LA DETERMINACIÓN TRIBUTARIA Y ALGUNOS ASPECTOS DEL

SISTEMA PRESUNTIVO.

Introducción
En este trabajo abordaremos el interesante tema de la determinación de la
obligación tributaria, haciendo énfasis en el sistema presuntivo, en su razón es importante
señalar que la obligación puede tener tres fuentes (i) La Ley, por si misma, sin conexión
con ningún hecho jurídico, llamadas obligaciones meramente legales, (ii) La Ley, unida a la
realización de un hecho generador, previsto por ella y distinto de la voluntad de obligarse,
llamadas obligaciones legales u obligaciones ex lege, y (iii) La voluntad del sujeto, dirigida
a producir a su cargo el nacimiento de una obligación, esto es, a convertirse en obligado, y
reconocida por la ley como tal fuente de obligación, llamadas obligaciones voluntarias.1
Ni las obligaciones meramente legales ni las llamadas voluntarias, tienen cabidas en
el derecho tributario venezolano, en virtud del principio de legalidad Nullum Tributum Sine
Lege (ex art. 317 CRBV), que es fundamental en un Estado de Derecho.
Desde tiempos remotos según de la Garza (1973), Hensel, siguiendo la orientación
de la legislación tributaria alemana de 1919, sostuvo que la obligación tributaria es una
obligación legal, u obligación ex lege. Blumenstein, en Alemania, acoge la doctrina de
Hensel. En Italia la adoptan, entre otros, Giannini, Tesoro, Pugliese, Vanoni, Cocivera y
Alessi. En Argentina, Giuliani Fonrouge, Jarach; en Brasil, Gómez de Souza y Araujo
Falcao; en Ecuador, Riofrío. (Pág. 788)
En Venezuela desde la redacción del primer Código Orgánico Tributario (1982), se
estableció expresamente que la “obligación tributaria surge entre el Estado en las distintas
expresiones y los sujetos pasivos en cuando ocurra el presupuesto de hecho previsto en la
ley” (ex art. 14), precepto jurídico que aun se mantiene incólume.
 La Determinación Tributaria.

Definiciones.
Para Gazzerro la determinación es "la actividad de la administración financiera
dirigida a la constatación de la existencia del hecho imponible", y "el procedimiento... de
recolección, verificación y control de los elementos, datos y circunstancias de hecho que
pueden constituir material útil para la motivada determinación del hecho generador y la
sucesiva valoración razonada y responsable de tales elementos", así como también "el acto
administrativo que concretiza la constatación"2
Giuliani Fonrouge define la determinación como "el acto o conjunto de actos
emanados de la administración, de los particulares o de ambos coordinadamente, destinados
a establecer en cada caso particular la configuración del presupuesto de hecho, la medida de
lo imposible y el alcance cuantitativo de la obligación"3
De la Garza (1973), señala que la determinación es un acto del sujeto pasivo por el
que reconoce que se ha realizado un hecho generador que le es imputable o un acto de la
Administración que constata esa realización, imputable a uno o varios sujetos pasivos, y en
ambos casos, por el que se liquida o cuantifica el adeudo en dinero, una vez valorizada la
base imponible y aplicada la tasa o alícuota ordenada por la ley.
El profesor Jarach (1980), define a la determinación tributaria como: “(...) un acto
jurídico de la administración en el cual ésta manifiesta su pretensión, contra determinadas
personas en carácter de contribuyentes o responsables, de obtener el pago de la obligación
tributaria sustantiva.” (p.319).

Por su parte, para el profesor Villegas (2002), “Es el acto o conjunto de actos
dirigidos a precisar en cada caso si existe una deuda tributaria (an debeatur), quien es el
obligado a pagar el tributo al fisco (sujeto pasivo) y cuál es el importe de la deuda
(quantum debeatur)” (p. 395).

2 De la Garza. op. cit., pág. 792.

3 De la Garza. op. cit., pág. 792.
 Naturaleza.
La doctrina especialista, ha discutido si la obligación tributaria nace al verificarse4
el hecho imponible o si se causa al practicarse la determinación por parte de la
administración tributaria.
Para buena parte de la doctrina italiana [Ingrosso5, Allorio6, Griziotti7, Berliri8 y
otros], la determinación tiene carácter constitutivo. Es decir, el procedimiento capaz de
hacer nacer la obligación tributaria. Al respecto señala Belisario (2002), “…es necesario un
acto expreso de la Administración que establezca la existencia de la obligación en cada
caso y que precise su monto” (p.399)
Para otros especialistas [Trotabas, Giannini9, Martinez, Jarach, Giulliani Fonrouge,
Valdés Costa, Sániz de Bunanda, Ferreiro Lapatza y otros], la determinación tiene carácter
declarativo. Al respecto también sostiene Belisario (2002), “…La deuda tributaria nace al
producirse el hecho imponible y mediante la determinación solo se exterioriza algo que ya
preexiste.” (p.399)
A juicio del profesor Jarach, el principio general que se refiere a la naturaleza y
eficacia de la determinación tributaria consiste, en el reconocimiento de que la misma no es
un elemento constitutivo de la obligación, ni tampoco un momento necesario para la
existencia ni una etapa de su vida10.

4 Debe entenderse como la producción del hecho imponible. Véase dino jarah.
5 “…afirma que no existe obligación tributaria sustantiva sin determinación por la administración pública”,
Citado por Jarach op. cit., pág. 320.
6 “… es el más radical exponente de la tesis contraria, sostiene que el nacimiento de la obligación tributaria

ocurre únicamente en el momento en que la Administración Tributaria produce el acto administrativo, al que
da el nombre de "acto de imposición", el cual, por tanto, tiene un efecto constitutivo sobre la obligación,
apoyándose para ello en la disposición de una ley italiana que previene que antes de la producción de ese
acto administrativo, el contribuyente, aunque lo desee, no puede hacer el pago del tributo” De la Garza. op.
cit., pág. 792.
7 …
8 … sostiene una posición menos radical, pues expone que antes de la determinación (accertamento), la

Administración no tiene un derecho en contra del sujeto pasivo, sino un mero derecho potestativo (la
diferencia de Allorio que sostiene que en ese momento sólo existe un interés). Afirma Berliri que el
accertamento produce como efecto constitutivo el nacimiento de la obligación tributaria. De la Garza. op. cit.,
págs. 794-795.
9 “A. D. Giannini quien enseña que la obligación tributaria, como natural consecuencia de ser una obligación

ex lege, nace en el preciso momento en que concurren los dos factores: la norma legal, por una parte, y la
realización del presupuesto, por la otra parte, aun cuando ello no excluye que el legislador pueda adoptar una
regla diversa, cual es la de aplazar el nacimiento de la obligación al momento en que es determinada
posteriormente por la autoridad administrativa, cuya determinación, obviamente, tiene un efecto meramente
declarativo.” De la Garza. op. cit., pág. 794.
10 Dino Jarach. Curso de Derecho Tributario. Ediciones Cima. 1980. Pág. 319.
 La determinación tributaria, es una actividad propia de la autoridad administrativa
quien dispone de amplias facultades de fiscalización y determinación para comprobar y
exigir el cumplimiento de las obligaciones tributarias11 con lo cual se reconoce que ésta
determinación no da origen a la obligación sino como lo afirma Belisario “… [La]
perfecciona y brinda eficacia a una obligación que existía sólo potencialmente desde la
configuración del hecho imponible” (p. 400).
Jarach, además sostiene que “es contradictorio sostener, como lo hace Giuliani
Fonrouge, que la determinación impositiva debe existir, aunque no sea más que por
declaración jurada del contribuyente o responsable, y al mismo tiempo aceptar la doctrina
de que la determinación no es constitutiva sino declarativa12.
En nuestro país, la teoría aplicable en el derecho tributario es la que le atribuye el
carácter declarativo a la determinación tributaria, en efecto el Código Orgánico Tributario
de 2014(COT-2014), establece que las obligaciones tributarias nacen de la ley por la sola
realización del hecho imponible13, y eso ha sido así desde el primer Código Orgánico
Tributario de 1982 (COT-1982).
No obstante, tanto el legislador–ejecutivo, como la doctrina patria, utilizan el
término de «determinación» de manera indistinta del sujeto de la relación jurídica
tributaria.14 Es decir, hacen referencia a la existencia de distintas formas de
determinaciones: (i) las realizada por el Sujeto Pasivo; ii) las efectuada por la
Administración Tributaria, y iii) la realizada por la Administración Tributaria con
colaboración del sujeto pasivo, también denominada determinación mixta.
En nuestra opinión, el sujeto pasivo a través de las declaraciones correspondientes15
cumple con el deber de informar y pagar esas obligaciones, y en los casos que la

11 ex art. 137 del COT-2014.

12 Jarach, op. cit., pág. 319
13 ex art. 37 del COT-2014.
14 Artículo 140 COT-2014. —Los contribuyentes y responsables, ocurridos los hechos previstos en la Ley cuya

realización origina el nacimiento de una obligación tributaria, deberán determinar y cumplir por si mismos
dicha obligación o proporcionar la información necesaria para que la determinación sea efectuada por la
Administración Tributaria, según lo dispuesto en las leyes y demás normas de carácter tributario.
15 Artículo 157. COT-2014. —Las declaraciones o manifestaciones que se formulen se presumen fiel reflejo de

la verdad y comprometen la responsabilidad de quienes las suscriban, sin perjuicio de lo dispuesto en el

artículo 86 de este Código. Incurren en responsabilidad, conforme a lo previsto en el artículo 128 de este
Código, los profesionales que emitan dictámenes técnicos o científicos en contradicción con las leyes, normas
o principios que regulen el ejercicio de su profesión o ciencia. Dichas declaraciones y manifestaciones se
tendrán como definitivas aun cuando podrán ser modificadas espontáneamente, siempre y cuando no se
hubiere iniciado el procedimiento de fiscalización y determinación previsto en este Código y, sin perjuicio de
las facultades de la Administración Tributaria y de la aplicación de las sanciones que correspondan, si tal
Administración Tributaria considere que la declaración no refleja la realidad por deficiencia
o falsedad respecto los hechos o errónea interpretación del derecho, queda facultada para
proceder a determinar la obligación tributaria. Es decir, que en virtud que la obligación
tributaria nace por la ley «hecho imponible» esta es cumplida espontáneamente por el
sujeto pasivo generalmente acompañada por su declaración y supletoriamente es exigida
por la Administración Tributaria ya que su intervención no condiciona el nacimiento de la
obligación.
La Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia N°
00123, de fecha 29 de enero de 2009, caso: Zaramelia & Pavan-Construccion Company,
S.A., indicó:
…Desde ese momento se inicia una actividad de control posterior del
ente exactor, a través de una labor investigativa destinada a
comprobar la situación jurídica tributaria de los sujetos pasivos del
gravamen. Lo anterior es así, porque éstos tienen el deber, ocurrido
el hecho previsto en la ley cuya realización origina el nacimiento de la
obligación tributaria ex artículo 13 del Código Orgánico Tributario, de
determinar dicha obligación o proporcionar la información necesaria
para que la Administración Tributaria proceda a hacerlo, en atención
a lo establecido en el artículo 130 eiusdem.
De allí que la determinación tenga un carácter meramente
declarativo, porque la obligación tributaria nace en cuanto ocurre el
hecho imponible y no con el acto determinativo.16 (Destacado del
Autor)
Más allá de la discusión doctrinaria referida a establecer si la determinación
tributaria es un acto jurídico de la administración pública, del contribuyente o de ambos, la
Sala Político-Administrativo, en muchos casos ordena que la Administración Tributaria
correspondiente modifique el importe de los reparos, cambie, imponga o actualice las
multas o los intereses correspondiente, con lo cual reconoce que es éste el órgano
competente para realizar la determinación17 y en otros ha establecido inclusive que ella

modificación ha sido hecha a raíz de denuncias u observación de la Administración. No obstante, la

presentación de dos o más declaraciones sustitutivas, o la presentación de la primera declaración sustitutiva
después de los doce (12) meses siguientes al vencimiento del plazo para la presentación de la declaración
sustituida, dará lugar a la sanción prevista en el artículo 103.
16 http://historico.tsj.gob.ve/decisiones/spa/enero/00123-29109-2009-2007-0815.HTML
17 TSJ.SPA., Sentencia Nro. 00528 de fecha 3 de abril de 2001, Caso: Cargill de Venezuela, C.A.,

http://historico.tsj.gob.ve/decisiones/spa/abril/00528-030401-13890.HTM.
también es competente para determinar las obligaciones tributarias18, argumentando lo
siguiente:
…la ley no señala expresamente que la Administración Tributaria,
sea la que posea en forma exclusiva y excluyente la competencia
para llevar a cabo el procedimiento de determinación de la obligación
tributaria. En efecto, la Ley establece la posibilidad de que sean los
mismos particulares los que la puedan llevar a cabo,
correspondiéndole posteriormente a la Administración Tributaria la
facultad de verificar la misma.
…debe esta Sala concluir que sí podía el a quo determinar las
cantidades correspondientes a tributos y accesorios, concretamente
a los montos debidos por concepto de Impuesto de Industria,
Comercio, Servicios e Índole Similar, así como los intereses
moratorios, una vez constatado el incumplimiento por parte de la
contribuyente en el pago de tributos lo cual no constituye una
usurpación de funciones, pues es competencia de los jueces
tributarios revisar la legalidad o no de los actos administrativos
emanados de la Administración, así como verificar la correcta
aplicación de los textos legales y, en consecuencia, las
determinaciones efectuadas, ya que se encuentran en controversia
tanto los intereses patrimoniales del Estado, como los derechos
subjetivos de los particulares. 19
Aunado a lo anterior, el artículo 140 del COT-2014,20 señala que los contribuyente
deben «determinar» y pagar los impuestos, siendo esta la conocida «determinación del
sujeto pasivo», o autodeterminación21, o (ii) proporcionar los datos necesarios para que la
administración la efectué, y a esta la llamada «determinación mixta». Sin embargo, somos
de la opinión que tanto el legislador de excepción como la doctrina especializada, cuando
hacen referencia a la determinación del sujeto pasivo o la realizada por la Administración
Tributaria con la colaboración del sujeto pasivo, se refiere a simples declaraciones
tributarias que de manera preliminar determinar las obligaciones tributarias.

18 Véase Sentencia N° 02638, del TSJ.SPA. de fecha 22 de noviembre 2006, caso: “Editorial Diario Los
Andes”
19 TSJ. SPA. Sentencia Nro. 01009, de fecha 08 de julio de 2009, Caso: Distribuidora de Motores Cordillera

Andina Compañía Anónima (DIMCA C.A.), Vs. Municipio san Cristóbal del estado Táchira.
http://historico.tsj.gob.ve/decisiones/spa/julio/01009-8709-2009-2008-0516.HTML
20 Los contribuyentes y responsables, ocurridos los hechos previstos en la Ley cuya realización origina el

nacimiento de una obligación tributaria, deberán determinar y cumplir por si mismos dicha obligación o
proporcionar la información necesaria para que la determinación sea efectuada por la Administración
Tributaria, según lo dispuesto en las leyes y demás normas de carácter tributario…
21 Sánchez, Salvador G. (2005). El procedimiento de Fiscalización y Determinación de la Obligación Tributaria.

Fraga, Sánchez & Asociados. Colección Estudio 3, Caracas, Venezuela. Pág. 35.
 En efecto, la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 2015 (LISLR-201522), contempla
la obligación del sujeto pasivo de declarar sus enriquecimientos netos23, de la misma
manera que lo hace la Ley del Impuesto al Valor Agregado de 2015 (LIVA-201424),
contempla la obligación al sujeto pasivo debe declarar y pagar el Impuesto al Valor
Agregado,25 incluso existen leyes especiales que no contempla la llamada
autodeterminación (Arts. 50 y 51 de la Reforma parcial de la Ordenanza de Impuesto sobre
Actividades Económicas 201426 del Municipio Heres del Estado Bolívar) sin embargo, se le
impone al sujeto pasivo la obligación de proporcionar la información necesaria, a través de
la declaración de la base imponible, para que la «determinación» preliminar, sea efectuada
por la Administración Tributaria, configurándose así para algunos especialistas la llamada
determinación mixta y a la cual nosotros le atribuimos el nombre de la declaración mixta
del sujeto pasivo.
Devuelta al aspecto de fondo que nos ocupa, la naturaleza de la determinación
indica que se excluye de la figura de la determinación, la llamada «autodeterminación» y
«la determinación mixta». Siendo así, solo procedente la referirnos a la «determinación de

22
Decreto N° 2.163, de fecha, 29 de diciembre de 2015 con Rango, Valor y Fuerza de Ley de
Reforma de la Ley de Impuesto Sobre la Renta.
23 Artículo 77. —Las personas naturales residentes en el país y las herencias yacentes que obtengan un
enriquecimiento global neto anual superior a mil unidades tributarias (1.000 U.T.) o ingresos brutos mayores
de mil quinientas unidades tributarias (1.500 U.T.) deberán declararlos bajo juramento ante un funcionario,
oficina o por ante la institución que la Administración Tributaria señale en los plazos y formas que prescriba el
Reglamento. Igual obligación tendrán las personas naturales que se dediquen exclusivamente a la realización
de actividades agrícolas, pecuarias, pesqueras o piscícolas a nivel primario y obtengan ingresos brutos
mayores de dos mil seiscientas veinticinco unidades tributarias (2.625 U.T.). Las compañías anónimas y sus
asimiladas, sociedades de personas, comunidades y demás entidades señaladas en los literales c y e del
artículo 7º de este Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley, deberán presentar declaración anual de sus
enriquecimientos o pérdidas, cualquiera sea el monto de los mismos.
24Decreto N° 1.436 de fecha 17 de noviembre de 2014, con Rango, Valor y Fuerza de Ley
Publicado en la Gaceta Oficial de la Republica Bolivariana de Venezuela, Nº 6.152
Extraordinario, el martes 18 de noviembre de 2014.
25 Artículo 47.—Los contribuyentes y, en su caso, los responsables según este Decreto con Rango, Valor y
Fuerza de Ley, están obligados a declarar y pagar el impuesto correspondiente en el lugar, la fecha y la forma
y condición que establezca el Reglamento. La Administración Tributaria dictará las normas que le permitan
asegurar el cumplimiento de la presentación de la declaración a que se contrae este artículo por parte de los
sujetos pasivos, y en especial la obligación de los adquirentes de bienes o receptores de servicios, así como
de entes del sector público, de exigir al sujeto pasivo las declaraciones de períodos anteriores para tramitar el
pago correspondiente
26 Artículo 50: La Dirección de Hacienda Municipal, pondrá a la disposición de cada contribuyente o

responsable el correspondiente formulario para la declaración anual, en el cual se realizará la determinación,

para su posterior pago de los impuestos correspondientes. ARTÍCULO 51: El monto del impuesto previsto en
esta Ordenanza, se determinará y pagará de la siguiente manera:
Al monto de la base imponible indicada en la declaración anual que corresponde al período de imposición, se
aplica la alícuota prevista en el Clasificador de actividades económicas anexo a la presente ordenanza, para
cada actividad desarrollada por el sujeto pasivo.
oficio», que es una actividad propia de la autoridad administrativa quien es la encargada de
establecer la obligación tributaria,27y28

27 Dino Jarach. Curso de Derecho Tributario. Ediciones Cima. 1980. Pág. 325.
28 TSJ.SPA., Sentencia Nro. 00528 de fecha 3 de abril de 2001,Caso: Cargill de Venezuela, C.A.,
http://historico.tsj.gob.ve/decisiones/spa/abril/00528-030401-13890.HTM
“La administración tributaria goza de facultad para la determinación de oficio del tributo y es entendida como el
procedimiento mediante el cual se precisa la existencia de la obligación tributaria en el caso concreto, quien
es el obligado y el monto a pagar; es decir, verifica la realización del hecho generador, señala la base
imponible y la cuantía del tributo. Sensu contrario, también puede declarar la inexistencia de la obligación
tributaria de que se trate”