CUPRINS

Capitolul 1 : DELIMITĂRI CONCEPTUALE PRIVIND ACTIVELE

IMOBILIZATE CORPORALE ................................................................................. 2
1.1. CONȚINUTUL ECONOMIC AL ACTIVELOR IMOBILIZATE ................ 2
1.2. RECUNOAȘTEREA CONTABILĂ A ACTIVELOR IMOBILIZATE
CORPORALE ............................................................................................................ 5
1.3. EVALUAREA IMOBILIZĂRILOR CORPORALE ...................................... 9
1.4. REEVALUAREA IMOBILIZĂRILOR CORPORALE ............................... 13
1.5. EVIDENȚA OPERATIVĂ ȘI ANALITICĂ A IMOBILIZĂRILOR
CORPORALE .......................................................................................................... 16
Capitolul 2 : CONTABILITATEA IMOBILIZĂRILOR CORPORALE ........... 19
2.1. CONTABILITATEA OPERAȚIILOR PRIVIND INTRAREA ACTIVELOR
IMOBILIZATE CORPORALE ............................................................................... 19
2.2. CONTABILITATEA DEPRECIERII ............................................................... 25
2.2.1. DEPRECIEREA IREVERSIBILĂ – AMORTIZAREA ............................ 26
2.2.2. DEPRECIEREA REVERSIBILĂ .............................................................. 30
2.3. CONTABILITATEA OPERAȚIILOR PRIVIND IEȘIREA ACTIVELOR
IMOBILIZATE CORPORALE ............................................................................... 32
2.4. Indicatori ??? ..................................................................................................... 34

1
 Capitolul 1 : DELIMITĂRI CONCEPTUALE PRIVIND
ACTIVELE IMOBILIZATE CORPORALE

1.1. CONȚINUTUL ECONOMIC AL ACTIVELOR IMOBILIZATE

Desfășurarea activității unei entități impune existența unei baze tehnico-materiale în

cadrul căreia activele imobilizate au un rol economic important și dețin o pondere
semnificativă, în cele mai frecvente cazuri.

În definirea activelor imobilizate trebuie avută în vedere definirea unui activ conform
IAS și scopul pentru care el este utilizat. Un activ reprezintă o resursă controlată de
entitate ca rezultat al unor evenimente trecute și de la care se așteaptă să genereze
beneficii economice viitoare pentru entitate, și al cărui cost poate fi evaluat în mod
credibil. Beneficiile economice viitoare sunt reprezentate de capacitatea activelor
imobilizate de a contribui, direct sau indirect, la fluxuri viitoare de trezorerie sau
echivalente de trezorerie. Scopul utilizării imobilizărilor este folosirea durabilă, în
general, pe o perioadă mai mare de un an (Matiș D. & Pop A., 2010 : 143).

În bilanțul funcțional, imobilizările sunt structurate după gradul de lichiditate și arată

capacitatea fiecărui activ de a participa la fiecare circuit economic, până la
transformarea sa în bani. Imobilizările sunt activele cu gradul cel mai redus de
lichiditate, cu perioadă mare de recuperare a capitalului.

Activele imobilizate denumite imobilizări, sunt activele unei întreprinderi destinate

utilizării pe o perioadă îndelungată în activitatea proprie. Acestea sunt deținute pentru
a fi utilizate în producția de bunuri sau prestarea de servicii, pentru a fi închiriate
terților sau pentru a fi folosite în scopuri administrative fiind posibil a fi utilizate pe
parcursul mai multor perioade (Mateș D. et al., 2005 : 48) .

Imobilizările sunt bunurile și valorile de folosință îndelungată caracterizate prin

următoarele: perioada lor de utilizare este mai mare de un an; nu se consumă și nu se
înlocuiesc la prima utilizare; nu-și schimbă forma pe parcursul utilizării acestora; și
nu sunt destinate comercializării (C.Pahone.-Costuleanu, 2007 : 29).

2
 Ele sunt grupate în contabilitate pe cinci categorii: imobilizări necorporale, imobilizări
corporale, imobilizări corporale în curs de aprovizionare, imobilizări în curs și
avansuri pentru imobilizări și imobilizări financiare (N.Balteş & A.T.Ciuhureanu,
2007 : 45 și conform planului de conturi 2010):

 imobilizările necorporale (IN) – grupa 20 - sunt definite de IAS 38 “Active

necorporale” ca fiind acele active identificabile nemonetare, fără suport material ,
deţinute de entitate pentru utilizarea în procesul de producţie sau furnizare de bunuri
şi servicii, pentru închiriere către terţi sau pentru scopuri administrative. În categoria
lor se cuprind: cheltuielile de constituire, cheltuielile de dezvoltare, concesiuni,
brevete, licenţe, mărci comerciale şi alte drepturi de active similare (cu excepţia celor
create în cadrul entităţii); fondul comercial; alte imobilizări necorporale în curs de
execuţie;

 imobilizările corporale (IC) – grupa 21 - sunt reprezentate de active care: sunt

deţinute de entitate pentru a fi utilizate în producţia proprie de bunuri sau prestarea de
servicii, pentru a fi închiriate terţilor sau în scopuri administrative și au o durată de
folosinţă mai mare de un an (Standardele Internaționale de Contabilitate, 2001, pag
356). În această categorie de imobilizări se includ terenurile (inclusiv investiţiile
pentru amenajarea acestora) , construcţii, instalaţii tehnice şi maşini , alte instalaţii,
mijloace de transport, animale, plantaţii, mobilier, aparatură birotică ş.a;

 imobilizări corporale în curs de aprovizionare – grupa 22 –cuprinde conturile 223

"Instalații tehnice, mijloace de transport, animale și plantații în curs de aprovizionare"
și 224 "Mobilier, aparatură birotică, echipamente de protecție a valorilor umane și
materiale și alte active corporale în curs de aprovizionare". În debitul acestor
conturilor se înregistrează: valoarea imobilizărilor corporale cumpărate, pentru care s-
au transferat riscurile și beneficiile aferente, dar care, la finele perioadei de raportare,
sunt în curs de aprovizionare (404). În creditul acestor conturi se înregistrează:
valoarea imobilizărilor corporale cumpărate, pentru care s-a încheiat procesul de
aprovizionare (213, 214).

3
 imobilizări în curs și avansuri pentru imobilizări – grupa 23 - Imobilizările
necorporale în curs de execuţie cuprind costul de producţie sau de achiziţie al
imobilizărilor necorporale neterminate până la finele perioadei. Imobilizările
corporale în curs de execuţie reprezintă investiţiile neterminate efectuate în regie
proprie sau în antrepriză, evaluate la costul de producţie sau achiziţie, reprezentând
preţul de deviz al investiţiei. Sunt trecute în categoria imobilizărilor corporale
finalizate după recepţia, darea în folosinţă sau punerea în funcţiune a acestora, după
caz. Avansurile acordate pentru imobilizări reprezintă sume bănești achitate
furnizorilor înaintea termenului de achiziție și derulării cheltuielilor ocazionate.

 imobilizările financiare (IF) – grupa 26 - constituie o categorie specifică de

imobilizări, reprezentând o modalitate de plasare pe termen lung a excedentului de
disponibilităţi ale entităţii spre altă entitate, în scopul realizării de venituri financiare.
În categoria lor se cuprind: acţiunile deţinute la entităţile afiliate, împrumuturile
acordate entităţilor afiliate, interesele de participare , împrumuturile acordate
entităţilor de care este legată prin interese de participare, alte investiţii deţinute ca
imobilizări şi alte împrumuturi;

Urmare a faptului că activele imobilizate se utilizează de o manieră durabilă, ele se

depreciază și iși pierd din valoare, datorită uzurii fizice sau morale, precum și a
diverșilor factori economici, sociali sau politici, impunându-se ajustarea valorii sau
reevaluarea acestora pentru a putea fi recunoscute în situațiile financiare anuale, la
valoarea actuală (Matiș D. & Pop A., 2010 : 144).

La întocmirea bilanţului trebuie să se ţină seama de aceste reduceri de valoare ale

activelor imobilizate, efectuându-se anumite corecţii.

Potrivit Reglementărilor contabile conforme cu Directiva a IV-a a Comunităților

Econimice Europene, Imobilizările trebuie să facă obiectul ajustărilor de valoare,
indiferent dacă duratele lor de utilizare economică sunt limitate sau nu, astfel încât
acestea să fie evalute la cea mai mică valoare atribuibilă acestora la data bilanțului,
dacă se estimează că reducerea valorii acestora este permanentă.

4
 Ajustările de valoare pot fi (M.D.Paraschivescu & F.Radu, 2008 : 161) :
 Ajustare permanentă, definitivă, ireversibilă cunoscută sub denumirea generică de
amortizare – reflectă deprecierile ireversibile aferente uzurii fizice şi morale ale
imobilizărilor necorporale şi corporale. Amortizarea are atât o funcţie juridică ( de
depreciere a activelor imobilizate), cât şi una economică (de eşalonare în timp a
consumului activelor imobilizate).
 Ajustare provizorie, reversibilă, temporară, cunoscută sub denumirea de ajustare
pentru depreciere (pierdere de valoare) - reflectă deprecierile reversibile ale activelor
imobilizate datorate unor factori conjuncturali, precum: diminuarea preţurilor,
scăderea cursului valutar, diminuarea cotaţiilor la bursă a titlurilor imobilizate, etc.

De aceea, după fiecare utilizare, aceste active determină costuri de intreținere mai
mari, sunt tot mai puțin precise în exploatare, au randamente mai scăzute, etc., altfel
spus, sunt tot mai puțin utile activităților economice desfășurate în condiții de
eficiență. În consecință, asigurarea continuității exploatării impune reconstituirea
fizică a activelor uzate integral. Pentru a le achiziționa este necesară constituirea de
mijloace bănești egale ca valoare cu cea a activelor ce urmează a se înlocui. La
activele imobilizate, dimensionarea consumurilor factorilor de producție angajați în
exploatare se determină pe calea amortizării.

Pentru menținerea activelor imobilizate, îndeosebi a celor de natură corporală la

parametrii tehnico-economici de exploatare și la precizia în lucru se impune
efectuarea de lucrări de întreținere și reparații, ori de îmbunătățiri prin lucrări de
modernizare care necesită tratament contabil diferit (Matiș D. & Pop A., 2010 : 144).

1.2. RECUNOAȘTEREA CONTABILĂ A ACTIVELOR IMOBILIZATE

CORPORALE

Imobilizările corporale , denumite şi imobilizări materiale sau active tangibile,

cuprind bunuri materiale de folosinţă îndelungată, care îndeplinesc următoarele
caracteristici (I.P.Pântea & G.Bodea , 2007 : 49) :
 sunt utilizate în producţia de bunuri , în prestarea de servicii , în activităţi
administrative sau sunt închiriate terţilor;

5
 au durata normală de funcţionare mai mare de un an.

Conform OMFP 3055 / 2009 imobilizările corporale cuprind: terenuri și construcții;

instalații tehnice și mașini; alte instalații, utilaje și mobilier; avansuri acordate
furnizorilor de imobilizări corporale și imobilizări corporale în curs de execuție.
Terenurile și clădirile sunt active separabile și sunt contabilizate separat, chiar atunci
când sunt achiziționate împreună. O creștere a valorii terenului pe care se află o
clădire, nu afectează determinarea valorii amortizabile a clădirii. Contabilitatea
terenurilor se ține pe două categorii: terenuri și amenajări de terenuri. În contabilitatea
analitică, terenurile pot fi evidențiate pe următoarele grupe: terenuri agricole, terenuri
silvice, terenuri fără construcții, terenuri cu zăcăminte, terenuri cu construcții și altele.

În continuare vom detalia categoriile de imobilizări corporale conform OMFP 3055

(după C.Caraiani & M.Dumitrana, 2008 : 38, 39 & Mateș D. et al., 2005 : 49) :

1. Terenuri și construcții. Terenurile reprezintă imobilizări corporale ce cuprind două

categorii: terenuri și amenajări de terenuri. Terenurile au durată de utilizare nelimitată,
fiind elemente ale imobilizărilor corporale care nu se supun amortizării. În schimb,
investițiile efectuate pentru amenajarea terenurilor și alte lucrări similare se supun
amortizării. Amenajările de terenuri sunt reprezentate prin lucrări efectuate pentru:
lucrări de racordări la sistemul de alimentare cu energie electrică, gaze naturale și apă,
lucrări de acces pietonal ori transport, împrejmuiri, desecări, etc. Construcțiile sunt
acele bunuri de natura activelor corporale, rezultate în urma unor lucrări specifice de
construcții, montaj și instalații; sunt imobilizări reprezentate de clădiri achiziționate de
la terți sau din producție proprie, care se supun amortizării, deoarece ele au durată de
utilizare limitată. Construcțiile cuprind clădirile, halele industriale, depozitele, etc.
executate din zidărie, lemn, metal, beton sau pe baza unui proiect care servește la
adăpostirea oamenilor, obiectelor, reprezentând locul (spațiul) unde se desfășoară
activități productive, administrative, comerciale, se prestează servicii, etc. Cu toate că
o construcție nu poate fi separată de terenul pe care îl ocupă, este important să se
evidențieze separat terenurile și construcțiile.

2. Instalațiile tehnice și mașinile sunt imobilizări reprezentate de echipamente

tehnologile (mașini, utilaje și instalații de lucru), aparate și instalații de măsurare,
6
 control și reglare, mijloace de transport, animale și plantații. Potrivit legislației din
țara noastră, sunt considerate imobilizări obiectul singular sau complexul de obiecte
ce se utilizează ca atare și îndeplinesc cumulativ următoarele condiții: au o valoare
mai mare decât limita stabilită prin lege; au o durată normală de utilizare mai mare de
un an. Pentru obiectele care sunt folosite în loturi, seturi sau formează un singur corp,
la încadrarea lor ca imobilizări se are în vedere valoarea întregului lot, set sau corp.
Costul de achiziție sau de producție al imobilizărilor se include treptat în cheltuielile
activității prin amortizare, cu scopul măsurării corecte a rezultatelor activității.
Amortizarea se determină pe baza unui plan de amortizare, de la data punerii acestora
în funcțiune și până la expirarea duratei utile de viață, ținând seama de condițiile
specifice de utilizare a imobilizărilor.

3. Alte instalații, utilaje și mobilier includ active nenominalizate în grupele

menționate, cum ar fi: mobilier, aparatură birotică, echipamente de protecție a
valorilor umane și materiale și alte active corporale precum: mese, scaune, fotolii,
calculatoare personale, aparate de multiplicat și fotografiat, telefoane, fax,
îmbrăcăminte pentru protecție, etc.

4. Avansurile și imobilizările corporale în curs de execuție includ imobilizările in

curs de execuție (care nu au fost terminate, adică nefinalizate la finele perioadei)
pentru nevoile proprii efectuate de întreprindere sau de terți, inclusiv sumele de bani
achitate în contul activelor corporale. Imobilizările corporale în curs de execuţie
reprezintă investiţiile neterminate efectuate în regie proprie sau în antrepriză, evaluate
la costul de producţie sau de achiziţie, reprezentând preţul de deviz al investiţiei. Sunt
trecute în categoria imobilizărilor corporale finalizate după recepţia, darea în folosinţă
sau punerea în funcţiune a acestora, după caz. Avansurile cuprind sumele acordate
furnizorilor de imobilizări corporale înaintea începerii lucrărilor sau livrării
imobilizărilor.

Sunt, deasemenea, considerate imobilizări corporale:

 investiţiile efectuate la mijloacele fixe care fac obiectul unor contracte de închiriere ,
concesiune , locaţie de gestiune ;

7
 mijloacele fixe puse parţial în funcţiune , pentru care nu s-au întocmit formele de
înregistrare ca imobilizări corporale ;
 investiţiile efectuate pentru descopertă în vederea valorificării de substanţe minerale
utile, precum si pentru lucrările de deschidere şi pregătire a extracţiei în subteran şi la
suprafaţă;
 investiţiile efectuate la mijloacele fixe existente , sub forma cheltuielilor cu
modernizarea , realizate în scopul îmbunătăţirii parametrilor tehnici iniţiali şi care
conduc la obţinerea de beneficii economice viitoare , prin majorarea valorii
mijloacelor fixe;
 investiţiile efectuate din surse proprii, concretizate in bunuri noi, de natura celor
aparţinând domeniului public, precum şi în dezvoltări şi modernizări ale bunurilor
aflate în proprietate publică (Legea 571/2003 privind Codul Fiscal actualizat în 2011,
articolul 24, alin.(3)).

Potrivit tradiției contabile românești, imobilizările corporale cu excepția terenurilor și

amenajărilor de terenuri, formau o subgrupă distinctă, numită “mijloace fixe”.
Reglementările contabile conforme cu Directivele Europene nu mai definesc în mod
explicit această noțiune. 1

Conform legislatiei (H.G.nr. 105/ 2007), activele încadrate în categoria “mijloacelor

fixe” trebuie să aibă valoarea de intrare mai mare decât limita minimă prevăzută de
lege - care în prezent , este 1.800 lei.

Nu sunt considerate imobilizări corporale:

 componentele imobilizărilor corporale procurate în scopul înlocuirii celor uzate cu
ocazia reparațiilor de orice fel, care nu modifică parametrii tehnici inițiali ale acestora
(ex: motoarele, aparatele și alte subansamble) .
 sculele, instrumentele si dispozitivele speciale ce se folosesc la fabricarea anumitor
produse în serie sau la executarea unei anumite comenzi, indiferent de valoarea și
durata normală de funcționare (utilizare);
 construcțiile și instalațiile provizorii;

1
Am folosit termenul de “mijloc fix” deși nu se mai folosește potrivit OMFP 3055/2009, doar acolo
unde am luat pasaje din Legislația Fiscală.

8
 animalele care nu au îndeplinit condițiile pentru a fi trecute la animale adulte, animale
de îngrășat, păsările și coloniile de albine;
 pădurile;
 investițiile făcute pentru realizarea lucrărilor miniere din afara perimetrelor de
exploatare, precum și cele pentru foraj, executate pentru exploatări, prospecțiuni
geologice si geografice, forajele pentru alimentarea cu apă care nu au dat rezultate,
sondele situate în gaz-capul unor zăcăminte de țiței, precum și sondele de cercetare
geologică care au pus în evidență acumulări de hidrocarburi, dar care, din motive
geologotehnice și economice obiective, nu pot fi exploatate;
 prototipurile, atât timp cât servesc ca model la executarea producției de serie, sau sunt
supuse încercărilor în vederea omologării la producător;
 echipamentul de protecție și de lucru, îmbrăcămintea specială și accesoriile de pat,
indiferent de valoarea și durata lor de utilizare (M.D.Paraschivescu & F.Radu, 2008 :
187).

1.3. EVALUAREA IMOBILIZĂRILOR CORPORALE

Pentru a fi înregistrată în contabilitatea curentă și recunoscută de situațiile financiare

anuale, o imobilizare, ca de altfel orice alt activ al unei entități, trebuie evaluată.
Evaluarea este procesul prin care se determină valorile la care structurile situațiilor
financiare vor fi recunoscute în Bilanț, în Contul de profit și pierdere și în Notele
explicative, presupunând alegerea unei anumite baze de evaluare (Ristea M., 2005 :
106).

Prin evaluare se înţelege procedeul prin care se exprimă, cu ajutorul etalonului

bănesc, mijloacele, procesele şi sursele economice consemnate în documente, din
cadrul unei unităţi patrimoniale ( C.I.Jitaru & M.C.Jitaru, 2007 : 42).

Pentru evaluarea activelor în situațiile financiare sunt utilizate diverse baze de

evaluare în combinații variate, așa cum sunt prezentate în Cadrul general de întocmire
și prezentare a situațiilor financiare și preluate prin reglementările din România. Ele
includ următoarele:

9
 Costul istoric. Activele sunt înregistrate la suma plătită în numerar sau în echivalente
ale numerarului sau la valoarea justă din momentul cumpărării lor;
 Costul curent. Activele sunt înregistrate la valoarea în numerar sau în echivalente ale
numerarului, care ar trebui plătită dacă același activ sau unul asemănător ar fi
achiziționat în prezent;
 Valoarea realizabilă. Activele sunt înregistrate la valoarea în numerar sau în
echivalente ale numerarului, care poate fi obținută în prezent prin vânzarea normală a
activelor;
 Valoarea actualizată. Activele sunt înregistrate la valoarea actualizată a viitoarelor
intrări nete de numerar care urmează să fie generate în derularea normală a activității
întreprinderii (Ristea M., 2005 : 106).

Baza de evaluare cea mai frecvent adoptată de întreprinderi în elaborarea situațiilor

financiare este costul istoric.

Conform cadrului legistaliv (OMFP 3055/2009) și precizărilor din literatura de

specialitate, evaluarea imobilizărilor corporale se face la următoarele momente:
 Evaluarea la intrarea imobilizărilor în entitate;
 Evaluarea imobilizărilor la ieșirea din entitate;
 Evaluarea activelor imobilizate cu ocazia inventarierii;
 Evaluarea la închiderea exercițiului financiar (la data bilanțului) (Matiș D. & Pop A.,
2010).

Evaluarea la intrare : imobilizările corporale recunoscute în contabilitate sunt

evaluate la costul lor determinant în funcție de modul de intrare în întreprindere:
achiziție, construcție, aport la capitalul social, donație, etc. Valoarea calculată în acest
moment este denumită valoare contabilă (sau valoare de intrare), care îmbracă
următoarele forme (R. Gestiunea și contabilitatea firmei, 2011 : 5-8):

 Costul de achiziție este utilizat pentru evaluarea la intrare a imobilizărilor corporale

cumpărate. El reprezintă suma plătită în numerar sau echivalente de numerar, ori
valoarea justă a altor contraprestații efectuate pentru achiziționarea activului la data
achiziției sau la data construcției acestuia. Acesta este format din toate cheltuielile

10
 ocazionate cu achiziția, instalarea și punerea în funcțiune a unei imobilizări corporale:
prețul de cumpărare, incluzând taxele vamale și taxele nerecuperabile, după deducerea
reducerilor comerciale și a rabaturilor, precum și orice costuri care se pot atribui
direct aducerii imobilizării la locația și condiția necesare pentru ca aceasta să poată
opera în modul dorit de conducere (cheltuieli de transport, aprovizionare, cheltuieli de
montaj, costurile de amenajare a amplasamentului, cele de instalare si asamblare,
etc.). Potrivit IFRS în costul de achiziție se includ și costurile estimate pentru
demontarea și mutarea imobilizării, respectiv costurile de restaurare a
amplasamentului la sfarșitul duratei de viață utilă a acestuia. În costul de achiziție se
includ, de asemenea, comisioanele, taxele notariale, cheltuielile cu obținerea de
autorizații și alte cheltuieli nerecuperabile, atribuibile direct bunurilor respective.

 Costul de producție este utilizat pentru evaluarea la intrare a imobilizărilor corporale

construite în regie proprie sau provenite din actívele similare produse de întreprindere
în scopul comercializării. Costul de producție este format din costul de achiziție al
materiilor consumate, celelalte cheltuieli directe de producție (materiale directe,
energie consumata în scopuri tehnologice, manoperă directă și alte cheltuieli directe
de producție), precum și cota cheltuielilor indirecte de producție alocate în mod
rațional ca fiind legate de fabricarea imobilizării. Restul cheltuielilor indirecte un se
includ in costul de producție. În reglementările contabile conforme cu directivele
europene sunt menționate exemple de astfel de cheltuieli: pierderile de materiale;
manoperă sau alte costuri de producție înregistrate peste limitele normal admise;
cheltuielile de depozitare, cu excepția cazurilor în care aceste costuri sunt necesare în
procesul de producție, anterior trecerii într-o nouă fază de fabricație; regiile
(cheltuielile) generale de administrație care nu participă la aducerea bunurilor in
forma și locul final.

 Valoarea justă (Vj) se înțelege suma pentru care imobilizarea corporală ar putea fi
schimbată de bună voie între părți aflate în cunoștință de cauză, în cadrul unei
tranzacții, cu prețul determinat obiectiv. Valoarea justă se folosește în evaluarea la
intrare a imobilizărilor corporale obținute cu titlu gratuit sau constátate plus la
inventariere.

11
 Valoarea de aport este cea aferentă imobilizărilor corporale intrate în întreprindere ca
aport la capitalul social sau cu ocazia asocierii, fuziunii, etc. Ea se stabilește de obicei
de evaluatori autorizați în funcție de prețul pieței, utilitatea, starea și amplasarea
acestor imobilizări.

Evaluarea imobilizărilor corporale în momentul încetării recunoașterii sau la

data ieșirii din patrimoniu, în general se face la valoarea lor de intrare, ceea ce
înseamnă scăderea lord in gestiune. O imobilizare corporală trebuie scoasă din
evidență la cedare sau casare, atunci când niciun beneficiu economic viitor un mai
este așteptat din utilizare asa ulterioară. Câștigurile sau pierderile obținute în urma
casării sau cedării unei imobilizări corporale trebuie determinate ca diferență între
veniturile generate de scoaterea din evidență și valoarea sa neamortizată, inclusiv
cheltuielile ocazionate de aceasta și trebuie prezentate ca venit sau cheltuială după
caz, in contul de profit sau pierdere (M.D.Paraschivescu & F.Radu, 2008 : 188).

Evaluarea imobilizărilor corporale cu ocazia inventarierii se face la valoarea

actuală (Vact) sau de utilitate, cunoscută și sub denumirea de valoare de inventar
(Vinv), stabilită în funcție de utilitatea imobilizărilor, starea acestora și prețul pieței.
Pentru imobilizările corporale pentru care s-a calculat amortizare și s-au făcut ajustări
pentru depreciere, evaluarea se face la valoarea contabilă netă (Vcn), deducându-se
din valoarea contabilă mărimea amortizării și a ajustărilor (Matiș D. & Pop A., 2010 :
148).

Evaluarea în momentul încheierii exercițiului financiar sau evaluarea bilanțieră a

imobilizărilor corporale se face la valoarea de intrare în patrimonio, respectiv valoarea
contabilă pusă de acord cu rezultatele inventarierii. În acest scop, valoarea de intrare
sau contabilă se compară cu valoarea stabilită pe baza inventarierii astfel:
 diferențele constatate în plus între valoarea de inventar și valoarea de intrare, conform
principiului prudenței, nu se înregistrează în contabilitate, aceste elemente
menționându-se la valoarea lor de intrare;
 diferențele constatate în minus între valoarea de inventar și valoarea contabilă netă se
înregistrează în contabilitate pe seama unei amortizări suplimentare, în cazul
imobilizărilor amortizabile pentru care deprecierea este ireversibilă, sau se efectuează

12
 o ajustare pentru depreciere sau pierdere de valoare, atunci când deprecierea este
reversibilă.
Altfel spus, valoarea ce urmează să fie înscrisă în bilanț pentru fiecare element al
imobilizărilor este reprezentată de costul de achiziție sau de costul de producție, cu
excepția cazrilor în care s-au înregistrat reduceri de valoare prin sistemul amortizărilor
și ajustărilor (M.D.Paraschivescu & F.Radu, 2008 : 189).

1.4. REEVALUAREA IMOBILIZĂRILOR CORPORALE

Reevaluarea reprezintă o formă particulară a evaluării, realizată la anumite intervale

de timp, ce constă în modificarea și substituirea valorii contabile de înregistrare a
imobilizărilor corporale cu valoarea justă (cu excepțiile prevăzute de lege) stabilită de
regulă de evaluatori autorizați (Mateș D. et al., 2005 : 285).

Scopul reevaluării imobilizărilor corporale îl constituie aducerea valorii contabile a

activelor la valoarea justă a acestora sau la o valoare cât mai apropiată de valoarea
justă de la data bilanțului. Momentul în care se face reevaluarea imobilizărilor
corporale îl reprezintă data închiderii exercițiului financiar (R. Contabilitatea,
expertiza și auditul afacerilor, ian 2009 : 50).

Reevaluarea activelor se efectuează de către profesionişti calificaţi în evaluare,

membrii ai unui organism profesional în domeniu, precum experţii contabili membrii
CECCAR, recunoscut naţional şi internaţional, care au ca obiectiv principal
determinarea valorii juste a activului reevaluat, ţinând cont de preţul pieţei, starea şi
utilitatea acestuia (R. Curierul Naţional, nr.5554, 2009).

Ca urmare a reevaluării dispuse prin acte normative sau de organele supreme de

conducere ale agenților economici, imobilizările corporale sunt aduse la o valoare
actuală sau curentă care poate fi mai mare sau mai mică decât valoarea contabilă de
înregistrare rezultând un plus sau un minus de valoare denumit rezervă din reevaluare.
Aceasta trebuie evidențiată distinct în contabilitate.

În concluzie, în urma reevaluării unei imobilizări corporale poate rezulta:

13
 un plus de valoare, când valoarea justă este mai mare decât valoarea contabilă netă.
Plusul de valoare se înregistrează ca o creștere de valoare a imobilizării corporale
(conturi din grupa 21) și o creștere concomitentă a rezervelor din reevaluare (cont
105), dacă nu a existat o descreștere anterioară recunoscută ca și cheltuială (cont
6813) sau ca un venit din ajustări pentru deprecierea imobilizărilor corporale (cont
7813), dacă a existat o descreștere anterioară recunoscută ca și cheltuială.
 un minus de valoare, când valoarea justă este mai mică decât valoarea contabilă netă.
Minusul de valoare se înregistrează ca o reducere de valoare a imobilizării corporale
(conturi din grupa 21) dacă anterior a existat un surplus de valoare mai mare decât
minusul de valoare rezultat din reevaluarea curentă (cont 105), sau ca o cheltuială
(cont 6813), dacă anterior nu a fost înregistrat un surplus din reevaluare referitor la
acea imobilizare (R. Gestiunea și contabilitatea firmei, 2008 : 3-4) .

Inregistrarea în contabilitate a diferențelor din reevaluare se realizează in funcție de

metoda acceptată pentru reflectarea valorii contabile de intrare reevaluată și anume:
a) Reevaluarea simultană a valorii brute a imobilizărilor corporale și a amortizării
cumulate (metoda valorii brute), care se utilizează atunci când, nu se poate determina
valoarea justă de piață, și se apelează la costul de înlocuire;
b) Reevaluarea numai a valorii nete contabile (metoda valorii nete), care se utilizează
atunci când se poate determina o valoare justă de piață pentru activul supus reevaluării
(Matiș D. & Pop A., 2010 : 150).

Conform Revistei: Gestiunea și contabilitatea firmei nr 7, 2008, cele doua metode de

reevaluare sunt definite după cum urmează:

Metoda valorii brute presupune recalcularea valorii contabile brute și a amortizării

cumulate pe baza unui indice de actualizare. În acest fel valoarea contabilă a
imobilizării corporale este egală cu valoarea sa reevaluată.

Metoda valorii nete presupune eliminarea din valoarea contabilă brută a amortizării
cumulate, iar valoarea contabilă netă este recalculată la valoarea reevaluată a
imobilizării. Această metodă este folosită deseori, pentru clădirile care sunt reevaluate
la valoarea lor de piață.

14
 Principalele reguli de reevaluare a imobilizărilor corporale:
 În cazul în care, ulterior recunoașterii inițiale ca activ, valoarea unei imobilizări
corporale este determinată pe baza reevaluării acesteia, valoarea rezultată din
reevaluare va fi atribuită imobilizării, în locul costului de achiziție / producție sau al
oricărei alte valori atribuite înainte acelei imobilizări.
 Elementele dintr-o grupă de imobilizări corporale se reevaluează simultan pentru a
evita reevaluarea selectivă şi raportarea în situaţiile financiare anuale a unor valori
care sunt o combinaţie de costuri şi valori calculate la date diferite.
 Daca un activ imobilizat este reevaluat, toate celelalte active din grupa din care fac
parte trebuie reevaluate.
 O grupă de imobilizări corporale este o grupare de active de aceeași natură și utilizări
similare, aflate în exploatarea unei entități;
 Reevaluările trebuie făcute cu suficientă regularitate, astfel încât valoarea contabilă să
nu difere substanţial de cea care ar fi determinată folosind valoarea justă de la data
bilanţului. Valoarea justă a imobilizărilor corporale este determinată, în general,
plecând de la valoarea de piață.
 Dacă un activ imobilizat dintr-o grupă de active nu poate fi reevaluat, din cauză că nu
există o piață activă pentru acel activ, acesta trebuie prezentat în bilanț la cost, minus
ajustările cumulate de valoare.
 Raționamentul profesional trebuie să primeze în problemática reevaluării, în sensul ca
profesioniștii contabili trebuie să stabilească frecvența reevaluării și tratamentul
contabil adecvat (R. Gestiunea și contabilitatea firmei, nr 10, 2010 : 38-39).

În funcție de sensul modificării valorii contabile nete a activului reevaluat (creștere/

descreștere), diferențelor rezultate din reevaluare li se aplică un tratament contabil
diferențiat, așa cum rezultă din tabelul de mai jos (pentru Activul X):

Tabel 1: Tratamentul contabil al diferențelor din reevaluarea imobilizărilor corporale

A) Reevaluarea inițială B) Reevaluarea ulterioară

Sensul Tratament Sensul Tratament contabil
modificării contabil al modificării al diferenței din
diferenței din reevaluare
reevaluare
Creșterea Se înregistrează Creșterea Se înregistrează majorarea rezervei

15
 valorii rezerva din valorii din reevaluare (21x=105)
contabile nete reevaluare contabile nete
a activului (21x=105) a activului
Descreșterea Se înregistrează micșorarea rezervei
valorii existente cu minusul dintre valoarea
contabile nete rezervei și valoarea descreșterii
a activului (105=21x)
Eventuala diferență rămasă
neacoperită se tratează ca o
cheltuială (6588=21x)
Descreșterea Se înregistrează ca Creșterea Se înregistrează ca venit până la
valorii o cheltuială valorii compensarea cheltuielilor cu
contabile nete (6588=21x) contabile nete descreșterea, recunoscute
a activului a activului (21x=7588)
Excedentul se înregistrează ca
rezervă (21x=105)
Descreșterea Se majorează cheltuiala cu
valorii descreșterea recunoscută anterior
contabile nete (6588=21x)
a activului
(Sursa: R. Contabilitatea, expertiza și auditul afacerilor, ian. 2009, G.Chiș)

1.5. EVIDENȚA OPERATIVĂ ȘI ANALITICĂ A IMOBILIZĂRILOR

CORPORALE

Evidența operativă a activelor imobilizate corporale impune consemnarea completă și

la timp în cadrul documentelor financiar-contabile a tuturor operațiunilor privind
mișcarea imobilizărilor (Ristea M., 2005 : 116).

Documentele justificative trebuie să cuprindă ca elemente: denumirea documentelor;

denumirea și sediul unității care a întocmit documentul; numărul și denumirea părților
care participă la efectuarea operațiunilor; conținutul operațiunilor și temeiul legal al
efectuării ei; datele cantitative și valorice aferente operațiunii efectuate; semnăturile
persoanelor care răspund de efectuarea operațiunii, ale persoanelor însărcinate cu
exercitarea vizei de control financiar preventiv și a persoanelor în drept să aprobe
operațiunea respectivă; alte elemente impuse de caracterul operațiunii.

Documentele privind intrarea / ieşirea în / din gestiune a imobilizărilor corporale

sunt prezentate în tabelul nr.2 şi nr. 3:

Tabel 2: Documente privind intrarea în gestiune a imobilizărilor corporale

16
 Categoria de active Căi de intrare Documente de evidență
imobilizate
Imobilizări corporale Cumpărare Factură fiscală; Contract de
vânzare-cumpărare; Proces
verbal de recepţie;
Producție proprie Proiecte pentru studii de
cercetări; Deviz pentru lucrări
executate; Proces verbal de
recepţie;
Aport social sau în natură Act constitutiv; Expertiză
tehnică; Declaraţie de subscriere;
Proces verbal de recepţie;
Donație Proces verbal de predare-primire;
Plusuri la inventariere Proces verbal de inventariere;
Concesionare, locaţie de Contract de concesiune, locaţie
gestiune, închiriere de gestiune, închiriere; Caiet de
sarcini al concesiunii; Proces
verbal de recepție;
Imobilizări corporale Producţie proprie Bon de consum; Fişă limită de
în curs de execuţie consum; Factura fiscală; Stat de
salarii; Deviz de lucrări; Proces
verbal privind producţia
neterminată;
Realizare de către terţi Factura fiscală; Proces verbal de
recepţie.
(Sursa: I.P.Pântea & G.Bodea, 2007 : 33)

Tabel 3: Documente privind ieşirea din gestiune a imobilizărilor corporale

Categoria de active Căi de ieşire Documente de evidenţă

imobilizate
Imobilizări corporale Casare Proces verbal de scoatere din
funcţiune/de declasare a unor
bunuri materiale;
Vânzare Factură fiscală; Proces verbal de
vânzare cumpărare; Raport de
evaluare;
Retrase de către asociaţi Cerere de retragere; Proces
verbal de predare-primire;
Donaţie Proces verbal de predare-primire;
Concesionare, locaţie de Contract de concesionare, locaţie
gestiune, închiriere de gestiune, închiriere;
Situaţii excepţionale Contract de asigurare.
(calamităţi, furt)
(Sursa: I.P.Pântea & G.Bodea, 2007 : 34)

17
 Contabilitatea analitică a imobilizărilor corporale se organizează pe locuri de
folosință (secții, ateliere, laboratoare, etc.), pe categorii de imobilizări și în cadrul
acestora, pe obiecte de evidență, prin care se înțelege obiectul singular sau complexul
de obiecte destinat să îndeplinească în mod independent o funcție distinctă.

Contabilitatea analitică a imobilizărilor corporale se poate ține conform OMEF

3512/2008 fie folosind “Registrul numerelor de inventar” și “Fișa mijlocului fix”, fie
utilizând “Registrul pentru evidenta mijloacelor fixe”. Pentru mişcarea mijloacelor
fixe în interiorul entităţii se foloseşte „Bonul de mişcare a mijloacelor fixe”.

Atribuțiile acestor documente, sunt următoarele (Ristea M., 2005 : 117):

 “Registrul numerelor de inventar” serveşte ca document de atribuire a numerelor de
inventar (simboluri cifrice) imobilizărilor corporale existente în unitate, în vederea
identificării lor. Se întocmeşte de compartimentul financiar-contabil, pe grupe de
mijloace fixe, prin înregistrarea cronologică a mijloacelor fixe intrate în unitate.

 “Fișa mijlocului fix” serveşte ca document pentru evidenţa analitică a imobilizărilor

corporale. Se întocmeşte într-un exemplar, de compartimentul financiar-contabil,
pentru fiecare mijloc fix sau pentru mai multe imobilizări corporale de acelaşi fel şi de
aceeaşi valoare care au aceleaşi cote de amortizare şi sunt puse în funcţiune în aceeaşi
lună.

 “Registrul pentru evidenta mijloacelor fixe.” este folosit de obicei de entitățile mici și
mijlocii. Prin conținutul său, acest registru furnizează informații ce se oferă prin
“Registrul numerelor de inventar” și prin “Fișa mijlocului fix”.

 „Bonul de mişcare a mijloacelor fixe” serveşte ca: document justificativ de predare-

primire a mijloacelor fixe între două locuri de folosinţă ale unităţii (secţie, serviciu,
brigadă, atelier, unităţi subordonate etc.); document de însoţire a mijloacelor fixe pe
timpul transportului de la secţia sau subunitatea predătoare la cea primitoare;
document justificativ de înregistrare în evidenţa ţinută de responsabilul cu mijloacele
fixe la locurile de folosinţă şi în contabilitate.

18
 Capitolul 2 : CONTABILITATEA IMOBILIZĂRILOR
CORPORALE

2.1. CONTABILITATEA OPERAȚIILOR PRIVIND INTRAREA

ACTIVELOR IMOBILIZATE CORPORALE

Imobilizările corporale pot intra în întreprindere prin următoarele căi : aport în natură
la capitalul social, achiziționare de la furnizori interni și/sau externi, construire în
antrepriză sau regie proprie, transfer de produse finite obţinute din producţia proprie,
obținere cu titlu gratuit prin donație, plusuri la inventar, subvenții (I.E.Popa et al,
2011).

În contabilitatea din țara noastră, imobilizările corporale sunt contabilizate cu ajutorul

conturilor sintetice prin care ele se delimitează structural. Conturile prin care se
evidențiază imobilizările corporale se debitează cu valoarea imobilizărilor intrate ca
aport în natură, achiziționate, realizate pe cont propriu, primite cu titlu gratuit, în
leasing sau constatate ca plus de inventar. În creditul conturilor de imobilizări
corporale se înregistrează ieșirile generate de vânzări, scoateri din funcțiune, lipsuri la
inventar, etc. Soldul contului exprimă valoarea imobilizărilor corporale existente în
societate (Ristea M., 2005 : 117).

În continuare, vom detalia fiecare sursă de intrare a imobilizărilor corporale în

întreprindere (după R.Gestiunea și contabilitatea firmei, august 2011 : 8-19):

a) Intrarea prin aport în natură la capitalul social – este reglementată prin statutul și
contractul de societate. Potrivit prevederilor legale privind societățile comerciale,
valoarea aportului în natură la constituirea sau majorarea capitalului social nu poate
depăși o anumită limită din valoarea totală a aportului, diferențiată pe tipuri de
societăți: S.R.L., S.A., etc. Bunurile aduse ca aport sunt evaluate de către evaluatori,
iar diferența între valoarea de aport și valoarea nominală a capitalului social se
constituie ca primă de aport. Indiferent că este vorba de constituirea sau majorarea
capitalului social, bunurile obiect al aportului trebuie aduse imediat subscrierii
capitalului social.

19
 Filiera de înregistrări contabile pentru activul corporal “x” este următoarea:
1.Subscrierea aportului la capitalul social:
456 ”Decontări cu acționarii = %
Privind capitalul” 1012 “Capital subscris vărsat”
1043 “Prime de aport”
2.Evidențierea aportului adus:
21x “Imobilizare corporală” = 456 ”Decontări cu acționarii privind capitalul”

b) Intrarea imobilizărilor corporale achiziționate de la furnizori interni se

înregistrează la costul de achiziţie, conform facturii şi procesului verbal de recepţie.

Filiera de înregistrări contabile pentru activul corporal “x” este următoarea:

1.Achiziție imobilizare corporală de la furnizori interni:
% = 404 “Furnizori de imobilizări”
21x “Imobilizare corporală”
4426 “TVA deductibilă”

Pentru imobilizările corporale achiziţionate din import (țări extracomunitare) se

particularizează prin modul de calcul în lei al prețului de import: valuta datorată x
cursul de schimb al zilei, și prin elementele specifice ale costului de achiziţie, taxele
nerecuperabile: taxele vamale (446) și comisionul vamal (447). TVA fiind, ca regulă,
recuperabilă, nu se include în costul de achiziție. În plus, decontarea cu furnizorii
externi în valută, convertită în lei la cursul de schimb al zilei, generează cheltuieli sau
venituri financiare din diferențe de curs valutar ( 665 sau 775).

Filiera de înregistrări contabile pentru activul corporal “x” este următoarea:

1.Înregistrarea costului de achiziție al imobilizării corporale:
21x “Imobilizare corporală” = %
404 “Furnizori de imobilizări”
446 “Alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate”
447 “Fonduri special – taxe și vărsăminte asimilate”

2.Plata taxelor datorate în vamă:

% =5121 “Conturi la bănci în lei”
446 “Alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate”
447 “Fonduri special – taxe și vărsăminte asimilate”
4426 “TVA deductibilă”

20
 3.Plata furnizorului extern la un curs valutar mai mare decât cel inițial:
% =5214 “Conturi la bănci în valută”
404 “Furnizori de imobilizări”
665 ”Cheltuieli din diferențe de curs valutar”

Achiziția intracomunitară (AIC) de imobilizări corporale se particulează de import

prin : sunt eliminate taxele vamale și comisionul vamal, iar TVA se datorează în statul
de destinație însă clientul, persoană înregistrată ca plătitor de TVA, nu plătește efectiv
TVA, ci o întegistrează aplicând mecanismul taxării inverse.

Filiera de înregistrări contabile pentru activul corporal “x” este următoarea:

1.Înregistrarea facturii furnizorului extern:
21x “Imobilizare corporală” = 404 “Furnizori de imobilizări”

2.Înregistrare TVA datorată aplicând mecanismul taxării inverse:

4426 “TVA deductibilă” = 4427 “TVA colectată”

c) Intrarea imobilizărilor corporale prin construire în antrepriză reprezintă

modalitatea principală de construire de imobilizări corporale. La executarea lucrărilor
participă mai multe societăți de construcții-montaj dintre care una îndeplinește rolul
de antreprenor general, celelalte de subantreprenori. Pentru executarea lucrărilor,
antreprenorul general întocmește documentația tehnico-economică compusă din
proiectele de execuție și devizele pe lucrări și apoi, pe măsura executării acestora,
întocmește pentru decontarea cu beneficiarul situațiile de lucrări executate. Datorită
întinderii în timp a lucrărilor, decontarea acestora se realizează periodic, lunar sau
trimestrial, sub forma decontărilor parțiale. În general, anterior începerii lucrărilor,
beneficiarul achită un avans constructorului.

Filiera de înregistrări contabile pentru activul corporal “x” este următoarea:

1.Înregistrarea avansului plătit societății de lucrări:
% = 5121 “Conturi la bănci în lei”
232 “Avansuri acordate pentru IC”
4426 “TVA deductibilă”

2.Recepția parțială a lucrărilor executate conform situațiilor de lucrări:

% = 404 “Furnizori de imobilizări”

21
 231 “IC în curs de execuție”
4426 “TVA deductibilă”

3.Recepția finală a imobilizării corporale:

21x “Imobilizare corporală” = 231 “IC în curs de execuție”

4.Plata furnizorului pentru lucrările executate cu reținerea avansului acordat:

404 “Furnizori de imobilizări” =%
232 “Avansuri acordate pentru IC”
4426 “TVA deductibilă”
5121 “Conturi la bănci în lei”

d) Intrarea prin construire în regie proprie este practicată pe scară redusă. Imobilizările
corporale construite în regie proprie se evaluează și înregistrează în contabilitate la
costul de producție. Cheltuielile ocazionate, se înregistrează similar montajului și
punerii în funcțiune, în conturile de cheltuieli din clasa a 6-a. Dacă până la sfârșitul
perioadei de gestiune investiția nu este terminată, cheltuielile efectuate sunt
recunoscute ca IC în curs de execuție constituite pe seama veniturilor din producția de
IC. În perioada de gestiune următoare, cheltuielile efectuate sunt contabilizate în
conturile de cheltuieli din clasa a 6-a și la recepție, totalul cheltuielilor (ambelor
perioade) este recunoscut ca IC constituită pe seama costului investițiilor în curs (din
perioada precedentă) și pe seama veniturilor din producția de IC aferente perioadei
curente.

Filiera de înregistrări contabile pentru activul corporal “x” este următoarea:

1.Înregistrarea cheltuielilor ocazionate de obținerea IC in exercițiul N:
601 “Cheltuieli cu materiile prime” = 301 “Materii prime”
641 “Cheltuieli cu salariile personalului” = 421 “Personal – salarii datorate”
6811 “Cheltuieli de exploatare privind
amortizarea imobilizărilor” = 281 “Amortizări privind IC”

2.Decontarea costului de producție asupra IC neterminate (ex N):

= 231 “IC în curs de execuție” = 722 “Venituri din producția de IC”

3.Înregistrarea punerii în funcțiune a IC în exercițiul N+1 la o valoare totală :

21x “Imobilizare corporală” =%
231 “IC în curs de execuție”

22
 722 “Venituri din producția de IC”

e) Intrarea imobilizărilor corporale prin transferul de produse finite obţinute din

producţia proprie, poate fi întâlnită la întreprinderile care realizează produse finite
similare unor imobilizări din patrimoniul unităţii (întreprinderile constructoare de
maşini). Produsele finite reţinute din producţia proprie ca imobilizări înlocuiesc acele
imobilizări scoase din funcţiune sau sporesc volumul imobilizărilor întreprinderii.

Filiera de înregistrări contabile pentru activul corporal “x” este următoarea:

1.Obținere produse finite:
345 “Produse finite” = 711 “Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse”

2.Scăderea din gestiune a produselor finite repartizate ca active corporale:

711 “ Venituri aferente costurilor = 345 “Produse finite”
stocurilor de produse”

3.Preluarea ca active corporale a produselor finite din producția proprie:

21x “Imobilizare corporală” = 722 “Venituri din producția de IC”

f) Intrarea imobilizărilor corporale prin subvenții pentru investiții – în această

categorie de operații se cuprind intrările de IC finanțate din subvenții guvernamentale
pentru investiții și din împrumuturi nerambursabile cu caracter de investiții, intrările
de IC prin donație și cele constatate plus la inventar, precum și intrările de IC
finanțate din alte sume primite cu caracter de subvenții pentru investiții. Contabilitatea
subvențiilor pentru investiții este realizată cu ajutorului contului 475 “Subvenții
pentru investiții”. Suma de încasat a subvențiilor pentru investiții se înregistrează în
contul 445 “Subvenții”, in debit, iar la încasarea sumei, contul se creditează.
Particularitatea acestor subvenții o constituie faptul că ele se decontează asupra
veniturilor din exploatare (cont 7584 “Venituri din subvenții pentru investiții”) pe
măsura amortizării activelor imobilizate finanțate pe această cale, sau la ieșirea lor din
întreprindere pentru valoarea neamortizată.

Filiera de înregistrări contabile pentru activul corporal “x” este următoarea:

1.Primirea subvenției:

23
 445 “Subvenții” = 4751 “Subvenții guvernamentale pentru investiții”

2.Încasarea subvenției:
5121 “Conturi la bănci în lei” = 445 “Subvenții”

3.Procurarea (achiziția) imobilizării corporale:

% = 404 “Furnizori de imobilizări”
21x “Imobilizare corporală”
4426 “TVA deductibilă”

4.Trecerea la venituri a cotei părți din subvenție (după înregistrarea amortizării):

4751 “Subvenții guvernamentale = 7584 “Venituri din subvenții
pentru investiții” pentru investiții”

g) Intrarea imobilizărilor corporale prin obținere cu titlu gratuit (prin donație )sau
constatate plus la inventar – sunt evaluate la valoarea justă. Activele constituite,
primite, nu sunt însă numerar în cazul donațiilor și plusurilor la inventar.

Filiera de înregistrări contabile pentru donația activului corporal “x” este următoarea:
1.Primirea donației:
21x “Imobilizare corporală” = 4753 “Donații pentru investiții”

2.Includerea lunară la venituri a unei părți din valoarea donației (în urma calculului și
înregistrării amortizării):
4753 “Donații pentru investiții” = 7582 “Venituri din donații primite”

Filiera de înregistrări contabile pentru activul corporal “x” constatat plus la inventar
este următoarea:
1.Înregistrarea plusului la inventar:
21x “Imobilizare corporală” = 4754 “Plusuri de inventar de natura imobilzărilor”

2.Includerea lunară la venituri a unei părți din valoarea plusului la inventar (în urma
calculului și înregistrării amortizării):
4754 “Plusuri de inventar de natura = 7588 “Alte venituri din exploatare”
imobilzărilor”

24
h) Intrarea prin schimbul de active a imobilizărilor corporale – chiar dacă legislația
națională românească nu permite schimbul de active, considerăm, totuși că un schimb
de active va fi contabilizat ca o achiziție și cedare de active , eventualele câștiguri sau
pierderi fiind recunoscute în Contul de profit și pierdere. IAS 16 “Imobilizări
corporale” precizează la articolul 24 că “unul sau mai multe elemente de imobilizări
corporale se pot achiziționa în schimbul unui activ sau al unor active nemonetare sau
al unei combinații de active monetare și nemonetare”.

Filiera de înregistrări contabile pentru activul corporal “x” este următoarea:

1.Înregistrarea schimbului cu evidențierea ieșirii activului cedat la valoarea brută:
% = 21x.b “Imobilizare corporală”
281 “Amortizări privind IC”
21x.a “Imobilizare corporală”

2.Înregistrarea rezultatului schimbului:

21x.a “Imobilizare corporală” = 7583 “Venituri din vânzarea activelor
și alte operații de capital”

2.2. CONTABILITATEA DEPRECIERII

Deprecierea imobilizărilor corporale potrivit normelor contabile naționale este supusă

prevederilor OMFP 3055/2009 pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme
cu directivele europene. În termeni generali deprecierea semnifică pierderea de
valoare a unui activ. Ea este cauzată de factori interni și externi care afectează
activitatea întreprinderii:
 Când acțiunea factorilor are un caracter permanent, deprecierea este ireversibilă.
Cunoscută sub denumirea de amortizare, ea se înregistrează în contabilitate ca o
ajustare definitivă, indirectă a valorii contabile brute a imobilizărilor corporale
(valoarea contabila – de intrare sau o valoare care se substituie acesteia) prin
intermediul contului 281 “Amortizări privind imobilizările corporale” și ca o
cheltuială de exploatare în contul 6811 “Cheltuieli de exploatare privind
amortizarea imobilizărilor”;
 Când acțiunea factorilor are un caracter temporar, în sensul că efectele lor se pot
resorbi sau intensifica, deprecierea este reversibilă (R.Gestiunea și contabilitatea
firmei, nr.11-12, 2010 : 12).

25
2.2.1. DEPRECIEREA IREVERSIBILĂ – AMORTIZAREA

IAS 16 Imobilizări corporale definește amortizarea ca fiind alocarea sistematică a

valorii amortizabile a unui activ pe întreaga sa durată de viață.

Amortizarea este anuitatea (cota anuală) din valoarea de intrare a imobilizării

corporale corespunzătoare deprecierii, care se recuperează treptat prin includerea sau
trecerea pe cheltuieli și apoi deducerea acestora din veniturile obținute. Amortizarea
este partea din costul imobilizărilor transferată în costul noilor bunuri obținute
(Epuran M. et al, 2004 : 264).

Amortizarea este legată, dar un se confundă cu uzura fizică și morală la care

imobilizările corporale sunt supuse. Uzura semnifică deprecierea fizică și valorică
reprezentată de pierderea treptată din valoarea de întrebuințare a imobilizărilor
corporale ca urmare a folosirii lor, a acțiunii agenților naturali, a progresului tehnic. În
funcție de cauzele care o produc, uzura este:
 Uzura fizică – generată de funcționarea tehnică și mecanică, precum și de
influența factorilor naturali;
 Uzura morală – cauzată de evoluția rapidă a tehnicii, de apariția a noi mașini
cu performanțe mai ridicate (C. Pahone-Costuleanu, 2007).

Abordarea amortizării se poate realiza din trei puncte de vedere:

 Amortizarea ca și depreciere – în sens economic, deprecierea este legată de
uzura imobilizărilor, iar în sens contabil, deprecierea este privită ca o
repartizare a costului unei imobilizări corporale asupra exercițiilor;
 Amortizarea ca și cheltuială – din punct de vedere contabil amortizarea
reprezintă transformarea succesivă a costului unui activ în cheltuială, iar
deprecierea este asociată cu ocazionarea unei cheltuieli.
 Amortizarea ca mijloc de recuperare a valorii imobilizărilor – amortizarea este
o componentă a capacității de autofinanțare; ca și cheltuială, amortizarea este
inclusă în costul produselor, lucrărilor și al serviciilor (Irimie E.P. et al, 2011 )

26
 Grafic, legătura dintre primele două concepte poate fi surprinsă astfel:
Tabel 4 : Abordarea amortizării ca depreciere și cheltuială

Amortizarea Depreciere Scăderea valorii imobilizărilor în bilanț ↓A

Cheltuială Recunoașterea unei cheltuieli în contul de ↑Ch
profit și pierdere
(Sursa : Irimie E.P. et al, 2011 : 224)

Prin includerea eșalonată în cheltuieli a unei cote din valoarea de intrare a

imobilizărilor corporale, se recuperează treptat costul de achiziție sau de producție al
acestora. Amortizarea imobilizărilor corporale se calculează din luna următoare
punerii acestora în funcțiune și până la recuperarea integrală a valorii de intrare. Nu se
supun amortizării: terenurile și unele amenajări de terenuri (lacurile, bălțile, iazurile,
care nu sunt rezultatul unei investiții) (C. Pahone-Costuleanu, 2007 : 33).

Înregistrarea în contabilitate a amortizării unei imobilizări corporale, se face astfel:

6811 “Cheltuieli de exploatare privind = 281 “Amortizări privind
amortizarea imobilizărilor” imobilizările corporale”

Elementele cu ajutorul cărora se determină amortizarea imobilizărilor corporale sunt:

valoarea de amortizat, durata de amortizare și regimul de amortizare.

A. Valoarea amortizabilă este definita de IAS 16 Imobilizări corporale ca fiind costul

unui activ sau orice altă sumă substituibilă costului în situațiile financiare, din care s-a
scăzut valoarea sa reziduală. Prin valoare reziduală se înțelege suma netă pe care o
entitate se așteaptă să o obțină pentru un activ amortizabil, la sfârșitul duratei de viață
utilă, după deducerea costurilor evaluate pentru vânzare. De regulă această valoare
este zero (R.Gestiunea și contabilitatea firmei, nr.2, 2008 :12).

B. Durata amortizării unei imobilizări corporale corespunde, în principiu, duratei sale

de utilizare exprimată în ani. Aceasta se stabilește în funcție de comdițiile concrete în
care îșî desfășoară activitatea fiecare întreprindere și de regimul de lucru, pe categorii
de bunuri. În România, duratele normale de utilizare sunt stabilite centralizat prin
Hotărâre de Guvern și sunt revizuite la un interval de maximum 5 ani. Pentru activele
imobilizate corporale, dúratele normale de functionare sunt stabilite în Catalogul

27
 privind clasificarea și duratele normale de fucționare a mijloacelor fixe (modificat în
2008) și corespund cu duratele de amortizare, în ani, aferente regimului de amortizare
liniar (Ristea M., 2005 : 131).

Durata de viață utilă a unei imobilizări corporale reprezintă fie perioada de timp pe
parcursul căreia entitatea se așteaptă să utilizeze activul, fie numărul unităților
produse sau unităților similare pe care entitatea se așteaptă să le obțină prin utilizarea
activului. Această durată se stabilește de către întreprindere ținând cont de uzura fizică
și morală și de capacitatea de producție a activului (R.Contabilitatea, expertiza și
auditul afacerilor nr. 11, 2008 : 47).

În concluzie, duratele normale de utilizare corespund, în principiu, cu duratele

economice de utilizare, în cadrul cărora veniturile obţinute din utillizarea
imobilizărilor corporale sunt mai mari decât cheltuielile necesare pentru funcţionare,
întreţinere şi reparare. De aceea, durata normală de utilizare este mai redusă decât
durata de viaţă fizică a imobilizării corporale respective.

C. Regimuri de amortizare – Legislția din România, recomandă agenților economici să

își recupereze valoarea de intrare a imobilizărilor corporale utilizând unul din
următoarele regimuri de amortizare : liniară, degresivă, accelerată.

Metoda amortizării liniare. Regimul liniar de amortizare constă în includerea

uniformă în cheltuielile de exploatare a unor sume fixe, stabilite proporțional cu
numărul de ani ai duratei de utilizare economică a acestora (RFPC, nr. 7-8, 2010 : 44).

Amortizarea anuală (Aa) se poate calcula : fie raportând valoarea amortizabilă a

activului (Vi) la durata sa de utilizare, exprimată în ani (D); fie prin ponderea valorii
amortizabile cu o rată anuală de amortizare (ra) sau cotă, conform relațiilor :
𝑉𝑖
𝐴𝑎 = Sau 𝐴𝑎 = 𝑉𝑖 ∗ 𝑟𝑎
𝐷

Rata anuală de amortizare se calculează prin divizarea numărului 100 la durata de

utilizare și se exprimă procentual (Ristea M., 2005 : 132):
100
𝑟𝑎 = .
𝐷

28
Metoda amortizării degresive. Această metodă constă în practicarea unor amortizări
mai mari în primii ani de utilizare a imobilizării corporale. Amortizarea degresivă
(Ad) presupune multiplicarea cotelor de amortizare liniară cu un coeficient (K) stabilit
de lege în funcție de durata funcționare, astfel încât în primii ani suma amortizării este
mai mare și ea descrește în anii următori. Formula după care se calculează
amortizarea degresivă este următoarea (Epuran M., et al, 2004 : 265):
Ad = ra ∗ K Sau Rd = ra ∗ K , unde Rd – rata amortizării degresive.

Coeficientul fiscal (K) prevăzut în legea contabilității poate lua următoarele valori:
- 1,5 pentru o durată normală de utilizare între 2 și 5 ani;
- 2 pentru o durată normală de utilizare între 5 și 10 ani;
- 2,5 pentru o durată normală de utilizare mai mare de 10 ani.

Amortizarea degresivă poate fi aplicată în două variante: fără a se lua în calcul

influența uzurii morale (AD1) și cu luarea în calcul a influenței uzurii morale (AD2).

Calculul amortizării în varianta AD1 : În primul an de funcționare amortizarea se

calculează aplicând cota de amortizare degresivă la valoarea contabilă a imobilizării.
Amortizarea anuală pentru anii următori se calculează prin aplicarea cotelor de
amortizare degresive la valoarea contabilă netă (rămasă) până în anul în care
amortizarea anuală degresivă este egală sau mai mică decât amortizarea anuală
calculată ca raport între valoarea rămasă de amortizat și numărul de ani rămași de
utilizare. Începând cu anul respectiv, și până la expirarea duratei de utilizare, se trece
la calculul amortizării liniare pentru suma care rămâne de amortizat. Momentul
trecerii de la metoda amortizării degresive la cea a amortizării liniare (Tk) se poate
determina pe baza următoarei formule (Ristea M., 2005) :
100
𝑇𝑘 = (𝐷 + 1) −
𝑅𝑑

Calculul amortizării în varianta AD2 : Amortizarea valorii de intrare se face într-o

perioadă de timp mai mică decât cea normală de utilizare, diferența în ani
reprezentând influența uzurii morale. Reglementările legale precizează că pentru
actívele corporale cu durata normală de fucționare de până la 5 ani inclusiv, nu se

29
poate utiliza metoda AD2. Aplicarea acestei variante de amortizare presupune
determinarea următoarelor elemente:
- Durata de utilizare aferentă regimului liniar (Dr) , recalculată în funcție de cota
de amortizare degresivă (Rd) – care se obține prin raportarea numărului 100 la
cota de amortizare degresivă;
- Durata de utilizare în care se realizează amortizarea integrală (Di), se
calculează ca diferență între durata normală de utilizare (D) și durata regimului
liniar recalculată (Dr) : Di=D-Dr ;
- Durata de utilizare în regim de amortizare degresivă (Dd), obținută prin
diferența dintre durata amortizării integrale (Di) și durata regimului liniar
recalculată (Dr) : Dd=Di-Dr ( Ristea M., 2005 : 135-134).

Metoda amortizării accelerate. Această metodă constă în calcularea și includerea în

cheltuieli de exploatare, în primul an de funcționare, a unei amortizări anuale în cotă
de până la 50% din valoarea de intrare a imobilizării corporale. Amortizările anuale
pentru exercițiile financiare următoare sunt calculate după regimul liniar de
amortizare, prin raportarea valorii rămase de amortizat la numărul de ani de utilizare
rămași (R. Contabilitatea și gestiunea firmei, nr.2, 2008 : 13).

2.2.2. DEPRECIEREA REVERSIBILĂ

În contabilitate deprecierea reversibilă, denumită în continuare depreciere (pentru a o

delimita de amortizare) se înregistrează ca ajustare provizorie, indirectă, prin
intermediul contului 291 “Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor corporale” și ca o
cheltuială de exploatare în contul 6813 “Cheltuieli de exploatare privind ajustările
pentru deprecierea imobilizărilor”. Fiind provizorie, ajustarea este supusă anual
analizei, corelată cu acțiunea în continuare, atenuarea sau dispariția factorilor carea u
generat-o. Consecința evaluării anuale o constituie menținerea sau suplimentarea
pierderii din depreciere, ori diminuarea sau anularea ei, în ultímele două cazuri
majorându-se veniturile din exploatare, contul utilizat este 7813 “Venituri din ajustări
pentru deprecierea imobilizărilor” (R.Gestiunea și contabilitatea firmei, nr. 11-12,
2010 : 12-13).

30
Deprecierile reversibile constau în posibilitatea ca, în perioada următoare,
imobilizările corporales ă cunoască o scădere a valorii lor de utilitate și prin aceasta,
prețul lor de piață (preț posibil de valorificare) să fie inferior valorii lor de intrare (de
înregistrare). O asemenea determinare se face la sfârșitul exercițiului cu prilejul
inventarierii, astfel încât prin calculul cuantumului valori al deprecierii reversibile să
se facă o evaluare reală în bilanț a imobilizărilor corporale (Epuran M., et al 2004
:265).

Trebuie precizat că potrivit normelor contabile naționale pierderile din depreciere se

înregistrează individual pentru fiecare activ. De asemenea, trebuie precizat că,
deprecierea reversibilă este proprie atât imobilizărilor corporale neamortizabile, în
concret a terenurilor, cât și imobilizărilor corporale amortizabile atunci când se
constată acțiunea factorilor de influență: de exemplu, avarii parțiale ale unei
imobilizări corporale, neutilizarea unor imobilizări corporale la capacitatea normală
de funcționare.

Filiera de înregistrări contabile aferente unei imobilizări corporale achiziționate în

exercițiul N, care este evaluat în exercițiul N+2 la o valoare justă mai mică decât
prețul de achiziție, iar în exercițiul N+3 este evaluat la o valoare justă mai mare decât
prețul de achiziție, este următoarea:
1.Recunoașterea pierderii din depreciere la 31.12.N+2 :
6813 “Cheltuieli de exploatare privind = 291 “Ajustări pentru deprecierea
ajustările pentru deprecierea imobilizărilor” imobilizărilor corporale”

-în urma ajustării indirecte de valoare, imobilizarea se inscrie în bilanțul din

31.12.N+2 la noua valoare justă (21x = 291)

2.Reluarea pierderii din depreciere la 31.12.N+3 :

291 “Ajustări pentru deprecierea = 7813 “Venituri din ajustări pentru
imobilizărilor corporale” deprecierea imobilizărilor”

-în urma anulării deprecierii existente la 31.12.N+2, imobilizarea se înscrie în bilanț la

31.12.N+3 la valoarea contabilă inițială (prețul de achiziție).

31
 Similar acestui exemplu, se contabilizează deprecierea terenurilor la fel ca și
deprecierea reversibilă a imobilizărilor corporale amortizabile evaluate la sfârșitul
exercițiului financiar la costul lor.

În alternativa evaluării imobilizărilor corporale la sfârșitul exercițiului la valoarea

reevaluată, minusurile de valoare care depașesc rezerva din reevaluare existentă se
contabilizează ca o depreciere în contul 6813. Ulterior, la constatarea unui plus de
valoare, acesta se contabilizează ca venit în contul 7813 în limita minusului de valoare
contabilizat ca o cheltuială în contul 6813, iar eventuala diferență în plus rămasă se
constituie ca o rezervă din reevaluare în contul 1052 (R.Gestiunea și contabilitatea
firmei, nr. 11-12, 2010).

2.3. CONTABILITATEA OPERAȚIILOR PRIVIND IEȘIREA ACTIVELOR

IMOBILIZATE CORPORALE

Ieșirea din gestiune a imobilizărilor corporale poate avea loc în principal prin
vânzarea și casarea acestora. Mai rar, imobilizările corporale ies din gestiune prin
cedări cu titlu gratuit (donații), lipsuri constatate la inventar, schimb de active,
leasing financiar, sau alte cauze de forță majoră. În toate situațiile însă, indiferent dacă
imobilizările sunt sau nu integral sau parțial amortizate, ieșirea din gestiune se face la
nivelul valorii lor de intrare, costul istoric. Conform principiului costului istoric, orice
bun, inclusiv imobilizările, odată intrate în gestiune la un anumit cost sau valoare, este
menținut la acel cost sau valoare până la ieșirea sa din gestiune (Irimie E.P. et al,
2011 : 239).

În continuare, vom detalia principalele cai de ieșire a imobilizărilor corporale din

întreprindere (Ristea M., 2005 : 143 – 145) :

a) Ieșirea prin casare a imobilizărilor corporale cel mai adesea, se realizează la finalul
duratei de viață utilă a imobilizării, dar există și situații în care se renunță la utilizarea
unor imobilizări înaintea încheierii acesteia. Casarea poate fi însoțită de
dezmembrarea imobilizării și recuperarea unor materiale care rezultă din acest proces.

2
Subiect tratat la secțiunea 1.4.

32
 Casarea mai cuprinde operații privind demolarea, demontarea sau dezmembrarea
imobilizărilor corporale, valorificarea ansamblelor, subansamblelor, pieselor
componente și a materialelor rezultate și scăderea din gestiunea unității a acestor
imobilizări corporale.

Filiera de înregistrări contabile pentru activul corporal “x” este următoarea:

1.Casarea unei IC la sfârșitul duratei utile de viață (complet amortizată):
281 “Amortizări privind IC” = 21x “Imobilizare corporală”

2.Casarea unei IC amortizată parțial:

% = 21x “Imobilizare corporală”
281 “Amortizări privind IC”
6583 “Cheltuieli privind activele
cedate și alte operații de capital”

b) Ieșirea imobilizărilor corporale prin vânzare (licitație sau negociere directă) se

contabilizează similar operației de scoatere din funcțiune privind scăderea din
evidență a imobilizării vândute, ținând cont de valoarea de înregistrare recuperată
integral sau parțial pe calea amortizării. Ieşirile prin vânzare generează şi reflectarea
operaţiei de vânzare, cu preţul de vânzare și TVA înregistrate pe baza facturii.

Filiera de înregistrări contabile pentru activul corporal “x” este următoarea:

1.Vânzarea pe baza facturii a unei IC:
461 “Debitori diverși”
= %
7583 “Venituri din vânzarea activelor
și alte operații de capital”
4427 “TVA colectată”

2.Scoaterea din gestiune a IC vandute, incomplet amortizate:

% = 21x “Imobilizare corporală”
281 “Amortizări privind IC”
6583 “Cheltuieli privind activele
cedate și alte operații de capital”

c) Ieșirea imobilizării corporale “x” dintr-o entitate prin retragerea aportului adus de
către acționar / asociat, se contabilizează astfel :
1.Retragerea aportului în natură de către un întreprinzător:

33
 1012 “Capital subscris vărsat” = 21x “Imobilizare corporală”

d) Ieșirea imobilizărilor corporale constatate lipsă la inventariere – împreună cu

imputarea imobilizării corporale “x” se contabilizează astfel:
1.Scăderea din evidență a imobilizării corporale:
% = 21x “Imobilizare corporală”
281 “Amortizări privind IC”
6583 “Cheltuieli privind activele
cedate și alte operații de capital”

2.Imputarea în sarcina unui salariat a valorii contabile nete si TVA aferente:

4282 “Alte creanțe în legătură = %
cu personalul” 21x “Imobilizare corporală”
4427 “TVA colectată”

e) Ieşirea imobilizărilor corporale prin cedări cu titlu gratuit (donaţii) determină numai
înregistrarea scăderii din evidenţă a imobilizărilor donate, operaţiune ce rezultă din
„Procesul verbal de predare-primire”. Donaţia unei imobilizări corporale generează pe
de o parte o înregistrare privind scoaterea din gestiune a imobilizării, la valoarea de
intrare şi pe de altă parte înregistrarea cheltuielii determinate de donaţie.

Filiera de înregistrări contabile pentru activul corporal “x” este următoarea:

1.Se transmite unui terț, cu titlu gratuit, o imobilizare corporală:
6582 “Donații acordate” = %
21x “Imobilizare corporală”
4427 “TVA colectată”

f) Ieșirea din evidență a unei imobilizări corporale ca urmare a unei calamități pentru
activul corporal “x” se contabilizează astfel:
% = 21x “Imobilizare corporală”
281 “Amortizări privind IC”
6583 “Cheltuieli privind activele
cedate și alte operații de capital”

2.4. Indicatori ???

34