BOLILLA 7: DERECHO CONSTITUCIONAL TRIBUTARIO.

1.- El poder tributario. Concepto. Caracteres. Lmites constitucionales al poder de

imposicin. Garantas de los contribuyentes. Jurisprudencia.

Poder Tributario.
Lo definimos como la facultad del Estado de imponer contribuciones sobre personas y
bienes dentro de su jurisdiccin territorial.
La doctrina le otorga al poder tributario muchos sinnimos como ser: Poder Fiscal,
Poder de Imposicin, Facultad de Ascienda, etc.

Fundamento del Poder Tributario.

La doctrina germana sostiene que el fundamento del poder tributario reside en la
soberana del Estado de carcter territorial. En EE.UU. hablan de la existencia de dos
poderes soberanos: por un lado el poder tributario y por otro el poder de polica.
Bielsa, combate la teora de la soberana como fundamento del poder tributario, diciendo
que la soberana es una sola y que es esencialmente poltica y no financiera, y que al
Estado le basta simplemente con invocar su poder de imperio, el cual se desdobla a
travs del ejercicio de los tres poderes, para imponer tributos a los ciudadanos que se
encuentran bajo su jurisdiccin.

Caracteres.

a) Abstracto: respecto a este carcter Fon Rush hace una distincin diciendo que el
poder tributario es nico y es esencialmente abstracto, diferencindose de otros autores
que sostienen que hay un poder tributario abstracto y un complementario concreto. Este
ultimo no debe confundirse, ya que estamos en presencia de la materializacin efectiva de
la imposicin tributaria a travs de la administracin.

b) Permanente: el poder tributario nace y se extingue con el Estado, este no puede

desprenderse del otro ya que el Estado dejara de tener razn de ser, por lo tanto no
puede prescribir ni caducar; lo que si prescribe por razones de seguridad jurdica es la
facultad del Estado de exigir a los particulares el cobro de tributos luego de transcurrido
un determinado lapso de tiempo.

c) Irrenunciable: si dijimos que el poder tributario es permanente, el Estado no puede

renunciar a l; Fon Rush utiliza una metfora diciendo que es como el oxigeno a los seres
vitales.
No debe confundirse este principio y entenderse como violacin a el las llamadas Leyes
de Coparticipacin de Impuestos, donde no hay una renuncia por parte del poder
tributario de las provincias, sino simplemente un acuerdo para legislar, recaudar y repartir
tributos.
d) Inderogable: as como al poder tributario no se puede renunciar, tampoco se lo puede
transferir de manera parcial. El poder tributario esta en cabeza del P.L. y el P.E. solo
puede hacer uso de las facultades reglamentarias que le otorga la C.N., estableciendo los
pormenores y detalles de la aplicacin de los mismos, pero sin alterar o modificar los
elementos sustanciales creados por ley.

2.- El poder de eximir: Beneficios fiscales. Clasificacin.

Exenciones Tributarias.
Dijimos que el hecho imponible establece una situacin de hecho, que de darse en la
realidad respecto a un sujeto determinado, establece que este se encuentre obligado al
pago. Pero tambin la ley describe distintas situaciones que neutralizan la obligacin de
pago del hecho imponible, es decir, corta el nexo entre la causa y el mandato de pago:
esto es lo que se denomina exenciones, que en trminos mas comunes es una dispensa
de pago.
La exencin acta como el enemigo del hecho imponible, y significa que el sujeto a pesar
de encuadrar en el mismo, no se encuentra obligado al pago.

Las exenciones pueden ser:

Objetivas: realizadas con el bien grabado, por Ej. IVA en el pan, la leche , etc. (cuando se
vende al consumidor final.
Subjetivas: relacionadas con el sujeto, por Ej. un jubilado que gane un haber mnimo con
respecto al impuesto inmobiliario, etc.

El fundamento de las exenciones no es de derecho tributario, sino de poltica fiscal.

Dentro de las exenciones tenemos a los beneficios tributarios, que tambin reciben
diversos nombres como franquicias, desgravaciones, disferimientos, etc.
En la extensin hay una dispensa de pago total; en los beneficios por Ej. se paga menos o
diferido en el tiempo, por Ej. las zonas de emergencia econmica (inundaciones).

Caractersticas Comunes a las Exenciones y a los Beneficios.

- Estn establecidas en la ley.
- Son taxativas.
- Son de interpretacin restrictiva.
- Son a peticin de parte (no de oficio).
- En principio duran hasta que se mantengan las circunstancias establecidas por la
ley.

3.- Distribucin constitucional de competencias tributarias en los distintos niveles

de Gobierno: El Estado federal, las provincias y el rgimen municipal.
Jurisprudencia. Doble o mltiple imposicin. El sistema de Coparticipacin Federal.
Antecedentes y normativa legal vigente. El Convenio Multilateral.

Potestades Tributarias en la Republica Argentina.

Como sabemos, el 1 de la C.N. adopta la forma representativa, republicana y federal de
gobierno, esto significa que existen varios entes con potestad tributaria.
En primer lugar, tenemos a las provincias que son preexistentes a la nacin, que son
autnomas y que conservan todo el poder no delegado expresamente a la Nacin en la
C.N.; luego tenemos a la Nacin, con potestades delegadas por la C.N. y finalmente por el
5 encontramos a los municipios. Por lo tanto, del juego de los Arts. 4, 9, 10, 1, 12,
75, 121 y 125 de la C.N. surgen las potestades tributarias de la Republica Argentina.
En primer lugar, los impuestos indirectos son concurrentes entre la Nacin y las Pcias.
Con excepcin a los derechos aduaneros (importacin y exportacin) que son
exclusivamente nacionales.
Los impuestos directos, son exclusivamente provinciales con la excepcin de que en caso
de que el bien comn, la defensa o el bienestar general as lo requieran pueden ser
usados por la Nacin con carcter excepcional y por un lapso de tiempo determinado.
Esta divisin que establece la C.N. en la practica no fue cumplida, ya que los impuestos
indirectos mas importantes siempre los cobro la Nacin; y los impuestos directos, la
nacin haciendo uso de esa clusula excepcional hizo uso de los mismos de manera
permanente como por Ej. en los impuestos a las ganancias.

Doble imposicin.
En virtud de las facultades tributarias establecidas en la C.N. y pese a la violacin que se
daba de ella en la practica, nada obstaba a que respecto de los impuestos indirectos se
cobrara por la Pcias. Y de cobrara por la Nacin.
Esto, se dio respecto a los llamados impuestos internos al consumo. En principio, esta
situacin no era inconstitucional, pero generaba demasiada y excesiva presin econmica
y encareca el precio de determinadas mercaderas, provocando el fenmeno denominado
doble o mltiple imposicin, que resulta sumamente perjudicial desde el punto de vista
econmico.
Podemos definirlo como la facultad de imponer dos o mas tributos con el mismo hecho
imponible sobre el mismo sujeto por dos o mas entes con potestad tributaria, por lo tanto
se trato de buscar soluciones para tratar de evitar la doble imposicin, tanto en el mbito
interno, es decir, con pases en el que hay un rgimen federal y tambin en el mbito
internacional, es decir, entre varios pases.
En el mbito interno, entre las soluciones existen distintos sistemas: Ej. el llamado crdito
por impuesto pagado en otra jurisdiccin, separacin de fuentes, etc.
En nuestro pas se utiliza el sistema de leyes de coparticipacin de impuestos. Este
sistema tiene sus antecedentes en la ley de unificacin de impuestos internos de 1890;
luego le siguieron otras leyes en el 1o 1954, hasta que en 1973 se sanciona la primera
Ley de Coparticipacin N 20.221 y en el ao 1988 se sanciona la 23.548 que con
sucesivas modificaciones todava rige.
Podemos decir que una ley de coparticipacin es una ley-acuerdo o convenio, donde los
representantes de la Nacin y de las Pcias. combinan la forma de legislar, recaudar y
repartir impuestos.
La reforma constitucional de 1994 elimino la discusin acerca de la naturaleza de la ley de
coparticipacin, es decir, si violaba o no lo establecido en la C.N. ya que la reforma le
otorga rango constitucional a la ley utilizando el vocablo de Recursos Coparticipables y
la clusula transitoria 6 de esta reforma ordena la sancin de una nueva ley. Esta ley
23.548, en su 2, establece lo que se llama masa coparticipable la cual se integra por
todos los tributos nacionales creados o a crearse, excepto: 1 aquellos que son
exclusivamente nacionales (impuestos aduaneros); 2 aquellos en los cuales se
establezca otro rgimen de distribucin; 3 los impuestos creados con un fin o destino a
una obra especifica y 4 los impuestos exclusivamente provinciales como por Ej.
inmobiliario, automotor, etc..
El 3 de esta ley establece la llamada distribucin primaria: 42,34% a la Nacin, 54,66%
a las Pcias., 2% al llamado fondo de recupero relativo de las Pcias. de Bs. As., Chubut,
Neuquen y Santa Cruz; y un 1% al fondo de aportes del tesoro nacional a las Pcias.
(ATN). Este fondo esta destinado a atender por parte del Gobierno Nacional situaciones
de emergencia de otras provincias.
El 4 de la ley se refiere a la llamada distribucin secundaria que establece que
porcentaje de ese 54,66% le corresponde a cada pcia.
Los porcentajes surgen de un calculo entre el numero de habitantes, ingreso per cpita
por habitante comparado con el lugar mas industrializado del pas; tambin datos sobre
los servicios, automotores por cantidad de habitantes, etc.
Los artculos siguientes establecen las obligaciones de las partes contratantes como por
Ej. el respeto a las normas de la ley, el no imponer tributos de los ya legislados por la ley
de coparticipacin dentro de sus jurisdicciones, etc.
Y se crea dentro de la ley tambin un rgano llamado Comisin Federal de Impuestos
destinado a dirimir los conflictos que se puedan presentar respecto a la aplicacin de la
ley.

Divisin de competencias en la constitucin: La competencia tributaria es la divisin

de los poderes tributarios en los distintos estamentos, establecido en la constitucin, que
distribuyen las competencias entre cada uno, para crear leyes tributarias.

Competencia sobre Impuestos Nacionales: dentro del art. 4 de la CN se establecen las

competencias de la nacin, tiene facultades exclusivas y excluyentes, son exclusivas de la
nacin y excluye a las provincias, estas son sobre los impuestos aduaneros, los de
importacin y exportacin, estos no son coparticipables, la recaudacin va ntegramente a
la nacin, a estos se los llama impuestos indirectos externos, estn en el art. 4 y 75 inc. 1
de la CN. Tiene facultades concurrentes, con las provincias, establecidas en la CN, son
los impuestos indirectos, art. 75 inc. 2. Tiene facultades transitorias atribuidas por las
provincias que son los impuestos directos, art. 75 inc. 2.

Los impuestos directos e indirectos son recaudados por la nacin y los distribuye de
acuerdo a la ley de coparticipacin. Ley 23548.

Competencia sobre Impuestos provinciales: las provincias tienen facultades exclusivas

sobre los impuestos que no delegaron a la nacin, art. 121, como el inmobiliario y
automotor. Tiene facultades concurrentes con la nacin, sobre impuestos indirectos, como
ingresos brutos y sellos, art. 75 inc 2. Tienen Garanta del rgimen municipal, art. 5 y 123
CN, que debe garantizar la provincia, la mayora de la doctrina sostiene que es originaria.

Respecto del rgimen municipal: teora de la restriccin: impide que el municipio cree
impuestos que se encuentran establecidos en las provincias y por los cuales puede recibir
la coparticipacin provincial. Los municipios no pueden crear impuestos.

La coparticipacin es un sistema que establece que un ente cree y recaude gravmenes y

luego a travs de mecanismos reparta porciones de la masa coparticipable a los dems
organismos. Reparte con los parmetros de la ley 23548, es una ley nacional que
estableci porcentajes de masa coparticipable para las provincias. Las provincias a su vez
deben adherirse al rgimen comprometindose a sancionar una ley provincial de adhesin
y a no crear impuestos anlogos a los ya existentes de la nacin.

El art. 1 de la ley 23548 establece cul es la masa coparticipable, sea el monto a repartir
y de donde proviene los ingresos que luego se van a repartir. Est dice que van a provenir
de la totalidad de los impuestos nacionales, con exclusin de los impuestos aduaneros y
aquellos que tengan asignacin especifica que son propios de la nacin. Est ley de
coparticipacin entra por senadores. La coparticipacin es cuando un ente primero
recauda y luego reparte lo recaudado. La masa coparticipable que est compuesta por la
totalidad de los impuestos nacionales con exclusin de los impuestos aduaneros y
aquellos que tengan una asignacin especfica.

Como es una ley convenio requiere la adhesin de las provincias y se establece dos
obligaciones, una dictar una ley de adhesin y dos el compromiso de no crear impuestos
anlogos a los existentes en la nacin.

La ley 23548 sufri una modificacin en el gobierno de Kisner, despus de esta ley se
reformo la CN y en ella se establece el rgimen de coparticipacin y se le da rango
constitucional, por lo cual tcitamente la ley 23548 est derogada, este rgimen es creado
por una ley convenio a travs de la cmara de senadores, y debe garantizar la
automaticidad en la remisin de los fondos a todas las provincias, y establecer los
siguientes principios: el reparto y distribucion tiene que ser conforme a los servicios y
funciones, tiene que ser equitativa y solidaria y que la finalidad sea el desarrollo de la
calidad de vida e igualdad de oportunidades.

CN: La distribucin entre la Nacin, las provincias y la ciudad de Buenos Aires y entre
stas, se efectuar en relacin directa a las competencias, servicios y funciones de cada
una de ellas contemplando criterios objetivos de reparto; ser equitativa, solidaria y dar
prioridad al logro de un grado equivalente de desarrollo, calidad de vida e igualdad de
oportunidades en todo el territorio nacional.

El problema de la coparticipacin en la argentina es que se encuentra vigente la ley 23548

y faltara el dictado de una nueva ley convenio de coparticipacin constitucional. El mayor
problema es que la nacin tena muchos servicios a cargo y cuando los empez a delegar
a las provincias no les dio todos los recursos que recaudaba.
La coparticipacin es uno de los modos de atenuar la doble o mltiple imposicin, que se
establece cuando un hecho imponible es alcanzado por dos o ms poderes tributarios, en
el mismo periodo de vigencia. Existen 3 sistemas para evitar la doble o mltiple
imposicin, 1- divisin de fuentes de ingreso, este sistema se establece cuando la
legislacin distingue los poderes tributarios para cada jurisdiccin, cada ente recauda y se
auto financia, este ese el caso de Brasil, no hay coparticipacin, 2- el de la
coparticipacin, es cuando un entre recauda y reparte, siempre es de entes mayores a
menores, 3- el sistema mixto, donde tenemos divisin de fuentes y coparticipacin, este
ultimo sistema es el Argentino.

Lmites constitucionales y Garantas de los contribuyentes: el poder tributario

proviene de la soberana del estado y este tiene dos lmites, uno es el lmite poltico que
es la competencia y distribucion entre la nacin y las provincias y el segundo lmite son
las garantas de los contribuyentes. Estas garantas estn establecidas en la CN, Villegas
las divide en dos, garanta formal y garanta material.

Principios de las Garantas de los contribuyentes:

- Principio de legalidad, en materia tributaria es llamada reserva de ley y tiene que ver con
la prohibicin que marca la CN de que otros entes creen la ley tributaria y lo reserva solo
al poder legislativo. Esto est en el art. 4, 7, 19 y 75 inc. 1 y 2. La cmara de diputados es
a la que le corresponde el inicio sobre las contribuciones, para que cumpla el principio de
legalidad no debe haber tributo sin ley. Tambin se relaciona con la vigencia de la norma,
est siempre debe regir hacia el futuro, no hay retroactividad de la ley, tambin est
relacionado con la seguridad jurdica, es saber a qu atenerse.

- Principio de la no confiscatoriedad, est relacionado con el derecho de propiedad, esto

significa que los impuestos no deben absorber una parte sustancial de la renta o capital
alcanzado. El derecho de propiedad solo se puede limitar por expropiacin, sentencia
fundada en ley y tributos. Art. 17 CN. El tributo siempre es un lmite al derecho de
propiedad.

- Principio de igualdad, est contenido en el art. 16 de la CN, no es un principio absoluto,

en materia tributaria se dice que hay igualdad en igualdad circunstancias impositivas, es
iguales con igual capacidad contributiva. Tambin se establece la igualdad ante la ley
tributaria y ante los organismos de recaudacin. Algunos autores hablan de tres tipos de
igualdad, por la ley, ante ley y en la ley. Todos deben ser tratados iguales ya sean
grandes o pequeos contribuyentes.

- Principio de generalidad, es la extensin de la ley tributaria hacia todos los

contribuyentes, sin distincin de raza, credo, religin, ttulos de nobleza etc.

- Principio de Razonabilidad, art. 28, la doctrina de la arbitrariedad, porque la corte dice

que lo arbitrario es contrario al derecho, tiene que ver con la letra de ley, las leyes
tributarias no deben alterar el espritu de la constitucin.
- Principio de equidad y proporcionalidad, est en el art. 4 y 75 de la CN, sobre la equidad
la corte dijo que no analiza ni la conveniencia ni la equidad de los impuestos, esto
pertenece al poder ejecutivo. La equidad se relaciona con el principio de la igualdad, la
proporcionalidad est relacionada con la capacidad contributiva.

- Principio de capacidad contributiva, es un principio constitucional innominado, es la

capacidad econmica o de pago del llamado sujeto a cumplir.

4.- Las clusula constitucionales del progreso y la regulacin comercial entre

las provincias. Su incidencia en materia tributaria. Jurisprudencia. El poder de
imposicin sobre los establecimientos de utilidad nacional. Armonizacin.
Jurisprudencia.

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