GABINETE DE ESTUDOS

O sistema de IVA em Moambique

adoo e caractersticas gerais
O IVA em Moambique segue muito de perto o sistema portugus, com adaptaes
realidade nacional. o mais aconselhvel? Parece que sim, uma vez que se traduziu numa
simplificao considervel do imposto.

Por Clotilde Celorico Palma* | Artigo recebido em julho de 2012

O
Imposto sobre o Valor
Acrescentado (IVA) um
caso de sucesso a nvel
mundial, depressa se tendo tornado
um imposto em moda, contagiando
os distintos sistemas fiscais. Embora
revestindo modelos diversos, o certo
que atualmente quase duzentos pa-
ses a nvel mundial basearam o seu
sistema de tributao das transaes
neste imposto. Pases como o Viet-
name, a Zmbia, o Vanuatu, o Ugan-
da, o Uruguai, a Tunsia, a Tailndia,
a Tanznia, o Senegal, a Rssia, a
Palestina, o Panam, as Filipinas, o
Paraguai, o Nepal, a Nicargua, a Ni-
gria, a Monglia, o Laos, o Qunia,
a Coreia, a Indonsia, a Guatemala e
as Ilhas Fidji, inspiraram o seu siste-
ma de tributao das transaes no
modelo IVA. Nos pases de expresso
portuguesa, podemos encontrar este
tributo em Moambique e em Cabo
Verde, estando a respetiva introdu-
o a ser equacionada em Angola e
no Brasil.1
Trata-se, inequivocamente, de um
caso de sucesso, de um fenmeno
de contgio fiscal que alastrou pelo
mundo com uma espcie de lingua-
gem fiscal universal a que, de forma
pouco tcnica, costumamos desig-
nar por ivs.
O sucesso deste imposto deve-se,
fundamentalmente, s suas carac-
tersticas, em especial generalida-
de e neutralidade, obtidas atravs
do chamado mtodo das faturas, do
crdito de imposto ou mtodo sub-
trativo indireto.2 Desde que acorda-
mos at nos deitarmos vivemos nas
malhas do IVA. Estamos cons-
tantemente a pagar IVA, na luz que
ligamos, no banho que tomamos,
naquilo que comemos e vestimos, na
gasolina que gastamos, etc., etc., etc.
Mas, regra geral, e contrariamente
aos tributos diretos, no sentimos o
peso deste imposto.
Eis, pois, duas caractersticas fun-
damentais do IVA que o tornam
particularmente virtuoso e espe-
cialmente apetecvel: trata-se de um
imposto geral sobre o consumo que,
atuando atravs do mtodo subtrati-
vo indireto nas diversas fases do cir-
cuito econmico, teoricamente ape-
nas sobre o valor acrescentado em
cada uma delas, provoca o chamado
efeito de anestesia fiscal.3 A conju-
gao destas caractersticas redunda
numa outra grande virtude do IVA:
o facto de ser bastante reditcio,
qual acresce o mrito de, teorica-
mente, se tratar de um tributo fcil
de administrar dado o controlo cru-
zado efetuado necessariamente en-
tre sujeitos passivos. Por outro lado,
uma das grandes vantagens do IVA
relativamente aos demais impostos
sobre as transaes assenta na sua
neutralidade, quer no plano interno
quer a nvel internacional. Eis, pois,
a explicao para este grande mist-
rio que o fenmeno IVA.
Dadas as inegveis virtudes deste
tributo4 demonstradas, essencial-
mente, pelo sucesso da sua aplicao

40 TOC 150

em determinados pases, como a
Frana, a ento CEE adotou o IVA
como modelo obrigatrio de tribu-
tao das transaes nos Estados
membros. 5
Em Moambique, o IVA foi ado-
tado exatamente pelos seus mri-
tos prprios em 1999, tendo uma
grande proximidade nas suas ca-
ractersticas fundamentais com o
sistema comum do IVA da Unio
Europeia, mas com caracters-
ticas peculiares que resultaram
da sua natural adaptao reali-
dade nacional, nomeadamente, a
existncia de regimes especiais e
especficos especialmente adap-
tados a pequenos contribuintes
e um maior leque de situaes de
iseno abrangendo bens de con-
sumo essenciais e bens destinados
agricultura e pescas, vantagens
decorrentes da margem de mano-
bra que o legislador possui e que j
na UE no possvel.
Caractersticas gerais do IVA
Em geral, nos pases que adotaram
o IVA, incluindo a UE, este imposto
dotado das seguintes caracters-
ticas principais:
Imposto geral sobre o consumo de
bens e servios;
Imposto plurifsico;
Imposto indireto (mtodo subtra-
tivo indireto);
Imposto no cumulativo;
Imposto baseado no princpio de
tributao no destino nas relaes
internacionais (na UE foi, at de-
zembro de 2011, transitoriamente
baseado no princpio de tributao
no pas de destino para as transa-
es intracomunitrias de bens);
Na UE um imposto de matriz
comunitria existindo desde 1967
um sistema comum deste imposto
a cuja adoo os Estados membros
se encontram obrigados.
O IVA moambicano partilha de to-
das estas caractersticas exceo,
naturalmente, da ltima.
O princpio geral de um modelo
baseado no imposto sobre o valor
acrescentado consiste em aplicar
aos bens e servios um imposto
geral sobre o consumo proporcio-
nal ao preo dos bens e servios,
independentemente do nmero de
transaes ocorridas no proces-
so de produo e de distribuio
anterior fase de tributao. Nas
operaes entre sujeitos passivos de
IVA, em cada uma das transaes o
imposto sobre o valor acrescentado,
calculado sobre o preo do bem ou
do servio taxa aplicvel ao refe-
rido bem ou servio, exigvel, com
prvia deduo do montante do im-
posto sobre o valor acrescentado
que tenha incidido diretamente so-
bre o custo dos diversos elementos
constitutivos do preo. Num mode-
lo de base alargada, o imposto sobre
o valor acrescentado aplicvel at
ao estdio do comrcio a retalho,
inclusive.6
O IVA conhecido por resistir bem
ao teste da neutralidade, de nas
transaes internacionais se basear
no princpio de tributao no pas
de destino7 e de ser bastante redi-
tcio relativamente aos demais tri-
butos.
Em regra, as principais vantagens do
IVA residem, desde logo, no facto de
possuir um grau amplo de generali-
dade, abrangendo tendencialmen-
te todo o ato de consumo atravs de
uma noo residual ou negativa de
prestao de servios, o que se traduz
num aumento da receita fiscal. Mas o
IVA tem vindo a ser adotado atenden-
do essencialmente ao facto de passar
bem no teste da neutralidade.8 Este
imposto assegura tendencialmente
uma neutralidade interna e interna-
cional: a carga tributria mantm-se
GABINETE DE ESTUDOS
igual independentemente do sistema
de produo e de comrcio. Neste
contexto, oferece a vantagem de per-
mitir que, considerando o valor do
trabalho por incorporao no valor
acrescentado nas diversas fases do
circuito, se solucionem as questes de
destrina entre o valor das mercado-
rias e dos servios que ocorrem prin-
cipalmente nas fases de transforma-
o nos sistemas em que os servios
no so especificamente tributados,
facilitando o progresso tecnolgico
por supresso do incentivo integra-
o vertical, permitindo a abolio
das fronteiras fiscais e a criao de
uma fronteira nica com o exterior.
Devido sua generalidade, possibi-
lita a adoo de taxas moderadas e
a respetiva distribuio por vrios
sujeitos passivos.
Atravs da adoo da tcnica do
mtodo subtrativo indireto ou da
liquidao e deduo do imposto,
evita, em princpio, os efeitos in-
flacionistas provocados com os im-
postos cumulativos, permitindo um
controlo cruzado entre sujeitos pas-
sivos, no estimulando o recurso
fraude ou evaso fiscal tanto como
os outros sistemas de tributao,
uma vez que a cada fase correspon-
de um montante reduzido de im-
posto, sendo dotado do denominado
efeito de anestesia fiscal produzido
pelos impostos indiretos.
As principais crticas ao IVA as-
sentam nas dvidas sobre os seus
alegados benefcios. Desde logo,
nas novas dificuldades que cria,
nomeadamente, num aumento da
administrao dado o aumento de
contribuintes e dos custos de cum-
primento. Por outro lado, o IVA no
um imposto justo, sendo-lhe reco-
nhecido o efeito de regressividade:
so as camadas da populao com
menores rendimentos que afetam
uma maior parte do seu rendimento
SETEMBRO 2012 41
GABINETE DE ESTUDOS
ao consumo, sendo mais penaliza-
das. Acresce que demonstra defi-
cincias no combate fraude, em
especial na Unio Europeia, devido
ao facto de os bens circularem com
iseno de imposto e direito de-
duo do IVA suportado no espao
intracomunitrio, sendo que a par-
tir de 1 de janeiro de 1993 desapa-
receram os controlos nas fronteiras
entre os diversos Estados membros.
Em Moambique, a tributao indi-
reta abrange o IVA, o Imposto sobre
os Consumos Especficos (ICE) e os
Direitos Aduaneiros. A Lei de Bases
do sistema fiscal moambicano (Lei
n. 15/2002, de 26 de junho), no seu
artigo 67., caracteriza o IVA mo-
ambicano da seguinte forma: O
Imposto sobre o Valor Acrescentado
incide sobre o valor das transmis-
ses de bens e prestaes de servi-
os realizadas no territrio nacio-
nal, a ttulo oneroso, por um sujeito
passivo agindo como tal, bem como
sobre as importaes de bens, de-
vendo:
1. As isenes serem limitadas s
exportaes e ao consumo de al-
guns bens e servios cuja natureza e
essencialidade o justifiquem;
42 TOC 150
2. A respetiva taxa ser estabelecida
pelo Conselho de Ministros at ao
limite mximo de 25 por cento.
Contudo, posteriormente entrada
em vigor desta norma, a Consti-
tuio da Repblica Moambicana apresenta ainda as caractersticas
(CRM) aprovada a 16 de novembro
de 2004, vem determinar que com-
pete exclusivamente Assembleia
da Repblica definir as bases das
polticas de impostos e o sistema
fiscal. Por outro lado, nos termos
do disposto no artigo 127. da CRM,
estipula-se expressamente que os
impostos so criados por lei, que
determina a incidncia, a taxa, os
benefcios fiscais e as garantias dos
contribuintes.
Neste contexto, faz-se notar que,
prescrevendo a lei cimeira que as
taxas so fixadas por lei, no poder
a taxa do IVA vir a ser determinada
pelo Conselho de Ministros, con-
forme o disposto na aludida Lei de
Bases que, alis, anterior Cons-
tituio vigente.
O IVA vigente em Moambique
caracterizado, essencialmente,
como um imposto indireto, pluri-
fsico, que atinge tendencialmente
todo o ato de consumo atravs do
mtodo subtrativo indireto, resul-
tando estas caractersticas numa
outra: a respetiva neutralidade
quer a nvel interno quer a nvel
internacional. O IVA moambicano
de ser um imposto com uma taxa
nica, dotado de maior simplicida-
de do que o modelo comum vigente
na Unio Europeia, no obstante
comportar um maior nmero de
situaes de benefcios fiscais, pelo
que a caracterstica da generalida-
de do imposto se apresenta mais
atenuada.
Um imposto plurifsico que opera
atravs do mtodo subtrativo indireto
O IVA em Moambique, tal como
na Unio Europeia, um imposto
que incide sobre todas as fases do
processo produtivo, do produtor ao
retalhista, atravs do chamado m-
todo subtrativo indireto, das faturas,
do crdito de imposto ou sistema dos
pagamentos fracionados.
Este mtodo a trave-mestra do
sistema do imposto sobre o valor
acrescentado.9
O mtodo subtrativo indireto mais
no do que a tcnica da liquida-

o e deduo do imposto em cada
uma das fases do circuito econmi-
co, funcionando da forma descrita
quando as transaes se processam
entre sujeitos passivos do imposto
com direito deduo. Com efeito,
tal no sucede com os particulares
e os sujeitos passivos que beneficiam
de isenes incompletas, atuando
enquanto consumidores finais
para efeitos de IVA, dado no terem
em sede deste imposto direito de-
duo do IVA suportado.
O IVA, ao operar atravs deste m-
todo nas diversas fases da cadeia
de produo e comercializao dos
bens e servios, vai incidir ape-
nas sobre o valor acrescentado em
cada uma, sendo o preo final do
bem equivalente soma dos valores
acrescentados.
Um imposto tendencialmente
geral sobre o consumo
Em Moambique, tal como na UE,
temos como operaes tributveis
em sede deste imposto as trans-
misses de bens, as prestaes de
servios e as importaes de bens
(cfr. o disposto no artigo 1., n. 1,
do Cdigo do IVA). Ora, os concei-
tos das referidas operaes tribu-
tveis encontram-se definidos pela
positiva no Cdigo, com exceo do
conceito de prestao de servios.
De facto, o conceito de prestao de
servios encontra-se delimitado de
forma residual ou negativa no artigo
4., n. 1, do Cdigo, so considera-
das como prestaes de servios as
operaes efetuadas a ttulo oneroso
que no constituem transmisses ou
importaes de bens. Atravs deste
conceito, consegue-se, desta for-
ma, tributar todo o ato de consumo.
Todavia, tal como referimos, o IVA
moambicano apresenta diversos
regimes de exceo, concretizados
numa srie de benefcios fiscais que
fazem com que o seu grau de gene-
ralidade seja afetado.
Imposto que pretende ser neutro
Quer a nvel interno quer a nvel in-
ternacional, o IVA, ao operar com
base no mtodo subtrativo indireto
nas diversas fases do processo pro-
dutivo, um modelo de imposto so-
bre as transaes que parece garan-
tir, de forma razovel, o requisito da
neutralidade.10
habitual distinguir-se a neutra-
lidade dos impostos de transaes
relativamente aos efeitos sobre o
consumo e sobre a produo.11 Exis- sio no que toca ao financiamento
tir neutralidade relativamente ao
consumo, quando o imposto no in-
flui nas escolhas dos diversos bens
ou servios por parte dos consu-
midores. Um imposto ser neutro
na perspetiva da produo, se no
induz os produtores a alteraes na
forma de organizao do seu proces-
so produtivo.
Dado que no IVA, independente-
mente do nmero de fases do cir-
cuito econmico, a carga fiscal in-
cidente sobre o bem ser a mesma,
contrariamente ao que se verifica
com os impostos cumulativos, os
operadores no so induzidos a se
integrarem por motivos fiscais.
Por outro lado, conforme j se refe-
riu, a nvel internacional este im-
posto assegura de forma adequada os
ajustamentos fiscais nas fronteiras
necessrios com a adoo do princ-
pio de tributao no pas de destino, abstratos, os bens so tributados
princpio adotado em sede de IVA
para as transaes internacionais.
Com efeito, sempre possvel em
qualquer fase do circuito econmico
apurar com exatido a componente
fiscal do valor dos bens, mediante
a aplicao da taxa ao valor do bem
nessa fase, pelo que as restituies
exportao e as compensaes na no pas de destino, falando-se na
importao so feitas de forma sim-
GABINETE DE ESTUDOS
ples e rigorosa, assegurando a neu-
tralidade do imposto nas relaes
entre os pases.
Note-se, contudo, que a existn-
cia de um imposto completamente
neutro est fora de causa. Sempre se
tero que conceder alguns benef-
cios que afetam tais caractersticas,
nomeadamente isenes que no
permitem o direito deduo do im-
posto suportado.12
Das caractersticas que acabmos
de referir, ressalta o facto de o IVA
ser bastante reditcio, ocupando em
diversos pases uma relevante po-
do oramento. Em Moambique,
semelhana do que se verifica em
Portugal, a principal receita tri-
butria.
Um imposto baseado no princpio
de tributao no pas de destino nas
transaes internacionais
Os conflitos de tributao que sur-
gem no contexto do comrcio in-
ternacional podem ser resolvidos
atravs da adoo do princpio de
tributao no pas de origem ou do
princpio de tributao no pas de
destino. De acordo com o primeiro,
em termos abstratos (isto , sem se
ter em considerao um determina-
do modelo concreto), as mercadorias
so tributadas no pas onde so pro-
duzidas, abstraindo-se do pas onde
se efetua o consumo. De acordo com
o segundo e igualmente em termos
apenas no pas onde ocorre o ato de
consumo, no se considerando o
pas da respetiva origem.
Na Unio Europeia, em 1967, no pre-
mbulo da Primeira Diretiva IVA,
optou-se por adotar como transi-
trio o sistema de tributao das
transaes entre Estados membros
adoo futura de um regime de-
SETEMBRO 2012 43
GABINETE DE ESTUDOS
finitivo do IVA com tributao no
Estado membro de origem.13 Com
efeito, num espao econmico que
se pretende cada vez mais integrado
faz sentido a concesso de igual tra-
tamento entre operaes realizadas
no interior de um Estado membro e
transaes entre Estados membros
ou transaes intra-UE, respeitan-
do-se, desta forma, o princpio da
no discriminao em matria fis-
cal. Mas os custos da instituio de
um regime como este podero ser
muito avultados, sobretudo para os
Estados membros importadores l-
quidos, como o caso de Portugal,
pelo que todos os esforos envidados
no sentido de passar a tributar as
transaes intra-UE na origem fo-
ram malogrados, tendo-se abando-
nado em 2012 a ideia de um regime
definitivo do IVA com tributao na
origem para as transaes realizadas
entre os Estados membros.14
Em Moambique, nas transaes in-
ternacionais aplica-se o princpio de
tributao no destino: as exportaes
so isentas no pas onde saem as mer-
cadorias e as importaes so tributa-
das no pas onde os bens do entrada,
s taxas e nas condies a vigentes.
O facto de o IVA garantir uma apli-
cao adequada do princpio do des-
tino relativamente aos demais im-
postos sobre as transaes foi uma
das suas vantagens mais notadas. De
facto, como referimos, com este tipo
de imposto possvel proceder-se
a um adequado ajustamento fiscal
na fronteira nas exportaes, atra-
vs da concesso de uma iseno
com direito ao imposto suportado a
montante, e nas importaes, com
pagamento do IVA no ato do de-
sembarao aduaneiro e atribuio
do direito deduo do imposto a
jusante. Ora, como salienta Teodo-
ro Waty, ao assentar no princpio de
tributao no destino, o IVA desem-
44 TOC 150
Das caractersticas deste imposto, ressalta o facto
de o IVA ser bastante reditcio,
ocupando em diversos pases uma relevante posio
no que toca ao financiamento do oramento.
penha uma funo de elemento equi-
librador da concorrncia, dado que a
maioria dos parceiros comerciais de
Moambique exonera de tributao as
respetivas exportaes e tributam as
importaes, garantindo-se, assim, a
competitividade e uma igualdade de
tratamento entre produtos nacionais e
estrangeiros.15
Um imposto adaptado
realidade nacional
Comparando o IVA moambicano
com o sistema de IVA vigente na UE,
a primeira concluso que retiramos,
como referimos, a de que muito se-
melhante a este.
Contudo, diversamente do que se
constata na UE, o legislador em Mo-
ambique tem a vantagem de no se
encontrar vinculado a um modelo co-
mum, pelo que pode e deve adaptar o
sistema realidade nacional.
precisamente o que se passa com o
IVA moambicano. O sistema de IVA
vigente mais simples que o sistema
vigente na UE, tratando-se, nomea-
damente de um sistema onde no h
tributao dos subsdios e de taxa ni-
ca. Todavia, o grau de generalidade do
imposto acaba por ser menor, dado
que a adaptao realidade nacional
teve por consequncia a previso de
uma srie de isenes contempladas,
essencialmente, nos artigos 9. a 14.
do CIVA e no Cdigo dos Benefcios
Fiscais, para alm da consagrao de
regimes especiais e especficos.
Caractersticas do IVA
em Moambique
Em suma, poderemos resumir as
seguintes caractersticas do IVA em
Moambique:
Similar ao IVA da UE (CIVA de
Moambique muito semelhante ao
CIVA de Portugal), mas adaptado
realidade moambicana;
Relativamente simples;
Modelo IVA tipo consumo;
Imposto geral sobre bens e servi-
os;
Incide em todas as fases do circui-
to econmico;
Limitao do universo de contri-
buintes do regime normal e criao
de regimes especiais para pequenas
e mdias empresas;
Economicamente neutro;
De elevado rendimento;
Administrativamente eficiente;
Liquidao e cobrana mtodo
do crdito de imposto;
Imposto de taxa nica e taxa zero
para exportaes;
Adoo do mtodo do reporte do
imposto como regra geral;
Tributao no destino para as ope-
raes internacionais;
Existncia de trs nveis de en-
quadramento dos sujeitos pas-
sivos: regime geral, regimes de
pequenos contribuintes e regimes
especficos.
A adoo do IVA por Moambique
Em 1998, vsperas de adoo do IVA

O IVA em Moambique foi adotado em 1999. Entretanto,
o mundo mudou e existem realidades que ainda no foram
adaptadas, tais como, por exemplo, a tributao
das operaes efetuadas atravs do comrcio eletrnico.
em Moambique, vigoravam o Im-
posto de Circulao, um imposto
geral sobre a venda de bens e presta-
o de servios, do tipo cumulativo,
o Imposto de Consumo, incidente
sobre um conjunto alargado de pro-
dutos constantes de tabela prpria,
o Imposto de Turismo, incidente
sobre os bens e servios prestados
no mbito da hotelaria e turismo e
o Imposto sobre Combustveis, inci-
dente sobre os produtos derivados do
petrleo.
Com a reforma da tributao do
consumo foi introduzido o IVA e re-
vogado o Imposto de Circulao, foi
reduzido o mbito de incidncia do
Imposto do Selo, o Imposto de Con-
sumo foi transformado em Imposto
Especial de Consumo, o Imposto de
Turismo foi eliminado e incluiu-se o
setor de transportes no IVA.
Os motivos subjacentes introduo
do IVA consistiram essencialmente
no facto de j ser o modelo de tribu-
tao utilizado num grande nmero
de pases ( data j mais de 140), de
permitir a integrao internacional
das economias, garantir receitas
fiscais adequadas, acolher a desone-
rao fiscal total dos produtos nacio-
nais destinados exportao e, ba-
sicamente, apresentar trs grandes
virtudes: produtividade, neutrali-
dade e eficincia.16
O principal imposto existente sobre
o consumo existente data, o Im-
posto de Circulao, era igualmente
um imposto geral, incidindo sobre
todos os bens e servios com taxas
de cinco por cento na produo e de
dez por cento nos estdios grossista
e retalhista.17
Ora, no obstante este tributo gerar
muita receita para o Estado, o certo
que incentivava o mercado informal
e produzia efeitos inflacionistas nos
preos dos bens quer a nvel inter-
no quer dos bens para exportao.
Por sua vez, o Imposto de Consumo
era um tributo monofsico que in-
centivava a evaso e o contrabando.
Neste contexto, a adoo do IVA em
Moambique surge como uma con-
sequncia natural das suas virtudes
face aos seus antecessores e ao con-
texto do pas, nomeadamente aos
seus parceiros comerciais.18
Em suma, tal como sucedeu em Por-
tugal e, em geral, na grande maioria
dos pases que adotaram este impos-
to, tambm em Moambique o IVA
foi adotado essencialmente devido
s suas virtudes.
O Cdigo do IVA foi aprovado atravs
do Decreto n. 51/98, de 29 de setem-
bro, e o imposto entrou em vigor em 1
de junho de 1999, tendo sido revoga-
dos, a partir desta data, os Cdigos do
Imposto de Circulao e do Imposto
de Consumo, bem como a legislao
complementar respetiva.
A introduo deste imposto em Mo-
ambique consubstanciou uma rele-
vante reforma no sentido da moder-
nizao do seu sistema fiscal, tendo
GABINETE DE ESTUDOS
ainda sido introduzido na Reforma de
1999, como mencionmos, o Impos-
to sobre Consumos Especficos, que
tributa seletivamente determinados
bens enunciados na tabela anexa ao
respetivo Cdigo, aprovado por De-
creto n. 52/98, de 29 de setembro.
O Cdigo do IVA foi posteriormente
objeto de alteraes atravs da Lei
n. 15/2002, de 26 de junho, e da Lei
n. 32/2007, de 31 de dezembro, que
veio revogar o Decreto n. 51/98, de
29 de setembro, e suas alteraes, os
Decretos n.s 78/98 e 79/98, ambos
de 29 de dezembro, os Decretos n.s
34/99, 35/99 e 36/99, todos de 1 de
junho19, bem como toda a legisla-
o complementar contrria Lei
n. 15/2000.
O Cdigo do IVA em vigor o Cdigo
aprovado em anexo Lei n. 15/2007,
de 31 de dezembro, que reformulou a
Lei n. 15/2002, de 26 de junho (an-
terior CIVA), atendendo necessi-
dade de reformulao da tributao
indireta, tendo sofrido uma grande
reduo das suas disposies, dado
que se optou por contemplar alguns
aspetos no novo Regulamento da
Cobrana, do Pagamento e do Re-
embolso do IVA, aprovado pelo De-
creto n. 77/98, de 29 de dezembro20,
na Lei n. 2/2006, de 22 de maro,
que estabelece os princpios e nor-
mas gerais do ordenamento jurdico
tributrio da Repblica de Moam-
bique, qual passamos a chamar Lei
Geral Tributria (LGT) e no Regi-
me Geral das Infraes Tributrias,
aprovado pelo Decreto n. 46/2006,
de 26 dezembro.
O CIVA deve ser aplicado com a
demais legislao complementar.21
Com efeito, para alm do CIVA,
existe alguma legislao comple-
mentar, nomeadamente o Regu-
lamento do CIVA/RECIVA, anexo
ao Decreto n. 7/2008, de 16 de abril
(sistematiza aspetos fundamentais
SETEMBRO 2012 45
GABINETE DE ESTUDOS
da aplicao do imposto de forma re-
sumida, pormenoriza obrigaes e
disciplina os regimes especficos) e o
aludido Regulamento da Cobrana,
do Pagamento e do Reembolso do IVA.
Poderemos sintetizar da seguinte
forma os principais regimes e legis-
lao existentes:
- Regime geral de tributao CIVA,
RECIVA e RECPRIVA
- Regimes de pequenos contribuintes:
Regime de Iseno (artigos 35. a 41.
do CIVA)
Regime de Tributao Simplificada
(artigos 42. a 49. do CIVA)
- Regimes especficos (tributao
pela margem):
Regime das agncias de viagens e
operadores de circuitos tursticos
(artigos 38. a 46. do RECIVA)
- Regime dos bens em segunda mo
(artigos 47. a 49. do RECIVA)
- Isenes no Cdigo dos Benefcios
Fiscais, anexo Lei n. 4/2009, de 12
de janeiro.
- Regime Especial de Exigibilidade
do Imposto sobre o Valor Acrescen-
tado nas Empreitadas e Subemprei-
tadas de Obras Pblicas, aprovado
pelo Decreto n. 27/2000, de 10 de
outubro.
Para alm da supracitada legislao,
tenha-se ainda em considerao,
nomeadamente, a seguinte:
- Diploma Ministerial n. 198/98 de
30 de outubro, que aprova o Regu-
lamento das Operaes de Registo
Prvio em IVA.
- Decreto n. 80/99, de 1 de novem-
bro, referente aplicao do Impos-
to sobre o Valor Acrescentado nas
transaes que tenham por objeto o
fornecimento de gua potvel.
- Despacho de 15 de junho de 1999
do Ministro do Plano e Finanas, que
aprova os modelos de livros de escri-
turao previstos no Cdigo do IVA.
- Despacho de 1 de maro de 1999 do
Ministro do Plano e Finanas, refe-
46 TOC 150
rente aos requisitos para a obteno
da autorizao para impresso de fa-
turas por parte das tipografias.
- Decreto n. 28/2000, de 10 de outu-
bro, relativo ao uso de mquinas regis-
tadoras pelos sujeitos passivos do IVA
sempre que os mesmos beneficiem de
dispensa de emisso de faturas ou do-
cumentos equivalentes e sejam obriga-
dos a emitir tales de venda.
- Decreto n. 26/2000, de 10 de outu-
bro, relativo prestao de servios demonstrar que implicam dificul-
de transporte rodovirio de passa-
geiros.
- Decreto n. 36/2000, de 17 de ou-
tubro, que aprova o Regulamento
sobre os documentos que devem
acompanhar as mercadorias em
circulao, estabelecendo normas
que regulamentam a fiscalizao e
circulao de mercadorias no senti-
do de controlar o cumprimento das
obrigaes para efeitos de IVA.
- Lei n. 5/2009, de 12 de janeiro, que
aprovou o Cdigo do Imposto Sim-
plificado para Pequenos Contribuin-
tes e cria o Imposto Simplificado
para Pequenos Contribuintes.
- Despacho de 9 de maro de 2011,
que visa regulamentar o processa-
mento e utilizao dos livros obri-
gatrios de escriturao mercantil
atravs de meios informticos.
Concluses
Em geral, poderemos afirmar que o
sistema de IVA em Moambique se-
gue muito de perto o sistema portu-
gus, ou seja, o sistema da UE, com
adaptaes realidade nacional.
Ser que este o sistema mais acon-
selhvel? Parece-nos que sim, dada
a adaptao realidade nacional, o
que se traduziu numa simplificao
considervel do imposto.
Ter sido este sistema bem aceite em
Moambique? Em geral, afigura-se-
-nos que sim. A este propsito nota-
-se que se encontram abrangidos
por regimes especiais de iseno ou
de tributao simplificada peque-
nos contribuintes e que uma grande
parte dos produtos essenciais se en-
contra isenta deste imposto. Ainda
assim, consubstancia a principal re-
ceita fiscal do Estado.
certo que h aspetos que, ainda
assim, se nos afiguram demasiado
complexos face realidade moam-
bicana e que a experincia veio a
dades prticas, pelo que o sistema
carece de algumas revises. Um
outro aspeto que carece de anlise
o da atualizao do sistema. Como
referimos, o IVA em Moambique
foi adotado em 1999. Entretanto o
mundo mudou e existem realida-
des que ainda no foram adaptadas,
tais como, por exemplo, a tributa-
o das operaes efetuadas atra-
vs do comrcio eletrnico, que na
UE se alteraram atravs da Diretiva
2002/38/CE, de 7 de maio.22
*Doutora em Direito
pela Faculdade de Direito de Lisboa
Docente universitria
Membro do GEOTOC
Notas
1
Sobre a adoo do IVA no Brasil veja-
-se a obra AAVV IVA para o Brasil,
Contributos para a Reforma da Tributao
do Consumo, Oswaldo Othon de Pontes
Saraiva Filho, Srgio Vasques e Vas-
co Branco Guimares (organizadores),
Instituto Frum de Direito Tributrio,
Editora Frum, Belo Horizonte, 2007,
nomeadamente, Ricardo Lobo Torres,
possvel a criao do IVA no Brasil?,
pp. 19-36, Vasco Branco Guimares, A
tributao do consumo no Brasil: uma
viso europeia, pp. 37-68, Heleno Ta-
veira Trres, O IVA na experincia
estrangeira e a tributao das exporta-
es no direito brasileiro, pp. 69-122, e
Sacha Calmon Navarro Coelho, O IVA

brasileiro, pp. 553-586. Relativamente
implementao do IVA em Moambi-
que veja-se Aboobacar Zainadine Dauto
Changa, A implementao do IVA em
Moambique, in ibidem, pp. 463-526.
Quanto introduo do IVA em Cabo
Verde, veja-se Srgio Vasques, Focus
in Cape Verde: Introduction of VAT,
VAT Monitor vol. 16, n. 5, 2005, pp. 349-
355, e A introduo do IVA em Cabo
Verde, in AAVV IVA para o Brasil,
Contributos para a Reforma da Tributao
do Consumo, op. cit., pp. 157-172.
Sobre a experincia dos pases da CPLP,
vejam-se ainda as comunicaes apre-
sentadas na I Conferncia de Diretores
Gerais dos Impostos da Comunidade de
Pases de Lngua Portuguesa, organi-
zada pela DGCI em 20 de maio de 2009,
por Elias Monteiro, A adoo do IVA:
Experincia cabo-verdiana, Abooba-
car Changa, Adoo do IVA - Expe-
rincia moambicana, Maria L. Fati,
Implementao do IGV (Imposto Geral
sobre Vendas) como modelo de tributa-
o de consumo na Guin-Bissau, Ma-
ria Carvalho, Tributao da Despesa
em Angola, Regulamento do Imposto do
Consumo, Alda Daio, Imposto sobre
o Consumo, Experincia de So Tom e
Prncipe, Maria Jos C. Amaral, Tri-
butao em Timor-Leste, e Andr Luiz
Barreto de Paiva Filho, Tributao do
Consumo no Brasil.
2
Sobre o processo de harmonizao do
IVA veja-se, nomeadamente, Clotil-
de Celorico Palma, A harmonizao
comunitria do Imposto sobre o Valor
Acrescentado: Quo Vadis?, Revista de
Cincias Empresariais e Jurdicas, n. 5,
setembro 2005, Separata, e Rita de La
Feria, The EU VAT System and the Inter-
nal Market, Doctoral Series 16, IBFD-
-Academic Council, 16, 2009, pp. 1-88.
Em particular sobre o IVA em Moam-
bique veja-se Clotilde Celorico Palma,
Introduo ao Imposto sobre o Valor
Acrescentado Moambicano, Cadernos
IDEFF n. 1, maio de 2012, Almedina.
GABINETE DE ESTUDOS
Sobre os desenvolvimentos mais re- cale Miconi, Razes justificativas da
centes veja-se, nomeadamente, Clotil- introduo de um sistema de Imposto
de Celorico Palma, 25 Anos de IVA em sobre o Valor Acrescentado, CTF n.s
Portugal - de onde vimos e para onde 244/246, abril-junho 1979.
vamos?, em vias de publicao no li- 6
Conforme se determinava no artigo 2.
vro da autora Estudos de IVA II a publi- da denominada Primeira Diretiva IVA
car pela Almedina, A recente Comu- que tornou obrigatria a adoo de um
nicao da Comisso sobre o futuro do modelo comunitrio do IVA por todos
IVA, Revista TOC, n. 144, maro 2012 os pases que aderem CEE, agora UE,
A Reforma do IVA algumas propos- Diretiva 67/227/CEE, j cit.
tas, Revista TOC n. 135, julho 2011, 7
Na CEE o objetivo era o de que a tri-
O Livro Verde sobre o Futuro do IVA butao no destino nas operaes entre
Algumas reflexes, Revista de Finan- os Estados membros fosse transitria,
as Pblicas e de Direito Fiscal, Ano IV, tendo-se consagrado, desde logo, esta
n. 1, maro de 2011, Mrio Alexandre, regra em 1967 e tendo-se institudo em
A evoluo do sistema comum do IVA, 1993 um regime transitrio de tributa-
o mecanismo de balco nico ou one- o das transaes intracomunitrias.
-stop shop, Vinte Anos de Imposto Sobre Esta ideia faz sentido num espao que
o Valor Acrescentado em Portugal: Jorna- se pretende cada vez mais integrado
das Fiscais em Homenagem ao Professor como era o caso da CEE, assente num
Jos Guilherme Xavier de Basto, Almedi- princpio de no discriminao fiscal e
na, novembro 2008, e Antnio Carlos igualdade de tratamento para transa-
dos Santos, The European common es efetuadas no interior de um pas
VAT system: merits, difficulties and ou de um pas para outro: neste sentido,
perspectives of evolution, Revista de ser desejvel a tributao na origem.
Finanas Pblicas e Direito Fiscal, Alme- Contudo, a sua adoo extremamen-
dina, n. 3, Ano I, 2008. Sobre o pro- te difcil e o caso da UE um exemplo.
cesso de harmonizao deste imposto e Com efeito, caso a tributao ocorra no
os princpios fundamentais que lhe so pas de origem, temos que conceber um
aplicveis, veja-se, nomeadamente, mecanismo fivel de redistribuio de
Paolo Centore, Manuale dellIVA euro- receita ao pas de destino onde ocorre
pea, V Edizione, IPSOA, Gruppo Wol- o ato de consumo e a reside o principal
ters Kluwer, 2008, pp. 3-177. problema, sobretudo existindo grandes
3
A este propsito e, em geral, sobre diferenas ao nvel das taxas do im-
as caractersticas fundamentais deste posto. Na UE, atualmente, os Estados
tributo, vide Xavier de Basto, A tribu- membros tm que ter uma taxa geral
tao do consumo e a sua coordenao de IVA cujo montante varia entre 15 a
internacional, CCTF n. 164, Lisboa 25 por cento e podem ter at duas taxas
1991, p. 39 e ss. reduzidas com o montante mnimo de
4
Note-se, todavia, que uma das verten- 5 por cento. A 6 de dezembro de 2011,
tes mais criticadas deste tributo a da na sua Comunicao sobre o futuro do
sua regressividade, ou da no progres- IVA (COM (2011) 851 final), a Comis-
sividade, relativamente aos rendimen- so abandonou a ideia da passagem a
tos das famlias, considerando a maior um princpio de tributao na origem
propenso ao consumo por parte das fa- relativamente s transaes efetuadas
mlias de rendimentos baixos e mdios. entre Estados membros, atentas as di-
5
Para um esclarecimento dos motivos ficuldades subjacentes.
subjacentes adoo do IVA a nvel co- Sobre o Regime do IVA nas Transaes
munitrio, vide, designadamente, Pas- Intracomunitrias, da autora, O IVA e o
SETEMBRO 2012 47
GABINETE DE ESTUDOS
mercado interno Reflexes sobre o regi-
me transitrio, CCTF n. 178, 1998. Sobre o
futuro do IVA na UE, veja-se, igualmente
da autora, 25 Anos de IVA em Portugal -
de onde vimos e para onde vamos?, op.
cit., A Comunicao da Comisso sobre
o futuro do IVA, op. cit., A Reforma do
IVA algumas propostas, op. cit., e O
Livro Verde sobre o Futuro do IVA Al-
gumas reflexes, op. cit.
8
Em termos gerais, de acordo com o
princpio da neutralidade, a tributao
no dever interferir nas decises eco-
nmicas nem na formao dos preos,
implicando a extenso do mbito de
aplicao deste imposto a todas as fa-
ses da produo e da distribuio e ao
setor das prestaes de servios sobre a
neutralidade na tributao do consumo
e do IVA, veja-se Xavier de Basto, A
tributao do consumo e a sua coorde-
nao internacional, op. cit., pp. 29 e
ss. e 52 e ss..
9
Xavier de Basto, A tributao do
consumo e a sua coordenao interna-
cional, op. cit., p. 41.
10
Sobre esta matria veja-se Clotilde
Celorico Palma, As Entidades Pbli-
cas e o Imposto sobre o Valor Acres-
centado: uma rutura no princpio da
neutralidade, dissertao de doutora-
mento em Cincias Jurdico-Econmi-
cas, especialidade em Direito Fiscal, na
Faculdade de Direito da Universidade
de Lisboa, Almedina, dezembro 2010.
11
A este propsito, Xavier de Basto, A
tributao do consumo e a sua coorde-
nao internacional, op. cit., pp. 29 a
61. O autor demonstra, atravs de v-
rios exemplos, que o IVA resiste bem
ao teste da neutralidade, embora no
seja perfeito, devido, nomeadamente,
existncia de isenes incompletas,
que no conferem direito deduo do
imposto suportado.
12
Conforme nota Xavier de Basto, A
tributao do consumo e a sua coorde-
nao internacional, op. cit., pp. 29 e
30, A neutralidade relativamente ao
48 TOC 150
consumo depende exclusivamente do
grau de cobertura objetiva do imposto e
da estrutura das taxas, estando fora de
questo delinear um imposto de con-
sumo totalmente neutro. Sempre tero
de ser concedidas algumas isenes
(.....) e, provavelmente, existiro dife-
renciaes na taxa aplicvel s diferen-
tes transaes de bens e prestaes de
servios.
13
Tal como nota Xavier de Basto, A tri-
butao do consumo e a sua coordenao
internacional, op. cit., p. 78, trata-se, na
realidade, da adoo de um princpio de
tributao na origem restrito (restricted
origin principle), uma vez que se limita s
transaes efetuadas no seio do espao da
UE no abrangendo todos os pases fora
deste espao.
14
Conforme refere Antnio Carlos dos
Santos, Integrao europeia e abolio
das fronteiras fiscais. Do princpio do
destino ao princpio da origem?, Se-
parata da CTF n. 372, Out./Dez 1993, p.
47, nota de rodap 109, de acordo com
um estudo da Comisso de 25 de agos-
to de 1987, os EM importadores lquidos
seriam, ainda em milhes de ECUS, a
Dinamarca (+680), a Espanha (+132), a
Frana (+1241), a Grcia (+437), a Irlan-
da (+52), a Itlia (+147), Portugal (+77) e
o Reino Unido (+1845). Os exportadores
seriam a Alemanha (-3524), a Holan-
da (-1509) e a Unio Econmica entre a
Blgica e o Luxemburgo (-747). Para uma
atualizao destes dados veja-se Comis-
sion Staff working paper on measures to
change VAT system to fight fraud, 6859/08,
ADD 1, FISC 24, Brussels, 22 February
2008.
15
Direito Fiscal, W&W, Editora Li-
mitada, Maputo, 2007, p. 203.
16
Cfr. Changa, Aboobacar Zainadine
Dauto A implementao do IVA em retiva no que se refere ao regime do IVA
Moambique, AAVV IVA para o Bra-
sil, Contributos para a Reforma da Tribu-
tao do Consumo, op.cit..
17
Sobre o sistema fiscal moambicano
antigo veja-se Antnio Carlos dos San-
tos, As transformaes do sistema fiscal
moambicano: da independncia rees-
truturao de 1987, CESA Centro de
Estudos sobre frica, Instituto Superior
de Economia e Gesto. Sobre o sistema
vigente veja-se Manual do Imposto sobre
o Valor Acrescentado, 2 de dezembro de
2011, ACIS em cooperao com USAID,
SPEED e Deloitte, e, do Ministrio das
Finanas, Autoridade Tributria de Mo-
ambique, o Manual de Reembolso do IVA,
Maputo, novembro de 2007, o Manual de
Fiscalizao de Mercadorias em Circula-
o, Maputo, outubro de 2007 e as Per-
guntas Mais Frequentes em sede do IRPS,
IRPC e IVA, Maputo.
18
Cfr. Teodoro Waty, Direito Fiscal, op.
cit., p. 203.
19
Estes diplomas regulamentavam a
aplicao do IVA s transmisses de
bens e s prestaes de servios cujos
preos so fixados pelas autorida-
des pblicas. Os Decretos n.s 34/99,
35/99 e 36/99, de 1 de junho, e 80/99,
de 1 de novembro, estabeleciam, res-
petivamente, normas especficas de
aplicao do imposto na transmisso
de combustveis, energia eltrica e
servios de aeronutica, tendo sido,
grosso modo, includos nas regras de
clculo do valor tributvel das ope-
raes constantes do artigo 15. do
CIVA.
20
O Decreto n. 77/98 foi alterado pelos
Decretos n. 16/1999, de 27 de abril e
n. 29/2000, de 10 de outubro.
21
Em especial sobre o Cdigo do IVA
em Moambique na verso anterior
de 2007, veja-se Graa Fumo e Idlia
Magane, Cdigo do IVA comentado, Mo-
ambique Editora, Ernst & Young, 1.
edio, junho de 2004.
22
Esta Diretiva veio alterar a Sexta Di-
aplicvel aos servios de radiodifuso
e televiso e a determinados servios
prestados via eletrnica, tendo sido pu-
blicada no JO L 128/41, de 15 de maio de
2002.