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DIREITO FINANCEIRO E TRIBUTRIO PONTO 06

O Sistema Tributrio Nacional. Limitaes constitucionais ao poder de tributar. A repartio de

competncias na federao brasileira. Delegao de arrecadao. Discriminao constitucional da
rendas tributrias. Legislao sobre o Sistema Tributrio Brasileiro. Definio de tributo. Espcies
de tributos.

Autor: Alexandre Henry Alves. Revisado por Rafael Ianner em setembro de 2010. Atualizado por Rodrigo Parente Paiva
Bentemuller agosto de 2012. Revisado por Jucelio Fleury Neto em agosto de 2012. Revisado e atualizado por Hiram
Armnio Xavier Pereira, agosto de 2014.

1. O SISTEMA TRIBUTRIO NACIONAL

Conceito: conjunto de normas jurdicas constitucionais que disciplinam a tributao

em carter nacional. Para alguns, incluem-se as normas jurdicas infraconstitucionais.

Constituio Federal: traz normas de estrutura do STN e competncia dos entes da

Federao

Cdigo Tributrio Nacional: traz normas gerais, em atendimento ao art. 146 da

CF/1988

Leis ordinrias: editadas por cada um dos entes da Federao no exerccio de suas
competncias, para a instituio e regulao de cada um dos tributos

Normas infralegais: regulamentao

2. LIMITAES CONSTITUCIONAIS AO PODER DE TRIBUTAR

O poder de tributar est associado competncia tributria, que de titularidade da

Unio, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municpios. o poder de criar tributos
em abstrato.

Como esse poder de invaso patrimonial tem ndole compulsria, imprescindvel a

existncia de balizamentos constitucionais, que so as limitaes ao poder de
tributar, as quais se referem aos princpios constitucionais tributrios e s
imunidades tributrias.
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Garantias como rol no exaustivo: o art. 150 da CF estatui as principais limitaes ao

poder de tributar, mas no todas. Exemplo de outra limitao: inciso XXXIV do art. 5
da CF: so a todos assegurados, independentemente do pagamento de taxas: a) o direito de
petio aos Poderes Pblicos em defesa de direitos ou contra ilegalidade ou abuso de poder; b) a
obteno de certides em reparties pblicas, para defesa de direitos e esclarecimento de
situaes de interesse pessoal;

Algumas limitaes podem configurar clusulas ptreas (leading case: ADI 939-7 DF).
Ex: imunidade tributria recproca (art. 150, VI, a, CF); imunidade de templos de
qualquer culto (art. 150, VI, b); imunidade dos livros, jornais, peridicos e o papel
destinado a sua impresso (todos reconhecidos no aludido julgamento).

2.1. PRINCPIOS

1 PRINCPIO DA LEGALIDADE:

a criao e majorao de tributos s pode ser feita por lei.

Exceo: para a majorao de alquotas: II, IE, IOF, IPI (alquotas fixadas por decreto,
dentro dos limites fixados em lei), CIDE-combustveis (o Poder Executivo pode reduzir e
restabelecer as alquotas art. 177, 4, I, b, da CF/88) e ICMS monofsico sobre
combustveis (alquotas fixadas por convnio celebrado entre Estados e DF CONFAZ
art. 155, 4, IV, da CF).

- Legalidade e delegao legislativa: nada impede a utilizao de lei delegada em matria

tributria. Contudo, a grande liberdade na edio de medidas provisrias acaba
inutilizando o instrumento.

- Legalidade e regulamentos: STF: os decretos regulamentadores, ao tratarem da atividade

econmica preponderante e do grau de risco acidentrio, delimitaram conceitos necessrios
aplicao concreta da Lei 8.212/91, no exorbitando o poder regulamentar conferido pela norma...
(STF, RE 343.446-2/SC, j. 20.3.2003). Assim possvel que o legislador atribua ao
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regulamento a incumbncia de complementar conceitos jurdicos indeterminados, sem que

com isto se fira o princpio da legalidade.

OBS: Roque Carraza afirma que no Brasil se aplica o PRINCPIO DA REFERENDA, no

que tange aos regulamentos expedidos pelo executivo, com fundamento no art. 87,
pargrafo nico, inciso I, da CF, que afirma que os Ministros de Estado devem "referendar
os atos e decretos assinados pelo Presidente da Repblica".

o O princpio restringe-se aos elementos do tributo previstos no art. 97 do CTN

(fato gerador, base de clculo, alquotas, sujeito passivo, penalidades,
disciplina relativa ao crdito tributrio e obrigao tributria), salvo
excees constitucionais acima mencionadas.

o Segundo o STF, no esto sujeitas reserva legal as seguintes matrias: a)

obrigaes acessrias; b) prazos para pagamento de tributos; c) atualizao
monetria da base de clculo do tributo. Em relao a esta ltima, tanto o STF
e STJ entendem ser possvel a fixao de ndice local para a correo
monetria, o qual somente teria como limite o ndice oficial de correo
monetria. Neste sentido, Sumula 160 do STJ ( defeso, ao Municpio, atualizar o
IPTU, mediante decreto, em percentual superior ao ndice oficial de correo
monetria).

o Alguns tributos devem ser institudos por lei complementar: imposto sobre
grandes fortunas, emprstimos compulsrios, impostos residuais da Unio e
contribuies sociais residuais da Unio.

- Legalidade e medida provisria: a EC 32/2001 veio constitucionalizar a medida

provisria como meio adequado para criar ou aumentar IMPOSTOS (segundo a
literalidade da CF). No entanto, antes mesmo da EC, o STF entendia ser a MP veculo
normativo hbil a criar ou majorar tributos. Restrio: regulao dos contedos cuja
disciplina esteja reservada lei complementar (art. 62, 1, CF). Ateno redao
conferida ao art. 246, pela mesma EC: vedada a adoo de medida provisria na
regulamentao de artigo da Constituio cuja redao tenha sido alterada por meio de
emenda promulgada entre 1 de janeiro de 1995 at a promulgao desta emenda,
inclusive (Redao conforme EC n 32, de 2001).
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2 PRINCPIO DA ISONOMIA (ART. 150 , II, CF):

Acepo horizontal: refere-se a pessoas que esto niveladas, na mesma situao, e que,
portanto, devem ser tratadas da mesma forma.

Acepo vertical: refere-se a pessoas que se encontram em situaes distintas e que,

justamente por isso, devem ser tratadas de maneira diferenciada, na medida em que se
diferenciam.

No mbito da Revoluo Francesa, Sieys teceu captulo sobre a A Promessa da

Igualdade de Impostos, em O que o terceiro Estado, onde rechaa a tentativa da
nobreza de abafar a revoluo com a promessa de que pagaria impostos. decorrncia do
princpio Republicano.

O princpio veda o tratamento tributrio diferenciado para pessoas que esto na mesma
condio. No h excees constitucionais a este princpio. A CF foi explcita, ainda, ao
dispor ser vedado aos entes tributantes instituir tratamento desigual entre contribuintes
que se encontrem em situao equivalente, proibida qualquer distino em razo de
ocupao profissional ou funo por eles exercida, independentemente da denominao
jurdica dos rendimentos, ttulos ou direitos. Isso significa que pessoas em condies
diferentes podem ter tratamento tributrio diferente, seno vejamos:

Tratamento jurdico diferenciado s microempresas e s empresas de

pequeno porte, assim definidas em lei, visando a incentiv-las pela
simplificao de suas obrigaes administrativas, tributrias,
previdencirias e creditcias, ou pela eliminao ou reduo destas por
meio de lei.

As contribuies sociais previstas no inciso I do caput do art. 195

podero ter alquotas ou bases de clculo diferenciadas, em razo da
atividade econmica, da utilizao intensiva de mo-de-obra, do porte
da empresa ou da condio estrutural do mercado de trabalho.

admitida a concesso de incentivos fiscais para promover o equilbrio

do desenvolvimento socioeconmico entre as diferentes regies do Pas
(art. 151, I).
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Dedues da base de clculo do imposto de renda (sade, educao,

dependentes).

OBS. Na declarao anual de imposto de renda, possvel a deduo de despesas feitas

pelo contribuinte com profissional de sade, mesmo que este no seja regularmente
inscrito no respectivo conselho profissional. Ex: dentista que no esteja registrado no
CRO. (STJ. 2 Turma. AgRg no REsp 1.375.793-RJ, Rel. Min. Humberto Martins, julgado em
4/6/2013 Info 524).

o Vale frisar que o STF tem jurisprudncia consagrada segundo a qual no

possvel ao Judicirio, por fora da isonomia, atuar como legislador positivo
para colmatar lacunas que representam inconstitucionalidades decorrentes de
excluso discriminatria de benefcio tributrio, sob pena de violar o
princpio da separao dos poderes.

o DESDOBRAMENTOS DO PRINCPIO DA ISONOMIA:

Princpio da interpretao objetiva do fato gerador, ou princpio do

pecunia non olet (arts. 118 e 126 do CTN).

Princpio da capacidade contributiva (art. 145, 1 , CF)

3 PRINCPIO DA IRRETROATIVIDADE (ART. 150, III, A, CF):

A nova lei s alcana fatos geradores futuros. No alcana fatos geradores totalmente
concludos, mas alcana fatos pendentes (art. 105 do CTN: A legislao tributria aplica-se
imediatamente aos fatos geradores futuros e aos pendentes, assim entendidos aqueles cuja ocorrncia
tenha tido incio mas no esteja completa nos termos do artigo 116.)..

- FG instantneo: ocorre em um momento preciso da linha do tempo. Ex: II.

- FG peridico: fatos geradores que se prolongam no tempo, sendo considerados

ocorridos nos instantes legalmente determinados. Ex: IPVA. Pode ser divididos em
simples e compostos (complexivos). Os fatos peridicos simples tomam por base um
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nico evento que se prolonga no tempo (Ex: IPTU e IPVA). J os fatos peridicos
compostos so fatos geradores compostos de diversos eventos que devem ser
considerados de maneira global, dentro de um determinado perodo de tempo
legalmente definido (Ex: IR e CSLL).

Obs: existe doutrina que defende que jamais os fatos poderiam ser considerados como
pendentes, uma vez que, mesmo nos fatos peridicos compostos ou complexivos, existe
determinao (legal) do instante da completude e perfeio de tais fatos, o que faz com
que possam ser tratados como instantneos.

- Irretroatividade e CSLL: se o fato gerador relativo contribuio social reputa-se

ocorrido em 31 de dezembro, conforme a orientao do STF, a lei que esteja em vigor nessa
data aplicvel imediatamente. (AI AgR-ED 333.209/PR Rel. Min. Seplveda Pertence, j.
02.03.2007).

- Irretroatividade e IR: SMULA N 584 do STF: Ao Imposto de Renda calculado sobre os

rendimentos do ano-base, aplica-se a lei vigente no exerccio financeiro em que deve ser
apresentada a declarao. Tal smula parece desprezar tanto a anterioridade quanto a
irretroatividade. No obstante, ainda aplicada pelo STF, embora a matria esteja sendo
rediscutida no RE 183.130 (suspenso em razo de pedido de vista). Vale registrar que, no
mbito do STJ, existem precedentes afirmando a inaplicabilidade da referida Smula
(entre outros, AgRg no Ag 1363478, j. 15/03/2011)

EXCEES AO PRINCPIO: (art. 106 do CTN): A lei aplica-se a ato ou fato pretrito: I - em
qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, excluda a aplicao de penalidade
infrao dos dispositivos interpretados; II - tratando-se de ato no definitivamente julgado: a)
quando deixe de defini-lo como infrao; b) quando deixe de trat-lo como contrrio a qualquer
exigncia de ao ou omisso, desde que no tenha sido fraudulento e no tenha implicado em falta
de pagamento de tributo; c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei
vigente ao tempo da sua prtica.

4 PRINCPIO DA ANTERIORIDADE:
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vedado cobrar tributos no mesmo exerccio financeiro em que haja sido publicada a lei
que os instituiu ou aumentou. Diz respeito PUBLICAO, no vigncia da lei. No
se aplica quando benfica ao contribuinte. Existem duas modalidades: anterioridade de
exerccio e anterioridade nonagesimal (ou mitigada). Na primeira, exige-se que a lei que
institua ou aumente o tributo tenha sido publicada no exerccio anterior. Na segunda,
exige-se o decurso de um prazo de 90 dias, contados da data em que haja sido publicada a
lei que instituiu ou aumentou o tributo.

4.1. EXCEES AOS PRINCPIOS DA ANTERIORIDADE DE EXERCCIO E NONAGESIMAL:

- Anterioridade de exerccio: II, IE, IPI, IOF, CIDE-combustveis e ICMS monofsico

sobre combustveis (ambos no que tange apenas ao restabelecimento da alquota), EC
para custear guerra ou calamidade (no inclui investimento pblico), IE de guerra, e
contribuies para o financiamento da Seguridade Social.

- Anterioridade nonagesimal: II, IE, IOF, IR, EC para custear guerra ou calamidade (no
inclui investimento pblico), IE de guerra, alteraes da base de clculo do IPVA e
IPTU.

Anterioridade e Medida Provisria: MP que implique instituio ou majorao de

impostos, exceto o II, IE, IPI, IOF e o IE de guerra s produzir efeitos no exerccio
financeiro seguinte se houver sido convertida em lei at o ltimo dia daquele em
que foi editada. No se aplica tal regra a outros tributos, s impostos.

O prazo de 90 dias da anterioridade nonagesimal, segundo o STF, contado da

data de PUBLICAO da MP, no havendo interrupo sempre que ela for
convertida SEM alterao substancial. Caso haja mudana substancial no texto da
medida provisria, no momento de sua converso em lei, o prazo deve ser
contado da publicao da lei de converso (RE 169.740).

Ainda sobre MP, caso seja rejeitada ou perca a eficcia por decurso de prazo (120
dias), o tributo (ou a majorao) deixa imediatamente de ser cobrado, cabendo ao
Congresso Nacional disciplinar por decreto legislativo as relaes jurdicas geradas
(CF, art. 62, 3).
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Para o STF, a modificao do prazo para pagamento exigvel de imediato, pois

no aumento (RE AgR 274.949, 1 Turma, j. 13.11.2001). Mesmo raciocnio no que
tange atualizao monetria do valor do tributo ou da sua base de clculo (RE-
AgR 200.844/PR, 2 Turma, j. 25.06.2002)

Para o STF, o princpio em tela CLUSULA PTREA.

No existe mais o princpio da anualidade (CF/46), em que se exige a prvia

autorizao oramentria.

Revogao de iseno e anterioridade: segundo o art. 104, III do CTN, lei que
extinga ou reduza iseno relativa a imposto sobre o patrimnio ou a renda entra
em vigor apenas no exerccio seguinte. O STF, no entanto, tem precedentes no
sentido de que a revogao de iseno no se submete anterioridade tributria,
sendo imediatamente exigvel (RE 204.062 a deciso antiga e um tanto quanto
nebulosa). Cabe ressaltar, porm, que esses precedentes versavam, no caso
concreto, sobre o antigo ICM (atual ICMS), que imposto sobre a produo e
circulao, enquanto que o CTN trata de imposto sobre patrimnio e renda.

5 PRINCPIO DO NO-CONFISCO:

Veda a exigncia de tributos que tenham carter confiscatrio, sendo tal termo de difcil
definio. Porm, pode adotar-se a definio de confisco como sendo a exigncia tributria
que inviabiliza a existncia ou o desenvolvimento das pessoas jurdicas, ou que priva as
pessoas fsicas de suas necessidades bsicas. Por isso o STF j decidiu que o carter de
confisco deve ser avaliado no apenas em funo de um determinado tributo,
isoladamente, e sim tendo em conta a totalidade da carga tributria suportada (todos os
tributos que ele dever pagar, dentro de determinado perodo, mesma pessoa poltica
que os houver institudo) ADC 8 MC: Resulta configurado o carter confiscatrio de
determinado tributo, sempre que o efeito cumulativo resultante das mltiplas incidncias
tributrias estabelecidas pela mesma entidade estatal afetar substancialmente , de maneira
irrazovel, o patrimnio e/ou os rendimentos do contribuinte.

- Pena de perdimento e confisco: a pena de perdimento de bens foi recepcionada pela CF

(art. 5, XLVI, b), razo pela qual nada impede que, em casos de comprovao de graves
infraes tributrias, a legislao especfica preveja o perdimento como punio.
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- Taxas e principio do no-confisco: A taxa tem carter contraprestacional. A verificao

do carter confiscatrio feita comparando o custo da atividade com o valor cobrado a
ttulo de taxa (STF, ADI-MC-QO 2.551/MG, j. 02.04.2003).

- Multas e princpio do no-confisco: aplica-se o princpio em relao s multas (ADI 551)

6 PRINCPIO DA LIBERDADE DE TRFEGO (INCISO V DO ART. 150 DA CF):

O trnsito de pessoas e mercadorias no pode ser restringido por meio da imposio de

tributos.

A regra possui excees: a) ICMS interestadual; b) pedgio.

A ressalva feita ao pedgio no dispositivo constitucional parece indicar que, para o

constituinte, o pedgio se afigura como tributo. O STF entende que o pedgio-tributo tem
natureza de taxa de servio (RE 181.475-6). Entretanto, cedio que o pedgio tem sido
cobrado por particulares em regime de concesso, permisso ou autorizao. Nestes casos,
ter natureza de tarifa ou preo pblico.

7 PRINCPIO DA UNIFORMIDADE GEOGRFICA (INCISO I DO ART. 151 DA CF):

A tributao deve ser uniforme em todo o territrio geogrfico do ente da Federao, mas
so permitidos os incentivos para desenvolvimento regional.

8 PRINCPIO DA UNIFORMIDADE DA TRIBUTAO DA RENDA (INCISO II DO ART. 151 DA CF):

vedado Unio () tributar a renda das obrigaes da dvida pblica dos Estados, do
Distrito Federal e dos Municpios, bem como a remunerao e os proventos dos respectivos agentes
pblicos, em nveis superiores aos que fixar para suas obrigaes e para seus agentes.

Perceba-se que no se est a tributar o rendimento do ente federado que emitiu o ttulo da
dvida pblica (o que vedado pelo art. 150, VI, a, da CF), mas sim a renda gerada pela
operao (juros), que rendimento do particular adquirente do ttulo.
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9 PRINCPIO DA VEDAO S ISENES HETERNOMAS (INCISO III DO ART. 151 DA CF):

vedado Unio (...): instituir isenes de tributos da competncia dos Estados, do Distrito
Federal ou dos Municpios.

Duas excees expressas:

- Art. 155, 2, XII, e, CF: permite que a Unio conceda, por meio de lei complementar,
iseno heternoma do ICMS incidente nas operaes com servios e outros produtos
destinados ao exterior. A partir da EC 42/2003, esta exceo perdeu a utilidade, uma vez
que tal emenda estendeu tal iseno (rectius, imunidade) a todas as operaes que
destinem bens e servios para o exterior.

- Art. 156, 3, II, CF: permite que a Unio conceda, por meio de lei complementar,
iseno heternoma do ISS nas exportaes de servios para o exterior.

Exceo implcita (jurisprudncia do STF): possibilidade de tratado internacional

conceder isenes de tributos estaduais e municipais. Isto porque o Presidente da
Repblica, quando firma tratados, age como Chefe de Estado, em nome da soberana
Repblica Federativa do Brasil, e no em nome da Unio. Ex: GATT Acordo Geral sobre
Tarifas e Comrcio, que prev a regra do tratamento tributrio nacional ao produto
importado.

10 PRINCPIO DA NO-DISCRIMINAO TRIBUTRIA EM RAZO DA PROCEDNCIA OU DO

DESTINO DOS BENS (ART. 152, CF):

vedado aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios estabelecer diferena tributria entre
bens e servios, de qualquer natureza, em razo de sua procedncia ou destino. Procura evitar a
guerra fiscal.
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11 EXIGNCIA DE LEI ESPECFICA PARA A CONCESSO DE BENEFCIOS FISCAIS (ART. 150, 6,

CF):

Qualquer subsdio ou iseno, reduo de base de clculo, concesso de crdito presumido,

anistia ou remisso, relativos a impostos, taxas ou contribuies, s poder ser concedido
mediante lei especfica, federal, estadual ou municipal, que regule exclusivamente as matrias
acima enumeradas ou o correspondente tributo ou contribuio, sem prejuzo do disposto no art.
155, 2., XII, g.

12 PRINCPIO DA CAPACIDADE CONTRIBUTIVA:

Sempre que possvel, os impostos tero carter pessoal e sero graduados segundo a
capacidade econmica do contribuinte. Isso significa que quem pode mais, paga mais. A
maioria dos autores entende que esse princpio s se aplica aos impostos ditos pessoais
(ex.: Imposto de Renda, no o ITR). Contudo, o STF, no julgamento do RE 423.768,
relativizou essa diferena de impostos pessoais e reais para fins de incidncia do
princpio da capacidade contributiva, aduzindo que, esta tradicional dicotomia deve
ceder ante o teor do 1 do art. 145 da CF1.

Apesar de o texto constitucional s determinar a aplicao desse princpio aos impostos,

a jurisprudncia do STF entende que tal princpio extensvel s outras espcies
tributrias. (1. Todos os tributos submetem-se ao princpio da capacidade contributiva
(precedentes), ao menos em relao a um de seus trs aspectos (objetivo, subjetivo e
proporcional), independentemente de classificao extrada de critrios puramente
econmicos. - RE 406955 AgR, 2 Turma, j. 04/10/2011)

As tcnicas mais importantes para sua efetivao so:

a) autorizao legal para excluso, da base de clculo, de gastos essenciais

(dedues): procura-se tributar somente a renda disponvel.

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1 Sempre que possvel, os impostos tero carter pessoal e sero graduados segundo a capacidade econmica do
contribuinte, facultado administrao tributria, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos,
identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimnio, os rendimentos e as atividades
econmicas do contribuinte.
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b) progressividade: significa incidncia de maiores alquotas quanto maior for a

base de clculo. Os impostos progressivos, segundo a CF, so:

- IR (art. 153, 2, I)

- IPTU: antes da EC 29/00, a progressividade variava apenas com base na

funo social da propriedade (art. 182, 4, II). Aps, passou a poder
variar com base no valor do imvel, seu uso e localizao (art.156, 1, I
e II) Smula 668, STF: inconstitucional a lei municipal que tenha
estabelecido, antes da Emenda Constitucional 29/2000, alquotas progressivas
para o IPTU, salvo se destinada a assegurar o cumprimento da funo social da
propriedade urbana.

- ITR: progressividade com o fito de desestimular a manuteno de

propriedades improdutivas, trazida pela EC 42/2003 (art. 153, 4, I). Tem
carter extrafiscal, para prestigiar a funo social da propriedade.

Tanto na doutrina como na jurisprudncia, muito se controverte sobre a possibilidade de

progressividade nas alquotas de impostos reais. Recentemente, o STF decidiu ser possvel
a progressividade da alquota do ITCMD:

EMENTA: RECURSO EXTRAORDINRIO. CONSTITUCIONAL. TRIBUTRIO.

LEI ESTADUAL: PROGRESSIVIDADE DE ALQUOTA DE IMPOSTO SOBRE
TRANSMISSO CAUSA MORTIS E DOAO DE BENS E DIREITOS.
CONSTITUCIONALIDADE. ART. 145, 1, DA CONSTITUIO DA
REPBLICA. PRINCPIO DA IGUALDADE MATERIAL TRIBUTRIA.
OBSERVNCIA DA CAPACIDADE CONTRIBUTIVA. RECURSO
EXTRAORDINRIO PROVIDO. (RE 562045, Relator(a): Min. RICARDO
LEWANDOWSKI, Relator(a) p/ Acrdo: Min. CRMEN LCIA, Tribunal Pleno,
julgado em 06/02/2013, REPERCUSSO GERAL - MRITO DJe-233 DIVULG 26-
11-2013 PUBLIC 27-11-2013 EMENT VOL-02712-01 PP-00001)

O precedente alinha-se controversa Resoluo 9, de 05.05.1992, do Senado Federal, a

qual alm de fixar a alquota mxima do ITCMD em 8%, determinou que as alquotas,
fixadas em lei estadual, podero ser progressivas em funo do quinho que cada
herdeiro efetivamente receber.
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Tal entendimento pe em cheque a Smula 656, do STF (" inconstitucional a lei que
estabelece alquotas progressivas para o imposto de transmisso inter vivos de bens imveis - ITBI
com base no valor venal do imvel").

2.2. IMUNIDADES

So normas constitucionais de estrutura que delimitam a competncia tributria,

impedindo a atuao do legislador.

- Diferenciao de institutos assemelhados.

No incidncia: refere-se a situaes em que um fato no alcanado pela regra

da tributao. Pode ocorrer de trs formas: a) o ente tributante, podendo fazer, deixa
de definir determinada situao como hiptese de incidncia tributria; b) o ente
tributrio no dispe de competncia para definir determinada situao como hiptese de
incidncia do tributo; c) a prpria Constituio delimita a competncia do ente
federativo, impedindo-o de definir determinadas situaes como hipteses de incidncia
de tributos. As duas primeiras formas configuram no incidncia pura e
simples. A ltima, no incidncia qualificada ou imunidade.

Iseno: dispensa legal de pagamento do tributo. O ente tributante tem

competncia para instituir o tributo e, ao faz-lo, opta por dispensar o
pagamento;

Alquota zero: o ente tributante tem competncia para instituir o tributo e o

faz -, o fato gerador ocorre no mundo concreto, mas a obrigao tributria dele
decorrente, por uma questo de clculo, nula.

As imunidades so limitaes constitucionais ao poder de tributar consistentes na

delimitao da competncia tributria constitucionalmente conferida aos entes polticos.
As normas imunizantes atuam no mbito da delimitao da competncia, e no no seu
exerccio. A iseno opera no mbito do exerccio da competncia.
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Obs: a imunidade no exime as pessoas por ela protegidas da condio de responsveis

pela reteno de tributo.

A) IMUNIDADE RECPROCA (ART. 150, VI, A, CF):

vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios instituir impostos
(no alcana, portanto, taxas e contribuies STF, RE-AgR 378.144/PR e RE 364.202/RS) sobre
o patrimnio, renda ou servios, uns dos outros (independentemente da finalidade). A
regra extensiva (imunidade tributria recproca extensiva) s autarquias e s
fundaes institudas e mantidas pelo Poder Pblico ( 2 do art. 150), no que se refere
ao patrimnio, renda ou servios vinculados a suas finalidades essenciais ou delas
decorrentes. Trata-se de clusula ptrea, fundada no pacto federativo.

- Empresas pblicas e sociedade de economia mista: quando prestadoras de servios

pblicos de prestao obrigatria e exclusiva do Estado, so abrangidas pela imunidade
recproca. Entendimento jurisprudencial sedimentado pelo STF no RE 407.099/RS (ECT) e
na AC 1.550-2 (Companhia de guas e Esgotos de Rondnia).

- 3 do art. 150: as vedaes do inciso VI, "a", e do pargrafo anterior no se aplicam ao

patrimnio, renda e aos servios, relacionados com explorao de atividades econmicas regidas
pelas normas aplicveis a empreendimentos privados, ou em que haja contraprestao ou pagamento
de preos ou tarifas pelo usurio, nem exonera o promitente comprador da obrigao de pagar
imposto relativamente ao bem imvel.

Obs: servio notarial e de registro uma atividade estatal delegada, mas, por ser
exercido em carter privado, com intuito lucrativo, no imune ao ISS (STF, ADI 3.089;
STJ passou a seguir).

SMULA N 583 do STF: O promitente comprador de imvel residencial transcrito em

nome de autarquia contribuinte do Imposto Predial Territorial Urbano.
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O entendimento da Corte Excelsa que essa imunidade somente abrange as entidades

quando a mesma se encontra na posio de CONTRIBUINTE DE DIREITO, e no
contribuinte de fato. Com base nesse entendimento, o STF negou o pedido de um
municpio que invocava direito a imunidade quanto ao ICMS incidente no fornecimento
de energia eltrica para iluminao pblica, por estar o municpio na posio de
contribuinte de fato, logo a imunidade recproca no beneficia o contribuinte de fato (AI-
AgR 671.412/SP, 2 Turma, 1/04/2008).

Nesse mesmo sentido: I Entidade educacional que no contribuinte de direito do

ICMS relativo a servio de energia eltrica, no tem benefcio da imunidade em
questo, uma vez que esta no alcana o contribuinte de fato. III - Agravo regimental
improvido. (STF - AI: 731786 SC , Relator: Min. RICARDO LEWANDOWSKI, Data de
Julgamento: 19/10/2010, Primeira Turma, Data de Publicao: DJe-218 DIVULG 12-11-2010
PUBLIC 16-11-2010 EMENT VOL-02431-02 PP-00353)

Pode-se concluir, conforme entendimento de Sasha Calmon Navarro Coelho, que a Corte,
quanto ao alcance da imunidade tributria recproca, j assentou que no restrita aos
impostos incidentes sobre o patrimnio, a renda ou o servio, seno que alcana todo e
qualquer imposto que possa comprometer o funcionamento do ente imune.

O STF entendeu que o Estado est amparado pela imunidade recproca

quando faz aplicaes no mercado financeiro:

TRIBUTRIO. IOF. APLICAO DE RECURSOS DA PREFEITURA

MUNICIPAL NO MERCADO FINANCEIRO. IMUNIDADE DO ART. 150, VI,
A, DA CONSTITUIO. ausncia de norma vedando as operaes financeiras da
espcie, de reconhecer-se estarem elas protegidas pela imunidade do dispositivo
constitucional indicado, posto tratar-se, no caso, de rendas produzidas por bens
patrimoniais do ente pblico. Recurso no conhecido (RE n 213.059/SP, Primeira
Turma, Relator o Ministro Ilmar Galvo, DJ de 27/2/98).

STF Pleno 2003 (interpretao FORMAL): a imunidade recproca em

relao aos impostos indiretos aplica-se s operaes de VENDAS de
mercadorias, desde que o lucro obtido seja vertido na consecuo da finalidade
precpua da entidade. Assim, quando contribuinte de fato (ente pblico
COMPRANDO), o ente pblico no imune.
 16

B) IMUNIDADE RELIGIOSA:

vedado instituir impostos sobre templos de qualquer culto, regra que abrange apenas o
patrimnio, a renda e os servios relacionados com as atividades essenciais das entidades.
Fundada na liberdade religiosa. O STF tem uma viso ampla, reconhecendo imunidade
de imveis alugados, desde que o produto seja revertido em prol das atividades
essenciais (STF, RE 325.822/SP).

No caso de ICMS, havia acirrada controvrsia, mas o STF entendeu pela no incidncia
do imposto nas vendas de mercadorias, desde que o lucro fosse destinado s finalidades
do templo. Incluem-se tambm, na regra de imunidade, os cemitrios que funcionem
como extenso de entidades religiosas, sem fins lucrativos, e dedicado exclusivamente
realizao de servios religiosos e funerrios.

Gera algum questionamento a questo dos templos manicos. Recentemente

entendeu o STF no haver imunidade: A imunidade tributria conferida pelo art. 150, VI, b,
restrita aos templos de qualquer culto religioso, no se aplicando maonaria, em cujas lojas no se
professa qualquer religio. (RE 562351, Relator(a): Min. RICARDO LEWANDOWSKI,
Primeira Turma, julgado em 04/09/2012, ACRDO ELETRNICO DJe-245 DIVULG 13-
12-2012 PUBLIC 14-12-2012) .

C) IMUNIDADE DOS PARTIDOS POLTICOS E SINDICATOS DOS TRABALHADORES:

vedado instituir impostos sobre o patrimnio, a renda e os servios relacionados com as

atividades essenciais dos partidos polticos, inclusive suas fundaes, e das entidades
sindicais dos trabalhadores (no abrange sindicatos patronais).

D) IMUNIDADE DAS INSTITUIES DE EDUCAO E DE ASSISTNCIA SOCIAL SEM FINS

LUCRATIVOS:

vedado instituir impostos sobre o patrimnio, a renda e os servios relacionados com as

finalidades essenciais dessas entidades, atendidos os requisitos da lei. A doutrina entende
que os requisitos devem estar previstos em lei complementar, a qual cabe regular as
limitaes constitucionais ao poder de tributar (tambm neste sentido, STF ADI-MC
1.802/DF; ver anotao abaixo sobre a jurisprudncia recente). O art. 14 do CTN delineia o
contedo da expresso sem fins lucrativos (I no distriburem qualquer parcela de seu
patrimnio ou de suas rendas, a qualquer ttulo; II - aplicarem integralmente, no Pas, os seus
 17

recursos na manuteno dos seus objetivos institucionais; III - manterem escriturao de suas
receitas e despesas em livros revestidos de formalidades capazes de assegurar sua exatido).

No caso das entidades de assistncia social, existe outra regra especfica de imunidade,
aplicvel a todas as contribuies de seguridade social, desde que atendam s exigncias
legais (art. 195, 7). No se aplica s entidades fechadas de previdncia social privada
(fundos de penso), quando exista contribuio por parte do futuro beneficirio.

Smula 730, STF: A imunidade tributria conferida a instituies de assistncia social

sem fins lucrativos pelo art. 150, VI, c, da Constituio, somente alcana as entidades
fechadas de previdncia social privada se no houver contribuio dos beneficirios.

Ateno: A imunidade do art. 195, 7 da CF/88 regulamentada por lei ordinria e

abrange o PIS. As entidades beneficentes de assistncia social que atendam s exigncias
estabelecidas em lei (entidades filantrpicas) gozam de imunidade tributria com relao
contribuio para o PIS. A lei necessria para regulamentar o referido 7 uma lei
ordinria. STF. Plenrio. RE 636941/RS, Rel. Min. Luiz Fux, julgado em 13/2/2014 (Infos.
735/738). O mesmo entendimento, acredita-se, pode ser utilizado em relao imunidade
do artigo 150, VI, c.

- SMULA N 724 do STF: Ainda quando alugado a terceiros, permanece imune ao IPTU o
imvel pertencente a qualquer das entidades referidas pelo art. 150, vi, "c", da Constituio,
desde que o valor dos aluguis seja aplicado nas atividades essenciais de tais entidades.

Seguindo a mesma linha de raciocnio, o STF entendeu aplicvel a imunidade a livraria

de entidade beneficente (RE 345.830) e nos casos de venda de ingressos de cinema ao
pblico em geral, realizada por servio social autnomo (AI 155.822-AgR).

E) IMUNIDADE CULTURAL:

vedado instituir impostos sobre livros, jornais, peridicos e o papel destinado a sua
impresso. Das imunidades previstas no inciso VI do art. 150, nica puramente objetiva.

Conforme STF, no alcana o servio de composio grfica, nem a renda da entidade.

Alcana, todavia, os servios prestados pela empresa jornalstica na veiculao de
anncios e propagandas, desde que estejam impressos no corpo do jornal ou do
peridico (folheto separado, no).
 18

A extenso da imunidade a publicaes em meios eletrnicos, a softwares, CDs, DVDs ou

qualquer outro meio que no seja o papel j foi rejeitada pelo STF, em rgos fracionrios.
O tema est com RG reconhecida (RE 3308172 RG/RJ). Grande parte da doutrina advoga
por interpretao teleolgica. Hugo de Britto Machado favorvel imunidade em
qualquer insumo. A Lei da Poltica Nacional do Livro expressa acerca dos livros em
meio digital, que seriam equiparados a livro (Lei 10753, art. 2, pargrafo nico, VII).

A EC 75/2013 incluiu a alnea e no inciso VI do artigo 150, instituindo imunidade aos

fonogramas e videofonogramas musicais produzidos no Brasil contendo obras musicais
ou literomusicais de autores brasileiros e/ou obras em geral interpretadas por artistas
brasileiros bem como os suportes materiais ou arquivos digitais que os contenham,
salvo na etapa de replicao industrial de mdias pticas de leitura a laser. Trata-se, a
toda a evidncia, de imunidade cultural.

Smula 657, STF: A imunidade prevista no art. 150, VI, d, da CF abrange os filmes e
papis fotogrficos necessrios publicao de jornais e peridicos.

STF: a imunidade tributria relativa a livros, jornais e peridicos ampla, total,

apanhando produto, maquinrio e insumos. A referncia a papel exemplificativa, e
no exaustiva (abril de 2011 1 turma)

ALCANA NO ALCANA

As operaes de importao, produo e Os rendimentos decorrentes das atividades

circulao de bens enunciados como das empresas que produzem ou
imunes (IPI, II e ICMS) comercializam os bens imunes

Papel fotogrfico, inclusive para a Publicaes em meio diferente de papel

fotocomposio por laser, e papel para (softwares, CD, DVD). A matria est com

2
Est concluso com o Relator desde 2013.
 19

telefoto (STF, RE 273.308/SP) RG reconhecida no STF (RE 330817),

julgamento pendente. STJ no se
manifestou, por se tratar de matria
constitucional (AgRg no REsp
1347663/MA).

Filmes fotogrficos, sensibilizados, no Tinta, soluo de base alcalina

impressionados, para imagens concentrada e quaisquer mquinas,
monocromticas. utilizados na impresso ou fabricao dos
bens imunes.

Pelculas de polmero de propileno Tiras de plstico para amarrar jornais.

utilizadas em capas de livros, integrando-
se ao produto final.

Listas telefnicas, ainda que veiculem Encartes ou folhetos de propaganda

anncios e publicidade (STF, RE comercial separados do corpo do jornal e
199.183/SP) distribudos com ele (STF, RE 213.094/ES).

Servio de veiculao de anncios e Calendrios, manuais ou papis impressos

propaganda em jornais e revistas, de propaganda mercantil, industrial ou
impressos em seu corpo. profissional.

Apostilas didticas (STF, RE 183.403/SP) e Agenda de anotaes.

lbuns de figurinha.

F) OUTRAS IMUNIDADES:

De custas judiciais, na ao popular, salvo comprovada m-f (art. 5, LXXIII)

Imunidade de emolumentos referentes ao registro civil de nascimento e certido

de bito, para os reconhecidamente pobres (art. 5 LXXVI, CF)
 20

Imunidade das receitas decorrentes de exportao a contribuies sociais e de

CIDE (Art. 149, 2, I, CF). Tal imunidade no se estende CSLL e CPMF.
Neste sentido, Pleno do STF nos RE 474.132/SC e RE 564.413/SC (Info STF 565).

Imunidade ao ITR das pequenas glebas rurais definidas em lei, quando as

explore o proprietrio que no possua outro imvel (art. 153, 4, II, CF).

Imunidade ao IPI das exportaes de produtos industrializados (art. 153, 3,

III, CF)

Imunidade do ouro, quando definido em lei como ativo financeiro ou

instrumento cambial, que se sujeita apenas ao IOF e extinta CPMF (art. 153,
5, CF).

Imunidade ao ICMS de operaes que destinem mercadorias para o exterior e

sobre servios prestados a destinatrios no exterior (art. 155, 2, X).

Imunidade ao ICMS nas prestaes de servios de comunicao nas

modalidades de radiodifuso sonora e de sons e imagens de recepo livre e
gratuita (art. 155, 2, X).

Imunidade a todos os impostos nas operaes de transferncia de imveis

desapropriados para fins de reforma agrria (art. 184, 5).

Imunidade das entidades beneficentes de assistncia social s contribuies para

financiamento da seguridade social (art. 195, 7, CF).

Taxas (XXXIV, art. 5 da CF): so a todos assegurados, independentemente do

pagamento de taxas: a) o direito de petio aos Poderes Pblicos em defesa de direitos
ou contra ilegalidade ou abuso de poder; b) a obteno de certides em reparties
pblicas, para defesa de direitos e esclarecimento de situaes de interesse pessoal.

3. REPARTIO DE COMPETNCIAS NA FEDERAO BRASILEIRA

Impostos: a competncia discriminada exaustivamente na Constituio, que faculta

apenas Unio Federal criar impostos residuais, mas por lei complementar, no-
cumulativos e desde que no incidam sobre a mesma base de clculo ou fato gerador
dos demais impostos j discriminados.

Taxas: a competncia concorrente, ou seja, todos os entes podem instituir taxas,

bastando que tenham competncia para prestar o servio ou exercer o poder de polcia
 21

(ex.: taxa de emisso de passaporte s a Unio Federal pode criar, pois s ela tem a
competncia para tanto).

Contribuies de melhoria: competncia concorrente. Institui a contribuio de

melhoria o ente que realiza a obra pblica.

Emprstimos compulsrios: competncia exclusiva da Unio Federal.

Contribuies gerais: a competncia , em regra, da Unio Federal. EXCEO para as

contribuies para iluminao pblica, de competncia dos municpios e do DF, bem
como para o custeio da previdncia dos servidores.

3.1 IMPOSTOS:

o Federais: II, IE, IPI, IOF, IR, ITR, IGF, impostos residuais, impostos
extraordinrios.

o Estados: IPVA, ICMS, ITCMD.

o Municpios: ISS, IPTU, ITBI

TERMINOLOGIAS DE COMPETNCIAS TRIBUTRIAS PARA OS IMPOSTOS:

a competncia
COMPETNCIA
exclusiva da entidade Todos os entes polticos
PRIVATIVA
impositora.

a competncia
remanescente dada com
COMPETNCIA
exclusividade Unio S a Unio
RESIDUAL
para a instituio de
impostos novos.

a competncia afeta
COMPETNCIA Unio no tocante
instituio do IMPOSTO S a Unio
EXTRAORDINRIA
EXTRAORDINRIO DE
GUERRA (IEG artigo
 22

154, CF)

DF

(artigo 155, caput, c/c artigo 147, in fine)

(impostos estaduais e municipais)

TERRITRIOS
a competncia afeta aos
COMPETNCIA
IMPOSTOS no DF e nos
CUMULATIVA Sem Municpios Com Municpios
territrios.

Unio Unio competente

competente para a para a instituio
instituio dos somente dos
impostos estaduais impostos
e municipais estaduais

I. COMPETNCIA EXTRAORDINRIA REGRAS GERAIS:

o Guerra externa ou sua iminncia: so circunstncias que permitem a criao do

imposto, mas jamais sero seus fatos geradores.

o Podero ter a mesma hiptese de incidncia, base de clculo e fato gerador de

imposto ordinrio j institudo pela Unio, Estados, DF ou Municpios; ou seja,
ele repetitivo, uma clonagem tributria, que vai conviver, simultaneamente,
com o imposto ordinrio ou residual j existente. Ou seja, poder haver
bitributao ou bis in idem.

o No exige no-cumulatividade.

o Devem ser transitrios, mas podem perdurar por 5 anos depois da celebrao
da paz (art. 76 do CTN). CF fala em extino gradual.

o Podem ser institudos por lei ordinria ou MP.

o No se submetem ao princpio da anterioridade simples e nonagesimal.

 23

II. COMPETNCIA RESIDUAL REGRAS GERAIS:

o Pode ser utilizada a qualquer tempo.

o Exige lei complementar.

o Exige no-cumulatividade.

o Exige inovao do FG e da BC (segundo o STF, s existe dentro da prpria

espcie tributria. Ex.: uma contribuio s pode ser criada se o seu fato gerador
e a sua base de clculo forem diferentes daqueles definidos para as
contribuies j criadas).

o So permanentes (no h exigncia de natureza temporria).

o Submetem-se ao princpio da anterioridade e noventena.

Bis in Idem (ou bitributao econmica) quando o mesmo ente tributante

institui mais de tributo decorrente do mesmo fato gerador.

No h no texto constitucional uma genrica vedao expressa ao bis in idem. Exemplo

de bis in idem: COFINS e PIS; II e IPI/Importao (REsp 846.667/RJ)

Bitributao (ou bitributao jurdica) - quando entes tributantes diversos

exigem do mesmo sujeito passivo tributos decorrentes do mesmo fato gerador.

Em regra, proibida no Brasil.

- Duas situaes em que a bitributao legtima: 1) Instituio, pela Unio, de

impostos extraordinrios de guerra com fato gerador prprio de tributos de competncia
estadual ou municipal; 2) casos envolvendo Estados-naes diversos (ex: possibilidade
de cobrana de IR por Estados-Naes diversos).

3.2 DELEGAO DA ARRECADAO:

 24

- A competncia tributria indelegvel.

No constitui delegao de competncia o cometimento a pessoas de direito privado do

encargo ou da funo de arrecadar tributos.

Ou seja: possvel delegar a arrecadao, inclusive para pessoas jurdicas de direito

privado, como acontece usualmente em relao aos bancos, que formam a rede
arrecadadora.

No delegao de fiscalizao! S de arrecadao.

revogvel a qualquer tempo por ato unilateral.

4. DEFINIO DE TRIBUTO

Art. 3 Tributo toda prestao pecuniria compulsria, em moeda ou cujo valor nela se possa
exprimir, que no constitua sano de ato ilcito, instituda em lei e cobrada mediante atividade
administrativa plenamente vinculada.

Tributo toda:

prestao pecuniria: dar dinheiro

compulsria: ou seja, prestao obrigatria, no-facultativa, no-contratual

em moeda ou cujo valor nela possa se exprimir: no pode ser em algo que no seja
economicamente aprecivel ou que no possa ser transformado em pecnia. No se
permite concluir pela existncia de tributos in natura ou in labore. Entende-se que a
expresso cujo valor nela se possa exprimir possui a utilidade de permitir a
utilizao de indexadores (ex. UFIR). A Lei Complementar 104/2001 acrescentou o
inciso XI ao art. 156 do CTN, permitindo a dao em pagamento de bens imveis
como forma de extino do crdito tributrio. Tal fato no habilita a concluso de
que a expresso acima referida teria possibilitado a instituio de tributos in
natura (bens) ou in labore (em servios), uma vez que no se pode tomar a
autorizao da dao como regra geral.

que no constitua sano de ato ilcito (diferencia tributo da multa): no se paga

tributo como punio, pelo contrrio, o fato gerador do tributo sempre lcito,
embora possa derivar de uma causa ilcita (princpio do pecunia non olet)
 25

criada por lei: lei aqui no sentido de norma produzida pelo Poder Legislativo (ex.:
lei ordinria) ou que passe pelo seu crivo para ter validade permanente (ex.:
medida provisria)

cobrada mediante atividade administrativa: quem exige o tributo a

Administrao Pblica, por meio de seus servidores, no podendo o tributo ser
institudo e fiscalizado por entidades privadas

plenamente vinculada: a atividade de imposio de tributos vinculada, no

havendo espao para a discricionariedade (ocorrido o fato gerador, o tributo deve
ser obrigatoriamente exigido e nos exatos termos determinados pela lei).

4.1 TRIBUTOS EM ESPCIE

Quatro principais correntes doutrinrias: 1) dualista, bipartida ou bipartite (somente

impostos e taxas); 2) tripartida, tricotmica ou tripartite (impostos, taxas e
contribuies de melhoria; 3) quadripartida, tetrapartida ou tetrapartite (impostos,
taxas, contribuies e emprstimos compulsrios; 4) pentapartida, ou quinquipartida
(impostos, taxas, contribuies de melhoria, contribuies sociais e emprstimos
compulsrios).

A corrente doutrinria clssica (escola tricotmica), baseando-se no Cdigo Tributrio

Nacional, entendia haver apenas trs espcies tributrias. Para diferenci-las, bastava
analisar a hiptese de incidncia:

o impostos

o taxas

o contribuies de melhoria

A viso mais moderna do Direito Tributrio, inclusive com respaldo do STF, reconhece
a existncia de cinco espcies (classificao quinquipartida), com base na Constituio
Federal:

o impostos

o taxas

o contribuies de melhoria
 26

o contribuies sociais

o emprstimos compulsrios

A jurisprudncia do STF firmou-se antes de existir a contribuio de iluminao

pblica (CIP), introduzida pela EC 39/2002. No se sabe, ainda, se ser considerada
pelo STF uma sexta espcie tributria ou se ser classificada no gnero das
contribuies.

- A determinao da natureza jurdica especfica do tributo:

CTN, Art. 4 A natureza jurdica especfica do tributo determinada pelo fato gerador
da respectiva obrigao, sendo irrelevantes para qualific-la: I - a denominao e demais
caractersticas formais adotadas pela lei; II - a destinao legal do produto da sua
arrecadao.

OBS: Contribuies para Financiamento da Seguridade Social e Impostos: a diferenciao

entre as duas espcies de tributos somente ocorre pelo nome e pela destinao do produto
da arrecadao, critrios considerados irrelevantes pelo citado art. 4. Para compatibilizar
a realidade com o dispositivo, a doutrina vem entendendo que o art. 4 foi parcialmente
no recepcionado pela CF de 1988, no sendo mais aplicvel s contribuies especiais e
aos emprstimos compulsrios.

Imposto: tributo no vinculado a qualquer contraprestao estatal especfica (no-

vinculado3), que tem a finalidade de custear servios pblicos gerais e universais (uti
universi), no remunerados por taxas.

A vinculao da receita oriunda dos impostos a rgo, fundo ou despesa proibida

expressamente pela Constituio Federal (art. 167, IV). Portanto, alm de serem tributos
no-vinculados, os impostos so tributos de arrecadao no-vinculada (dupla
desvinculao).

3
Os tributos podem ser vinculados ou no vinculados, dependendo da necessidade ou no de o Estado
realizar alguma atividade especfica relativa ao contribuinte para legitimar a cobrana.
 27

O imposto, em regra, criado por lei ordinria. H apenas duas excees que dependem
de lei complementar para a sua criao: Imposto Sobre Grandes Fortunas e Impostos
Residuais. A disciplina integral dos impostos se d por meio de lei ordinria. Muitos
impostos so criados por lei ordinria, mas disciplinados por lei complementar (ex:
ISSQN).

Taxa: tributo cobrado pelo exerccio regular do poder de polcia ou pela prestao,
efetiva ou potencial, de servios pblicos especficos e divisveis, prestados ao
contribuinte ou postos a sua disposio.

- Taxas de polcia: art. 78, CTN

O STF, em decises recentes, tem presumido o exerccio do poder de polcia quando

existente o rgo fiscalizador, mesmo que este no comprove haver realizado
fiscalizaes individualizadas no estabelecimento de cada contribuinte (RE 416.601).
Adiante, no RE 588.322/RO, nem mesmo a existncia de um rgo fiscalizador especfico
seria sempre necessria para legitimar a cobrana de uma taxa de policia, desde que
ocorrendo essa situao, possa ser demonstrado que o ente estatal realmente
desempenha a atividade de policia correspondente ao fato gerador da taxa.

- Taxas de servio: servios pblicos especficos ou singulares (quando possam ser

destacados em unidades autnomas de interveno, de unidade, ou de necessidades
pblicas art. 79, II, CTN ou seja, os titulares so identificveis) e divisveis (quando
suscetveis de utilizao, separadamente, por parte de cada um dos seus usurios art. 79,
III, CTN).

SMULA N 670 do STF (Em 2015, foi transformada na Smula Vinculante 41, mantendo
a redao): O servio de iluminao pblica no pode ser remunerado mediante taxa.

- A Base de Clculo das Taxas: art. 145, 2, CF: As taxas no podero ter base de clculo
prpria de impostos, todavia constitucional a adoo, no clculo do valor de taxa, de
um ou mais elementos da base de clculo prpria de determinado imposto, desde que
no haja integral identidade entre uma base e outra (Smula Vinculante 29).
 28

SMULA N 595 do STF: inconstitucional a taxa municipal de conservao de estradas de

rodagem cuja base de clculo seja idntica do Imposto Territorial Rural.

SMULA N 667 do STF: Viola a garantia constitucional de acesso jurisdio a taxa judiciria
calculada sem limite sobre o valor da causa.

Smula Vinculante 19 - a taxa cobrada exclusivamente em razo dos servios pblicos

de coleta, remoo e tratamento ou destinao de lixo ou resduos provenientes de
imveis, NO viola o artigo 145, II, da Constituio Federal.

- Taxas e Preos Pblicos:

Taxa Preo Pblico (Tarifa)

Regime Jurdico de Direito Pblico Regime Jurdico de Direito Privado

O vinculo obrigacional de natureza O vinculo obrigacional de natureza

tributria, no admitindo resciso contratual, admitindo resciso

O sujeito ativo uma pessoa jurdica de O sujeito ativo pode ser uma pessoa jurdica
direito pblico de direito pblico ou de direito privado

O vinculo nasce independentemente de Necessidade de manifestao de vontade

manifestao de vontade

Pode ser cobrada em virtude de utilizao Somente pode ser cobrada em virtude de
efetiva ou potencial do servio pblico utilizao efetiva do servio pblico

A receita arrecadada derivada A receita arrecadada originria

Sujeita-se aos princpios tributrios No se sujeita aos princpios tributrios

(legalidade, anterioridade, noventena)
 29

SMULA N 545 do STF: Preos de servios pblicos e taxas no se confundem, porque estas,
diferentemente daqueles, so compulsrias e tm sua cobrana condicionada prvia autorizao
oramentria, em relao lei que as instituiu.

RE 209.365-3/SP o STF adotou a seguinte classificao:

1- Servios pblicos propriamente estatais: cuja prestao o Estado atue

no exerccio da sua soberania. So servios indelegveis e
remunerados mediante taxa. Ex: emisso de passaporte e servio
jurisdicional;

2- Servios pblicos essenciais ao interesse pblico: prestados no

interesse da comunidade. Remunerados mediante taxa, a qual incidir
sobre a utilizao efetiva ou potencial do servio. Ex: coleta de lixo, de
esgoto, de sepultamento;

3- Servios pblicos no essenciais: quando no utilizados, no resulta

dano ou prejuzo para a comunidade ou para o interesse pblico. So
em regra delegveis, e podem ser remunerados mediante preo
pblico. Ex: servio postal, servios telefnicos, de distribuio de
energia, de gs.

Servios de gua e esgoto, prestados por concessionria de servio pblico: tarifa ou

preo pblico (STF RE 518.256; STJ Smula 412, A ao de repetio de indbito de
tarifas de gua e esgoto sujeita-se ao prazo prescricional estabelecido no Cdigo Civil,
AgRg no REsp 1236750)

Servios de gua e esgoto, quando prestado pelo prprio ente pblico (mesmo que por
autarquia): taxa (AI 765898 AgR, Min. Luiz Fux, j. 03/04/12)

Contribuio de melhoria: tributo cobrado em decorrncia da valorizao de imvel

(fato gerador) particular em virtude de uma obra pblica. Tem fundamento tico-
 30

jurdico no princpio da vedao ao enriquecimento sem causa. No legtima a sua

cobrana antes da realizao da obra pblica. Segundo o STF, a base de clculo ser
exatamente o valor acrescido (RE 114.069/SP). Limites total e individual (art. 81 do
CTN): limite total: a despesa realizada; limite individual: o acrscimo de valor que da obra
resultar para cada imvel beneficiado.

Emprstimos compulsrios (art. 148, CF): tributo restituvel e vinculado a causas

especficas (guerra ou sua iminncia, calamidade, investimentos pblicos urgentes e
relevantes). So tributos de arrecadao vinculada.

Como a definio de tributo, inserta no art. 3 do CTN, no contempla nenhum requisito

relativo definitividade do ingresso da receita tributria nos cofres pblicos, o fato de o
emprstimo compulsrio ser restituvel no retira a sua qualidade de tributo. Ademais,
o STF considera o emprstimo compulsrio como tributo (RE 146.733-9/SP)

O STF tem entendimento firmado de que a restituio do valor arrecadado deve ser
efetuada na mesma espcie em que recolhido (RE 175.385/CE)

Contribuies especiais (arts. 149 e 149-A, CF): tributos cujo produto da arrecadao
tem destinao especfica (contribuies sociais, de interveno no domnio
econmico, contribuio de interesse de categorias profissionais ou econmicas e
contribuio de iluminao pblica)

- Contribuies sociais: Consoante entendimento do STF (RE 138.284-8/CE),

esta subespcie est sujeita a mais uma diviso: a) contribuies de seguridade social (art.
194, CF) e PIS/PASEP; b) outras contribuies sociais (as residuais, previstas no art. 195,
4, CF); c) contribuies sociais gerais - so elas: c.1) salrio-educao art. 212, 5 -; c.2)
contribuies para os servios sociais autnomos art. 240, CF consoante entendimento
do STF RE 138.284/CE, estas ltimas no so contribuies especiais de interesses de
categorias profissionais.
 31

- Contribuio de interveno no domnio econmico (CIDE): sua

instituio no est sujeita a reserva de lei complementar. So tributos extrafiscais (cuja
finalidade precpua no arrecadar, mas sim intervir numa situao social ou econmica).
Nas CIDE, a interveno ocorre pela destinao do produto da arrecadao a uma
determinada atividade que se tem por incentivada. Ex: Lei 10.168/2000 (Programa de
Estmulo Interao Universidade-Empresa para Apoio Inovao CIDE-royalties. Ex:
CIDE Combustveis. A contribuio do SEBRAE [estmulo s ME e EPPs] - Lei
8.029/90, art. 8, 3, redao das Leis 8.154/90 e 10.668/2003 - contribuio de
interveno no domnio econmico, no obstante a lei a ela se referir como adicional s
alquotas das contribuies sociais gerais relativas s entidades de que trata o art. 1 do
D.L. 2.318/86, SESI, SENAI, SESC, SENAC. No se inclui, portanto, a contribuio do
SEBRAE, no rol do art. 240, C.F. III. - Constitucionalidade da contribuio do SEBRAE.
Constitucionalidade, portanto, do 3, do art. 8, da Lei 8.029/90, com a redao das Leis
8.154/90 e 10.668/2003. (RE 396.266, Rel. Min. Carlos Velloso, Tribunal Pleno, DJ 27.2.2004
-grifos nossos)

- Contribuies de Interesse das Categorias Profissionais ou Econmicas

Contribuies Corporativas: Criadas pela Unio Federal, com o objetivo parafiscal de
obter recursos destinados a financiar atividades de interesses de instituies
representativas ou fiscalizatrias de categorias profissionais ou econmicas.

1. Contribuio Sindical: (art. 8, IV, parte final, CF)

Obs: importante registrar que a contribuio prevista na primeira parte do aludido inciso
(contribuio fixada pela assembleia geral para o custeio confederativo do respectivo
sindicato) no tem carter tributrio, dado o fato de no ser compulsria (s paga quem
filiado) e no ser instituda por lei. Neste sentido: SMULA N 666 do STF: A
contribuio confederativa de que trata o art. 8, IV, [parte inicial] da Constituio, s
exigvel dos filiados ao sindicato respectivo.

2. Contribuies corporativas para o custeio das entidades de

fiscalizao do exerccio de profisses regulamentadas: tpica
utilizao do tributo com finalidade parafiscal, uma vez que o Estado
cria o tributo e atribui o produto de sua arrecadao a terceira pessoa
que realiza atividade de interesse pblico.
 32

No julgamento da ADI 1.717, DJ 28.03.2003, o STF declarou a inconstitucionalidade de

dispositivos da Lei 9.649/98 que atribuam carter privado aos servios de fiscalizao de
profisses regulamentadas. Por conseguinte, restou fixado o carter autrquico dos
conselhos de fiscalizao. Tal deciso no abarcou o 9 do art. 58 da referida lei,
dispositivo este que exclui a OAB do regime nela institudo.

OAB: uma entidade sui generis, razo pela qual suas contribuies no tm natureza
tributria (STJ, Resp 915.753, j. 22/05/2007). No mbito do STF, a deciso mais recente (ADI
3.026/DF, j. 08.06.2006), apesar de no tratar da questo tributria, fixa o entendimento de
que a OAB no uma entidade da ADM Indireta da Unio e tambm no pode ser tida
como congnere dos demais rgos de fiscalizao profissional (STJ parece aderir a esse
posicionamento: HC 232.230, j. 26/06/2012)

- Contribuio de Iluminao Pblica (COSIP): STF decidiu pela

constitucionalidade da referida contribuio e a definiu como tributo sui generis, que no
se confunde com um imposto, porque sua receita se destina a finalidade especfica, nem com uma
taxa, por no exigir a contraprestao individualizada de um servio ao contribuinte. (RE 573.675,
j. 25/03/2009; e ainda RE 642938 AgR, j. 29/05/2012)

4.2 CLASSIFICAES DOUTRINRIAS DOS TRIBUTOS:

- QUANTO HIPTESE DE INCIDNCIA:

o Tributos vinculados (ou retributivos): fato gerador alguma atividade especfica

do Estado relativa ao contribuinte. Ex: taxas e contribuies de melhoria.

o Tributos no vinculados (ou contributivos): fato gerador no nenhuma

atividade especfica do Estado direcionada ao contribuinte. Ex: impostos (fatos
geradores so manifestaes de riqueza renda, patrimnio, consumo).

o Obs: no que tange aos emprstimos compulsrios e s contribuies especiais,

no h regra, devendo ser analisado o fato gerador de cada um destes tributos
institudos para se aferir a sua vinculao ou no-vinculao.
 33

- QUANTO AO DESTINO DA ARRECADAO:

o Tributos de arrecadao vinculada: receita est previamente destinada ou

afetada a determinado rgo, fundo ou despesa. Ex: contribuies sociais para
financiamento da seguridade social; emprstimos compulsrios.
o Tributos de arrecadao no vinculada: no h prvia vinculao constitucional
do produto de sua arrecadao. Ex: Impostos.

Obs: as taxas so tributos de arrecadao no vinculada, salvo as custas e emolumentos

(art. 98, 2, CF)

- QUANTO FINALIDADE:

o Tributos de natureza fiscal: tm por finalidade preponderante arrecadar dinheiro

e prover de recursos o Estado. Ex: ISS, ICMS, IR e outros.
o Tributos de natureza extrafiscal: tm finalidade diversa da simples obteno de
recursos. Objetivam, fundamentalmente, intervir numa situao social ou
econmica. Ex: II, IE
o Tributos parafiscais: quando a lei nomeia sujeito ativo diverso da pessoa que a
expediu. Ex: contribuies previdencirias, antes da criao da Secretaria da
Receita Previdenciria.

- QUANTO POSSIBILIDADE DE REPERCUSSO DO ENCARGO ECONMICO-FINANCEIRO:

o Tributos diretos: o contribuinte eleito pela lei aquele que, efetivamente, suporta
o nus.

o Tributos indiretos: o contribuinte eleito pela lei (contribuinte de direito) o que

tem a obrigao de efetuar o pagamento do tributo, mas no ele quem,
efetivamente, suporta o nus tributrio, que repassado a um terceiro
(contribuinte de fato). Ex: ICMS

o Obs: a classificao proposta inclui apenas os tributos tecnicamente concebidos como

aptos transferncia do encargo (repercusso jurdica), j que, sob o ponto de vista
econmico, a translao verifica-se praticamente em todo tributo. Neste sentido, STJ
(REsp 118.488).
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- QUANTO AOS ASPECTOS OBJETIVOS E SUBJET IVOS DA HIPTESE DE INCIDNCIA:

o Tributos reais: so os que a lei valoriza, objetivamente, a operao ou o bem

envolvido na relao jurdica tributria, desconsiderando as caractersticas
pessoais do contribuinte. Ex: IPVA.
o Tributos pessoais: so os que a lei valoriza as caractersticas pessoais do
contribuinte, para o fim de determinar o alcance da imposio tributria. Ex: IR.

- QUANTO AO EXERCCIO DA COMPETNCIA IMPOSITIVA:

Tributos privativos: a CF defere a determinado ente poltico competncia

exclusiva para a sua instituio, no sendo possvel delegao. Ex: Impostos,
emprstimos compulsrios, contribuies especiais e contribuio de iluminao
pblica.
Tributos comuns: cuja instituio deferida a todos os entes polticos. Ex: taxas e
contribuies de melhoria
Tributos residuais: novos impostos (CF, art. 154, I) e as novas contribuies sociais
para a seguridade social (CF, art. 195, 4)

o O CTN divide os impostos em quatro grupos, a saber (com as devidas

atualizaes, de acordo com a CF): a) impostos sobre o comrcio exterior (II e IE);
b) impostos sobre o patrimnio e a renda (IR, ITR, IGF, IPVA, ITCD, IPTU, ITBI);
c) impostos sobre a produo e a circulao (IPI, ICMS, IOF E ISS); d) impostos
especiais (IEG).

Ateno s ltimas Smulas Vinculantes em matria tributria:

Smula Vinculante n 31 inconstitucional a incidncia do Imposto sobre Servios de

Qualquer Natureza ISS sobre operaes de locao de bens mveis.

Smula Vinculante n 32 O ICMS no incide sobre alienao de salvados de sinistro

pelas seguradoras.