Régimen tributario de las actividades auríferas

Introducción

La Constitución de la República Bolivariana de Venezuela recoge en su artículo 12 el derecho de

propiedad de la República sobre los yacimientos mineros de cualquier naturaleza (como es el caso de
los yacimientos auríferos) existentes en el territorio nacional, bajo el lecho del mar territorial, en la
zona económica exclusiva y en la plataforma continental. En ejercicio de ese derecho de propiedad, el
Estado puede explotar por sí mismo los aludidos yacimientos o, por el contrario, otorgar a terceros
concesiones para tal fin por un tiempo determinado, asegurando siempre la existencia de
contraprestaciones o contrapartidas adecuadas al interés público.

Cuando la explotación de las riquezas minerales como el oro es efectuada por terceros, éstos no solo
están sujetos al control y vigilancia del Estado, sino también al pago de una serie de tributos, en tanto
y en cuanto las actividades auríferas que realicen (exploración, explotación, beneficio,
almacenamiento, tenencia, circulación, transporte y/o comercialización del oro minero), se subsuman
dentro de alguno de los hechos imponibles previstos en la legislación vigente. Se entiende por hecho
imponible conforme a lo preceptuado en el artículo 36 del Código Orgánico Tributario publicado en
la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 37.305 del 17/10/2001, “el
presupuesto establecido por la ley para tipificar el tributo, y cuya realización origina el nacimiento de
la obligación tributaria”.

El hecho imponible para Villegas (1999) está compuesto por los siguientes aspectos o elementos:
 El aspecto material que consiste en la descripción objetiva de un hecho o situación, siempre
presupone un verbo (es un hacer, dar, transferir, entregar, recibir, ser, estar, permanecer, emitir,
etc.).
 El aspecto subjetivo o personal que está dado por el sujeto que realiza el hecho o se
encuadra en la situación objeto del aspecto material, es el que debe pagar el tributo, también
denominado contribuyente.
 El aspecto espacial que es el elemento que indica el lugar donde el contribuyente realiza el
hecho o se encuadra en la situación que fue descrita, o el lugar en el cual la ley tiene por
realizado el hecho o producida la situación descrita en el aspecto material.
  El aspecto temporal que es el indicador del exacto momento en que se configura el tributo o
el momento en que el legislador estima debe tenerse por configurada la descripción del
comportamiento objetivo contenida en el aspecto material.

Con la presente investigación se pretende brindar una visión general del aspecto material, subjetivo,
espacial y temporal de los hechos imponibles de los impuestos superficial y de explotación, de los
impuestos sobre la renta y al valor agregado, a fin de determinar si los aludidos tributos se configuran
con ocasión del ejercicio de las actividades auríferas; por otra parte, se analiza de manera general la
incidencia de los referidos impuestos sobre la actuación del Banco Central de Venezuela en las
operaciones con oro y se hace especial mención a los gravámenes arancelarios aplicables en materia
aurífera.

Impuesto superficial y de explotación

El artículo 156.12 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela atribuye a la

competencia del Poder Público Nacional lo relativo a la creación, organización, recaudación,
administración y control de los impuestos sobre minas. En tal sentido, el Decreto con Rango y Fuerza
de Ley de Minas (Ley de Minas) publicado en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela N°
5.382 Extraordinario del 28/09/1999, establece dos impuestos:
 El superficial por cada hectárea de área otorgada y,
 El impuesto de explotación.

Impuesto superficial por cada hectárea de área otorgada

De las previsiones contenidas en la Ley de Minas, emerge que el supuesto necesario para que se
genere este impuesto, es el otorgamiento de derechos mineros por parte de la autoridad competente,
sobre el oro que se encuentra en un determinado espacio territorial delimitado por hectáreas.
Debiendo entenderse por derecho minero la facultad que detenta una persona para explorar y/o
explotar sustancias minerales.

Asimismo, y de acuerdo con las disposiciones contenidas en la referida Ley, se puede colegir que en
Venezuela el otorgamiento de derechos mineros corresponde al Ejecutivo Nacional y se efectúa a
través de las siguientes modalidades:

2
 1. Concesiones de exploración y subsiguiente explotación: que confieren el derecho exclusivo
de explorar1 y explotar2 las sustancias minerales (en nuestro caso, oro) que se encuentren
dentro del ámbito espacial concedido. El derecho que deriva de las concesiones es un derecho
real inmueble, por tanto el concesionario podrá enajenarlo, gravarlo, arrendarlo, sub-
arrendarlo, traspasarlo o celebrar subcontrataciones para su explotación, mediante permiso
previo del Ministerio del Poder Popular para las Industrias Básicas y Minería (Mppibam). El
ámbito espacial que podrá ser objeto de concesión minera será un volumen piramidal, cuyo
vértice es el centro de la tierra y su límite exterior, en la superficie, es un plano horizontal
medido en hectáreas y de forma rectangular, cuyos vértices y linderos están orientados de
acuerdo al sistema de proyección Universal Transversal Mercator (UTM) u otro de mayor
avance tecnológico a ser adoptado por el Mppibam (Arts. 24, 26 y 29 Ley de Minas).

2. Autorizaciones de explotación para el ejercicio de la pequeña minería: que confieren a

quienes las obtienen la facultad de explotar el oro que se encuentre en las áreas previamente
establecidas mediante resolución por el Mppibam, cuya superficie no será mayor a diez
hectáreas. El derecho de explotación que se deriva del ejercicio de la pequeña minería es a
título precario, se otorga atendiendo a las características del sujeto que solicita la autorización
de explotación (es decir, intuito personae); en consecuencia, no confiere derechos reales
inmuebles, por lo que no podrá ser enajenado, gravado, arrendado, traspasado ni cedido, salvo
su aporte al fondo social constituido para la formación de mancomunidades mineras (Arts. 64
y 67 Ley de Minas).

3. Mancomunidades mineras: las cuales se forman por la agrupación de pequeños mineros en

diversas zonas de un mismo o varios yacimientos, situados de forma tal que permita la
utilización conjunta de todos o parte de los servicios necesarios para su aprovechamiento en el
ejercicio de la actividad minera. La mancomunidad se subrogará en los derechos mineros de
los integrantes de la misma y le corresponde aquellas áreas provenientes de las autorizaciones
de explotación de sus integrantes (Arts. 77 y 78 Ley de Minas y Art. 64 Reglamento Ley de
Minas).

1
De acuerdo con lo previsto en el artículo 48 de la Ley de Minas, el concesionario durante el período exploratorio posee el derecho
exclusivo de explorar el área concedida y de elegir para su explotación la superficie que determine el estudio de factibilidad técnico,
financiero y ambiental.
2
A tenor de lo dispuesto en el artículo 58 de la Ley de Minas, se entiende que una concesión está en explotación, cuando se estuviere
extrayendo de las minas las sustancias que la integran o haciéndose lo necesario para ello, con ánimo inequívoco de aprovechamiento
económico de las mismas y en proporción a la naturaleza de la sustancia y la magnitud del yacimiento.
3
 4. Minería artesanal: es aquella que se caracteriza por el trabajo personal y directo en la
explotación de oro y diamante de aluvión, mediante equipos manuales simples, portátiles, con
técnicas de extracción y procesamiento rudimentarios en áreas especialmente destinadas por
el Ejecutivo Nacional para el ejercicio de esta actividad (Arts. 82 y 83 Ley de Minas).

El contribuyente del impuesto será, en principio, toda persona natural o jurídica, nacional o
extranjera, hábil en derecho y domiciliada en el país que sea titular de un derecho minero 3 (Art. 17
Ley de Minas).

Sólo son gravables con el impuesto superficial el otorgamiento de derechos mineros sobre hectáreas
que se encuentren en el territorio de la República Bolivariana de Venezuela. Asimismo, y a tenor de
lo dispuesto en el numeral 1 del artículo 90 de la Ley de Minas, el impuesto superficial se causa a
partir del cuarto año del otorgamiento del derecho respectivo y deberá pagarse por trimestres
vencidos dentro de los cinco días siguientes al vencimiento de cada trimestre, por ante las Oficinas
Receptoras de Fondos Nacionales una vez sea efectuada la liquidación por parte de la oficina
liquidadora correspondiente del Mppibam.

A efectos del pago del impuesto, los beneficiarios de derechos mineros sobre oro se rigen por la tabla
“A” que se muestra a continuación, cuya aplicación será acumulativa sobre extensiones totales de
áreas otorgadas, y los montos se calculan en función de la unidad tributaria (UT) vigente para la
fecha del pago.

Tabla “A”
Impuesto Superficial Oro y Diamante

3
La Ley de Minas en su artículo 20 señala de manera expresa los sujetos que no podrán aspirar a obtener derechos mineros, ni por sí ni
por interpuesta persona, a saber:
 El Presidente de la República, los Ministros y ViceMinistros, los miembros del Congreso de la República (hoy Asamblea Nacional),
Corte Suprema de Justicia (hoy Tribunal Supremo de Justicia), los Diputados de las Asambleas Legislativas (hoy Concejales de los
Consejos Legislativos), Alcaldes, el Procurador General, el Fiscal General y el Contralor General de la República, los Gobernadores
de Estado, el Gobernador del Distrito Federal (hoy Distrito Capital), los funcionarios del Ministerio de Energía y Minas (hoy
divididas las funciones atinentes a dicho Despacho en el Ministerio del Poder Popular para las Industrias Básicas y Minería, y en el
Ministerio del Poder Popular para Energía y Petróleo) y del Ministerio del Ambiente y de los Recursos Naturales (hoy Ministerio del
Poder Popular para el Ambiente);
 Los Presidentes o Directores de Institutos Autónomos y de Empresas del Estado.
Las prohibiciones aquí señaladas, afectan también al cónyuge, concubina o concubino y a los parientes dentro del cuarto grado de
consanguinidad y segundo de afinidad de los funcionarios indicados. Asimismo, de acuerdo con lo previsto en el artículo 9 del
Reglamento de la Ley de Minas no pueden obtener derechos mineros el Vicepresidente Ejecutivo, los miembros del Consejo de Estado,
los miembros del Consejo Federal de Gobierno, los miembros del Consejo Legislativo de los Estados, los miembros del Tribunal
Supremo de Justicia, los integrantes de la Comisión Interministerial Permanente prevista en el artículo 15 de la Ley de Minas y los
efectivos de la Guardia Nacional.

4
(UT/Ha)

AÑO

Ha./UT 4-6 7-9 10-12 13-16 17-20

Hasta 513 0,14 0,16 0,18 0,20 0,22

1.026 0,15 0,17 0,19 0,21 0,23

1.539 0,16 0,18 0,20 0,22 0,24

2.052 0,17 0,19 0,21 0,23 0,25

2.565 0,18 0,20 0,22 0,24 0,26

3.078 0,19 0,21 0,23 0,25 0,27

3.591 0,20 0,22 0,24 0,26 0,28

4.104 0,21 0,23 0,25 0,27 0,29

4.617 0,22 0,24 0,26 0,28 0,30

5.130 0,23 0,25 0,27 0,29 0,31

6.156 0,24 0,26 0,28 0,30 0,32

7.182 0,25 0,27 0,29 0,31 0,33

8.208 0,26 0,28 0,30 0,32 0,34

9.234 0,27 0,29 0,31 0,33 0,35

10.260 0,28 0,30 0,32 0,34 0,36

11.286 0,29 0,31 0,33 0,35 0,37

12.312 0,30 0,32 0,34 0,36 0,38

Fuente: artículo 90 numeral 1 Ley de Minas

Una vez iniciada la explotación de la concesión, se permite rebajar del impuesto superficial el
impuesto de explotación correspondiente al mismo período, hasta su concurrencia con el primero. A
tales efectos, y de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 122 del Reglamento General de la Ley de
Minas, publicado en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 37.155 del
09/03/2001, se entiende por impuesto de explotación correspondiente al mismo período, el generado
dentro de un mismo trimestre calendario; de igual forma se entiende que existe concurrencia, cuando
el monto del impuesto de explotación sea igual o superior al impuesto superficial, en tal caso el titular
del derecho minero pagará solamente el impuesto de explotación. A todo evento, cuando se paralice
la explotación, el titular del derecho minero continuará pagando el impuesto superficial.

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Impuesto de explotación

El supuesto necesario para que se genere el impuesto de explotación es la extracción del mineral
(oro) de las minas o yacimientos, siendo el contribuyente de dicho impuesto los titulares de derechos
mineros o, lo que es lo mismo, los concesionarios, los pequeños mineros, las mancomunidades y/o
los mineros artesanales que efectivamente hubieren extraído el material aurífero respectivo.

Son gravables con el impuesto de explotación exclusivamente aquellas extracciones de oro

efectuadas en minas o yacimientos ubicados dentro del territorio nacional. Asimismo y a tenor de lo
dispuesto en el numeral 2 del artículo 90 de la Ley de Minas, el impuesto se causa desde la extracción
del mineral, y debe pagarse dentro de los primeros quince días continuos del mes siguiente al de la
extracción que lo cause, pudiendo ser recaudado, a opción del Ejecutivo Nacional, en dinero o en
especie.

Cuando el pago sea acordado en dinero, el cálculo del impuesto se hará conforme al valor comercial
del oro refinado en Caracas. Para el cálculo del valor comercial del oro refinado en Caracas, se toma
como referencia los precios promedios semanales de dicho metal en los principales mercados
internacionales, correspondientes a la semana anterior a la fecha en que se vaya a liquidar el
impuesto; el equivalente en bolívares del precio de referencia en comento, se calculará tomando
como base la tasa de cambio promedio para la venta de la respectiva moneda extranjera, publicada
por el Banco Central de Venezuela en ese mismo período. El precio de referencia obtenido se
multiplicará por la cantidad de oro declarado a cuyo resultado se le aplicará la alícuota del 3%, con lo
cual se obtiene el monto del impuesto de explotación a pagar (Art. 90, numeral 2, literal a) de la Ley
de Minas y art. 126 numeral 1 de su Reglamento).

A los efectos del pago del impuesto de explotación, todo titular de derechos mineros deberá presentar
una declaración por ante la oficina liquidadora regional del Mppibam, en la cual indicará de modo
claro y preciso el volumen del oro extraído durante el mes de trabajo a que se contrae dicha
declaración, la riqueza media del mineral, el precio de venta y el monto del impuesto que le
corresponda pagar, señalando además el número de toneladas de mineral explotado y el número de
gramos de oro fino extraído del yacimiento. La declaración en comento debe ir acompañada del oro
efectivamente extraído y de la guía de circulación provisional.

6
Adviértase que de las previsiones contenidas en el artículo 74 del Reglamento General de la Ley de
Minas emerge que el oro sólo podrá ser retirado del lugar de su explotación, una vez sea emitida la
guía de circulación provisional numerada y firmada por el titular del derecho minero o por su
representante legal, la cual será visada por el inspector fiscal luego de verificar la existencia del
mineral. Pagado el impuesto de explotación y otorgada la solvencia, se expide la guía de circulación
definitiva, en la cual se indicarán los datos de la planilla de liquidación.

Las guías de circulación deberán indicar el titular del derecho minero, el nombre de la concesión u
otro derecho otorgado, el número de Registro de Información Fiscal (RIF), el lugar y el mes de la
explotación, la identificación del destinatario, la vía o medio de transporte, la razón del envío,
nombre y calidad del mineral, las unidades, el peso y el valor. Estas guías se elaborarán por
triplicado: original para el portador o tenedor del mineral; duplicado para la Inspectoría Fiscal y el
triplicado para el titular del derecho minero. Mientras se efectúe el transporte del mineral, la guía de
circulación estará en poder del transportista y después de entregado deberá conservarla el poseedor de
éste.

Ahora bien, cuando el mineral sea destinado a la venta de exportación, la guía de circulación deberá
acompañarse al manifiesto de exportación o declaración de aduana para su posterior remisión por las
autoridades aduaneras respectivas a la Inspectoría Fiscal del Mppibam que la autorizó, no obstante,
cuando el oro se destine para manufactura dentro del país, el industrial recibirá y firmará la guía de
circulación del transportista, la cual deberá ser remitida por éste al aludido Ministerio (Arts. 76 y 77
del Reglamento General de la Ley de Minas).

Impuesto Sobre la Renta (ISLR)

Este tributo está regulado por la Ley de Impuesto Sobre la Renta (Ley de ISLR) publicada en la
Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 38.628 del 16/02/2007, y en materia
aurífera podemos afirmar que el hecho imponible o supuesto necesario a verificar para que se genere
el mismo, son los enriquecimientos netos, anuales y disponibles obtenidos en dinero o en especie con
ocasión de las actividades de exploración, explotación, beneficio, almacenamiento, tenencia,
circulación, transporte y/o comercialización del oro minero. A continuación, se revisan cada uno de
los elementos que conforman el aspecto material del hecho imponible de este impuesto:

7
1. Enriquecimientos netos: son los incrementos de patrimonio que resulten después de restar de
los ingresos brutos obtenidos con ocasión de las actividades auríferas, los costos y
deducciones permitidos por la Ley, sin perjuicio de la aplicación del ajuste por inflación a los
enriquecimientos netos de fuente territorial (Art. 4 Ley de ISLR). Donde:
a. Los ingresos brutos: están constituidos por el monto de las ventas de oro minero y servicios
en general asociados con dicho mineral, así como por cualquier otro provento derivado de las
actividades auríferas, salvo lo que en contrario establezca la Ley (Arts. 16-20 Ley de ISLR).
b. Los costos: están constituidos por las cantidades pagadas para la adquisición de bienes y
servicios necesarios para la ejecución de las actividades auríferas (Arts. 21 y siguientes Ley de
ISLR).
Se precisa en el artículo 24 de la Ley de ISLR que cuando los contribuyentes se dediquen a la
explotación de minas y actividades conexas, tales como la refinación y el transporte, se
imputará al costo una cantidad razonable para atender a la amortización de las inversiones
capitalizadas o que hayan de capitalizarse. Se consideran inversiones capitalizables según el
artículo 26 de la Ley de ISLR:
i. El costo de las concesiones, integrado por el precio de adquisición y los gastos
conexos;
ii. los gastos directos de exploración, levantamientos topográficos y otros similares;
iii. una cuota razonable de los gastos indirectos hechos en las operaciones de los
campos aplicables a los trabajos de desarrollo en las diversas fases de la
industria; y
iv. cualquier otra erogación que constituya inversión de carácter permanente.

c. Las deducciones: están constituidas por todas aquellas erogaciones efectuadas para la
ejecución de actividades auríferas, siempre y cuando tales erogaciones configuren
alguno de los conceptos expresamente señalados en el artículo 27 de la Ley de ISLR.
Dentro de las deducciones podemos indicar, entre otras:
i. los sueldos, salarios, emolumentos, dietas, pensiones, obvenciones, comisiones
y demás remuneraciones similares, por servicios prestados al contribuyente
para llevar a cabo actividades auríferas;
ii. los intereses de los capitales tomados en préstamo e invertidos para la
ejecución de actividades auríferas;

8
 iii. una cantidad razonable para atender la depreciación de activos permanentes y
la amortización del costo de otros elementos invertidos para la ejecución de
actividades auríferas.
Asimismo, la Ley de ISLR prevé en su artículo 30 que los contribuyentes que se
dediquen a la explotación de minas y actividades conexas, que tengan buques de su
propiedad o tomados en arrendamiento y los destinen al cabotaje o al transporte
internacional, deben computar como causados en el país la totalidad de los gastos
normales y necesarios de cada viaje.
d. El ajuste por inflación: se aplica en los términos exigidos en el artículo 173 y
siguientes de la Ley de ISLR. Están sujetos a la normativa referente a los ajustes por
inflación, los comerciantes e industriales y quienes se dediquen a la explotación de
minas y actividades conexas, tales como la refinación y el transporte (Art. 173 Ley de
ISLR y art. 90 de su Reglamento).
2. Anuales: De acuerdo con lo previsto en el artículo 148 del Reglamento de la Ley de ISLR,
publicado en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 5.662
Extraordinario del 24/09/2003, el ejercicio anual gravable es el período de doce meses.
3. Disponibles: Este elemento según Manuel Candal Iglesias (2003) refiere al momento en que
la renta ya producida económicamente viene a entrar en el dominio fiscal. Según el artículo 5
de la Ley de ISLR los enriquecimientos se consideran disponibles en tres oportunidades:
i. en el momento en que son pagados: comprende los enriquecimientos
provenientes de la cesión del uso o goce de bienes muebles (oro) o inmuebles
(yacimientos), incluidos los derivados de regalías o demás participaciones
análogas4 y los dividendos. Asimismo incluye las rentas producidas por el
trabajo bajo relación de dependencia o por el libre ejercicio de profesiones no
mercantiles, la enajenación de bienes inmuebles y las ganancias fortuitas.
ii. en el momento en que son devengados: abarca los enriquecimientos
provenientes de créditos concedidos por: bancos, empresas de seguros,
instituciones de créditos, personas jurídicas, titulares de enriquecimientos

4
Según el parágrafo único del artículo 48 de la Ley de ISLR, se entiende por regalía o participación análoga, la cantidad que se paga en
razón del uso o goce de patentes, marcas, derechos de autor, procedimientos o derechos de exploración y explotación de recursos
naturales, fijada en relación a una unidad de producción, de venta, exploración o explotación, cualquiera sea su denominación en el
contrato.

9
 provenientes de actividades de hidrocarburos y de la exportación de minerales
(oro). De igual modo se incluyen los enriquecimientos derivados del
arrendamiento o subarrendamiento de bienes muebles.
iii. desde que se realicen las operaciones que los producen: engloba los
enriquecimientos no comprendidos dentro de los literales anteriores, salvo que
se trate de cesiones de crédito y operaciones de descuento cuyo producto sea
recuperable en varias anualidades, supuestos en los cuales se considerará
disponible para el cesionario el beneficio que proporcionalmente le
corresponda.

Los contribuyentes del impuesto serán:

a. las personas naturales, las compañías anónimas y de responsabilidad limitada, las sociedades
en nombre colectivo, en comandita simple, las comunidades, así como cualesquiera otras
sociedades de personas, incluidas las irregulares o de hecho, que obtengan enriquecimientos
derivados de actividades auríferas;
b. quienes obtengan enriquecimientos derivados de la exportación de oro;
c. las asociaciones, fundaciones, corporaciones y demás entidades jurídicas o económicas no
citadas en los literales anteriores que obtengan enriquecimientos derivados de actividades
auríferas, y
d. los establecimientos permanentes o bases fijas situados en el territorio nacional que obtengan
enriquecimientos derivados de actividades auríferas (Art.7 Ley de ISLR).

Son gravables con el ISLR salvo disposición en contrario (Art. 2 Ley de ISLR):
a. los enriquecimientos derivados de actividades auríferas originados dentro del país o fuera de
él, obtenidos por personas naturales o jurídicas, residentes o domiciliadas en el país;
b. los enriquecimientos derivados de actividades auríferas originados dentro del país, obtenidos
por personas naturales o jurídicas no residentes o no domiciliadas en Venezuela, aún cuando
no tengan establecimiento permanente o base fija en el territorio, y
c. los enriquecimientos derivados de actividades auríferas originados dentro del país o fuera de
él, obtenidos por personas naturales o jurídicas domiciliadas o residenciadas en el extranjero
que tengan un establecimiento permanente o una base fija en Venezuela, siempre que tales
enriquecimientos sean atribuibles al aludido establecimiento permanente o base fija.

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La tarifa del ISLR aplicable a los enriquecimientos derivados de las regalías y demás participaciones
análogas provenientes de la explotación de minas, así como de la cesión de tales regalías y
participaciones, será una tasa proporcional del 60% (Arts. 12 y 53 literal a) de la Ley de ISLR). Los
demás enriquecimientos derivados de las actividades auríferas, tributarán con base en la tarifa N° 1 o
la tarifa N° 2 previstas en los artículos 50 y 52 de la Ley de ISLR, respectivamente.

Impuesto al Valor Agregado (IVA)

El Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley que Establece el Impuesto al Valor Agregado (Ley del
IVA) publicado en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 38.632 del
26/02/2007, señala de manera expresa en su artículo 3 las operaciones que constituyen hechos
imponibles de este tributo, a saber:

a. Las ventas de bienes muebles corporales, debiendo entenderse por venta la transmisión de
propiedad de bienes muebles realizada a título oneroso (Art. 4.1 Ley del IVA); y por bienes
muebles los que pueden cambiar de lugar, bien por sí mismos o movidos por una fuerza
exterior, siempre que fuesen corporales o tangibles (Art. 4.2 Ley del IVA). El oro una vez
extraído de las minas, califica como un bien mueble toda vez que sólo puede ser movilizado
por una fuerza exterior; de allí que la transferencia de propiedad a título oneroso del oro
minero, configure este hecho imponible.
b. La importación definitiva de bienes muebles, es decir, la introducción definitiva de
mercaderías extranjeras destinadas a permanecer definitivamente en el territorio nacional,
previo el cumplimiento de las formalidades establecidas en la normativa aduanera (Art. 4.5
Ley del IVA). En materia aurífera, el presente supuesto tendrá lugar cuando medie la
introducción al territorio nacional de oro minero extranjero a título definitivo.
c. La prestación a título oneroso de servicios independientes ejecutados o aprovechados en el
país, incluyendo aquellos que provengan del exterior; entendiéndose por servicios a los fines
del impuesto, cualquier actividad independiente en la que sean principales las obligaciones de
hacer (Art. 4.4 Ley del IVA). Este aspecto se verifica en virtud de la realización de manera
independiente y con ánimo de lucro de obligaciones de hacer, tal como serían las operaciones
de beneficio, almacenamiento, tenencia, circulación o transporte de oro minero.
d. Las ventas de exportación de bienes muebles que son aquellas ventas en las cuales se produce
la salida de los bienes del territorio aduanero nacional, a título definitivo y para su uso o
consumo fuera de dicho territorio (art. 4.6 Ley del IVA). En consecuencia, siempre y cuando

11
 la transferencia de propiedad del oro minero lleve consigo la salida del mismo del territorio
nacional, se configura este hecho imponible.
e. La exportación de servicios, la cual se verifica cuando concurren los siguientes supuestos:
i. Los servicios se presten en el país;
ii. el beneficiario o receptor del servicio no tenga domicilio o residencia en el país; y
iii. el servicio sea exclusivamente utilizado o aprovechado en el extranjero (Art. 4.7 Ley
del IVA y 25 de su Reglamento). Dentro de este hecho imponible se incluye al
arrendamiento o cesión temporal de marcas, patentes, derechos de autor y demás
bienes incorporales vinculados de alguna forma a la materia aurífera.

Los contribuyentes obligados al pago del impuesto (contribuyentes ordinarios) son los importadores
habituales de bienes, los industriales, los comerciantes, los prestadores habituales de servicios y, en
general, toda persona natural o jurídica que como parte de su giro, objeto u ocupación, realice las
actividades, negocios jurídicos u operaciones que constituyen hechos imponibles del IVA. Asimismo,
son contribuyentes ordinarios las empresas públicas constituidas bajo la figura de sociedades
mercantiles, los institutos autónomos y los demás entes descentralizados de la República, de los
Estados y de los Municipios, así como las entidades que aquellos pudieren crear, cuando realicen los
hechos imponibles del IVA, aún en los casos en que otras leyes u ordenanzas los hayan declarado no
sujetos a sus disposiciones o beneficiados con la exención o exoneración del pago de cualquier
tributo (Arts. 5 y 7 Ley del IVA).

Por otra parte, a tenor de lo preceptuado en el artículo 14 de la Ley del IVA, las ventas de oro minero
serán gravables siempre y cuando dicho mineral se encuentre situado en el país y en los casos de
importación, cuando se haya causado la obligación de pagar el impuesto. En tanto que las
prestaciones de servicios vinculados con oro minero, constituirán hecho imponible cuando ellos se
ejecuten o aprovechen en el país, aunque se hayan generado, contratado, perfeccionado o pagado en
el exterior y aunque el prestador del servicio no se encuentre domiciliado en país.

Se entenderán ocurridos o perfeccionados los hechos imponibles y nacida, en consecuencia, la

obligación tributaria (Art. 13 Ley del IVA):

a. En la venta de oro minero a entes públicos cuando se autorice la emisión de la orden de pago
respectiva; en todas las demás ventas se causa cuando se emita la factura o se pague el precio
o desde que se haga la entrega real del oro, según sea lo que ocurra primero.

12
 b. En la importación definitiva de oro minero, en el momento que tenga lugar el registro de la
declaración de aduanas.
c. En las prestaciones de servicios de tracto sucesivo vinculados con oro minero, cuando se
emita la factura o se realice el pago o sea exigible la contraprestación total o parcial, según
sea lo que ocurra primero. En los casos de servicios prestados a entes públicos cuando se
autorice la emisión de la orden de pago respectiva. En las prestaciones consistentes en
servicios provenientes del exterior, tales como servicios tecnológicos, instrucciones y
cualesquiera otros susceptibles de ser patentados o tutelados por legislaciones especiales, se
considerará nacida la obligación tributaria desde el momento de la recepción del servicio por
parte del beneficiario. En todos los demás casos distintos a los mencionados, cuando se emita
la factura, se ejecute la prestación, se pague o sea exigible la contraprestación, o se entregue al
adquirente el bien que hubiere sido objeto del servicio, según sea lo que ocurra primero.
d. En la venta de exportación de oro, cuando se produzca la salida definitiva del aludido mineral
del territorio nacional. Sin embargo, en las ventas de exportación de oro no se paga IVA
alguno, toda vez que la alícuota impositiva aplicable a este tipo de operaciones es del 0%, tal
como se dispone en el artículo 27 de la Ley del IVA.

Impuestos aplicables en materia aurífera al Banco Central de Venezuela y su actuación como

agente de retención

El Banco Central de Venezuela es una persona jurídica de derecho público, de rango constitucional,
de naturaleza única, integrante del Poder Público Nacional, quien por mandato del artículo 35 de la
Ley que regula su funcionamiento, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de
Venezuela N° 39.301 del 06/11/2009:
está exento de todo impuesto, tasa, arancel o contribución nacional, salvo lo que
respecta a los impuestos indirectos que se apliquen a la comercialización de bienes
producidos por el Instituto. Asimismo, el Banco goza de inmunidad fiscal con respecto
a los tributos que establezcan los estados, el Distrito Metropolitano de Caracas y los
municipios (...).

El reconocimiento expreso de la exención e inmunidad tributaria que le asiste al Ente Emisor es

consecuencia natural de su condición de ente público; sin embargo, la exención en cuestión no se
hace extensible a los impuestos indirectos que se apliquen a la comercialización de los bienes por él
producidos, de allí que el Banco Central de Venezuela sea susceptible de calificar como contribuyente

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única y exclusivamente de aquellos impuestos en los cuales, según Sainz de Bujanda (1980, p. 177)
“la norma jurídica tributaria concede facultades al sujeto pasivo del impuesto para obtener de otra
persona, que no forme parte del círculo de obligados en la relación jurídica tributaria, el reembolso
del impuesto pagado al ente público acreedor”.

En esta categoría de impuestos indirectos encontramos el IVA, pues a tenor de lo previsto en el

artículo 29 de la Ley que rige dicho tributo, el mismo deberá ser trasladado por los contribuyentes
ordinarios a través de la factura respectiva, a quienes funjan como receptores de los bienes y
servicios.

En consecuencia de lo anterior, el Banco Central de Venezuela es contribuyente ordinario del IVA que
aplique a la comercialización de los bienes producidos por éste, así como del que se cause con
ocasión de las demás operaciones gravadas que realice, pues en atención a lo dispuesto en el artículo
74 de la Ley del IVA:
No serán aplicables a la materia impositiva regida por las disposiciones de esta Ley,
las normas de otras leyes que otorguen exenciones, exoneraciones u otros beneficios
fiscales distintos a los aquí previstos, o que se opongan o colidan con las normas aquí
establecidas.

previsión ésta que tiene por objeto, según Quintana (2000), armonizar la normativa del IVA siguiendo
el criterio de especialidad que jerarquiza la aplicación de las leyes.

Así, el Banco Central de Venezuela está en la obligación de pagar el IVA que se cause con ocasión de
la venta de oro que realice, impuesto que deberá ser trasladado por el Ente Emisor, a través de la
factura respectiva a quienes funjan como adquirentes del aludido mineral, salvo que se trate de una
venta de exportación, en cuyo caso no hay traslado del impuesto porque la alícuota impositiva es del
0% (Art. 27 Ley del IVA).

De igual forma, cuando el Banco Central de Venezuela compre oro o reciba servicios asociados con
dicho mineral, deberá soportar el IVA que le sea trasladado por el vendedor o prestador del servicio
respectivo. Sin embargo, en las operaciones de compra de oro, el IVA causado estará sujeto a
retención por parte del Ente Emisor, conforme a lo dispuesto en el parágrafo primero del artículo 2 de
la Providencia Administrativa del Seniat N° SNAT/2005/0056 publicada en la Gaceta Oficial de la
República Bolivariana de Venezuela N° 38.136 del 28/02/2005, en el que se establece que el Banco
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Central de Venezuela fungirá como agente de retención del IVA causado por las compras de metales y
piedras preciosas; debiendo entenderse por metales y piedras preciosas según el único aparte del
parágrafo segundo del aludido artículo, los siguientes bienes: “…oro, incluido oro platinado, en
bruto, semilabrado o en polvo (…) las aleaciones de metales preciosos (…)”.

En tanto que el IVA causado en virtud de la recepción de servicios asociados con oro, estará sujeto a
retención por parte del Ente Emisor con fundamento en las previsiones contenidas en la Providencia
Administrativa del Seniat N° SNAT/2005/0056-A, reimpresa por error material en la Providencia
Administrativa Nº 0256 del 14/03/2005, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana
de Venezuela Nº 38.188 del 17/05/2005, a través de la cual se designan a los entes públicos como
agentes de retención del IVA, entes en los que se subsume el Banco Central de Venezuela, según se
advierte del artículo 2, numeral 2 de la aludida Providencia.

Por otra parte, y conforme a lo dispuesto en el Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto Sobre la
Renta en Materia de Retenciones, publicado en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela Nº
36.203 del 12/05/1997, el Ente Emisor está obligado a practicar la retención del aludido tributo al
momento del pago o abono en cuenta de los enriquecimientos netos o ingresos brutos señalados en el
referido Reglamento, siendo el caso que los pagos derivados de la compra-venta de oro, no configura
alguno de los supuestos de retención ahí indicados, lo que no ocurre con los pagos realizados por el
Ente Emisor con ocasión de la contratación de servicios vinculados con oro, pues estos sí configuran
un supuesto de retención.

Gravámenes arancelarios aplicables en materia aurífera

El Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley Orgánica de Aduanas (LOA) publicado en la Gaceta
Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 38.875 del 21/02/2008 regula, entre otros
aspectos, los gravámenes arancelarios que se causan con ocasión de la ejecución de operaciones
aduaneras. Dichos gravámenes no comportan una naturaleza eminentemente tributaria, sin embargo a
los fines del presente análisis resulta factible la determinación del aspecto material, subjetivo y
temporal de las operaciones que originan el pago de los mismos.

De acuerdo con lo dispuesto en los artículos 3.2, 82 y 83 de la LOA, las operaciones de importación,
exportación y tránsito de mercancías están sujetas al pago del gravamen arancelario cuya tarifa es

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fijada por el Presidente de la República en Consejo de Ministros en el Arancel de Aduanas, y en el
cual se clasifican las mercancías objeto de operaciones aduaneras como gravadas, no gravadas,
prohibidas, reservadas y sometidas a otras restricciones, registros u otros requisitos.

El supuesto necesario para que se genere el pago del arancel es precisamente la ejecución de una
operación de importación, exportación y tránsito de mercancías. En tal virtud, y de conformidad con
lo previsto en el Glosario de Términos Aduaneros elaborado por el Seniat, se entiende por:
a. importación: “…introducción al territorio nacional, para su uso o consumo definitivo y por
las vías habilitadas, mercancías extranjeras, previo cumplimiento de los registros y
formalidades pautadas en la Ley Orgánica de Aduanas, sus Reglamentos y demás
disposiciones correspondientes, vinculadas a la materia aduanera”;
b. exportación: “…despacho de mercancías nacionales o nacionalizadas hacia el extranjero,
para su uso o consumo definitivo”; y
c. c) mercancía: “…todo género vendible. Cualquier cosa mueble que se hace objeto de trato o
venta (…)”.

De igual forma, según lo preceptuado en el artículo 117 del Reglamento de la Ley Orgánica de
Aduanas (Reglamento de la LOA), publicado en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela N°
4.273 Extraordinario del 20/05/1991, se entiende por operación de tránsito aduanero, el transporte de
mercancías desde una oficina aduanera de partida a una de destino, bajo el régimen de tránsito
aduanero. A estos fines, se entiende por aduana de partida, la oficina aduanera por donde comienza la
operación de tránsito; por aduana de paso, toda oficina aduanera por donde transiten las mercancías
en el curso de la operación de tránsito aduanero; y por aduana de destino, la oficina aduanera donde
termina la operación de tránsito.

Las operaciones de tránsito aduanero comprenden tránsito nacional y tránsito internacional. El

tránsito aduanero nacional es la operación en la cual la aduana de partida o de destino es una aduana
nacional, en tanto que el tránsito aduanero internacional, es la operación en la cual sólo se efectúa en
el territorio nacional el paso de las mercancías (Art. 118 Reglamento de la LOA).

El mineral aurífero es subsumible dentro del concepto de mercancía antes indicado, de allí que el oro
sea susceptible de ser objeto de operaciones de importación, exportación y tránsito aduanero. El
obligado al pago del gravamen arancelario según se deduce del artículo 30 de la LOA, es aquél que
acredite ante la autoridad aduanera la cualidad jurídica de consignatario, exportador o remitente del
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oro objeto de la operación aduanera de que se trate, quien deberá declarar el mineral a la aduana
respectiva dentro de los cinco días hábiles siguientes a su ingreso a las zonas de almacenamiento
debidamente autorizadas.

El gravamen arancelario se causa a la fecha de llegada del oro a la zona primaria de cualquier aduana
nacional habilitada para la respectiva operación, y estará sometido al régimen aduanero vigente para
esa fecha. Cuando se trate de exportación de oro a ser reconocido fuera de la zona primaria de la
aduana, se aplicará el gravamen y el régimen aduanero vigente para la fecha de registro de la
declaración presentada a la aduana.

Ahora bien, de acuerdo con lo dispuesto en el Arancel de Aduanas, publicado en la Gaceta Oficial de
la República Bolivariana de Venezuela Nº 5.774 Extraordinario del 28/06/2005, en la actualidad sólo
están sujetas al pago de gravámenes arancelarios las operaciones de importación y tránsito aduanero,
pues las mercancías de exportación aún cuando deben ser declaradas con el mismo código numérico
y descripción arancelaria según el índice de materias previsto en el artículo 23 del Arancel de
Aduanas, no estarán gravadas (Art. 10 del Arancel).

Por otra parte, conviene advertir, que el Banco Central de Venezuela está dispensado del pago de
cualquier arancel que se origine con ocasión de las operaciones de importación y tránsito aduanero de
oro que realice, habida cuenta que la exención contenida en el artículo 35 de la Ley que rige su
funcionamiento, abarca los gravámenes arancelarios contenidos en el Arancel de Aduanas, pues la
misma refiere expresamente a todo impuesto, tasa, arancel o contribución nacional. No obstante, para
el goce de la aludida exención, el Ente Emisor debe realizar los trámites respectivos por ante el
Ministerio del Poder Popular para Economía y Finanzas, tal como se exige en el artículo 90 de la
LOA.

Bibliografía

Candal, M. (2003). Aspectos Fundamentales de la Imposición a la Renta de Sociedades en Venezuela,

Caracas: Publicaciones Ucab, p. 36.

Glosario de términos aduaneros. Recuperado el 22 de mayo de 2009, de

http://www.seniat.gov.ve.com/.

Quintana, E. (2000). El IVA en Venezuela, Caracas: Ediciones Seniat, p. 119.

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Sainz de Bujanda, F. (1980). Lecciones de Derecho Financiero, Madrid: sección de publicaciones de
la Facultad de Derecho, p. 177.

Villegas, H., (1999). Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario, Buenos Aires: Ediciones
Depalma, pp. 274-281.

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