Norma Internacional de Contabilidad 12:

Impuesto a las Ganancias

Las operaciones que realizan las entidades, de conformidad con el art.

223 de la Ley General de Sociedades deben contabilizarse aplicando
las Normas Internacionales de Informacin Financiera, pero la Ley de
Impuesto a la Renta, no permite que ciertos gastos o ingresos
devengados no sean computables para efectos de de-terminar la
renta imponible, ocasionado diferencias temporales.

Igualmente, la misma LIR no permite que los gastos enunciados en el

art. 44 y los lmites establecidos del art. 37 del mismo cuerpo legal,
sean deducibles para determinar la renta imponible, en este caso
ocasiona diferencias permanentes.

Con la sofisticacin de las normas tributarias y su intensivo empleo

como herramienta de poltica econmica, desde hace algunos aos,
empezaron a ser notorias las diferencias entre las cifras consignadas
en la declaracin de renta para propsitos fiscales y las registradas en
la contabilidad de acuerdo con las Normas Internacionales de
Informacin Financiera.

Surgen de esta manera los conceptos de diferencias temporales y

diferencias permanentes, los cuales deben ser evaluados
cuidadosamente pues unos afectan dicha provisin y otros no.
Nacieron tambin, as, los mtodos de contabilizacin del impuesto a
la renta y complementarios, denominados mtodo del pasivo y
mtodo del diferido.

Las dos clases de diferencias entre la parte fiscal y la contable surgen

bsicamente por las siguientes circunstancias:

a) Ingresos que se registran en un ejercicio contable dado, pero

que no son grava-dos, o lo son en perodos diferentes; y
b) Deducciones no aceptadas fiscalmente, que se contabilizan
como gastos en el estado de ganancias y prdidas.
 Las diferencias permanentes o definitivas, como lo pueden ser los
ingresos exentos o no constitutivos de renta o los gastos no
deducibles, no causan impuesto diferido, pero las temporales si lo
hacen, la mayora de las veces.

1. CUL ES EL OBJETIVO DE LA NIC 12?

El objetivo de esta norma es prescribir el tratamiento contable del

Impuesto a la Renta (tambin llamado impuesto a las ganancias),
pues el principal inconveniente que se suscita al contabilizar este
impuesto est relacionado con el tratamiento de las consecuencias
actuales y futuras de:

a) La recuperacin (liquidacin) en el futuro del importe en libros

de los activos (o pasivos) que se han reconocido en el estado de
situacin financiera de la entidad; y,
b) Las transacciones y otros sucesos del periodo corriente que han
sido objeto de reconocimiento en los estados financieros.

En ese sentido, en el reconocimiento por parte de la entidad de

cualquier activo o pasivo, est inherente la expectativa de que
recuperar el primero o liquidar el segundo, por los valores en libros
que figuran en las correspondientes partidas. Por lo cual, cuando sea
probable que la recuperacin o liquidacin de los valores
contabilizados vaya a dar lugar a mayores o menores pagos futuros
del Impuesto a la Renta, la presente norma exige que la entidad
reconozca un pasivo o un activo por el impuesto diferido.

Por lo cual, esta norma exige que las entidades contabilicen las
consecuencias fiscales de las transacciones y otros sucesos de la
misma manera que contabilizan esas mismas transacciones o sucesos
econmicos.

Para terminar esta parte introductoria es necesario recordar que la

Resolucin del CNC N 046-2011-EF/94 de fecha 03.02.2011 establece
que la NIC 12 no es aplicable a las participaciones de los trabajadores
en las utilidades puesto que le resulta aplicable la NIC 19 Beneficios a
los empleados. Veamos a continuacin el desarrollo y la aplicacin
prctica de la NIC 12.

2. ALCANCE

Esta Norma se aplicar en la contabilizacin del impuesto a las

ganancias.

Para los propsitos de esta Norma, el trmino impuesto a las

ganancias incluye todos los impuestos, ya sean nacionales o
extranjeros, que se relacionan con las ganancias sujetas a imposicin.
El impuesto a las ganancias incluye tambin otros tributos, tales
como las retenciones sobre dividendos, que se pagan por parte de
una entidad subsidiaria, asociada o acuerdo conjunto, cuando
proceden a distribuir ganancias a la entidad que informa.

Esta Norma no aborda los mtodos de contabilizacin de las

subvenciones del gobierno, ni de los crditos fiscales por inversiones.
Sin embargo, la Norma se ocupa de la contabilizacin de las
diferencias temporarias que pueden derivarse de tales subvenciones
o deducciones fiscales.

3. DEFINICIONES

Ganancia contable es la ganancia neta o la prdida neta del

periodo antes de deducir el gasto por el impuesto a las
ganancias.
Ganancia (prdida) fiscal es la ganancia (prdida) de un
periodo, calculada de acuerdo con las reglas establecidas por la
autoridad fiscal, sobre la que se calculan los impuestos a pagar
(recuperar).
Gasto (ingreso) por el impuesto a las ganancias es el importe
total que, por este concepto, se incluye al determinar la
ganancia o prdida neta del periodo, conteniendo tanto el
impuesto corriente como el diferido.
 Impuesto corriente es la cantidad a pagar (recuperar) por el
impuesto a las ganancias relativo a la ganancia (prdida) fiscal
del periodo.
Pasivos por impuestos diferidos son las cantidades de
impuestos sobre las ganancias a pagar en periodos futuros,
relacionadas con las diferencias temporarias imponibles.
Activos por impuestos diferidosson las cantidades de impuestos
sobre las ganancias a recuperar en periodos futuros,
relacionadas con:
a) las diferencias temporarias deducibles;
b) la compensacin de prdidas obtenidas en periodos
anteriores que todava no hayan sido objeto de deduccin
fiscal; y
c) la compensacin de crditos no utilizados procedentes de
periodos anteriores.
Las diferencias temporarias son las que existen entre el importe
en libros de un activo o pasivo en el estado de situacin
financiera y su base fiscal. Las diferencias temporarias pueden
ser:
a) diferencias temporarias imponibles, que son aquellas
diferencias temporarias que dan lugar a cantidades
imponibles al determinar la ganancia (prdida) fiscal
correspondiente a periodos futuros, cuando el importe en
libros del activo sea recuperado o el del pasivo sea
liquidado; o
b) diferencias temporarias deducibles, que son aquellas
diferencias temporarias que dan lugar a cantidades que
son deducibles al determinar la ganancia (prdida) fiscal
correspondiente a periodos futuros, cuando el importe en
libros del activo sea recuperado o el del pasivo sea
liquidado.
La base fiscal de un activo o pasivo es el importe atribuido, para
fines fiscales, a dicho activo o pasivo.
El gasto (ingreso) por el impuesto a las ganancias comprende tanto la
parte relativa al gasto (ingreso) por el impuesto corriente como la
correspondiente al gasto (ingreso) por el impuesto diferido.

4. DIFERENCIAS ENTRE LA BASE CONTABLE Y LA BASE

TRIBUTARIA

Para entender la NIC 12 es necesario tener claro los conceptos de

base contable y base tributaria, por lo cual veamos a continuacin
dichos conceptos:

4.1 Base Contable

Es el monto por el cual se reconoce el elemento del activo o
pasivo (por su importe neto) en el Estado de Situacin
Financiera de acuerdo a las Normas Internacionales de
Informacin Financiera (NIIF).

4.2 Base Tributaria

4.2.1 Base Tributaria de un Activo

La base tributaria de un activo es el importe que ser

deducible de los beneficios econmicos tributarios que
obtenga la entidad en periodos futuros, cuando recupere
el importe en libros de dicho activo.
Si tales beneficios econmicos no tributan, la base fiscal
del activo ser igual a su importe en libros.

EJEMPLOS DE BASE TRIBUTARIA DE UN ACTIVO

a) BASE TRIBUTARIA DE UNA MAQUINARIA

El costo de una mquina es de S/. 100,000. De los
mismos, ya ha sido deducida una depreciacin acumulada
de S/. 30,000 (en el periodo corriente y en los anteriores),
y el resto del costo ser deducible en futuros periodos, ya
sea como depreciacin o como un importe deducible en
caso de disposicin del activo.
 ANLISIS: La base tributaria de la mquina es S/. 70,000,
puesto que es importe que se espera deducir en periodos
futuros.

b) BASE TRIBUTARIA DE UNA CUENTA POR COBRAR

Las cuentas por cobrar comerciales de una entidad tienen
un importe en libros de S/. 50,000. Los ingresos de
actividades ordinarias correspondientes a los mismos han
sido ya incluidos para la determinacin de la renta neta.
Asimismo, se sabe que la empresa ha efectuado una
estimacin de cobranza dudosa por S/. 50,000 que ser
aceptada como gasto tributario en el prximo ejercicio.
ANLISIS: La base tributaria de la cuenta por cobrar es
S/. 50,000, puesto que la cobranza dudosa no afecta la
base para el presente ejercicio.

4.2.2 Base Tributaria de un Pasivo

La base tributaria de un pasivo es igual a su importe en
libros menos el importe que ser deducible
tributariamente respecto de tal partida en periodos
futuros.

EJEMPLOS DE BASE TRIBUTARIA DE UN PASIVO

a) BASE TRIBUTARIA DE LOS HONORARIOS POR

PAGAR
Entre los pasivos corrientes se encuentran deudas de
honorarios pendientes de pago de gastos devengados,
con un importe en libros de S/. 20,000. El gasto
correspondiente ser deducible tributariamente cuando se
pague.

ANLISIS: La base tributaria de los honorarios por pagar

es S/. 0. Esto resulta de acuerdo al concepto de base
tributaria del pasivo, que es importe en libros del pasivo
(S/. 20,000) menos el importe que ser deducible en
periodos futuros, es decir cuando se pague el honorario
(S/. 20,000).
 b) BASE TRIBUTARIA DE UN FACTURA POR PAGAR
Entre los pasivos corrientes se encuentran facturas por
pagar provenientes de gastos devengados, por un importe
en libros de S/. 5,000. El gasto correspondiente ya ha sido
incorporado y aceptado como tal en la determinacin del
Impuesto a la Renta.

ANLISIS: La base tributaria de las facturas por pagar

por gastos devengados es de S/. 5,000.

Asimismo, debemos tener en cuenta que cuando la base

tributaria de un activo o un pasivo no resulte obvia
inmediatamente, es til considerar el principio
fundamental sobre el que se basa esta norma, esto es,
que la entidad debe reconocer un pasivo (o activo) por
impuestos diferidos, siempre que la recuperacin o el
pago del importe en libros de un activo o pasivo vaya a
producir un pago mayor o menor del Impuesto a la Renta
que aquel que resultara si tales recuperaciones o pagos
no tuvieran consecuencias fiscales.
Adems, podemos aadir que cuando al comparar la base
contable y la base tributaria de un activo (o pasivo) y
estas sean diferentes, entonces se aplicar la NIC 12 con
el tratamiento que veremos ms adelante.

5. QU COMPRENDE EL IMPUESTO A LA RENTA?

Una idea errnea en nuestro medio es pensar que el gasto por

Impuesto a la Renta es aquel que se va a pagar al fisco o aquel monto
que aparece en la cuenta 40 del Plan Contable General Empresarial
(PCGE), lo cual definitivamente no es correcto.

En tal sentido, cuando nos referimos al gasto por Impuesto a la Renta

debemos tener presente: el importe neto (suma o resta) resultante
del Impuesto Corriente y del Impuesto Diferido, lo cual a nivel
contable se apreciar en el importe neto de la cuenta 88 Impuesto a
la Renta del Plan Contable General Empresarial (PCGE).

Para un mejor entendimiento, veamos a continuacin a que se

refieren cada uno de estos conceptos:

5.1 EL IMPUESTO CORRIENTE

El Impuesto corriente es la cantidad a pagar (o a recuperar) por
el impuesto a la renta relativo al resultado tributario del
ejercicio.
Por consiguiente, el impuesto corriente correspondiente al
periodo presente y a los anteriores, debe ser reconocido como
un pasivo en la medida en que no haya sido liquidado. No
obstante, si la cantidad ya pagada, que corresponda al periodo
presente y a los anteriores, excede el importe a pagar por esos
perodos, el exceso debe ser reconocido como un activo (saldo a
favor).
En resumen, el Impuesto corriente comprende el Impuesto por
pagar o el saldo a favor del Impuesto a la Renta. Las cuentas
contables del PCGE relacionadas son las siguientes:
5.2 EL IMPUESTO DIFERIDO
El impuesto diferido es la cantidad del Impuesto a la Renta a
recuperar o a pagar en periodos futuros, lo cual est
relacionada con el reconocimiento de activos y/o pasivos
tributarios diferidos.
En tal efecto, el impuesto diferido est relacionado con las
siguientes cuentas del PCGE.

Ahora bien, los activos y pasivos tributarios diferidos se originan

por los siguientes hechos:
 Como podemos apreciar, los activos por impuestos diferidos
estn relacionados a las diferencias temporales deducibles y los
pasivos por impuestos diferidos estn vinculados a las
diferencias temporales imponibles.
Veamos a continuacin en qu consisten cada uno de estos
conceptos.

6. DIFERENCIAS TEMPORALES IMPONIBLES

Las diferencias temporales imponibles son aquellas diferencias que

dan lugar a cantidades imponibles o gravables al determinar la
ganancia (o prdida) tributaria correspondiente a periodos futuros,
cuando el importe en libros del activo sea recuperado o el del pasivo
sea liquidado. Las diferencias temporales imponibles generan el
reconocimiento de pasivos tributarios diferidos.

Al respecto, debemos mencionar que todo reconocimiento de un

activo lleva inherente la suposicin de que su importe en libros se
recuperar, en forma de beneficios econmicos, que la entidad
recibir en periodos futuros.

Cuando el importe en libros del activo exceda a su base tributaria, el

importe de los beneficios econmicos imponibles exceder al importe
fiscalmente deducible de ese activo.
Esta diferencia ser una diferencia temporal imponible, y la obligacin
de pagar los correspondientes impuestos en futuros periodos ser un
pasivo por impuestos diferidos que debe ser reconocido como tal.

De acuerdo a nuestra legislacin tributaria del Impuesto a la Renta,

podemos mencionar que las siguientes situaciones generan
diferencias temporales imponibles:

Activo adquirido va leasing que se deprecia a una tasa

tributaria mayor a la tasa contable.
Intangibles que son considerados como gasto para efectos
tributarios en un solo ejercicio y que contablemente pueden
amortizarse en 10 aos.
Revaluacin de activos inmovilizados.
Entre otros.

7. DIFERENCIAS TEMPORALES DEDUCIBLES

Las diferencias temporales deducibles son aquellas diferencias que

dan lugar a cantidades que son deducibles al determinar la ganancia
(o prdida) tributaria correspondiente a periodos futuros, cuando el
importe en libros del activo sea recuperado o el del pasivo sea
liquidado.

En ese sentido, se reconocer un activo por impuestos diferidos, por

causa de todas las diferencias temporales deducibles, en la medida
en que resulte probable que la entidad disponga de ganancias fiscales
futuras contra las que cargar esas diferencias temporales deducibles.

A mayor detalle, podemos mencionar que detrs del reconocimiento

de cualquier pasivo, est inherente la expectativa de que la cantidad
correspondiente ser liquidada, en futuros periodos, por medio de una
salida de recursos, que incorporen beneficios econmicos. Cuando
tales recursos salgan efectivamente de la entidad, una parte o la
totalidad de sus importes pueden ser deducibles para la
determinacin de la ganancia fiscal, en periodos posteriores al del
reconocimiento del pasivo. En estos casos se producir una diferencia
temporal entre el importe en libros del citado pasivo y su base
tributaria. Por consiguiente, aparecer un activo por impuestos
diferidos, respecto a los impuestos sobre las ganancias que se
recuperarn en periodos posteriores, cuando sea posible la deduccin
del pasivo para determinar la ganancia fiscal. De forma similar, si el
importe en libros de un activo es menor que su base tributaria, la
diferencia entre ambos importes dar lugar a un activo por impuestos
diferidos respecto a los impuestos sobre las ganancias que se
recuperarn en periodos posteriores.

Asimismo, es importante mencionar que la reversin de las

diferencias temporales deducibles dar lugar, como su propio nombre
indica, a reducciones en la determinacin de las ganancias tributarias
de periodos futuros. No obstante, los beneficios econmicos, en forma
de reducciones en pagos de impuestos, llegarn a la entidad slo si
es capaz de obtener ganancias fiscales suficientes como para cubrir
las posibles deducciones. Por tanto, la entidad reconocer activos
fiscales por impuestos diferidos, slo si es probable que disponga de
esos beneficios tributarios futuros contra los que cargar las
deducciones por diferencias temporarias.

De la misma forma, y considerando la normatividad del Impuesto a la

Renta, podemos mencionar que las siguientes situaciones generan
diferencias temporales deducibles:

Estimacin de deudas incobrables reconocidas como gasto que

an no cumplen con los requisitos exigidos en la normatividad
del Impuesto a la Renta.
Estimacin de desvalorizacin de existencias, que an no han
sido destruidas.
Depreciacin contable de un activo inmovilizado mayor a la
depreciacin aceptada tributariamente.
Reconocimiento de deterioro de activos.
Rentas de cuarta o quinta categora que no han sido pagadas
por el empleador a la fecha de la DJ anual del Impuesto a la
Renta.
Amortizacin de Intangibles.
 Entre otros.

Por consiguiente, de acuerdo a lo antes expuesto, podemos resumir

ambos conceptos en el siguiente cuadro.

De igual forma, y con un nimo de relacionar y sintetizar los

conceptos estudiados presentamos el siguiente esquema que refleja
los casos en los cuales se generan diferencias temporales y en
consecuencia los activos o pasivos tributarios que la entidad debe
reconocer.

8. MEDICIN DE ACTIVOS Y PASIVOS TRIBUTARIOS

DIFERIDOS

Los activos y pasivos por impuestos diferidos deben medirse

empleando las tasas tributarias que se espera sean de aplicacin en
el perodo en el que el activo se realice o el pasivo se cancele,
basndose en las tasas y normas tributarias que al final del periodo
sobre el que se informa hayan sido aprobadas.

CASO PRACTICO N 1: VACACIONES NO PAGADAS A LA FECHA

DE LA PRESENTACIN DE LA D.J. ANUAL DEL IMPUESTO A LA
RENTA

La empresa INNOVA STAR S.A.C. tiene registrado en sus libros

contables al 31.12.2014, vacaciones por pagar por un importe de S/.
15,000.

Se estima que este monto ser pagado efectivamente en el mes de

mayo de 2015 con posterioridad a la presentacin de la DJ 2014 y que
por consiguiente ser un gasto deducible para el Ejercicio 2015.

Con estos datos la empresa nos consulta sobre la aplicacin de la NIC

12 a esta operacin, sabiendo que la utilidad antes de impuestos
2014 es de S/. 170,000.

SOLUCIN:

En el caso planteado, nos encontramos frente a un pasivo (vacaciones

por pagar) que no es deducible como gasto en el ejercicio 2014, no
obstante, s ser deducible en el ejercicio en que dicho pasivo se
pague (2015) lo cual estara originando la aplicacin de la NIC 12 que
para efectos de su anlisis lo plantearemos bajo la siguiente forma:
Ahora bien, a continuacin, procederemos a la contabilizacin del
Impuesto a la Renta corriente y diferido del Ejercicio 2013.

CASO PRACTICO N 2: REVERSIN DEL ACTIVO TRIBUTARIO

DIFERIDO

Siguiendo con el caso anterior, se conoce que en el Ejercicio 2015 la

empresa paga las vacaciones queestuvieron contabilizadas al
31.12.2014. Por lo cual el gasto de S/. 15,000 es aceptado para
el ejercicio 2015.

Al respecto, y considerando que en el Ejercicio 2015 no se han

generado nuevas diferencias temporales, la empresa INNOVA STAR
S.A.C. nos consulta acerca del tratamiento contable de esta
operacin, sabiendo que la utilidad antes de impuestos del Ejercicio
2015 asciende a S/. 130,000.

SOLUCIN:

Considerando que el gasto por vacaciones reconocido en el 2014, es

aceptado como gasto procederemos a efectuar la Determinacin del
Impuesto a la Renta del Ejercicio 2015.

Por consiguiente, al cierre del ejercicio 2015 se debe efectuar el

siguiente asiento contable:
 CASO PRACTICO INTEGRAL

CASO: DETERMINACIN YCONTABILIZACIN DEL IR 2014

La empresa TEXTILES Y ACCESORIOS S.A.C. se dedica a la

comercializacin de prendas de vestir y al cierre del ejercicio 2014,
tiene los siguientes datos:

a) Utilidad antes de Impuesto a la Renta: S/. 600,000

b) Pagos a cuenta realizados en el ejercicio: S/. 219,000
c) La empresa no tiene prdidas tributarias de ejercicios anteriores
d) La empresa no est obligada a pagar participacin de utilidades
a trabajadores.

Asimismo, la empresa al efectuar el anlisis de sus operaciones con

motivo del cierre del ejercicio, ha determinado las siguientes
adiciones y deducciones:
Con esta informacin la empresa nos consulta acerca de lo siguiente:

Determinar el Impuesto a la Renta

Determinar el Saldo por regularizar a favor del fisco
Aplicacin de la NIC 12
Determinacin de activos y pasivos tributarios diferidos
Calculo del gasto por Impuesto a la Renta
 Asientos contables.

SOLUCIN:

1. En principio y en base a la informacin proporcionada

procederemos a calcular el Impuesto a la Renta. Para lo cual
veamos el siguiente cuadro:

2. A continuacin procederemos a aplicar los crditos contra el

Impuesto a la renta y determinaremos cunto es el saldo por
regularizar:

En tal sentido la empresa debe pagar al fisco un saldo de S/.

40,345 Nuevos Soles.

3. Enseguida procederemos a determinar las diferencias

temporales que hemos detectado en nuestro caso, y los activos
o pasivos tributarios que se generan en concordancia con la
aplicacin de la NIC 12 Impuesto a las ganancias. Para lo cual
nos basaremos en el siguiente cuadro que muestra el resumen
de la NIC 12.
Ahora bien, la NIC 12 se aplica solamente a las diferencias
temporales y en ese sentido, analizaremos aquellas que se
muestran en el cuadro inicial del enunciado.

a) Delito no probado judicialmente (Punto 2).- Este hecho

genera una diferencia temporal, puesto que el robo de
mercaderas no ser aceptado como gasto por SUNAT en el
ejercicio 2014, pero s ser aceptado como tal en el ejercicio
en el cual, el contribuyente pruebe judicialmente el hecho o
demuestre que es intil ejercer la accin judicial.

b) Depreciacin de vehculo en exceso (Punto 8).- Este hecho

genera una diferencia temporal puesto que el exceso de
depreciacin de vehculo (25 %) es mayor al porcentaje
mximo de depreciacin anual que establece la norma
tributaria (20 %), por consiguiente este hecho genera una
adicin en el ejercicio 2014. Sin embargo, en el transcurso
 de los aos siguientes, toda la depreciacin correspondiente
a dicho vehculo ser aceptada para efectos tributarios.

c) Existencias desvalorizadas que an no han sido destruidas

(Punto 12).- Al respecto, podemos indicar que la norma
tributaria seala que para aceptar el gasto por existencias
desvalorizadas, stas deben haber sido destruidas por el
contribuyente, cumpliendo los requisitos exigidos por el
Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, por lo cual
como no se ha cumplido con la destruccin, el gast po
desvalorizacin previamente contabilizado, debe ser
adicionado. No obstante este gasto ser aceptado como tal
en el ejercicio en el cual se destruyan las mercaderas ante
notario pblico y previa comunicacin a la SUNAT.
d) Honorarios no cancelados a la fecha de la presentacin de la
D.J. ANUAL (Punto 14).- En atencin a este punto, la norma
tributaria exige que los gastos que constituyan renta de
cuarta categora para su perceptor deben ser pagados antes
de la presentacin de la DJ Anual del IR para que sean
deducibles, por lo cual en este caso se genera una adicin en
el ejercicio 2014, pero en el siguiente ejercicio (2015) el
gasto s ser aceptado por lo que genera una deduccin.

e) Mayor depreciacin del activo adquirido va leasing (Punto

19).- En este caso la empresa registr la depreciacin
contable del activo de acuerdo a NIIFs (20 % por 5 aos). Sin
embargo, en funcin a las normas tributarias se quiere
acoger al beneficio de la depreciacin acelerada de leasing
segn los aos del contrato (50 % por 2 aos), en ese
sentido, en el ejercicio 2013 se considerar como deduccin
el exceso de la depreciacin acelerada que es aceptada
como gasto y que no se encuentra registrada en libros. No
obstante, al tratarse de una depreciacin, el tratamiento
contable y tributario se igualarn en el transcurso de los
aos siguientes.
4. Ahora procedemos a determinar el gasto por Impuesto a la
Renta

5. Finalmente, a continuacin presentamos los asientos contables

por el Impuesto a la Renta, considerando los activos y pasivos
tributarios diferidos.
6. Finalmente, realizaremos los asientos contables referentes a la
aplicacin de los crditos contra el Impuesto a la Renta para
determinar el impuesto por regularizar.
Norma Internacional de Contabilidad 26:
Contabilizacin e Informacin Financiera sobre
Planes de Beneficio por Retiro
1. Alcance
Esta Norma se aplica a los estados financieros de planes de beneficio
por retiro, cuando stos se preparan.

Los planes de beneficio por retiro son conocidos, en ocasiones, con

otros nombres, tales como planes de pensiones, sistemas
complementarios de prestaciones por jubilacin o planes de
beneficios por retiro. Los planes de beneficio por retiro se
consideran, en la Norma, como entidades diferentes de los
empleadores y de las personas que participan en dicho planes. El
resto de las Normas son aplicables a las informaciones procedentes
de los planes de beneficio por retiro, en la medida en que no queden
derogadas por la presente Norma.

Esta Norma trata de la contabilidad y la informacin a presentar, por

parte del plan, a todos los participantes como grupo. No se ocupa, por
el contrario de las informaciones a los individuos participantes acerca
de sus derechos adquiridos sobre el plan.

2. Definiciones

Los trminos siguientes se usan, en esta Norma, con los significados

que a continuacin se especifica:

Planes de beneficio por retiro son acuerdos en los que una

entidad se compromete a suministrar beneficios a sus
empleados, en el momento de terminar sus servicios o despus
(ya sea en forma de renta peridica o como pago nico),
siempre que tales beneficios, o las aportaciones a los mismos
que dependan del empleador, puedan ser determinados o
estimados con anterioridad al momento del retiro, ya sea a
partir de las clusulas establecidas en un documento o de las
prcticas habituales de la entidad.
 Planes de aportaciones definidas son planes de beneficio por
retiro, en los que las cantidades a pagar como beneficios se
determinan en funcin de las cotizaciones al fondo y de los
rendimientos de la inversin que el mismo haya generado.
Planes de beneficios definidos son planes de beneficio por
retiro, en los que las cantidades a pagar en concepto de
beneficios se determinan por medio de una frmula,
normalmente basada en los salarios de los empleados, en los
aos de servicio o en ambas cosas a la vez.
Financiacin mediante un fondo es el proceso de transferencia
de los activos del plan a una entidad separada (el fondo), con
cuyo patrimonio se cubre el pago de las obligaciones derivadas
del plan de beneficio por retiro.
Para los propsitos de la presente Norma, se usan tambin los
siguientes trminos con el significado que a continuacin se
detalla:
Participantes son los miembros del plan de beneficio por retiro y
otras personas que tienen derecho a prestaciones en virtud de
las condiciones del plan.
Activos netos disponibles para el pago de beneficios son los
activos del plan menos las obligaciones del mismo diferentes
del valor actuarial presente de los beneficios prometidos.
Valor actuarial presente de los beneficios prometidos por retiro
es, en un plan de beneficio por retiro, el valor presente de los
pagos que se espera hacer a los empleados, antiguos y
actuales, en razn de los servicios por ellos prestados hasta el
momento.
Beneficios consolidados (irrevocables) son beneficios, derivados
de las condiciones de un plan de beneficio por retiro, en los que
el derecho a recibirlos no est condicionado a la continuidad en
el empleo.
3. Planes de aportaciones definidas

En la informacin procedente de un plan de aportaciones definidas,

debe incluirse un estado de los activos netos para atender beneficios,
as como una descripcin de la poltica de capitalizacin.
Dentro de un plan de aportaciones definidas, la cuanta de los
beneficios futuros a los participantes viene determinada por las
aportaciones del empresario, del empleado o de ambos, junto con la
eficiencia conseguida en la gestin del fondo y las rentas de las
inversiones pertenecientes al mismo. El desembolso de las
cotizaciones libera habitualmente al empleador de sus obligaciones
con el fondo. Normalmente, no es necesario el asesoramiento de un
profesional actuario, aunque tal asesoramiento se usa a veces para
estimar los beneficios alcanzables en el futuro teniendo en cuenta las
aportaciones actuales, as como los diversos niveles de aportaciones
futuras y las ganancias que se consigan de las inversiones.

Los participantes estn interesados en las actividades del plan en

tanto que afectan directamente a los importes de los beneficios
futuros. Los participantes, asimismo, estn interesados en saber si las
aportaciones han sido recibidas y si se ha ejercido el control
apropiado para la proteccin de los derechos de los beneficiarios. El
empleador, por su parte, est interesado en el funcionamiento
eficiente y equitativo del fondo.

4. Planes de beneficios definidos

La informacin proveniente de un plan de beneficios definidos debe

contener la informacin reseada en uno cualquiera de los siguientes
apartados:

a) un estado que muestre los:

I. activos netos para atender beneficios;
II. el valor actuarial presente de los beneficios prometidos,
distinguiendo entre los beneficios irrevocables y los que
no lo son; y
III. el supervit o dficit resultante; o
b) un estado de los activos netos para atender beneficios
incluyendo o bien:
I. una nota en la que se revele el valor actuarial presente de
los beneficios prometidos distinguiendo entre beneficios
consolidados (irrevocables) y los que no lo son; o
 II. una remisin al informe adjunto del actuario que contenga
esta informacin.

Si no se ha preparado valoracin actuarial en la fecha de la

informacin, la valoracin ms reciente de que se disponga debe ser
usada como base, revelando la fecha en que se hizo.

5. Valor actuarial presente de los beneficios por retiro

prometidos

El valor presente de los beneficios a realizar en virtud de un plan de

jubilacin puede ser calculado, y presentados los clculos, ya sea en
funcin de los niveles de salarios actuales, o de los proyectados al
momento del retiro de los participantes.

Entre las principales razones que pueden apoyar la adopcin del

mtodo de los salarios actuales, estn las siguientes:

a) el valor actuarial presente de los beneficios prometidos, esto es,

la suma de los importes actualmente atribuibles a cada
participante en el plan, el cual puede ser calculado con este
mtodo ms objetivamente que usando el de los salarios
proyectados, dado que implica un nmero menor de
suposiciones valorativas;
b) los incrementos en los beneficios correspondientes a un
aumento en el salario se convierten en obligaciones para el plan
en el momento de producirse el citado aumento; y
c) usando salarios actuales, el importe del valor actuarial de los
beneficios prometidos est ms estrechamente relacionado con
la cantidad a pagar si se produjese el cese o interrupcin del
plan.

Entre las principales razones que pueden apoyar la adopcin del

mtodo de los salarios proyectados, estn las siguientes:
 a) la informacin financiera debe prepararse sobre la base de la
continuidad del plan, cualesquiera que sean las suposiciones y
estimaciones a realizar;
b) en el caso de planes segn pagos finales, los beneficios se
determinan en funcin de los salarios en el momento del retiro
o en pocas cercanas al mismo, por lo cual es necesario hacer
proyecciones de salarios, niveles de aportacin y tasas de
rendimiento de las inversiones; y
c) el hecho de no incorporar proyecciones de salarios, cuando la
mayora de las capitalizaciones se fundamentan en este tipo de
datos, puede dar como resultado que el plan aparezca, en la
informacin presentada, como supercapitalizado cuando en
realidad no lo est, o aparezca suficientemente dotado cuando
en realidad est infracapitalizado.

6. Frecuencia de las evaluaciones actuariales

En muchos pases las evaluaciones actuariales requieren una

frecuencia no mayor de una vez cada tres aos. En caso de que no se
haya hecho una evaluacin actuarial en la fecha de los estados
financieros, se utiliza la evaluacin ms reciente como base indicando
la fecha en que fue realizada.

7. Contenido de la informacin presentada por los planes de

beneficios con aportaciones definidas

Para el caso de los planes de aportaciones definidas, la informacin se

suministra utilizando uno de los siguientes formatos, que reflejan
diferentes prcticas en la presentacin de la informacin actuarial:

a) se incluye en los estados financieros un estado que muestra los

activos netos para atender beneficios, el valor actuarial
presente de los beneficios prometidos y el dficit o supervit
resultante. Los estados financieros del plan contienen tambin
estados de cambios en los activos netos utilizables para el pago
de beneficios, as como en el valor actuarial presente de los
beneficios prometidos. Los estados financieros pueden incluir,
 por separado, un informe del actuario apoyando el clculo del
valor actuarial de los beneficios prometidos;
b) un informe que incluye el estado de los activos netos para
atender beneficios y el estado de cambios habidos en tales
activos netos. El valor actuarial presente de los beneficios
prometidos se desglosa en una nota a los anteriores estados.
Los estados financieros pueden tambin estar acompaados de
un informe del actuario apoyando el clculo del valor actuarial
de los beneficios prometidos; y
c) estados financieros que incluyan el estado de activos netos
para atender beneficios y el estado de cambios en los activos
netos, suministrando por separado, a travs del informe del
actuario, el valor actuarial presente de los beneficios
prometidos.

En cada uno de estos formatos de informacin, los estados financieros

presentados pueden estar acompaados de un informe de los
fideicomisarios a modo de informe de gestin y de un informe sobre
las inversiones.

8. Valoracin de los activos del plan

Las inversiones del plan de beneficio por retiro deben contabilizarse

por su valor razonable. En el caso de ttulos cotizados, el valor
razonable es el de mercado. Cuando existen inversiones, dentro del
plan, cuyo valor razonable no puede estimarse, debe revelarse la
razn por la cual no se ha podido usar tal mtodo de valoracin.

En el caso de ttulos cotizados, el valor razonable es usualmente el

valor de mercado, puesto que se considera como la medida ms til
del valor de los mismos en la fecha de los estados financieros, as
como del rendimiento de la inversin en el periodo. Los ttulos con un
valor fijo de reembolso, que han sido adquiridos para cumplir con las
obligaciones que el plan tenga en el momento de su vencimiento, o
con una parte de las mismas, puede ser contabilizados por importes
basados en su valor de reembolso, de manera que se obtenga una
rentabilidad constante hasta el momento del vencimiento. Cuando no
se dispone de valores razonables para algunas inversiones del plan de
beneficio por retiro, por ejemplo en caso de poseer la totalidad del
capital de una entidad, se revelar en los estados financieros la razn
para no usar el valor razonable. Si existen inversiones que no se
contabilizan por su valor de mercado o por su valor razonable, este
ltimo se revela, generalmente, tambin en los estados financieros.
Los activos usados en la gestin de las operaciones del fondo se
contabilizan empleando las Normas que les sean de aplicacin.

9. Informacin a revelar

En la informacin procedente de un plan de beneficio por retiro, ya

sea de aportaciones o de beneficios definidos, deben incluirse
tambin los siguientes extremos:

a) un estado de cambios en los activos netos para atender

beneficios;
b) un resumen de las polticas contables significativas; y
c) una descripcin del plan y del efecto de cualesquiera cambios
habidos en el plan durante el periodo.