LA NORMALISATION COMPTABLE

INTERNATIONALE
LES NORMES IAS/IFRS

Anim par: Pr. ABOU EL JAOUAD Kamal

Anne: 2016/2017
 La comptabilit est indispensable pour la
gestion dune entreprise
La comptabilit est une technique qui permet denregistrer toutes les oprations
ralises par lentreprise et dtablir aprs traitement des tats financiers la fois
utiles pour les dirigeants de lentreprise que pour les tiers.
La comptabilit prsente donc une grande utilit pour le chef dentreprise:
- Elle lui permet de connatre ses rsultats. Outil financier qui retrace les diffrentes
oprations de lentreprise, en vue dtablir le CPC qui dgage le rsultat.

- Elle lui permet dorienter ses choix: Instrument de prise de dcisions.

- Elle lui permet de mieux grer son entreprise. Instrument de gestion.
- Elle lui permet de faire des projections.
projections. Instrument de prvision.
prvision.
- Elle lui permet dacquitter ses obligations administratives ou autres.
Moyen de preuve.
 Evolutions des pratiques comptables
La comptabilit a exist depuis fort longtemps, puis a volu pour devenir enfin un langage
universel:

De la comptabilit rudimentaire la comptabilit

normalise

Des traces de comptes avant JC Recherche de comparabilit:

Comptabilit partie double: 15me Sicle
Anciennes civilisations Information financire crdible:
Normalisations nationales puis rgionales
Absence de normalisation Normalisation internationale
 Evolution des normes comptables

La comptabilit, ne ds lantiquit, formalise depuis le quinzime sicle, est

devenue la source la plus sre de linformation conomique et financire.

La mondialisation des conomies, le dcloisonnement des marchs

conomiques et financiers, le dveloppement des marchs financiers et lapparition
de nouveaux instruments financiers, ont engendr plusieurs problmes.

Do lintrt de lharmonisation comptable

internationale
 La comptabilit tendance devenir un langage
universelle

Le capitalisme financier est plantaire bien avant la

globalisation de l conomie .
Les investisseurs ont besoin dtats financiers des
entreprises refltant leurs situations exacts dune
manire sincre et de comparer les situations d
entreprises installes dans des pays diffrents.
Lutilisation de normes par pays ne permets davoir
cette comparabilit.
La recherche dun langage comptable universelle sest
fait sentir depuis longtemps .
 Dates cls des normes comptables internationales

1973: Cration de l IASC

1975: Publication de deux normes IAS 1 et IAS 2
1982: Octroi du rle de normalisateur comptable
international lIASC.
1989: Publication du cadre conceptuel.
2001: Rforme de lIASC et apparition de lIASB.
2007 : Publication du projet IFRS pour les PME.
2013: Progression notable dans ladoption des IFRS au
niveau mondial .
 Normes IFRS: Normes rcentes

Adoption par le Parlement et le Conseil Europens, en juillet 2002,

dun rglement sur ladoption des normes internationales pour les
comptes consolids des groupes europens cots en bourse, partir de
2005.

Un dlai de grce de deux annes en France a t accord aux

entreprises concernes.

Le premier janvier 2007: Obligation aux socits cotes en bourse de

publier leurs tats financiers retraits selon les normes IFRS.
 Mise en place des IFRS

A partir du 1er janvier 2005, des socits europennes cotes, et par

extension leurs filiales, se sont conformes lapplication des normes
comptables internationales IAS/IFRS et partir de 2008 pour les
tablissements et entreprises publiques ayant opt pour la publication de
leurs tats financiers consolids au format IFRS. Il en est de mme partir
de 2007 pour les socits marocaines cotes.
A partir de 2008, les banques marocaines se sont, galement, conformes
aux normes IFRS. Ce nouveau rfrentiel, commun et consensuel
permettra dharmoniser la prsentation des tats financiers, quel que soit le
pays metteur.
La mise en place des normes IFRS est une rvolution culturelle majeure,
impactant non seulement les tats financiers des entreprises, mais
galement leurs organisations (systme dinformation, formation,.)
 Normes IFRS et pratiques comptable au Maroc

Le Maroc est son tour concern par

ce mouvement dharmonisation, les raisons en sont
multiples

Effet boule de neige

Multiples liaisons avec Se mettre au diapason des Obligation de la bourse
ltranger. volutions comptables de Casablanca
universelles.

- Volont dattirer les investisseurs trangers.

- Implantation de filiales trangres sur le territoire marocain.
- Cotation de quelques entits marocaines sur les marchs
boursiers europens.
- Lien dintrt avec des entreprises europennes ou autres.
 Plan comptable face aux normes IFRS

Le Maroc, dans le cadre de sa dcision de modernisation des systmes

dinformation comptable et financiers et mise niveau globale, sest dress
un plan dactions visant lalignement par rapport aux standards
internationaux.

Cependant, les rformes affrentes au droit comptable ne se sont pas faites

au Maroc un rythme aussi soutenu par rapport dautres domaines.

Ds lors, la ncessit de refonte du rfrentiel comptable marocain

simpose nous eu gard lapproche des diverses chances et aux
exigences de normes de qualit.
Plan comptable marocain ( historique )

Sous le protectorat, la comptabilit tait

organis selon le plan comptable de 1947.

A l indpendance, le Maroc a adopt le

plan comptable de 1957.

Le premier plan comptable marocain a t

mis en application en 1994.
 Rfrentiel comptable marocain et normes IFRS

Ladoption des normes

IFRS rpond ainsi une Ou du moins le rapprochement
double raison: du rfrentiel comptable
- Se mettre au diapason des marocain aux normes
internationales simpose.
normes internationales.
- Amliorer la qualit de
linformation financire.

Des divergences de fond et

Mais le passage aux normes IFRS de forme existent entre
est un processus relativement complexe. les normes IFRS et le CGNC.
Retraitements multiples
 Les modles comptables
Les pratiques comptables travers le monde se sont dveloppes travers deux courants:

Les Courants comptables

La comptabilit de lEurope
Comptabilit anglo-saxonne. continentale ou latino-
germanique.

Les pratiques comptables travers le monde peuvent tre ranges en deux grands courants:
- La comptabilit dinspiration anglo-saxonne.
- La comptabilit dinspiration latino-germanique.
 Le processus de normalisation comptable
Pour publier des normes de qualit leve, lIASB a mis une
procdure efficace base sur la consultation de toutes les parties
prenantes. Afin danticiper tous problmes

Ce processus est ainsi compos :

Mise en place de lagenda

Projet de planification

Dveloppement et publication dun paper discussion

Dveloppement et publication dun exposure draft

Dveloppement et publication dune norme

Procdure aprs la publication de la norme

 La normalisation comptable

En France, le rle de preuve de la comptabilit sera longtemps

privilgi, comme en tmoigne lordonnance de Colbert de 1673
ou la premire rdaction du code de commerce de 1807, ainsi les
sources du droit comptable pour les coles latino germanique sont
nombreuses et diverses: elles peuvent tre lgislatives ou
rglementaires, elles peuvent tre galement dorigine
jurisprudentielle ou doctrinale.

Aux Etats unis , les organismes professionnels constituent la

source principale de la normalisation comptable avec notamment
les travaux de l AICPA du FASB*

Contrairement aux pays latino germanique, aux Etats unis il

nexiste pas de plan comptable applicable toutes les entits.
Chacune dentre elles doit donc tablir un plan de compte qui
corresponde ses besoins
American Institute of Certified Public Accountants
Financial Accouting Standards Board.
 La classification des systmes comptables

Systme comptable Latino-germanique Anglo-saxons

Origine de financement Secteur bancaire Marchs financiers

principalement principalement

Culture Orientation tatique Individualiste

Systme juridique - Domin par le droit crit -Domin par la

- La loi fournit des rgles jurisprudence
comptables dtailles - Les rgles sont labores
par des organisations
Systme fiscal Relation troite entre La comptabilit est
comptabilit et fiscalit indpendante de la
fiscalit
 Objectifs de la comptabilit

Systme Latino-germanique Anglo-saxons

comptable
Utilisateurs Cranciers, autorits fiscales, Essentiellement les investisseurs
principaux des investisseurs
tats financiers
Principes - Domination du principe de - Juste prsentation, image fidle
comptables prudence
- Influence nfaste sur lutilit
dcisionnelle de linformation
comptable
tendue de la Tendance une publication Tendance une large publication
publication limite
Latitude en Nombre considrable doption Peu doption de comptabilisation .
matire comptable de comptabilisation
Relation Influence rciproque de la Indpendance de la comptabilit
comptabilit comptabilit et de la fiscalit et de la fiscalit
fiscalit
 Traits caractristiques de lcole
anglo-saxonne
Ecole Anglo-Saxonne

Prminence des principes comptables fondamentaux et des mthodes

dvaluation ;
Information destine tout la fois lusage interne de lentreprise et
linformation des investisseurs boursiers ;
Analyse de lactivit par fonctions, ce qui implique une quasi-intgration de
la comptabilit analytique dans la comptabilit gnrale ;
Primaut de lconomique sur le juridique;
(Insertion en actif dun bien acquis en crdit-Bail)
Principe dimage fidle (True and Fair View).
(Recours la rvaluation et la prsentation des actifs et passifs la juste valeur contrairement
au principe du cot historique)
 Traits caractristiques de lcole
anglo-saxonne

Absence de cadre comptable et de nomenclature formelle des comptes

(il nexiste pas de PLAN COMPTABLE GENERAL);

Mthodes trs souples pour la prsentation des tats de synthse qui laissent
une importance capitale aux notes explicatives;
(Dconnexion de la comptabilit de la fiscalit)

En conclusion, du fait de la structure librale de leur conomie,

les anglo-saxons privilgient les exigences de fond au dtriment des impratifs
de forme.
 Traits caractristiques de lcole
Europenne ou franco-germanique

Elle se caractrisait avant la mise en uvre de la 4me directive europenne

(en 1978) par les lments suivants :

Principes comptables peu exploits et souvent IMPLICITES travers le

dispositif de forme ;
Information comptable servant aussi bien lentreprise que les agents
conomiques extrieurs.
(Etat, comptabilit nationale, administration fiscale, tiers: Banques,
fournisseurs, clients personnel etc.).
La subordination des rgles comptables aux dispositions fiscales.
(Altration de limage fidle des comptes).
 Traits caractristiques de lcole europenne
ou franco-germanique.

Analyse des produits et charges par nature en raison des ncessits

dagrgation de linformation comptable ;

Utilisation de cadres comptables et des plans de comptes normaliss ;

Modles rigides pour la prsentation des tats de synthse ;

En rsum, linverse de lcole anglo-saxonne, lapproche continentale

imposait peu de contraintes de fond mais prconisait un grand formalisme,
ncessaire dans le cadre de la finalit la fois micro et macro-conomique
de la comptabilit normalise.
 Rfrentiels internationaux
Les normes nationales ramnent des tats de synthse notoirement
diffrents et ne garantissent pas une information financire crdible sincre
et transparente.

Obligations des marchs

financiers

Retraitements en US GAAP
(United States Generally Accepted Accounting
Principeles).
des comptes destins un march
financier exigeant ce rfrentiel:
USA- Australie, Japon,
Retraitement en IAS/IFRS des comptes
destins un march financier
exigeant ce rfrentiel:
Bourses europennes en grande
partie
Le rfrentiel comptable Amricain: US GAAP
(United States Generally Accepted Accounting Principeles).

Contrairement aux normes IFRS, les normes US GAAP ne sont pas fondes
essentiellement sur des principes mais sur un canevas de prescriptions et
dinterdits trs dtaills. Cela peut donner lopportunit aux entreprises de
mettre en uvre une comptabilit crative ( abusive accounting )
autour de ce qui est interdit et limite la capacit dintervention des
auditeurs.

Aux U.S.A, la loi Sarbanes-Oxley du 30 juillet 2002 accentue dsormais le

contrle des activits des auditeurs et la responsabilit des chefs
dentreprises sans remettre en cause les fondements des normes US GAAP.

Il apparat que le scandale financier Enron apporte de leau au moulin

des normes IFRS et montre clairement que ladoption des normes US GAAP
serait une erreur.
 Le rfrentiel comptable Amricain :
US GAAP

Les normes US GAAP plus fiables en apparence sont aussi plus faciles
dtourner. En effet, le 16 octobre 2001, une grande entreprise amricaine,
ENRON, annonce un milliard de dollars de pertes alors que les analystes
financiers saccordaient pour considrer cette socit comme tant en
bonne sant.

Le 2 dcembre 2001, ENRON se place sous la loi amricaine sur les faillites.
Cest la plus grosse faillite jamais enregistre aux U.S.A.

Les enquteurs dcouvrent que la comptabilit crative mene par

lentreprise a conduit des manuvres peu recommandables: rsultats
tronqus, ventes fictives.
 Le cas ENRON

En 1985 cration dEnron partir de la fusion entre deux socits

exploitant des gazoducs : Houston Natural Gas et lInternorth
En 1994, Enron sintroduit dans les marchs terme en matire
dnergie en dveloppant des produits drivs (futures, forwards
et les options).
En 1997, Enron dveloppe des produits drivs destins la
couverture contre les alas climatiques.
En 1999, Enron lance Enron on Line site de trading des
matire premire et sintroduit dans la bulle internet.
En 2000, Enron devient le sixime groupe nergtique mondiale
et la septime entreprise amricaine en matire de capitalisation
boursire.
 Les causes de la faillite ENRON

Lengagement de la firme dans des produits drivs qui ne

relvent pas de ses mtiers historiques et qui sont associs
des zones gographiques dont elles na pas suffisamment la
connaissance des marchs;
Le comportement suspicieux de la firme durant la crise
californienne de lnergie et la mise en place de la comptabilit
crative qui ont nourri la mfiance des investisseurs;
La rintgration de certains actifs risqus dans les comptes
sociaux qui a caus le retrait des investisseurs et a caus la
chute du groupe.
 Les manipulations utilises par ERNON

Cration des SPE ( entits ad hoc) pour y loger les actifs risqus
et y transfrer les engagements lourds de la socit.
Enron a cre quelque 800 filiales (SPE) dans des paradis fiscaux
comme les les Camans et y a transfr ses dettes ainsi que ses
actifs lourds et risqus.
En contre partie, les retours sur investissements devraient tre
remonts la socit mre.
Le bouclage des bilans des SPE sest fait par des prts
bancaires garantis par Enron.
Les normes US GAAP prvoyaient que la consolidation de la
filiale nest pas obligatoire du moment que linvestisseur
dtenant 3% du capital, exerce un contrle sur les actifs.
 Le passage des normes nationales
aux normes internationales

Il nest pas rare de voir des grandes entreprises pratiques deux normes
comptables ou plus : les normes comptables propres leur pays (par
exemple, La France, ), les normes IAS/IFRS (au niveau europen) et les
normes US GAAP ( au niveau des USA).

Comment se conformer aux

obligations comptables et financires

Tenue de comptabilit en Retraitements pour parvenir

respectant le rfrentiel des tats financiers conformes
aux normes IFRS ou
national: Obligation fiscale
US GAAP
 Application des normes IAS/IFRS

APE et Entreprises tablissant Entreprises non soumises

des comptes consolids et lobligation de dsigner un
soumises au double commissariat commissaire aux comptes

Autres
entreprises

FULL IFRS IFRS PME Systme simplifi

 Enjeux et difficults des normes IFRS

En plus des difficults susmentionnes, les normes

IFRS ne seront pas forcment la meilleure solution pour
toutes les entreprises (PME-PMI).

Plusieurs instances financires internationales, dont la

Banque Mondiale, ont exprim leur intrt pour la mise
en place dune version simplifie des normes IFRS qui sera
adopte par les PME.
 Le cadre conceptuel de lIASB

Le rfrentiel IFRS est aujourdhui constitu de 37 normes

IAS et IFRS publies (32 normes IAS et 5 IFRS), de 11 SIC et
7 IFRIC qui sont des commentaires ou interprtations de
ces normes existantes. Il est galement dot dune
prface et dun cadre conceptuel gnral.
 Processus dlaboration dune norme

Llaboration dune norme internationale est soumise

une procdure prdfinie et encadre, intitule Due
process .

Cette procdure est cependant lgrement longue

(2 3 ans) et fait appel de nombreuses consultations
tant au niveau du SAC (Standards Advisory Council) quau
niveau des organisations en liaison avec lIASB.
 Conseil Groupe de travail Comite consultatif et autre organisation Public

Constitution dun Etudes des problmes

groupe de travail

Approbation
Projet de dclaration des
principes

Approbation

Commentaires

Dclaration des principes

Approbation

Expos sondage

Approbation
(majorit 2/3)
Commentaires

Projet de norme

Approbation
(majorit )

NORME
 Processus dlaboration dune norme

1. Rflexion initiale du personnel technique de lIASB pour tudier les

difficults lies au thme trait notamment en liaison avec le cadre
conceptuel, identifier ce qui existe et les pratiques nationales
relatives aux difficults identifies et change des points de vue avec
les normalisateurs nationaux.
2. Etude compare des pratiques et des standards nationaux et
change de vues avec les normalisateurs concerns.
3. Consultation du SAC sur lopportunit dinscrire ce thme lagenda
des travaux de lIASB.
4. Constitution dun comit consultatif advisory group pour
conseiller lIASB dans ses travaux.
 Processus dlaboration dune norme

5. Publication dun document de discussion (discussion paper ou

DSOP:Draft Statement Of Principles) avec appel commentaires.

6. Publication dun projet de norme ou de rvision de norme (expos

sondage ou exposure draft) pour recueillir les commentaires du
public avec dans certains cas, un basis for conclusion qui
constitue en quelque sorte le rsum des conclusions du
normalisateur mais reprend galement ses rflexions et ses
intentions. Ce projet devrait tre approuv au moins par 8 voix (sur
14 majorit qualifie) de lIASB et doit comprendre les avis
contraires mis par certains membres du Board. Toutes les
organisations membres de lIASB et les parties intresses sont
appeles commenter ce projet (dure de commentaires : 3 mois
minimum).
 Processus dlaboration dune norme

7. Analyse et prise en considration des commentaires reus sur les

documents de discussion et du projet.

8. Rflexion sur lopportunit dorganiser des auditions publiques ou de

faire des tests dapplication sur le terrain.

9. Approbation de la norme par au moins 8 voix de lIASB.

10. Publication de la norme dfinitive et de ses complments (annexes,

conclusions du normalisateur et guide dapplication le cas chant.
Les normes IFRS

Normes Normes
Cadres Spcifiques

Normes Mtiers
 Les normes IFRS

1. Les Normes Cadres :

1.1. Normes dvaluation
1.2. Normes dinformation
1.3. Normes de prsentation
1.4. Normes de consolidation
2. Les Normes Spcifiques :
2.1. Normes spcifiques au Bilan
2.2. Normes spcifiques au Compte de Rsultat
3. Les Normes Mtiers :
3.1. Les rgimes de retraite
3.2. Les banques et les institutions financires
3.3. Lagriculture
 Enjeux et difficults des normes IFRS

Les normes IFRS

ENJEUX DIFFICULTES

La ncessit dun langage Communication financire et les

commun crdible ;
Un langage comptable tourn
essentiellement vers
les investisseurs ;
Une rvolution culturelle pour
les entreprises;
systmes d'information ;
Information sectorielle ;
L'approche par composants ;
La dprciation d'actifs;
La cration des UGT ;
Un nouveau systme de reporting.
 Principes des normes IFRS

Caractristiques qualitatives fondamentales

Limage fidle : L'image fidle apparat comme une finalit de la
comptabilit normalise : les tats de synthse doivent donner une image
fidle du patrimoine, de la situation financire et des rsultats de
l'entreprise.

La prminence de la substance sur la forme : les informations doivent tre

comptabilises et prsentes conformment leur substance et leur
ralit conomique et non pas seulement selon leur forme juridique, et ce,
afin de prsenter une image fidle des transactions et autres vnements
quelle vise prsenter. Ce concept tait dj dvelopp dans la norme IAS
1 relative la publicit des mthodes comptables en 1975 sous le terme de
prminence de la ralit sur lapparence .
 Principes des normes IFRS

Caractristiques qualitatives drives

Prudence : Le cadre conceptuel de lIASB dfinit ce principe comme tant
la prise en compte dun certain degr de prcaution dans lexercice des
jugements ncessaires pour prparer les estimations dans les conditions
dincertitude, pour faire en sorte que les actifs et produits ne soient pas
survalus et que les passifs et les charges ne soient pas sous-valus .

Neutralit : Pour tre fiable, linformation contenue dans les tats

financiers doit tre neutre, c'est--dire sans parti pris. En effet, les tats
financiers ne sont pas neutres si, par la slection ou la prsentation de
linformation, ils influencent les prises de dcisions ou le jugement afin
dobtenir un rsultat ou une issue prdtermine.
 Principes des normes IFRS

En plus des caractristiques qualitatives cites ci-dessus, les

normes IFRS accordent une trs grande importance pour le
concept de JUSTE VALEUR.

La notion de cot historique chre au droit comptable

marocain est appele disparatre. Cest le concept de juste
valeur (fair value) qui va progressivement simposer, non
seulement aux instruments financiers mais lensemble des
lments dactif.
 Contenu des tats financiers

Pour une bonne information, un jeu complet d'tats financiers

comprend cinq documents :
Un bilan (balance sheet) ;
Un compte de rsultat (income statment) ;
Un tat de variation des capitaux propres (changes in equity
statement) ;
Un tableau des flux de trsorerie (cash flow statement IAS 7) ;
Une annexe (accounting policies and notes).
 Etude
des principales
normes
 Immobilisations incorporelles
IAS 38

Les immobilisations incorporelles comprennent les brevets, les droits, les

logiciels, les licences, marques de fabrique, les franchises, les frais
dtablissement, les frais de recherche dveloppement, le fonds commercial,
le droit au bail, le goodwill,..;

La norme IAS 38 prvoit lvaluation et la comptabilisation des immobilisations

incorporelles sauf celles traites par des normes spcifiques: Goodwill IFRS 3.

La norme IAS 38 a t approuve en juillet 1998 et rvise en mars 2004, elle

annule et remplace la norme IAS 4 en ce qui concerne lamortissement des
immobilisations incorporelles et lIAS 9, relative aux frais de recherche et de
dveloppement.
 Immobilisations incorporelles
IAS 38

IAS 38 s'applique la comptabilisation des immobilisations incorporelles,

l'exception:

des immobilisations incorporelles entrant dans le champ d'application d'une

autre norme
des actifs financiers, tels que dfinis dans IAS 32 "Instruments financiers :
prsentation
de la comptabilisation et de l'valuation des actifs d'exploration et
d'valuation (IFRS 6 "Prospection et valuation de ressources minrales" ), et
des dpenses relatives aux droits miniers, la prospection et l'extraction de
minerais, de ptrole, de gaz naturel et d'autres ressources similaires non
renouvelables.
 Immobilisations incorporelles
IAS 38

LIAS 38 impose de comptabiliser une immobilisation

incorporelle si:

Il est probable que les avantages conomiques

futurs attribuables lactif iront lentit.

Le cot de cet actif peut tre valu de faon fiable.

 Immobilisations incorporelles
IAS 38
Pour activer les immobilisations incorporelles en cours 6 conditions
doivent tre observes:
Faisabilit technique pour lachvement de limmobilisation
incorporelle.
Intention de lentit dachever le projet.
Capacit de lentit de mettre en service limmobilisation ou de la
vendre.
Enumrer la faon dont le projet va gnrer des avantages futures
conomiques.
Disponibilit des ressources ncessaires pour achever le projet.
Capacit de lentit valuer dune faon fiable les couts lis
limmobilisation incorporelle
 Immobilisations incorporelles
IAS 38

ACTIFS INCORPORELS ACQUIS PAR L'ENTREPRISE :

Lorsqu'ils sont acquis sparment, c'est--dire en dehors d'un
regroupement d'entreprises, lidentification des actifs
incorporels ne pose pas de problmes.

Dans certains cas, cependant, il n'est pas ais de distinguer

une immobilisation incorporelle d'une immobilisation
corporelle.

Par exemple, un logiciel permettant le fonctionnement d'une

machine sera considr comme partie intgrante de l'actif
corporel et non comme un actif incorporel.
 Immobilisations incorporelles
IAS 38

ACTIFS INCORPORELS ACQUIS SUITE A UN REGROUPEMENT :

En cas de regroupements d'entreprises, la socit acheteuse

doit identifier les actifs incorporels de la socit achete,
lesquels ne figurent pas toujours au bilan de cette dernire.
II s'agit donc d'actifs gnrs en interne par la socit achete.
Les actifs suivants peuvent ainsi tre identifis lors dun
rachat (marques, fichier clients, base de donnes ; etc).
Toute somme paye par la socit acheteuse mais non
affecte un actif identifiable sera considre comme un cart
d'acquisition ou goodwill, lui aussi considr comme un actif
incorporel (IFRS 3).
 IFRS 3 Regroupements d'entreprises

IFRS 3 s'applique une transaction ou un autre vnement qui rpond la

dfinition d'un regroupement d'entreprises. En revanche, elle ne s'applique pas :

La formation dune coentreprise .

Lacquisition dun actif ou dun groupe dactifs qui ne constitue pas une
entreprise. Dans de tels cas, lacqureur doit identifier et comptabiliser les actifs
individuels identifiables acquis (y compris les actifs qui rpondent la dfinition -
et qui satisfont aux critres - dimmobilisations incorporelles dans IAS 38
"Immobilisations incorporelles" ) et les passifs repris.
une combinaison dentits ou dentreprises sous contrle commun.
 IFRS 3 Regroupements d'entreprises

Lacqureur doit comptabiliser le goodwill la date dacquisition, valu comme

tant lexcdent de (a) par rapport (b) ci-dessous :
a) le total de :
La contrepartie transfre, value selon la prsente norme, qui impose
gnralement le recours la juste valeur la date dacquisition .
Le montant dune participation ne donnant pas le contrle dans lentreprise
acquise value selon la prsente norme .

b) le solde net des montants, la date dacquisition, des actifs identifiables

acquis et des passifs repris, values selon la prsente norme.
 Application: Good Will
La socit ABS a absorb le 01/04/N la socit HLM , le bilan de la socit absorbe HLM au 31/03/N tait le suivant: (En milliers de Dh)

Actif VB A ou VN Passif VN
Dep
Terrains 1 200 1 200 Capital social( 20 000 actions) 2 000
Constructions 3 400 1 445 1 955 Rserves 2 650
Installations techniques Matriel et outillage 6 500 3 415 3 085 Rsultat 243
Mobiliers et matriel de Bureau 650 275 375 Dettes de financement 2 400
Stocks 1 240 120 1 120 Fournisseurs et comptes rattachs 1098
Clients et comptes rattachs 1 008 210 798 Etat crditeurs 255
Etat dbiteur 460 460 Autres cranciers 649
Disponibilits 302 302
Total 14 760 5 465 9 295 Total 9 295

Dun commun accord, les actifs de la socit HLM ont t valus comme suit:
- Terrain: 2 500
- Constructions 3 000
- Installations techniques ,Matriel et outillage 3 200
- Mobiliers , matriel de bureau 300
- Les clients seront repris 750
- Un fonds de commerce cr par la socit HLM est valu 200
- Les autres lments dactif et du passif exigible sont repris pour leurs valeurs au bilan.
La socit ABS a rmunr les associs de la socit HLM par lmission de 50 000 nouvelles actions au prix dmission de 160 Dh
La valeur nominale des actions tant de 100 Dh.
Travail faire:
Evaluer lActif net comptable corrig de la socit HLM
Dterminer la valeur du Good Will
Enregistrer la rception des actifs et des passifs de HLM chez la socit absorbante: ABS
 Notion de goodwill

Tous les lments incorporels ne peuvent pas tre totalement pris en compte dans
lvaluation patrimoniale classique.
Le goodwill (ou le badwill) est une valeur rsiduelle s'ajoutant (ou se dduisant) la valeur
des lments incorporels valus directement.

Le goodwill matrialise la sur-rentabilit d'une entreprise rsultant,

soit d'une capacit distinctive (supriorit technologique ),
soit d'une rente de situation (monopole gographique...)
Soit de la non prise en compte de certains actifs

Mais, lorsque l'entreprise n'est pas suffisamment performante et qu'elle accumule les
erreurs et les dfaillances, nous obtenons un badwill qui tmoigne d'une insuffisance de
rentabilit de l'entreprise.
Calcul de goodwill
Calcul de goodwill
 Calcul de goodwill

Actif net comptable corrig(ANCC) = Actif en valeur rels Dettes +

Fiscalit diffre Actif - Fiscalit diffre Passif

Actif net comptable corrig(ANCC) = Capitaux propres +/- value +

Fiscalit diffre Actif - Fiscalit diffre Passif

Actif net comptable corrig(ANCC) = + Actif net comptable (ANC)

Plus ou moins values sur lments d'actif + Rserves occultes
(provisions non justifies) + Fiscalit diffre Actif - Fiscalit diffre
Passif
 Immobilisations incorporelles
IAS 38

La norme IAS 38 prescrit la comptabilisation et les informations

fournir pour les immobilisations incorporelles qui ne sont pas
traites par dautres normes. Le Goodwill est trait par la norme
IFRS 3.
Selon la norme IAS 38: Une immobilisation incorporelle est un actif
non montaire identifiable sans substance physique. .
LIAS 38 impose de comptabiliser une immobilisation incorporelle si
et seulement si:
Il est probable que les avantages conomiques futurs
attribuables lactif iront lentit.
Le cot de cet actif peut tre valu de faon fiable.
 Immobilisations incorporelles
IAS 38

Le cot comprend: Le prix dacquisition, les droits dimportation et

taxes non rcuprables, dduction faite des remises, rabais,
ristournes, escomptes et augment de toute dpense directement
imputable la prparation de cet actif lutilisation.
Si le paiement est diffr au-del des dures normales de crdit, le
cot est lquivalent du prix comptant, la diffrence entre le total
des paiements et le cot reprsente un intrt.(IAS 23)
IAS 23 autorise les entreprises intgrer au cout de
limmobilisation acquise aux intrts payer au fournisseurs
 IAS 23 Cots d'emprunt

Les entits doivent appliquer IAS 23 pour les priodes annuelles

ouvertes compter du 1er janvier 2009. Une application anticipe
est autorise. Si une entit applique IAS 23 compter d'une date
antrieure au 1er janvier 2009, elle doit l'indiquer dans les annexes.
Les entits doivent appliquer IAS 23 pour la comptabilisation des
cots d'emprunt.
Les cots d'emprunt sont les intrts et autres cots qu'une entit
encourt dans le cadre d'un emprunt de fonds.
Un actif qualifi est un actif qui exige une longue priode de
prparation avant de pouvoir tre utilis ou vendu.
 IAS 23 Cots d'emprunt

La norme IAS 23 sapplique pour la comptabilisation des

cots demprunts. Son application nest pas obligatoire
pour les cas ci-aprs :

Actifs qualifis valus la juste valeur tels que les actifs

biologiques.
Les stocks produits en grandes quantits et de faon
rptitive.
Actifs financiers.
 IAS 23 Cots d'emprunt

Les entits doivent inscrire l'actif les cots d'emprunt qui sont
directement attribuables l'acquisition, la construction ou la
production d'un actif qualifi, comme un lment du cot de cet
actif.

Elles doivent comptabiliser les autres cots d'emprunt en charges

dans la priode au cours de laquelle elles les encourent.
 IAS 23 Cots d'emprunt

Les couts demprunts sont les charges dintrts et autres

cots supports dans le cadre dun emprunt:

Intrts sur emprunts longs et moyens termes mais

galement les dcouverts bancaires.
Amortissement des primes dmission ou de
remboursement des emprunts.
Amortissement des cots engags pour lobtention des
emprunts.
Les diffrences de change relatives aux emprunts en
devises trangres.
 IAS 23 Cots d'emprunt

Les entits doivent fournir les informations suivantes :

Le taux utilis pour dterminer le montant des cots

d'emprunt pouvant tre incorpors dans le cot d'actifs.

Le montant des cots d'emprunt incorpors dans le

cot d'actifs au cours de la priode.
 IAS 23 Cots d'emprunt

Les cots demprunts doivent tre intgrs dans le cot de tous

les actifs qualifis. Cette disposition est devenue obligatoire compter
du 01/01/2009 (avant cette date lintgration de ces cots tait
une option).
Le cot demprunt doit tre intgrs dans le cot , cette incorporation
doit se faire une date de satisfaction de 3 conditions :
Lentit commence engager des couts relatifs lactif.
Lentit commence engager des couts demprunts.
Lentit commence des activits indispensables la prparation de
lactif qualifi ( travaux administratifs pralables, travaux techniques)
Lincorporation des couts demprunts est interrompue lors des arrts
du dveloppement dun actif pendant une longue priode.
Lentit cesse dintgrer les couts demprunts dans le cot dun actif
qualifi lorsque celui-ci est prt tre utilis ou vendu.
 Immobilisations incorporelles
IAS 38

Exemple:
Une socit a acquis le 1/1/N, un brevet, amortissable sur 15 ans.
Un versement initial par virement bancaire de 20 000 Dh a t
effectu.
Une redevance de 1% du CA de lactivit couverte par le brevet sera
due la fin de chaque anne durant 15 ans.
Le CA estimatif sera de 500 000 Dh.
Des honoraires de 3 000 Dh (HT).
Avec un taux dactualisation de 6% quel sera le cot du brevet?
Passer lcriture sans traitement de lIAS 23.
Passer lcriture en utilisant le traitement prvu par lIAS 23.
 Exercice

La socit MOD a acquis le 01/01/N un contrat de franchise auprs dune autre socit aux
conditions suivantes:
- Paiement au comptant: 750 000 Dh
- Paiement de royalties raison de 5% des marges ralises sur les chiffres daffaires
additionnels. Le taux de marge est de 15%. Le CA estimatif sera de 300 000 Dh.
La dure du contrat de franchise est de 10 ans.
Anne Chiffres daffaires additionnels/anne
N, N1, N2 800 000 Dh
N3, N4 et N5 1 000 000 Dh
N6 , N7, N8 1 500 000 Dh
N9 1 800 000 Dh
Les frais engags lors de la signature du contrat se sont levs 120 000 Dh (HT) une TVA de
2 400 Dh a t relev sur la facture du notaire qui sest charg de la rdaction du contrat.
Taux actuariel 7,5%
Travail faire:
1. Dterminer le cot de la franchise acquise sans option lIAS 23
2. Dterminer le cot avec option lIAS 23.
3. Passer les critures pour chaque option.
 Immobilisations incorporelles gnres en interne

Frais de recherche et dveloppement:

La recherche: LIAS 38 dfinit la recherche comme une investigation

originale et programme en vue dacqurir une comprhension et
des connaissances scientifiques et techniques nouvelles.

Le dveloppement: cest lapplication des rsultats de la recherche ou

des connaissances un plan ou modle en vue damliorer les
systmes existants.
Dpenses de recherche doivent tre comptabilises en charges
lorsquelles sont encourues, par contre les dpenses en
dveloppement doivent tre imputes en immobilisations
incorporelles.
 Immobilisations incorporelles gnres en interne

Frais de recherche et dveloppement:

Les frais de recherche et dveloppement sans contrepartie spcifique

doivent tre immobilises si des conditions prcises par la norme IAS
38 sont runies.

Les frais sont Immo

Chances de
incorporelle
individualiss russir
selon IAS 38

Dpenses de recherche et de dveloppement avec contrepartie

spcifique.

Sont intgrer aux cots des immobilisations concernes

 Corrig: Frais de recherche

Les frais de recherche fondamentales et de recherche applique doivent tre

maintenues en charges.

Les frais de recherche dveloppement sans contrepartie spcifique doivent tre

immobilises si des conditions prcises par la norme IAS 38 sont runies.
(Individualisation, chances de russite)

2210 Frais de recherches et dveloppement 54 000

7142 Immobilisations incorporelles produites 54 000

Les dpenses de recherche et dveloppement avec contrepartie spcifique sont

intgrer aux cots des commandes effectues.
 Difficults comptables relatives aux logiciels
Diffrents types de logiciels:

Les logiciels peuvent avoir deux origines

Acquisition Cration

Logiciels destins Logiciels destins Destins la vente Destins aux usages

la vente: des usages internes Production Internes:
Traits comme Immobilisations Immobilisations
Une marchandise Brevets droits.. Brevets et droits

Commande dun client:

Dpenses inscrire en Logiciels standards en srie:
Charges, la fin de lExce Dpenses engages inscrire
Les travaux non facturs En charges.
Inscrire au dbit du compte: A la fin de lExce: Logiciels non
vendus inscrire au dbit
En-cours de production
du compte:
de services
Stocks de produits finis
 Procs de cration dun logiciel

Etude Conception Conception

pralable gnrale dtaille

Tests et
Programmation jeux
dessais

Documentation Formation
technique pour
la conception
de Maintenance
lutilisateur
 Comptabilisation dun logiciel selon la norme IAS 38

En cas de logiciel
inachev selon la norme
IAS 38
2
Constatation
de sa
1
dprciation
Constatation de
limmobilisation
en cours

ECHEC REUSSITE

1. Enregistrer l immo
Solder limmo incorporelle
incorporelle en cours 2. Constater son
amortissement et
non sa dprciation
 Traitement comptable de lacquisition des nouvelles versions
de logiciels

Deux situations distinguer:

Deux Cas

Modification du fond du logiciel:

Simple actualisation du Nouvelle version qui se substitue

logiciel existant:
Les dpenses engages sont
comptabiliser en charges
Charges de maintenance
lancienne.
La dpense constitue alors une nouvelle
Immobilisation: enregistrer en dbit
Du compte: Brevets et droits similaires
Lancienne version doit tre sortie
de lactif
On pratique alors un amortissement pour solde
et on contrepasse ensuite lamortissement par
le compte du logiciel
 Cas particuliers des immobilisions
incorporelles :Sites Internet

Le mode de traitement comptables et

les rgles dvaluation des cration des
sites Internet sont similaires ceux
des logiciels.
 Sites Internet

SIC 32 Immobilisations incorporelles - Cots lis aux sites web

Standing Interpretation Committee

Lors de la comptabilisation des frais internes encourus par

l'entit dans le dveloppement et l'exploitation de son propre
site web en vue d'un accs interne ou externe, les questions
sont :
de savoir si le site web est une immobilisation incorporelle
gnre en interne soumise aux dispositions d'IAS 38 .

quel est le traitement comptable appropri de ces frais.

( charges ou immobilisations)
 Les cots de cration de sites internet peuvent tre inscrits
l'actif s'ils remplissent les conditions gnrales et spcifiques
voques prcdemment pour les logiciels.
Cependant, les dpenses de cration de sites internet passifs
(sites de prsentation) doivent tre comptabilises en charges
(ces sites ne gnrant pas d' avantages conomiques futurs).
En ce qui concerne les sites internet actifs (exemple : sites d'
enregistrement de commandes, dachats en ligne ), les cots
de cration sont classs en trois catgories :
1 . Recherche pralable (tudes de faisabilit. . .) .
2. Dveloppement et production (obtention d'un nom de domaine,
conception des graphiques, acquisition ou dveloppement du
matriel et du logiciel d'exploitation . . . ).
3. Exploitation du site aprs son achvement (formation des
salaris, enregistrement du site auprs des moteurs de
recherche . . . ) .
 Sites Internet

Deux types distinguer

Sites acquis cls en main Sites cres par lentreprise

Ils sont assimils aux Dispositions particulires:
Logiciels (2220) Rglement du 03-05 du CRC

Sites Internet actifs:

Sites Internet passifs: Sites interactifs de commerce

lectronique.
Simples sites de prsentation La plupart de leurs cots sont
de lentreprise: Vocation immobiliser: Brevets
publicitaire: Charge (6144) droits similaires (2220)

Les rgles dvaluation des cration des sites Internet actifs sont similaires celles
des logiciels.
 Exemple:
Une entreprise disposant dinformaticiens qualifis a dcid de crer son site internet
de prsentation les travaux se sont tals sur deux exercices :
Voici le dtail des dpenses engages en N-1:
- Etude pralable 12 000 Dh
Au cours du premier mois de N +1 , on a activ les frais suivants:
- Programmation 38 000 Dh

-Elle a galement crer un autre site de vente de biens , ce dernier a ncessit les
frais suivants :
En N-1 :
Etude de faisabilit 3 500 Dh
Obtention du nom de site et conception graphique 24 500 Dh
En N :
Salaire mensuel des informaticiens qui ont programm le site en question 12 000 Dh
Salaire mensuel des informaticiens qui ont form les salaris sur le site en question
9 000 Dh
Le site a t oprationnel le 04/03/N
Travail faire:
1/ Passer les critures relatives ce logiciel au 31/12/N-1
2/ Passer les critures relatives ce logiciel au 31/12/N
(Dure dutilisation 6 ans et 8 mois)
 Evaluation postrieures lentre dune immobilisation incorporelle

LIAS 38 prvoit deux traitements possibles:

Deux traitements prvus par

lIAS 38

Modle de la juste valeur:

Modle de cot ( normal) LIAS 38 autorise de comptabiliser
limmobilisation incorporelle un
Aprs la comptabilisation initiale, le montant rvalu sa juste valeur.
cot de limmobilisation doit tre Un cart de rvaluation sera alors
diminu du cumul des constat en cas daugmentation de la
amortissements et des cumul des valeur et une dprciation sera
pertes de valeur. comptabilise en cas de baisse de la
valeur
 Amortissement et dprciation
des immobilisations incorporelles
Aprs sa comptabilisation initiale, limmobilisation incorporelle peut faire lobjet dun
amortissement lorsquelle a une dure dutilit dfinie et ventuellement dune dprciation.

Correction de la valeur de
limmobilisation incorporelle

Amortissement: Dprciation:
-Dure dutilit dfinie: Amortissement - Pour dterminer la dprciation
sur cette dure en tenant compte de la dune immobilisation, lentit doit
valeur rsiduelle ventuelle. appliqu lIAS 36
- Aucun mode damortissement nest Dprciation dactifs .
prvu par la norme IAS 38. - Comparaison de la valeur nette
Lamortissement doit traduire le comptable par rapport sa valeur
rythme de consommation des recouvrable.
avantages conomiques futurs
 Amortissement et dprciation
des immobilisations incorporelles

Amortissement de limmo
incorporelle selon la
normes IAS 36

2
Correction de la
dprciation par
1 rapport aux coef rel
Correction de la de dprciation
valeur Coef de dprciation = Donne de lanne N .
Total des donnes de la dure dutilisation
dimmobilisation
Cot de limmobilisation HT Valeur rsiduelle
 Application: Amortissement
dune immobilisation incorporelle
La socit FAN a acquis le 01/01/N un brevet au cot (HT) de : 1 500 000 Dh, protg
pour une dure de 10 ans.
La socit prvoit que le brevet acquis lui procurera des chiffres daffaires additionnels
comme suit:
Anne CA additionnel/anne
N 300 000
N1, N2 et N3 350 000
N4, N5 et N6 450 000
N7 et N8 390 000
N9 270 000
Total 3 750 000

Travail faire:

1/ Premire hypothse: Valeur rsiduelle du brevet aprs 10 ans : 0

Calculer les amortissements constater chaque anne.
2/ Deuxime hypothse: Le Brevet peut tre cd 75 000 Dh.
Calculer les amortissements constater chaque anne.
 Modle de la juste valeur

LIAS 38 autorise la comptabilisation dimmobilisation incorporelle

pour un montant rvalu sa juste valeur.
(Montant pour lequel lactif pourrait tre chang entre deux parties
informes consentantes et agissant dans des conditions de concurrence
normale).

Si une immobilisation incorporelle ne peut tre rvalue parce quil

nexiste pas un march actif, cette immobilisation doit tre
comptabilise son cot, diminu du cumul des amortissements et du
cumul des pertes de valeur.

La diffrence entre la valeur historique et la valeur relle est

comptabilise dans le compte 1130 carts de rvaluation
 Les immobilisations en non valeurs et les IFRS

Il convient de faire une distinction entre les dpenses devant tre

portes en charge et celles devant tre comptabilises en tant
quimmobilisations.

Les immobilisations constituent des investissements qui

augmentent le patrimoine dune entreprise et qui ont un potentiel de
gnrer des avantages conomiques futurs.

Les charges sont consommes durant l'exercice comptable et ne

procurent pas des avantages futurs.

Ainsi et dans loptique gnral des normes comptables

internationales, les immobilisations en non valeurs doivent tres
annuls afin de donner limage fidle des comptes.
 Frais dtablissement et charges rpartir

Les normes IFRS ne prvoient pas linscription lactif des frais dtablissement et de
toutes les charges activables par dcision de gestion ou par disposition fiscale.
Gnralement, les entreprises comptabilisent selon le PCG, ces dpenses en
immobilisations incorporelles (En France) ou en immobilisations en non valeur (au Maroc)
pour les taler sur plusieurs exercices.
En retraitement, ces actifs incorporelles doivent tre limins et leurs amortissements
annuls.

Exemple:

Le 1er janvier N-2, la socit RADEX a comptabilis en frais de constitution: 120 000 Dh, elle a
amorti cette dpenses linairement sur 5 ans.

Passer les critures de retraitement au 31/12/N.

Hypothse supposons que en 1er janvier N, la socit RADEX a comptabilis en frais de

constitution: 120 000 Dh, elle a amorti cette dpenses linairement sur 5 ans.
 Retraitement dune immobilisation en non valeur

Une entreprise immobiliser des frais de publicit, le 01/04/N.

Affichage : 35 000 Dh HT ( TVA 20%)
Honoraires : 7 000 Dh HT ( TVA 20%)
Pay par chque bancaire

Travail faire:

Retraiter le bilan et le CPC au 31/12/N

 Traitement des immobilisations en non valeur

En plan comptable marocain, les frais prliminaires, les charges rpartir sur
plusieurs exercices sont enregistrs en immobilisations en non valeur.
Les normes IFRS les considrent comme des charges.

Diffrents types des

immobilisations en non valeur

Immobilisations en non valeur Immobilisations en non valeur se

ne correspondant pas un actif
ou un passif dtermin:
-A liminer limmobilisation en
non valeur.
- A liminer son amortissement
-A liminer sa DEA.
Immobilisations en non valeur
se rapportant un passif
dtermin:
A imputer sut llment du
passif concern.
rapportant aux frais dacquisition
dun actif:
-A incorporer au cot de
limmobilisation concerne.
- A liminer les amortissements
pratiqus de lImmo en non valeur.
- A corriger les amortissements de
limmobilisation relle concerne.
 Applications
Exemple 1:
La socit KALON a engag le 12/06/ N- 2, 345 000 Dh en frais de prospection. Elle les a
comptabilis en immobilisations en non valeur et les a amorti sur 5 ans.

Exemple 2:
La socit ORACLE a augment son capital le 01/04/N-2 par lmission de 10 000 nouvelles actions
souscrites en numraire au prix dmission de 140 Dh laction, la valeur nominale est de 100 Dh. Le
total des charges engages pour lopration daugmentation du capital sest lev 124 600 Dh.

Exemple 3:
La socit GODIN a acquis le 01/04/N un ensemble immobilier compos de:
- Un terrain au prix de : 1 000 000 Dh
- Un btiment au prix de: 1 500 000 Dh
- Les frais divers dacquisition se sont chiffrs 210 000 Dh, ils ont t imputs en Frais dacquisition
dimmobilisation amortissables sur 5 ans.
- Les btiments sont amortissables sur 20 ans
Travail faire:
Passer les critures de retraitement pour corriger le bilan et le CPC au 31/12/N.
 Comparatif de lactivation des lments incorporels selon le rfrentiel national et les normes IFRS

Type dlment Normes nationales Normes IFRS

incorporel
GOODWILL Acquis: Activable Amortissement sur la Activable - Non amortissable-Tests de
dure de vie dprciation
MARQUES Acquises: Activable Activable
Cres: Activable Activable
PARTS DE Acquises: Activables non amortissables Non activables
MARCHE
Cres: Activable non amortissables Non activables
FICHIERS Acquis: Activables Activables
CLIENTS Crs: Activables activables
BREVETS Acquis: Activables Amortissement sur la Activables
dure de protection ou dure dutilisation.
Crs: Activables
FONDS Acquis : Activable non amortissable sauf Activable
COMMERCIAL pour les lments du fonds dure limites.
Cr : Non activable Non activable
Logiciels Crs: activables usage interne, ou usage Activation obligatoire ds lors que les
commercial. conditions sont remplies.
charges sils sont conus pour un client.
Acquis: charges sils sont achets pour tre Charges: revente
vendus
Usage interne: activables Activables: usage interne
Frais de recherche Frais de recherche applique sont activables Non activable
lorsque les conditions sont remplies
Frais de Activables: Conditions runies Obligatoirement activables
dveloppement