie a evoluat prin lucrările unor comisii


finalizate cu rapoarte.
În România, primul Cod de Guvernanţă a fost emis de BVB în 2001. A fost creată
Categoria Plus (“a plusului de transparenţă”). Societăţile listate puteau să
promoveze la această categorie numai după preluarea integrală a prevederilor
codului de guvernanţă în actele lor constitutive. Un singur emitent a solicitat
promovarea la aceasta categorie. În 2008, BVB emite un nou Cod de Guvernanţă,
aplicabil după principiul “aplică sau explic㨠(eng comply or explain) începând cu
anul 2010. Declaraţia ¨aplică sau explic㨠este inclusă în anul 2010 în Raportul
anual.

Exerciţiu:

Descărcaţi o declaraţie aplică sau explică de pe site-ul unei companii cotate la BVB
şi analizaţi critic conţinutul acesteia.

Prevederile legate de guvernanţă se regăsesc în acte normative (Legea nr. 31/1990


privind societăţile comerciale, Legea nr. 82/1991 a contabilităţii, Legea nr.
297/2004 privind piaţa de capital, Reglementări emise de C.N.V.M, O.U.G. nr.
90/2008, etc.). sau în Codul de Guvernanţă emis de BVB, unele având caracter
obligatoriu, iar altele având caracter de recomandare.
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 77

Exerciţiu

Rezumaţi prevederile Codului de guvernanţă corporativă emis de BVB. Codul de


Guvernanţă Corporativă emis de BVB poate fi consultat la adresa
http://www.bvb.ro/info/Rapoarte/Diverse/Cod%20Guvernanta%20Corporati
va_prelucrat.pdf

În SUA, scandalurile corporative au condus la adoptarea legii Sarbanes-Oxley din


2002. Prin această lege a fost înfiinţat Consiliul Supravegherii Publice (PCAOB)
şi a fost introdusă supravegherea publică a auditorilor companiilor pentru a proteja
investitorii (http://pcaobus.org/Pages/default.aspx).

O situaţie Codurilor de Guvernanţă aplicabile în mai multe ţări poate fi regăsită la:
http://www.ecgi.org/codes/all_codes.php

Exerciţiu:

Care este scopul codurilor de bune practici în materie de guvernanţă corporativă în


majoritatea ţărilor?
A. de a stabili cerinţele obligatorii pe care trebuie să le aplice toate companiile;
B. de a stabili norme detaliate pentru a reglementa modul în care companiile
trebuie să funcţioneze;
C. de a oferi orientări cu privire la standardele de bune practici pe care companiile
ar trebui să le adopte;
D. de a oferi un cadru cuprinzător pentru management la toate nivelurile
organizatiei.

Răspuns:
C - Codurile de guvernanţă adoptă o abordare bazată pe principii (mai degrabă
decât o abordare bazată pe reguli) astfel încât prezenţa cuvintelor "norme",
"reguli detaliate" sunt indicii că opţiunile A şi B sunt incorecte. Standardele de
guvernanţă corporativă sunt stabilite la cel mai înalt nivel în cadrul unei
organizaţii deci opţiunea D este incorectă, deoarece se referă la nivelurile
inferioare de management.
78 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

4.3 Rolul Consiliului de Administraţie

Consiliul de Administraţie este responsabil de luarea deciziilor privind politicile


importante şi deciziile strategice. Directorii ar trebui să aibă o combinaţie de
aptitudini, iar performanţă acestora ar trebui să fie evaluată în mod regulat.
Numirile trebuie să fie efectuate prin intermediul unor proceduri formale
administrate de un comitet nominalizare.

4.3.1 Definirea rolului Consiliului de Administraţie

În unele ţări, companiile au doar Consiliu de Administraţie (sistemul unitar), în


timp ce în altele au un Consiliu de Supraveghere ( cu rol de supraveghere) şi un
Consiliu de Administraţie (cu rol executiv) (sistem dualist). În cazul sistemului
unitar, consiliul de administraţie este legal însărcinat cu responsabilitatea de a
guverna societatea. În România, Legea societăţilor comerciale permite societăţilor
să aleagă între un sistem unitar şi un sistem dualist.

Pentru a acţiona în mod eficient, rolul consiliului de administraţie trebuie să fie


definit corespunzător. Legea societăţilor comerciale 31/1990 stabileşte atribuţiile
pe care AGA le poate delega consiliului de administraţie şi o serie de atribuţii ale
consiliului de administraţie care nu pot fi delegate conducerii executive.

4.3.2 Caracteristicile directorilor

Pentru a efectua un control eficient, directorii trebuie să deţină o experienţă


relevantă în industrie, să cunoască particularităţile activităţile companiei şi să
deţină cunoştinţe de guvernanţă corporativă. Trebuie să existe un echilibru între
conducerea executivă şi directorii ne-executivi independenţi. Directorii noi şi cei
vechi ar trebui să beneficieze, de asemenea, de o formare adecvată pentru a-şi
dezvolta cunoştinţele şi abilităţile necesare.

4.3.2.1 Comitetul de nominalizare

În scopul de a se asigura că este menţinut echilibrul în cadrul consiliului ar trebui


să se înfiinţeze un comitet de nominalizare, pentru a supraveghea procesul de
numire a membrilor Consiliului şi pentru a face recomandări Consiliului privind
numirea membrilor.
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 79

Comitetul de nominalizare trebuie să aibă în vedere asigurarea echilibrului între


directorii executivi şi directorii independenţi non-executivi, competenţele deţinute
de membrii Consiliului, nevoia de continuitate şi dimensiunea Consiliului. Recent,
dezbaterile în domeniul guvernanţei pun accentul pe nevoia de diversitate în
Consiliul de Administraţie.

4.3.3 Primirea informaţiilor necesare

În multe scandaluri corporative, a reieşit că membrii consiliului nu au primit


informaţii complete. Raportul Higgs2 subliniază faptul că este responsabilitatea atât
a preşedintelui Consiliului să decidă ce informaţii ar trebui să fie puse la dispoziţie,
precum şi a directorilor de a se asigura că au suficiente informaţii adecvate şi de
calitatea suficientă pentru a lua decizii corecte. Raportul King subliniază cât de
important este ca membrii Consiliului să primească informaţii non-financiare
relevante pentru a lua măsuri calitative care implică interesele mai largi ale părţilor
interesate.

4.3.4 Performanţa Consilului

Evaluarea performanţei Consiliului este un important mijloc de control asupra


acestuia. Raportul Higgs recomandă ca performanţa Consiliului să fie evaluată o
dată pe an. Evaluarea separată a preşedintelui şi a directorului general ar trebui să
fie, de asemenea, efectuată, în legătură cu procesul de remunerare.

4.3.5 Creşterea responsabilităţii

Regulile şi bunele practici de guvernanţă corporativă au ridicat aşteptările


publicului privind comportamentul directorilor şi au lărgit gama de părţi interesate
în guvernanţa unei companii.

Directorii se confruntă în prezent cu un risc crescut de:


- acţiuni juridice, deoarece sunt mult mai responsabili pentru acţiunile lor şi faţă
de o gamă mai largă de părţi interesate:
- concediere, deoarece contractele cu managerii sunt încheiate pe perioade mai
scurte şi directorii trebuie să fie re-aleşi de acţionari în mod regulat.

2
http://www.berr.gov.uk/files/file23012.pdf
80 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

Directorii au fost nevoiţi să îşi schimbe comportamentul şi să contracareze aceste


riscuri crescute. Ei dedică mai mult timp pentru îndeplinirea cerinţelor impuse de
"cele mai bune practici" şi pentru relaţia cu investitorii / părţile interesate. Totuşi,
acest lucru ar putea duce la devierea atenţiei de la profitabilitatea companiei, aspect
potenţial dăunător pentru succesul pe termen lung al afacerii.

4.3.6 Divizarea responsabilităţilor

Toate codurile de guvernanţă recunosc importanţa diviziunii responsabilităţilor în


conducerea organizaţiilor. Cel mai simplu mod de a face acest lucru este de a
impune ca rolurile de preşedinte şi cel de director executiv să fie deţinute de două
persoane diferite. Această diviziune nu este însă obligatorie.
Împărţirea responsabilităţilor la conducerea unei organizaţii se realizează cel mai
simplu prin separarea rolurilor de preşedinte de cel de director executiv.
Directorii non-executivi independenţi au un rol-cheie în guvernanţă. Numărul şi
statutul lor ar trebui să asigure că punctele lor de vedere primesc o importanţă
semnificativă.

4.3.7 Administratorii ne-executivi

Administratorii ne-executivi nu au responsabilităţi executive. Se intenţionează ca


aceştia să consilieze Consiliul de Administraţie pe probleme cum ar fi: strategia,
performanţa, gestiunea riscurilor şi remunerarea directorilor executivi. Prezenţa lor
asigură un echilibru între membrii executivi şi ne- executivi în Consiliul de
Administraţie. Rolul lor este de a reduce conflictele de interes între management şi
acţionari.

4.3.7.1 Rolul directorilor non-executivi

Raportul Higgs oferă un rezumat util asupra rolului directorilor non-executivi


pentru:
(a) Strategie: directorii non-executivi ar trebui să contribuie la elaborarea strategiei
şi să conteste direcţia acesteia;
(b) Performanţă: Directorii non-executivi ar trebui să verifice performanţa
managementului şi măsura în care acesta îşi atinge scopurile şi obiectivele şi să
monitorizeze raportarea performanţelor;
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 81

(c) Risc: Directorii non-executivi ar trebui să se asigure că informaţiile financiare


sunt corecte şi că sistemele de gestiune a riscurilor şi controalele financiare
sunt robuste;
(d) directori şi manageri: directorii non-executivi sunt responsabile pentru
determinarea corespunzătoare a remuneraţiilor pentru directorii executivi şi
sunt personaje cheie în numirea şi revocarea managerilor şi în planificarea
succesiunii.

4.3.7.2 Avantajele şi problemele prezenţei membrilor ne- executivi în Consiliul


de Administraţie

Avantajele prezenţei membrilor Probleme legate de membrii


ne- executivi în Consiliul de ne-executivi
Administraţie
(a) pot avea o experienţă externă şi (a) afectarea independenţei
cunoştinţe de care directorii (independenţa ar putea fi afectată
executivi nu dispun; când un potential director non-
(b) non-executivii pot avea o executiv acceptă această poziţie
perspectivă mai largă decât directori deoarece îl admiră pe preşedintele
executivi; companiei sau are relaţii apropiate
(c) prezenţa unor non-executivi buni în cu directorii executivi);
Consiliul de Administraţie (b) poate exista o oarecare reticenţă în
reprezintă, de multe ori, un factor de anumite societăţi faţă de extinderea
confort pentru părţi terţe; recrutării de noi membrii non-
(d) cel mai important avantaj este legat executivi sau de reprezentanţi ai
de natura duală a rolului directorilor părţilor interesate;
non-executivi: directorii non- (c) membrii non-executivi ar putea avea
executivi sunt membri cu drepturi dificultăţi în a-şi impune punctul de
depline ai Consiliului, care deţin vedere în Consiliu. Punctele de
competenţele necesare, şi sunt în vedere ale directorilor non-executivi
acelaşi timp independenţi. Acest pot fi respinse pe motiv că sunt
lucru ar trebui să implice faptul că au lipsite de relevanţă pentru nevoile
cunoştinţele, dar şi detaşarea companiei;
necesară pentru a fi în măsură să (d) poate cea mai mare problemă pe
evalueze în mod corect care o au ne-executivii este timpul
corectitudinea remunerării limitat dedicat acestui rol. Ne-
directorilor executivi atunci când executivii valoroşi au şi alte
sunt membri ai comitetului de angajamente consumatoare de timp
remunerare, precum şi pentru a putea şi nu pot dedica suficient timp
discuta cu auditorii în calitate de pentru a-şi îndeplini rolul.
membrii ai comitetului de audit.
82 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

4.3.7.4 Numărul directorilor non-executivi

Cele mai multe coduri de guvernanţă corporativă recunosc importanţa unei


prezenţe semnificative a directorilor nonexecutivi în Consiliul de administraţie.

Codul de Guvernanţă aplicabil societăţilor cotate la BVB precizează că ¨structura


Consiliului de Administratie al unui Emitent va asigura un echilibru între membrii
executivi şi ne-executivi (şi în mod deosebit administratorii ne-executivi
independenţi) astfel încât nicio persoană sau grup restrâns de persoane să nu
poată domina, în general, procesul decizional al Consiliului de Administraţie.¨

Ghidul de implementare adoptă o abordare bazată pe reguli 3


“Cel putin jumatate din administratori sunt membrii neexecutivi (nu au
responsabilităţi executive în companie) şi cel puţin un sfert dintre ei pot fi
independenţi. Preşedintele, de regulă, este un independent.”

4. 3.7.5 Independenţa directorilor non-executivi

Diferite condiţii pot fi impuse pentru a se asigura că directorii neexecutivi rămân


independenţi. Criteriile de evaluare a independenţei sunt exprimate în Codul de
Guvernanţă emis de BVB. Un director ne executiv este independent dacă:
a) nu este director executiv al societăţii sau al unei societăţi controlate de aceasta
şi nu a îndeplinit o asemenea poziţie în ultimii cinci ani;
b) nu este un salariat al societăţii sau al unei societăţi controlate de aceasta şi nu a
avut un astfel de raport de muncă în ultimii cinci ani;
c) nu primeşte şi nu a primit de la societate, ori de la o societate controlată de
aceasta o remuneraţie suplimentară sau alte avantaje, altele decât cele
corespunzând calităţii sale de administrator ne-executiv sau membru al
Consiliului de Supraveghere;
d) nu este şi nu reprezintă în vreun fel un acţionar semnificativ al societăţii;
e) nu are şi nu a avut în ultimul exerciţiu financiar relaţii de afaceri cu societatea
sau cu o societate controlată de aceasta, fie direct sau ca asociat, acţionar,
administrator, director sau salariat al unei societăţi aflate într-o asemenea relaţie
cu societatea;

3
http://www.bvb.ro/info/Rapoarte/Diverse/Ghid%20GC_Ed1_martie%202010.pdf
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 83

f) nu este şi nu a fost în ultimii trei ani asociat sau salariat al auditorului financiar
prezent sau trecut al societăţii sau al unei societăţi controlate de aceasta;
g) nu este administrator/director în altă societate în care un administrator/director
al societăţii este administrator ne-executiv sau membru al Consiliului de
Supraveghere şi nu are legături semnificative cu administratorii/directorii
societăţii datorită poziţiei detinută în alte societăţi sau entităţi;
h) nu a fost membru ne-executiv al CA sau CS al societăţii pe o perioada mai mare
de trei mandate;
i) nu este membru al familiei – soţ/soţie sau ruda până la gradul al IV-lea inclusiv
- a unuia dintre membrii CA sau directori ai societăţii.

4.3.8 Comitetele de remunerare, nominalizare şi de audit

Remunerarea directorilor ar trebui să fie stabilită de către un comitet de


remunerare. Potrivit Codului BVB comitetul de remunerare trebuie să fie compus
exclusiv din administratori neexecutivi şi dintr-un număr suficient de
administratori independenţi. Remuneraţiile directorilor ar trebui să fie dependente
de organizaţie şi de performanţele individuale.

Conform OMFP 3.055/2009 entităţile ar trebui să prezinte în notele explicative la


situaţiile financiare suma indemnizaţiilor acordate în exercitiul financiar membrilor
organelor de administraţie, conducere şi de supraveghere în virtutea
responsabilităţilor acestora, precum şi orice angajamente generate sau asumate
privind pensiile pentru foştii membri ai acestor organe, indicându-se valoarea totală
a angajamentelor pentru fiecare categorie.

4.3.8.1 Nevoia de îndrumări

Comitetul Greenbury din Marea Britanie a stabilit principiile pe care trebuie să le


urmeze politica de remunerare. Potrivit acestuia remuneraţia directorilor ar trebui
să fie stabilită de către membrii independenţi ai Consiliului:
orice forma de bonus trebuie să fie legată de performanţa măsurabilă sau de
creşterea valorii acţionariale;
ar trebui să existe o transparenţă totală a remuneraţiei directorilor în conturile
anuale.
84 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

4.3.8.2 Comitetul de Remunerare

Comitetul de remunerare joacă un rol cheie în stabilirea regimului de remunerare.


Pentru a funcţiona eficient, comitetul trebuie să stabilească atât politica generală a
organizaţiei cu privire la remunerarea directorilor executivi cât şi pachetele
specifice de remunerare pentru fiecare director.

Măsurile necesare pentru a asigura independenţa comitetului includ nu numai


prezenţa directorilor ne-executivi, dar şi restricţiile privind legăturile dintre
membrii Comitetului şi organizaţie.

4.3.8.3 Comitetul de nominalizare

Un comitet de nominalizare ar trebui să fie înfiinţat pentru selectarea membrilor


Consiliului de administraţie şi pentru a face recomandări Consiliului. Potrivit
Codului BVB, Consiliul de Administratie va evalua dacă este posibilă alcătuirea
unui Comitet de Nominalizare alcătuit, în principal, din administratori
independenţi.¨
Comitetul ar trebui să fie responsabil de identificarea unor candidaţi potriviţi
pentru ocuparea posturilor vacante în Consiliul de Administraţie şi să îi recomande
pentru a fi aprobaţi de Consiliu.

4.3.8.4 Comitetul de audit

Comitetele de audit formate din membrii ne-executivi independenţi ar trebui să


colaboreze cu auditorii externi, să supravegheze auditul intern, precum şi să
revizuiască situaţiile financiare anuale şi controalele interne.

Potrivit OUG 90/2008, în România fiecare entitate de interes public trebuie să aibă
un comitet de audit. Cel puţin un membru al comitetului de audit este independent
şi are competenţe în contabilitate şi/sau audit.

4.3.8.5 Comitetul de risc

Comitetul de audit poate fi responsabil pentru revizuirea gestiunii riscurilor sau


poate exista un comitet de risc separat. Comitetului de risc trebuie să se asigure că
sistemele identifică, evaluează, gestionează şi monitorizează riscurile financiare.
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 85

4.3.9 Despre funcţionarea comitetelor în cadrul organizaţiilor

În cadrul unei organizaţii, pot fi constituite comitete formate în întregime din


directori executivi sau comitete care reprezintă instrumente de consultare între
angajatori şi angajaţi.

4.3.9.1 Obiectivele comitetelor

(a) Crearea de noi idei;


(b) Ele pot fi un mijloc excelent de comunicare. De exemplu, acestea pot fi folosite
pentru a face schimb de idei şi a primi feedback înainte de a lua o decizie sau
de a informa managerii despre politicile, planurile şi rezultatele efective;
(c) Ele sunt democratice, deoarece permit o mai mare participare la procesul de
luare a deciziilor. Rezolvarea de probleme poate fi facilitată prin consultări
între părţile interesate;
(d) Combinarea abilităţilor. Comitetele permit capacitarea abilităţilor diferite ale
membrilor săi pentru a rezolva o problemă. Teoretic, calitatea deciziilor
comitetului ar trebui să fie înaltă;
(e) Mijloace de coordonare. Comitetele ar trebui să permită coordonarea tuturor
părţilor implicate în implementarea unei decizii de exemplu, coordonarea
bugetelelor din fiecare departament şi compilarea bugetului general;
(f) Reprezentarea. Comitetele permit tuturor părţilor interesate relevante să se
implice în procesul decizional şi reunesc cunoştinţele de specialitate de
oamenilor;
(g) Formularea de recomandări pentru alţii.

4.3.9.2 Rolul preşedintelui comitetului

Există o serie de calităţi recunoscute ale unui preşedinte bun (deşi bunul simţ poate
dicta multe altele, variind în funcţie de circumstanţe):
(a) preşedintele va trebui să ofere soluţii imediate la punctele de dispută sau de
îndoială, aşa că el sau ea ar trebui să dispună de:
(i) o bună cunoaştere a problemelor relevante;
(ii) capacitatea de a decide;
(iii) abilităţi de a comunica clar, dar cu tact şi într-un mod politicos.
86 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

(b) preşedintele ar trebui să fie şi să fie văzut ca imparţial. În oricare situaţie,


indiferent de opiniile personale, preşedintele ar trebui să trateze oponenţii cu
corectitudine;
(c) preşedintele ar trebui să aibă libertatea de a şti când să insiste asupra respectării
stricte a procedurilor şi când o anumită relaxare ar preveni tensiunea;
(d) preşedintele trebuie să fie punctual şi să participe regulat la reuniuni. Dacă el /
ea nu poate să acorde cantitatea adecvată de timp şi atenţie, ar trebui să
demisioneze.

4.3.9.3 Secretarul comitetului - Obligaţiile secretarului

(a) obligaţii înainte de şedinţa comitetului:


(i) stabilirea datei şi a orei şedinţei;
(ii) alegerea şi pregătirea locului şedinţei;
(iii) pregătirea diferitelor documente.
(b) obligaţii la şedinţe: asistă preşedintele, ia notiţe;
(c) atribuţii, după şedinţe: pregăteşte procesul verbal (minuta), comunică deciziile.

4.3.9.4 Tipuri de comitete

Comitetele pot fi clasificate în funcţie de puterea pe care o exercită:


(a) comitete executive au puterea de a guverna sau administra. Consiliul de
administraţie al unei societăţi este în sine un „comitet”, numit de acţionari;
(b) comitetele permanente sunt formate pentru un anumit scop pe o bază
permanentă. Rolul lor este de a se ocupa de afaceri de rutină care le sunt
delegate la întâlniri săptămânale sau lunare;
(c) comitete ad-hoc sunt formate pentru a realiza o anumită activitate (de exemplu,
de constatare şi raportare cu privire la o problemă deosebită înainte lichidare);
(d) sub-comitete pot fi numite de către comitete pentru elibera comitetul de
activităţi de rutină;
(e) comitete comune pot fi formate pentru a coordona activităţile a două sau mai
multe comitete. De exemplu, reprezentanţi ai angajatorilor şi lucrătorilor se pot
reuni într-un comitet consultativ comun. Acest tip de comitet poate fi
permanent sau numit pentru un scop special;
(f) comitetele de management. În multe întreprinderi acestea conţin directori de la
mai muulte niveluri.
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 87

4.3.9.5 Avantajele comitetelor

(a) Consolidarea puterii şi autorităţii. Autoritatea globală a unui comitet poate


permite luarea unei decizii, pentru care autoritatea unui individ nu ar fi
suficientă;
(b) Delegarea de putere şi autoritate (de exemplu, către subcomitete);
(c) Blurarea responsabilităţii. Atunci când un comitet ia o decizie, niciun individ
nu va fi responsabil pentru consecinţele deciziei;
(d) Amânarea. Un comitet este utilizat pentru a câştiga timp (de exemplu, un
manager poate înfiinţa un comitet pentru a investiga o problemă atunci când
vrea să amâne decizia sau o societate se poate delega o problemă legată de
relaţiile de muncă unui comitet pentru a amâna o criză cu un sindicat).

4.3.9.6 Dezavantaje ale comitetelor

(a) ele pot fi prea mari pentru o acţiune constructivă, deoarece timpul necesar
unui comitet pentru a rezolva o problemă tinde să fie direct proporţional cu
mărimea sa;
(b) comitetele sunt consumatoare de timp şi costisitoare. În plus faţă de costul
membrilor, vor fi suportate şi costurile de secretariat;
(c) pot să apară întârzieri dacă anumite chestiuni de rutina sunt încredinţate
comitetelor. Nu trebuie să se acorde comitetelor responsabilităţi pe care le-ar
desfăşura ineficient;
(d) Operaţiunile pot fi puse în pericol prin prezenţa frecventă a directorilor
executivi la reuniuni, prin distragerea atenţiei lor de la obligaţiile reale;
(e) pot fi luate decizii incorecte sau ineficiente în cazul în care membrii nu sunt
familiarizati cu problemele. Ocazional, este posibil să nu se ajungă la nicio
decizie;
(f) faptul că nu există nicio responsabilitate individuală pentru decizii ar putea
invita la compromis în locul unei decizii clare. Mai mult decât atât, membrii
pot evita responsabilitatea pentru rezultatele slabe obţinute în urma deciziilor.
Managementul ineficient se poate ascunde în spatele deciziilor comitetelor.

4.3.9.7 Reguli pentru utilizarea cu succes a comitetelor

(a) domeniile de autoritate, termenele operaţiilor şi scopul ar trebui să fie


specificate în scris;
88 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

(b) preşedintele ar trebui să aibă calităţi de conducere pentru a-i coordona şi de a-i
motiva pe ceilalţi membri;
(c) comitetul nu ar trebui să fie atât de mare încât să fie imposibil de gestionat;
(d) membrii comitetului trebuie să aibă competenţele şi experienţa necesare pentru
a face faţă activităţilor alocate comitetului. În cazul în care comitetul trebuie să
colaboreze cu departamentele functionale, membrii săi trebuie să aibă suficientă
influenţă asupra acestor departamente;
(e) procesele verbale ale reuniunilor ar trebui să fie elaborate şi circularizate de
către secretar, iar orice direcţii de acţiune care decurg din reuniunile comitetului
trebuie notificate către membrii responsabili cu executarea acestor acţiuni;
(f) pentru a desfăşura o activitate şi de a lua decizii este, de obicei, necesar un
număr minim de participanţi la reuniune. Acest număr minim de membri se
numeşte cvorum şi este, de obicei, de peste 50% din membri;
(g) mai presus de toate, un comitet de eficient trebuie să ofere beneficii care să
justifice costurile acestuia;
(h) în cele din urmă, în cazul în care este posibil, comitetului ar trebui să i se acorde
suficient timp pentru a ajunge la o decizie.

4.4 Responsabilitatea socială corporativă

Responsabilitatea Socială Corporativă se referă la obligaţia organizaţiilor de a lua


în consideraţie interesele clienţilor, angajaţilor, acţionarilor, comunităţii şi
consideraţiile ecologice în toate aspectele operaţiunilor lor.

Întreprinderile, în special cele mari, sunt supuse la aşteptări tot mai mari că vor fi
responsabile social. Acesta este un concept vag, dar pare să se concentreze pe
furnizarea de beneficii specifice pentru societate în general, cum ar fi donaţiile
caritabile, crearea sau menţinerea de locuri de muncă, precum şi cheltuielile
privind îmbunătăţirea calităţii mediului.

Exerciţiu:

Identificaţi acţiuni de responsabilitate socială în cazul unor companii din România.


Regăsiţi informaţii despre acţiunile de responsabilitate socială în România la:
http://www.csr-romania.ro/
http://www.responsabilitatesociala.ro/
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 89

4.4.2 Câteva argumente pentru şi împotriva responsabilităţii sociale corporative

Pentru CSR Împotriva CSR

Companiile mari pot fi foarte puternice Companiile pot aduce beneficii


şi pot aduce atingere drepturilor altora, societăţii prin funcţionarea eficientă şi
dacă nu exercită o anumită auto- maximizarea valorii pentru acţionari.
constrângere.

Companiile depind de infrastructura Companiile finanţează societatea prin


societăţii pentru a funcţiona. impozite şi taxe.

Operaţiile unei companii au consecinţe Acţionarii ar trebui să doneze pentru


sociale care trebuie avute in vedere (de activităţi caritabile nu companiile.
exemplu poluare)

Responsabilitatea socială poate Companiile ar trebui să fie deja


îmbunătăţii imaginea companiei şi focusate pe orice sporeşte valoarea
implicit determina loialitatea clienţilor acţionarială fără să numească astfel de
şi angajaţilor. acţiuni drept responsabilitate socială
corporativă.

Milton Friedman (1970) pledează împotriva responsabilităţii sociale corporative


aducând următoarele argumente:
- întreprinderile nu au responsabilităţi, doar oamenii au responsabilităţi.
Managerii sunt responsabili faţă de acţionarii care i-au angajat;
- angajatorii pot urmări obiective caritabile, dar în general, obiectivul lor este de a
face câţi mai mulţi bani posibil respectând regulile de bază ale societăţii, atât pe
cele cuprinse în legislaţie, cât şi pe cele implicate de un comportament etic;
- managerii care declară că au responsabilităţi sociale acţionează într-un mod
care nu este în interesul acţionarilor.

Însă unui lideri de afaceri pledează pentru responsabilitatea ecologică şi socială:


„Instituţiile care capitalizează toate câştigurile în interesul câtorva, în timp ce
socializează pierderile în detrimentul multora, sunt nesănătoase din punct de vedere
etic, social şi operaţional ... Acest lucru trebuie să se schimbe” – Dee Hock,
fondator, preşedinte şi CEO emerit al Visa International.
90 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

4.4.3 Strategii de responsabilitate socială

Strategie proactivă
O strategie pe care o urmează o organizaţie în cazul în care este pregătită să îşi
asume responsabilitatea deplină pentru acţiunile sale. O companie care descoperă
un defect la un produs şi retrage produsul fără a fi obligată să facă acest lucru,
înainte de orice prejudiciu, acţionează într-un mod proactiv.

Strategie reactivă
O companie care urmează o strategie reactivă permite ca o situaţie să rămână
nerezolvată până când publicul,statul, sau grupurile de consumatori află de
existenţa ei.

Strategie defensivă
Această strategie implică minimizarea sau încercarea de a evita obligaţiile
suplimentare care decurg dintr-o problemă specială.

Strategie de adaptare
Această abordare implică asumarea responsabilităţii pentru acţiunile proprii atunci
când are loc una din următoarele:
- încurajarea din partea grupurilor de interes;
- percepţia că lipsa acţiunii va conduce la intervenţia guvernamentală.

Capitolul 6

ROLUL CONTABILIT II

6.1 Repere privind istoria contabilităţii şi a profesiei contabile

Întreaga istorie a umanităţii gravitează în jurul conceptelor de nevoi şi resurse.


Nevoile sunt nelimitate în timp ce resursele sunt rare, motiv pentru care este
necesar un instrument care să asigure alocarea eficientă a acestora din urmă.
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 91

Astfel a apărut CONTABILITATEA. Contabilitatea este o una din cele mai vechi
practici umane. Civilizaţiile antice utilizau practici rudimentare de contabilitate
înainte ca oamenii să scrie, să citească sau să numere. Contabilitatea s-a născut
odată cu economia de subsistenţă a comunei primitive, desenele din peşterile
rupestre nefiind altceva decât forme incipiente ale „socotelilor”: câte animale au
fost vânate şi mâncate, câte piei s-au jupuit şi câte haine au rezultat, etc.

În Evul Mediu, dezvoltarea comerţului în oraşelele-state italiene a condus la


apariţia contabilităţii în partidă dublă. În 1494, călugărul franciscan Luca Paciolo a
publicat un tratat de matematică – Summa de Arithmetica, Geometria, Proportione
et Proprotionalita – care cuprindea şi o descriere a practicilor negustorilor veneţieni
ai epocii, printre care şi contabilitatea în partidă dublă. Paciolo nu a pretins că a
inventat contabilitatea în partidă dublă, dar această parte a cărţii sale a fost tradusă
în multe limbi, contabilitatea în partidă dublă fiind denumită “metoda italiană”.

Contabilitatea este un sistem ce furnizează informaţii exprimate monetar despre


entităţi economice, destinate a fi utile în luarea deciziilor. Iniţial contabilitatea
furniza informaţii proprietarilor care îşi gestionau propria afacere. Ulterior, nevoile
de finanţare ale afacerilor au depăşit posibilităţile unei persoane sau unui grup
restrâns de persoane. În condiţiile unor afaceri care nu sunt gestionate de
proprietari (societăţile pe acţiuni), acţionarii trebuie să ştie dacă acestea vor obţine
profit, dacă nu ar trebui să îşi vândă acţiunile şi să cumpere acţiuni la societăţi mai
profitabile.
92 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

Există două tipuri de sisteme informaţionale:


- contabilitatea financiară care furnizează informaţii utilizatorilor externi. Este
supusă unor reguli (reglementări sau standarde) şi este disponibilă publicului;
- contabilitatea managerială care furnizează informaţii utilizatorilor interni în
vederea luării deciziilor.

Începând cu mijlocul secolului al XIX-lea în Marea Britanie societăţile comerciale


au fost obligate să întocmească situaţii financiare pentru acţionari. Ulterior,
acţionarii au resimţit necesitatea unei certificări că situaţiile financiare prezentate
sunt fiabile. Astfel, a fost introdusă obligativitatea de auditare a acestora. Profesia
contabilă îşi are rădăcinile tot în secolul al XIX-lea, odată cu recunoaşterea
Institute of Charted Accountants in England and Wales (I.C.A.E.W.). La acel
moment, practica în domeniul contabilităţii era divizată în două componente:
- practica de contabilitate din cadrul companiilor;
- serviciile externe furnizate de experţii profesionişti.

Profesia contabilă la acea vreme furniza în principal servicii profesionale externe


de audit şi insolvenţă.

Primul război mondial a constituit o sursă de presiune pentru producerea


informaţiilor referitoare la costuri. Guvernele au dorit să ştie dacă plătesc preţuri
rezonabile producătorilor de bunuri de război. Calculaţia costurilor le-a permis
producătorilor să monitorizeze costurile de producţie. Pe măsură ce a crescut
nevoia de informaţii privind costurile au apărut noi metode de analiză. Astfel,
calculaţia costurilor şi-a schimbat denumirea în costuri şi contabilitate de gestiune
şi ulterior în contabilitate de gestiune sau contabilitate managerială.

În a doua jumătate a secolului al XX-lea multe procese, anterior manuale, au


devenit computerizate. Automatizarea a fost iniţial limitată la organizaţiile mari
care utilizau computere foarte mari. Pe măsură ce au apărut computere mai mici şi
produsele soft standard de contabilitate, automatizarea s-a extins şi la societăţile
mici. Automatizarea a permis afacerilor să proceseze rapid multe date şi
managerilor să extragă mai multe informaţii din ele.

Odată cu dezvoltarea pieţelor de capital a crescut cererea investitorilor de


informaţii referitoare la companii care să fie relevante, fiabile şi comparabile.
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 93

Nevoia de informaţie contabilă de mai bună calitate în situaţiile financiare ale


companiilor a condus la dezvoltarea standardelor contabile (elaborate iniţial de
organismele profesionale).

Pe măsură ce pieţele de capital s-au dezvoltat, componenta financiară a devenit un


aspect important al managementului afacerilor. Aceasta are în vedere atragerea de
surse de finanţare pentru afacere la cel mai mic cost posibil şi investirea resurselor
financiare pentru a obţine o rentabilitate corespunzătoare. Atragerea şi utilizarea
surselor de finanţare reprezintă o componentă a funcţiei contabile. În cadrul
companiilor, rolul directorului financiar acoperă atât activităţile de contabilitate cât
şi pe cele financiare.

Deoarece au fost identificate probleme legate de controalele financiare slabe şi


fraude, multe companii au înfiinţat un departament de audit intern a cărui sarcină
principală este de a testa sistemele şi procedurile contabile pentru a se asigura că
aceste controale sunt eficiente şi sunt aplicate corespunzător.

6.2 Utilizatorii situaţiilor financiare şi informaţia contabilă

O entitate ar trebui să producă informaţii despre activităţile sale, deoarece există


diferite grupuri de persoane care doresc sau au nevoie să cunoască aceste
informaţii. Informaţiile despre companiile mari sunt, de obicei, de interes pentru
mai multe categorii de persoane aşa că vom avea în vedere cazul unei societăţi ale
cărei acţiuni sunt tranzacţionate la Bursa de Valori.

Persoanele care ar putea fi interesate de informaţii financiare despre o companie


publică mare ar putea fi clasificate după cum urmează:
(A) Managerii companiei. Aceştia sunt numiţi de către proprietarii companiei să
supravegheze activităţile sale. Ei au nevoie de informaţii despre situaţia
financiară a companiei aşa cum este în prezent şi cum se aşteaptă să fie în
viitor pentru a gestiona afacerea eficient şi pentru a lua decizii de planificare şi
control. Managerii unei afaceri au nevoie de cele mai multe informaţii, pentru
a lua decizii de planificare şi control şi, evident, au acces privilegiat la
informaţii despre afacere;
(B) Acţionarii societăţii (proprietarii). Aceştia vor dori să evalueze cât de eficient
este managementul în îndeplinirea funcţiei sale gestionare. Ei vor dori să ştie
94 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

cât de profitabile sunt operaţiunile companiei şi cât de mult profit îşi pot
permite să retragă din afacere pentru uzul propriu;
(C) Partenerii comerciali. Furnizorii vor dori să se informeze despre capacitatea
companiei de a-şi plăti datoriile. Clienţii trebuie să ştie că societatea este un
furnizor sigur şi că nu este în pericol să dea faliment;
(D) Furnizorii de finanţare (băncile). Banca va dori să se asigure că societatea este
în măsură să suporte dobânzile şi să ramburseze sumele avansate;
(E) Statul. Acesta, prin administraţia fiscală, solicită informaţii necesare stabilirii
bazelor de calcul ale impozitelor şi taxelor. Puterea publică utilizează
informaţii şi pentru elaborarea sintezelor macroeconomice şi a previziunilor la
nivel naţional;
(F) Salariaţii. Aceştia ar trebui să fie informaţi cu privire la situaţia financiară a
companiei, deoarece cariera lor viitoare şi dimensiunea beneficiilor primite
depind de ea;
(G) Analiştii financiari au nevoie de informaţii pentru clienţii lor;
(H) Publicul. Companiile afectează publicul într-o varietate de moduri. De
exemplu, acestea pot aduce o contribuţie semnificativă la economia locală prin
crearea de locuri de muncă şi utilizarea furnizorilor locali. Un alt factor
relevant este efectul unei întreprinderi asupra mediului.

Informaţiile contabile sunt furnizate prin intermediul situaţiilor financiare pentru a


satisface nevoile de informare ale acestor grupuri diferite. Nu toţi vor fi la fel de
mulţumiţi.Aşa cum aţi putut observa utilizatorii pot avea necesităţi informaţionale
şi interese diferite. Managerii sunt responsabili către proprietari/acţionari pentru
conducerea eficientă a afacerii. Ei sunt plătiţi pentru activitatea pe care o
desfăşoară, iar compensaţia lor majorează cheltuielile entităţii şi diminuează
profitul distribuit acţionarilor. Băncile sunt interesate de profitabilitatea entităţii şi
capacitatea ei de a-şi rambursa datoriile. Managerii ar prefera să utilizeze fondurile
împrumutate pe o perioadă mai lungă şi să plătească dobânzi cât mai mici.
Salariaţii consideră că eforturile lor au contribuit la realizarea profitului şi doresc
majorări salariale. Acestea majorează cheltuielile societăţii şi diminuează profitul.
În concluzie, există informaţii contabile de interes comun, dar şi informaţii care
interesează doar o anumită categorie de utilizatori. De asemenea, necesităţile
informaţionale ale utilizatorilor pot deveni conflictuale sau concurente.
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 95

6.3 Structura funcţiei contabile

Funcţia contabilă vizează operaţiunile financiare ale organizaţiei dar oferă


informaţii şi pentru alte departamente. Informaţiile financiare servesc
managementului pentru planificare, control şi luarea deciziilor şi pentru a răspunde
cerinţelor legislaţiei. Sistemul informaţional contabil trebuie să fie adecvat pentru a
îndeplini aceste funcţii. Acesta este afectat de tipul tranzacţiilor desfăşurate şi de
natura afacerii.

Factor   Exemplu  
Mărimea   O afacere mica are un sistem informaţional
simplu. O afacere mare, cum ar fi un lanţ de
supermarketuri are sisteme informaţionale
elaborate care acoperă un număr mare de
produse.  
Tipul organizaţiei   O afacere care prestează servicii ar putea avea
nevoie să urmărească timpul pe care îl petrec
angajaţii cu o comandă, în timp ce o companie
de producţie trebuie să urmărească vânzările,
dar şi să ţină evidenţa costurilor pentru luarea
deciziilor.  
Structura organizaţiei   Într-o afacere structurată pe zone geografice
sunt produse informaţii financiare separat pe
fiecare zonă.  
 
Activitatea de contabilitate trebuie să respecte o gamă largă de reglementări pentru
a evita eventuale sancţiuni legale. De aceea, ea tinde să fie formală şi procedurală.
La rândul lor, companiile stabilesc proceduri scrise, iar acestea fac parte dintr-un
manual de proceduri.

În unele companii, şeful departamentului de contabilitate este directorul


financiar. Acesta este prezent şi în Consiliul de Administraţie şi este responsabil
atât de problemele de contabilitate de rutină, cât şi de politica financiară a
companiei.
96 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

a) controlorul financiar care poate avea ca responsabilităţi ţinerea contabilităţii,


furnizarea de rapoarte contabile pentru alte departamente, controlul trezoreriei;
(b) contabilul de gestiune. Contabilitatea managerială este o funcţie importantă,
ocupată de un contabil de gestiune cu statut egal cu cel al controlorului
financiar dar cu responsabilităţi distincte. Responsabilităţile acestuia includ:
- contabilitatea de gestiune;
- elaborarea bugetelor şi controlul bugetar;
- managementul financiar al proiectelor.
(c) o organizaţie foarte mare ar putea avea un trezorier care se ocupă de activităţile
de trezorerie, cum ar fi:
- atragerea de fonduri;
- investirea fondurilor excedentare pe piaţa monetară sau alte pieţe de
investiţii;
- controlul fluxului de numerar.

Rolul departamentului financiar contabil ar putea fi sintetizat astfel:

Contabilitatea financiară
- înregistrarea tranzacţiilor (sistemele de înregistrare şi procesare a tranzacţiilor
sunt denumite sisteme de procesare a tranzacţiilor);
- furnizarea informaţiilor către utilizatorii externi;
- realizarea unor activităţi cum ar fi colectarea creanţelor, salarizarea etc.

Contabilitate managerială
- furnizarea de informaţii la toate nivelurile manageriale (strategic, tactic,
operaţional);
- asistarea la pregătirea bugetelor şi planurilor de afaceri;
- furnizarea de informaţii de control pentru management, cum ar fi rapoarte de
control bugetar.

Sistemele de contabilitate managerială furnizează informaţii pentru planificare şi


control.

Gestiunea trezoreriei
- gestionarea eficientă a resurselor financiare ale companiei (inclusiv a
lichidităţilor);
- asistarea în atragerea de capital de pe piaţa de capital sau de la bănci.
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 97

Unele dintre aceste funcţii pot fi reunite într-una singură, în special în entităţile mai
mici. Unele organizaţii au un departament de audit intern care raportează
Comitetului de Audit.

Exerciţiu:

În sarcina intră elaborarea bugetelor şi controlul bugetar?


A. Controlorului Financiar;
B. Contabilului de gestiune;
C. Trezorierului.

Răspuns:
B. Contabilului de gestiune

6.4 Natura şi rolul contabilităţii

6.4.1 Contabilitatea financiară şi contabilitatea de gestiune

Contabilitatea financiară nu vizează furnizarea de informaţii în vederea


desfăşurării mai eficiente a afacerilor. Deşi situaţiile financiare sunt de interes
pentru management, funcţia lor principală este de a satisface nevoile de informare
ale persoanelor care nu sunt implicate în conducerea de zi cu zi a afacerii.

Situaţiile financiare permit acţionarilor să evalueze cât de bine au condus directorii


compania. De asemenea, există utilizatori externi care au nevoie de anumite
informaţii despre o companie: furnizori, clienţi, angajaţi, autorităţi, publicul larg.
Nevoile lor de informaţii sunt îndeplinite, în totalitate sau în parte, de situaţiile
financiare publicate de către companie.

Contabilul de gestiune este mai aproape de elaborarea politicilor şi de procesul de


management. El nu este interesat de raportarea către utilizatorii externi. Cerinţele
utilizatorilor externi pot fi diferite de cele ale utilizatorilor implicaţi direct în
gestionarea afacerilor din mai multe puncte de vedere, cum ar fi:
- nivelul de agregare al informaţiilor;
- nivelul de detaliere;
- clasificarea datelor;
- perioada acoperită.
98 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

Pe plan intern, contabilitatea furnizează informaţii pentru planificarea şi controlul


afacerii referitoare la:
- profitabilitatea produselor;
- performanţa centrelor de cost/profit;
- analize de senzitivitate;
- oportunitatea investiţiilor;
- opţiunile alternative;
- informaţii referitoare la costuri etc.

Autoritatea personalului contabil este exprimată în general prin intermediul unor


proceduri şi reguli.

6.4.2 Managementul financiar

Managementul financiar este o disciplină separată atât de contabilitatea de


gestiune, cât şi de contabilitatea financiară, deşi într-o organizaţie mică cele trei
roluri pot fi efectuate de către aceeaşi persoană.

Managerul financiar este responsabil de atragerea de surse de finanţare şi de


controlul resurselor financiare precum şi de următoarele decizii ale companiei:
- Ar trebui să se împrumute de la bancă sau ar trebui să emită acţiuni?
- Câte dividende ar trebui să fie distribuite?
- Ar trebui să fie achiziţionate utilaje noi?
- Cât credit trebuie să se acorde clienţilor?
- Ce reduceri ar trebui să fie acordate clienţilor care plătesc mai devreme?

6.4.3 Auditul

Potrivit prevederilor legale, situaţiile financiare ale unor societăţi sunt supuse
auditului. Acest lucru presupune numirea unui auditor independent (sau firmă de
audit) să investigheze situaţiile financiare şi să raporteze dacă acestea prezintă sau
nu o imagine fidelă a rezultatelor companiei pentru anul respectiv şi a poziţiei sale
financiare la sfârşitul anului.

Când auditorii şi-au terminat misiunea trebuie să pregătească un raport în care să


explice ce au făcut şi opinia pe care şi-au format-o. În unele cazuri, vor putea să
raporteze că şi-au desfăşurat -activitatea în conformitate cu Standardele de Audit şi
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 99

că, în opinia lor, situaţiile financiare prezintă o imagine fidelă şi corectă şi sunt în
mod corespunzător întocmite în conformitate cu reglementările sau standardele
contabile. Acest lucru este descris ca o opinie fără rezerve (sau "curată") de audit.
Uneori, auditorul nu este de acord cu managementul asupra unor informaţii
prezentate în situaţiile financiare. În cazul în care acesta este în imposibilitatea de a
convinge managementul să ajusteze situaţiile financiare, şi dacă elementul în
cauză este semnificativ, este de datoria auditorului să emită o opinie cu rezerve
menţionând problema (ele) în legătură cu care nu este de acord cu managementul.

Exerciţiu:

Lecturaţi următorul raport de audit:


http://www.brd.ro/&files/opinia-statutory-conso-bod-ro08.pdf
Ce fel de opinie este exprimată în cadrul acestuia?

6.4.4 Auditul intern

Auditorii interni sunt angajaţi ai societăţii ale căror responsabilităţi sunt stabilite de
conducere şi care raportează cu privire la eficacitatea sistemelor de control intern.

6.4.5 Relaţia funcţiei contabile cu alte departamente

Este necesară o bună coordonare între diferitele departamente ale unei organizaţii.
Spre exemplu:
- departamentul de achiziţii indică facturile valabile;
- trezorierul informează departamentele de achiziţii şi contabilitate că plata s-a
efectuat;
- departamentul de contabilitate produce informaţii de gestiune pentru luarea
deciziilor şi control;
- departamentul de resurse umane furnizează departamentului de contabilitate date
pentru determinarea drepturilor salariale.

Departamentul financiar contabil este esenţial pentru organizaţie.


În cazul în care furnizează informaţii eronate, managerii vor lua decizii proaste;
Din lipsă de atenţie s-ar putea strecura tranzacţii importante neautorizate şi ar
putea apărea fraude;
Trebuie să respecte prevederile legate referitoare la organizarea contabilităţii.
100 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

6.5 Sistemul normativ contabil

Directivele contabile europene

La nivel european există Directiva a IV a şi Directiva a VII a care tratează aspecte


legate de contabilitate. Directivele europene nu se aplică aşa cum sunt în tările
europene, ci sunt implementate prin intermediul legislaţiei naţionale.

(i) Directiva a 4-a

Adoptată în 1978, ea se referă la regulile de evaluare, formatele situaţiilor


financiare publicate şi cerinţele privind comunicarea financiară, aspecte care
acoperă problematica societăţilor individuale.

(ii) Directiva a 7-a

Adoptată în 1983, ea vizează conturile consolidate, adică situaţiile financiare


întocmite, prezentate şi publicate pentru a oferi informaţii despre poziţia financiară,
performanţele şi evoluţia poziţiei financiare a grupurilor de societăţi.

În prezent există un proiect de nouă directivă contabilă care se doreşte să


înlocuiască cele două Directive (a IV a şi a VII a).

Reglementările naţionale

Potrivit Legii contabilităţii nr 82/1991, societăţile comerciale, societăţile/


companiile naţionale, regiile autonome, institutele nationale de cercetare-
dezvoltare, societăţile cooperatiste şi celelalte persoane juridice au obligaţia să
organizeze şi să conducă contabilitatea proprie.

Oferta de informaţie contabilă este regelementată pentru majoritatea agenţilor


economici din România de Ordinul Ministrului Finanţelor Publice nr. 3.055/2009.
Persoanele juridice care la data bilanţului depăşesc limitele a două dintre
urmatoarele 3 criterii, denumite în continuare criterii de mărime:
- total active: 3.650.000 euro;
- cifra de afaceri netă: 7.300.000 euro;
- număr mediu de salariaţi în cursul exerciţiului financiar: 50.
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 101

Întocmesc sittuaţii financiare anuale care cuprind:


- bilanţul;
- contul de profit şi pierdere;
- situaţia modificărilor capitalului propriu;
- situaţia fluxurilor de numerar;
- note explicative la situatiile financiare anuale.

Persoanele juridice care la data bilantului nu depăşesc limitele a două dintre


criteriile de mărime întocmesc situaţii financiare anuale simplificate care cuprind:
- bilanţ prescurtat;
- cont de profit şi pierdere;
- note explicative la situatiile financiare anuale simplificate.

Optional, ele pot întocmi situaţia modificărilor capitalului propriu şi/sau situaţia
fluxurilor de numerar.

Persoanele care înregistrează o cifra de afaceri netă sub echivalentul în lei al sumei
de 35.000 euro şi totalul activelor sub echivalentul în lei al sumei de 35.000 euro
pot opta pentru sistemul simplificat de contabilitate, aprobat prin Ordinul
Ministrului Finanţelor Publice nr 2.239/2011.

Acestea întocmesc situaţii financiare anuale simplificate care cuprind:


- bilanţ simplificat;
- cont de profit şi pierdere simplificat.

Ordinul Ministrului Finanţelor Publice nr 1.286/2003 conţine o serie de prevederi


privind organizarea şi conducerea contabilităţii de gestiune.

Standardele Internaţionale de Raportare Financiară (I.F.R.S)

Potrivit prevederilor Ordinului Ministrului Finanţelor Publice nr. 881/2012,


începând cu exerciţiul financiar al anului 2012, societăţile comerciale ale căror
valori mobiliare sunt admise la tranzacţionare pe o piaţă reglementată au obligaţia
de a aplica IFRS la întocmirea situaţiilor financiare anuale individuale. Se
realizează astfel o trecere de la aplicarea voluntară a IFRS la aplicarea obligatorie.
Pentru anul 2012, aceste situaţii financiare sunt obţinute prin retratarea informaţiei
102 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

prelucrate conform reglementărilor naţionale urmând ca, începând cu anul 2013,


IFRS să se aplice ca bază a contabilităţii şi pentru aceste entităţi.

Emiterea acestui ordin confirmă strategia de creştere a sferei de aplicare a IFRS în


mediul românesc. Începând cu exerciţiul financiar al anului 2012, instituţiile de
credit sunt obligate să aplice IFRS ca bază a contabilităţii. De asemenea, conform
Ordinului C.N.V.M. nr. 116 din 21 decembrie 2011 entitãţile autorizate,
reglementate şi supravegheate de CNVM (societãţile de servicii de investiţii
financiare, societãţile de administrare a investiţiilor, organismele de plasament
colectiv, depozitari centrali, case de compensare şi operatori de piaţã/sistem) au
obligaţia de a întocmi pentru exerciţiile 2011 şi 2012, în scop informativ, un al
doilea set de situaţii financiare anuale în conformitate cu Standardele Internaţionale
de Raportare Financiarã, situaţii ce sunt obţinute prin retratarea informaţiilor
prezentate în situaţiile financiare anuale întocmite în conformitate cu
reglementările naţionale. Ordinul precizează însă că situaţiile financiare întocmite
în baza IFRS sunt destinate exclusiv pentru a fi utilizate de entităţile respective,
acţionarii acestora şi CNVM şi nu pot fi invocate ca fundament al deciziei de
investiţie. Comisia de Supraveghere a Asigurărilor a stabilit lista celor 11 societăţi
de asigurare care vor întocmi un al doilea set de situaţii financiare în conformitate
cu IFRS.

Ca urmare a faptului că de la 1.01.2013 IFRS vor fi aplicate ca bază a contabilităţii


Ministerul Finanţelor Publice a emis Ordinul 1.286 din 4 octombrie 2012. Acesta
conţine:
• Regulile de elaborare, aprobare, auditare, depunere şi publicare a situaţiilor
financiare;
• Reguli de evidenţiere a operaţiunilor economico-financiare;
• Planul de conturi IFRS şi conţinutul conturilor;
• Cerinţe de prezentare suplimentare cerinţelor IFRS.

Standardele Internaţionale de Raportare Financiară sunt emise de IASB (Consiliul


Standardelor Internaţionale de Contabilitate). Standardele IFRS emise de IASB
sunt supuse unui proces de aprobare la nivelul Uniunii Europene4.

http://ec.europa.eu/internal_market/accounting/legal_framework/regulations_adopting_ias_
en.htm
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 103

Societăţile din România aplică standardele IFRS în forma în care au fost adoptate
de UE ca urmare a procedurii de aprobare.

6.6 Controlul asupra tranzacţiilor comerciale

6.6.1 Structura afacerilor

Există o serie de funcţii administrate şi gestionate în cadrul unei afaceri. Acestea


includ, spre exemplu, funcţiile de:
aprovizionare;
vânzări şi marketing;
resurse umane;
administraţie generală;
financiară.

6.6.1.1 Aprovizionare (Achiziţii)

Dacă o afacere fabrică produse sau vinde mărfuri, funcţia de aprovizionare va juca
un rol important. Sarcina funcţiei de aprovizionare este aceea de a se asigura că
achiziţiile de la furnizori reprezintă cea mai bună afacere în ceea ce priveşte preţul,
serviciul, calitatea şi termenul de livrare. Departamentul este, de asemenea,
responsabil de a se asigura că doar achiziţiile necesare sunt efectuate.

Exerciţiu:

Care dintre următoarele nu sunt sarcini ale departamentului de aprovizionare?


A Asigurarea că sunt achiziţionate doar bunuri necesare
B Asigurarea că furnizorii folosiţi oferă cel mai bun pret
C Plata facturilor furnizorilor
D Negocierea de reduceri cu furnizorii

Răspuns:
C

6.6.1.2 Resurse umane

Orice afacere care are un număr semnificativ de salariaţi este de natură să aibă o
funcţie de resurse umane. Aceasta este responsabilă cu angajarea şi concedierea de
personal, formarea personalului şi bunăstarea generală a angajaţilor.
104 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

6.6.1.3 Funcţia financiară

Departamentul financiar se ocupă şi cu operaţii de rutină cum ar fi: trimiterea


facturilor către clienţi, primirea facturilor de la furnizori, plata facturilor către
furnizori, încasarea banilor de la clienţi şi efectuarea de plăţi, cum ar fi cele pentru
achiziţiile de active imobilizate şi plata angajaţilor. Nivelurile superioare de
management din cadrul funcţiei financiare pot fi, de asemenea, responsabile de
gestiunea trezoreriei şi de finanţarea generală a organizaţiei.

6.6.1.4 Vânzări şi marketing

Funcţia de vânzări şi marketing se va ocupa de toate aspectele legate de preluarea


comenzilor de vânzări, de publicitate, precum şi de personalul din vânzări.

6.6.1.5 Administraţia generală

Administraţia generală este o funcţie care ar putea include secretariatul, personalul


care se ocupă cu solicitările telefonice şi rezolvarea unor probleme cum ar fi
închirierea de proprietăţi.

6.6.2 Politici

În orice afacere de dimensiuni rezonabile există diferite tranzacţii efectuate şi roluri


asumate de mai multe persoane diferite din cadrul acesteia. Deoarece
managementul trebuie să păstreze controlul asupra activităţilor desfăşurate sunt
necesare anumite reguli şi proceduri.

De exemplu, trebuie să existe politici de autorizare (aprobare) pentru


achiziţionarea de active imobilizate, proceduri de alegere a furnizorilor, proceduri
de acceptare a noilor clienti, etc

În organizaţiile mai mici aceste proceduri pot fi comunicate verbal de către


conducere. Totuşi, în organizaţiile mai mari, în care există multe persoane care
îndeplinesc funcţii diferite, eventual, în locaţii geografice diferite, este nevoie de
proceduri formale pentru a se asigura că procedurile şi practicile sunt urmate.
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 105

Acestea sunt incluse în manualul de politici, care va conţine procedurile necesare


pentru toate funcţiile afacerii. Fiecare angajat trebuie să citească domeniile
relevante pentru funcţia sa şi manualul de politici ar trebui să fie întotdeauna la
îndemână.

Deşi existenţa manualului de politici este recomandată ca formă de control asupra


activităţilor trebuie să se aibă în vedere şi faptul că respectarea strictă a normelor ar
putea să genereze o oarecare inflexibilitate.

6.6.3 Tranzacţii

Există anumite tipuri de operaţiuni/tranzacţii care sunt comune pentru majoritatea


întreprinderilor:
- efectuarea de vânzări;
- plata angajaţilor;
- efectuarea de achiziţii;
- cumpărarea de active imobilizate;
- plata cheltuielilor.

Sisteme şi proceduri eficiente ar trebui să se asigure că:


- relaţiile cu clienţii sunt gestionate în mod eficient;
- relaţiile cu furnizorii sunt gestionate în mod eficient;
- funcţiile interrelaţionează în mod corespunzător şi nu sunt duplicate.

În cadrul sistemului global, reprezentat de modul în care fiecare departament este


legat de alte departamente şi de organismele externe, există sub-sisteme. De
exemplu, funcţia de achiziţie va avea propriul sistem proiectat pentru a se asigura
că numai plăţile autorizate sunt efectuate, că nicio factură nu este plătită de două
ori şi că sumele sunt înregistrate în conturile corecte.

Deficienţe în proceduri pot fi semnalate de fenomene cum ar fi:


certurile între funcţii;
litigii cu clienţii / furnizorii;
lipsă documente;
marfă nelivrată.
106 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

6.6.3.1 Vânzări

Într-o organizaţie de producţie există, în mod normal, o funcţia de marketing şi


vânzări a cărei responsabilitate este de a comercializa produsele organizaţiei şi de a
lua comenzi de la clienţi. Sarcina de a prelua comenzile revine personalului
comercial. Ea poate fi realizată prin telefon sau prin intermediul unor întâlniri
personale cu clienţii sau potenţialii clienţi.

În cazul în care o vânzare se face către un client existent, cu condiţia ca acesta să


nu-şi fi depăşit limita de credit, procedura presupune ca agentul de vanzari să ia
detaliile comenzii şi să transmită aceste detalii la magazie pentru expediere şi la
departamentul de facturare pentru emiterea facturii.

Totuşi, dacă vânzarea este efectuată către un client nou, trebuie să fie determinată
bonitatea acestuia şi trebuie luată o decizie referitoare la vânzarea pe credit către
acest client. Odată ce mărfurile au fost expediate, responsabilitatea trece la
departamentul de contabilitate care trebuie să factureze şi să se asigure că suma
este încasată.

6.6.3.2 Achiziţii

Achiziţiile sunt iniţiate fie de departamentul de aprovizionare, fie de depozit.


Necesitatea de a achiziţiona bunuri poate fi identificată, de exemplu, la depozit sau
magazin. Şeful de magazin (depozit) îşi dă seama că un element de stoc este scăzut
şi completează o cerere de aprovizionare care trebuie să fie aprobată, după care,
funcţia de achiziţie va identifica cel mai bun furnizor pe baza preţului, calităţii şi
condiţiilor de livrare.

Funcţia de achiziţie emite o comandă de cumparare şi mărfurile sunt primite la


magazin sau la depozit. După aceea, responsabilitatea se transferă la departamentul
de contabilitate, care va aştepta sosirea facturii pentru mărfurile de la furnizori, va
verifica dacă aceasta este corect întocmită şi pentru mărfurile care au fost primite,
va plăti suma datorată furnizorului.

6.6.3.3 Cheltuielile generale

Organizaţiile suportă o varietate de cheltuieli, cum ar fi chiria, asigurările, facturile


telefonice, facturile de energie, cheltuielile de publicitate etc În unele cazuri,
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 107

acestea vor fi suportate de un departament al organizaţiei, cum ar fi departamentul


de marketing care desfăşoară o campanie de publicitate sau administraţia generală
a afacerii care primeşte factura telefonică.

Atunci când sunt primite, facturile pentru cheltuieli sunt trimise la departamentul
de contabilitate care va verifica dacă cheltuiala a fost efectuată, dacă este
rezonabilă şi apoi va procesa factura pentru plată.

6.6.3.4 Salarizare

În fiecare lună salariaţii trebuie să fie plătiţi. Pentru ca acest fapt să aibă loc, există
o serie de calcule care trebuie efectuate şi documente care trebuie să fie completate.
În organizaţiile mai mari există un departament de salarizare care se ocupă de
aceste activităţi. Dacă nu există un departament separat aceasta este
responsabilitatea personalului care se ocupă de salarizare din cadrul funcţiei
contabile.

6.6.3.5 Cheltuielile de capital

La anumite intervale de timp o organizaţie trebuie să achiziţioneze active


imobilizate. Acestea includ elemente cum ar fi maşinile, automobilele,
calculatoarele, mobilierul de birou, etc. Pentru achiziţionarea activelor imobilizate,
managerul departamentului care are nevoie de ele trebuie să completeze o cerere
de cumpărare. Deoarece majoritatea activelor imobilizate sunt relativ scumpe,
cererea va trebui să fie aprobată de un nivel superior de conducere. Odată ce
achiziţia a fost autorizată, funcţia de achiziţie va identifica furnizorul potrivit.
Odată ce a fost emisă o comandă de achiziţie, responsabilitatea trece la funcţia
contabilă care va procesa şi apoi va plăti factura atunci când aceasta este primită.

Exerciţiu:

Care dintre următoarele persoane dintr-o organizaţie nu sunt implicate în


achiziţionarea de materiale?
A. un controlor de credit (credit controller);
B. manager de magazin;
C. contabil;
D. manager de achizţii.
108 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

Răspuns:
A. Un controlor de credit (credit controller) încasează creanţele neîncasate.

6.6.4 Controlul asupra tranzacţiilor

Aşa cum aţi observat în ultima secţiune, orice tranzacţie în care este angajată o
organizaţie implică un număr de persoane diferite din cadrul său. Aţi observat, de
asemenea, că există cerinţa ca tranzacţiile să fie autorizate (aprobate).

Managementul unei afaceri mari nu poate avea timp să se implice personal în


fiecare tranzacţie. Cu toate acestea, pentru a menţine controlul asupra surselor de
venit ale afacerii şi asupra cheltuielilor suportate este important că tranzacţiile să
fie autorizate de către un membru responsabil al echipei de management.

Aceasta înseamnă că managementul trebuie să deţină controlul asupra următoarelor


domenii:
(A) vânzările pe credit efectuate către clienţii noi. În cazul în care are loc o
vânzare pe credit managementul trebuie să fie cât de sigur se poate că acest
nou client poate să plătească pentru bunurile cumpărate. Controlorul de credit
trebuie să se asigure că noul client va plăti pentru bunurile achiziţionate;
(B) achiziţiile de bunuri sau active imobilizate şi plăţile pentru cheltuieli. Aceste
cheltuieli sunt efectuate din banii organizaţiei şi este esenţial, prin urmare, ca
ele să fie necesare şi valabile, iar un manager responsabil să le autorizeze
(aprobe);
(C) salarizare. Una dintre cele mai mari plăţi efectuate de majoritatea
organizaţiilor este cea legată de salarii. Este esenţial să fie plătiţi doar salariaţii
care au lucrat pentru organizaţie, prin urmare un oficial responsabil ar trebui să
aprobe aceste plăţi.

6.6.5 Proceduri de control financiar

Procedurile de control financiar există în mod specific pentru a se asigura că:


- tranzacţiile financiare sunt efectuate corect;
- activele afacerii sunt protejate;
- este produsă informaţia de gestiune corectă şi la timp.
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 109

Iată câteva exemple de proceduri de control financiar:


• limite de autorizare pentru ordinele de cumpărare;
• proceduri eficiente de control al creditului;
• procedurile de securitate pentru calculatoare şi niveluri de acces la informaţii.

Deficienţe în procedurile de control financiar pot fi semnalate de:


- sume excesive de creanţe irecuperabile sau îndoielnice;
- clienţi care nu plătesc în termenul de creditare;
- furnizori care nu au fost plătiţi la timp;
- efectuarea de achiziţii neautorizate;
- nerespectarea termenelor de depunere a unor rapoarte.

6.7 Principalele sisteme financiare

6.7.1 Controlul sistemului de salarizare

Controalele-cheie pentru sistemul de salarizare vizează:


- documentarea şi autorizarea schimbărilor de personalul,
-calculul salariilor,
-plata salariilor.

Intrări în sistemul de salarizare

Principalele intrări într-un sistem de salarizare sunt:


(A) foile de prezenţă. Detalii cu privire la orele suplimentare lucrate vor fi, în mod
normal, indicate pe aceste documente. Uneori, sistemul de salarizare este
conectat direct la un sistem electronic de înregistrare;
(B) detalii privind acordarea de bonusuri.

Separarea sarcinilor în cadrul departamentului de salarizare este deosebit de


importantă pentru a preveni frauda planificată ( cum ar fi, de exemplu, plata de
salariaţi "fantomă").
110 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

Cele mai importante obiective ale sistemului de control cu privire la salarii sunt:

  Obiective  
Stabilirea salariilor Angajatii sunt plătiţi doar pentru
  munca efectuată.
Salariului brut a fost calculat în mod
corect şi autorizat.  
Înregistrarea salariilor   Salariile sunt înregistrate corect.  
Plata salariilor Sunt plătiţi angajaţii care trebuie să
  fie plătiţi  
Reţinerile   Reţinerile au fost calculate corect.
Sumele datorate autorităţilor statului
au fost plătite.  

Controale

Responsabilitatea pentru pregătirea foilor de prezenţă ar trebui să fie delegată către


o persoană potrivită. Măsura în care personalul implicat în calculul salariilor poate
îndeplini şi alte atribuţii ar trebui să fie definită în mod clar. În acest context, ar
trebui să se valorifice posibilităţile de segregare a sarcinilor şi controalele
disponibile:
• stabilirea salariilor;
• segregarea sarcinilor;
• menţinerea de înregistrări privind personalul şi controlul regulat al salariilor în
înregistrări.

Autorizarea (aprobarea) este necesară pentru:


- angajarea şi concedierea angajaţilor;
- modificări ale salariilor;
- ore suplimentare;
- alte reţineri în afara celor obligatorii;
- avansuri.
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 111

6.7.2 Ciclurile de achiziţii şi vânzări

Întreprinderile trebuie să se asigure că sunt efectuate numai achiziţiile aprobate în


mod corespunzător şi care sunt necesare. Cele mai importante obiective ale
sistemului de control cu privire la achiziţii sunt:

Caracteristică   Obiective  
- Toate comenzile pentru, şi cheltuieli privind,
bunuri şi servicii sunt autorizate în mod
corespunzător şi sunt pentru bunuri şi servicii
care sunt pentru companie;
Comanda  
- Comenzile sunt trimise numai către furnizorii
autorizaţi;
- Comenzile sunt efectuate la preţuri competitive.
 
- Bunurile şi serviciile primite sunt utilizate în
scopurile organizaţiei şi nu în scopuri personale;
- Bunurile şi serviciile sunt acceptate doar în
cazul în care au fost comandate, iar comanda a
fost autorizată;
- Toate bunurile şi serviciile primite sunt
Recepţie şi facturi  
înregistrate corect;
-Datoriile sunt recunoscute pentru toate bunurile
şi serviciile care au fost primite;
-Primirea de bunuri şi servicii este necesară
pentru a fi recunoscută o datorie.
 
-Toate cheltuielile sunt autorizate şi sunt pentru
bunuri care sunt efectiv primite;
Contabilitate   -Achiziţiile sunt înregistrate corect în
contabilitate.
 
112 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

Controale

Testele sistemului de achiziţie se vor concentra asupra :


achiziţiilor (autorizare);
contabilitate (înregistrare);
intrărilor de bunuri (stocul).

6.7.3 Controlul ciclului de vânzări

Testele sistemului de vânzări se vor concentra asupra :


vânzărilor (autorizare);
contabilităţii (înregistrare);
ieşirilor de bunuri (stocul).

Există o serie de controale asupra vânzărilor şi creanţelor. Nu trebuie să existe


nicio posibilitate ca vânzările să fie falsificate (ar putea exista această tentaţie dacă
unele persoane au bonusuri şi comisioane bazate pe ele!).

Cele mai importante obiective ale sistemului de control cu privire la creanţe şi


vânzări sunt:

Caracteristică   Obiective
Bunurile şi serviciile sunt livrate (prestate)
numai pentru clienţii cu un rating de credit
bun.
Comenzi şi acordarea de credit   Clienţii sunt încurajaţi să plătească cu
promptitudine.
Comenzile sunt înregistrate în mod corect.
Comenzile sunt onorate.  
Toate livrările de bunuri sunt înregistrate.
Toate bunurile şi serviciile vândute sunt
corect facturate.
Toate facturile emise se referă la bunuri şi
Livrare şi facturare  
servicii care au fost furnizate de către
companie.
Facturile în roşu sunt emise numai pentru
motive întemeiate.
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 113

Caracteristică   Obiective
 
Toate vânzările care au fost facturate sunt
Înregistrarea în contabilitate şi
înregistrate corect în contabilitate.
controlul creditului  
Creanţele incerte sunt identificate.  

6.7.4 Controlul numerarului

Deşi vorbim în termeni de numerar (în sens generic), foarte putine tranzactii
implică utilizarea efectivă a acestuia.

Controlul asupra încasărilor

Controlul asupra încasărilor se va concentra pe trei domenii principale.


- încasările trebuie să fie primite cu promptitudine;
- încasările trebuie să fie înregistrate corect;
- pierderile de încasări prin furt sau accident trebuie să fie prevenite.

Controale privind plăţile

Controalele privind plăţile efectuate trebuie să fie stricte. Acest lucru ar trebui să se
aplice pentru toate plăţile, de la cea mai mică până la cea mai mare.

Există trei etape principale în aplicarea controalelor asupra plăţilor.

Pasul 1 Obţinerea de probe documentare referitoare la motivul pentru care se face


plata şi suma de plată. În cazul plăţilor către furnizori, o dovadă documentară este
factura primită de la furnizor.

Pasul 2 Autorizaţia de plată, ce reprezintă o aprobare formală ,"oficială" pentru a


efectua plata.

Pasul 3 Restricţionarea autorităţii de a efectua plata la anumite persoane


specificate.
114 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

Exemplu:

Să presupunem că o companie cumpără bunuri care costă 50.000 de lei.


Pasul 1 Acesta va primi o factură de la furnizor. Aceasta este o dovadă
documentară a motivului pentru care trebuie efectuată plata şi suma de plată.
Pasul 2 Factura va fi aprobată de către directorul funcţiei de achiziţii. Aceasta
aprobare este autorizaţia de plată.

Pasul 3 La un moment ulterior, plata se va efectua foarte probabil prin bancă.


Pentru o plată de 50.000 de lei, foarte probabil, doar directorul financiar sau
director general trebuie să semneze ordinul de plată, şi astfel, autorizarea de a face
plata este limitată la aceşti doi oameni.

Autorizarea

Fiecare plată trebuie să fie aprobată de către o persoană autorizată în acest sens.
Această persoană este, de multe ori, un manager din departamentul care a iniţiat
cheltuiala, dar fiecare organizaţie are propriul său sistem.

Următoarele limite de control trebuie să fie setate.


care indivizi pot autoriza anumite cheltuieli;
suma maximă a cheltuielilor pe care o persoană o poate autoriza.

Controalele descrise mai sus sunt concepute pentru a preveni frauda şi eroarea în
ciclul de numerar. Reconcilierea este necesară tot ca mijloc de control.

Capitolul 7

CONTROLUL INTERN I AUDITUL

7.1 Auditul intern şi auditul extern

Atunci când studiem auditul, trebuie să facem distincţia între auditul intern şi
auditul extern. Auditul intern este o activitate independentă, înfiinţată de conducere
cu scopul de a examina şi evalua procesele de management al riscurilor şi sistemele
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 115

de control şi de a face recomandări dacă este cazul astfel încât să contribuie la


atingerea obiectivelor companiei.

Auditul extern reprezintă examinarea independentă a probelor care stau la baza


întocmirii situaţiilor financiare, cu scopul de a le oferi utilizatorilor acestora un
grad ridicat de încredere cu privire la imaginea fidelă a acestora.

Din aceste definiţii sunt de remarcat următoarele aspecte-cheie:


• auditul intern este stabilit de managementul unei companii pentru a-l ajuta să o
gestioneze prin intermediul rapoartelor emise cu privire la sistemele de control ale
organizaţiei;
• auditul extern este cerut de lege în cazul companiilor mari şi al companiilor
tranzacţionate pe piaţa de capital. Auditori independenţi verifică registrele şi
sistemele contabile, cu scopul de a raporta acţionarilor dacă situaţiile financiare
publicate oferă o imagine fidelă şi corectă.

Exerciţiu:

Este de auditul intern un cost necesar care trebuie să fie suportat de către o
societate (sau altfel spus, ce beneficii oferă)?

Răspuns:
Beneficiile furnizate de existenţa unui departament de audit intern ar trebui să
depăşească costurile aferente funcţionării unui astfel de departament. Definiţia IIA
(Institute of Internal Auditors) subliniază faptul că auditul intern este o activitate
care adăugă valoare organizaţiei prin faptul că o sprijină în procesul de
gestionare a riscurilor şi astfel entitatea îşi atinge obiectivele.

Diferenţele dintre auditul intern şi extern

Auditul intern Auditul extern


De a consilia De a oferi o opinie
managementul cu privire acţionarilor - dacă
la măsura în situaţiile financiare
Rolul care organizaţia dispune oferă o imagine fidelă şi
de un sistem de control corectă.
intern eficient, care să
protejeze organizaţia
116 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

împotriva pierderilor.

Este determinat Este determinat de


de management. Acoperă auditor, cu scopul de a-
toate departamentele şi îndeplini datoria
Scopul activităţii organizaţiei, atât pe cele statutară de a raporta.
operaţionale cât şi pe cel Cu precădere, îşi
financiar. concentrează activităţile,
pe domeniul financiar.
Din ce în ce mai mult Din ce în ce mai mult
abordarea este bazată pe abordarea este bazată pe
risc; pe evaluarea risc. Testează
riscurilor; pe evaluarea tranzacţiile care stau la
sistemelor de control. baza situaţiilor
Abordarea Testează operaţiunile financiare.
efectuate de sisteme
pentru a face recomandări
(dacă este cazul) cu
scopul de a îmbunătăţi
sistemul de control.
De a sfătui şi a face De a-şi forma o opinie
recomandări cu privire la dacă situaţiile
Responsabilitatea controlul intern şi financiare oferă o
guvernanţa corporativă. imagine fidelă şi
corectă.

Exerciţiu:

De ce, pentru a acorda un împrumut unei companii, o bancă i-ar putea solicita
acesteia ca situaţiile financiare ale acesteia să fie auditate?
Răspuns:
Înainte de a împrumuta bani unei societăţi, o bancă doreşte să obţină o asigurare
rezonabilă că îşi va primi banii înapoi, plus dobânda. Banca va analiza cele mai
recente situaţii financiare ale companiei pentru a evalua performanţele sale
financiare. Cu toate acestea, banca va dori să obţină o asigurare rezonabilă că
situaţiile financiare oferă o imagine fidelă şi corectă. Astfel, banca va insista ca
situaţiile financiare să fie supuse unui audit extern.
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 117

Limitări ale auditului intern

Auditorii interni:
• inevitabil, se confruntă cu problema independenţei. ei sunt angajaţi de către
conducerea societăţii şi, totuşi, se aşteaptă să ofere o opinie obiectivă asupra
problemelor de care este responsabil managementul;
• auditul intern va reuşi să îşi atingă obiectivul doar dacă dispune de resursele de
personal necesare;
• în cazul în care auditorii interni identifică fraude, aceştia pot fi reticenţi în a le
comunica gândindu-se la repercusiuni (care ar putea implica falimentul societăţii
şi pierderea locurilor de muncă).

Aceste limitări pot fi reduse în cazul în care un comitet de audit:


• stabileşte agenda de lucru pentru departamentul de audit intern;
• primeşte rapoartele de audit intern;
• este capabil să se asigure că departamentul de audit intern dispune de resursele
corespunzătoare;
• este reprezentat în consiliul de administraţie.

Auditul extern

Scopul auditului extern este de a raporta o opinie cu privire la măsura în care


situaţiile financiare oferă o imagine fidelă şi corectă, în conformitate cu un cadru
identificat de raportare (de exemplu, Standardele Internaţionale de Raportare
Financiară). O opinie fără rezerve (adică o opinie care raportează faptul că situaţiile
financiare oferă o imagine fidelă şi corectă) creşte nivelul de încredere al
utilizatorilor în situaţiile financiare.
118 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

Un audit extern poate avea, de asemenea, obiective secundare:


• faptul că angajaţii companiei ştiu că munca lor poate fi verificată de auditori
externi îi poate încuraja să-şi documenteze activităţile în mod corespunzător şi
descuraja să se implice în activităţi de fraudă;
• faptul că auditorii externi vor inspecta sistemul contabil al companiei înseamnă
că aceştia pot fi în măsură să sugereze îmbunătăţiri, ceea ce ar determina
îmbunătăţirea controalelor.

Avantajele auditului extern

• Disputele între membrii conducerii pot fi rezolvate mai uşor. De exemplu, un


parteneriat bazat pe un acord complex de împărţire a profitului poate necesita o
examinare independentă a acestor conturi pentru a asigura, pe cât posibil, o
evaluare şi împărţire corectă a acestor beneficii.
• Pot fi facilitate schimbări majore în structura acţionariatului în cazul în care
ultimele situaţii financiare au beneficiat de un raport de audit cu o opinie fără
rezerve.
• Găsirea de surse externe de finanţare poate fi facilitată dacă situaţiile financiare
sunt auditate. Cu toate acestea, o bancă, de exemplu, este probabil să fie mult mai
preocupată de securitatea afacerii şi de recuperarea disponibilităţilor viitoare
decât de ultimele situaţii financiare evaluate la cost istoric, indiferent dacă
acestea sunt auditate sau nu.
• Auditul este de natură să implice o examinare în profunzime a afacerii şi astfel
poate permite auditorului să ofere managementului mai multe sfaturi constructive
privind îmbunătăţirea eficienţei afacerii.

Dezavantajele auditului extern

• Onorariul de audit! În mod clar serviciile unui auditor trebuie să fie remunerate.
Acesta este motivul pentru care societăţile mici nu recurg la auditul situaţiilor
financiare.
• Misiunea de audit presupune implicarea şi timpul personalului şi managementului
clientului; aceştia vor trebui să furnizeze informaţii auditorului. Prin urmare,
auditorii profesionişti ar trebui să-şi planifice misiunea de audit cu atenţie pentru
a minimiza perturbarea activităţilor clientului.
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 119

Auditul extern

O persoana independentă, din afara companiei este angajată să examineze situaţiile


financiare anuale publicate. Aceasta va emite un raport care:
• explică procesul de audit;
• emite o opinie cu privire la imaginea fidelă şi corectitudinea conturilor din
situaţiile financiare.

Procesul de audit este reglementat, astfel încât cei care ar putea să se bazeze pe
situaţiile financiare publicate si auditate sunt protejaţi de acele rapoarte de audit
emise ca rezultat a unor misiuni de audit desfăşurate de o manieră
necorespunzătoare sau inconsistentă:
• multe organizaţii (de obicei, companiile mari) sunt obligate prin lege să se
supună unui audit extern;
• numai anumite persoane au voie din punct de vedere legal să fie auditori externi;
• cu scopul de a se asigura o calitate corespunzătoare a misiunilor de audit,
procesul de audit extern este reglementat atât prin lege, cât şi prin intermediul
standardelor de audit.

Auditul intern

Cu excepţia situaţiilor financiare, conducerea unei organizaţii şi-ar putea dori să


verifice şi alte aspecte/ activităţi cheie. De exemplu:
• eficacitatea sistemelor de contabilitate;
• eficacitatea sistemelor de control intern;
• economia, eficienţa şi eficacitatea operaţiunilor;
• dacă politicile interne sunt respectate;
• orice alte aspecte/ activităţi cheie.

O companie poate utiliza angajaţii interni pentru efectua aceste verificări sau poate
apela la specialişti din afara organizaţiei (de exemplu, o firmă de contabilitate).

Diferenţe cheie dintre auditorii externi si interni

Independenţă
Auditorii externi trebuie să fie independenţi faţă de clienţii lor şi să fie percepuţi
ca fiind independenţi de aceştia, astfel încât opiniile de audit emise să fie, la
rândul lor, considerate independente.
120 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

Opiniile auditorului intern ar fi mult mai utile dacă acesta ar fi fost total
independent. Pentru ca auditorii interni sunt numiţi de către directori şi raportează
acestora (putând fi angajaţi ai societăţii) le este mult mai greu să-şi menţină
independenţa. O modalitate de a combate această problemă este de a cere
auditorilor interni să raporteze unui comitet de audit.

Numirea şi raportarea auditorilor

Auditorii externi sunt de obicei numiţi de acţionari şi raportează acţionarilor.


Auditorii interni sunt numiţi de către directori şi raportează directorilor.

Procesul de audit

Misiunile de audit extern sunt reglementate de lege, dar mai ales de standardele de
audit. Astfel, procesul de desfăşurare a auditului extern este destul de strict.

Auditul intern se limitează la principiile fundamentale şi la un număr mic de


standarde, astfel încât există o mai mare flexibilitate în modul în care se efectuează
misiunile de audit intern.

Exerciţiu:

Auditul intern pot fi efectuat de către angajaţii societăţii auditate sau poate fi
efectuat de către contabili externi care sunt plătiţi pentru acest serviciu. Adevărat
sau fals?

Răspuns:
Adevărat. Auditorii interni pot fi angajaţi ai societăţii auditate sau pot fi experţi
externi. Spre deosebire de ei, auditorii externi trebuie să fie independenţi de
companiei ( angajaţilor companiei nu le este permis să efectueze un audit extern al
societăţii la care lucrează) .

Exerciţiu:

Cui raportează auditorul intern şi cui raportează auditorul extern?


Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 121

Răspuns:
Auditorul intern raportează conducerii companiei. Într-o companie mai mică,
auditorul intern este probabil să raporteze direct consiliului de administraţie al
societăţii auditate. Într-o companie mai mare, în cazul în care există un comitet de
audit, este probabil ca auditorul intern să raporteze comitetului de audit.
Auditorul extern raportează către acţionarii societăţii auditate.

7.2 Intelegerea controlului intern şi a verificărilor interne

Controlul intern este procesul conceput şi efectuat de management pentru a oferi o


asigurare rezonabilă cu privire la atingerea obiectivelor entităţii cu privire la:
• fiabilitatea raportării financiare;
• eficacitatea şi eficienţa operaţiunilor;
• conformitatea cu legile şi reglementările aplicabile.

De exemplu, un departament financiar ar putea avea o politică pentru a verifica


adunările şi înmulţirile aferente unei facturi de achiziţie, înainte de a fi aprobată
pentru plată. Acest control ar ajuta pentru a se asigura că sunt plătite sumele
corecte furnizorilor organizaţiei şi, prin urmare, ar îmbunătăţi fiabilitatea sumelor
raportate ca achiziţii.

Verificarea internă este un element de control intern, având ca obiectiv asigurarea


faptului că o sarcină nu este executată de la început până la sfârşit de către o
singură persoană. Activitatea fiecărui individ este supusă unui control independent,
efectuat de către o altă persoană, în timpul exercitării atribuţiilor.

Scopul verificării interne este de a reduce riscul apariţiei de erori şi fraude.


Numărul erorilor se reduce, deoarece un angajat va avea mai multă grijă în
îndeplinirea responsabilităţilor sale, în cazul în care ştie că munca sa va fi verificată
de către altcineva. În mod similar, un angajat va fi descurajat să comită acte de
fraudă în detrimentul companiei în cazul în care ştie că munca sa va fi verificată şi
că este probabil ca frauda să fie descoperită.

În mod evident, este posibil ca doi sau mai mulţi angajaţi să se alieze şi împreună
să fraudeze compania, aşa că este riscant pentru societate să se bazeze pe o singură
procedură de control intern, în orice etapă a operaţiunilor. Cu toate acestea, un
122 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

nivel corespunzător de proceduri de control ar trebui să reducă riscul de erori


materiale/semnificative sau de fraudă la un nivel acceptabil (de scăzut).

Exemplu:

Luaţi în considerare o companie care vinde băuturi îmbuteliate la supermarket-uri


şi alţi comercianţi. Compania depozitează stocurile într-un depozit central.
Controalele interne vor fi stabilite de conducere pentru a asigura securitatea
stocurilor (astfel încât acestea să nu fie furate de către angajaţi sau terţe părţi),
precum şi pentru a asigura exactitatea cifrelor contabile pentru stocurile incluse în
situaţiile financiare.

Controalele tipice ar putea fi:


• controalele fizice – de a menţine blocată uşa din faţă atunci când depozitul nu
este folosit, interzicerea vizitatorilor de a intra în zona de stocare a depozitului;
• frecvenţa inventarierii – de exemplu stocurile deţinute ar putea fi numărate o dată
la şase luni pentru a verifica acurateţea înregistrărilor scriptice.

O verificare internă a cantităţilor de stoc ar putea fi pusa în aplicare la fiecare


inventariere asigurându-se că nici un individ nu numără acele elementele pentru
gestionarea cărora este responsabil. În acest fel nu ar fi posibil pentru un angajat să
fure stocuri şi apoi să pretindă la momentul inventarierii că produsele furate erau
încă acolo, în depozit. Pentru a rămâne nedetectat un astfel de furt ar necesita
înţelegeri/alianţe secrete între salariaţi.

Exerciţiu:

Pot fi controalele interne concepute atât de bine încât să elimine total riscul ca
societatea să nu-şi atingă obiectivele?

Răspuns:
Nu, oricât de bine ar fi proiectate controalele interne, întotdeauna va exista un risc
rezidual/cât de mic pentru ca societatea să nu-şi atingă obiectivele. Controalele
interne vor avea întotdeauna limitări inerente, cum ar fi posibilitatea ca acestea să
fie eludate de către angajaţi care conspiră sau posibilitatea ca acestea sa nu
funcţioneze din cauza unei erori umane. Acesta este motivul pentru care atunci
când ne referim la gradul de asigurare, controlul intern furnizează o asigurare
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 123

rezonabilă cu privire la atingerea obiectivelor de raportare financiară ale


organizaţiei, nu o asigurare absolută.

7.3 Scopul controlului intern

Scopul controlului intern este subliniat de definiţia dată mai devreme, respectiv
este acela de a ajuta managementul să îndeplinească obiectivele entităţii şi
contribuie la:
• desfăşurarea ordonată şi eficientă a activităţii;
• protejarea activelor;
• prevenirea şi detectarea fraudelor şi erorilor;
• acurateţea şi exhaustivitatea înregistrărilor contabile;
• pregătirea în timp util a informaţiilor financiare credibile.

De ce companiile au nevoie de controale interne?

Controalele interne există pentru a preveni apariţia riscurilor sau pentru a minimiza
impactul riscurilor (de exemplu, pentru a ajuta prevenirea situaţiilor devastatoare).
Nivelul şi amploarea controalelor interne depinde de riscurile ce ar putea să apară
dacă aceste controale nu funcţionează.

Documentele contabile sunt păstrate şi pre-numerotate astfel încât personalul să


poată verifica dacă există documente lipsa. În cazul în care facturile de vânzare
dispar, creanţele nu pot fi colectate şi veniturile pot fi subestimate. Fluxul de
numerar ar fi, de asemenea, afectat ceea ce ar determina dificultăţi de plată a
datoriilor.

În cazul în care facturile de cumpărare dispar, compania ar supraestima profiturile


şi, dacă aceşti bani care sunt datoraţi creditorilor au fost de fapt alocaţi altor
destinaţii, mai târziu, ar putea apărea probleme de lichiditate.

Dar în cazul în care sumele implicate sunt mici ce se întâmplă? O factură


individuală poate conta? Experienţa arată că, în cazul în care o factură a dispărut,
este foarte probabil ca mai multe facturi să lipsească.
124 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

Controalele de autorizare reprezintă o altă categorie de controale interne care este


deosebit de importante. De exemplu, să presupunem că un funcţionar autorizează
frecvent facturi false de cumpărare emise de un prieten din afara companiei.
Compania plăteşte facturile şi prietenul împreună cu funcţionarul împart câştigul.
Acesta este un tip foarte comun de fraudă. Controale pentru a preveni această
situaţie presupun ca plăţile să fie autorizate numai dacă facturile au anexate în
spate şi notele de intrare - recepţie ale bunurilor sau autorizarea pentru serviciile
primite este acordată de către acei manageri care nu au legătură cu funcţia
contabilă.

De ce controlul intern prezintă interes pentru auditorul extern?

Principalul motiv pentru care controlul intern prezintă interes pentru auditorul
extern este că încrederea în controalele interne va reduce cantitatea de muncă
efectuată de auditor (diminuarea numărului de testări de fond a tranzacţiilor şi a
soldurilor conturilor).

Testele de fond sunt teste efectuate de auditor pentru determinarea exactităţii


cifrelor şi sunt de asemenea utilizate pentru a stabili faptele.

Într-un stadiu incipient în activitatea lor, auditorii vor trebui să decidă măsura în
care consideră că se pot baza pe controalele interne ale întreprinderii. Pe măsură ce
misiunea de audit avansează, această decizie (de a se baza sau nu pe controalele
interne) este permanent revizuită şi, în funcţie de rezultatele examinării lor,
auditorii pot decide să se bazeze mai mult sau mai puţin pe aceste controale.

Funcţionarea controalelor interne ar trebui să asigure exhaustivitatea şi exactitatea


evidenţelor contabile. În cazul în care auditorii evaluează că sistemul de control
intern funcţionează în mod corespunzător, există, prin urmare, un risc redus de
eroare în evidenţele contabile.

Este foarte important ca auditorul să înţeleagă sistemul de control intern al


întreprinderii (care sunt controalele interne gândite de entitate la nivel scriptic) şi
apoi să-l testeze pentru a afla dacă acesta funcţionează corect (conform
aşteptărilor).
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 125

Un alt motiv pentru care auditorul trebuie să ia în considerare dacă sistemul de


contabilitate este adecvat are legătură cu faptul că auditorul are de obicei o
responsabilitate legală de a-şi forma o opinie cu privire la măsura în care
înregistrările contabile sunt adecvate. Aceasta implică operarea unui sistem de
control intern eficient.

De ce controlul intern prezintă interes pentru auditorului intern?

Un obiectiv-cheie al auditorului intern este de a revizui sistemul de organizare a


controlului intern şi de a oferi o asigurare rezonabilă că cerinţele de guvernanţă
corporativă sunt îndeplinite. Prin urmare, controalele interne sunt fundamentale
pentru activitatea auditorului intern. Pentru a gestiona riscurile, auditorii interni
trebuie să ia decizii cu privire la măsura în care se pot baza pe sistemul de control
intern şi astfel să stabilească testele care urmează a fi efectuate pentru a verifica
robusteţea sistemul de control intern.

O funcţie de audit intern alcătuită din personal competent şi obiectiv ar trebui să fie
în măsură să furnizeze consiliului de administraţie o asigurare rezonabilă în ceea ce
priveşte eficacitatea sistemului de control intern.

De aceea, atât auditorii interni cat şi auditorii externi au un interes comun în


confirmarea robusteţii sistemului de control intern. Pentru a oferi o asigurare
rezonabilă, auditorul intern trebuie să verifice:
• dacă acele controalele existente sunt adecvate pentru a proteja entitatea împotriva
riscurilor identificate;
• dacă sistemele de control operează în mod eficient.

De asemenea, auditorul intern trebuie să evalueze măsura în care controalele


existente sunt adecvate si suficiente pentru a combate tipul şi nivelul de risc
identificat. În plus, auditorul intern va avea ca obiectiv să identifice şi eventualele
cazuri de supra-control şi/sau de controale ineficiente. În mod tradiţional, auditul
intern a fost considerat ca o funcţie de "prevenire", prin prisma faptului că doar
adăuga controale "inutile" suplimentare. Cu toate acestea, din ce în ce mai mult,
auditorii interni trebuie să adauge valoare companiei şi, prin urmare, vor revizui
raportul cos-beneficiu asociat controalelor, precum şi caracterul adecvat al
controalelor.
126 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

Exerciţiu:

Consideraţi că un auditor extern preferă să efectueze un audit exclusiv cu ajutorul


testelor de fond sau ar prefera să fie în măsură să se bazeze pe controalele interne
ale entităţii după ce iniţial a testat aceste controale?

Răspuns:
Strategia de audit trebuie să fie adaptată la caracteristicile organizaţiei auditate.
În auditul unei întreprinderi mici, abordarea cea mai adecvată de audit va fi, de
obicei, folosirea exclusivă a testelor de fond şi testarea directă a soldurilor
conturilor ce apar în situaţiile financiare. În auditul unei companii mari, aceeaşi
strategie nu ar mai fi eficientă. Auditorul extern ar prefera în acest caz să testeze
controalele interne aferente sistemului contabil şi, dacă s-a dovedit că acestea
funcţionează în mod corespunzător, auditorul poate apela la aceste controale şi la
un număr redus de teste de fond pentru a aduna suficiente probe de audit pe baza
cărora să-şi formeze o opinie cu privire la situaţiile financiare.

7.4 Componentele controlului intern

Termenul de "Control intern" se poate referi la oricare dintre următoarele cinci


componente:
1. controlul mediului;
2. procesul de evaluare a riscului;
3. sistemul de informaţii relevant pentru raportarea financiară;
4. activităţile/procedurile de control;
5. monitorizarea controalelor.

1. „Controlul mediului” este atitudinea generală a managementului în ceea ce


priveşte controalele interne şi importanţa lor. Acesta cuprinde filozofia de
management şi un angajament faţă de valorile de integritate şi etică, o structură
organizatorică formală şi instruirea adecvată a personalului.

Controlul mediului stabileşte tonul organizaţiei în ceea ce priveşte conştientizarea


de către angajaţi a importanţei existenţei şi funcţionării controalelor. Este temelia
pentru implementarea unui sistem de control intern eficient, asigurând disciplină şi
structură. De exemplu, în cazul în care conducerea se angajează în mod public în
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 127

activităţi lipsite de etică, şi îndeamnă angajaţii să ignore regulile interne, atunci


mesajul transmis întregii organizaţii va fi unul greşit şi sistemul de control intern
va fi slab.

2. Procesul de evaluare a riscului este procesul prin care o entitate identifică şi


răspunde la riscurile întreprinderii.

Riscul general (eng. business risk): posibilitatea ca un eveniment sau o tranzacţie


să se întâmple loc şi să afecteze în mod negativ capacitatea organizaţiei de a-şi
atinge obiectivele sale şi de a-şi executa strategiile. Apariţia acestui risc este în
mod convenţional generată atât de factori interni cât şi de factori externi.

Dezvoltarea Vânzări Achiziţii Factori Factori


produselor Politici Legali

Producţie Distribuţie Post- Socio Factori


vânzare Economici Tehnologi
ci

Factori Factori
INTERNI EXTERNI

Riscul
GENERAL

Riscul general este riscul ca situaţiile financiare să fie semnificativ eronate. Odată
ce riscurile au fost identificate, managementul trebuie să investigheze semnificaţia
lor, probabilitatea de apariţie a acestora, precum şi modul în care acestea ar trebui
să fie gestionate.

3. Sistemul de informaţii relevant pentru raportarea financiară este alcătuit din


proceduri şi înregistrări stabilite pentru a procesa tranzacţiile pe care entitatea le
efectuează, precum şi pentru a menţine responsabilitatea pentru activele, datoriile şi
capitalurile proprii ale societăţii. Multe sisteme de informaţii pot folosi pe scară
largă tehnologia informaţiei (IT).
128 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

Sistemul de informaţii trebuie să fie capabil:


• să identifice şi să înregistreze toate tranzacţiile valabile;
• să descrie tranzacţiile suficient de detaliat pentru a permite clasificarea adecvată
în scopul raportării financiare;
• să măsoare tranzacţiile pentru a permite înregistrarea corectă a valorii lor
monetare în situaţiile financiare;
• să determine corect perioada contabilă în care tranzacţiile ar trebui să fie
recunoscute;
• să prezinte în mod corespunzător tranzacţiile şi informaţiile în situaţiile
financiare.

4. Activităţile/procedurile de control sunt politicile şi procedurile prin care


managementul se asigură că directivele sale sunt respectate şi efectuate, de
exemplu, că sunt luate măsurile necesare pentru a riposta la riscurile care ameninţă
atingerea obiectivelor entităţii. Activităţile de control, indiferent dacă sunt folosite
în organizaţii care dispun de sisteme IT sau în organizaţii care nu sunt
automatizate, au diverse obiective şi sunt aplicate la diferite niveluri
organizaţionale şi funcţionale.

Activităţile de control pot lua mai multe forme:


• autorizarea;
• comparaţia;
• controlul asupra aplicaţiilor informatice şi a mediului it;
• controale aritmetice;
• menţinerea unei balanţe de verificare şi a conturilor de control;
• reconcilierea contabilă;
• controalele fizice.

Autorizarea presupune că angajaţii trebuie să obţină aprobarea din partea


managerilor sau a altor membri cheie ai personalului pentru diverse tranzacţii.
Aceasta ar putea include, printre altele, aprobarea pentru efectuarea de investiţii,
achiziţii de consumabile sau transferuri de numerar.

Revizuirea performanţei implică consultarea de rapoarte şi analize pentru a


identifica dacă societatea se confruntă cu probleme de management sau de control
a performanţei. De exemplu, o comparaţie a cifrelor reale cu cele bugetate ar putea
evidenţia: 1) existenta de riscuri generale (eng. business risks) – dacă
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 129

implementarea bugetului de către management este anevoioasă; sau 2) probleme


generate de sistemul contabil dacă abaterea este din cauza erorilor din cifrele
înregistrate.

Procesarea informaţiilor cuprinde acele controale care sunt efectuate pentru a


verifica exactitatea, exhaustivitatea şi autorizarea tranzacţiilor. De exemplu, un
print automat cu orice nume nou adăugat pe statul de plată al societăţii ar putea
ajuta la prevenirea riscului de adăugare frauduloasă de angajaţi fictivi.

Controalele fizice sunt adesea trecute cu vederea, dar ele sunt la fel de importante
ca şi procedurile administrative sau contabile. De exemplu, nu există nici un motiv
în a avea un sistem eficient de urmărire a stocurilor dacă nu există un sistem de
securitate adecvat pentru a preveni furtul unui produs de mare valoare de către
personal sau de către terţi.

Segregarea sarcinilor/ responsabilităţilor presupune ca se împarte o anumită


tranzacţie în trei elemente: autorizarea, înregistrarea şi menţinerea custodiei
activelor. Acesta este un mijloc eficient de prevenire a unei potenţiale fraude
deoarece va fi nevoie de o înţelegere tacită între cel puţin doi membri ai
personalului. De exemplu, comanda de produse pentru uz personal va fi imposibilă,
deoarece un membru al personalului trebuie să plaseze comanda şi un alt membru
va primi (avea custodia) mărfurilor. Aceasta ar necesita ca cei doi salariaţi să
lucreze împreună pentru a frauda sistemul.

5. Monitorizarea controalelor este un proces de evaluare în timp a calităţii


performanţelor sistemului de control intern. Acesta implică evaluarea frecventă 1)
a modului în care au fost concepute, 2) a modului în care operează controalele şi
3) luarea măsurilor de corecţie necesare.

Managementul trebuie să decidă permanent dacă procedurile de control existente


sunt adecvate în contextul actual al organizaţiei. Dacă un control este considerat ca
fiind adecvat în momentul T1, acest lucru s-ar putea schimba în timp, respectiv în
momentul T2. De exemplu, un sistem de control intern gândit pentru o societate
mică (momentul T1) ar putea deveni depăşit (nu ar mai fi corespunzător) dacă
entitatea ar creşte prea repede (în momentul T2).
130 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

Funcţionarea controalelor trebuie să fie, de asemenea, verificată. Eşecurile de


conformitate pot apărea din cauza lipsei de motivaţie a personalului sau din cauza
unei instruiri neadecvate a acestuia sau a unei supravegheri superficiale.

În practică, alegerea unor controale poate reflecta o comparaţie între costurile de


operare a controalelor individuale în raport cu beneficiile preconizate.

Multe dintre controalele interne care ar fi relevante pentru întreprinderile mai mari
nu sunt practice, adecvate sau necesare în cazul întreprinderilor mici. Conducerea
întreprinderilor mici depinde într-o măsura mai mică de controalele interne oficiale
pentru a asigura fiabilitatea înregistrărilor şi a altor informaţii, datorită contactului
direct sau implicării personale în activităţile operaţionale ale managementului
întreprinderii.

În multe companii mari, auditul intern va contribui la monitorizarea activităţilor de


control, cu toate acestea gradul de implicare a auditului intern este stabilit de
management.

Exerciţiu:

Managementul într-o organizaţie este responsabil pentru a evalua raportul cost -


beneficiu asociat posibilelor controale şi implementarea unui sistem adecvat de
control intern. Mai jos sunt enumerate o serie de acţiuni posibile de control -
încercaţi să identificaţi cărui tip de control aparţine fiecare acţiune.

1. Aprobarea şi controlul documentelor şi tranzacţiilor importante - de exemplu,


într-un departament de achiziţii, ar trebui să fie pre-stabilite limite de autoritate. Un
ordin de achiziţie cu valoarea de până la 1.000 de u.m ar putea fi aprobat de către
un şef de departament, până la 5.000 de u.m de către un director şi, dincolo de
aceasta limită, autorizarea să fie facută de consiliul de administraţie.

2. Controlul asupra aplicaţiilor informatice şi a mediului IT.

3. Verificarea exactităţii aritmetice a înregistrărilor - astfel de controale includ spre


exemplu, verificarea rubricii „Valoare” (cantitate x preţ) de pe o factură de
cumpărare, precum şi recalcularea TVA –ului aferent facturilor de vânzare.
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 131

4. Menţinerea şi revizuirea conturilor de control şi a balanţelor de verificare -


conturile de control includ conturile de vânzări şi achiziţii, reconcilierile conturilor
bancare şi registrele activelor imobilizate.

5. Compararea rezultatelor obţinute în urma numărării banilor şi a stocurilor cu


înregistrările contabile (scriptice).

6. Compararea datelor interne cu sursele externe de informaţii - aceasta ar putea


include reconcilierile cu declaraţiile furnizorului cu privire la suma datorată.

7. Compararea şi analizarea rezultatelor financiare cu valorile bugetate.

8. Producerea şi revizuirea de rapoarte „de excepţie”, de exemplu, liste cu


tranzacţii de cumpărare peste anumite limite sau plăţi efectuate fără a avea în spate
o factură/un ordin de cumpărare.

9. Limitarea accesului fizic direct la active şi înregistrări - un principiu general


important cu privire la activele şi înregistrările contabile este cel al separării
sarcinilor/ responsabilităţilor (eng. segregation of duties). În special, ar trebui să
existe o împărţire a responsabilităţilor pentru:
- autorizarea sau iniţierea tranzacţiilor;
- custodia fizică şi controlul activelor implicate;
- înregistrarea tranzacţiei.

Nici o persoană nu ar trebui să fie într-o poziţie care să îi permită să delapideze un


activ şi să ascundă acest lucru prin falsificarea înregistrărilor contabile. De
exemplu, într-un sistem de vânzare, încasarea banilor de la debitori şi înregistrarea
vânzării ar trebui să fie efectuate de persoane separate. Dacă nu, banii ar putea fi
deturnaţi şi înregistrările falsificate pentru a acoperi acest lucru.

Răspuns:

1. Autorizarea;
2. Controlul asupra aplicaţiilor informatice şi mediului IT;
3. Controale Aritmetice;
4. Menţinerea unei balanţe de verificare şi a conturilor de control;
5. Reconcilierea contabilă;
132 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

6. Comparaţia;
7. Revizuirea performanţei;
8. Controalele Fizice, Separarea sarcinilor/responsabilităţilor, Autorizarea.

Analiza controalelor interne

Există trei tipuri principale de controale care pot fi luate în considerare.

Controale de prevenţie

Acestea sunt controalele care previn apariţia riscurilor. De exemplu, controalele de


autorizare ar trebui să prevină apariţia tranzacţiilor frauduloase sau eronate. Alte
controale de prevenţie includ separarea funcţiilor, recrutarea şi instruirea
personalului adecvat şi promovarea culturii organizaţionale pentru un control
eficient.

Controale de detectare

Acestea sunt controale care detectează dacă eventualele probleme au apărut. Sunt
concepute pentru a identifica erori care nu au fost prevenite. Acestea ar putea fi
rapoarte de excepţie, care dezvăluie dacă controalele au fost eludate (de exemplu,
sume mari plătite fără a fi autorizate). Alte exemple ar putea include reconcilierile,
supravegherea şi verificările interne.

Controalele de rectificare

Acestea sunt controalele care corectează problemele care au avut loc. Astfel, în
cazul în care sunt identificate probleme, controalele asigură că acestea sunt în mod
corespunzător rectificate. Exemple de controale de rectificare includ procedurile de
urmărire/supraveghere (eng. follow-up) şi acţiunea/ intervenţia managementului.

În mod clar, tipul cel mai puternic de control este cel de prevenire. Este mult mai
eficient să se implementeze controale de prevenire a problemelor, decât cele de
detectare sau corectare a acestora. Poate fi prea târziu pentru a rezolva problema.
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 133

Exerciţiu:

Pentru fiecare dintre cele cinci componente ale controlului intern, daţi un exemplu
specific de un control intern pe care l-aţi întâlni într-o companie care are un sistem
de control intern eficient:
• controlul mediului;
• procesul de evaluare a riscului;
• sistemul de informaţii relevant pentru raportarea financiară;
• activităţile/procedurile de control;
• monitorizarea controalelor.

Răspuns:
Controlul mediului - comunicarea valorilor etice către angajaţi prin intermediul
declaraţiilor publice şi a codurilor de conduită.

Procesul de evaluare a riscurilor - managementul monitorizează schimbările din


mediul de operare pentru a planifica acţiunile viitoare.

Sistemul de informaţii - conturile trimestriale specifice contabilităţii de gestiune


sunt prezentate consiliului de administraţie pentru a fi examinate.

Activităţile de control - un inventar anual are loc pentru a confirma cantităţile de


stocuri deţinute fizic.

Monitorizarea controalelor - auditul intern efectuează o revizuire periodică pentru


a evalua măsura în care personalul din departamentul de vânzări respectă
termenii contractelor de vânzare specifici companiei.

Desigur, exemplele pot fi foarte diferite, dar ar fi trebuit să identificaţi cel puţin un
control pentru fiecare din cele cinci componente.

7.5 Responsabilitatea managementului cu privire la controlul intern

Este responsabilitatea conducerii de a stabili modalităţile adecvate de control intern


în cadrul companiei. Această responsabilitate poate deriva din cerinţele legale sau
din respectarea dispoziţiilor generale de guvernanţă corporativă.
134 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

Legislaţia variază de la ţară la ţară, dar de obicei conform dispoziţiilor acesteia,


directorii unei societăţi sunt obligaţi să ţină evidenţe contabile adecvate, pentru a
proteja activele companiei, şi, prin urmare, să ia măsuri rezonabile pentru a preveni
şi detecta fraudele şi alte nereguli. Aceste cerinţe implică necesitatea implementării
unui sistem de control intern adecvat.

Raportul Turnbull subliniază că: "Consiliul de administraţie este responsabil


pentru sistemul de control intern."

Mai mult, este rolul managementului să pună în aplicare politicile consiliului cu


privire la risc şi controlul riscurilor iar angajaţii, la rândul lor, au o anumită
responsabilitate pentru controlul intern, ca parte a responsabilităţii acestora de a
realiza obiectivele companiei.

Managementul trebuie să raporteze consiliului în mod regulat cu privire la


riscurile cu care se confruntă societatea şi eficacitatea sistemului de control intern
în gestionarea acestor riscuri.

În evaluarea anuală a sistemului de control intern, consiliul ar trebui să ia în


considerare:
• schimbările care au avut loc, de la ultima evaluare anuală, cu privire la natura şi
amploarea riscurilor semnificative;
• scopul operaţiunilor de monitorizare continuă a riscurilor, inclusiv rapoartele pe
care managementul le trimite consiliului şi orice acţiune relevantă desfăşurată de
auditorul intern;
• incidenţa oricărei deficienţe semnificative a sistemului de control intern
identificată în timpul anului.

Controlul financiar intern face parte din controlul intern global. Deşi auditorii, de
exemplu, vor fi deosebit de interesaţi de testarea şi raportarea controalelor
financiare, consiliul este responsabil pentru toate controalele din cadrul companiei:
controalele financiare, operaţionale şi de conformitate.

O companie listată pe piaţa de capital trebuie să explice în raportul său anual modul
în care a menţinut un sistem de control intern eficient şi dacă a revizuit sau nu
eficienţa controlului intern.
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 135

7.6 Asigurarea eficienţei procedurilor financiare interne

Eficacitatea este o dovadă a măsurii în care obiectivele organizaţionale sunt atinse.


Obiectivele managementului în cazul procedurilor financiare interne vor fi:
• desfăşurarea ordonată şi eficientă a activităţii;
• protejarea activelor;
• prevenirea şi detectarea fraudelor şi erorilor;
• acurateţea şi exhaustivitatea înregistrărilor contabile;
• pregătirea în timp util a informaţiilor financiare credibile.

Cel mai bun mod în care managementul poate acţiona pentru realizarea acestor
obiective va fi stabilirea unui set eficient de controale interne financiare în cadrul
organizaţiei şi punerea în aplicare a celor cinci componente ale controlului intern,
specifice funcţiei de raportare financiară.

Auditorii interni pot fi folosiţi pentru a recomanda îmbunătăţiri în domeniul


controlului financiar intern. Ca o extra-consecinţă a muncii lor, auditorii externi pot
recomanda îmbunătăţiri ale sistemului de controlului intern.

Implementarea unui regim de guvernanţă corporativă de înaltă calitate şi a unui


sistem de control intern eficient, managementul poate fi încrezător că obiectivele
financiare vor fi îndeplinite cu o probabilitate foarte mare.

Exerciţiu:

Raportarea deficienţelor controlului intern către management reprezintă obiectivul


principal al auditului extern?

Răspuns:
Nu. Obiectivul principal al auditului extern este de a raporta acţionarilor dacă
situaţiile financiare oferă o imagine fidelă şi corectă. Cu toate acestea, auditorii
externi vor testa controalele financiare interne, ca parte a desfăşurării misiunii lor
de audit şi în cazul în care descoperă deficiente ale acestor controale, le vor
comunica managementului (în mod normal, comitetului de audit, dacă există unul)
împreună cu recomandările lor cu privire la modul în care acele punctele slabe pot
fi abordate.
136 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

7.7 Definirea fraudei

Frauda este un act intenţionat întreprins de una sau mai multe persoane din
rândul conducerii, a celor responsabili de guvernanţa corporativă, angajaţi sau terţe
părţi, care implică utilizarea unor înşelăciuni pentru a obţine un avantaj nedrept sau
ilegal.

Poate fi mai simplu dacă asociaţi frauda cu termenul „furt prin înşelăciune”. Frauda
este o infracţiune penală, se pedepseşte cu amendă sau cu închisoare.

• Eroarea este o greşeală neintenţionată. Eroarea este o parte inevitabilă a naturii


umane, astfel încât sistemele de control intern sunt esenţiale în scopul de a preveni
sau a detecta eventualele erori.

• Neregularitatea/ abaterea este ceva ce contravine unei anumite reguli sau


standard.

• Denaturarea este o declaraţie lansată în mod eronat. Denaturările pot apărea ca


urmare a fraudei, neregulilor sau erorilor.

Frauda ar trebui să înţeleasă prin contrast cu eroarea. În timp ce frauda este un act
intenţionat, eroarea este neintenţionată. De exemplu, dacă un funcţionar introduce
în registrul de cumpărări în mod deliberat o factură falsă primită de la un prieten, în
speranţa că aceasta va fi plătită de companie iar funcţionarul şi prietenul său vor
împărţi veniturile, aceasta este o fraudă. Totuşi, dacă funcţionarul introduce
accidental o factură de două ori în registru, aceasta este o eroare.

O neregularitate ar apărea în cazul în care un sistem de încasare, conceput să


accepte doar vouchere individuale mai mici de 50 u.m., a permis prelucrarea unui
voucher de 70 de u.m..

Un exemplu de denaturare ar putea fi atunci când un bilanţ prezintă o clădire la


costul de 1 milion u.m, în timp ce costul real a fost de 1,3 milioane u.m.

În ceea ce priveşte situaţiile financiare, frauda cuprinde atât utilizarea


înşelăciunilor pentru a obţine un avantaj financiar nedrept sau ilegal precum şi
raportarea greşită, cu intenţie care afectează situaţiile financiare. Este în cele din
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 137

urmă de competenţa instanţelor de judecată de a decide în fiecare caz, dacă frauda


a avut loc, de exemplu:
• falsificarea deliberată a documentelor / înregistrărilor;
• ignorarea deliberată a unor erori care necesită corecţie;
• suprimarea/neprezentarea deliberată a unor informaţii relevante.

Reţineţi că frauda poate fi efectuată de către management, angajaţi sau terţe părţi.

De exemplu:

• Managerii pot selecta în mod deliberat politici contabile inadecvate;


• Angajaţii pot fura încasările din vânzări în numerar şi omit să înregistreze
vânzarea în evidenţele contabile;
• Terţe persoane pot trimite facturi false companiei, în speranţa că acestea vor fi
plătite din greşeală.

Exerciţiu:

O persoana X a trimis companiei o factură falsă pentru servicii de publicitate într-o


revista inexistentă. Persoana a vorbit cu un funcţionar al companiei şi l-a convins
că societatea a plasat în trecut de mai multe ori anunţuri de publicitate, astfel încât
acest anunţ este autentic. Funcţionarul a fost păcălit şi a înaintat factura la plată.
(A) A comis persoana X o fraudă?
(B) A comis funcţionarul o fraudă?
(C) Va fi plătită persoana X?

Răspuns:
(A) Da. Persoana X în mod deliberat înşeală compania, sperând să fie plătită o
sumă de bani;
(B) Nu. Funcţionarul nu are nici o intenţie necinstită, dar a făcut o greşeală în a
se încrede în persoana X;
(C) Depinde de eficienţa celorlalte controale în vigoare. În cazul în care compania
nu are alte controale asupra plăţilor în afară de autorizaţia funcţionarului,
atunci persoana X va fi plătită. Dacă există şi alte controale (de exemplu,
controale de supraveghere) atunci poate acestea vor preveni ca plata să fie
făcută într-o astfel de circumstanţă.
138 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

Exerciţiu:

Are auditul intern un rol în prevenirea şi detectarea fraudei într-o companie?

Răspuns:
Este responsabilitatea directorilor de a decide care sunt responsabilităţile
auditului intern, dar în mod normal, în cazul în care există un departament de
audit intern eficient, auditorii interni vor avea responsabilitatea de a testa sistemul
de control intern şi de a recomanda îmbunătăţiri. Cu cât este mai eficient sistemul
de control, cu atât este mai puţin probabil să existe încercări de fraudare a
companiei sau de reuşită a fraudelor.

De asemenea, directorii pot solicita auditorilor interni să efectueze o investigaţie


specifică în situaţiile în care frauda a fost descoperită, cu scopul de a învăţa lecţii
pentru viitor şi de a se asigura că o astfel de fraudă nu mai poate fi repetată.

Exerciţiu:

Are comitetul de audit un rol în prevenirea şi detectarea fraudei într-o companie?

Răspuns:
Comitetul de audit ar trebui să implementeze eventualele recomandării în cazul în
care sunt constatate deficienţe, cu scopul de a reduce probabilitatea de fraudare a
companiei.

De asemenea, comitetul de audit ar trebui să se asigure că există în vigoare măsuri


prin care angajaţii companiei pot comunica în mod confidenţial preocupările lor
legate de eventuale nereguli (acorduri pentru "avertizori” eng. whistle-blowing).
Angajaţii ar putea dori să comunice suspiciunile lor despre comportamentul unor
colegi prin intermediul acestui canal de comunicare.

7.8 Raportarea financiară frauduloasă

Raportarea financiară frauduloasă presupune existenţa unor denaturări intenţionate


(inclusiv omisiuni ale sumelor sau informaţiilor ce trebuie prezentate) în situaţiile
financiare, cu scopul de a înşela utilizatorii situaţiilor financiare.
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 139

Exemple de raportare financiară frauduloasă:


• înregistrarea intrărilor fictive în evidenţele contabile, în special în apropierea
sfârşitului exerciţiului contabil;
• ipoteze sau raţionamente de ajustare necorespunzătoare, folosite pentru a estima
soldurile conturilor;
• omiterea, amânarea sau întârzierea recunoaşterii în situaţiile financiare a
tranzacţiilor care au avut loc în cursul anului;
• tăinuirea de evenimente care ar putea afecta sumele înregistrate în situaţiile
financiare;
• modificarea înregistrărilor referitoare la tranzacţii semnificative şi neobişnuite.

Toate aceste tehnici pot fi, sau nu conforme cu litera normelor contabile, dar ele
sunt, de obicei, contrare spiritului acestor reguli. Exemple de contabilitate creativă
includ:
• întârzierea sau recunoaşterea anticipată a cheltuielilor unei companii;
• manipularea recunoaşterii veniturilor;
• finanţarea în afara bilanţului.

Exemplu:

Acţionarii unei companii se aşteaptă că aceasta să vândă în timpul anului bunuri în


valoare de10 milioane um. În luna decembrie devine clar că vânzările sunt de
numai 9.5 milioane. O posibilitate ar fi să înregistreze o vânzare fictivă pentru
suma de 0.5 milioane în luna decembrie şi apoi să emită clientului o notă de credit
pentru aceeaşi sumă. Clientul nu se supără, iar acţionarii sunt fericiţi pentru că s-a
atins obiectivul de a înregistra vânzări în valoare de 10 milioane. O abordare mai
subtilă ar fi ca în luna decembrie să contactaţi un client fidel şi să îi oferiţi o
reducere specială în cazul în care va achiziţiona în decembrie, bunuri în valoare de
0.5 milioane pe care ar fi intenţionat să le cumpere în luna ianuarie. Din nou, toate
părţile implicate sunt mulţumite şi suspiciunea despre posibilitatea efectuării unei
fraude este mai mică.

Întârzierea sau recunoaşterea anticipată a cheltuielilor unei companii

Capitalizarea unei cheltuieli şi prezentarea acesteia la activ în bilanţ, mai degrabă


decât in contul de profit si pierdere, este o modalitate rapidă de a îmbunătăţi
profiturile raportate. Aceasta tehnică a fost folosită şi de compania WorldCom
140 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

înainte de prăbuşirea sa. Acest lucru este contrar prevederilor standardelor


contabile.

Accelerarea procesului de recunoaştere a cheltuielilor în contul de profit şi pierdere


al unei companii poate să pară un obiectiv ciudat. Totuşi, dacă un nou sistem de
acordare a bonusurilor a fost introdus, care se va acorda bonusuri doar în cazul în
care profiturile de anul viitor sunt mai mari decât cele ale anului curent, aţi putea fi
tentaţi să alocaţi cat mai multe cheltuieli în acest an, îmbunătăţind astfel cifra
profitul raportat în anul viitor.

Manipularea recunoaşterii veniturilor

În cazul în care o societate este angajată într-un contract de prestări servicii pe


termen lung, aceasta ar trebui să recunoască veniturile din contract de o manieră
rezonabilă pe măsură ce avansează contractul si clauzele aferente sunt îndeplinite.
Ar fi fraudulos să recunoască toate veniturile în primul an al contractului şi nici un
venit în anii următori.

O problemă similară apare atunci când vânzările sunt înregistrate de îndată ce


mărfurile sunt comandate de clienţi, mai degrabă decât atunci când acestea sunt
livrate. Această practică a fost utilizată de mai multe site-uri de vânzare on-line,
dar din nou, aceasta este contrară standardelor contabile.

Finanţarea în afara bilanţului

Un bilanţ ar trebui să includă toate activele, datoriile şi capitalurile proprii ale


organizaţiei. Finanţarea în afara bilanţului este excluderea deliberată a anumitor
active şi datorii din bilanţul publicat.

Un exemplu este un contract de închiriere pe termen scurt. Dacă aţi închiria o


clădire pentru doi ani, conform standardelor contabile nu trebuie să prezentaţi în
bilanţ activul (clădirea) sau obligaţia de a plăti ratele de închiriere. Societatea
utilizează activul şi are o obligaţie contractuală de a plăti chiriile, dar nici activul şi
nici datoriile nu sunt prezentate în bilanţul companiei dumneavoastră.
Definirea organizaţiilor şi modalităţile în care acestea sunt structurate 141

7.9 Responsabilităţile managementului în prevenirea şi detectarea fraudelor

Responsabilităţile managementului pot fi împărţite între:


• obligaţiile consiliului de administraţie;
• obligaţiile comitetului de audit;
• obligaţiile angajaţilor în general (inclusiv angajaţii seniori imediat inferiori
ierarhic consiliului).

Consiliul de administraţie este obligat să menţină un sistem de control intern


eficient. Cel puţin anual, consiliul ar trebui să efectueze o analiză a eficienţei
sistemului de control intern şi ar trebui să raporteze acţionarilor că a efectuat
această revizuire. Un sistem de control intern eficient este prima măsură de apărare
în prevenirea şi detectarea fraudelor.

Comitetul de Audit este obligat să monitorizeze şi revizuiască controlul intern al


companiei şi sistemele de management a riscurilor. Acest lucru ar trebui să asigure
eficienţa continuă a controalelor de prevenirea şi detectare a fraudelor.

Atribuţiile specifice ale angajaţilor sunt stabilite în contractul lor de muncă şi în


ceea ce li se spune să facă de către superiorii lor, dar va exista întotdeauna o
obligaţie implicită să acţioneze cu onestitate şi să raporteze autorităţilor de
supraveghere fraudele suspectate sau întâlnite efectiv. Prevenirea şi detectarea
fraudei este responsabilitatea fiecărui angajat într-o companie, nu doar a
consiliului de administraţie.

Exerciţiu:

O companie de dimensiuni mici poate avea doar câteva politici şi proceduri de


control intern. Cum se pot asigura directorii că un comportament fraudulos este
împiedicat şi detectat?

Răspuns:
Dacă există puţine proceduri de control, atunci celelalte componente ale
controlului intern devin mai importante. În special, directorii unei companii mici
ar trebui să promoveze o cultură de menţinere a unui sistem de control eficient, să
recruteze angajaţii potriviţi funcţiei şi să îi menţină satisfăcuţi oferindu-le salarii
competitive şi condiţii de muncă decente. De asemenea, un angajament faţă de
142 Profesionistul contabil în mediul de afaceri

valorile etice, de integritate şi competenţă ar trebui să fie comunicat în întreaga


companie.

O companie mică este puţin probabil să aibe un departament de audit intern, dar
membrii departamentului de contabilitate pot face recomandări în vederea
îmbunătăţirii sistemului de control.

7.10 Rolul auditorului în prevenirea şi detectarea fraudelor

Responsabilitatea auditorului extern este doar de a exprima o opinie dacă


situaţiile financiare ale companiei oferă o imagine fidelă şi corectă. Auditorul
trebuie să elaboreze procedurile de audit, astfel încât să existe o probabilitate
rezonabilă de a detecta denaturările care decurg din fraudă sau eroare. Ar trebui
subliniat faptul că, în cazul unei fraude sofisticate, care a fost concepută pentru a
trece neobservată de către auditori, aceştia nu au decât o probabilitate rezonabilă de
a o detecta.

În cazul în care auditorii, în timpul misiunii de audit au luat la cunoştinţă că ar


putea exista o fraudă sau o eroare, ar trebui să-si documenteze constatările şi să le
raporteze managementului.

În cazul identificării unei fraude, auditorul trebuie să ia în considerare măsura în


care frauda este de interes public şi dacă trebuie să o raporteze la autoritatea
competentă. În cazul în care auditorul decide că frauda este de interes public,
atunci va solicita directoriilor companiei să întocmească raportul către autorităţile
competente. În cazul în care directorii nu fac acest lucru, sau în cazul în care frauda
descoperită pune la îndoială integritatea directoriilor, atunci auditorii ar trebui să
facă ei înşişi raportul.

Este responsabilitatea directorilor să ia măsuri rezonabile pentru a detecta şi a


preveni fraudele şi erorile.