Les Normes Comptables Internationales PDF

Les normes comptables internationales
Royaume-Uni Allemagne
La Belgique États-unis
La Tunisie Le Maroc Espagne La France
IAS IFR
S
Le MAROC
Les sources de la réglementation comptable
Loi 9-88 (1992)

Loi 44-03 (2006)
CGNC
Code Général de Normalisation
Comptable
Le MAROC
Loi 9-88 / Loi 44 - 03
 Obligation de toutes les personnes physiques ou morale ayant la qualité de commerçant
de :
tenir une comptabilité normalisée en procédant à l’enregistrement comptable des
mouvements affectant les actifs et les passifs chronologiquement, opération par
opération et jour par jour (avec dérogation pour les personnes physiques (sauf
agents d’assurance et dont le CA est inférieur à 2 MDHS);
Les écritures du livre-journal sont reportées sur un registre dénommé "grand-livre"
ayant pour objet de les enregistrer selon le plan de comptes du commerçant.
tenir un livre journal où sont reportées toutes les opérations précédentes et un
grand livre où sont reportées toutes les opération du livre journal et un livre
d’inventaire sur lequel sont transcrits le bilan et le CPC de chaque exercice;
préciser le régime, le contenu et l’imputation du mouvement ainsi que les
références de la pièce justificative qui l’ appuie ;
contrôler au moins une fois par exercice, au moyen d’un inventaire, l’existence et
la valeur des éléments actif et passif qui composent le patrimoine de l’entreprise ;
Le MAROC
Loi 9-88 / Loi 44-03
 Obligation de toutes les personnes physiques ou morale ayant la qualité de

commerçant de :
établir des états de synthèse annuels à la clôture de l’exercice sur la base
des enregistrements comptables et de l’inventaire retracés dans le livre-
journal, le grand livre et le livre d’inventaire. Ces états de synthèses
comprennent le bilan, le CPC, l’ESG, le tableau de financement et l’ETIC;
Pour les personnes (physiques ou morales) dont le CA est inférieur à 10
MDH, dispense d’établissement de l’ESG, TF et ETIC.
établir un manuel d’organisation comptable ( pour les commerçantes dont
le chiffre d’affaires annuel est supérieur à 10 MDH);
 Consolidation de la notion d’image fidèle dans la mesure où les états de synthèse
doivent comprendre autant d’informations qu’il est nécessaire pour donner une image
fidèle des actifs et passifs ainsi que de la situation financière et des résultats de
l’entreprise.
Le MAROC
Loi 9-88 / Loi 44-03
 Le livre-journal et le livre d'inventaire sont cotés et paraphés, dans la forme ordinaire et sans
frais, par le greffier du tribunal de première instance du siège de l'entreprise. Toutefois, les
personnes physiques (à l’exception des agents d’assurance et dont le CA est inférieur à 2 MDH )
ne sont pas tenues de faire coter et parapher par le greffier du tribunal compétent le livre-journal
et le livre d'inventaire, à condition de conserver lesdits livres ainsi que le bilan et le compte de
produits et charges pendant dix ans.
Renforcement de la valeur de la comptabilité normalisée en prévoyant que : « l’administration

fiscale peut rejeter les comptabilités qui ne sont pas tenues dans les formes prescrites par la présente loi et les
tableaux y annexés » ( article 23) ;
 Responsabiliser de manière solennelle et non équivoque tous les intervenants dans le processus
d'élaboration des comptabilités des entreprises ( article24) ;
 Réformer totalement les différentes dispositions antérieures de nature comptable , en

particulier les articles 10,11,12,et13 du code de commerce de 1913 qui sont abrogées par la suie
dés l’entrée en vigueur de la loi 9-88 (article 25 et 26 de la loi ).
Le MAROC
Le Code Général de Normalisation Comptable (CGNC)
1. Norme Générale Comptable (NGC) qui

affirme les principes comptables fondamentaux
et le dispositif de forme qui doit régir toute
comptabilité normalisée .Elle englobe les bases
de la normalisation applicable à toute entité
économique quelque soit sa forme juridique et
son secteur d’activité ;
CGNC
2. Le Plan Comptable Général des Entreprises

qui constitue les modalités d’applications de la
NGC aux entreprises de nature commerciale et
industrielle.
Le MAROC
Les apports du CGNC
 L’introduction de la notion d’image fidèle et l’affirmation des

principes comptables fondamentaux ;
 La conception d’états de synthèses complets résolument
tournés vers l’aide à la gestion
 Définition d’une architecture des comptes permettant
l’obtention automatique des états de synthèses
 L’identification de méthodes d’évaluations précises
Le MAROC
Le cadre institutionnel
1. CNC
Conseil National
de Comptabilité
 créé par le décret n° 2-88-19 du 16 novembre 1989 et complété par le décret n°2-
00-682 du 1 novembre 2000, est l’organe officiel de la normalisation comptable. Il
comprend 54 membres appartenant à l’administration, au monde des affaires, à la
profession et à l’enseignement comptable
 Il a pour mission de :
• coordonner et synthétiser les recherches théoriques et méthodologique de
comptabilité ainsi que leurs applications pratiques ;
• concevoir, élaborer et proposer les normes comptables générales, ou sectorielles ;
• collecter et diffuser toutes les informations relatives à la normalisation,
l’enseignement et la formation comptable
• recommander toutes mesures susceptibles d‘améliorer l’information comptable,
tant au niveau national qu’au niveau des entreprises ;
• coordonner et encourager les actions de recherches, d’études et de
perfectionnement se rattachant à la discipline comptable ;
• représenter l’Etat dans les organismes internationaux de normalisation comptable.
Le MAROC
2. Les Centres de Gestion

de comptabilité agrée
 Ils sont créés par le dahir n° 1-91-228 du 09-11-1992. Leur rôle est de tenir la
comptabilité, d’établir et de certifier les déclarations fiscales pour les redevables de
l’IGR, selon le régime de bénéfice forfaitaire ou celui du résultat net simplifié
Le MAROC
3. L’Ordre des Experts

Comptables
 Les attributions de cet organe sont fixées par la loi 15-89 votée le même jour que la
loi comptable du 4 août 1992 et promulguée par le dahir n°1-92-139 du 8 janvier 1993 .
 Son objet principal est d’assurer la sauvegarde des principes de moralité, de dignité
et de probité qui font l’honneur de la profession d’expert comptable, et de veiller au
respect, par ses membres, des lois, règlements et usage qui régissent la profession.
L’harmonisation
Contexte
La globalisation.
Le développement de l’innovation aussi bien industrielle que
financière.
La « marchéisation » de l’économie ayant renforcé l’interaction
entre les entreprises et le marché.
L’harmonisation
Différentes comptabilités
Différences comptables
Différence dans la Différence dans la

présentation, la présentation et
comptabilisation et la l’interprétation
mesure
Différence dans les

principes comptables
Différence dans les

objectifs des états de
synthèses
Environnement social, économique et

culturel spécifique de chaque pays
figure 1: Origine des différences comptables
L’harmonisation
Diversité dont l’origine est fonction de plusieurs facteurs:
Formes juridiques d’entreprises dans chaque pays ;

Mode de financement privilégié ;
Perception de la collectivité vis-à-vis des notions de
transparence et de la confidentialité.
L’harmonisation
Deux catégories de pays peuvent être distingués:
1. les pays dont les entreprises se financent plus par endettement

que par apport de fonds propres (la France et l’Allemagne);
2.les pays dans lesquels les entreprises se financent
principalement par des fonds propres : les marchés de capitaux
jouent un rôle essentiel et exercent une forte pression dans le
sens d’une amélioration de la qualité de l’information
communiquée aux investisseurs (USA-UK).
Classification des systèmes comptables
Classification des systèmes comptables
Système comptable Continentaux Anglo-saxons
Origine de Secteur bancaire principalement Marchés financiers

financement principalement
Culture Orientation étatique individualiste
Système juridique - Dominé par le droit écrit - Dominé par la

- La loi fournit des règles jurisprudence
comptables détaillées - Les règles sont élaborées
par des organisations
Système fiscal Relation étroite entre La comptabilité est

comptabilité et fiscalité indépendante de la
fiscalité
Objectifs de la comptabilité
Système comptable Continentaux Anglo-saxons

Utilisateurs principaux des états Créanciers, autorités fiscales, investisseurs Essentiellement les investisseurs
financiers
Principes comptables - dominion du principe de prudence - juste présentation, image fidèle
- influence néfaste sur l’utilité décisionnelle de
l’information comptable
Étendue de la publication Tendance à une publication limitée Tendance à une large publication
Latitude en matière comptable Nombre considérable d’option de peu d’option de comptabilisation
comptabilisation et d’évaluation et d’évaluation
Calcul du bénéfice Calcul d’un bénéfice prudent pouvant être Calcul d’un bénéfice utile à la
distribué : prise de décision :
- principe de prudence - juste présentation mage fidèle
- limite dans la distribution du bénéfice - domination du principe
- tendance à la création de réserves latentes d’indépendance des
exercices
- pas limite à la distribution du
bénéfice
Relation comptabilité fiscalité Influence réciproque de la comptabilité et de indépendance de la comptabilité

la fiscalité et de la fiscalité
Exemples de pays Belgique, Allemagne, France, Italie, Australie, Royaume-Uni, Irlande,
Japon…… Etats-Unis….
L’harmonisation: les sources du droit comptable français
Règlement
Traités européen
CE 1606/2002
internationaux
4ème et 7ème
directive
Lois comptables
n° 83-353 avril 1983
Loi Loi comptable 1984
Loi comptable 1985
Loi comptable 1994
Règlements Décret d’application du 29 nov 1983

Règlements du CRC homologué par
Arrêté ministériel du PCG 1999 Source:
Réponses ministérielles, circulaires, Congrès AFC
Poitiers
Instructions et documentations administratives 2007
Jurisprudence Jurisprudence
Avis et recommandation du CNC
Usages et Circulaires et recommandation de l’AMF
doctrines Recommandation de l’OEC
Normes et avis de la CNCC
Divergence entre système anglo-saxon et continental
Signification Composition et attributions
Créé en 1957, comprend 52 membres représentant les
entreprises, les professionnels comptables,
CNC Conseil National de la comptabilité l’administration et un comité d’urgence.
Auteur du PCG, il donne des avis, élaborer des notes et
recommandations.
Créée par la loi de la sécurité financière du 1er août

2003 par la fusion du CMF (Conseil des marchés
financiers), la COB (Commission des opérations de bourse)
et le CDGP (Conseil de discipline de la gestion des
AMF Autorité des marché financiers portefeuilles)
Responsable de l’organisation des marchés financiers,
elle donne des recommandations, instructions,
règlements et avis.
Créé en 1945, regroupe 13000 professionnels de la
comptabilité (experts comptables), l’OEC élabore des
recommandations et des normes relatives aux missions
OEC Ordre des Experts Comptables
des experts comptables. L’OEC élabore aussi des
recommandations et avis sur les techniques
comptables.
Créée en 1969, regroupe 12000 commissaires aux
comptes, le CNCC est responsable de l’organisation
Compagnie nationale des
CNCC commissaires au comptes
professionnelle et mission des CAC. Le CNCC donne
des avis sur des question techniques en matière de
comptabilité.
L’harmonisation: les sources comptable européennes
 Les règlements et les directives sont élaborés par la Commission Européenne (CE).
Une fois approuvées au niveau européen, les états membres se chargent de transposer
les directives dans leurs législations nationales;
 Concernant les IFRS, elles sont approuvées selon un mécanisme à double niveaux:
 Niveau politique: c’est le comité de réglementation comptable ARC
(Accounting Regulatory Commitee) qui fournit les avis sur les propositions de la
CE pour l’adoption des normes comptables internationales;
 Niveau technique: EFRAG (European Financial Reporting Advisory
Group) est chargé de commenter les projets des normes de l’IASB, de proposer
des modification et d’élaborer des guides d’application
L’harmonisation: les sources comptable européennes
 La quatrième directive traite :

• La coordination des dispositions nationales concernant la structure
et le contenu des comptes annuels et du rapport de gestion ;
• L’obligation de donner une image fidèle du patrimoine de la société ;
• La nécessité de contrôle des comptes annuels par des personnes
habilitées.
 La septième directive précise :

• Les conditions d’établissement des comptes consolidés ;
• Le contenu du rapport consolidé de gestion qui doit accompagner
les comptes ;
• L’obligation de contrôle des comptes consolidés ;
• Les obligations de publicité des comptes consolidés.
L’harmonisation: les sources comptable aux USA
• Source de la doctrine comptable :

• AICPA
• SEC
• American Institute of Certified Public Accountants
• FASB
(AICPA) créé en 1887 ;
• La Securities and Exchange Commission (SEC)

créé en 1933 ;
• Le Financial Accounting Standards Board (FASB)

créé en 1973.
• L’ensemble des règles applicables constitue ce qui

est appelé aux États-Unis les GAAP (Generally
Accepted Accounting Principles), les principes
généralement admis.
1. L'AICPA
L'AICPA: instance professionnelle représentative des experts-

comptables auditeur (certified public accountants), a débute par
des actions très timides qui vont être renforcée en 1933 par le
pouvoir que lui a conférer la SEC dans l'élaboration des normes.
En 1936, l'AICPA a crée le CAP (Committee on Accounting

Procedures), ou Commission des procédures comptables, un
organisme responsable de la normalisation, qui publia de 1939 à
1959, 51 bulletins de recherche comptables appelés
ARB.(Accounting Research Bulletins) traitant des principes
comptables généralement reconnus, dont la quasi-totalité ont été
remplacés ou amendés depuis.
2. SEC (Securities and Exchange Commission)
• Les lois de 1933 et de 1934 ont donné naissance au SEC chargé de

réglementer les ventes de titres et d'exercer un contrôle sur tout ce qui
se rapporte au commerce des valeurs;
• Le SEC est habilité à définir la forme et le contenu des états financiers

inclus dans les plaquettes destinées au public et à demander
l'application de certains principes comptables.
• Compte tenu du mandat donné par le SEC à l'AICPA, la doctrine

comptable spécifique du SEC concerne uniquement les conditions de
fond et de forme applicables à l'établissement des états financiers
inclus dans les documents à la cote ou lors des exercices suivants pour
les sociétés cotées (règles dites SX Rules).
3. FAF (Financial Accounting Foundation)
Structurée en 1972, le FAF est une organisation privée et

indépendante qui pour responsabilité:
 L’établissement et l’amélioration des normes de comptabilité
et de reporting financier;
 La formation des acteurs par rapport à ces normes;
 La gestion, la supervision et le financement des conseils

chargés de l’établissements des normes (FASB) et (GASB)
ainsi que leurs conseils consultatifs;
 La sélection des membres des conseils chargés de

l’établissements des normes (FASB) et (GASB) ainsi que les
membres de leurs conseils consultatifs;
 La protection de l’intégrité et de l’indépendance du

processus d’élaboration des normes.
3. FAF (Financial Accounting Foundation)
3.1 FASB (Financial Accounting Standards Board)
Mis en place par le FAF en 1973 qui lui a délégué l’autorité de :
 L’établissement et l’amélioration des normes de comptabilité

et du reporting financier pour les entreprises privés ainsi que
les organisations à but non lucratif;
 L’orientation et la formation des utilisateurs de la

comptabilité et les responsables chargés de l’établissement
des états financiers ainsi que les auditeurs;
 L’actualisation des normes afin de s’adapter aux

changements des méthodes et des activités des entreprises
ainsi qu’aux changements de l’environnement économique;
 Prendre en considération les défaillances des rapport

financiers qui peut être améliorer à travers le processus de
l’établissement des normes;
 Promouvoir la convergence avec les normes internationales

parallèlement avec l’amélioration de la qualité des rapports
financiers
3.2 FASAC (Financial Accounting Standards Advisory Council)
Créé parallèlement avec le FASB, il a pour mission de:
 Conseiller le FASB sur les questions liées aux projets

figurant dans son agenda, aux éléments pouvant faire partie
de futurs agendas, aux priorités des projets, aux aspects
procéduraux ainsi qu’aux autres aspects pouvant être
invoqués par le président.
 Donner au FASB l’opportunité d’obtenir et de discuter les

diverses opinions de divers groupes et d’individus exerçant
des activités et des professions très variées.
3.3 GASB (Governmental Accounting Standards Board)
Le GASB a pour mission d’établir et d’améliorer les normes

comptables gouvernementales et locales celles du reporting
financier qui vont:
 Se traduire en information utile pour les utilisateurs des

rapports financier;
 Orienter et former le public, y compris les utilisateurs, les

auditeurs ainsi que les utilisateurs des rapports financiers.
3.4 GASAC (Governmental Accounting Standards Advisory Council)
Le GASAC a pour mission de:
 Se consulter avec le GASB sur les questions techniques

relatives à l’agenda du GASB, sur les priorités des projets,
sur les questions susceptibles de requérir l’attention du
GASB, sur la sélection et l’organisation des groupes de
travail ainsi que sur toutes les questions pouvant être
invoquées par le GASB ou son président;
 Contribuer au développement du budget annuel du GASB et

d’aider le FAF à lever des fonds.
3.5 PCAOB (Public Company Accounting Oversight Board)
Le PCAOB a été créé par le Sarbane Oxley Act en 2002, il a pour

mission de:
 Superviser l’audit des entreprises cotées afin de protéger les

intérêts des investisseurs ainsi que l’intérêt public dans la
préparation de rapports d’audit informatifs, pertinents et
indépendants.
 Superviser les audits des courtiers, y compris les rapports

établis conformément au Federal Securities Laws et ce, afin
de promouvoir la protection des investisseurs.
US GAAP (Generally Accepted Accounting Principles)
“The phrase “generally accepted accounting principles” is a

technical accounting term that encompasses the conventions, rules,
and procedures necessary to define accepted accounting practice
at a particular time. It includes not only broad guidelines of general
application, but also detailed practices and procedures. Those
conventions, rules, and procedures provide a standard by which to
measure financial presentations.”
« Les principes généralement admis comprennent l’ensemble des

conventions, règles et procédures nécessaires pour définir une
pratique comptable acceptable pour une période donnée. Ces
principes incluent non seulement de grandes orientations pour une
application généralisée mais aussi des pratiques et des procédures
détaillées. Ces conventions, règles et procédures fournissent une
norme avec laquelle sont mesurées les présentations financières. »
Auditing Standards Board (ASB), AU Section 411

GAAP Documents
SEC Roadmap
Cadre conceptuel (Conceptual Framework)
Le cadre conceptuel (conceptuel framework) sert comme base pour
l’élaboration des normes comptables future et comporte six directives
(Statement of Financial Accounting Concepts – SFAC)
• SFAC n°1 : objectives of financial reporting by business entreprises –
1978. (objectif de la divulgation financière par les entreprises) fournir
des éléments nécessaires à la prise de décision.
• SFAC n° 2 : Qualitative Characteristics of Accounting information –
1980 May (caractéristiques qualitatives de l’information comptable) sa
pertinence, sa comparabilité, cohérence, importance relative.
• SFAC n° 3 : elements of financial statement of business entreprises –
1980 December (les éléments des états financiers des entreprises
commerciales).
• SFAC n° 4 : objectives of financial reporting by non business
corporation – 1980 December (objectif des états financiers des
entreprises non commerciale).
• SFAC n° 5 : comptabilisation et évaluation dans les états financiers
des entreprises à but lucratif. Définition, mesurabilité, pertinence et
fiabilité.
• SFAC n° 6 : éléments des états financiers des entreprises à but
lucratif (remplace SFAC n° 3).
• SFAC n° 7 : utilisation de l’information sur les flux de trésorerie et de
la valeur actuelle dans l’évaluation comptable.
Hierarchy of Accounting Qualities
L’harmonisation : les sources comptable aux USA
Pertinence (Relevance)
Predictive Value: une information financière a une valeur

prédictive si elle a, en tant qu’input , une valeur dans les
processus d’établissement des prévisions, utilisés par les
investisseurs pour former leurs propres conjectures à propos
du futur.
Confirmatory Value : C’est la capacité dont dispose l’information
pour confirmer ou corriger les prévisions passées.
Materiality: Une information est matérielle (material) si son

omission ou sa déformation pourrait influencer les décisions prises
par les utilisateurs sur la base des informations financières
reportées.
Pertinence (Relevance)
Materiality: Une information est matérielle (material) si son

omission ou sa déformation pourrait influencer les décisions prises
par les utilisateurs sur la base des informations financières
reportées.
Représentation fidèle (Faithful Representation)
Completeness: toutes l’information nécessaire pour établir

une présentation fidèle est fournie.
Neutrality: L’entreprise ne peut pas sélectionner une information

donnée pour favoriser une partie prenante par rapport à une autre.
Free from error: une information non erronée est pertinente. Les
états financiers qui comprennent des erreurs sont trompeurs en
matière de prise de décision
Enhancing Qualities
Comparability: l’information qui est mesurée et reportée

d’une manière similaire pour des entreprises différentes est
considérée comme comparable .
Verifiability: est réalisée quand des évaluateurs indépendants,

utilisant les mêmes méthodes, obtiennent des résultats similaires.
Timeliness: signifie avoir de l’information disponible pour les

décideurs avant qu’elle ne perde sa capacité d’influence sur les
décisions.
Understandability: C’est la qualité de l’information qui permet

aux utilisateurs de saisir sa signification. La compréhensibilité de
l’information est renforcée quand celle-ci est classifiée, caractérisée
et présentée d’une manière claire et consise.
Basic Assumptions
Economic Entity: le compte du propriétaire doit être séparé de

celui de l’entreprise pour permettre aux investisseurs d’avoir une
information réelle sur la vie de l’entreprise.
Going-concern assumption: c’est le principe de la continuité

d’exploitation. Ce principe suppose que l’entreprise continue
d’exister et continue de poursuivre son exploitation.
Monetary unit assumption: Les états financiers doivent utiliser

une unité monétaire stable pour permettre une comparaison fiable et
cohérente à travers le temps (le dollar non ajusté par l’inflation ou la
déflation).
Periodicity assumption: implique que l’entreprise peut diviser ses

activités économiques en périodicité artificielles, généralement
année, trimestre ou mois.
Basic Principles of Accounting
Measurement Principle: Les mesures communes sont

basées sur le coût historique (historical cost) et la juste
valeur (fair value). Le coût historique requière que les
montants actifs et passif soient enregistrés sur la base de
leurs prix d’acquisition alors que la juste valeur peut être
définie comme «le prix qui serait reçu pour vendre un actif ou
qui serait payé pour transférer un passif dans une transaction
normale entre des acteurs de marché à une date de mesure ».
Fair Value is “the price that would be received to sell an asset or paid
to transfer a liability in an orderly transaction between market
participants at the measurement date.”
Revenue Recongnition Principle: quand doit-on enregistrer un

revenu ? Si on enregistre trop tôt, la société sera plus profitable que
la financière ne sera pas correcte. Il y a trois possibilités :
 Revenu reconnu, lorsqu’il est reçu (sales basis of
revenue recognition) ;
 Revenu reconnu, lors de ventes à crédit ;
 Revenu reconnu, si on considère que l’actif sera reçu.
Expense Recognition Principle: La reconnaissance des

charges est liée aux changement nets d’actifs et des recettes.
Dans la pratique, cette approche se traduit par le
rattachement des charges aux produits auxquels elles ont
contribuer « Let the expense follow the revenues ».
Full Disclosure Principle: La nature et la quantité

d’informations incluses dans les rapports financiers reflètent
une série d’arbitrages en matière de jugement. Ces arbitrage
ont un double objectif :
1. Révéler suffisamment de détails sur les questions

susceptibles de faire la différence pour les utilisateurs de
ces rapports financier.
2. Une agrégation suffisante pour rendre l’information

compréhensible.
Constraint
Cost constraint: Ce sont les coûts associés à la

production et la livraison de l’information financière: coûts de
collection, de traitements, de diffusion, d’audit, de litiges
potentiels, de révélation pour les concurrents, d’analyse et
d’interprétation. Les autorités réglementaires et les agences
gouvernementales utilisent l’analyse Coûts / Bénéfices avant
de rendre final leurs exigences en matière d’information
Industry practices: la nature particulière de certaines

industries et activités commerciales exigent le détachement
de la théorie de base.
Divergence entre système anglo-saxon et continental
Systèmes comptables anglo-saxons Systèmes comptables continentaux
Vision de l’entreprise Vision économique Vision juridique
Type de droit Droit coutumier (pays de tradition) Droit écrit (pays de droit)
Plan comptable Pas de plan comptable obligatoire Plan comptable codifié
Les règles comptables sont élaborées par le

Les règles comptables sont fournies par l’Etat
privé
Relation comptabilité - fiscalité La comptabilité est indépendante de la
Le passage du résultat comptable au résultat
fiscal est simple
fiscalité.
Fréquence de publication des

Annuelle, semestrielle et trimestrielle Annuelle et semestrielle
comptes
Le résultat doit refléter la situation
Tendance de minorer le résultat par les
économique de l’entreprise et les variations de
Calcul du résultat comptable valeurs de ses actifs et de ses passifs
politiques de provisionnement et de mise en
réserves
Les provisions sont définies de manière stricte
Source de financement Dominance des marchés financiers Dominance du secteur bancaire
Concurrence entre les banques et les

Considérable Faible
marchés financiers
Importance des banques Grande Petite
Nombre d’entreprises cotées en

Important Moins important relativement
bourse
Communication financière des Réponse aux exigences d’un large public (rôle Informations privées destinées aux
sociétés cotées des agences de notation) actionnaires (marchés moins transparents)
La réglementation protège la concurrence

Ouverture internationale Très ouvert
étrangère
Forte innovation de procédé, innovation de
produit freinée par moindre pression
Type d’innovation financière Forte innovation de produits concurrentielle et par insuffisant
développement du marché des valeurs
mobilières.
L'IASB (INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARDS BOARD)
30 Cannon Street, London

Structure
Le Accountants International Study Group a été créé par
1967 Lord Benson pour veiller à l’harmonisation comptable et
d’audit. Il comprenait des représentants des USA, UK et du
Canada.
Signature, à Londres, de la charte de création de

l'International Accounting Standards Committee (IASC), (par
1973 Australie, Canada, France, Allemagne, Japon, Mexique,
Pays-Bas, UK, Irlande et USA), ayant pour objet d’élaborer
des standards comptables de base qui seraient acceptés
dans le monde entier.
La première norme IAS, à propos de la comptabilité

1977 d’inflation est émise.
Développement et diffusion de nouvelles normes IAS

Le rôle principal de l’IASC était d’accroître leur acceptation,
en convainquant les entreprises cotées à les adopter à coté
des normes nationales.
IOSCO (International Organisation of Securities

1981 Commissions) avait observé que les activité
transfrontalières seraient soutenues par les normes IAS.
Formation d’un groupe consultatif international afin de

1989 permettre l’intégration de large input de la part des
préparateurs des états financiers, les bourses, etc.
L’IOSCO a revu certaines normes existantes et a identifié
1994 certains changements considérés comme nécessaires
avant d’être recommandés pour l’utilisation dans les activité
transfrontalières.
AU début des années 1990, l’IASC avait changé ces domaines d’intervention, avec
L’émission de normes ayant pour objectif de :
-Renforcer les normes existantes;
- Remplir les gaps importants
- Essayer d’éliminer les inconsistances avec les règles nationale
Mise en place de l’Advisory Council comprenant des

1995 personnalités leaders ayant des backgrounds variés afin
d’agir en tant que conseil solide pour les décisions IASC.
Mise en place de Standings Interpretation Commitee

1997 (SIC) pour permettre une revue rapide des zones de litiges
ou des divergences d’opinions.
Achèvement final des normes IAS requises par l’IOSCO.

1999 Acceptation des normes IAS par plusieurs bourses
européennes sans recourir à une conciliation avec les
GAAP.
Achèvement de l’examen de 30 normes IAS, y compris une
réserve importante, par l’IASC – IOSCO, tout en
recommandant leur utilisation par les membre de l’IOSCO.
Les membre de l’IOSCO auraient été autorisés à faire appel
2000 aux traitements suivants:
- Réconciliation les GAAP nationaux;
- Interprétation additionnelle.
Mise en place de l’IASC Foundation, nouveau corps au sein

de l’IASC avec de nouveaux membres (trustees).
2001 L’IASB prend en charge la responsabilité d’émission des
normes IAS et remplace ainsi l’IASC.
Le SIC devient IFRIC (International Financial Reporting
Interpretations Commitee)
Les nouvelles normes émises ont été renommées en tant que IFRS
(International Financial Reporting Standards). Celles ont désormais le
même statut que les anciens IAS.
L’IASB annonce le projet d’améliorations ayant pour objectif

2001 d’améliorer la qualité et la consistance des normes
existantes.
2004 Achèvement du projet d’améliorations.

Objectif
 Développer un ensemble de normes comptables de haute

qualité , compréhensibles, applicables et globalement
accepté à l’échelle internationale;
 Promouvoir l’utilisation et l’application rigoureuse de ces

normes;
 Prendre en considération les besoins en information

comptable et financière des économies émergentes et des
PME;
 Tendre vers la convergence des normes comptables

nationales et des normes comptables internationales pour
des solutions de haute qualité.
1. Hypothèses de base des principes comptables
 Comptabilité d’engagement : la comptabilisation se fait quand les

transactions ou événements se produisent.
 Continuité d’exploitation : lorsque des événements sont

susceptibles de jeter un doute sur la capacité de l’entité à
poursuivre son activité, ces incertitudes doivent être indiquées dans
les états financiers.
2. Les caractéristiques qualitatives
2.1 Les caractéristiques fondamentales
 L’image fidèle : requiert la juste présentation des effets des

transactions et autres événements et conditions conformément aux
définitions et critères de constatation relatifs aux actifs, passifs,
produits et charges définis dans le cadre conceptuel pour la
préparation et la présentation des états financiers.
 La prééminence de la substance sur la forme (Substance Over

Form) : toutes les transactions ou les événements doivent être
comptabilisés et présentés selon la réalité économique et non pas
selon la forme juridique.
2.2 Les caractéristiques dérivées
 Prudence
 Neutralité : la présentation de l’information ne doit pas influencer la

prise de décision afin d’obtenir un résultat prédéterminé ;
 Exhaustivité : les états financiers doivent restituer le maximum

d’information possible dans la limite de l’importance relative et du
coût ;
 Non-compensation
 Importance relative : pour le cadre conceptuel, une information est

considérée comme significative si son omission ou son inexactitude
peut influencer les décisions économiques que les utilisateurs
prennent sur la base des états financiers.
2.3 Les caractéristiques dérivées
 Intelligibilité : une information fournie dans les états financiers doit être
compréhensible immédiatement par les utilisateurs. Ces derniers sont
supposés avoir une connaissance raisonnable des affaires, des
activités économiques et de la comptabilité. Une information ne doit pas
être exclue au seul motif qu’elle serait difficile à comprendre par les
utilisateurs.
 Pertinence : l’information doit aider les utilisateurs dans leur besoin de
prise de décision économiques en les aidant à évaluer des événements
passés, présents ou futurs ou en confirmant ou en corrigeant leurs
évaluations passées.
 Fiabilité : l’information possède la qualité de fiabilité quand elle est
exempte d’erreurs et de biais significatifs et que les utilisateurs peuvent
lui faire confiance.
 Comparabilité : les utilisateurs doivent être en mesure d’identifier les
tendances de la situation financière dans le temps afin de comparer les
états financiers dans le temps et dans l’espace. De ce fait l’évaluation
des transactions doit être effectué de façon cohérente et permanente
pour une même entité et pour plusieurs entités.
2. Les états financiers IAS 1

2.3 Le bilan (IAS1)
 Actifs courants
L’entité doit classer un actif en tant qu’actif courant lorsque :
• Elle s’attend à réaliser l’actif ou qu’elle entend le vendre ou le
consommer dans son cycle d’exploitation normal ;
• Elle détient l’actif principalement à des fins de transaction ;
• Elle s’attend à réaliser cet actif dans les douze mois suivant la
date de clôture ; ou
• L'actif se compose de trésorerie ou d’équivalents de trésorerie
(tels que définis dans IAS 7), sauf s’il ne peut être échangé ou
utilisé pour régler un passif pendant au moins douze mois après
la date de clôture.
L’entité doit classer tous les autres actifs en actifs non courants.

2.3 Le bilan (IAS1)
 Passifs courants
L’entité doit classer un passif en tant que passif courant lorsque :
• Elle s’attend à régler le passif au cours de son cycle d’exploitation
normal ;
• Elle détient le passif principalement à des fins de transaction ;
• Le passif doit être réglé dans les douze mois suivant la date de
clôture ; ou
• L’entité ne dispose pas d’un droit inconditionnel de différer le

règlement du passif pour au moins douze mois après la date de
clôture. Les termes d'un passif qui pourraient, au gré de la
contrepartie, résulter en son règlement par l'émission
d'instruments de capitaux propres n'affectent pas son
classement.
L’entité doit classer tous les autres passifs en passifs non courants.

2.3 Le bilan (IAS1)
Actifs non-courants Capitaux propres

Immobilisations incorporelles Capital émis
Immeubles de placement Réserves : ajustements de valeurs
Autres immobilisations corporelles Réserves : affectation *des bénéfices
Actifs biologiques Résultat
Participations dans les entreprises associées Intérêts minoritaires
Autres actifs financiers Passifs non-courants
Provisions
Emprunts portant intérêts
Impôts différés
Autres passifs financiers
Actifs courants Passifs courants
Stocks Provisions
Clients et autres débiteurs Partie des emprunts portant intérêt
Trésorerie et équivalent Impôts différés
Fournisseurs et autres créditeurs
Dettes directement associées avec les actifs
disponibles à la vente

2.3 Le Compte de Résultat (IAS1)
• L’entité doit présenter tous les postes de produits et de charges

comptabilisés au cours d’une période:
o dans un état unique de résultat global, ou
o dans deux états : un état détaillant les composantes du résultat net
(compte de résultat séparé) et un deuxième état commençant par le
résultat net et détaillant les composantes d’autres éléments du
résultat global (état du résultat global).
• L’entité doit comptabiliser tous les éléments de produits et de charges

d’une période en résultat net, sauf si une norme IFRS impose ou autorise
un autre traitement.
• L’entité doit présenter les ajustements de reclassement relatifs aux autres

éléments du résultat global.
• L’entité doit présenter une analyse des charges comptabilisées en

résultat net en utilisant un classement reposant soit sur leur nature, soit
sur leur fonction au sein de l’entité, en choisissant l’option qui fournit les
informations fiables les plus pertinentes.

2.3 Le Compte de Résultat par nature (IAS1)
Produits des activités ordinaires ×

Autres produits ×
Variations des stocks de produits finis et des travaux en cours ×
Matières premières et consommables utilisés ×
Charges au titre des avantages du personnel ×
Dotations aux amortissements ×
Autres charges ×
Total des charges (×)
Résultat avant impôt ×

2.3 Le Compte de Résultat par fonction (IAS1)
Produits des activités ordinaires ×

Coût des ventes (×)
Marge brute ×
Autres produits ×
Coûts commerciaux (×)
Charges administratives (×)
Autres charges (×)
Résultat avant impôt ×

2.4 Etat des variations des capitaux propres IAS 1
L’entité doit présenter un état des variations des capitaux propres décrivant:
• Le résultat global ainsi que sa répartition entre la société mère et les

filiales;
• Les effets des changements des capitaux propres pour chaque

composante des capitaux propres;
• Un rapprochement entre la valeur comptable au début et en fin de

d’exercice de chaque catégorie de capital.

2.5 Le tableau des flux de trésorerie IAS 7
L’entité doit présenter un état des variations des flux de trésorerie en distinguant
trois natures d’opérations de flux de trésorerie:
• Les opérations d’exploitation recouvrant les activité principales de

l’entité et produisant des revenus ainsi que les autres opérations qui ne
peuvent être classées parmi les opérations d’investissement et de
financement;
• Les opérations d’investissement regroupant les acquisitions et les

cessions d’actifs à long terme;
• Les opérations de financement résultant de la variation des capitaux

propres et de l’endettement de l’entité.
3. Les immobilisations IAS 16

3.1 Définitions
Les immobilisations corporelles sont des actifs corporels :

• qui sont détenues par une entité soit pour être utilisées dans la production ou la
fourniture de biens et de services, soit pour être loués à des tiers, soit à des fins
administratives ;
• dont on s’attend à ce qu’ils soient utilisés sur plus d’un exercice.
L’amortissement est la répartition systématique du montant amortissable d’un actif

sur sa durée d’utilité.
Le montant amortissable est le coût d’un actif, ou tout autre montant substitué au
coût, diminué de sa valeur résiduelle.
La durée d’utilité est :

• soit la période pendant laquelle l’entité s’attend à utiliser un actif ;
• soit le nombre d’unités de production ou d’unités similaires que l’entité s’attend
à obtenir de l’actif.

3.1 Définitions
Le coût est le montant de trésorerie ou d’équivalent de trésorerie payé ou la juste

valeur de toute autre contrepartie donnée pour acquérir un actif au moment de son
acquisition ou de sa construction.
La valeur résiduelle d’un actif est le montant estimé qu’une entité s’attend à obtenir
pour cet actif, après déduction des coûts de sortie attendus, à la fin de sa durée
d’utilité.
La valeur comptable est le montant pour lequel un actif est comptabilisé, après
déduction du cumul des amortissements et du cumul des pertes de valeurs relatifs à
cet actif.
La valeur recouvrable est la valeur la plus élevée entre le prix de vente net de l’actif
et sa valeur d’utilité.
La valeur d’utilité est la valeur actualisée des flux de trésorerie futurs estimée de
l’utilisation continue d’un actif de sa sortie à la fin de sa durée d’utilité.
Une perte de valeur est l’excédent de la valeur comptable d’un actif sur sa valeur
recouvrable.

3.2 Comptabilisation
Un élément d’immobilisation corporelle doit être comptabilisé en tant qu’actif si :
• il est probable que les avantages économiques futurs associés à cet actif iront à
l’entité ;
• le coût de cet actif pour l’entité peut être évalué de façon fiable.
3.3 Evaluation
Le coût d’une immobilisation corporelle est constitué de son prix d’achat, y compris
les droit de douane et taxes non récupérables, après déduction des remises et rabais
commerciaux, et de tous les frais directement attribuables engagés pour mettre l’actif
en état de marche en vue de l’utilisation prévue ainsi que l’estimation initiale des
coûts relatifs au démantèlement et à l’enlèvement de l’immobilisation et à la remise
en état du site sur lequel elle est située.
Sont également attribuables directement au coût :
• Le coût du personnel résultant directement de son intervention dans la
construction ou l’acquisition de l’immobilisation ;
• Le coût de préparation du site ;
• Les frais de livraison et de manutention initiaux ;
• Les frais d’installation et d’assemblage ;
• Les coûts de test de bon fonctionnement après déduction du produit net de la
vente des articles produits pendant la phase de test.
• Les honoraires de professionnels.

3.2 Echange d’immobilisations corporelles
L’évaluation doit être faite à la juste valeur avec comptabilisation d’un résultat de
cession.
3.3 Evaluation après comptabilisation
3.3.1 Modèle du coût

Après sa comptabilisation en tant qu’actif, une immobilisation corporelle doit être
évaluée à son coût diminué du cumul des amortissements et du cumul des pertes de
valeur.
3.3.2 Modèle de la valeur réévaluée

Après sa comptabilisation initiale en tant qu’actif, une immobilisation corporelle dont la
juste valeur pour être déterminée la manière fiable, peut être comptabilisée à son
montant réévalué, à savoir la juste valeur à la date de réévaluation, diminuée du
cumul des amortissements ultérieurs et du cumul des pertes de valeurs ultérieures.

3.3.3 Amortissement
• Tout composant d’une immobilisation corporelle dont le coût est significatif par
rapport au total de l’immobilisation, doit être amorti séparément. Ainsi, l’entité doit
déterminer la charge d’amortissement de manière distincte pour chaque partie
significative d’immobilisation corporelle;
• La dotation aux amortissements de chaque période doit être comptabilisée en

résultat net sauf si elle est incorporée dans la valeur comptable d’un autre actif (cf
IAS 2 & IAS 38);
• Les facteurs à prendre en considération pour déterminer la durée d’utilité d’un actif
peuvent être listés comme suit:
l’usage attendu de l’actif (évalué en fonction de la capacité ou à la production
physique attendue de cet actif) ;
l’usure physique ( évaluée en fonction des facteurs opérationnels comme les
cadences auxquelles l’actif est utilisé ou le programme de maintenance);
l’obsolescence technique ou commerciale;
les limites juridiques ou similaires sur l’usage de l’actif, telles que les dates
d’expiration des contrats de location.

3.3.3 Amortissement
• Le mode d’amortissement utilisé doit refléter le rythme selon lequel l’entité s’attend
à consommer les avantages économiques futurs liés à l’actif;
• Le mode d’amortissement appliqué à un actif doit être examiné au moins à la fin de

chaque période annuelle et, si le rythme attendu de consommation des avantages
économiques futurs de l’actif a connu un changement important, le mode
d’amortissement doit être modifié pour refléter le nouveau rythme;

 L’entreprise a le choix entre deux modèles d’évaluation après comptabilisation:

1.Le modèle de coût
Après sa comptabilisation initiale en tant qu’actif, une immobilisation corporelle
doit être comptabilisée à son coût diminué du cumul d’amortissements et du
cumul des pertes de valeur.
2.Le modèle de la réévaluation

Après sa comptabilisation en tant qu’actif, une immobilisation corporelle dont la
juste valeur peut être évaluée de manière fiable doit être évaluée à son montant
réévalué, à savoir sa juste valeur à la date de la réévaluation, diminuée du
cumul des Amortissements ultérieurs et du cumul de pertes de valeur
ultérieures. Les réévaluations doivent être effectuées avec une régularité
suffisante pour que la valeur comptable ne diffère pas de façon significative de
celle qui aurait été déterminée en utilisant la juste valeur à la date de clôture.
 La fréquence des réévaluations dépend des variations de la juste valeur des

immobilisations corporelles à réévaluer. Lorsque la juste valeur d’un actif réévalué
diffère significativement de sa valeur comptable, une nouvelle réévaluation est
nécessaire.

 Lorsqu’une immobilisation corporelle est réévaluée, toute la catégorie des

immobilisations corporelles dont fait partie cet actif doit être réévaluée.
 La fréquence des réévaluations dépend des variations de la juste valeur des

immobilisations corporelles à réévaluer. Lorsque la juste valeur d’un actif réévalué
diffère significativement de sa valeur comptable, une nouvelle réévaluation est
nécessaire.
 Lorsqu’une immobilisation corporelle est réévaluée, le cumul des amortissements à

la date de réévaluation est :
a) soit ajusté proportionnellement à la modification de la valeur brute
comptable de l’actif de sorte que la valeur de l’actif à l’issue de la
réévaluation soit égale au montant réévalué ;
b) Soit déduit de la valeur brute comptable de l’actif, le montant net étant porté
au montant réévalué de cet actif.
 Lorsqu’une immobilisation corporelle est réévaluée, toute la catégorie

d’immobilisations corporelles dont fait partie cet actif doit être réévaluée.

3.7 Décomptabilisation
La valeur comptable d’une immobilisation corporelle doit être décomptabilisée :

a) lors de sa sortie ; ou
b) lorsqu’aucun avantage économique futur n’est attendu de son utilisation
ou de sa sortie.
Le profit ou la perte résultant de la décomptabilisation d’une immobilisation

corporelle doit être inclus dans le résultat net lors de la décomptabilisation de
l’élément (sauf si IAS 17 impose un traitement différent en cas de cession-bail).
Les profits ne doivent pas être classés en produits des activités ordinaires.
4 Les immobilisations incorporelles IAS 38

4.1 Définitions
Un marché actif est un marché qui réunit les conditions suivantes:
• les éléments négociés sur ce marché sont homogènes ;
• on peut normalement trouver à tout moment des acheteurs et des vendeurs
consentants ; et
• les prix sont mis à la disposition du public.
La recherche est une investigation originale et programmée entreprise en vue
d’acquérir une compréhension et des connaissances scientifiques ou techniques
nouvelles.
Le développement est l’application des résultats de la recherche ou d’autres
connaissances à un plan ou un modèle en vue de la production de matériaux,
dispositifs, produits, procédés, systèmes ou services nouveaux ou substantiellement
améliorés, avant le commencement de leur production commerciale ou de leur
utilisation.
La valeur spécifique à l’entité est la valeur actuelle des flux de trésorerie qu’une
entité attend de l’utilisation continue d’un actif et de sa sortie à la fin de sa durée
d’utilité ou qu’elle prévoit d’engager lors du règlement d’une obligation.
Les avantages économiques futurs résultant d’une immobilisation incorporelle

peuvent inclure les produits découlant de la vente de biens ou de services, les
économies de coûts ou d’autres avantages résultant de l’utilisation de l’actif par
l’entité.

4.1 Définitions
Une immobilisation incorporelle est un actif non monétaire identifiable sans

substance physique.
Un actif est une ressource :
• contrôlée par une entité du fait d’évènements passés; et
• à partir de laquelle on s’attend à ce que des avantages économiques futurs
reviennent à l’entité
Un actif est identifiable s’il :

• est séparable, c’est-à-dire susceptible d’être séparé ou dissocié de l’entité et
d’être vendu, cédé, concédé par licence, loué ou échangé, soit individuellement,
soit conjointement avec un contrat, un actif identifiable ou un passif identifiable y
afférents, peu importe si l’entité entend ou non en arriver là ; ou
• résulte de droits contractuels ou d’autres droits légaux, que ces droits soient ou
non cessibles ou séparables de l’entité ou d’autres droits et obligations.
La valeur résiduelle d’une immobilisation incorporelle est le montant estimé

qu’une entité obtiendrait au jour de la sortie de l’actif, après déduction des coûts de
sortie estimés, si l’actif avait déjà l’âge et se trouvait déjà dans l’état prévu à la fin de
sa durée d’utilité.

Pour être comptabilisé en tant qu’immobilisation incorporelle, un actif doit satisfaire au

conditions suivantes:
• L’actif doit correspondre à la définition d’immobilisation incorporelle;

• Les avantages économiques futurs résultant de l’actif peuvent inclure les
produits découlant de la vente de biens ou de services, les économies de
coûts ou d’autres avantages résultant de l’utilisation de l’actif par l’entité;
• Si et seulement si
a) Il est probable que les avantages économiques futurs attribuables à
l’actif iront à l’entité;
b) le coût de cet actif peut être évalué de façon fiable.

4.2.1 Phase recherche
Aucune immobilisation incorporelle résultant de la recherche (ou de la phase de

recherche d’un projet interne) ne doit être comptabilisée. Les dépenses pour la
recherche (ou pour la phase de recherche d’un projet interne) doivent être
comptabilisées en charges lorsqu’elles sont engagées.
Exemple d’activités de recherche:
• les activités visant à obtenir de nouvelles connaissances ;

• la recherche d’applications de résultats de la recherche ou d’autres
connaissances ainsi que leur évaluation et leur choix définitif ;
• la recherche de substituts à des matériaux, dispositifs, produits, procédés,
systèmes ou services ; et
• la formulation, la conception, l’évaluation de différentes possibilités de matériaux,
dispositifs, produits, procédés, systèmes ou services nouveaux ou améliorés et
le choix définitif de l’une d’elles.

4.2.2 Phase développement
Une immobilisation incorporelle résultant du développement (ou de la phase de
développement d’un projet interne) doit être comptabilisée si, et seulement si, une entité
peut démontrer tout ce qui suit :
• la faisabilité technique de l’achèvement de l’immobilisation incorporelle en vue de sa
mise en service ou de sa vente
• son intention d’achever l’immobilisation incorporelle et de la mettre en service ou de
la vendre ;
• sa capacité à mettre en service ou à vendre l’immobilisation incorporelle ;
• la façon dont l’immobilisation incorporelle générera des avantages économiques
futurs probables. L’entité doit démontrer, entre autres choses, l’existence d’un
marché pour la production issue de l’immobilisation incorporelle ou pour
l’immobilisation incorporelle elle-même ou, si celle-ci doit être utilisée en interne, son
utilité ;
• la disponibilité de ressources techniques, financières et autres, appropriées pour
achever le développement et mettre en service ou vendre l’immobilisation
incorporelle
• sa capacité à évaluer de façon fiable les dépenses attribuables à l’immobilisation
incorporelle au cours de son développement.

4.2.3 Coûts d’une immobilisation incorporelle acquise séparément
• Le coût d’une immobilisation acquise séparément comprend son prix d’achat, y

compris les droits de douane et les taxes non remboursables, après déduction des
remises et rabais commerciaux ; et tout coût, directement attribuable à la préparation
de l’actif en vue de son utilisation prévue.
• Exemple des frais à inclure : frais de personnel, honoraires liés directement à la mise
en état de fonctionnement de l’actif, frais de test.
• Exemple des frais à exclure: les coûts de lancement d’un nouveau produit, les coûts
de l’exploitation d’une activité dans un nouveau lieu ou avec une nouvelle catégorie de
clients, les frais administratifs et autres frais généraux.

4.2.4 Coûts d’une immobilisation incorporelle générée en interne
Le coût d’une immobilisation incorporelle générée en interne comprend tous les coûts
directement attribuables nécessaires pour créer, produire et préparer l’immobilisation
pour qu’elle puisse être exploitée de la manière prévue par la direction. Exemples de
coûts directement attribuables :
a) les coûts des matériaux et services utilisés ou consommés pour générer
l’immobilisation incorporelle ;
b) les coûts des avantages du personnel (tels que définis dans IAS 19) résultant de
la création de l’immobilisation incorporelle ;
c) les honoraires d’enregistrement d’un droit légal ; et
d) l’amortissement des brevets et licences qui sont utilisés pour générer
l’immobilisation incorporelle.
Ne constituent pas des composantes du coût d’une immobilisation incorporelle

générée en interne :
 les frais de vente, les frais administratifs et autres frais généraux à moins que ces
dépenses puissent être directement attribuées à la préparation de l’actif en vue de
sa mise en service ;
 les inefficacités constatées et les pertes opérationnelles initiales subies avant
qu’un actif n’atteigne le niveau de performance prévu ; et
 les dépenses au titre de la formation du personnel pour exploiter l’actif.

4.2.5 Eléments à ne pas retenir en immobilisations incorporelles
• Le goodwill généré en interne ne doit pas être comptabilisé en tant qu’actif
• Lorsqu’ils sont générés en interne, les marques, cartouches de titre, titres de

publication, listes de clients et autres éléments similaires en substance ne doivent
pas être comptabilisés en tant qu’immobilisations incorporelles.
5 Les stocks IAS 2

Champs d’application
La norme IAS 2 s’adresse à tous les stocks sauf aux:

• travaux en cours générés par des contrats de construction y compris les
contrats directement connexes de fourniture de services ;
• instruments financiers ;
• actifs biologiques relatifs à l’activité agricole et produits agricoles au moment
de la récolte.
La norme ne s’applique pas à l’évaluation des stocks détenus par:

• les producteurs de produits agricoles et forestiers, de produits agricoles après
récolte et de minéraux et de produits d’origine minérale, dans la mesure où ils
sont évalués à la valeur nette de réalisation selon des pratiques bien établies
dans ces secteurs d’activités.
• les courtiers négociants en marchandises, qui évaluent leurs stocks à la juste
valeur diminuée des coûts de vente.
5 Les stocks IAS 2

5.1 Définitions
Les stocks sont des actifs :

• détenus en vue de la vente dans le cours normal de l’activité ;
• en cours de production pour une telle vente ; ou
• sous forme de matières premières ou de fournitures devant être consommées
dans le processus de production ou de prestation de services
La valeur nette de réalisation est le prix de vente estimé dans le cours normal de
l’activité, diminué des coûts estimés pour l’achèvement et des coûts estimés
nécessaires pour réaliser la vente.
La juste valeur est le montant pour lequel un actif pourrait être échangé, ou un
passif éteint, entre des parties bien informées, consentantes, et agissant dans des
conditions de concurrence normale.
La valeur nette de réalisation désigne le montant net qu’une entité s’attend à réaliser sur la vente
de stocks dans le cours normal de l’activité. La juste valeur reflète le montant pour lequel les
mêmes stocks pourraient être échangés entre acquéreurs et vendeurs bien informés et
consentants sur le marché. La première est une valeur spécifique de l’entité, contrairement à la
seconde. La valeur nette de réalisation des stocks peut ne pas être égale à la juste valeur
diminuée des coûts de vente.
5 Les stocks IAS 2

5.2 Evaluation
Les stocks doivent être évalués au plus faible du coût et de la valeur
nette de réalisation
Le coût des stocks doit comprendre tous les coûts d’acquisition, coûts de
transformation et autres coûts engagés pour amener les stocks à l’endroit et dans l’état
où ils se trouvent.
Les coûts d’acquisition des stocks comprennent le prix d’achat, les droits de douane et
autres taxes (autres que les taxes ultérieurement récupérables par l’entité auprès des
administrations fiscales), ainsi que les frais de transport, de manutention et autres coûts
directement attribuables à l’acquisition des produits finis, des matières premières et des
services. Les rabais commerciaux, remises et autres éléments similaires sont déduits
pour déterminer les coûts d’acquisition..
Les coûts de transformation des stocks comprennent les coûts directement liés aux
unités produites. Ils comprennent également l’affectation systématique des frais généraux
de production fixes et variables qui sont engagés pour transformer les matières premières
en produits finis. Les frais généraux de production fixes sont les coûts indirects de
production qui demeurent relativement constants indépendamment du volume de
production, tels que l’amortissement et l’entretien des bâtiments et de l’équipement
industriels, et les frais de gestion et d’administration de l’usine. Les frais généraux de
production variables sont les coûts indirects de production qui varient directement, ou
presque directement, en fonction du volume de production, tels que les matières
premières indirectes et la main-d’oeuvre indirecte.
5 Les stocks IAS 2

5.2 Evaluation
L’affectation des frais généraux fixes de production aux coûts de transformation est
fondée sur la capacité normale des installations de production. La capacité normale est
la production moyenne que l’on s’attend à réaliser sur un certain nombre de périodes ou
de saisons dans des circonstances normales, en tenant compte de la perte de capacité
résultant d’un entretien planifié.
Les frais généraux non affectés sont comptabilisés comme une charge de la période au
cours de laquelle ils sont engagés. Dans des périodes de production anormalement
élevée, le montant des frais généraux fixes affectés à chaque unité produite est diminué
de telle sorte que les stocks ne soient pas évalués au-dessus du coût.
Autres coûts
Les autres coûts ne sont inclus dans le coût des stocks que dans la mesure où ils sont
engagés pour amener les stocks à l’endroit et dans l’état où ils se trouvent.
Exemples de coûts exclus du coût des stocks et comptabilisés en charges de la période
au cours de laquelle ils sont engagés :
a) montants anormaux de déchets de fabrication, de main-d’oeuvre ou d’autres coûts de
production ;
b) coûts de stockage, à moins que ces coûts soient nécessaires au processus de
production préalablement à une nouvelle étape de la production ;
c) frais généraux administratifs qui ne contribuent pas à amener les stocks à l’endroit et
dans l’état où ils se trouvent ; et
d) frais de commercialisation.
5 Les stocks IAS 2

5.3 Méthode de détermination du coût
 Le coût des stocks d’éléments qui ne sont pas habituellement fongibles et des biens
ou services produits aux fins de projets spécifiques et affectés à de tels projets doit
être déterminé en utilisant une identification spécifique de leurs coûts individuels.
 Le coût des stocks des autres éléments doit être déterminé en utilisant la méthode du
premier entré - premier sorti (PEPS/FIFO) ou celle du coût moyen pondéré.
5 Les stocks IAS 2

5.3 Valeur nette de réalisation
 Le coût des stocks peut ne pas être recouvrable si :
• ces stocks ont été endommagés, devenus complètement ou partiellement

obsolètes ou leur prix de vente a subi une baisse
• les coûts estimés d’achèvement ou les coûts estimés nécessaires pour réaliser
la vente ont augmenté
 La pratique consistant à déprécier les stocks au-dessous du coût pour les ramener à
leur valeur nette de réalisation est cohérente avec le principe suivant lequel les actifs
ne doivent pas être comptabilisés à un montant supérieur au montant que l’on s’attend
à obtenir de leur vente ou de leur utilisation.
5 Les stocks IAS 2

5.4 Comptabilisation en charge
 Lorsque les stocks sont vendus, la valeur comptable de ces stocks doit être
comptabilisée en charges de la période au cours de laquelle les produits
correspondants sont comptabilisés.
Le montant de toute dépréciation des stocks pour les ramener à leur valeur nette de
réalisation et toutes les pertes de stocks doivent être comptabilisés en charges de la
période au cours de laquelle la dépréciation ou la perte se produit.
Le montant de toute reprise d’une dépréciation des stocks résultant d’une
augmentation de la valeur nette de réalisation doit être comptabilisé comme une
réduction du montant des stocks comptabilisé en charges dans la période au cours de
laquelle la reprise intervient.
6 Les instruments financiers

IAS 32 Présentation
1- Champs d’application
La norme IAS 32 s’applique à toutes les entités et à tous les types d’instruments
financiers sauf:
 les participations dans des filiales, des entreprises associées ou des coentreprises
comptabilisées (IAS27- IAS 28 – IFRS10);
 les droits et obligations des employeurs, découlant de régimes d’avantages du

personnel auxquels s’applique IAS 19;
 Les contrats d’assurances (IFRS4) sauf si IAS 39 l’impose dans des conditions
particulières;
 Les instruments financiers qui sont dans le champs d’application d’IFRS 4;
 Les instruments financiers, les contrats et les obligations relevant de transactions

dont le paiement est fondé sur des actions auxquels s’applique la norme IFRS 2

2- Défintions
 Un instrument financier est tout contrat qui donne lieu à un actif financier pour
une entité et à un passif financier ou à un instrument de capitaux propres pour une
autre entité;
Bilan B
Bilan A
Instruments
de capitaux
Actif financier propres
Bilan B
Passif financier

2- Défintions
Un actif financier est tout actif qui est :
 de la trésorerie;
 un instrument de capitaux propres d’une autre entité;
 un droit contractuel :
• de recevoir d’une autre entité de la trésorerie ou un autre actif financier, ou
• d’échanger des actifs ou des passifs financiers avec une autre entité à des
conditions potentiellement favorables à l’entité ; ou
 un contrat qui sera ou qui peut être réglé en instruments de capitaux propres de
l’entité elle-même et qui est :
• un instrument non dérivé pour lequel l’entité est ou pourrait être tenue de
recevoir un nombre variable d’instruments de capitaux propres de l’entité elle-
même, ou
• un instrument dérivé qui sera ou qui peut être réglé autrement que par
l’échange d’un montant déterminé de trésorerie ou d’un autre actif financier
contre un nombre déterminé d’instruments de capitaux propres de l’entité elle-
même.

2- Défintions
Un passif financier est tout passif qui est :
 Une obligation contractuelle :
• de remettre à une autre entité de la trésorerie ou un autre actif financier, ou
• d’échanger des actifs financiers ou des passifs financiers avec une autre
entité à des conditions potentiellement défavorables à l'entité ; ou
 un contrat qui sera ou qui peut être réglé en instruments de capitaux propres de
l’entité elle-même et qui est :
• un instrument non dérivé pour lequel l’entité est ou pourrait être tenue de
livrer un nombre variable d’instruments de capitaux propres de l’entité elle-
même, ou
• un instrument dérivé qui sera ou qui peut être réglé autrement que par
l’échange d’un montant déterminé de trésorerie ou d’un autre actif financier
contre un nombre déterminé d’instruments de capitaux propres de l’entité elle-
même.

2- Défintions
Exemples d’actifs financiers:
• Immobilisations financières (participations, créances rattachées à des participations,

titres immobilisés
• de l'activités de portefeuille, autres titres immobilisés, prêts, autres) ;
• Avances et acomptes versés sur commandes ;
• Créances (créances clients et comptes rattachés, autres, capital souscrit-appelé, non
versé) ;
• Valeurs mobilières de placement ;
• Instruments de trésorerie ;
• Disponibilités.

2- Défintions
Exemples de passifs financiers:
• Emprunts obligataires convertibles ;

• Autres emprunts obligataires ;
• Emprunts et dettes auprès des établissements de crédit ;
• Emprunts et dettes financières diverses ;
• Avances et acomptes reçus sur commande en cours ;
• Dettes fournisseurs et comptes rattachés ;
• Dettes fiscales et sociales ;
• Dettes sur immobilisations et comptes rattachés ;
• Autres dettes ;
• Instruments de trésorerie.

2- Défintions
 Un instrument de capitaux propres est tout contrat mettant en évidence un

intérêt résiduel dans les actifs d’une entité après déduction de tous ses passifs.
 Un instrument remboursable au gré du porteur est un instrument financier qui

confère à son porteur le droit de le restituer à l’émetteur contre de la trésorerie ou
un autre actif financier, ou qui est automatiquement restitué à l’émetteur en cas de
réalisation d’un événement futur incertain ou en cas de décès ou de prise de
retraite du porteur de l’instrument.

2- Défintions
 Exemples d’instruments des capitaux propres

• les actions ordinaires non remboursables au gré du porteur;
• certains instruments remboursables au gré du porteur;
• certains instruments imposant à l’entité une obligation de remettre une quote-
part de ses actifs nets à une autre partie uniquement lors de la liquidation;
• les bons de souscription ou options d’achat permettant au porteur de souscrire
ou d’acquérir un nombre déterminé d’actions ordinaires de l’entité émettrice, non
remboursables au gré du porteur, en échange d’un montant déterminé de
trésorerie ou d’un autre actif financier,

IAS 39 – IFRS 9: Comptabilisation & évaluation
1- Définitions
La norme IAS 39 effectue les classifications suivantes des actifs et des passifs
financiers:
1. les actifs (ou passifs) financiers à la juste valeur par le biais du compte de résultat ;
2. les placements détenus jusqu'à leur échéance ;
3. les prêts et créances ;
4. les actifs financiers disponibles à la vente.

IAS 39 Comptabilisation & évaluation
1- Définitions
1.1 Un Actif ou passif financier à la juste valeur par le biais du résultat net est un
passif financier qui répond à l’une ou l’autre des conditions suivantes :
a) il répond à la définition de « détenu à des fins de transaction » ;
b) lors de sa comptabilisation initiale, il est désigné par l’entité comme étant à la juste
valeur par le biais du résultat net;

1- Définition
Exemples d'actifs financiers détenus à des fins de transaction

● titre de placement négociables immédiatement ;
● titre dOPCVM ;
● créance rachetée par l'entité ;
● instrument dérivé sauf instrument de couverture (achat à découvert) ;
● liquidités.
Exemples de passifs financiers détenus à des fins de transactions

● dette rachetée par l'entité ;
● instrument dérivé sauf instrument de couverture (vente à découvert) ;
● obligation de remettre des titres empruntés à un vendeur à découvert.

1- Définitions
1.2 Placements détenus jusqu'à leur échéance
Les placements détenus jusqu’à leur échéance (held to maturity investments) sont des
actifs financiers non dérivés, assortis de paiements déterminés ou déterminables et d’une
échéance fixée, que l’entreprise a l’intention manifeste et la capacité de conserver jusqu’à
leur échéance sauf :
- ceux que l’entité a désignés, lors de leur comptabilisation initiale, comme étant
à la juste valeur par le biais du compte de résultat ;
- ceux que l’entité désigne comme disponibles à la vente ;
- ceux qui répondent à la définition de prêts et de créances.

1- Définitions
1.3 Prêts et créances
Les prêts et créances (loans et receivables) sont des actifs financiers non dérivés à
paiements déterminés ou déterminables qui ne sont pas cotés sur un marché actif, à
l’exception de :
- ceux que l’entité a l’intention de vendre immédiatement ou dans un avenir proche, qui
doivent être classés comme détenus à des fins de transaction et ceux que l’entité, lors
de leur comptabilisation initiale, désigne comme étant à leur juste valeur par le biais du
compte de résultat ;
- ceux que l’entité, lors de leur comptabilisation initiale, désigne comme disponibles à la
vente ;
- ceux pour lesquels le porteur peut ne pas recouvrer la quasi-totalité de son
investissement initial, pour d’autres raisons que la détérioration du crédit, qui doivent
être classés comme disponibles à la vente.
Exemples: créance client, prêts inter-entreprises, autre créance d'exploitation, prêt au personnel
prêts consentis aux banques.

1- Définitions
1.4 Actifs financiers disponibles à la vente
Les actifs financiers disponibles à la vente (available for sale financial assets) sont les actifs
financiers non dérivés qui sont désignés comme disponibles à la vente ou ne sont pas
classés comme des prêts et des créances, des placements détenus jusqu’à leur échéance
ou des actifs financiers à la juste valeur par le biais du compte de résultat.
Exemples d'actifs financiers disponibles à la vente (entités non bancaires)
● titres immobilisés de l'activité de portefeuille ;

● titres de participation non consolidés ;
● placements en actions à long terme (titres immobilisés).

1- Définitions
 Un contrat de garantie financière est un contrat qui impose à l’émetteur d’effectuer

des paiements spécifiés pour rembourser son titulaire d’une perte qu’il subit en raison de
la défaillance d’un débiteur spécifié à effectuer un paiement à l’échéance en vertu des
dispositions initiales ou modifiées de l’instrument d’emprunt.
 Le coût amorti d’un actif ou d’un passif financier est le montant auquel est évalué
l’actif ou le passif financier lors de sa comptabilisation initiale, diminué des
remboursements en principal, majoré ou diminué de l’amortissement cumulé calculé par
la méthode du taux d’intérêt effectif, de toute différence entre ce montant initial et le
montant à l’échéance, et diminué de toute réduction (opérée directement ou via un
compte de correction de valeur) pour dépréciation ou irrécouvrabilité.
 La méthode du taux d’intérêt effectif est une méthode de calcul du coût amorti d’un
actif ou d’un passif financier (ou d’un groupe d’actifs ou de passifs financiers) et
d’affectation des produits financiers ou des charges financières au cours de la période
concernée. Le taux d’intérêt effectif est le taux qui actualise exactement les
décaissements ou encaissements de trésorerie futurs sur la durée de vie prévue de
l’instrument financier ou, selon les cas, sur une période plus courte de manière à obtenir
la valeur comptable nette de l’actif ou du passif financier

2- Comptabilisation et décomptabilisation
 Comptabilisation initiale
Une entité doit comptabiliser un actif ou un passif financier dans son état de la situation
financière lorsqu’elle devient, et seulement lorsqu’elle devient, une partie aux
dispositions contractuelles de l’instrument.
 Décomptablisation d’un actif financier
Une entité doit décomptabiliser un actif financier si et seulement si :
a) les droits contractuels sur les flux de trésorerie liés à l'actif financier arrivent à
expiration ;
ou
b) elle transfère les droits contractuels de recevoir les flux de trésorerie liés à l'actif
financier de la manière indiquée par la norme IAS39, et ce transfert répond aux
conditions de décomptabilisation fixées par l’IAS 39.

2- Comptabilisation et décomptabilisation
 Achat ou vente normalisés d'un actif financier

Un achat ou une vente « normalisés » d’actifs financiers doivent être comptabilisés et
décomptabilisés, selon le cas, en utilisant soit le principe de la comptabilisation à la date
de transaction, soit celui de la comptabilisation à la date de règlement
 Décomptablisation d’un passif financier
Une entité doit sortir un passif financier (ou une partie de passif financier) de l’état de la
situation financière si et seulement s’il est éteint – c’est-à-dire lorsque l’obligation
précisée au contrat est éteinte, qu’elle est annulée ou qu’elle arrive à expiration.

3- Evaluation
 Evaluation initiale d'actifs et de passifs financiers (IFRS 9)

Lors de la comptabilisation initiale d'un actif ou d'un passif financier, une entité doit
l'évaluer à sa juste valeur majoré, des coûts de transaction directement imputables à
l'acquisition ou à l'émission de l'actif ou du passif financier.

3- Evaluation
 Evaluation ultérieure d'actifs financiers (IFRS 9)

Après leur comptabilisation initiale, une entité doit évaluer les actifs financiers, y compris
les dérivés qui constituent des actifs, à leur juste valeur, sans aucune déduction au titre
des coûts de transaction qui peuvent être encourus lors de leur vente ou d'une autre
forme de sortie, sauf en ce qui concerne les actifs suivants :
• les prêts et créances qui doivent être évalués au coût amorti en utilisant la méthode
du taux d'intérêt effectif ;
• les placements détenus jusqu'à leur échéance, qui doivent être évalués au coût
amorti en utilisant la méthode du taux d'intérêt effectif ;
et
• les placements dans des instruments de capitaux propres qui n'ont pas de prix coté
sur un marché actif et dont la juste valeur ne peut être évaluée de manière fiable,
ainsi que les instruments dérivés liés à ces instruments de capitaux propres non
cotés et qui doivent être réglés par remise de tels instruments, qui doivent être
évalués au coût.

3- Evaluation
 Evaluation ultérieure des passifs financiers
Après la comptabilisation initiale, une entité doit évaluer tous les passifs financiers au coût amorti en utilisant
la méthode du taux d'intérêt effectif, sauf :
• les passifs financiers à la juste valeur par le biais du compte de résultat. Ces passifs, y compris les
dérivés qui constituent des passifs, doivent être mesurés à la juste valeur, à l'exception d'un passif dérivé
lié à et devant être réglé par remise d'un instrument de capitaux propres non coté dont la juste valeur ne
peut être évaluée de façon fiable, qui doit être évalué au coût ;
• les passifs financiers qui surviennent lorsqu'un transfert d'actif financier ne répond pas aux conditions de
décomptabilisation ou lorsque l'approche de l'implication continue s'applique ;
• les contrats de garantie financière. Après comptabilisation initiale, l'émetteur d'un tel contrat doit l'évaluer
en retenant le plus élevé entre le montant déterminé conformément à IAS 37 "Provisions, passifs
éventuels et actifs éventuels et le montant initialement comptabilisé diminué, le cas échéant, de
l'amortissement cumulé comptabilisé conformément à IAS 18 "Produits des activités ordinaires" ;
• les engagements de fournir un prêt à un taux d'intérêt inférieur au marché. Après comptabilisation initiale,
l'émetteur d'un tel contrat doit l'évaluer en retenant le plus élevé le montant déterminé conformément à
IAS 37 et le montant comptabilisé initialement diminué, le cas échéant, de l'amortissement cumulé
comptabilisé conformément à IAS 18.

3- Evaluation
 Profits et pertes
Un profit ou une perte résultant d'une variation de la juste valeur d'un actif ou d'un passif
financier qui ne fait pas partie d'une relation de couverture doit être comptabilisé comme suit :
• un profit ou une perte sur un actif ou un passif financier classé comme étant à la juste
valeur par le biais du compte de résultat doit être comptabilisé(e) au compte de résultat ;
• un gain ou une perte sur un actif financier disponible à la vente doit être comptabilisé(e)
directement en capitaux propres dans le tableau de variation des capitaux propres, à
l'exception des pertes de valeur et des profits et pertes de change, jusqu'à sa
décomptabilisation, moment où le profit ou la perte cumulés précédemment comptabilisés
en capitaux propres doivent alors être inclus dans le résultat. Toutefois, les intérêts calculés
selon la méthode de l'intérêt effectif sont comptabilisés en résultat. Les dividendes afférents
à un instrument de capitaux propres sont comptabilisés en résultat dès qu'est établi le droit
de l'entité d'en recevoir le paiement.
Pour les actifs et passifs financiers comptabilisés au coût amorti, un profit ou une perte est
comptabilisé(e) en résultat lorsque l'actif financier ou le passif financier est décomptabilisé ou
déprécié, et par le biais du processus d'amortissement. Toutefois, pour les actifs et passifs
financiers qui sont des éléments couverts, la comptabilisation du profit ou de la perte doit suivre
les modalités énoncées dans la norme.

3- Evaluation
 Dépréciation et irrécouvrabilité d’actifs financiers évalués au coût amorti

• À la fin de chaque période de présentation de l’information financière, une entité doit
apprécier s’il existe une indication objective de dépréciation d’un actif financier ou d’un
groupe d’actifs financiers évalués au coût amorti.
• S’il existe des indications objectives d’une perte de valeur sur des actifs financiers évalués
au coût amorti, le montant de la perte est égal à la différence entre la valeur comptable de
l’actif et la valeur actuelle des flux de trésorerie futurs estimés (hors pertes de crédit futures
qui n’ont pas été subies), actualisée au taux d’intérêt effectif d’origine de l’actif financier
(c’est-à-dire au taux d’intérêt effectif calculé lors de la comptabilisation initiale). La valeur
comptable de l’actif doit être réduite soit directement, soit via l’utilisation d’un compte de
correction de valeur. Le montant de la perte doit être comptabilisé en résultat net.

3- Evaluation
a) Actifs financiers détenus jusqu’à échéance
Bases de l'évaluation postérieure Coût amorti
Comptabilisation de la perte ou du profit en résultat de

Evaluation des profits et des pertes
l'exercice
La différence entre la valeur comptable de l'actif et la
valeur recouvrable est constatée dans le résultat
Dépréciation
(créance douteuse). La reprise est également constatée
dans le résultat
Si un actif financier détenu jusqu'à son échéance ne
répond plus à sa classification, il doit être reclassé en
Changement de classification actif financier détenu à des fins de transaction ou en actif
financier disponible à la vente et être évalué à la juste
valeur

3- Evaluation
b) Actifs financiers disponibles à la vente
Bases de l'évaluation postérieure Juste valeur
Comptabilisation de la perte ou du profit dans les

capitaux propres
En cas d'indication objective de dépréciation de cet actif,

Dépréciation la perte doit être sortie des capitaux propres et constatée
dans le résultat
Le reclassement d'un actif financier disponible à la vente

en actif financier détenu à des fins de transaction et
Changement de classification assimilé n'est pas autorisé.
Si cet actif financier est reclassé en actif détenu jusqu'à
l'échéance, il doit être évalué au coût amorti

3- Evaluation
c) Prêts & créances
Bases de l'évaluation postérieure Coût amorti

l'exercice
La différence entre la valeur comptable de l'actif et la
valeur recouvrable est constatée dans le résultat
Dépréciation
(créance douteuse). La reprise est également constatée
dans le résultat
Si un prêt ou une créance émise ou acquise par

l'entreprise ne répond plus à sa classification, il doit être
Changement de classification
reclassé en actif financier disponible à la vente et être
évalué à la juste valeur

3- Evaluation
d) Actifs (ou passifs) financiers à la juste valeur par le biais du compte de résultat
(incluant les instruments dérivés)
Bases de l'évaluation postérieure Juste valeur

l'exercice
Non applicable, puisque l'évaluation s'effectue à la juste

Dépréciation valeur et les différences de juste valeur sont
comptabilisés dans le résultat
La reclassement d’un actif (ou passif) financier à la juste

valeur par le biais du compte de résultat est impossible
Changement de classification
sauf dans des cas exceptionnels (actifs et passifs non
dérivés détenus à des fins de transaction).
7. La consolidation
IFRS 3 Regroupements d’entreprises
1. Objectif & Champs d’application
 L’objectif de la norme IFRS 3 consiste à améliorer la pertinence, la fiabilité et la

comparabilité de l’information relative à un regroupement d’entreprises, en établissant les
principes et les conditions qui régissent la comptabilisation et l’évaluation des actifs
identifiables ainsi que du Goodwill;
 La présente norme s’applique à une transaction ou à un autre événement qui répond à la
définition d’un regroupement d’entreprises. A cet effet, elle ne s’applique pas à
• la formation d'une coentreprise;
• l’acquisition d’un actif ou d’un groupe d’actifs qui ne constitue pas une entreprise.
• un regroupement d’entités ou d’entreprises sous contrôle commun
7. La consolidation
1. Définitions
 Regroupement d’entreprises
Transaction ou autre événement qui permet à un acquéreur d’obtenir le contrôle d’une ou
plusieurs entreprises. Les transactions parfois désignées sous le vocable de « vraies fusions
» ou de « fusions entre égaux » sont également des regroupements d’entreprises aux
termes de la présente norme.
 Participation (s)
Aux fins de la présente norme, l’expression participation est utilisée au sens large pour
désigner les titres représentant tant les droits de propriété d’entités détenues par des
investisseurs que les droits des détenteurs, sociétaires ou participants d’entités mutuelles.
Participation ne donnant pas le contrôle

Participation dans une filiale qui n’est pas attribuable, directement ou indirectement, à une
société mère.
7. La consolidation
Regroupement d’entreprises
L’acquisition d’une entreprise

Mise en commun d’intérêts
par une autre
Le regroupement peut se faire soit :

1. Par l’acquisition totale ou partielle d’une entité par une autre
2. Ou par l’émission d’action par l’acquéreur.
La comptabilisation d’une acquisition implique :

1. La détermination du coût de l’acquisition,
2. L’affectation du coût aux actifs et passifs identifiables
3. Ainsi que la comptabilisation du goodwill ou badwill.
7. La consolidation
2. Définitions
 Acquéreur
Entité qui obtient le contrôle de l’entreprise acquise.
 Contrôle
Pouvoir de diriger les méthodes financières et opérationnelles d'une entité afin de tirer des
avantages de ses activités.
 Date d’acquisition
Date à laquelle l’acquéreur obtient le contrôle de l’entreprise acquise.
 Entreprise acquise
Entreprise ou ensemble d’entreprises dont l’acquéreur obtient le contrôle à l’occasion d’un
regroupement d’entreprises
 Goodwill
Actif représentant les avantages économiques futurs résultant des autres actifs acquis lors
d’un regroupement d’entreprises qui ne sont pas identifiés individuellement et comptabilisés
séparément.
7. La consolidation
3. La méthode d’acquisition
 Une entité doit comptabiliser tout regroupement d’entreprises par l'application de la méthode
de l'acquisition.
 L’application de la méthode d’acquisition est réalisée comme suit:

a) identifier l’acquéreur ;
b) déterminer la date d’acquisition ;
c) comptabiliser et évaluer les actifs identifiables acquis, les passifs repris et toute
participation ne donnant pas le contrôle dans l’entreprise acquise ; et
d) comptabiliser et évaluer le goodwill ou le profit résultant d’une acquisition à des
conditions avantageuses.
7. La consolidation
Identification de l’acquéreur
C’est l’entité qui obtient le contrôle de

l’entreprise acquise
(détient plus de la moitié des droits de votes)
7. La consolidation
Identification de l’acquéreur
C’est l’entité qui obtient le contrôle de

l’entreprise acquise
(détient plus de la moitié des droits de votes)
7. La consolidation
Définition du contrôle (IAS 27)
Le contrôle est présumé exister lorsque la société mère détient, directement

ou indirectement par l’intermédiaire de filiales, plus de la moitié des droits de
vote d’une entité, sauf si, dans des circonstances exceptionnelles, il peut être
clairement démontré que cette détention ne permet pas le contrôle.
7. La consolidation
Si aucune entreprise ne détienne plus de la moitié des droits de vote, elle peut y avoir
du contrôle si l’entité dispose:
du pouvoir sur plus de la moitié des droits de vote en vertu d’un accord conclu avec
d’autres investisseurs ;
du pouvoir de diriger les politiques financières et opérationnelles selon un texte

règlementaire ou un contrat ;
du pouvoir de nommer ou de révoquer la majorité des membres du conseil

d’administration ou de l’organe de direction équivalent, si le contrôle de l’entité est exercé
par ce conseil ou cet organe;
du pouvoir de réunir la majorité des votes lors des réunions du conseil d’administration
ou de l’organe de direction équivalent, si le contrôle de l’entité est exercé par ce conseil
ou cet organe ;.
7. La consolidation
4. Principe de comptabilisation
 À la date d’acquisition, l’acquéreur doit comptabiliser, séparément du goodwill, les actifs

identifiables acquis, les passifs repris et toute participation ne donnant pas le contrôle dans
l’entreprise acquise.
 À la date d’acquisition, l’acquéreur doit classer ou désigner les actifs acquis et les passifs
repris identifiables de manière à permettre l’application ultérieure d’autres IFRS. L’acquéreur
doit procéder à ces classements ou désignations sur la base des dispositions contractuelles,
des conditions économiques, de ses politiques comptables ou de gestion et d’autres
conditions pertinentes en vigueur à la date d’acquisition.
7. La consolidation
5. Principe d’évaluation
 L’acquéreur doit évaluer les actifs acquis et les passifs repris identifiables à leur juste valeur
à la date d’acquisition.
 Pour chaque regroupement d’entreprises, l’acquéreur doit évaluer toute participation ne

donnant pas le contrôle dans l’entreprise acquise soit à la juste valeur, soit à la part
proportionnelle de la participation ne donnant pas le contrôle dans l’actif net identifiable de
7. La consolidation
 L’acquéreur doit évaluer les actifs acquis et les passifs repris identifiables à leur juste valeur
à la date d’acquisition.
 Pour chaque regroupement d’entreprises, l’acquéreur doit évaluer toute participation ne

donnant pas le contrôle dans l’entreprise acquise soit à la juste valeur, soit à la part
proportionnelle de la participation ne donnant pas le contrôle dans l’actif net identifiable de
7. La consolidation
Evaluation du coût du regroupement d’entreprises
Actifs apportés
Dettes contractées À la juste valeur + les coûts directement attribuables

au regroupement d’entreprises.
Titres émis par
l’acquéreur
7. La consolidation
Evaluation du Goodwill
L’acquéreur doit comptabiliser le goodwill à la date d’acquisition, évalué comme étant

l’excédent de (a) par rapport à (b) ci-dessous :
a) le total de :
i. la contrepartie transférée, évaluée selon la présente norme, qui impose
généralement le recours à la juste valeur à la date d’acquisition,
ii. le montant de toute participation ne donnant pas le contrôle dans l'entreprise
acquise évalué selon la présente norme, et
iii. dans un regroupement d'entreprises réalisé par étapes, la juste valeur à la
date d’acquisition de la participation précédemment détenue par l’acquéreur
dans l’entreprise acquise ;
b) le solde net des montants, à la date d’acquisition, des actifs acquis et des passifs
repris identifiables, évalués selon la présente norme.
7. La consolidation
Acquisition
Une seul opération Plusieurs étapes

d’échange
Coût de regroupement = coût total

des transaction individuelle
Date d’échange = date de chaque

Date d’échange = date transaction
d’acquisition
Date d’acquisition = obtention du

contrôle
7. La consolidation
 Frais connexes à l’acquisition

Les frais connexes à l’acquisition sont les coûts que l’acquéreur encourt pour effectuer un
regroupement d’entreprises.
• les commissions d’apporteurs d’affaires

• les honoraires de conseillers, de juristes, de comptables, et d’évaluateurs et autres
honoraires professionnels ou de conseil ;
•les frais administratifs généraux, y compris les coûts de fonctionnement d'un
département interne chargé des acquisitions aux évaluateurs et autres consultants
intervenant pour effectuer le regroupement
7. La consolidation
Goodwill généré par l’acquisition : comptabilisation et évaluation
Le goodwill est constitué des bénéfices économiques futurs qui ne peuvent être individualisés
et enregistré séparément.
Goodwill complet ou full goodwill

GW = valeur globale d’un ensemble acquis – somme des éléments qui
constituent cet ensemble
Goodwill partiel ou purchase goodwill

GW = valeur globale d’un ensemble acquis – quote-part de l’acquéreur dans les
actifs et passifs identifiables
7. La consolidation
IFRS 10 IAS 28 IFRS 11
Société mère Investisseur Coentrepreneur
Contrôle Influence Contrôle

exclusif notable conjoint
Filiale Entreprise Coentreprise

associée
Intégration Mise en Mise en

globale équivalence équivalence
7. La consolidation
IFRS 10 États financiers consolidés et individuelss
1. Définitions
• Un groupe est une société mère et toutes ses filiales.
• Une société mère (ou mère) est une entité qui a une ou plusieurs filiales.
• Une filiale est une entité, y compris une entité sans personnalité juridique telle que
certaines sociétés de personnes, contrôlée par une autre entité (appelée la société
mère).
• Les états financiers consolidés sont les états financiers d’un groupe présentés
comme ceux d’une entité économique unique.
7. La consolidation
IFRS 10 États financiers consolidés et individuels
1. Définitions
Le contrôle est présumé exister lorsque la société mère détient, directement

ou indirectement par l’intermédiaire de filiales, plus de la moitié des droits de
vote d’une entité, sauf si, dans des circonstances exceptionnelles, il peut être
clairement démontré que cette détention ne permet pas le contrôle.
7. La consolidation
1. Définitions
Si aucune entreprise ne détienne plus de la moitié des droits de vote, elle peut y avoir
du contrôle si l’entité dispose:
du pouvoir sur plus de la moitié des droits de vote en vertu d’un accord conclu avec
d’autres investisseurs ;
du pouvoir de diriger les politiques financières et opérationnelles selon un texte

règlementaire ou un contrat ;
du pouvoir de nommer ou de révoquer la majorité des membres du conseil

d’administration ou de l’organe de direction équivalent, si le contrôle de l’entité est exercé
par ce conseil ou cet organe;
du pouvoir de réunir la majorité des votes lors des réunions du conseil d’administration
ou de l’organe de direction équivalent, si le contrôle de l’entité est exercé par ce conseil
ou cet organe ;.
7. La consolidation
1. Contrôle : définition de la norme IFRS 10
 Un investisseur contrôle une entité lorsqu’il est exposé (qu’il a droit) à des
rendements variables en raison de ses liens avec l’entité et qu’il a la capacité
d’influer sur ces rendements du fait du pouvoir qu’il détient sur celle-ci.
 Par conséquent, l’investisseur contrôle une entité faisant l’objet d’un
investissement si et seulement si tous les éléments ci-dessous sont réunis:
 Il détient le pouvoir sur l’entité faisant l’objet d’un investissement;
 Il est exposé ou a droit à des rendement variables en raison de ses liens
avec l’entité faisant l’objet d’un investissement;
 Il a la capacité d’exercer son pouvoir sur l’entité faisant l’objet d’un
investissement de manière à influer sur le montant des rendements qu’il
obtient.
1. Pouvoir
2. Les rendements variables
3. Mandant ou mandataires
7. La consolidation
2. Périmètre de consolidation
 Une filiale n’est pas exclue du périmètre d’intégration du seul fait que
l’investisseur est un organisme de capital-risque, un fonds commun de
placement, une SICAV ou une entité similaire.
 Une filiale n’est pas exclue du périmètre de consolidation parce que ses
activités sont dissemblables de celles des autres entités du groupe.
7. La consolidation
3. Présentation des états financiers
Une société mère n’est pas tenue de présenter des états financiers consolidés si, et
seulement si :
a) la société mère est elle-même une filiale détenue totalement ou partiellement par
une autre entité et que ses autres propriétaires, y compris ceux qui n’ont pas le
droit de vote, ont été informés de la non-préparation d’états financiers consolidés
par la société mère et ne s’y opposent pas ;
b) les instruments de dette ou de capitaux propres de la société mère ne sont pas

négociés sur un marché organisé;
c) la société mère n’a pas déposé, et n’est pas sur le point de déposer, ses états
financiers auprès d’une autorité de réglementation des valeurs mobilières ou d’une
autre autorité de réglementation, aux fins d’émettre des instruments d’une catégorie
quelconque sur un marché organisé ; et
d) la société mère ultime ou une société mère intermédiaire produit des états
financiers consolidés mis à la disposition du public, qui sont conformes aux Normes
internationales d’information financière.
7. La consolidation
3. Présentation des états financiers
 Les états financiers de la société mère et de ses filiales utilisés dans la préparation des
états financiers consolidés doivent être établis à la même date;
 Lorsque la date de clôture de la société mère et celle d’une filiale sont différentes, la
filiale prépare, pour les besoins de la consolidation, des états financiers
supplémentaires à la même date que les états financiers de la société mère, à moins
que cela ne soit impraticable
 En aucun cas l’écart entre la date de clôture de la filiale et celle de la société mère ne
doit être supérieur à trois mois.
7. La consolidation
4. Procédure de consolidation
1) la valeur comptable de la participation de la société mère dans chaque filiale et la

quote-part de la société mère dans les capitaux propres de chaque filiale sont
éliminées;
2) les participations ne donnant pas le contrôle dans le résultat net de filiales

consolidées pour la période de présentation de l’information financière sont
identifiées ; et
3) les participations ne donnant pas le contrôle dans l’actif net des filiales
consolidées sont identifiées séparément des participations de la société mère
dans leur capital.
7. La consolidation
5. Perte de contrôle
 La perte de contrôle d’une filiale avec ou sans changement dans le niveau absolu ou relatif de
participation peut survenir dans plusieurs situations: lorsqu’une filiale est soumise au contrôle d’un
gouvernement, d’un tribunal, d’un administrateur judiciaire ou d’une autorité de réglementation ou bien à
la suite d’un accord contractuel.
 Quand une société mère perd le contrôle d’une filiale, elle :

a) décomptabilise les actifs (y compris goodwill) et les passifs de la filiale à leur valeur comptable à la
date de la perte du contrôle ;
b) décomptabilise la valeur comptable de toute participation ne donnant pas le contrôle dans
l’ancienne filiale à la date de la perte du contrôle (y compris tous les autres éléments du résultat
global qui lui sont attribuables) ;
c) comptabilise :
i. la juste valeur de la contrepartie reçue, le cas échéant, au titre de la transaction, de
l’événement ou des circonstances qui ont abouti à la perte du contrôle, et
ii. si la transaction qui a abouti à la perte du contrôle implique une distribution de parts de la
filiale à des propriétaires agissant en cette qualité, cette distribution ;
d) comptabilise toute participation conservée dans l'ancienne filiale à sa juste valeur à la date de la
perte du contrôle ;
e) reclasse en résultat net, ou transfère directement en résultats non distribués si d'autres IFRS
l'imposent, tous les montants inscrits en autres éléments du résultat global au titre de cette filiale
sur la même base que celle qui aurait été exigée si la société mère avait directement sorti les actifs
ou passifs correspondants si celle-ci avait directement sorti les actifs ou passifs correspondants
f) comptabilise toute différence qui en découle au titre de profit ou de perte dans le résultat net
attribuable à la société mère.
7. La consolidation
6. Le cas des SPE ou des société Ad-hoc
Définition
Une société ad-hoc ou une SPE est une entité ayant un objet limité, créée pour
un objectif déterminé et pour une durée de vie limitée.
La SPE peut prendre des formes juridiques diverses:
Société de personnes (partnership)
Société de capitaux (corporation)
Société de gestion de portefeuille (trust)
Coopération (jointe-venture)
7. La consolidation
Rôles et fonctionnement de l’entité Ad-hoc
La création des SPE procure des avantages divers:
Acquisition des immobilisations corporelles sans alourdir la structure de

l’endettement par des opérations de crédit bail de type operating lease : sans
obligation d’achat, via des SPE créées à cet effet, la SPE achète l’actif par
les dette et le capital transféré par la société mère.
Transfert des frais de recherche et développement sur une autre entité

sous réserve de démontrer que le risque financier est assumé par celle-ci.
Présenter des états financiers allégés de l’endettement et donc biaiser la

lecture des investisseur potentiels.
7. La consolidation
Le créateur de l’entité ad hoc peut y détenir des intérêts divers:
Droit de participation
Instrument d’emprunt
Contrat de location
Taux de rentabilité fixés ou prévus à l’avance
Droits d’accès à des avantages économiques futurs des activités de

l’entité ad hoc
7. La consolidation

L’interprétation SIC 12 donnent des exemples supplémentaires qui sont à l’origine d’un
contrôle exercé par l’entreprise sur l’entité ad hoc, tels que:
En substance, l’entité ad hoc mène ses activités pour le compte de l’entreprise et au profit
de ses besoins opérationnels spécifiques.
En substance, l’entreprise détient le pouvoir de décision pour obtenir la majorité des

avantages de l’entité ad hoc, l’entreprise délègue ses pouvoirs de décision via un système de
« pilotage automatique ».
En substance, en obtenant la majorité des avantages de l’entité ad hoc, l’entreprise s’expose

aux risques auxquels est exposée l’entité ad hoc.
En substance, les risques résiduels relatifs à la propriété de l’entité ad hoc sont assumés par
l’entreprise associée.
Des cas célèbres de fraudes comptables
Le cas Enron
En 1985 création d’Enron à partir de la fusion entre deux sociétés exploitant des gazoducs
: Houston Natural Gas et l’Internorth
En 1994, Enron s’introduit dans les marchés à terme en matière d’énergie en développant
des produits dérivés (futures, forwards et les options).
En 1997, Enron développe des produits dérivés destinés à la couverture contre les aléas
climatiques.
En 1999, Enron lance « Enron on Line » site de trading des matière première et s’introduit
dans la bulle internet.
En 2000, Enron devient le sixième groupe énergétique mondiale et la septième entreprise

américaine en matière de capitalisation boursière.
Le cas Enron
Les causes de la faillite d’Enron
L’engagement de la firme dans des produits dérivés qui ne relèvent pas de ses
métiers historiques et qui sont associés à des zones géographiques dont elles n’a pas
suffisamment la connaissance des marchés;
Le comportement suspicieux de la firme durant la crise californienne de l’énergie

et la mise en place de la comptabilité créative qui ont nourri la méfiance des
investisseurs;
La réintégration de certains actifs risqués dans les comptes sociaux qui a causé le
retrait des investisseurs et a causé la chute du groupe.
Le cas Enron
Les manipulations utilisées par d’Enron
création des SPE pour y loger les actifs risqués et y transférer les engagements
lourds de la société.
Enron a crée quelque 800 filiales (SPE) dans des paradis fiscaux comme les îles
Caïmans et y a transféré ses dettes ainsi que ses actifs lourds et risqués.
En contre partie, les retours sur investissements devraient être remontés à la société
mère.
Le bouclage des bilans des SPE s’est fait par des prêts bancaires garantis par Enron.
Les normes US GAAP prévoyaient que la consolidation de la filiale n’est pas

obligatoire du moment que l’investisseur détenant 3% du capital, exerce un contrôle
sur les actifs.
Le cas Enron
L’implication des auditeurs
Le cabinet Arthur andersen qui était chargé de l’audit d’Enron a été

directement impliqué dans l’affaire de manipulation des comptes, de
même qu’il a été accusé de destruction des documents probants et
d’entrave à la justice.
7. La consolidation
IAS 28 Participation dans les entreprises associées
1. Champ d’application
La norme IAS 28 doit être appliquée à la comptabilisation des participations dans des
entreprises associées sauf les participations dans des entreprises associées détenues par :
a) des organismes de capital-risque ; ou

b) des fonds communs de placement, des sociétés d’investissement à capital variable et
des entités similaires telles que des fonds d’assurance liés à des participations
Ces derniers sont évalués à la juste valeur conformément à IAS 39 et IFRS 9.

7. La consolidation
2. Définitions
 Entreprise associée
Entité, y compris une entité sans personnalité juridique telle que certaines sociétés de
personnes, dans laquelle l’investisseur a une influence notable, et qui n’est ni une filiale, ni
une participation dans une coentreprise.
 La méthode de la mise en équivalence

méthode comptable selon laquelle la participation est initialement comptabilisée au coût et
est ensuite ajustée pour prendre en compte les changements postérieurs à l’acquisition de
la quote-part de l’investisseur dans l’actif net de l’entreprise détenue. Le résultat net de
l’investisseur comprend sa quote-part du résultat net de l’entreprise détenue.
 L’influence notable
le pouvoir de participer aux décisions de politiques financières et opérationnelles de
l’entreprise détenue, sans toutefois exercer un contrôle ou un contrôle conjoint sur ces
politiques.
7. La consolidation
3. Influence notable
 Commentaire de la norme IAS 28

Si un investisseur détient, directement ou indirectement (par exemple par le biais de filiales),
20 % ou plus des droits de vote dans l’entreprise détenue, il est présumé avoir une influence
notable, sauf s’il peut être démontré clairement que ce n’est pas le cas. Inversement, si
l’investisseur détient, directement ou indirectement (par exemple par le biais de filiales),
moins de 20 % des droits de vote dans l’entreprise détenue, il est présumé ne pas avoir
d’influence notable, sauf s’il peut être démontré clairement que cette influence existe.
L’existence d’une participation importante ou majoritaire d’un autre investisseur n’exclut pas
nécessairement que l’investisseur ait une influence notable.
7. La consolidation
3. Influence notable
L’existence de l’influence notable d’un investisseur est habituellement mise en

évidence par une ou plusieurs des situations suivantes :
a) représentation au Conseil d’administration ou à l’organe de direction équivalent de

l’entreprise détenue ;
b) participation au processus d’élaboration des politiques, et notamment participation aux
décisions relatives aux dividendes et autres distributions ;
c) transactions significatives entre l’investisseur et l’entreprise détenue ;
d) échange de personnel de direction ; ou
e) fourniture d’informations techniques essentielles.
7. La consolidation
4. Modalités d’application
Une participation dans une entreprise associée doit être comptabilisée selon la
méthode de la mise en équivalence sauf si :
a) la participation est classée comme détenue en vue de la vente selon IFRS 5 Actifs non
courants détenus en vue de la vente et activités abandonnées ;
b) l’exception visée dans la norme IAS 27, qui autorise une société mère détenant
également une participation dans une entreprise associée à ne pas présenter d’états
financiers consolidés, est applicable.
7. La consolidation
4. Modalités d’application
Une participation dans une entreprise associée est comptabilisée selon la méthode de la
mise en équivalence à partir de la date à laquelle l’entité devient une entreprise associée.
Lors de l’acquisition de la participation, toute différence entre le coût de la participation et la
quote-part de l’investisseur dans la juste valeur nette des actifs et des passifs identifiables
de l’entreprise associée est comptabilisée comme suit:
a) le goodwill lié à une entreprise associée est inclus dans la valeur comptable de la
participation. L’amortissement de ce goodwill n’est pas autorisé ;
b) tout excédent de la quote-part de l’investisseur dans la juste valeur nette des actifs et
passifs identifiables de l’entreprise associée sur le coût de la participation est inclus
comme produit dans la détermination de la quote-part de l’investisseur dans le résultat
net de l’entreprise associée de la période au cours de laquelle la participation est
acquise.
7. La consolidation
5. Modalités d’arrêt d’application de la norme IAS 28
 Un investisseur doit cesser d’utiliser la méthode de la mise en équivalence à compter

de la date où il cesse de détenir une influence notable sur une entreprise associée ;
 il doit comptabiliser cette participation selon IFRS 9 et IAS 39 à compter de cette date,
à condition que l’entreprise associée ne devienne pas une filiale ou une coentreprise;
 Lors de la perte d'une influence notable, l'investisseur doit évaluer à la juste valeur
toute participation qu'il conserve dans l'ancienne entreprise associée.
 L’investisseur doit comptabiliser en résultat net toute différence entre :

a) la juste valeur de toute participation conservée et de tout produit lié à la sortie de
la fraction de participation dans l’entreprise associée ; et
b) la valeur comptable de la participation à la date de la perte de l’influence notable.
7. La consolidation
6. Perte de valeur
 Si la quote-part de l’investisseur dans les pertes d’une entreprise associée est égale
ou supérieure à sa participation dans celle-ci, l’investisseur cesse de comptabiliser sa
quote-part dans les pertes à venir.
 Lorsque la quote-part de l’investisseur est ramenée à zéro, les pertes supplémentaires

font l’objet d’une provision, et un passif est comptabilisé, seulement dans la mesure où
l’investisseur a contracté une obligation légale ou implicite ou a effectué des paiements
au nom de l’entreprise associée.
 Après l’application de la méthode de la mise en équivalence, y compris la

comptabilisation des pertes de l’entreprise associée, l’investisseur applique les
dispositions d’IAS 39 pour déterminer s’il est nécessaire de comptabiliser une perte de
valeur additionnelle au titre de la participation nette de l’investisseur dans l’entreprise
associée.
7. La consolidation
7. Dispositions générales
 Le goodwill ne fait pas l’objet d’un traitement séparé au niveau de la comptabilité que ce
soit en matière de coût d’acquisition ou en matière d’amortissement. De ce fait, les
dispositions de l’IAS 36 relatives au goodwill ne sont pas applicables.
Néanmoins
 La norme IAS 28 préconise l’application des dispositions de l’IAS 36 en matière de

dépréciation de la valeur comptable totale de la participation en faisant la différence
entre la valeur recouvrable (la valeur la plus élevée entre la valeur d’utilité et la juste
valeur nette des frais de cession) et la valeur comptable de la participation et ce, quand
l’application des dispositions de la norme IAS 39 indiquent une dépréciation éventuelle
de la valeur.
7. La consolidation
IFRS 11 Participation dans des coentreprises
1. Champ d’application
La norme IFRS 10 doit être appliquée à la comptabilisation des participations dans des
coentreprises sauf les participations dans des entreprises associées détenues par :
a) des organismes de capital-risque ; ou

b) des fonds communs de placement, des sociétés d’investissement à capital variable et
des entités similaires telles que des fonds d’assurance liés à des participations
Ces derniers sont évalués à la juste valeur conformément à IAS 39 et IFRS 9.

7. La consolidation
2. Définitions
 Coentreprise
Un accord contractuel en vertu duquel deux parties ou plus conviennent d’exercer
une activité économique sous contrôle conjoint.
 Investisseur dans une coentreprise

Un participant à une coentreprise et il n’exerce pas un contrôle conjoint sur celle-ci.
 Un coentrepreneur
Un participant à une coentreprise qui exerce un contrôle conjoint sur celle-ci.
7. La consolidation
2. Définitions
 Le contrôle conjoint
Le partage du contrôle d’une activité économique en vertu d’un accord contractuel. Il
n’existe que lorsque les décisions stratégiques financières et opérationnelles
correspondant à l’activité imposent le consentement unanime des parties partageant
le contrôle (les coentrepreneurs).
 La consolidation proportionnelle
Une méthode de comptabilisation selon laquelle la quote-part d’un coentrepreneur
dans chacun des actifs, passifs, produits et charges de l’entité contrôlée
conjointement est regroupée, ligne par ligne, avec les éléments similaires dans les
états financiers du coentrepreneur ou est présentée sous des postes distincts dans
les états financiers du coentrepreneur.
7. La consolidation
3. Fromes de coentreprises
Trois catégories de structures et de forme de contrôle conjoint peuvent être identifiées :
les activités contrôlées conjointement
les actifs contrôlés conjointement
les entités contrôlées conjointement
Toutes les coentreprises partagent les deux caractéristiques suivantes :

a) deux coentrepreneurs ou plus sont liés par un accord contractuel ; et
b) l’accord contractuel établit un contrôle conjoint.
7. La consolidation
3.1 Activités contrôlées conjointement
Le contrôle conjoint par activité se fait sur la base de l’utilisation des ressources propres
de chaque coentrepreneur sans recourir à la création d’une société par action, chaque
entrepreneur parti dans l’opération de regroupement via un contrôle conjoint par activité,
utilise ses propres actifs matériels et immatériels et assume également ses propres
charges et ses propres passifs.
Par exemple: la fabrication d’un avion par plusieurs coentrepreneurs en utilisant

en commun leurs compétences, ressources et l’ensemble de leurs actifs matériels
et immatériels.
7. La consolidation
3.1 Activités contrôlées conjointement
3.1.1 Comptabilisation
Le coentrepreneur doit comptabiliser dans ses états financiers :

a) les actifs dont il a le contrôle et les passifs qu’il contracte ; et
b) les charges qu’il engage et sa quote-part des produits qu’il retire de la vente des biens
ou des services de la coentreprise.
7. La consolidation
3.2 Actifs contrôlés conjointement
 Pour entrer dans certaines coentreprises, les coentrepreneurs doivent acquérir des
actifs qui servent à procurer des avantages : les coentrepreneurs assument les
charges relatives aux actifs acquis mais bénéficient des produits qui en résultent en
fonction de leur quote-part dans ces actifs.
 Ces coentreprises n’impliquent pas la création d’une société par actions, d’une société
de personnes ou d’une autre entité ou d’une structure financière distincte des
coentrepreneurs eux-mêmes.
 Chaque coentrepreneur exerce, par le moyen de sa quote-part dans l’actif contrôlé
conjointement, un contrôle sur sa part dans les avantages économiques futurs.
Par exemple: l’exploitation et le contrôle conjoint par plusieurs entreprises

pétrolières des pipelines pour le transport des produits pétroliers.
7. La consolidation
3.2 Actifs contrôlés conjointement
3.2.1 Comptabilisation
Le coentrepreneur doit comptabiliser dans ses états financiers :
a) sa quote-part des actifs contrôlés conjointement, classée selon la nature des actifs ;
b) tout passif qu’il contracte ;
c) sa quote-part de tout passif qu’il contracte conjointement avec les autres
coentrepreneurs de la coentreprise ;
d) tout produit de la vente ou de l’utilisation de sa quote-part de la production de la
coentreprise ainsi que sa quote-part de toute charge engagée par la coentreprise; et
e) toute charge engagée au titre de sa participation dans la coentreprise.
7. La consolidation
3.3 Entités contrôlées conjointement
 C’est une coentreprise sous forme de société par action créée pour l’exercice conjoint
d’une activité économique. L’entité fonctionne de la même manière que toute autre
entité, à moins qu’un accord contractuel conclu entre les coentrepreneurs établisse le
contrôle conjoint sur l’activité économique de l’entité.
 L’entité contrôlée conjointement encourt l’ensemble du passif, assume les charges et
réalise les produits.
 Les résultats sont partagés entre les coentrepreneurs de même que certaines entités
peuvent prévoir également le partage des produits.

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Les normes comptables internationales

La Tunisie Le Maroc Espagne La France

Loi 9-88 (1992)

 Obligation de toutes les personnes physiques ou morale ayant la qualité de

Renforcement de la valeur de la comptabilité normalisée en prévoyant que : « l’administration

 Réformer totalement les différentes dispositions antérieures de nature comptable , en

1. Norme Générale Comptable (NGC) qui

2. Le Plan Comptable Général des Entreprises

 L’introduction de la notion d’image fidèle et l’affirmation des

2. Les Centres de Gestion

3. L’Ordre des Experts

Différence dans la Différence dans la

Différence dans les

Différence dans les

Environnement social, économique et

Diversité dont l’origine est fonction de plusieurs facteurs:

Formes juridiques d’entreprises dans chaque pays ;

Deux catégories de pays peuvent être distingués:

1. les pays dont les entreprises se financent plus par endettement

Système comptable Continentaux Anglo-saxons

Origine de Secteur bancaire principalement Marchés financiers

Culture Orientation étatique individualiste

Système juridique - Dominé par le droit écrit - Dominé par la

Système fiscal Relation étroite entre La comptabilité est

Système comptable Continentaux Anglo-saxons

Relation comptabilité fiscalité Influence réciproque de la comptabilité et de indépendance de la comptabilité

Règlements Décret d’application du 29 nov 1983

Créée par la loi de la sécurité financière du 1er août

 La quatrième directive traite :

 La septième directive précise :

• Source de la doctrine comptable :

• La Securities and Exchange Commission (SEC)

• Le Financial Accounting Standards Board (FASB)

• L’ensemble des règles applicables constitue ce qui

L'AICPA: instance professionnelle représentative des experts-

En 1936, l'AICPA a crée le CAP (Committee on Accounting

2. SEC (Securities and Exchange Commission)

• Les lois de 1933 et de 1934 ont donné naissance au SEC chargé de

• Le SEC est habilité à définir la forme et le contenu des états financiers

• Compte tenu du mandat donné par le SEC à l'AICPA, la doctrine

3. FAF (Financial Accounting Foundation)

Structurée en 1972, le FAF est une organisation privée et

 La formation des acteurs par rapport à ces normes;

 La gestion, la supervision et le financement des conseils

 La sélection des membres des conseils chargés de

 La protection de l’intégrité et de l’indépendance du

Mis en place par le FAF en 1973 qui lui a délégué l’autorité de :

 L’établissement et l’amélioration des normes de comptabilité

 L’orientation et la formation des utilisateurs de la

 L’actualisation des normes afin de s’adapter aux

 Prendre en considération les défaillances des rapport

 Promouvoir la convergence avec les normes internationales

Créé parallèlement avec le FASB, il a pour mission de:

 Conseiller le FASB sur les questions liées aux projets

 Donner au FASB l’opportunité d’obtenir et de discuter les

Le GASB a pour mission d’établir et d’améliorer les normes

 Se traduire en information utile pour les utilisateurs des

 Orienter et former le public, y compris les utilisateurs, les

Le GASAC a pour mission de:

 Se consulter avec le GASB sur les questions techniques

 Contribuer au développement du budget annuel du GASB et

Le PCAOB a été créé par le Sarbane Oxley Act en 2002, il a pour

 Superviser l’audit des entreprises cotées afin de protéger les