Fizcalizacion Tributaria Tomo I PDF

ELIZABETH NIMA NIMA
Con la colaboracin de
Vctor Valdez Ramrez y Fiorella Ch Huamn
Fiscalizacin
tributaria ENFOQUE LEGAL
TOMO I
ANLISIS BASE LEGAL JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

OPININ DE LA SUNAT CASOS PRCTICOS CUADROS
MODELOS Y FORMULARIOS
NOVEDOSO
MTODO
DE PREGUNTAS
CLAVES Y SUS
RESPUESTAS
CONTADORES
& EMPRESAS
FISCALIZACIN TRIBUTARIA
ENFOQUE LEGAL
PRIMERA EDICIN
AGOSTO 2013
8,040 ejemplares
Elizabeth Nima Nima

Gaceta Jurdica S.A.
PROHIBIDA SU REPRODUCCIN
TOTAL O PARCIAL
DERECHOS RESERVADOS
D.LEG. N 822
HECHO EL DEPSITO LEGAL EN LA

BIBLIOTECA NACIONAL DEL PER
2013-11684
LEY N 26905 / D.S. N 017-98-ED

ISBN COLECCIN:
978-612-311-081-9
ISBN TOMO I:
978-612-311-082-6
REGISTRO DE PROYECTO EDITORIAL

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DIAGRAMACIN DE CARTULA
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DIAGRAMACIN DE INTERIORES
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Impreso en: VCTOR VALDEZ RAMREZ

Imprenta Editorial El Bho E.I.R.L. FIORELLA CH HUAMN
San Alberto 201 - Surquillo
Lima 34 - Per
PRESENTACIN
Para nadie es ajeno que en los ltimos aos la Sunat ha incrementado sus accio-
nes de control, verificacin, fiscalizacin y cobranza en su afn de promover el
cumplimiento voluntario de las obligaciones tributarias, as como de elevar la
recaudacin y combatir la evasin fiscal.
Considerando lo anterior, resulta necesario que el contribuyente no solo se en-
cuentre atento a sus derechos sino que adems tome previsiones que le permi-
tan responder adecuadamente a los diversos requerimientos que hace la Admi-
nistracin Tributaria, principalmente cuando decide iniciar un procedimiento
de fiscalizacin tributaria.
En esa lnea, la presente obra denominada Fiscalizacin Tributaria - Enfo-
que Legal tiene como objetivo dar respuesta a las principales interrogantes
que los contribuyentes suelen tener cuando enfrentan cada una de las etapas
y actuaciones que tienen lugar a lo largo de un procedimiento de fiscalizacin
tributaria.
De esta forma, en la presente obra desarrollamos, a modo de preguntas y res-
puestas, los siguientes grandes temas:
El alcance, finalidad y lmites de la facultad de fiscalizacin de la Admi-
nistracin Tributaria, dando a conocer cules son las facultades espec-
ficas con las que cuenta cuando ejerce dicha facultad y que le permiten
verificar el cumplimiento de las obligaciones tributarias sustanciales y
formales de cargo de los contribuyentes.
Los sujetos que son pasibles del ejercicio de la facultad de fiscalizacin de
la Administracin Tributaria, dando a conocer cules son los derechos
y garantas con los que cuentan, as como las obligaciones que son de su
cargo cuando enfrentan un procedimiento de fiscalizacin.
Las diversas acciones de control que se encuentra facultada a realizar la
Sunat para verificar y/o exigir el cumplimiento de las obligaciones tribu-
tarias de cargo del deudor, diferenciando para ello en qu consisten los
operativos de control, las acciones inductivas, las acciones de verifica-
cin y los procedimientos de fiscalizacin, sean estos ltimos de carcter
parcial o definitivo.
5
Elizabeth Nima Nima / Fiscalizacin tributaria - Enfoque legal
El lugar donde la Sunat puede llevar a cabo el procedimiento de fiscaliza-

cin, dando a conocer aquellas situaciones en las que la Sunat o el mismo
contribuyente puede requerir su cambio.
Los periodos que pueden ser fiscalizados por la Sunat, dando a conocer
los plazos de prescripcin con los que cuenta as como las causales de
interrupcin y/o suspensin del cmputo de los referidos plazos.
Los distintos requerimientos que la Sunat puede notificar al inicio y du-
rante el desarrollo de un procedimiento de fiscalizacin, detallando los
requisitos mnimos que tales documentos deben cumplir as como la for-
ma en la que se debera dar respuesta a los mismos.
Los plazos dentro de los cuales la Sunat puede llevar a cabo un procedi-
miento de fiscalizacin tributaria, as como los plazos que dicha entidad
debe otorgar a los contribuyentes para la exhibicin y/o presentacin de
la informacin requerida en un procedimiento de fiscalizacin.
Las pruebas que se pueden presentar dentro de un procedimiento de
fiscalizacin tributaria.
La oportunidad en que la Sunat pone fin al procedimiento de fiscaliza-
cin, detallando los requisitos mnimos que deben cumplir los documen-
tos que dicha entidad emita como consecuencia de dicha finalizacin.
Los medios de defensa con los que cuentan los contribuyentes frente a las
actuaciones de la Administracin Tributaria dentro de un procedimiento
de fiscalizacin y su finalizacin.
Las principales infracciones que se configuran en un procedimiento de
fiscalizacin as como las sanciones que son aplicables, sea porque el su-
jeto fiscalizado no cumple con determinadas obligaciones formales que
son requeridas por la Sunat; o, como consecuencia de la revisin efec-
tuada por dicha entidad de la determinacin de deuda efectuada por los
contribuyentes.
Cabe anotar que la presente obra ha sido desarrollada no solo sobre la base de
la legislacin vigente, que regula los procedimientos de fiscalizacin iniciados
por la Sunat, sino que tambin se han considerado las distintas opiniones emi-
tidas por la doctrina, as como los criterios que han sido desarrollados por la
Sunat y el Tribunal Fiscal a lo largo de los ltimos aos.
Por lo anterior, estamos seguros que la presente obra se convertir en un ma-
terial de obligatoria lectura.
LA AUTORA
6
CAPTULO I
LA FACULTAD DE FISCALIZACIN DE LA
ADMINISTRACIN TRIBUTARIA
OBJETIVOS DEL CAPTULO
;; Dar a conocer los alcances y finalidad de la facultad de

fiscalizacin de la Administracin Tributaria, diferen-
ciando los conceptos de funcin fiscalizadora, facultad
de fiscalizacin y procedimiento de fiscalizacin.
;; Dar a conocer cules son las facultades especficas con

las que cuenta la Administracin Tributaria cuando
ejerce su facultad de fiscalizacin y que le permiten ve-
rificar el cumplimiento de las obligaciones tributarias
sustanciales y formales de cargo de los contribuyentes.
;; Dar a conocer qu significa que el ejercicio de la facul-

tad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria sea
discrecional, as como los lmites de la misma descri-
biendo cada uno de los principios legales que regulan
dicha facultad.
;; Dar a conocer cmo la Administracin Tributaria or-

ganiza la gestin de los tributos que administra y pro-
grama las acciones de control del cumplimiento de las
obligaciones tributarias, describiendo los medios con
los que cuenta y fuentes de informacin utilizadas para
llevar a cabo dicha programacin.
CAPTULO I
LA FACULTAD DE FISCALIZACIN DE
LA ADMINISTRACIN TRIBUTARIA
I. ALCANCES Y FINALIDAD DE LA FACULTAD DE FISCALI-

ZACIN TRIBUTARIA
BASE LEGAL
Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, aprobado por Decreto Supremo
N133-2013-EF.
Reglamento del Procedimiento de Fiscalizacin de la Sunat, aprobado por Decreto
Supremo N 085-2007-EF y normas modificatorias.
Reglamento del Fedatario Fiscalizador, aprobado por Decreto Supremo
N086-2003-EF.
Ley del Procedimiento Administrativo General, aprobada por Ley N 27444, apli-
cable supletoriamente en materia tributaria, en virtud a la Norma IX del Ttulo
Preliminar del Cdigo Tributario.
Ley General del Sistema Financiero y del Sistema de Seguros y Orgnica de la
Superintendencia de Banca y Seguros, aprobada por Ley N 26702.
Resolucin de Superintendencia que establece las normas referidas a libros y regis-
tros vinculados a asuntos tributarios, aprobada por Resolucin de Superintendencia
N 234-2006/SUNAT y normas modificatorias.
Aprueban disposiciones para la colocacin de sellos, letreros y carteles oficiales
con motivo de la ejecucin o aplicacin de sanciones o en ejercicio de las funcio-
nes de la Administracin Tributaria, aprobada por Resolucin de Superintendencia
N144-2004/SUNAT.
9
Dictan normas que regulan el uso de tecnologas avanzadas en materia de archivo

de documentos e informacin tanto respecto de la elaborada en forma convencional
como la producida por procedimientos informticos en computadoras, aprobadas
por Decreto Legislativo N 681.
Ley que establece los alcances del Decreto Legislativo N 681, aprobado por Ley
N 28186.
001 En qu consiste la facultad de fiscalizacin tribu-

taria?
La facultad de fiscalizacin tributaria es una potestad jurdica (poder-deber)
de la que se encuentra investida la Administracin Tributaria para compro-
bar el cumplimiento de las obligaciones tributarias sustanciales y formales
que son de cargo de los deudores tributarios(1).
Tal como lo ha sostenido la doctrina nacional, fiscalizar implica desplegar

ciertas actuaciones respecto de una persona natural o jurdica, a los efectos
de verificar si respecto de ella se produjo algn hecho imponible, y de haber
ocurrido ello, si cumpli oportuna y adecuadamente con la obligacin de su
cargo, para lo cual la Ley otorga facultades discrecionales(2).
En nuestro caso, la referida facultad de fiscalizacin tributaria se encuentra

regulada en el artculo 62 del Cdigo Tributario, no obstante, de la lectura
de dicho artculo vemos que se confunden tres conceptos distintos:
El concepto de funcin fiscalizadora: este es el concepto ms amplio

de fiscalizacin y se refiere al poder que tiene el Estado para verificar
y resguardar el correcto cumplimiento de las obligaciones tributa-
rias. Este primer concepto se sita en un plano abstracto: la funcin
(1) De acuerdo con el artculo 7 del Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, aprobado por Decreto
Supremo N 133-2013-EF, en adelante Cdigo Tributario, deudor tributario es la persona obligada al
cumplimiento de la prestacin tributaria como contribuyente o responsable.
Al respecto, el artculo 8 del mencionado Cdigo define como contribuyente a aquel que realiza, o
respecto del cual se produce el hecho generador de la obligacin tributaria.
Por su parte, el artculo 9 define como responsable a aquel que sin tener la condicin de contribuyente
debe cumplir la obligacin atribuida a este.
(2) ROBLES MORENO, Carmen; RUIZ DE CASTILLA PONCE DE LEN, Francisco y otros. Cdigo
Tributario. Doctrina y Comentarios. Lima, Pacfico Editores, p. 374.
10
La facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria
fiscalizadora existe en toda Administracin como consecuencia di-

recta del poder de imperio del Estado, sin que deba ejercerse alguna
actividad concreta(3).
El concepto de facultad de fiscalizacin: es una atribucin genrica

otorgada y determinada por la ley para que la Administracin Tribu-
taria pueda realizar conductas concretas y especficas para verificar el
cumplimiento de las obligaciones tributarias.
La principal diferencia entre el concepto de facultad de fiscalizacin

y el concepto de funcin fiscalizadora, es que en la primera s exis-
ten actuaciones o actividades concretas susceptibles de ser calificadas
como regladas o discrecionales.
As, el primer prrafo del artculo 62 contiene la definicin del con-

cepto de facultad de fiscalizacin en el sentido estricto, siendo que los
numerales de dicho artculo contienen las atribuciones o las actua-
ciones especficas de fiscalizacin (tales como las actividades de ins-
peccin, investigacin y control de cumplimiento de las obligaciones
tributarias), las cuales son discrecionales(4).
El concepto de procedimiento de fiscalizacin: conjunto de actos y

diligencias tramitados por la Administracin Tributaria conducente a
la emisin de un acto administrativo que produzca efectos jurdicos
individuales o individualizables sobre la obligacin tributaria, esto es:
un acto administrativo(5).
002 Cul es la finalidad de iniciar un procedimiento de

fiscalizacin tributaria?
La finalidad de iniciar un procedimiento de fiscalizacin tributaria no es nica-
mente la determinacin de la deuda tributaria, su finalidad es mucho ms amplia.
(3) ZEGARRA VILCHEZ, Juan Carlos. Apuntes para la elaboracin de un concepto de fiscalizacin
tributaria en el Per. Vectigalia, Lima, Ao 2, 2006, p. 53.
(4) Ibdem, p. 64.
(5) dem.
11
En efecto, el procedimiento de fiscalizacin solo es un conducto, una va

(regulada) dentro de la cual la Administracin lleva a cabo todas las atri-
buciones especficas de fiscalizacin que le han sido atribuidas por Ley (ar-
tculo 62 del Cdigo Tributario). As, la finalidad del procedimiento de
fiscalizacin es obtener certidumbre sobre la realizacin de los hechos im-
ponibles y sobre los distintos elementos que los integran (relacin jurdico
tributaria sustancial. Por ejemplo, la obligacin de pago de los impuestos,
tasas y contribuciones) o sobre el cumplimiento de obligaciones tributarias
formales (relacin jurdico tributaria formal o de derecho administrativo.
Por ejemplo, la presentacin de declaraciones, llevar libros de contabilidad
de acuerdo a ley, emitir comprobantes de pago, etc.)(6).
En este mismo sentido, el Reglamento de Fiscalizacin de la Sunat(7), cuan-

do se refiere al procedimiento de fiscalizacin que puede iniciar especfi-
camente la Sunat, establece que mediante dicho procedimiento la referida
entidad comprueba:
La correcta determinacin de la obligacin tributaria.
El cumplimiento de las obligaciones formales relacionadas a la obliga-

cin tributaria.
003 Quin ejerce la facultad de fiscalizacin tributaria?

Conforme a los artculos 50 y 52 del Cdigo Tributario, la facultad de
fiscalizacin es ejercida por la Superintendencia Nacional de Aduanas y de
Administracin Tributaria - Sunat y por los gobiernos locales, en tanto r-
ganos de administracin de tributos titulares del poder fiscalizador.
Ninguna otra autoridad puede ejercer las facultades fiscalizadoras, salvo

autorizacin normativa expresa.
(6) dem.
(7) Aprobado mediante Decreto Supremo N 085-2007-EF.
12
As, por ejemplo, el artculo 93 del Decreto Legislativo N 776 faculta a las
municipalidades a entregar en concesin los servicios de fiscalizacin de los
tributos a su cargo, siempre que no se viole la reserva tributaria.
Si se practicaran acciones fiscalizadoras por entidades distintas a las auto-

rizadas para ello, las determinaciones de deuda tributaria o de la comisin
de infracciones que se realicen seran nulas, al haber sido efectuadas por
rganos incompetentes, causal de invalidez reconocida expresamente por el
numeral 1 del artculo 109 del Cdigo Tributario.
004 Dnde se encuentra regulada la facultad de fisca-

lizacin tributaria?
Conforme lo habiamos indicado en la pregunta 001, la facultad de fiscali-
zacin tributaria se encuentra regulada en el artculo 62 del Cdigo Tribu-
tario, el cual indica que:
La facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria se ejerce
en forma discrecional, de acuerdo a lo establecido en el ltimo prra-
fo de la Norma IV del Ttulo Preliminar.
El ejercicio de la funcin fiscalizadora incluye la inspeccin, inves-
tigacin y el control del cumplimiento de obligaciones tributarias,
incluso de aquellos sujetos que gocen de inafectacin, exoneracin o
beneficios tributarios ().
De la norma transcrita deben resaltarse las siguientes cuestiones:
El ejercicio de la facultad de fiscalizacin es de carcter discrecional

(este punto es desarrollado en la pregunta 009).
La facultad de fiscalizacin tributaria comprende la realizacin de la-
bores y/o actividades especficas, tales como las de inspeccin, inves-
tigacin y control, para lo cual se concede una amplia lista de faculta-
des especficas (sobre las facultades especficas para el desempeo de
estas labores, vase la pregunta 008).
La facultad de fiscalizacin se ejerce, incluso, respecto a sujetos exo-
nerados, inafectos o que gocen de beneficios tributarios. Por ejemplo,
13
de conformidad con el artculo 8-A del Reglamento de la Ley del

Impuesto a la Renta, la Sunat deber fiscalizar no menos del 10% de
las entidades inscritas en el Registro de entidades exoneradas del Im-
puesto a la Renta al amparo de lo previsto en el inciso b) del artculo
19 de la Ley.
** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL
Sentencia N 4168/2006-PA/TC
XX
As, esta potestad tributaria, en su dimensin fiscalizadora, es re-
gulada en el () Cdigo Tributario (), que en su artculo 62
establece las facultades discrecionales concedidas a la Administra-
cin Tributaria a fin de que pueda cumplir con su labor recauda-
toria. Esta actividad, normada por Ley, otorga gran amplitud de
accin a la Administracin, precisamente para combatir la evasin
tributaria. Sin embargo (), este amplio margen de actuacin se
encuentra limitado.
** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL
Resolucin N 01304-5-2010
XX
De conformidad con lo establecido por este Tribunal, en la Re-
solucin N 01010-2-2000 de fecha 25 de octubre de 2000, la fa-
cultad de fiscalizacin es el poder del que goza la Administracin
segn la ley, con la finalidad de comprobar el cumplimiento de las
obligaciones y la procedencia de beneficios tributarios y supone la
existencia del deber de los deudores tributarios y terceros de reali-
zar las prestaciones establecidas legalmente para hacer posible esa
comprobacin.
XX
Corresponde a la Administracin Tributaria decidir el ejercicio de
la facultad de fiscalizacin, de conformidad con lo sealado en el
artculo 62 del Cdigo Tributario, en tanto su ejercicio se da en
14
forma discrecional y, de acuerdo a lo sealado por la Norma IV

del Ttulo Preliminar del Cdigo Tributario, se opta por la deci-
sin administrativa que considere ms conveniente para el inters
pblico, dentro del marco de lo que establece la Ley.
XX
La Administracin Tributaria no est obligada a comunicar las faculta-
des especficas a utilizar en el ejercicio del procedimiento de fiscaliza-
cin, por tal razn, dicha comunicacin no se configura como un requi-
sito de la carta de presentacin o el requerimiento, dado que los mismos,
son medios operativos que acreditan la conformidad de los funcionarios.
XX
La facultad de fiscalizacin es el poder del que goza la Administra-
cin Tributaria segn ley, con la finalidad de comprobar el cumpli-
miento de las obligaciones y la procedencia de beneficios tributarios;
asimismo, supone la existencia del deber de los deudores tributarios
y terceros de realizar las prestaciones establecidas legalmente para
hacer posible esa comprobacin, cuyo incumplimiento constituye
infraccin sancionable, encontrndose la Administracin Tributaria
facultada, en el ejercicio de su funcin fiscalizadora, a notificar a los
contribuyentes a fin que le proporcionen la informacin tributaria
y documentacin pertinente con la cual pueda determinar la verda-
dera naturaleza del hecho imponible, teniendo en consideracin los
actos, situaciones y relaciones econmicas que efectivamente reali-
cen, persigan o establezcan los deudores tributarios.
XX
La facultad de fiscalizacin es el poder que goza la Administracin
Tributaria segn ley, con la finalidad de comprobar el cumplimien-
to de las obligaciones y la procedencia de beneficios tributarios as
como supone la existencia del deber de los deudores tributarios y
terceros de realizar las prestaciones establecidas legalmente para
hacer posible esa comprobacin, cuyo incumplimiento constituye
infraccin sancionable.
15
XX
La discrecionalidad, en oposicin a lo reglado, debe ser aplica-
da por la Administracin Tributaria nicamente cuando no exista
norma especfica que regule una situacin determinada.
005 La facultad de fiscalizacin tributaria supone ne-

cesariamente un deber de colaboracin por parte de
los contribuyentes?
Desde una perspectiva conceptual y prctica, el ejercicio efectivo y cabal de la
facultad de fiscalizacin supone la existencia de un deber de colaboracin por
parte de los contribuyentes y de terceros con la Administracin Tributaria.
En nuestro ordenamiento, dicho deber de colaboracin es materia de de-

sarrollo, principalmente, en los artculos 87 a 91 del Cdigo Tributario,
que contienen las obligaciones formales de los deudores tributarios respecto
a cualquier tributo, y cuyo cumplimiento permite que la Administracin
Tributaria cuente con informacin que legislativamente se ha considerado
relevante para ejercer adecuadamente la facultad fiscalizadora.
Complementariamente, los artculos 173 a 177 del Cdigo Tributario tipifi-

can las infracciones relacionadas al incumplimiento de obligaciones formales,
incluyendo las que tiene como causa especfica la no colaboracin con la Ad-
ministracin Tributaria en el ejercicio de sus funciones fiscalizadoras.
XX
La facultad de fiscalizacin es el poder del que goza la Adminis-
tracin Tributaria segn ley, para comprobar el cumplimiento de
las obligaciones y la adecuada procedencia de los beneficios tri-
butarios; asimismo, supone la existencia del deber de los deudo-
res tributarios y terceros de realizar las prestaciones establecidas
16
legalmente para hacer posible esa comprobacin, cuyo incumpli-

miento constituye infraccin sancionable, encontrndose la Admi-
nistracin Tributaria, en ejercicio de su funcin fiscalizadora, fa-
cultada a notificar a los contribuyentes a fin de que le proporcionen
la informacin tributaria y documentacin pertinente a partir de la
cual pueda determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible.
XX
La facultad de fiscalizacin supone la existencia del deber de los
deudores tributarios y terceros de realizar prestaciones establecidas
legalmente para comprobar el cumplimiento de las obligaciones tri-
butarias, cuyo incumplimiento constituye infraccin sancionable.
En tal sentido, la Administracin Tributaria se encuentra facultada,
en ejercicio de su funcin fiscalizadora, a requerir a los contribuyen-
tes la informacin tributaria y documentacin pertinente con la cual
se pueda determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible.
006 Qu acciones puede ejercer la Administracin Tri-

butaria en virtud a su facultad de fiscalizacin?
Conforme lo desarrollaremos en el Captulo IV, las acciones de fiscaliza-
cin tributaria pueden dividirse en cuatro grupos:
Los procedimientos de fiscalizacin parcial o definitiva (auditoras). Se

trata de la accin fiscalizadora ms exhaustiva. Mediante los procedi-
mientos de fiscalizacin la Administracin Tributaria analiza a detalle
la cuantificacin de las obligaciones tributarias autodeterminadas por
un contribuyente especfico, conforme a las reglas contenidas en el C-
digo Tributario y en el Reglamento de Fiscalizacin de la Sunat.
Estos procedimientos siempre se inician con la notificacin de dos

documentos: i) la carta de presentacin, en la que se identifica a los
funcionarios de la Administracin Tributaria a cargo del procedi-
miento (auditores y supervisor); y, ii) el requerimiento inicial, por el
17
que se solicita a la entidad fiscalizada la presentacin y/o exhibicin

de documentacin.
Asimismo, se revisan los sistemas contables del contribuyente, libros,

registros, comprobantes de pago y documentacin relevante vinculada
con la realizacin de hechos generadores de obligaciones tributarias,
que puede ser confrontada con informacin proporcionada por terce-
ros, a travs de cruces de informacin, o con datos obtenidos por la
Administracin Tributaria a travs de actuaciones de inspeccin o me-
diante sus sistemas informticos.
Normalmente, los procedimientos de fiscalizacin comprenden un

ejercicio gravable ntegro en el caso de tributos de periodicidad anual
(fundamentalmente, el Impuesto a la Renta), y periodos de hasta 12
meses tratndose de tributos de periodicidad mensual (como es el
caso del Impuesto General a las Ventas o el Impuesto Selectivo al
Consumo), pudiendo ampliarse para comprender otros ejercicios gra-
vables o periodos en el caso que se detecten inconsistencias graves o
indicios de evasin tributaria.
Las acciones de verificacin. Comprenden la revisin de aspectos es-

pecficos vinculados con el cumplimiento de las obligaciones tributa-
rias a cargo del deudor tributario seleccionado. Incluye inspecciones
realizadas con el fin de evaluar las solicitudes no contenciosas presen-
tadas por los deudores tributarios. Entre estas actuaciones destacan
las siguientes:
-- Compulsas de comprobantes de pago, libros y/o registros contables
y declaraciones juradas.
-- Revisin de solicitudes de devolucin.
-- Verificacin de destruccin de existencias y otras actuaciones de

control.
-- Verificacin de declaraciones juradas rectificatorias.
-- Requerimientos de informacin efectuados por la Divisin de Pro-

gramacin Operativa.
18
Los operativos. Son acciones de control rpidas, sorpresivas y de ca-

rcter masivo, orientadas a la deteccin de situaciones de informali-
dad, generacin de riesgo, creacin de conciencia tributaria y difusin
de normas tributarias. Entre estas tenemos:
-- Operativos de control de emisin y entrega de comprobantes de pago.

-- Operativos de control mvil.
-- Operativos de control de ingresos y punto fijo.
-- Operativos de control de documentacin sustentatoria de mercadera.
-- Operativos para verificar que las mquinas registradoras se encuen-

tran declaradas y emitan comprobantes de pago (tickets) con las for-
malidades exigidas en el Reglamento de Comprobantes de Pago.
-- Verificacin de datos del RUC.
-- Verificacin del cumplimiento de obligaciones formales vinculadas

con la llevanza de libros y registros contables.
Las actuaciones inductivas. Son acciones masivas que buscan generar

el cumplimiento voluntario de las obligaciones tributarias al menor
costo para la Administracin Tributaria, a travs del envo de comu-
nicaciones a deudores tributarios de poco inters fiscal o como paso
previo para programar el inicio de una fiscalizacin. Estas acciones
incluyen comunicaciones preventivas, cartas inductivas y citaciones.
XX
La Administracin Tributaria tiene amplias potestades para fisca-
lizar las declaraciones presentadas por los deudores tributarios; y
en el control del cumplimiento de obligaciones tributarias puede
decidir entre hacer una inspeccin de la documentacin que obre
en poder de los deudores, o realizar dicho control verificando ni-
camente sus propios registros.
19
007 En qu documentos la Administracin Tributaria

exterioriza los resultados obtenidos como conse-
cuencia del ejercicio de la facultad de fiscalizacin?
Como consecuencia de la realizacin de las acciones de fiscalizacin des-
critas en la pregunta 006, la Administracin Tributaria puede objetar la
determinacin de la obligacin tributaria o el cumplimiento de las obli-
gaciones formales por parte de los contribuyentes, dando lugar a distintos
instrumentos, fundamentalmente, los siguientes:
rdenes de Pago. Constituyen actos administrativos mediante los

cuales se exige a los contribuyentes el pago de una deuda cierta.
Las rdenes de Pago se emiten como consecuencia de la verificacin

de una deuda pendiente de pago cuya existencia o determinacin no es
discutida, y no requieren de un procedimiento de fiscalizacin previo.
Actas Probatorias, Preventivas y de Asistencia a Citaciones. Estos do-
cumentos contienen los resultados de las diligencias efectuadas por
fedatarios fiscalizadores, o de las labores de verificacin mediante
citaciones cursadas a los contribuyentes.
A diferencia de las Resoluciones de Determinacin y Multa, los instru-
mentos en mencin no son susceptibles de redeterminar obligaciones
tributarias ni cuantifican sanciones por la comisin de infracciones.
Sin embargo, s pueden acreditar o dejar constancia de la comisin de
infracciones y, en ese sentido, servir de respaldo a la emisin posterior
de Resoluciones de Multa.
Resoluciones de Determinacin. Mediante estos documentos la Ad-

ministracin Tributaria expresa su conformidad o disconformidad
con la cuantificacin de la deuda o prdida tributaria, o la existencia
de crditos, segn lo contenido en la autoliquidacin efectuada por
los contribuyentes va Declaracin Jurada.
Las Resoluciones de Determinacin son emitidas exclusivamente al
cierre de un procedimiento de fiscalizacin, ya sea definitivo o parcial,
e independientemente que la Administracin Tributaria se encuentre
conforme o no con la determinacin efectuada por el contribuyente.
20
As, si la determinacin del contribuyente no fuera objetada, la Ad-

ministracin Tributaria deber emitir Resoluciones de Determinacin
con valor 0.
De otro lado, si existieran discrepancias entre la determinacin de la

deuda tributaria efectuada por el contribuyente y la llevada a cabo por
la Administracin Tributaria (ya sea por la imputacin de mayores
ingresos que los declarados o el desconocimiento de una deduccin,
crditos o cualquier otra circunstancia), las Resoluciones de Deter-
minacin que se emitan expresarn dichas circunstancias, y debern
encontrarse debidamente motivadas mediante los Anexos a las Reso-
luciones de Determinacin.
Resoluciones de Multa. Mediante estos documentos se cuantifican

las sanciones dinerarias que se imponen a los contribuyentes por la
comisin de las infracciones tipificadas en el Cdigo Tributario y en
normas conexas de rango legal.
Las Resoluciones de Multa no necesariamente requieren de un proce-
dimiento de fiscalizacin definitivo o parcial previo, sino que pueden
ser emitidas por la mera deteccin del incumplimiento de alguna obli-
gacin, por alguno de los medios de recoleccin de datos que maneja
la Administracin Tributaria. Este sera el caso, por ejemplo, de una
Resolucin de Multa emitida por la presentacin extempornea de
una Declaracin Jurada.
Tambin pueden emitirse Resoluciones de Multa como consecuencia
de la constatacin del incumplimiento de obligaciones formales por
diligencias llevadas a cabo por fedatarios fiscalizadores.
008 Cules son las facultades especficas que se conce-

den a la Administracin Tributaria para desempe-
ar su facultad de fiscalizacin?
Tal como lo mencionramos en la pregunta 004, el ejercicio de la funcin
fiscalizadora comprende labores de inspeccin, investigacin y control del
cumplimiento de obligaciones tributarias.
21
A fin de que tales labores se desarrollen adecuadamente, se concede a la

Administracin Tributaria una larga lista de facultades especficas, que
se encuentran reguladas en los numerales 1 al 20 del segundo prrafo
del artculo 62 del Cdigo Tributario, siendo las mismas las siguientes:
a) Exigir la exhibicin de libros y/o registros y otros docu-

mentos relacionados con asuntos tributarios
La Administracin Tributaria podr exigir a los deudores tributarios

la exhibicin y/o presentacin de:
-- Sus libros, registros y/o documentos que sustenten la contabilidad

y/o que se encuentren relacionados con hechos susceptibles de ge-
nerar obligaciones tributarias, los mismos que debern ser llevados
de acuerdo con las normas correspondientes.
-- Su documentacin relacionada con hechos susceptibles de generar

obligaciones tributarias en el supuesto de deudores tributarios que
de acuerdo a las normas legales no se encuentren obligados a llevar
contabilidad.
-- Sus documentos y correspondencia comercial relacionada con he-

chos susceptibles de generar obligaciones tributarias.
-- Informes y anlisis relacionados con hechos susceptibles de gene-

rar obligaciones tributarias.
Conforme lo desarrollaremos en el Captulo 9, solo cuando existan

razones justificadas, la Sunat otorgar un plazo no menor a dos (2)
das hbiles para la exhibicin de documentos. En consecuencia, la
regla general ser que la Administracin Tributaria pueda exigir la
exhibicin o presentacin de documentos de manera inmediata. En
todo caso, corresponder al contribuyente acreditar la imposibilidad
de presentar o exhibir la documentacin requerida por la Administra-
cin Tributaria de manera inmediata.
De otro lado, conforme lo desarrollaremos tambin en el Captulo

IX, si el deudor tributario no cumpliera con presentar y/o exhibir la
22
documentacin y/o informacin solicitada por la Administracin Tri-

butaria dentro del plazo otorgado en el requerimiento notificado, in-
currir en la infraccin tipificada en el numeral 1 del artculo 177 del
Cdigo Tributario. No obstante, si la documentacin y/o informacin
fuera solicitada con ocasin del inicio o dentro de un procedimiento
de fiscalizacin, el requerimiento mediante el cual se solicitara di-
cha documentacin y/o informacin no fuera cerrado a pesar de la
conducta omisa del sujeto fiscalizado, y se emitiera un nuevo reque-
rimiento reiterando la solicitud de documentacin, se entender que
el plazo originalmente otorgado se ha prorrogado y, por lo tanto, no
habr lugar a infraccin.
Ahora bien, respecto al ejercicio de esta facultad especfica por parte

de la Administracin Tributaria de exigir la exhibicin de documen-
tos relacionados con asuntos tributarios, se debern tener en cuenta
los siguientes efectos recogidos en los artculos 40 y 41 de la Ley de
Procedimiento Administrativo General:
-- La prohibicin a la Administracin Tributaria de solicitar docu-

mentacin que ya obra en su poder (esto ltimo tambin se en-
cuentra recogido expresamente por el artculo 92 del Cdigo
Tributario).
-- La facultad del administrado de presentar copias simples o auten-

ticadas por fedatarios en reemplazo de documentos originales o
copias legalizadas notarialmente de tales documentos.
-- La facultad del administrado de presentar traducciones simples,

con indicacin y suscripcin del traductor, en vez de traducciones
oficiales.
-- La facultad del administrado de presentar instrumentos privados,

boletas notariales o copias simples de escrituras pblicas en vez de
instrumentos pblicos o testimonios notariales.
23
~~ OPININ DE LA SUNAT
Informe N 162-2006-SUNAT/2B0000
Se formulan las siguientes consultas:
1. Corresponde exigir la conservacin y exhibicin de libros, re-

gistros y documentos que constituyan hechos susceptibles de
generar obligaciones tributarias o que estn relacionados con
ellos, correspondientes a periodos tributarios prescritos, con
la finalidad de determinar la obligacin tributaria de ejercicios
no prescritos sujetos a fiscalizacin, considerando que el tra-
tamiento contable, en algunos casos, implica que los efectos
tributarios incidan en ms de un ejercicio?
2. De ser exigible lo sealado en el prrafo anterior, es correcto

formular reparos tributarios y aplicar las sanciones correspon-
dientes en caso que el contribuyente no presente la documenta-
cin requerida por dichos periodos?
La Sunat opina lo siguiente:
1. La Administracin Tributaria se encuentra facultada para exi-

gir la exhibicin de libros y registros contables, as como docu-
mentos y antecedentes de situaciones u operaciones ocurridas
en periodos prescritos, en tanto contengan informacin que
se encuentra relacionada con hechos que tengan incidencia o
determinen tributacin en periodos no prescritos materia de
fiscalizacin.
2. La no exhibicin de la documentacin antes referida por par-

te del deudor tributario faculta a la Administracin Tributaria
a efectuar los reparos y determinacin correspondientes res-
pecto de la obligacin tributaria no prescrita sujeta a fiscali-
zacin. Asimismo, dicha no exhibicin configura la infraccin
prevista en el numeral 1 del artculo 177 del TUO del Cdigo
Tributario.
24
** JURISPRUDENCIA JUDICIAL
Sentencia de Casacin N 1136-2009(8)

XX
La Sunat al momento de determinar deuda de periodos tributarios
no prescritos no se encuentra facultada a verificar operaciones de
ejercicios prescritos, ya que ello implicara, en estricto, realizar
una fiscalizacin de los ejercicios prescritos; accin que eviden-
temente vulnera el principio de prescripcin extintiva en materia
tributaria previsto en el artculo 43 del Cdigo Tributario.
XX
La facultad de fiscalizacin estar sujeta a plazos de prescripcin
en funcin de la obligacin tributaria que se pretenda determinar y
cobrar; sin embargo, la facultad de fiscalizacin puede ser ejercida
con prescindencia de si los hechos y situaciones que estn siendo
fiscalizados se hubieran producido en un periodo distinto al que
corresponde, siempre que exista un aspecto de relevancia que se
encuentre vinculado directa, lgica y temporalmente con el hecho
verificado.
(8) Resulta importante precisar que la Sentencia de Casacin N 1136-2009 tiene carcter de cosa juzga-
da, lo que significa que es una resolucin judicial firme que no puede ser modificada ni en el mismo
proceso o en otro; a diferencia de las resoluciones del Tribunal Fiscal que poseen el carcter de cosa
decidida, es decir que no pueden ser modificadas en la va administrativa, pero que siempre podrn ser
modificadas en la va judicial.
En relacin a dicha Sentencia de Casacin podemos concluir que la misma habra dejado sin efecto el
criterio administrativo en virtud del cual la Administracin Tributaria puede solicitar informacin co-
rrespondiente a periodos prescritos con la finalidad de fiscalizar periodos no prescritos. En tal sentido,
el deudor tributario podra oponer la prescripcin de la facultad de fiscalizacin y rehusarse a presentar
documentacin proveniente de ejercicios prescritos; sin que incurra en la infraccin tipificada en el
numeral 1 del artculo 177. No obstante, en este caso, consideramos que la Administracin Tributaria
podra tambin sostener que los efectos de la Sentencia de Casacin N 1136-2009 recaen en el caso
concreto materia de evaluacin y no la obligan para el resto de fiscalizaciones en trmite o futuras;
manteniendo su criterio segn el cual puede requerir documentacin vinculada a periodos prescritos.
25
XX
Conforme a lo dispuesto por el artculo 62 del Cdigo Tributario, la
Administracin Tributaria en ejercicio de su funcin de fiscalizacin
est facultada para solicitar la documentacin que considere pertinente.
XX
Segn el criterio establecido por el Tribunal Fiscal en las Reso-
luciones Ns. 07695-5-2005, 00780-2-2006 y 05500-4-2006 de
fechas 16 de diciembre de 2005, 10 de febrero de 2006 y 11 de
octubre de 2006, de conformidad con lo dispuesto por el artculo
62 del Cdigo Tributario, la Administracin en ejercicio de su fun-
cin fiscalizadora est facultada para solicitar la documentacin
que considere pertinente.
XX
En tanto no exista imposibilidad fctica o jurdica para cumplir con
el mandato de la Administracin, el administrado debe cumplir
con los requerimientos cursados por aquella, atendiendo adems
al hecho que conforme con el numeral 5 del artculo 87 del C-
digo Tributario, modificado por el Decreto Legislativo N 953 se
encuentra obligado a permitir el control por la Administracin as
como presentar o exhibir, en las oficinas fiscales o ante los funcio-
narios autorizados, segn seale esta, las declaraciones, informes,
libros de actas, registros y libros contables y dems documentos
relacionados con hechos susceptibles de generar obligaciones tri-
butarias, en la forma, plazos y condiciones que le sean requeridos,
as como formular las aclaraciones que le sean solicitadas, siendo
adems que no existe la facultad legal de eximirse del cumplimien-
to de este deber en aquellos casos en que considere que determi-
nada informacin no es susceptible de generar efecto en materia
tributaria, lo cual es competencia de la Administracin discernir.
En este orden de ideas, no corresponde cuestionar la pertinencia

del requerimiento planteado por la Administracin como tampoco
discrepar de las decisiones adoptadas dentro del marco legal que le
otorga el artculo 62 del Cdigo Tributario, siendo que el ejercicio
26
de la facultad de fiscalizacin se realiza de manera discrecional en

tanto no transgreda el marco jurdico existente, tal como el derecho
constitucional al secreto y a la inviolabilidad de las comunicaciones y
documentos privados, como no sucede en el caso de autos que se ha
requerido la presentacin de un libro societario para un fin especfico.
XX
De lo expuesto y en general de la documentacin que obra en el
expediente, remitida por la Administracin, no se advierte que esta
hubiera desconocido la informacin proporcionada por la quejosa
a la Intendencia Regional Arequipa con motivo de la notificacin
de los referidos requerimientos, por cuanto si bien el inciso l) del
artculo 92 del Cdigo Tributario y el numeral 40.1.1. del artculo
40 de la Ley N 27444, establecen que los administrados no se en-
cuentran obligados a presentar documentos ya presentados, siempre
que estos se encuentren en poder de la Administracin, en el caso
de autos no existe prueba que acredite que la Administracin hu-
biese conservado en su poder la documentacin exhibida, o al me-
nos una copia de ella, dado que en el Resultado del Requerimiento
N0521050000887, solo se consigna que la recurrente exhibi o no
exhibi la documentacin solicitada, y no que la Administracin la
hubiese recibido y conservado una copia de la misma.
XX
La infraccin tipificada en el numeral 1 del artculo 177 del C-
digo Tributario, se configura cuando el deudor tributario no cum-
ple con exhibir en su domicilio fiscal la documentacin solicitada
por la Administracin Tributaria al vencimiento del plazo otorga-
do para tal efecto; sin embargo, se entender prorrogado el plazo
sealado cuando dentro de la misma fiscalizacin se cursen nue-
vos requerimientos solicitndose la misma informacin, sin que se
haya procedido al cierre del requerimiento inicial.
XX
La facultad otorgada a la Administracin Tributaria en el numeral 1
del artculo 62 del Cdigo Tributario de poder exigir a los deudores
27
tributarios la exhibicin de sus libros y registros contables y documen-

tacin sustentatoria, no puede entenderse referida a la exhibicin de
declaraciones presentadas oportunamente por los contribuyentes ante
dicho rgano, sino que se refiere a aquella documentacin que no se
encuentra en poder de la Administracin Tributaria.
## APLICACIN PRCTICA
En un procedimiento de fiscalizacin tributaria, la Administra-
cin Tributaria puede solicitar documentacin y/o informacin
vinculada a periodos ya prescritos?
En un procedimiento de fiscalizacin iniciado en 2013 a la Empresa Te-

chnology S.A.C. por el Impuesto a la Renta del ejercicio gravable 2011, la
Sunat observa el rgimen de depreciacin aplicado por dicha Empresa a
ciertos activos que fueron adquiridos en 2006 y respecto de los cuales la
Empresa consider una depreciacin anual de 10%.
A fin de verificar el rgimen de depreciacin aplicado por la Empresa,

el auditor de la Sunat solicit que se le exhiba copia de la factura que
sustenta el valor de adquisicin, (y, por ende, costo computable) del
activo objeto de depreciacin, as como los Registros de Activos Fijos
de los ejercicios gravables 2006 al 2011.
Considerando lo anterior, la Empresa Technology S.A.C. consulta si

se encontraba obligada a conservar y, por ende, exhibir la factura que
sustenta el valor de adquisicin del activo objeto de depreciacin, con-
siderando que la misma le fue emitida en 2006; as como los Registros
de Activos de los ejercicios gravables 2006 y 2007, considerando que al
2013, tales ejercicios (2006 y 2007) ya se encontraban prescritos.
Respuesta
De acuerdo con el numeral 1 del artculo 62 del Cdigo Tributario,

la Administracin Tributaria podr exigir a los deudores tributa-
rios la presentacin de sus libros, registros y/o documentos que se
28
encuentren relacionados con hechos susceptibles de generar obliga-

ciones tributarias.
Sobre el particular, tanto la Sunat como el Tribunal Fiscal consideran

que la Administracin Tributaria s se encuentra facultada para exigir
la exhibicin de libros y registros contables, as como documentos y
antecedentes de situaciones u operaciones ocurridas en periodos pres-
critos, en tanto contengan informacin que se encuentra relacionada
con hechos que tengan incidencia o determinen tributacin en perio-
dos no prescritos materia de fiscalizacin, siendo que la no exhibicin
de dicha documentacin por parte del deudor tributario faculta a la
Administracin Tributaria a efectuar los reparos y determinacin co-
rrespondientes respecto de la obligacin tributaria no prescrita sujeta
a fiscalizacin. Asimismo, dicha no exhibicin configura la infrac-
cin prevista en el numeral 1 del artculo 177 del TUO del Cdigo
Tributario.
A criterio de la Sunat como del Tribunal Fiscal, el hecho de solicitar la

exhibicin de documentacin que corresponda a periodos prescritos,
no implica que se encuentre facultada para revisar dichos periodos,
siendo que la revisin de la documentacin solicitada tiene como ob-
jeto nicamente verificar el cumplimiento de las obligaciones tribu-
tarias que correspondan al periodo que es objeto de fiscalizacin, as
como de aquellos no prescritos.
En ese orden de ideas, si bien la Sunat se encuentra facultada para

solicitar informacin y/o documentacin que corresponde a periodos
prescritos, sobre la base de dicha informacin y/o documentacin no
podra efectuar observacin alguna que implique la determinacin de
deuda tributaria.
Bajo este contexto interpretativo, en el caso consultado, la Empre-

sa Technology S.A.C. s se encuentra obligada a exhibir copia de la
factura que sustenta el valor de adquisicin (y, por ende, costo com-
putable) del activo objeto de depreciacin as como los Registros de
Activos Fijos de los ejercicios gravables 2006 y 2007, lo que no signi-
fica que la Sunat pueda determinar deuda tributaria respecto de tales
periodos, por encontrarse prescritos.
29
No obstante lo anterior, debemos recordar que mediante la Sen-

tencia de Casacin N 1136-2009, la Corte Suprema de Justicia de
la Repblica estableci que la Sunat no se encuentra facultada a
verificar operaciones de ejercicios prescritos, aun cuando incidan
en la determinacin de obligaciones tributarias de periodos no
prescritos.
Consideramos que dicho criterio constituye un fuerte argumento de

defensa frente a requerimientos de documentacion de periodos pres-
critos. En efecto, independientemente de la posicin que haya adopta-
do la Sunat o el Tribunal Fiscal, los criterios contenidos en Sentencias
emitidas en Casacin prevalecen sobre ellos, pues tal como lo estable-
ce el artculo 384 del Cdigo Procesal Civil, el recurso de casacin
tiene por fines la adecuada aplicacin del derecho objetivo al caso
concreto y la uniformidad de la jurisprudencia nacional por la Corte
Suprema de Justicia.
En dicho sentido, mediante las Sentencias en Casacin, la Corte Su-

prema interpreta el Derecho nacional de forma general, con el objeti-
vo de uniformizar la jurisprudencia sobre temas particulares.
En consecuencia, estimamos que la posicin adoptada por la Corte

Suprema debera ser tambin reconocida por los rganos adminis-
trativos, tales como la Sunat o el Tribunal Fiscal. Sin embargo, la
ausencia de una norma que establezca clara y precisamente el carcter
vinculante de la jurisprudencia judicial, impide que esta conclusin no
se encuentre fuera de debate.
b) Exigir la entrega de sistemas o programas electrnicos, so-

portes magnticos y otros medios de almacenamiento de
informacin utilizados por el contribuyente
En los casos que los deudores tributarios o terceros registren sus operacio-
nes contables mediante sistemas de procesamiento electrnico de datos o
sistemas de microarchivos, la Administracin Tributaria podr exigir:
Copia de la totalidad o parte de los soportes portadores de micro-

formas gravadas o de los soportes magnticos u otros medios de
30
almacenamiento de informacin utilizados en sus aplicaciones que in-

cluyan datos vinculados con la materia imponible, debiendo suminis-
trar a la Administracin Tributaria los instrumentos materiales a este
efecto, los que les sern restituidos a la conclusin de la fiscalizacin
o verificacin.
En caso el deudor tributario no cuente con los elementos necesarios
para proporcionar la copia antes mencionada, la Administracin Tri-
butaria, previa autorizacin del sujeto fiscalizado, podr hacer uso de
los equipos informticos, programas y utilitarios que estime conve-
nientes para dicho fin.
Informacin o documentacin relacionada con el equipamiento in-

formtico incluyendo programas, fuente, diseo y programacin uti-
lizados y de las aplicaciones implantadas, ya sea que el procesamiento
se desarrolle en equipos propios o alquilados o, que el servicio sea
prestado por un tercero.
El uso de equipo tcnico de recuperacin visual de microformas y de

equipamiento de computacin para la realizacin de tareas de audito-
ra tributaria, cuando se hallaren bajo fiscalizacin o verificacin.
Cabe anotar que la Administracin Tributaria podr establecer las carac-

tersticas que debern reunir los registros de informacin bsica almace-
nable en los archivos magnticos u otros medios de almacenamiento de
informacin. Asimismo, sealar los datos que obligatoriamente debern
registrarse, la informacin inicial por parte de los deudores tributarios y
terceros, as como la forma y plazos dentro de los cuales debern cumplirse
las obligaciones antes descritas.
Resulta importante precisar tambin que conforme al ltimo prrafo del

numeral 2 del artculo 62 del Cdigo Tributario, la Administracin Tribu-
taria si bien se encuentra habilitada para establecer las caractersticas de los
registros de la informacin que debe almacenarse y otros aspectos, a la fe-
cha, dicha facultad de reglamentacin no ha sido ejercida, por lo que, hasta
que ello ocurra, resulta de aplicacin lo dispuesto en el Decreto Legislativo
N 681, su Reglamento y la Ley N 28186.
31
Carta N 120-2005-SUNAT/2B0000
Se consulta si es posible archivar y conservar en imagen digital do-
cumentacin fsica relacionada a aspectos tributarios, tales como
facturas de compra y venta, boletas, documentacin de aduanas,
libros de planillas, etc; toda vez que la legislacin tributaria solo
establece el archivo del movimiento contable mediante microfor-
mas o soportes magnticos.
S es posible archivar mediante el sistema de imagen digital toda

la documentacin relacionada con hechos que determinen tributa-
cin. En efecto, conforme lo indicado en la Carta N 120-2005-
SUNAT/2B0000, () el primer prrafo del artculo 8 del Decreto
Legislativo N 681, establece que los medios portadores de las mi-
croformas, obtenidos con arreglo a lo dispuesto en esta Ley, susti-
tuyen a los expedientes y documentos originales micrograbados en
ellos, para todos los efectos legales.
Al respecto, debe tenerse en cuenta lo sealado en el numeral 1 del

artculo 1 del Decreto Legislativo N 681, segn el cual se entiende
por microforma a la imagen reducida y condensada, o compac-
tada, o digitalizada de un documento, que se encuentra grabado
en un medio fsico tcnicamente idneo, que le sirve de soporte
material portador, mediante un proceso fotoqumico, informtico,
electrnico, electromagntico, o que emplee alguna tecnologa de
efectos equivalentes, de modo que tal imagen se conserve y pueda
ser vista y leda con la ayuda de equipos visores o mtodos an-
logos; y pueda ser reproducida en copias impresas, esencialmente
iguales al documento original.
Agrega el aludido numeral que estn incluidos en el concepto

de microforma tanto los documentos producidos por procedi-
mientos informticos o telemticos en computadoras o medios
similares como los producidos por procedimientos tcnicos de
32
microfilmacin siempre que cumplan los requisitos establecidos en

la presente ley.
Como se puede apreciar de la normativa antes glosada, los deudo-

res tributarios se encuentran facultados a registrar sus actividades
u operaciones contables vinculadas con la tributacin mediante el
sistema de microarchivos, el cual, por definicin expresa de la nor-
ma, comprende a la imagen digitalizada de documentos.
Sin embargo, debe tenerse presente que de conformidad con lo

dispuesto en el artculo 1 de la Ley N 28186 no podrn destruir-
se, aun cuando se hubieren conservado mediante microformas, de
acuerdo al Decreto Legislativo N 681, normas modificatorias,
ampliatorias y reglamentarias, los originales de los documentos,
informacin y antecedentes de las operaciones o situaciones que
constituyan hechos generadores de obligaciones tributarias as
como toda otra documentacin relacionada con hechos que deter-
minen tributacin, mientras el tributo no est prescrito.
XX
Siendo que el sistema de contabilidad del contribuyente es llevado
en forma Manual/Computarizado, este se encontraba obligado a
mantener en condiciones de operacin sistemas o programas elec-
trnicos, soportes magnticos y otros medios de almacenamiento
de informacin utilizados en sus aplicaciones que incluyan datos
vinculados con la materia imponible, por el plazo de prescripcin
del tributo.
XX
La Administracin Tributaria no puede obligar a los contribuyen-
tes a que el medio magntico utilizado se presente en el formato
de un determinado programa de software u otro medio magntico
especial.
33
c) Requerir a terceros la exhibicin y/o presentacin de in-

formacin y/o documentacin relacionada con hechos que
determinen tributacin
La Administracin Tributaria podr requerir a terceros la exhibicin y/o

presentacin de sus libros, registros, documentos, emisin y uso de tarjetas
de crdito o afines y correspondencia comercial relacionada con hechos que
determinen tributacin, en la forma y condiciones solicitadas.
Esta facultad incluye la de requerir la informacin destinada a identificar a

los clientes o consumidores del tercero.
Como se podr apreciar, mediante esta facultad la Administracin Tribu-

taria requiere documentacin e informacin a terceros con la finalidad de
verificar las obligaciones tributarias de otro contribuyente.
Dada la fuente y la forma de obtencin de la informacin, cabe preguntar-

se: La Administracin Tributaria puede basarse exclusivamente en la infor-
macin obtenida por estos medios para formular un reparo a otro contribu-
yente? O, por el contrario, es necesario que se corrobore la autenticidad y
fehaciencia de la informacin obtenida por este medio?
En nuestra opinin, la informacin obtenida de terceros deber ser corro-

borada por la Administracin Tributaria por todos los medios posibles, en
aplicacin del Principio de Verdad Material. De lo contrario, salvo que la
informacin proporcionada por el tercero fuera suficiente para causar cer-
teza y que no fuera posible su verificacin por otros medios, la Administra-
cin Tributaria no podra sustentarse en ese solo hecho para formular un
reparo a otro contribuyente.
Se consulta si constituye motivo vlido para que el deudor no
proporcione la informacin solicitada por la Sunat, referida a las
transacciones comerciales que sus clientes han realizado con otras
34
personas, que la misma tenga el carcter de secreto comercial

confidencial o que no pueda ser entregada debido a que el pro-
pietario de dicha informacin es una tercera persona arguyendo,
asimismo, el deber de reserva de aquella dado que estn limitados
a solo trabajar la informacin.
La Administracin Tributaria tiene la potestad de requerir cual-

quier tipo de informacin respecto a las actividades de terceros
que se encuentre en poder de los deudores tributarios, no pudien-
do estos exceptuarse invocando el secreto comercial o el deber de
reserva del sujeto requerido, por limitarse nicamente a trabajar
con informacin de terceros.
STC N 8605-2005-AA/TC
XX
Los cruces de informacin, la colaboracin de terceros y dems
medios vlidos para acercarse a la realidad de los hechos y poder
determinar la deuda tributaria, resultan mecanismos propios de la
naturaleza del procedimiento de fiscalizacin tributaria.
XX
No conlleva a la violacin de los derechos del contribuyente as
como la vulneracin de su derecho de defensa o el debido procedi-
miento, el hecho que la Administracin Tributaria solicite adicio-
nalmente informacin a terceros. Del mismo modo, el que la do-
cumentacin remitida por estos tenga una formalidad determinada
no constituye una afectacin a las normas del procedimiento de
fiscalizacin, debido a que el Cdigo Tributario no ha establecido
una formalidad especfica a observar respecto de aquellos docu-
mentos obtenidos por terceros.
35
XX
El cruce de informacin que la Administracin Tributaria realice a
efectos de verificar el cumplimiento de las obligaciones tributarias,
no es una facultad distinta o ajena a la de fiscalizacin.
XX
No resulta excesivo que la Administracin Tributaria, en el ejerci-
cio de su facultad discrecional de fiscalizacin, solicite copias de
los contratos que el contribuyente haya suscrito con terceros.
XX
El cruce de informacin que la Administracin Tributaria realice
para efectos de verificar el cumplimiento de las obligaciones tribu-
tarias, no es una facultad distinta o ajena a la de fiscalizacin.
La Administracin Tributaria puede basarse exclusivamente en la infor-
macin obtenida de terceros para formular reparos a un contribuyente?
Dentro de un procedimiento de fiscalizacin del Impuesto General

a las Ventas de los meses de enero a diciembre del ejercicio 2009,
la Administracin Tributaria solicit a la empresa Agropecuaria S.A.
que acreditara fehacientemente las adquisiciones que sustentaban la
utilizacin del crdito fiscal; motivo por el cual la empresa present
los comprobantes de pago de dichas adquisiciones y documentacin
adicional que las sustentaban.
No obstante la documentacin presentada, la Administracin Tri-

butaria repar la utilizacin del crdito fiscal al considerar que las
adquisiciones realizadas por la Empresa Agropecuaria S.A. califica-
ban como operaciones no reales, sustentando dicha observacin en el
hecho que, como resultado del cruce de informacin efectuado con
algunos de los proveedores de la empresa Agropecuaria S.A., estos no
36
presentaron documentacin relacionada con las adquisiciones decla-

radas y registradas por la Empresa Agropecuaria S.A.
Considerando lo anterior, se consulta si es correcta la posicin de la

Administracin Tributaria.
Respuesta
Si bien la Administracin Tributaria tiene la facultad de solicitar

informacin de terceros a efectos de verificar la fehaciencia de las
operaciones de compra y/o venta declaradas por el sujeto fiscalizado,
dicha facultad implica tambin la obligacin de corroborar que la in-
formacin entregada por terceros sea completa y veraz, no pudiendo,
incluso, imputarle al deudor tributario sujeto de fiscalizacin el in-
cumplimiento que pudiera tener el tercero respecto a la solicitud de
informacin realizada por la Administracin.
De ah que consideramos que la Administracin Tributaria no puede

sustentar los reparos efectuados durante el procedimiento de fiscali-
zacin en el hecho que el proveedor de los bienes y/o servicios no pre-
sentara documentacin relacionada con las operaciones declaradas
por el sujeto fiscalizado, debiendo verificar, mediante otros medios,
si la falta de presentacin de informacin se debe a una omisin por
parte del tercero.
Tal criterio resulta de las Resoluciones Ns. 602-5-2001 y 1828-2-

2009 emitidas por el Tribunal Fiscal.
En efecto, en la Resolucin N 602-5-2001, se analiz el siguiente

caso: la Sunat determin que un contribuyente no haba registrado la
recepcin de productos (melaza) provenientes de transacciones efec-
tuadas en 1995 y 1996, constatando que los documentos presentados
por ella eran distintos a los obtenidos por el cruce de informacin
realizado con un tercero. En consecuencia, se consider que el con-
tribuyente haba omitido ingresos, al no existir melaza en existencias
al final de los referidos periodos. Sin embargo, el Tribunal Fiscal de-
clar nula la Resolucin de la Administracin Tributaria, alegando
que no se haba acreditado que la informacin obtenida de tercero sea
37
fehaciente, pues no estaba determinado que dicho tercero (en calidad

de proveedor) hubiera cumplido con registrar en su libros contables y
declarar las entregas de melaza.
Por su parte, en la Resolucin N 1828-2-2009, el Tribunal Fiscal se-

al que las irregularidades o el incumplimiento de las obligaciones
de los proveedores de la recurrente no son suficientes para desconocer
automticamente el crdito fiscal de esta. () si en un cruce de infor-
macin los proveedores incumplieran con presentar alguna informa-
cin o no demostraran la fehaciencia de una operacin, tales hechos
no pueden ser imputables al usuario o adquirente.
Como se podr apreciar de los criterios anteriores, en los casos de

informacin obtenida por cruces de informacin con terceros, la
Administracin Tributaria deber utilizar otros medios a efectos de
establecer si la informacin entregada por el tercero es completa y
veraz.
d) Solicitar la comparecencia de los deudores tributarios o de terceros
Como parte de su facultad de fiscalizacin, la Administracin Tributaria

podr solicitar la comparecencia de los deudores tributarios o de terceros
para que proporcionen la informacin que se estime necesaria.
El plazo que la Administracin Tributaria debe otorgar para llevar a cabo

la comparencia no podr ser menor a cinco (5) das hbiles, ms el trmino
de la distancia.
La citacin deber contener como datos mnimos:

- El objeto y asunto de la citacin.
- La identificacin del deudor tributario o tercero.
- La fecha y hora en la que el deudor tributario deber concurrir a las
oficinas de la Administracin Tributaria.
- La direccin en la que se llevar a cabo la comparecencia.
- El fundamento y/o disposicin legal respectivos.
38
Cabe anotar que las manifestaciones que la Administracin Tributaria ob-

tenga por parte de los deudores tributarios o de terceros como consecuencia
de su comparecencia, constituyen medios probatorios que deben ser ne-
cesaria y debidamente valorados por la Administracin Tributaria en los
procedimientos tributarios, as lo dispone el segundo prrafo del numeral 4
del artculo 62 y el primer prrafo del artculo 125 del Cdigo Tributario.
Al respecto, debe tenerse en cuenta el criterio establecido por el Tribunal

Fiscal en la Resolucin N 1759-5-2003, segn el cual las manifestaciones
obtenidas por la Administracin Tributaria en virtud del ejercicio de su
facultad de solicitar la comparecencia de los deudores tributarios o de ter-
ceros, en estricto, no constituyen una testimonial debido a que no son
rendidos ante un ente resolutor, sino ante la Administracin Tributaria en
ejercicio de su facultad fiscalizadora.
Aunque este ltimo tema puede parecer ms conceptual que prctico, con-
sideramos que ello no es as, pues por regla general, en el derecho probato-
rio, la prueba testimonial se encuentra sujeta a mayores formalidades que la
manifestacin, por lo que su fuerza probatoria tambin resulta superior. En
consecuencia, desde la perspectiva conceptual, este tipo de medios proba-
torios nicamente constituirn indicios que debern ser valorados de forma
conjunta con otros medios probatorios obtenidos por la Administracin
Tributaria en ejercicio de su facultad fiscalizadora a fin de sustentar adecua-
damente una acotacin; lo cual se ve reafirmado por el Principio de Verdad
Material, que obliga a agotar la actividad probatoria durante el procedi-
miento de fiscalizacin.
XX
El hecho de encontrarse con baja definitiva del RUC no exonera
al contribuyente de cumplir con la obligacin prevista en el nu-
meral 9 del artculo 87 del Cdigo Tributario, respecto a facilitar
las labores de fiscalizacin y determinacin que realice la Admi-
nistracin Tributaria, que incluye la obligacin de concurrir a las
oficinas de la Administracin Tributaria cuando su presencia sea
39
requerida por esta para el esclarecimiento de hechos vinculados a

la obligacin tributaria.
XX
La facultad contenida en el numeral 4) del artculo 62 del Cdigo
Tributario que corresponde a la solicitud de comparecencia de deu-
dores tributarios o terceros, no se ejerce exclusivamente dentro de un
procedimiento de fiscalizacin, ya que es susceptible de concrecin,
tambin, cuando la Administracin Tributaria tenga por finalidad el
esclarecimiento de hechos vinculados a obligaciones tributarias, de
conformidad con el numeral 9) del artculo 87 del citado Cdigo.
XX
El artculo 62 del Cdigo Tributario otorga a la Administracin
Tributaria la facultad de solicitar la comparecencia de los deudores
tributarios para que proporcionen la informacin que se considere
necesaria; esto es, las manifestaciones se realizan ante funciona-
rios de la Administracin en el ejercicio de su funcin fiscalizadora
y no como rgano resolutor, por lo que en estricto no tendra la
calidad de testimonio, medio probatorio presentado y/o actuado
dentro de un procedimiento.
XX
Las manifestaciones deben ser valoradas conjuntamente con otros
medios probatorios actuados por la Administracin Tributaria.
La informacin obtenida por la Administracin Tributaria en una
manifestacin puede servir como nico sustento para efectuar ob-
servaciones a las operaciones efectuadas por los contribuyentes?
Dentro de un procedimiento de fiscalizacin del Impuesto a la Renta

del ejercicio gravable 2010, la Administracin Tributaria solicit a la
40
empresa Malvec S.A. que acreditara la fehaciencia del gasto vinculado

a los honorarios profesionales pagados a Juan Prez por la prestacin
de servicios de consultora.
En cumplimiento de lo requerido por la Administracin Tributaria,

la empresa Malvec S.A. present los comprobantes de pago de di-
cho servicio as como liquidaciones de las horas trabajadas y algunos
informes.
No obstante la informacin presentada por la Empresa Malvec S.A.,

la Administracin Tributaria repar el gasto sustentndose en el he-
cho que de la manifestacin tomada a Juan Prez, este declar que
nunca le haba prestado servicios profesionales a la empresa; motivo
por el cual la Administracin Tributaria consider que el gasto no
estaba acreditado fehacientemente.
Considerando lo anterior, se consulta si es correcta la posicin de la

Respuesta
En la medida que la Administracin Tributaria nicamente ha susten-
tado su reparo en la manifestacin tomada a Juan Prez, considera-
mos que el reparo carece de sustento.
En efecto, las manifestaciones constituyen indicios que deben ser va-

lorados de forma conjunta con otros medios probatorios; motivo por
el cual, en el caso consultado, la Administracin Tributaria estaba
obligada a valorar el resto de pruebas presentadas por la empresa
Malbec S.A., no debiendo haberse limitado a desconocer el gasto sus-
tentndose nicamente en la manifestacin de Juan Prez.
La conclusin anterior se encuentra respaldada en la Resolucin del

Tribunal Fiscal N 01225-2-2009, donde se seala lo siguiente:
() que la Administracin ha sustentado el reparo en ma-

nifestaciones efectuadas por los supuestos proveedores de la
recurrente y en el dictamen pericial efectuado por la Polica
41
Nacional del Per, no obstante debe indicarse respecto de

este ltimo, que el citado dictamen que obra a fojas 461
a 463, ha sido elaborado en base a una muestra de factu-
ras mecanografiadas que obran a fojas 436 a 460 que no
son materia de reparo, sino que corresponden a las emiti-
das a la empresa Agrovir S.A. por lo que sus conclusiones
no pueden hacerse extensivas a las facturas emitidas a la
recurrente.
Que en tal sentido, se aprecia que el nico sustento de la Ad-

ministracin son las manifestaciones tomadas a los supuestos
proveedores las que por s solas no resultan suficientes para
sustentar el reparo materia de autos sin ser merituadas conjun-
tamente con otros medios probatorios.
e) Efectuar tomas de inventario y/o realizar arqueos de caja
La Administracin Tributaria podr efectuar tomas de inventario de bienes

o controlar su ejecucin, efectuar la comprobacin fsica, su valuacin y re-
gistro; as como practicar arqueos de caja, valores y documentos, y control
de ingresos.
Las actuaciones indicadas sern ejecutadas en forma inmediata con ocasin

de la intervencin.
Resulta importante anotar que la Administracin Tributaria no se

encuentra obligada a comunicar la realizacin de la diligencia con
anterioridad a su ejecucin. Entendemos que ello se debe a que la efi-
cacia de esta medida de control radica, precisamente, en su carcter
inmediato.
La inmediatez de la eficacia de este tipo de diligencias se encuentra respal-

dada por el ltimo prrafo del artculo 106 del Cdigo Tributario, segn
el cual:
Por excepcin, la notificacin surtir efectos al momento de su re-

cepcin cuando se notifiquen resoluciones que ordenan trabar me-
didas cautelares, requerimientos de exhibicin de libros, registros y
42
documentacin sustentatoria de operaciones de adquisiciones y ven-

tas que se deban llevar conforme a las disposiciones pertinentes y en
los dems casos que se realicen de forma inmediata de acuerdo a lo
establecido en este Cdigo.
Resoluciones Ns. 6726-1-2008 y 3252-4-2006

XX
El procedimiento de toma de inventario puede determinar el inicio
del procedimiento de fiscalizacin, que en virtud del artculo 62
del Cdigo Tributario puede ser ejercido en forma discrecional, y
las observaciones que de l se deriven faltantes o sobrantes por s
mismas constituyen una causal que faculta a la Administracin Tri-
butaria a aplicar los criterios de determinacin sobre base presunta.
XX
No existe norma alguna en el Cdigo Tributario que impida que la
Administracin Tributaria realice la toma de inventario durante la
realizacin de la diligencia de inspeccin.
f) Inmovilizar libros, documentos, registros en general y bie-

nes de cualquier naturaleza
En los casos en que la Administracin Tributaria presuma la existencia de
evasin tributaria, podr inmovilizar los libros, archivos, documentos, re-
gistros en general y bienes, de cualquier naturaleza. La Administracin Tri-
butaria dispondr lo necesario para la custodia de aquello que haya sido
inmovilizado.
El plazo de la inmovilizacin ser de diez (10) das hbiles, prorrogables

por un plazo igual, siendo que mediante Resolucin de Superintendencia, la
prrroga podr otorgarse por un plazo mximo de sesenta (60) das hbiles.
Debemos destacar que el supuesto habilitante para el ejercicio de la facultad

de inmovilizacin es la presuncin de la existencia de evasin tributaria,
situacin que no se encuentra reglamentada en ninguna norma tributaria.
43
As, en un sentido estrictamente literal, la presuncin de supuestos de evasin

tributaria quedara sujeta nicamente al arbitrio del auditor fiscalizador.
Al respecto, en la Resolucin N 6246-1-2002, el Tribunal Fiscal ha sos-

tenido que la presuncin de existencia de evasin ni siquiera requiere ser
motivada, por tratarse de una facultad discrecional de la Administracin
Tributaria. Asimismo, en la Resolucin N 4708-5-2003, dicho Tribunal ha
sealado que para el ejercicio de la facultad de inmovilizacin de documen-
tos, no se requiere que esta sea mencionada en requerimiento alguno.
Aunque parece razonable que el ejercicio de la facultad de inmovilizacin

no se incluya en los requerimientos de fiscalizacin de manera previa a su
ejecucin (lo que entendemos ocurre para garantizar la efectividad de la
medida), resulta inadmisible que el ejercicio de dicha facultad no requie-
ra ser motivado por la Administracin Tributaria mediante ningn acto
administrativo. Evidentemente, esto impide cualquier accin por parte del
contribuyente para cuestionar el ejercicio de la facultad de inmovilizacin.
Al respecto, coincidimos con Huaman Cueva cuando seala que los datos,
pruebas o indicios que han llevado a la Administracin Tributaria a presumir
la existencia de situaciones de evasin deben encontrarse en el expediente
de fiscalizacin(9); sin embargo, no puede perderse de vista que, por imperio
del artculo 131 del Cdigo Tributario, el expediente de fiscalizacin no es
accesible por el contribuyente hasta la finalizacin del procedimiento. Esto,
aunado al hecho que dado que la Administracin Tributaria no requiere
justificar la presuncin de evasin, conlleva a que la facultad de inmovili-
zacin pueda ser ejercida de forma totalmente arbitraria e incuestionable.
Consideramos que este tema debera ser materia de una reforma legislativa,
orientada a reglamentar los requisitos o supuestos taxativos que permitiran
a la Administracin Tributaria presumir la existencia de evasin tributaria
o, por lo menos, que se establezca la obligacin de plasmar los hechos que
llevan a esta a presumir dicha circunstancia en un acto administrativo con-
creto, que adems sea notificado al contribuyente, para que as este pueda
ejercer su derecho de defensa.
(9) HUAMAN CUEVA, Rosendo. Cdigo Tributario Comentado. Lima, Jurista Editores, 2007, p. 439.
44
En defecto de lo anterior, consideramos que el Tribunal Fiscal debera re-

considerar la posicin que ha adoptado al respecto, exigiendo a la Adminis-
tracin Tributaria la debida motivacin de sus decisiones.
XX
La Administracin Tributaria al amparo de la facultad indicada
por el numeral 6 del artculo 62 del Cdigo Tributario, puede in-
movilizar una computadora que contiene bases de datos de infor-
macin administrativa del contribuyente, cuando durante la fisca-
lizacin, el contribuyente no proporcione las claves de acceso para
acceder a sus bases de datos, ms an si existe denuncia contra el
contribuyente por el presunto delito de defraudacin tributaria.
XX
En virtud a la facultad de fiscalizacin, la Administracin pue-
de efectuar la inmovilizacin de documentos contables, no siendo
necesario para tal efecto que su ejercicio est previsto en requeri-
miento alguno.
XX
Es infundada la queja interpuesta contra la medida de inmoviliza-
cin de documentacin contable adoptada por la Administracin
Tributaria en el ejercicio de su facultad de fiscalizacin, la que por
ser discrecional no requiere ser motivada.
XX
En el marco de las facultades de fiscalizacin que posee la Ad-
ministracin Tributaria establecidas en el Cdigo Tributario, para
ejecutar la medida de inmovilizacin de los documentos de la em-
presa no se necesita de la emisin previa de una resolucin de su-
perintendencia.
45
g) Practicar incautaciones de libros, archivos, documentos,

registros en general y bienes, de cualquier naturaleza, que
guarden relacin con la realizacin de hechos susceptibles
de generar obligaciones tributarias
Cuando la Administracin Tributaria presuma la existencia de evasin tribu-
taria, podr practicar incautaciones de libros, archivos, documentos, regis-
tros en general y bienes, de cualquier naturaleza, incluidos programas infor-
mticos y archivos en soporte magntico o similares, que guarden relacin
con la realizacin de hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias.
La Administracin Tributaria proceder a la incautacin previa autoriza-

cin judicial. Para tal efecto, la solicitud de la Administracin ser motivada
y deber ser resuelta por cualquier Juez Especializado en lo Penal, en el
trmino de veinticuatro (24) horas, sin correr traslado a la otra parte.
A solicitud del administrado, la Administracin Tributaria deber propor-

cionar copias simples, autenticadas por fedatario, de la documentacin in-
cautada que este indique, en tanto esta no haya sido puesta a disposicin
del Ministerio Pblico. Asimismo, la Administracin Tributaria dispondr
lo necesario para la custodia de aquello que haya sido incautado.
El plazo de la incautacin no podr exceder de cuarenta y cinco (45) das

hbiles, prorrogables por quince (15) das hbiles. Al trmino de los cuaren-
ta y cinco (45) das hbiles o al vencimiento de la prrroga, se proceder a
la devolucin de lo incautado con excepcin de aquella documentacin que
hubiera sido incluida en la denuncia formulada dentro de los mismos plazos
antes mencionados.
Tratndose de bienes, al trmino del plazo o al vencimiento de la prrroga,

la Administracin Tributaria comunicar al deudor tributario a fin de que
proceda a recogerlos en el plazo de diez (10) das hbiles contados a par-
tir del da siguiente de efectuada la notificacin de la comunicacin antes
mencionada, bajo apercibimiento de que los bienes incautados caigan en
abandono. Transcurrido el mencionado plazo, el abandono se producir sin
el requisito previo de emisin de resolucin administrativa alguna. En este
caso, sern de aplicacin, en lo pertinente, las reglas referidas al abandono
contenidas en el artculo 184 del Cdigo Tributario.
46
En el caso de libros, archivos, documentos, registros en general y soportes mag-

nticos u otros medios de almacenamiento de informacin, si el interesado
no se apersona para efectuar el retiro respectivo, la Administracin Tributaria
conservar la documentacin durante el plazo de prescripcin de los tributos.
Transcurrido este podr proceder a la destruccin de dichos documentos.
Cabe precisar que a diferencia del ejercicio de la facultad de inmovilizacin,
en el caso de la facultad de incautacin de documentos, la Administracin
Tributaria debe solicitar autorizacin judicial para ejercerla. Cabe precisar
que esta exigencia tiene su origen en el numeral 10 del artculo 2 de la
Constitucin, segn el cual:
Los libros, comprobantes y documentos contables y administrativos
estn sujetos a la inspeccin o fiscalizacin de la autoridad competente,
de conformidad con la ley. Las actuaciones que al respecto se tomen no
pueden incluir su sustraccin o incautacin, salvo por orden judicial.
Evidentemente, la solicitud que se tramite para la concesin de la autori-

zacin judicial de incautacin deber encontrarse debidamente motivada.
Si bien la solicitud ante el juez se tramita sin que se corra traslado al contri-
buyente, ello resulta razonable en tanto se encuentra orientado a cautelar la
efectividad de la medida.
Se consulta si en el supuesto que los documentos contables de un
contribuyente que est siendo fiscalizado se encuentren en poder
de un tercero, resulta necesario iniciar un procedimiento de fisca-
lizacin a este ltimo para poder incautar dicha documentacin.
Sunat opina lo siguiente:
En caso de que la documentacin contable de un contribuyente
que est siendo fiscalizado se encuentre en poder de un tercero, no
es necesario iniciarle a este un procedimiento de fiscalizacin para
efectuar la incautacin de la mencionada documentacin.
47
XX
Si la Administracin Tributaria no devuelve la documentacin in-
cautada al trmino del plazo legalmente establecido, tal vicio de
forma no influye necesariamente en el acto de los resultados de la
fiscalizacin ni en los actos de determinacin de la deuda tributa-
ria, al no vulnerarse el derecho de defensa del contribuyente por
no influir en el cumplimiento de sus obligaciones.
XX
La incautacin implica una desposesin forzada de la documentacin,
que se diferencia de actuaciones tales como la exhibicin de libros con-
tables en las oficinas de la Administracin Tributaria, en las condicio-
nes solicitadas por esta; caso en el cual tambin podra verificarse la
entrega de dicha documentacin, sin que ello implique la restriccin
del derecho de los administrados para utilizarla y consultarla en el mo-
mento que se crea conveniente, solicitando su devolucin en su caso.
XX
En la diligencia de incautacin procede el descerraje cuando sea au-
torizado por el juez y ser usado a discrecionalidad de los funcio-
narios de la Administracin Tributaria cuando las circunstancias lo
requieran. Asimismo, no es necesario que en la diligencia de incau-
tacin se encuentren presentes representantes del Ministerio Pbli-
co, dado que es facultad de la Administracin Tributaria.
h) Practicar inspecciones en locales

La Administracin Tributaria puede practicar inspecciones en los locales
ocupados, bajo cualquier ttulo(10), por los deudores tributarios, as como en
los medios de transporte.
(10) La facultad de fiscalizacin se ejercer independientemente que el local sea o no de propiedad del
deudor tributario.
48
Para realizar las inspecciones cuando los locales estuvieren cerrados o cuan-
do se trate de domicilios particulares, ser necesario solicitar autorizacin
judicial, la que debe ser resuelta en forma inmediata y otorgndose el plazo
necesario para su cumplimiento sin correr traslado a la otra parte. La exi-
gencia de que se tramite una orden judicial cuando se trate de domicilios
particulares o locales cerrados, permite concluir que las inspecciones a in-
muebles nicamente podrn ejecutarse sin autorizacin judicial cuando se
trate de locales abiertos al pblico.
La actuacin indicada ser ejecutada en forma inmediata con ocasin de la

intervencin.
En el acto de inspeccin la Administracin Tributaria podr tomar decla-

raciones al deudor tributario, a su representante o a los terceros que se en-
cuentren en los locales o medios de transporte inspeccionados.
Qu ocurrira si requirindose autorizacin judicial para llevar a cabo

la inspeccin el ocupante de inmueble permite el ingreso de funciona-
rios de la Administracin Tributaria? Consideramos que la inspeccin
solo sera vlida si quien la permite es el poseedor del inmueble o su
representante legal. Este ha sido el criterio adoptado por el Tribunal
Fiscal en la Resolucin N12089-4-2007, mediante la cual se admiti
una inspeccin realizada por la Administracin Tributaria sin previa
obtencin de la autorizacin judicial que se requera, debido a que el
representante legal de la empresa que ocupada el inmueble, permiti la
diligencia.
Sin embargo, una inspeccin autorizada por un servidor de la posesin (por

ejemplo, un guardin), no sera vlida, al no tratarse de un poseedor ni de
su representante legal. Aunque el Tribunal Fiscal no se ha pronunciado so-
bre situaciones como esta, pensamos que existiran argumentos suficientes
para que esta posicin sea adoptada. En efecto, resulta claro que solo los
sujetos que ejercen el derecho real de posesin sobre un inmueble pueden
tomar decisiones vlidas sobre su utilizacin y acceso, lo que excluye la
posibilidad de que sean otros sujetos quienes permitan una inspeccin no
autorizada judicialmente.
49
Finalmente, conviene tener en cuenta que nada impide que con ocasin
de una inspeccin la Administracin Tributaria pueda ejercer otras fa-
cultades discrecionales de fiscalizacin, como es el caso de la toma de
inventarios, solicitud de exhibicin de libros, toma de declaraciones,
entre otras.
XX
No es condicin inequvoca para el ejercicio del acto de inspeccin
tributaria, la autorizacin judicial, si el representante legal del con-
tribuyente permite el ingreso de los funcionarios de la Adminis-
tracin Tributaria al local del obligado, y facilita la informacin y
documentacin pertinente.
XX
No comporta un ejercicio excesivo de la facultad de fiscalizacin,
el que la Administracin Tributaria practique inspecciones a efec-
to de verificar el cumplimiento de las obligaciones tributarias, sin
otorgar plazo alguno al contribuyente.
XX
Las inspecciones que realice la Administracin Tributaria solo
otorgan certeza respecto de los hechos y situaciones inspecciona-
dos a la fecha en que se realiza la diligencia, mas no acredita los
hechos acaecidos en fechas anteriores.
XX
La Administracin Tributaria no estaba obligada a solicitar una
orden judicial o requerir el auxilio de la fuerza pblica, si el repre-
sentante del administrado permite el ingreso de los funcionarios
acreditados a los predios de propiedad de este ltimo, a fin de
efectuar la verificacin y/o inspeccin pertinente.
50
XX
No es condicin inequvoca para el ejercicio del acto de inspec-
cin tributaria, la autorizacin judicial, si el representante legal del
contribuyente permite el ingreso de los funcionarios de la Admi-
nistracin Tributaria al local del obligado y facilita la informacin
y documentacin pertinente.
XX
La facultad irrogada por el primer prrafo del numeral 8 del ar-
tculo 62 del Cdigo Tributario, implica el examen, revista, reco-
nocimiento o constatacin personal del funcionario o responsable
designado, in situ, de la situacin, condicin o circunstancia de
hechos, actos, sujetos, bienes, lugares, etc., o lo que sea objeto o
finalidad de inspeccin.
XX
Si bien es facultad de la Administracin Tributaria efectuar fisca-
lizaciones, debe tenerse en cuenta que la inspeccin solo otorga
certeza respecto de los hechos inspeccionados a la fecha en que
se realiza tal diligencia, mas no acredita los acaecidos en fechas
anteriores.
XX
La Administracin Tributaria no se encuentra obligada a noti-
ficar la resolucin judicial que autoriz el allanamiento, incau-
tacin y descerraje por las instalaciones del contribuyente por
cuanto el requisito exigido para efectuar una inspeccin en loca-
les cerrados o domicilios particulares en que se cuente con auto-
rizacin judicial, de conformidad con lo previsto en el numeral
9 del artculo 2 de la Constitucin y en el numeral 8 del artculo
62 del Cdigo Tributario, mxime si segn este ltimo numeral,
la solicitud de autorizacin judicial debe ser resuelta sin correr
traslado a la otra parte.
51
XX
Las atribuciones otorgadas en el ejercicio del derecho de fis-
calizacin no se aplican de forma aislada y por separado. Por
tal razn, la diligencia de inspeccin requiere del ejercicio si-
multneo y conjunto de otras atribuciones, tales como la exhi-
bicin de libros, la toma de inventario fsico o la solicitud de
informacin a terceros.
i) Requerir el auxilio de la fuerza pblica
La Administracin Tributaria podr requerir el auxilio de la fuerza pblica

para el desempeo de sus funciones, que ser prestado de inmediato bajo
responsabilidad.
XX
Procede el descerraje cuando sea autorizado por el juez y ser usa-
do a discrecionalidad de los funcionarios de la Administracin
Tributaria cuando las circunstancias lo requieran. Asimismo, no
es necesario que en la diligencia de incautacin se encuentren pre-
sentes representantes del Ministerio Pblico, dado que es facultad
de la Administracin Tributaria.
j) Solicitar informacin a las Empresas del Sistema Financiero
Tal como se desprende de Ley N 26702 - Ley General del Sistema Finan-
ciero y del Sistema de Seguros y Orgnica de la Superintendencia de Banca
y Seguros, las empresas bancarias y financieras desarrollan el rol de la ban-
ca mltiple, universal e integral, no limitndose a las tpicas actividades de
intermediacin financiera (operaciones activas y pasivas).
As, en lneas generales, podemos clasificar las actividades de las empresas

del sistema financiero de la siguiente manera:
52
Operaciones Pasivas: son las operaciones de captacin de fondos del

pblico en general, en las que las entidades bancarias y financieras ocu-
pan la posicin de deudores de tales fondos. Aqu se encuentran, por
ejemplo, los depsitos en cuenta corriente o los depsitos a plazos.
Operaciones Activas: son las operaciones de colocacin de fon-

dos, como es el caso de los prstamos personales, crditos hipo-
tecarios, etc. Aqu, las entidades financieras ocupan la posicin
de acreedor.
Servicios Bancarios: en los que no se es acreedor ni deudor, sino pres-

tador de servicios tales como la custodia de bienes y valores, el alqui-
ler de cajas de seguridad, entre otros.
Inversiones: esto es, actividades directas en las que se acta directa-

mente como inversionista institucional en el mercado de capitales;
por ejemplo, la adquisicin de valores mobiliarios, la emisin y colo-
cacin de bonos, la ejecucin de operaciones con instrumentos finan-
cieros derivados, etc.
Al respecto, se tiene que la Administracin Tributaria podr solicitar infor-

macin a las Empresas del Sistema Financiero sobre:
Operaciones pasivas con sus clientes, en el caso de aquellos deudores

tributarios sujetos a fiscalizacin, incluidos los sujetos con los que
estos guarden relacin y que se encuentren vinculados a los hechos
investigados.
Las dems operaciones con sus clientes, las mismas que debern ser
proporcionadas en la forma, plazos y condiciones que seale la Admi-
nistracin Tributaria.
En relacin a la informacin sobre operaciones pasivas se tiene que deber

ser requerida por el juez a solicitud de la Administracin Tributaria. La
solicitud deber ser motivada y resuelta en el trmino de setenta y dos (72)
horas, bajo responsabilidad. Dicha informacin ser proporcionada en la
forma y condiciones que seale la Administracin Tributaria, dentro de
los diez (10) das hbiles de notificada la resolucin judicial, pudindose
53
excepcionalmente prorrogar por un plazo igual cuando medie causa justifi-

cada, a criterio del juez(11).
No sucede lo mismo respecto de las dems operaciones, distintas a las ope-

raciones pasivas.
Las operaciones pasivas, cuya informacin relacionada solo puede ser acce-
dida por parte de la Administracin Tributaria, previa autorizacin judicial,
son las siguientes:
Recepcin de depsitos a la vista.
Recepcin de depsitos a plazos y de ahorro.
Emisin de cheques de gerencia.
Emisin de rdenes de pago.
Emisin de cheques de viajero.
Aceptacin de letras de cambio a plazos.
De otro lado, debe considerarse que el numeral 10 del artculo 62 del C-

digo Tributario, cuando se refiere al acceso a la informacin relacionada a
operaciones pasivas, hace mencin solamente a aquellos deudores sujetos
a fiscalizacin, incluidos los sujetos con los que estos guarden relacin y
que se encuentren vinculados a los hechos investigados. Frente a ello, cabe
preguntarse si, incluso de manera previa a la solicitud judicial de acceso a
informacin relacionada a operaciones pasivas, se requiere el inicio de un
procedimiento de fiscalizacin en sentido estricto (definitivo o parcial) o si
basta que un contribuyente est siendo objeto de acciones de fiscalizacin
en sentido amplio (por ejemplo, mediante cartas inductivas o citaciones).
El carcter excepcional del acceso a informacin relacionada a operaciones

pasivas debera conducirnos a concluir que se requiere siempre el inicio de
un procedimiento de fiscalizacin en sentido estricto. La Administracin
(11) Consideramos que la restriccin que existe para la obtencin de informacin respecto a operaciones
pasivas obedece al debido respeto al secreto bancario, al cual nos referiremos en detalle al desarrollar
el Captulo II de esta obra.
54
Tributaria parecera haber llegado a esta conclusin mediante el Informe

N 27-2003-SUNAT/2B0000, en el que se sostuvo que para la solicitud de
informacin de operaciones diferentes a las pasivas no se requiere el inicio
de un procedimiento de fiscalizacin. En una interpretacin a contrario
sensu de este criterio, para la solicitud de informacin relacionada a opera-
ciones pasivas s se requerira el inicio de un procedimiento de fiscalizacin.
En conclusin, de lo dispuesto en el numeral 10 del artculo 62 del Cdigo

Tributario, se tiene que la regulacin de la solicitud de informacin a las
empresas del sistema financiero por parte de la Administracin Tributaria
se encuentra segmentada de la siguiente manera:
i) En relacin a las operaciones pasivas, se requiere siempre autorizacin

judicial previa; y que se haya iniciado un procedimiento de fiscali-
zacin al sujeto cuya informacin sobre las operaciones pasivas que
hubiera realizado sean requeridas: y,
ii) Respecto de todas las dems operaciones no hay mayor exigencia formal.
Se consulta si la informacin sobre operaciones de transferencia de
fondos, giros y cartas de crdito que realizan las Empresas del Sis-
tema Financiero bajo supervisin de la Superintendencia de Banca,
Seguros y AFP, de aquellos deudores tributarios sujetos a fiscali-
zacin, incluidos los sujetos con los que estos guarden relacin y
que se encuentren vinculados a los hechos investigados, est com-
prendida dentro de los alcances del secreto bancario y, por ende,
debe ser requerida a las Empresas del Sistema Financiero (ESF) por
intermedio del juez.
1. Dado que las operaciones de transferencia de fondos son efec-

tuadas con cargo a determinada cuenta bancaria, la informacin
55
referida a las mismas, por guardar relacin con operaciones

pasivas, se encuentra protegida por el secreto bancario. En tal
virtud, la Administracin Tributaria deber requerir dicha in-
formacin a las ESF, por intermedio del juez, conforme a lo
dispuesto en el literal a) del numeral 10 del artculo 62 del
TUO del Cdigo Tributario.
2. Tratndose de la informacin relativa a giros, ya que estos

constituyen operaciones neutras, la misma no se encuentra
protegida por el secreto bancario y, en consecuencia, no est
comprendida dentro de los alcances del literal a) del numeral
10 del artculo 62 del citado TUO, pudiendo ser requerida por
la Administracin Tributaria directamente a las ESF.
3. Habida cuenta que la emisin de cartas de crdito constituye

una operacin activa, la informacin relativa a la misma no
se encuentra, en principio, protegida por el secreto bancario,
pudiendo, por ende, ser solicitada directamente por la Admi-
nistracin Tributaria segn lo dispuesto en el literal b) del nu-
meral 10 del artculo 62 del TUO del Cdigo Tributario.
No obstante, si la informacin relacionada con dicha opera-

cin implica facilitar informacin con respecto a algn dep-
sito bancario involucrado en la misma; tal informacin debe-
r ser requerida por la Administracin Tributaria a travs del
juez, al estar comprendida dentro de los alcances del literal a)
del numeral 10 del artculo 62 del citado TUO.
Se consulta respecto a qu debe entenderse como sujeto a fiscali-
zacin de conformidad con el numeral 10 del artculo 62 del C-
digo Tributario, y por tanto si la Administracin Tributaria tiene
la facultad para requerir informacin a entidades bancarias sin
haber iniciado previamente un procedimiento de fiscalizacin,
sobre la identificacin de los propietarios de tarjetas de crdito:
apellidos y nombres, documento de identidad y marca y nmero
de la tarjeta.
56

La Administracin Tributaria se encuentra facultada para solicitar,
de manera general, informacin a las entidades bancarias y finan-
cieras sobre operaciones distintas a las pasivas, sin que se requiera
para ello que se haya iniciado un procedimiento de fiscalizacin.
XX
La violacin al derecho al secreto bancario se constituye cuando
las entidades financieras, sus directores y/o trabajadores propor-
cionan informacin respecto de las operaciones pasivas, y no cuan-
do la Administracin Tributaria solicite la copia de movimientos
bancarios del contribuyente.
XX
No se puede alegar vulneracin al derecho al secreto bancario, si
ha existido una autorizacin judicial pertinente.
k) Investigar los hechos que configuran infracciones tributarias
La Administracin Tributaria podr investigar los hechos que configuran

infracciones tributarias, asegurando los medios de prueba e identificando
al infractor.
l) Requerir a las entidades pblicas o privadas para que informen

o comprueben el cumplimiento de obligaciones tributarias
La Administracin Tributaria podr requerir a las entidades pblicas o pri-
vadas para que informen o comprueben el cumplimiento de obligaciones
tributarias de los sujetos sometidos al mbito de su competencia o con los
cuales realizan operaciones, bajo responsabilidad.
Las entidades a las que se hace referencia en el prrafo anterior, estn

obligadas a proporcionar la informacin requerida en la forma, plazos y
57
condiciones que la Sunat establezca. La informacin obtenida por la Admi-

nistracin Tributaria no podr ser divulgada a terceros, bajo responsabili-
dad del funcionario responsable.
XX
La pertinencia de solicitar alguna informacin no corresponde ser
analizada, cuestionada ni decidida por el administrado, por cuan-
to dentro de las facultades de la Administracin se contempla en el
numeral 12 del artculo 62 del Cdigo Tributario, la de requerir a
las entidades pblicas o privadas para que informen o comprueben
el cumplimiento de obligaciones tributarias de los sujetos someti-
dos al mbito de su competencia o con los cuales realizan opera-
ciones, y corresponde a las labores de verificacin el merituar y
requerir los datos que permitan cuantificar el monto del tributo a
cargo del deudor tributario.
ll) Solicitar a terceros informaciones tcnicas o peritajes
El ejercicio de la facultad de solicitar a terceros informaciones tcnicas o

peritajes resulta de especial trascendencia principalmente cuando, durante
un procedimiento de fiscalizacin, se presentan aspectos tcnicos o especia-
lizados que deben dilucidarse.
En efecto, aun cuando legislativamente dicha facultad ha sido concebida

como una facultad discrecional, dada la naturaleza y complejidad de ciertas
circunstancias que muchas veces son discutidas por la Administracin Tri-
butaria durante el desarrollo de procedimientos de fiscalizacin, su ejerci-
cio puede convertirse en una necesidad ineludible a efectos de fundamentar
correctamente una acotacin.
Lo anterior puede apreciarse especialmente en el anlisis efectuado por el

Tribunal Fiscal en la Resolucin N 00100-5-2004. En este caso, la Admi-
nistracin Tributaria y el contribuyente discutan sobre si la valorizacin
contenida en una tasacin contratada por el contribuyente era correcta o
58
no. El Tribunal Fiscal concluy que si la Administracin Tributaria discre-

paba de la valorizacin obtenida por el contribuyente, debi hacer uso de
la facultad prevista en el artculo numeral 13 del artculo 62 del Cdigo
Tributario, bajo anlisis.
XX
En el caso de determinacin de mermas no basta que la Adminis-
tracin deje de lado la informacin proporcionada por la recu-
rrente, sino que resulta necesario que la referida determinacin se
encuentre motivada y sustentada en documentacin y/o informa-
cin tcnica correspondiente, lo que implicara la verificacin de
los libros y registros contables de la recurrente y la evaluacin de la
documentacin y/o informacin tcnica respectiva que le permita
determinar el porcentaje de merma aplicable.
XX
Corresponde disponer que se efecte el peritaje grafotcnico de
la firma y sellos del Notario Dr. Vctor F. Lizana Puelles consig-
nados en el Registro de Compras y en los Contratos por Servi-
cios celebrados por la recurrente materia de autos, a cuyo efecto la
Administracin deber solicitar dicho peritaje a la entidad tcnica
competente en el marco de lo dispuesto por las normas citadas
en el considerando precedente, as como remitir a este Tribunal
sus resultados para emitir pronunciamiento sobre este extremo del
asunto materia de controversia.
XX
De considerar la Administracin que la tasacin presentada con-
signaba una valorizacin incorrecta, debi hacer uso de su fa-
cultad prevista en el numeral 13) del artculo 62 del Cdigo
Tributario (conforme con la cual, en su funcin fiscalizadora, la
59
Administracin dispone de la facultad de solicitar a terceros infor-

macin tcnica o peritajes), a fin de establecer el correcto valor de
los bienes transferidos con ocasin de la fusin y ajustar su costo
computable, reparando el monto que la recurrente hubiera consi-
derado en exceso, tal y como lo establece el artculo 32 de la Ley
del Impuesto a la Renta, y no concluir que el valor de los bienes
sera su costo computable original (valor histrico), supuesto no
previsto en las normas citadas.
m) Dictar las medidas para erradicar la evasin tributaria
Para erradicar la evasin tributaria, la Administracin Tributaria podr dictar

medidas tales como: desarrollar acciones para identificar sectores de la acti-
vidad econmica del pas con mayor probabilidad de evasin (como ocurri
con la implementacin de los sistemas de pago anticipado del IGV - retencio-
nes, percepciones y detracciones); realizar anlisis de riesgo sectorial; progra-
mar casos de delito tributario a nivel nacional con el apoyo de la tecnologa
de informacin del Ministerio Pblico y la Polica Nacional; intercambiar
informacin con otras Administraciones Tributarias; etc.
As, se tiene que, de la revisin del Plan Estratgico Institucional de la Su-

perintendencia Nacional de Aduanas y Administracin Tributaria para el
periodo 2012-2016, aprobado mediante Resolucin de Superintendencia
N 299-2011-SUNAT, el Objetivo Estratgico de la Sunat es mejorar la
efectividad del control del incumplimiento tributario y aduanero, indicn-
dose adems como finalidad la reduccin del incumplimiento tributario
mediante el fortalecimiento del proceso de control, la implementacin de
un sistema integral de riesgo, la integracin de los procesos de control tri-
butario y aduanero, as como la mejora de los mecanismos de deteccin de
los ilcitos tributarios y aduaneros.
n) Evaluar las solicitudes presentadas y otorgar, en su caso,

las autorizaciones respectivas
La Administracin Tributaria podr evaluar las solicitudes presentadas y

otorgar, en su caso, las autorizaciones respectivas considerando para ello
los antecedentes y/o el comportamiento tributario del deudor tributario.
60
) Autorizar libros y/o registros vinculados a asuntos tributarios
La Sunat podr autorizar los libros de actas, los libros y registros contables
u otros libros y registros exigidos por las leyes, reglamentos o Resolucin
de Superintendencia, vinculados a asuntos tributarios.
El procedimiento para su autorizacin ser establecido por la Sunat me-

diante Resolucin de Superintendencia. A tal efecto, podr delegarse en
terceros la legalizacin de los libros y registros antes mencionados.
Asimismo, la Sunat mediante Resolucin de Superintendencia sealar los

requisitos, formas, condiciones y dems aspectos en que debern ser lleva-
dos los libros y registros mencionados en el primer prrafo, salvo en el caso
del libro de actas, as como establecer los plazos mximos de atraso en los
que debern registrar sus operaciones.
Tratndose de los libros y registros contables, la Sunat establecer los deu-

dores tributarios obligados a llevarlos de manera electrnica o los que po-
drn llevarlos de esa manera.
En cualquiera de los dos casos sealados en el prrafo precedente, la Sunat,

mediante Resolucin de Superintendencia, sealar los requisitos, formas,
plazos, condiciones y dems aspectos que debern cumplirse para la au-
torizacin, almacenamiento, archivo y conservacin, as como los plazos
mximos de atraso de los mismos.
La reglamentacin de la llevanza de libros contables con incidencia tributaria

se encuentra en la Resolucin de Superintendencia N 234-2006/SUNAT y
normas modificatorias(12).
o) Colocar sellos, carteles y letreros oficiales, precintos, cintas y

seales con motivo de la ejecucin o aplicacin de sanciones
La Administracin Tributaria podr colocar sellos, carteles y letreros ofi-

ciales, precintos, cintas, seales y dems medios utilizados con motivo de
(12) Respecto a las condiciones y/o requisitos que el deudor tributario debe cumplir para llevar los libros y/o
registros contables vase el Capitulo 3 de la presente obra.
61
la ejecucin o aplicacin de sanciones o en el ejercicio de las funciones que

le han sido establecidas por las normas legales, en la forma, plazos y condi-
ciones que estas establezcan.
La forma de ejecucin de la referida facultad se encuentra reglamentada por

la Resolucin de Superintendencia N 144-2004/SUNAT.
p) Exigir el cumplimiento de obligaciones relacionadas con

la aplicacin de las normas de precios de transferencia
La Administracin Tributaria podr exigir a los deudores tributarios que

designen, en un plazo de quince (15) das hbiles contados a partir del da
siguiente de la notificacin del primer requerimiento en el que se les solicite
la sustentacin de reparos hallados como consecuencia de la aplicacin de
las normas de precios de transferencia, hasta dos (2) representantes, con el
fin de tener acceso a la informacin de los terceros independientes utiliza-
dos como comparables por la Administracin Tributaria. El requerimiento
deber dejar expresa constancia de la aplicacin de las normas de precios
de transferencia.
La informacin a que se refiere el prrafo anterior no comprende secretos

industriales, diseos industriales, modelos de utilidad, patentes de inven-
cin y cualquier otro elemento de la propiedad industrial protegidos por la
ley de la materia. Tampoco comprende informacin confidencial relaciona-
da con procesos de produccin y/o comercializacin.
La Administracin Tributaria, al facilitar el acceso a la informacin, no

podr identificar la razn o denominacin social ni el RUC, de ser el caso,
que corresponde al tercero comparable.
La designacin de los representantes o la comunicacin de la persona natu-

ral que tendr acceso directo a la informacin, deber hacerse obligatoria-
mente por escrito. Los representantes o el deudor tributario (que sea perso-
na natural) tendrn un plazo de cuarenta y cinco (45) das hbiles, contados
desde la fecha de presentacin del escrito, para efectuar la revisin de la
informacin. En este caso, tales personas no podrn sustraer o fotocopiar
informacin alguna, debindose limitar a la toma de notas y apuntes.
62
Se formulan las siguientes consultas referidas al otorgamiento de
plazos para acceder a la informacin de terceros independientes
que sirven de comparables de acuerdo al numeral 18 del articulo
62 del Cdigo Tributario:
1. Atendiendo a que el contribuyente tiene el plazo de 15 das

hbiles para designar hasta dos (2) representantes, plazo com-
putado a partir del da siguiente de notificado el primer reque-
rimiento de sustentacin de reparos, y adems, el plazo de 45
das hbiles contados desde la designacin para revisar la in-
formacin que obra en poder de la Administracin Tributaria,
debe otorgarse a aquel un plazo adicional para que elabore sus
alegatos a los reparos realizados? De ser afirmativa la respues-
ta, dicho plazo deber consignarse en el primer requerimiento
ya notificado?
2. En cuanto al plazo de 45 das hbiles previsto para la revi-

sin de la informacin de los terceros independientes utilizados
como comparables por la Administracin Tributaria:
2.1. A fin que se inicie el cmputo de dicho plazo debe noti-

ficarse algn documento al contribuyente?
2.2. Debe esperarse que transcurran los 45 das hbiles para

continuar con el procedimiento de fiscalizacin o en caso
el contribuyente termine de revisar la informacin antes
de dicho plazo, se podra continuar con el mismo desde
ese momento?
2.3. Debe dejarse constancia en algn documento de la revi-

sin de la informacin que efecte el contribuyente en las
oficinas de la Sunat?
63
Adicionalmente a los plazos de 15 y 45 das hbiles para la de-

signacin de representantes y la revisin de la informacin de
los terceros independientes utilizados como comparables, res-
pectivamente, a que se refiere el numeral 18 del artculo 62 del
TUO del Cdigo Tributario, la Administracin Tributaria debe-
r conceder al deudor tributario un plazo para realizar sus des-
cargos de los reparos efectuados, debiendo consignarse el mis-
mo en el requerimiento en el que se solicite dicha sustentacin.
El plazo de 45 das hbiles establecido pare efectuar la revi-

sin de la informacin de los terceros independientes utiliza-
dos como comparables por la Administracin Tributaria,
se computa desde la fecha de presentacin del escrito en que
se designe representantes, o tratndose de personas naturales,
desde la fecha en que se presente un escrito comunicando que
tendrn acceso directo a dicha informacin, sin que sea nece-
sario para ello que la emisin de documento alguno por parte
A fin de poder continuar con el procedimiento de fiscalizacin,

se deber esperar a que venza el plazo en mencin, as como el
plazo que se otorgue para la presentacin de los descargos de
los reparos efectuados.
En cada oportunidad en que el contribuyente o sus represen-

tantes efecten la revisin de la mencionada informacin, se
deber dejar constancia de ello mediante las Actas a que se
refiere el artculo 5 del Reglamento del Procedimiento de Fis-
calizacin de la Sunat.
q) Supervisar el cumplimiento de las obligaciones tributarias

realizadas por los deudores tributarios en lugares pblicos
a travs de grabaciones de video
La informacin obtenida por la Administracin Tributaria en el ejercicio de

esta facultad no podr ser divulgada a terceros, bajo responsabilidad.
64
r) La Sunat podr utilizar para el cumplimiento de sus funciones la

informacin contenida en los libros, registros y documentos de
los deudores tributarios que almacene, archive y conserve
009 Qu significa que el ejercicio de la facultad de fis-

calizacin de la Administracin Tributaria sea dis-
crecional?
Tal como lo mencionamos en la pregunta 004, el artculo 62 del Cdigo
Tributario establece que la potestad fiscalizadora de la Administracin Tri-
butaria, y todas las facultades especficas que se le conceden para ello, se
ejercen de modo discrecional.
La actuacin discrecional de la Administracin Tributaria se define en opo-

sicin a la actuacin reglada, en los siguientes trminos:
Actos reglados: suponen una normativa especfica que limita el ac-

cionar de la Administracin y lo encauza por un procedimiento que,
necesariamente, debe cumplirse, de lo contrario, el acto se encuentra
invalidado de pleno derecho(13).
Actos discrecionales: son aquellos respecto de los cuales la Adminis-

tracin goza de potestad de conducirse de una manera u otra segn
varen las circunstancias, siguiendo criterios o polticas que son pre-
viamente establecidos por normas de cumplimiento obligatorio para
la Administracin, o bajo criterios no instrumentados en normas,
pero que s deben estar definidos claramente al motivar la actuacin
de la Administracin(14).
De este modo, la actuacin discrecional de la Administracin Tributaria su-

pone el poder de eleccin y decisin que ella posee ante la escasa o carente
(13) ROJO MARTNEZ, Pilar. Las prerrogativas de la Administracin Tributaria: sus facultades discrecio-
nales en la gestin de tributos. En: Temas de Derecho Tributario y de Derecho Pblico. Libro Homenaje
a Armando Zolezzi Moller, p. 483.
(14) dem.
65
regulacin normativa de sus actuaciones que definan cul es la decisin

que debe adoptar ante un supuesto determinado(15), ya que a diferencia
de lo que ocurre con los actos reglados dicho supuesto no ha sido defini-
do exactamente por la Ley. En este mismo sentido, Alejandro Altamirano
afirma que la discrecionalidad implica la libertad para adoptar uno u otro
camino(16), siendo su naturaleza, a criterio de Tulio Rosembuj el de un
poder, conferido explcita o implcitamente por la ley, para elegir en deter-
minadas circunstancias y frente a varias soluciones posibles la solucin que
concepte ms oportuna en orden al inters pblico que debe satisfacer(17).
Sin embargo, no puede perderse de vista que el ejercicio de facultades dis-

crecionales debe encontrarse siempre enmarcado en principios explcitos o
implcitos del ordenamiento jurdico, y deber encontrarse siempre debida-
mente motivado.
Entendemos que el otorgamiento a la Administracin Tributaria de facul-

tades discrecionales al momento de ejercer la fiscalizacin obedece a una
doble justificacin:
i) El hecho de no limitar a la Administracin Tributaria a ejecutar solo

lo previsto en una norma tributaria, pues el nivel de complejidad y los
cambios que se presentan en los distintos sectores econmicos en los
que ella interviene haran imposible que se regulen todas sus actuacio-
nes; y,
ii) En la finalidad pblica(18) a la que responde la actuacin de la Admi-

nistracin Tributaria, lo que se materializa con un eficiente control
(15) GAMBA VALEGA, Csar M. Breves apuntes sobre la discrecionalidad en el Derecho Tributario. En:
Revista del Instituto Peruano de Derecho Tributario. N 37, Lima, diciembre de 1999, p. 104.
(16) ALTAMIRANO, Alejandro C. El procedimiento tributario. En: La discrecionalidad administrativa
y la motivacin del acto administrativo de determinacin tributaria. Alejandro Altamirano (coordina-
dor). Sexta edicin, Editorial baco, Buenos Aires, 2003, p. 158.
(17) ROSEMBUJ, Tulio R. Apuntes sobre la discrecionalidad en materia tributaria. En: Revista del Insti-
tuto Peruano de Derecho Tributario. N 25, Lima, diciembre de 1993, p. 43.
(18) El numeral 3 del artculo 3 de la Ley N 27444 establece que la finalidad pblica, que constituye uno
de los requisitos de validez de los actos administrativos, se entiende como la adecuacin a las finali-
dades de inters pblico asumidas por las normas que otorgan las facultades al rgano emisor, sin que
pueda habilitrsele a perseguir mediante el acto, aun encubiertamente, alguna finalidad sea personal de
la propia autoridad, a favor de un tercero, u otra finalidad pblica distinta a la prevista en la ley.
66
del cumplimiento de las obligaciones tributarias a cargo del deudor

tributario, y por ende, con una eficiente recaudacin de tributos, para
lo cual, evidentemente, se requiere cierta libertad de actuacin.
En este escenario, el legislador tributario ha considerado conveniente no

establecer una regulacin precisa, rigurosa o estricta de la facultad de fis-
calizacin de la Administracin Tributaria, sino solo una relacin de las
labores inherentes a ella, cuya discrecionalidad se materializa, por ejemplo,
en las siguientes acciones(19):
Establecer los mtodos y programas de fiscalizacin.

Seleccionar los sujetos que sern fiscalizados.
Decidir cmo se desarrollar el procedimiento de fiscalizacin en
cuanto a su inicio, duracin y culminacin.
Decidir qu informacin y documentacin se requerir.
Decidir las pruebas que se actuarn.
Decidir los periodos y tributos que sern objeto de fiscalizacin, etc.
XX
El ejercicio de la facultad de verificacin y/o fiscalizacin por parte
de la Administracin Tributaria se ejerce de forma discrecional y
no requiere ser fundamentada; por ello, siendo que el procedi-
miento de fiscalizacin se ejerce a travs de requerimientos, estos
no requieren de mayor motivacin que la comunicacin al admi-
nistrado de su ejercicio y del sealamiento de las normas que lo
fundamentan.
(19) GLVEZ ROSASCO, Jos. Fiscalizacin Tributaria - Cmo asesorar a los contribuyentes ante una
fiscalizacin de la Sunat. En: Manual Operativo del Contador N 2 de Contadores & Empresas. Lima,
octubre de 2005, Gaceta Jurdica, pp. 11 y 12.
67
XX
El artculo 62 y siguientes del Cdigo Tributario, que atribuyen la
facultad discrecional de fiscalizacin a la Administracin Tributaria,
y que sealan que dicho procedimiento deber efectuarse en el plazo
de un (1) ao, estn contenidos en una norma con rango de ley, por
lo que mal podra el Reglamento de Notas de Crdito Negociables,
cuyo objeto es reglamentar las devoluciones solicitadas por los ad-
ministrados, limitar y/o restringir el ejercicio de dicha facultad.
XX
De acuerdo a lo dispuesto en el artculo 62 del Cdigo Tributario,
la Administracin Tributaria no requiere justificar las razones que
motivan el ejercicio de su facultad discrecional de fiscalizacin, ni
el tiempo que emplear en ella.
010 Cules son los lmites a la actuacin discrecional

de la Administracin Tributaria?
Conforme a lo antes sealado, si bien el otorgamiento de facultades dis-
crecionales a favor de la Administracin Tributaria supone un margen de
libertad para el ejercicio de los poderes jurdicos as conferidos, ello no
significa que las actuaciones discrecionales seguidas por ella no deban ajus-
tarse a ciertos parmetros establecidos de manera explcita o implcita por
el ordenamiento jurdico.
En relacin al ejercicio discrecional de las facultades de fiscalizacin, resul-
ta de suma importancia destacar lo dispuesto por el ltimo prrafo de la
Norma IV del Ttulo Preliminar del Cdigo Tributario, cuyo texto repro-
ducimos a continuacin:
En los casos en que la Administracin Tributaria se encuentra facul-
tada para actuar discrecionalmente optar por la decisin adminis-
trativa que considere ms conveniente para el inters pblico, dentro
del marco que establece la ley.
En esta norma se aprecia claramente que el mbito de libertad de la Admi-

nistracin Tributaria para el ejercicio discrecional de la facultad fiscaliza-
dora se enmarca dentro de dos conceptos:
68
i) El inters pblico que, a efectos de la presente materia, viene fundado

en la necesidad de realizar labores exhaustivas de fiscalizacin, a fin
de lograr una recaudacin justa; y,
ii) El marco establecido por la Ley, entendido este concepto en sentido am-
plio, es decir, por normas de rango constitucional, legal e infralegal.
As pues, la facultad fiscalizadora de la Administracin Tributaria debe

ejercerse de manera que permita lograr una correcta gestin de tributos,
pero mantenindose dentro de los mrgenes constitucionales, legales y re-
glamentarios contenidos por el ordenamiento jurdico en su conjunto.
Todo esto conlleva a que el ejercicio de las facultades discrecionales de fis-

calizacin se encuentren limitados por los siguientes parmetros:
i) Las garantas y derechos fundamentales de los contribuyentes (que

sern materia de desarrollo en el Captulo II); y,
ii) Los principios de legalidad, seguridad jurdica y aquellos que inspiran

el Derecho Administrativo, que son materia de desarrollo en la pre-
gunta siguiente.
STC N 81-2008-PA/TC
XX
La facultad de fiscalizacin no puede ser ejercida de manera irra-
zonable desconociendo principios y valores constitucionales, ni al
margen del respeto de los derechos fundamentales de los contribu-
yentes, pues se negara la esencia propia del Estado Constitucional,
que se caracteriza, por limitar y controlar el ejercicio arbitrario del
poder del Estado.
STC N 288-2004-AA/TC
XX
La realizacin de un proceso de fiscalizacin no constituye,
por s misma, una vulneracin de derechos constitucionales.
69
Para que ello ocurra, tendran que acreditarse irregularidades en

su desarrollo.
XX
No corresponde a la recurrente el cuestionar la pertinencia del
requerimiento planteado por la Administracin como tampoco
discrepar de las decisiones adoptadas dentro del marco legal que le
otorga el artculo 62 del Cdigo Tributario, siendo que el ejercicio
de la facultad de fiscalizacin se realiza de manera discrecional en
tanto no trasgreda el marco jurdico existente, tal como el derecho
constitucional al secreto y a la inviolabilidad de las comunicacio-
nes y documentos privados, como no sucede en el caso de autos
que se ha requerido la presentacin de un libro societario para un
fin especfico.
XX
El ejercicio de la facultad de fiscalizacin, consistente en la verifi-
cacin y el control presencial del cumplimiento de obligaciones
tributarias, se efecta de conformidad con las condiciones de lu-
gar, fecha y hora, estipuladas en el documento de requerimiento
cursado por la Administracin Tributaria, su inobservancia impli-
cara una vulneracin de los derechos del contribuyente.
XX
La Administracin Tributaria se encuentra obligada a efectuar el
procedimiento de fiscalizacin sin apartarse del cumplimiento de
lo establecido en las normas correspondientes previstas en el C-
digo Tributario. En tal sentido, no procede exceptuarse por dili-
gencias de determinacin de oficio, que sean sumamente extensas,
costosas y trabajosas.
70
011 Cules son los principios legales que limitan la dis-

crecionalidad de la facultad de fiscalizacin otor-
gada a la Administracin Tributaria?(20)
Los principios legales que limitan la discrecionalidad de la facultad de
fiscalizacin otorgada a la Administracin Tributaria son los siguientes:
a) Principio de legalidad
El numeral 1.1. del artculo IV del Ttulo Preliminar de la Ley del Pro-
cedimiento Administrativo General - Ley N 27444 (en adelante LPAG),
establece que las autoridades administrativas deben actuar con respeto a
la Constitucin, la Ley y al derecho, dentro de las facultades que le estn
atribuidas y de acuerdo con los fines para los que le fueron conferidas.
Al respecto, conforme lo indica Paulo de Barros Carvalho, el principio

de legalidad rige severamente toda la actividad administrativa del Estado.
Los actos administrativos dictados por los agentes pblicos se mantienen
dentro de los estrictos trminos de la ley, tanto los de competencias vincu-
ladas, como los discrecionales, en cualquier sector de su vasto campo de
actuacin. En materia tributaria, terreno sobremanera delicado, por tocar
derechos fundamentales de los administrados, como el derecho de propie-
dad y el de libertad, las normas que rigen la actividad administrativa son es-
pecialmente rgidas, con sus momentos capitales regulados por ttulos que
deben guardar una cabal adherencia a los mandatos que el derecho positivo
instituye. No puede practicarse ningn acto sin autorizacin expresa de la
ley y el funcionario no dispone de libertad de accin para innovar el marco
de las actuaciones legalmente posibles(21).
(20) Esta seccin referida a los principios legales que limitan la discrecionalidad de la facultad de fiscali-
zacin ha sido desarrollada sobre la base de lo descrito en el Captulo 1, sobre Limites a la Facultad
Discrecional de la Administracin Tributaria, de la obra de Jos Glvez Rosasco, denominada Fiscali-
zacin Tributaria: Cmo asesorar a los contribuyentes ante una fiscalizacin de la Sunat, distribuida
por la empresa editora Gaceta Jurdica S.A. y de la que la autora de la presente obra particip como
colaboradora. Pginas 12 al 15.
(21) Citado por ALVA ALVA, Karla. Procedimiento de fiscalizacin y presunciones en Derecho Tributario.
En: Yacolca Estares, Daniel (director). Tratado de derecho procesal tributario. T. I, Instituto Pacfico,
Lima, 2012, p. 263.
71
De lo anterior, se puede concluir que el principio de legalidad no es otra

cosa que la sujecin del actuar de la Administracin Tributaria a la Ley
(entendida esta en sentido lato) y al derecho, lo cual, en palabras de Csar
Gamba Valega, exige la conformidad de las actuaciones administrativas al
ordenamiento jurdico, impidiendo que estas contravengan el marco traza-
do por la ley, pero no solo por la ley, sino tambin por el Derecho en su con-
junto. De este modo, se excluye cualquier actuacin libre de Derecho, pues
si una actuacin determinada no es susceptible de valoracin en trminos
de legalidad, al menos lo ser en base a los principios jurdicos, los valores
constitucionales y los derechos fundamentales(22).
En este sentido, la sujecin a la Ley y al derecho no supone necesariamen-

te la existencia previa de una norma tributaria que regule el actuar de la
Administracin, sino ms bien la posibilidad de valorar dicho accionar en
funcin al respeto del ordenamiento jurdico, incluyndose dentro de este a
las normas positivas, los derechos fundamentales y los principios generales
del derecho.
De igual forma, el artculo 62 del Cdigo Tributario, que regula la fa-

cultad de fiscalizacin, establece en su primer prrafo que dicha facultad
debe ejercerse en funcin del inters pblico y dentro del marco que es-
tablece la Ley.
En consecuencia, por el principio de legalidad, la Administracin Tributa-

ria se encuentra obligada a adecuar el ejercicio de su facultad discrecional
de fiscalizacin a la finalidad para la que se le concede (esto es, en beneficio
del inters pblico y no a un inters privado), no pudiendo actuar de mane-
ra arbitraria o abusiva ni responder a un mero afn recaudatorio.
b) Principio de reserva de ley
Es el uso del instrumento legal permitido por su respectivo titular en el

mbito de su competencia.
(22) GAMBA VALEGA, Csar. Notas para un estudio de la reserva de ley en materia tributaria.
En: De Barros Carvalho, Paulo (Director). Tratado de derecho tributario. Palestra, Lima, 2003,
p. 213.
72
Sobre el particular, el artculo 74 de la Constitucin Poltica del Per de

1993 establece lo siguiente (el resaltado es nuestro):
Los tributos se crean, modifican o derogan, o se establece una exo-

neracin, exclusivamente por ley o decreto legislativo en caso de dele-
gacin de facultades, salvo los aranceles y tasas, los cuales se regulan
mediante Decreto Supremo.
Los Gobiernos Regionales y los Gobiernos Locales pueden crear, mo-

dificar y suprimir contribuciones y tasas, o exonerar de estas, dentro
de su jurisdiccin, y con los lmites que seala la ley. El Estado, al
ejercer la potestad tributaria, debe respetar los principios de reserva
de la ley, y los de igualdad y respeto de los derechos fundamentales de
la persona. Ningn tributo puede tener carcter confiscatorio.
Las Leyes de Presupuesto y los Decretos de Urgencia no pueden con-

tener normas sobre materia tributaria. Las leyes relativas a tributos
de periodicidad anual rigen a partir del primero de enero del ao
siguiente a su promulgacin.
No surten efecto las normas tributarias dictadas en violacin de lo

que establece el presente artculo.
Desde el punto de vista tributario, el principio de reserva de ley implica el

hecho que solo por ley se pueden crear, regular, modificar y extinguir tri-
butos, as como designar los sujetos, el hecho imponible, la base imponible,
la tasa, etc.
As lo entiende tambin el Tribunal Constitucional cuando define el princi-

pio de reserva de ley en los siguientes trminos (el resaltado es nuestro)(23):
La Reserva de Ley en materia tributaria es una reserva relativa, ya

que puede admitir excepcionalmente derivaciones al Reglamento,
siempre y cuando, los parmetros estn claramente establecidos en la
propia Ley.
(23) Argumentos extrados de las Sentencias recadas en los Expedientes Ns. 2762-2002-AA/TC, 2302-
2003-AA/TC y 3303-2003-AA/TC.
73
El grado de concrecin de los elementos esenciales del tributo(24) en

la Ley es mximo cuando regula el hecho imponible y menor cuando
se trata de otros elementos; pero en ningn caso, podr aceptarse la
entrega en blanco de facultades al Ejecutivo para regular la materia.
La regulacin del hecho imponible en abstracto que requiere la

mxima observancia del principio comprende la descripcin del
hecho gravado (aspecto material), el sujeto acreedor y deudor tribu-
tario (aspecto personal), el momento del nacimiento de la obligacin
tributaria (aspecto temporal) y el lugar de su acaecimiento (aspecto
espacial).
En algunos casos, por razones tcnicas, puede flexibilizarse la reserva

de ley, permitiendo la remisin de aspectos esenciales del tributo a
ser regulados por el Reglamento, siempre y cuando sea la Ley la que
establezca los lmites al Ejecutivo.
Podr afirmarse que se ha respetado la reserva de ley, cuando va

ley o norma habilitada, se regulen los elementos esenciales y deter-
minantes para reconocer dicho tributo como tal, de modo que todo
aquello adicional pueda ser delegado para su regulacin a la norma
reglamentaria en trminos de complementariedad, ms nunca de ma-
nera independiente.
El mximo escalafn posibilitado para regular excepcionalmente la

materia ser el Decreto Supremo y dentro de los parmetros fijados
por ley.
En relacin a la facultad de fiscalizacin, el principio de reserva de ley im-

plica que, aun cuando dicha facultad sea discrecional, ello no significa que
pueda ser ejercida de manera arbitraria y no reglada. Por el contrario, el
ejercicio de dicha facultad debe respetar los parmetros legales establecidos
y vigentes de acuerdo a nuestro ordenamiento jurdico, siendo que dichos
parmetros deben ser regulados por una norma con rango de ley.
(24) Los elementos esenciales del tributo son: (i) la descripcin del hecho gravado (aspecto material), (ii) el
sujeto acreedor y deudor tributario (aspecto personal), (iii) el momento del nacimiento de la obligacin
tributaria (aspecto temporal) y, (iv) el lugar de su acaecimiento (aspecto espacial).
74
c) Principio de seguridad jurdica
La seguridad jurdica a pesar de no ser reconocida en forma expresa en

nuestra Constitucin Poltica, constituye un principio inspirador del consti-
tuyente que fluye implcitamente del texto constitucional. En las relaciones
entre el fisco y el deudor tributario, de acuerdo al profesor Jos Osvaldo
Cass, por aplicacin de este principio se requiere satisfacer los siguientes
extremos(25):
Emisin y publicacin de interpretaciones con alcance general cuando

ellas sean requeridas por obligados tributarios o entidades representa-
tivas y se justifique el inters del pronunciamiento.
Institucin de un rgimen de consulta vinculante.
Interdiccin a la Administracin Tributaria para crear tributos por va

analgica.
Afirmacin del debido proceso, tanto en la determinacin de oficio

cuanto en la aplicacin de sanciones.
Seleccin objetiva de los contribuyentes que se sometern a fiscali-

zacin, conforme a un plan general de inspeccin aprobado por una
norma jurdica de rango superior.
Derecho del contribuyente a ser informado al inicio de las actuaciones

de fiscalizacin, sobre su naturaleza y alcance.
Fijacin de plazos mximos de duracin del procedimiento de fiscali-

zacin y de trminos, una vez concluida esta, para el dictado del acto
determinativo.
Derecho a la tutela jurisdiccional efectiva.
(25) CASS, Jos Osvaldo. Principios jurdicos de la tributacin. En: De Garcia Belsunce, Horacio (Di-
rector). Tratado de Tributacin. Tomo I, Editorial Astrea, Buenos Aires, 2003, p. 371.
75
d) Principio de impulso de oficio
De acuerdo con el numeral 1.3 del artculo IV de la Ley del Procedimiento

Administrativo General, las autoridades deben dirigir e impulsar de ofi-
cio el procedimiento y ordenar la realizacin o prctica de los actos que
resulten convenientes para el esclarecimiento y resolucin de las cuestiones
necesarias.
En ese sentido, corresponde a la Administracin Tributaria el deber de

dirigir e impulsar de oficio el procedimiento de fiscalizacin, as como
el de ordenar la realizacin o prctica de los actos que resulten conve-
nientes para el esclarecimiento de las cuestiones planteadas en dicho
procedimiento.
Cabe precisar que la aplicacin de este principio no solo implica la

realizacin de ciertas acciones de hacer que debe desarrollar el audi-
tor, sino inclusive algunas obligaciones de no hacer. As, por ejemplo,
no procedera la culminacion de un procedimiento de fiscalizacin sin
haber solicitado la informacin y/o documentacin que le permita de-
terminar los reparos, partiendo para ello de la constatacin de hechos
objetivos.
En ese sentido, el principio de impulso de oficio obliga a la Administracin

Tributaria cumplir con las siguientes acciones concretas:
Iniciar el procedimiento, cuando responda a un inters pblico y no

privado.
Impulsar el avance del procedimiento, solicitando cuantos documen-

tos, informes, antecedentes, autorizaciones y acuerdos sean necesarios,
incluso si fuere contra el deseo del administrado, cuando sean asuntos
de inters pblico.
Instruir y ordenar la prueba.
Subsanar cualquier error u omisin que advierta en el procedimiento.
76
XX
Si bien el monto materia de la solicitud de devolucin consignado
en los Formularios 4949 difera del indicado en la documenta-
cin que sustentaba dichas solicitudes, lo que corresponda, en
virtud del principio de impulso de oficio y el artculo 145 de la
Ley del Procedimiento Administrativo General, es que la Admi-
nistracin Tributaria comunicara dicha situacin a la recurrente a
efecto de que aclarara el error material incurrido, y emitiera pro-
nunciamiento respecto del importe total materia de devolucin, y
no que en la Resolucin de Oficina Zonal N 182-018-0000176/
SUNAT, sealara que la diferencia de dichos montos no fue sus-
tentado por la recurrente.
e) Principio de razonabilidad
Este principio tiene su fundamento en el numeral 1.4 del artculo IV de la

Ley del Procedimiento Administrativo General, y establece que las decisio-
nes de la Administracin Tributaria cuando creen obligaciones, califiquen
infracciones, impongan sanciones, o establezcan restricciones a los admi-
nistrados, deben adaptarse dentro de los lmites de la facultad atribuida y
manteniendo la debida proporcin entre los medios a emplear y los fines
pblicos que deba tutelar, a fin de que respondan a lo estrictamente necesa-
rio para la satisfaccin de su cometido.
En el mbito del procedimiento de fiscalizacin, este principio resulta

de aplicacin en el caso de los requerimientos de informacin notifica-
dos a los contribuyentes y cuyo cumplimiento es exigido por la Admi-
nistracin Tributaria, los cuales deben mantener la debida proporcin
con el fin que se pretende alcanzar, no pudiendo, por ende, ser ilimi-
tados u obedecer a la mera comodidad de la Administracin. As, los
requerimientos de informacin debern ser los estrictamente necesarios
segn la finalidad perseguida, debindose buscar la forma menos gra-
vosa para que el contribuyente pueda cumplir con el mismo as como
evaluarse previamente si la informacin requerida es razonable y pro-
porcional a los fines que pretende alcanzar.
77
XX
Si bien la Administracin se encuentra facultada para solicitar la
exhibicin y/o presentacin de documentacin relacionada con las
obligaciones tributarias del contribuyente, pudiendo excepcional-
mente el requerimiento de informacin surtir efectos en la fecha
de su recepcin, tambin es imprescindible que en atencin a lo
sealado en los prrafos precedentes, esto es el principio de razo-
nabilidad y el inciso a) del numeral 1 del artculo 62 del Cdigo
Tributario concordado con el artculo 106 del mismo cuerpo le-
gal, el plazo otorgado para cumplir con el requerimiento de infor-
macin guarde coherencia con el volumen y tipo de informacin
solicitada. De este modo, no resulta razonable que la Administra-
cin Tributaria solicite la exhibicin inmediata a la notificacin del
acto, de diversa documentacin contable y tributaria vinculada al
periodo objeto de la fiscalizacin, si la misma, dada su complejidad
y cantidad, requiere de un periodo mayor para su exhibicin y/o
presentacin.
La Administracin Tributaria, alegando el carcter discrecional de
su facultad de fiscalizacin, puede negar las solicitudes de prrroga
presentadas por el contribuyente para presentar la informacin que
le fuera solicitada dentro de un procedimiento de fiscalizacin?
A travs de la Carta de Presentacin N 010029308423-01 y el Re-

querimiento N 0983494284923, la Administracin Tributaria dio
inicio al procedimiento de fiscalizacin a la empresa guila S.A. res-
pecto del cumplimiento de sus obligaciones tributarias vinculadas al
Impuesto a la Renta del ejercicio 2009.
Es por ello, que en virtud del requerimiento antes sealado, la Ad-

ministracin Tributaria solicit a la empresa guila S.A. que dentro
78
del plazo de dos das entregue diversa documentacin contable y tri-

butaria, tales como: Libro Diario, Mayor Caja y Bancos, Inventarios
y Balances, y Balances de Comprobacin Analticos; asimismo, so-
licit comprobantes de pago de compras y ventas, documentos que
sustenten la causalidad y fehaciencia de los gastos incurridos, con-
tratos de locacin de servicios, compraventa, servicios tcnicos y de
consultora.
La empresa guila S.A. solicit una prrroga de 30 das hbiles, soli-

citud que fue rechazada por la Administracin Tributaria, sustentan-
do dicha negacin en el carcter discrecional para ejercer su facultad
de fiscalizacin.
Posteriormente, en el Resultado del Requerimiento, la Administra-
cin Tributaria dej constancia que la empresa guila S.A. no cum-
pli con exhibir lo solicitado.
Considerando lo anterior, se consulta si es correcta la actuacin de la

Respuesta
No obstante que la facultad de fiscalizacin puede ser ejercida de

manera discrecional, ello no implica que la Administracin Tributaria
pueda actuar de manera irrazonable, pues de ser as nos encontra-
ramos frente actuaciones arbitrarias ajenas a nuestro ordenamiento
jurdico.
En ese sentido, si existen razones debidamente justificadas por las

que el deudor tributario solicita una prrroga para presentar la do-
cumentacin que le fuera solicitada dentro de un procedimiento de
fiscalizacin, la Administracin Tributaria se encuentra obligada a
evaluarla y actuar aplicando el principio de razonabilidad. As, en el
caso planteado, la Administracin se encontraba obligada a evaluar
si la prrroga solicitada por la Empresa guila S.A. era necesaria
para el correcto cumplimiento de lo solicitado, ello, teniendo en
cuenta, por ejemplo, la cantidad y/o complejidad de la informacin
solicitada.
79
f) Principio de imparcialidad
De acuerdo con el numeral 1.5 del articulo IV de la Ley del Procedimiento

Administrativo General, el principio de imparcialidad se relaciona con el
principio de uniformidad, segn el cual las autoridades administrativas ac-
tan sin ninguna clase de discriminacin entre los administrados, otorgn-
doles tratamiento y tutela igualitarios frente al procedimiento, resolviendo
conforme al ordenamiento jurdico y con atencin al inters general.
As, bajo el principio de imparcialidad, la Administracin Tributaria debe

establecer requisitos similares para trmites similares, debiendo basar toda
diferenciacin en criterios objetivos debidamente sustentados, no pudiendo
conceder un tratamiento discriminatorio entre los administrados que se
encuentren en idntica situacin.
g) Principio de conducta procedimental
Conforme al numeral 1.7 del artculo IV de la Ley del Procedimiento Ad-

ministrativo General, la autoridad administrativa, los administrados, sus
representantes o abogados y, en general, todos los partcipes del procedi-
miento, realizan sus respectivos actos procedimentales guiados por el res-
peto mutuo, la colaboracin y la buena fe. Ninguna regulacin del procedi-
miento administrativo puede interpretarse de modo tal que ampare alguna
conducta contra la buena fe procesal.
As, se tiene que la conducta de las partes en el procedimiento de fisca-

lizacin debe basarse en la buena fe y no en la realizacin de conductas
fraudulentas.
h) Principio de presuncin de veracidad
Segn resulta del numeral 1.7 del articulo IV de la Ley del Procedimiento
Administrativo General, por el principio de presuncin de vercidad, se pre-
sume que los documentos presentados en un procedimiento de fiscalizacin
as como las declaraciones formuladas por los administrados responden a la
verdad de los hechos que ellos afirman, salvo que la Administracin Tribu-
taria pruebe lo contrario.
80
As, en el procedimiento de fiscalizacin las declaraciones presentadas por

los contribuyentes se presumen veraces y/o ciertas en cuanto a los hechos
que estas sustentan mientras no hayan sido objeto de cuestionamiento por
parte de la Administracin Tributaria.
XX
Teniendo en cuenta el principio de presuncin de veracidad con-
templado en el numeral 1.7 del artculo IV del Ttulo Preliminar
de la Ley del Procedimiento Administrativo General, la Adminis-
tracin no podra presumir que el nmero de registro del abogado
que autoriz el escrito de apelacin presentado por la recurrente
no se encontraba hbil.
i) Principio de verdad material

Segn este principio, el auditor fiscal est obligado a descubrir la verdad
histrica o material de los hechos, la cual no coincide necesariamente con
la verdad que los administrados pudieran presentarle.
Este deber, que es inherente a la naturaleza de todo procedimiento adminis-

trativo, se encuentra recogido en el numeral 1.11 del artculo IV del Ttulo
Preliminar de la Ley del Procedimiento Administrativo General, conforme
al cual la autoridad administrativa competente se encuentra obligada a ve-
rificar plenamente los hechos que sirven de motivo a sus decisiones, para lo
cual deber adoptar todas las medidas probatorias necesarias autorizadas
por ley, aun cuando no hayan sido propuestas por los administrados.
En este sentido, es pertinente citar lo expresado por Christian Guzmn

Napur en relacin con la naturaleza y finalidad del principio de verdad ma-
terial: La Administracin no debe contentarse con lo aportado por el ad-
ministrado, sino que debe actuar, aun de oficio, para obtener otras pruebas
y para averiguar los hechos que hagan a la bsqueda de la verdad material u
objetiva, ya que en materia de procedimiento administrativo la verdad ma-
terial prima sobre la verdad formal. Ello conlleva un principio de especial
importancia en el mbito de la actividad probatoria que es la oficialidad de
81
la prueba, por la cual la Administracin posee la carga de la prueba de los

hechos alegados o materia de controversia, a menos que considere que basta
con las pruebas aportadas u ofrecidas por el administrado(26).
As, constituye una obligacin para la Administracin Tributaria efectuar

una revisin y anlisis exhaustivo de la informacin entregada por los con-
tribuyentes, siendo que la decisin a la que arribe la Administracin deber
estar fundada en las actuaciones motivadas que realice y no en presuncio-
nes sin fundamento probatorio.
XX
En aplicacin de lo establecido en la Norma IX del Ttulo Preli-
minar del Cdigo Tributario, es aplicable el principio de verdad
material, segn el cual, la Autoridad Administrativa debe verificar
previamente los hechos motivo de sus decisiones y adoptar todas
las medidas probatorias necesarias, por lo que la autoridad siempre
debe realizar las verificaciones que resulten pertinentes a efectos
de sustentar los hechos imputados a los contribuyentes, ms an
cuando a ella le corresponde la carga de la prueba.
XX
Advirtase que el cruce de informacin realizado por la Adminis-
tracin Tributaria, presenta irregularidades sustanciales con varios
de los proveedores, motivo por el cual, y atendiendo al Principio
de Verdad Material, corresponde que el ente fiscal vuelva a efec-
tuar los cruces correspondientes, corrigiendo los errores en que ha
incurrido; debiendo verificar adecuadamente la fehaciencia de las
operaciones, acudiendo para tal efecto a todas las dems compro-
baciones que sean pertinentes.
(26) GUZMN NAPUR, Christian. La Administracin Pblica y el procedimiento administrativo general.

Pgina Blanca, Lima, 2004, pp. 107-108.
82
j) Principio de predictibilidad
Por aplicacin de este principio en el procedimiento de fiscalizacin tribu-

taria, corresponde a la Administracin Tributaria brindar a la administrada
informacin veraz, completa y confiable sobre todas las actuaciones rea-
lizadas en dicho procedimiento, de modo tal que estos puedan tener co-
nocimiento del resultado final del mismo, as como efectuar los descargos
correspondientes.
Sentencia N 00007-2007-AI/TC
XX
En el modelo de Estado sometido a la fuerza normativa y valo-
rativa de la Constitucin no cabe admitir la existencia de zonas
exentas de control.
Sentencia N 4168-2006-PA/TC
XX
Mientras mayor sea la discrecionalidad de la Administracin
mayor debe ser la exigencia de motivacin de tal acto, ya que la
motivacin expuesta permitir distinguir entre un acto arbitra-
rio frente a uno discrecional.
No se encuentra ajustado a la Constitucin que la Administra-

cin solicite informacin que no aporte datos relevantes para
determinar la situacin tributaria del contribuyente, pues ello
afecta al principio de proporcionalidad.
A su vez, es obligacin de la Administracin en todos los casos

que motive adecuadamente sus requerimientos, pues de no
hacerlo dicho documento deviene en arbitrario, afectndose
con ello el derecho a la intimidad.
XX
Es por ello que la prescripcin de que los actos discrecionales de
la Administracin del Estado sean arbitrarios exige que estos sean
83
motivados; es decir, que se basen necesariamente en razones y no

se constituyan en la mera expresin de la voluntad del rgano que
los dicte.
Dichas razones no deben ser contrarias a la realidad y, en conse-

cuencia, no pueden contradecir los hechos relevantes de la deci-
sin. Ms an, entre ellas y la decisin necesariamente debe existir
consistencia lgica y coherencia.
En ese contexto, al Tribunal Constitucional le corresponde veri-

ficar que existan dichas razones, que estas no contradigan los he-
chos determinantes de la realidad y que tengan consistencia lgica
y coherente con los objetivos del acto discrecional.
XX
Si bien es vlido que la Administracin Tributaria emita docu-
mentos a travs de los cuales persiga inducir al pago de las deu-
das a los contribuyentes y/o responsables, estos no deben con-
tener informacin inexacta o dudosa acerca de la existencia de
procedimientos de ejecucin coactiva o la ejecucin de medidas
cautelares dentro de los mismos, pues ello atentara contra los
principios de debido procedimiento y de predictibilidad, como
ocurre en el presente caso.
XX
El procedimiento de fiscalizacin debe desarrollarse dentro de
los lmites impuestos por el principio de razonabilidad y predic-
tibilidad del derecho administrativo, no existiendo conculca-
cin del derecho del contribuyente cuando se vara la fecha de
inicio del procedimiento, mxime si las razones que motivaron
la variacin fueron explicadas por la Administracin Tributa-
ria, otorgndose una nueva fecha para el cumplimiento de lo
solicitado.
84
II. LA GESTIN DE TRIBUTOS Y LA PROGRAMACIN DE

ACCIONES DE FISCALIZACIN POR PARTE DE LA
ADMINISTRACIN TRIBUTARIA(27)
BASE LEGAL
N133-2013-EF.
012 Cmo la Administracin Tributaria organiza la ges-

tin de los tributos que administra?
La Administracin Tributaria organiza la gestin de tributos mediante el
uso de tecnologas de informacin. Segn Roxana Barrantes y Juan Jos
Miranda, el PDT y Pago Fcil corresponden a la primera etapa de la estra-
tegia de masificacin de los medios telemticos. Dicha estrategia tiene por
objetivo hacer ms eficiente el proceso de recaudacin y reducir los costos
de transaccin. Para estas iniciativas, la Sunat se ha apoyado en la red ban-
caria, de tal modo que el contribuyente prepare su declaracin por medios
magnticos y el banco respectivo la procese. La segunda etapa incluye el
pago a travs de cajeros automticos, por telfono e internet.
De acuerdo al artculo Tributacin on-line - En busca de una mayor equi-

dad contributiva de Roxana Barrantes y Juan Jos Miranda, publicado
por el Instituto de Estudio Peruanos en marzo de 2003(28), los sistemas in-
formticos implementados por la Sunat se clasifican, segn su mbito de
(27) Esta seccin sobre la gestin de tributos y la programacin de acciones fiscalizadoras ha sido desarrolla-
da sobre la base de la estructura descrita en el artculo denominado Tributacin on-line - En busca de
una mayor equidad contributiva de Roxana Barrantes y Juan Jos Miranda, publicado por el Instituto
de Estudio Peruanos en marzo de 2003 y que fuera recogida en el Captulo 2, sobre Programacin de
Fiscalizacin, de la obra de Jos Glvez Rosasco, denominada Fiscalizacin Tributaria: Cmo asesorar
a los contribuyentes ante una fiscalizacin de la Sunat, distribuida por la empresa editora Gaceta Jur-
dica S.A., y de la que la autora de la presente obra participara como colaboradora. Pginas 27 al 60.
(28) Publicado en: <http://www.icamericas.net/modules/DownloadsPlus/Uploads/Estudios_de_caso_y_re-
portes/Tributaciononline_Integrado_Spanish.pdf>.
85
aplicacin, en: sistemas internos, que se aplican dentro de la Sunat y siste-

mas externos que son utilizados por los contribuyentes.
013 Cules son los sistemas informticos internos de los

que dispone la Sunat que le permiten obtener infor-
macin de los deudores tributarios?
Segn Luis Ishara, los sistemas informticos internos de los que dispone la
Sunat y que le permitiran obtener informacin de los deudores tributarios
se distinguen en siete reas, relacionadas con las funciones principales que
desarrolla la Sunat(29), siendo las mismas las siguientes:
a) Registro del contribuyente.- Administra el padrn de contribuyentes

inscritos en la Sunat. Permite brindar atencin descentralizada e inte-
ractiva a todos los contribuyentes que solicitan operaciones relaciona-
das a su empadronamiento.
b) Principales contribuyentes (Pricos).- Controla las actividades de un

conjunto reducido de contribuyentes, pero que representan un alto
porcentaje del monto recaudado.
Este sistema, denominado Sirat (Sistema Integrado de Recaudacin

Tributaria), recoge la informacin de los principales contribuyentes,
reliquida en lnea (es decir, hace un reclculo considerando informa-
cin adicional on-line), liquida la deuda (saldos deudores), genera los
valores (rdenes de pago) y efecta el seguimiento de los mismos(30).
(29) ISHARA, Luis. Mejoramiento de la Calidad de los Sistemas Informticos Desarrollados en la Sunat.
Tesis Magster en Administracin, Universidad del Pacfico, Lima, 1998 y HENRICH, Juan. Control
y seguimiento del cumplimiento de las obligaciones fiscales a travs del uso de informacin. En:
<http://www.ciat.org/doc/docu/pape/seminario_antigua/presentacion_peru.pdf>, 2002.
(30) Segn se indica en el artculo Tributacin on-line - En busca de una mayor equidad contributiva
de Roxana Barrantes y Juan Jos Miranda, pgina 8, el Sirat est conformado por ocho mdulos, los
cuales son:
Mdulo de Directorio: Administra y controla la informacin relacionada al RUC.
Mdulo de Captura de Documentos: Permite capturar en tiempo real la informacin realizando la
validacin y reliquidacin de la informacin capturada.
Mdulo de Infracciones: Determina a los contribuyentes que han omitido el cumplimiento de sus
obligaciones tributarias, generando la emisin de las notificaciones y las respectivas resoluciones de
multa, as como su registro en el sistema.
86
c) Medianos y pequeos contribuyentes (Mepecos).- Administra las pre-

sentaciones y pagos que realizan los Mepecos a travs de la red bancaria
(bancos que han suscrito convenios de recaudacin con la Sunat).
Para ello utiliza un aplicativo denominado Sidcot (Sistema de Declara-

ciones de Obligaciones Tributarias), el cual procesa la informacin de
las declaraciones y pagos, reliquida y determina los saldos deudores por
grupos o lotes. Una vez determinados estos saldos, la informacin es
transferida al Sirat para la emisin y control de los valores.
d) Cobranza.- Establece mecanismos de recuperacin de deudas me-

diante instrumentos de induccin al pago de cobranza coactiva y
fraccionamiento.
El sistema que utiliza se denomina Sicobra (Sistema de Cobran-

za Coactiva), el cual genera las Resoluciones de Ejecucin Coactiva
(REC) a partir de la informacin del Sirat.
e) Fiscalizacin.- Controla las diferencias entre lo declarado por el deu-

dor tributario y lo que debera haber declarado este, a fin de determi-
nar indicios de evasin. Para ello, utiliza tres herramientas:
i. SIFP (Sistema de Fiscalizacin para Programadores): Realiza cru-

ces de informacin que permiten confrontar la informacin de
diversas fuentes, presentar resultados y seleccionar contribuyentes
que cumplen con un perfil de evasin genrico, el cual se constru-
ye mediante ciertas variables o caractersticas.
Mdulo de Caja: Permite recibir los pagos ya registrados en el anterior mdulo de captura de do-
cumentos. Luego de procesar la informacin, se emite los resmenes de recaudacin, las notas de
abono y los reportes de detalle de caja. Estos procesos en Pricos se realiza diariamente.
Mdulo de Documentos Valorados: Este mdulo permite registrar los documentos valorados que
son utilizados por los contribuyentes.
Mdulo de Contabilidad de Ingresos: Permite obtener los informes necesarios para el control con-
table de los ingresos tributarios.
Mdulo de Pagos Pendientes: Permite determinar los saldos deudores de los Pricos.
Mdulo de Informacin Gerencial: Permite consolidar toda la informacin de los diferentes mdu-
los del sistema.
87
ii. SIFA (Sistema de Fiscalizacin para Auditores): Pone a dis-

posicin de los auditores que llevan a cabo las actuaciones de
fiscalizacin, la informacin disponible del contribuyente, re-
ferida a declaraciones juradas, operaciones con terceros, infor-
macin patrimonial, informacin financiera, informacin de
comercio exterior, entre otras.
iii. COF (Control de rdenes de Fiscalizacin): Permite asignar, ha-

cer el seguimiento y medir los resultados obtenidos en los casos
asignados a los auditores de fiscalizacin.
f) Control de valores.- Administra las notas de crdito negociables y

cheques otorgados a los contribuyentes en caso de devoluciones por
saldos a favor del exportador, pagos indebidos o pagos en exceso.
g) Gestin.- Tiene como objetivo el soporte de las labores administrati-

vas de la Sunat, tales como la funcin financiera, administrativa y de
personal.
014 Cules son los sistemas informticos externos de

los que dispone la Sunat que le permiten obtener in-
formacin de los deudores tributarios?
Los sistemas informticos externos de los que dispone la Sunat y que le per-
miten obtener informacin de los deudores tributarios son las siguientes:
a) Sistema Pago Fcil.- Facilita el pago de obligaciones tributarias en

los bancos suscritos a la red bancaria de la Sunat. Este pago puede
realizarse directamente en la ventanilla del banco o mediante transfe-
rencia de fondos a travs de internet.
b) Sistema de Operaciones en Lnea (SOL).- Implementado en noviembre

de 2000, permite a los contribuyentes realizar diversas actuaciones a
travs de internet, para lo cual deben tramitar un cdigo de usuario y
una clave de acceso. Actualmente este sistema puede ser utilizado por
el deudor tributario y terceros, entre otras actuaciones, para:
88
Solicitar autorizacin de impresin de comprobantes de pago a

travs de imprentas autorizadas.
Solicitar la autorizacin para la emisin de comprobantes de pago

electrnicos y otros documentos (recibos por honorarios, factu-
ras, boletas de venta, notas de crdito y notas de dbito).
Realizar la baja de comprobantes de pago (baja de serie).
Consultar autorizaciones de impresin de comprobantes de pago,

por nmero de orden de formulario, por nmero de autorizacin.
Presentar declaraciones informativas, como la Declaracin Anual

de Operaciones con Terceros (DAOT), la Declaracin de Predios y
la Declaracin de Notarios.
Presentar declaraciones determinativas (que incluye declaraciones

simplificadas) as como el pago correspondiente va cargo a una
cuenta predeterminada, con tarjeta de crdito o dbito o va por-
tal bancario.
Presentar solicitudes para modificar datos en las declaraciones y/o pa-

gos, tales como: el nmero de RUC, periodo tributario, entre otros.
Realizar trmites de actualizacin y/o modificacin de datos en

el RUC, tales como: actividad comercial, modificacin o confir-
macin de domicilio fiscal, alta y baja de tributos, baja de esta-
blecimientos anexos,nombre comercial, nmero telefnico, entre
otros.
Presentar solicitudes de devolucin o compensacin.
Consultar informacin registrada por Sunat y/o notificaciones

efectuadas por esta (a travs del buzn electrnico).
Obtener extracto de declaraciones y pagos a efecto de verificar las

declaraciones y/o pagos realizados.
Llevar libros y/o registros electrnicos.
89
Presentar solicitudes de Aplazamiento y/o Fraccionamiento de

deuda tributaria. Tambin se podr obtener un reporte de preca-
lificacin sobre el cumplimiento de requisitos y un archivo perso-
nalizado con la deuda que podr acoger.
Consultar y pagar valores pendientes de pago:rdenes de Pago,

Resoluciones de Determinacin o Resoluciones de Multa.
Consultar costas procesales pendientes de pago.
Realizar trmites relacionadas con el sistema de detracciones del

IGV:efectuar depsitos de detracciones, presentar solicitudes de
liberacin de fondos, etc.
c) Programas de Declaracin Telemtica (PDT).- Formularios virtuales

utilizados por los deudores tributarios para la presentacin de decla-
raciones determinativas y por los deudores tributarios y terceros para
la presentacin de declaraciones informativas.
El uso de estos programas elimina los errores matemticos en los que

podran incurrir los deudores tributarios y terceros, debido a que di-
chos programas efectan validaciones aritmticas y clculos de tasas
de manera automtica.
Para la Administracin Tributaria, el uso de Programas de Declara-

cin Telemtica le ha permitido obtener y procesar gran cantidad de
informacin sobre los deudores tributarios que puede ser utilizada
para construir un perfil de estos con relacin a su comportamiento
tributario.
015 Cules son las fuentes de informacin utilizadas por

la Administracin Tributaria para seleccionar a los
contribuyentes que sern sujetos de fiscalizacin?
Las fuentes de informacin utilizadas por la Administracin Tributaria para
seleccionar a los contribuyentes que sern sujetos de fiscalizacin son las
siguientes:
90
Informacin proporcionada por deudores tributarios, que est conte-

nida, principalmente, en las declaraciones determinativas e informa-
tivas que estos presentan ante la Sunat.
Informacin proporcionada por terceros.
Informacin obtenida por las actuaciones de control y cobranza desa-

rrolladas por la propia administracin tributaria.
Informacin proporcionada por administraciones tributarias del ex-

terior, proporcionada en ejecucin de convenios bilaterales o multi-
laterales para evitar la doble imposicin, convenios de cooperacin
entre administraciones tributarias y convenios de intercambio de
informacin.
016 Qu informacin es proporcionada por los deudo-

res tributarios a la Administracin Tributaria?
Los deudores tributarios proporcionan a la Administracin Tributaria, de
manera regular y constante, informacin relevante sobre la realizacin de
sus operaciones econmicas con incidencia tributaria, a travs de la presen-
tacin de declaraciones determinativas, declaraciones informativas y otras
declaraciones.
Declaraciones determinativas.- Las declaraciones determinativas son

aquellas que tienen por objeto principal que el deudor tributario in-
forme a la Sunat sobre la realizacin del hecho generador de la obli-
gacin tributaria a su cargo y seale la base imponible y la cuanta del
tributo.
A travs de estas declaraciones, cada vez se exige a los deudores

tributarios la presentacin de mayor informacin sobre la realiza-
cin de los hechos vinculados con la generacin de sus obligaciones
tributarias.
Las declaraciones determinativas realizadas por el deudor tributario

son las referidas, principalmente, a:
91
- Impuesto a la Renta (pagos a cuenta mensuales y de regularizacin).
- Impuesto General a las Ventas - IGV (mensual).
- Impuesto Selectivo al Consumo - ISC (pagos a cuenta semanales y

de regularizacin mensual).
- Impuesto Temporal a los Activos Netos - ITAN (anual).
- Impuesto a las Transacciones Financieras - ITF (quincenal y

mensual).
- Planillas y/o Remuneraciones (mensual).
- Retenciones y Percepciones del IGV (mensual).
- Retenciones del Impuesto a la Renta (mensual).
- Regalas Mineras.
- Impuesto Extraordinario para la Promocin y el Desarrollo Turs-

tico Nacional.
- Impuesto a los Juegos de Casino y Mquinas Tragamonedas.
- Trabajadores Independientes - Renta de 4ta Categora (mensual).
Declaraciones informativas.- Mediante la presentacin de declara-

ciones informativas, los deudores tributarios ponen en conocimien-
to de la Administracin Tributaria hechos relevantes vinculados
con la realizacin de operaciones econmicas y con su situacin
patrimonial.
92
Las principales declaraciones informativas presentadas por los deudo-

res tributarios son las siguientes:
i) Declaracin Anual de Operaciones con Terceros (DAOT)(31): Me-

diante la DAOT, los deudores tributarios, que cumplan con deter-
minados requisitos, tienen la obligacin de proporcionar a la Su-
nat la informacin que esta requiera respecto de las transacciones
que hayan realizado con cada tercero en calidad de proveedores o
clientes durante el ejercicio gravable anterior(32).
Esta informacin deber ser presentada por el declarante, distin-

guiendo las operaciones con terceros que realice como proveedor,
las cuales se consignarn en el rubro ingresos, de aquellas que efec-
te como cliente, las que se consignarn en el rubro de costos y gas-
tos, aun cuando tales operaciones se lleven a cabo con un tercero(33).
(31) Resolucin de Superintendencia N 024-2002/SUNAT y normas modificatorias.

(32) De acuerdo al artculo 5 del Reglamento de la DAOT, se considera operacin con terceros a la suma de
los montos de las transacciones realizadas con cada tercero, siempre que dicha suma exceda de 2 UIT.
Incluyendo tanto las transacciones gravadas como las operaciones no gravadas con el IGV, por las que
existe la obligacin de emitir comprobantes de pago, notas de dbito o notas de crdito.
Finalmente, en este punto es necesario anotar que, de acuerdo a lo establecido en el artculo 6 del
Reglamento, las siguientes transacciones no debern ser declaradas en la DAOT:
Las exportaciones de bienes y/o servicios.
La utilizacin en el pas de servicios prestados por no domiciliados.
La importacin de bienes.
Las operaciones consideradas como retiros de bienes.
Aqullas por las que, conforme a lo dispuesto en el Reglamento de Comprobantes de Pago, no
exista la obligacin de consignar el nmero de RUC o el nmero del documento de identidad del
adquirente o usuario, salvo que los comprobantes de pago contengan dicha informacin.
Las operaciones realizadas en los periodos durante los cuales el declarante hubiera pertenecido al
Nuevo RUS.
Las operaciones que hayan sido informadas a la Sunat a travs de declaraciones distintas a la
DAOT, tales como las informadas en cumplimiento del:
- Reglamento de Notas de Crdito Negociables, siempre que se hubieran informado las transac-
ciones realizadas en los doce meses del ejercicio.
- Decreto Supremo N 027-2001-PCM y modificatorias, referido a la obligacin de determinadas enti-
dades del Sector Pblico de proporcionar informacin sobre sus adquisiciones de bienes y servicios.
(33) Si el contribuyente, obligado a declarar, califica en alguno de los supuestos descritos en el artculo 7 del
Reglamento de la DAOT, deber informar a la Sunat lo siguiente:
Tratndose de contratos de colaboracin empresarial que no llevan contabilidad independiente (re-
gulados en el ltimo prrafo del artculo 14 de la Ley del Impuesto a la Renta), el operador deber
consignar en su declaracin las operaciones que correspondan a dichos contratos y la atribucin de
ingresos, costos y gastos, segn sea el caso, que le corresponda a cada una de las personas naturales
o jurdicas que los integran.
93
ii) Declaracin de predios: Mediante el Decreto Supremo N 085-

2003-EF se estableci la obligacin a cargo de los propietarios de
predios de presentar una declaracin jurada anual, indicando el
nmero de predios que se encuentren en su patrimonio, as como
la informacin requerida por la Administracin Tributaria relativa
a tales propiedades.
De acuerdo a la Resolucin de Superintendencia N 190-2003/SU-

NAT y normas modificatorias, estn obligados a presentar la referida
declaracin las personas naturales, sociedades conyugales que se en-
cuentren en el rgimen patrimonial de sociedad de gananciales, y su-
cesiones indivisas domiciliadas o no en el pas que al 31 de diciembre
de cada ao, cumplan con cualquiera de las siguientes condiciones(34):
Ser propietarias de dos o ms predios, cuyo valor total sea

mayor a S/. 150,000.00 (ciento cincuenta mil y 00/100 nuevos
soles).
Ser propietarias de dos o ms predios, siempre que al menos

dos de ellos hayan sido cedidos para ser destinados a cualquier
actividad econmica.
Las empresas administradoras de tarjetas de crdito y/o dbito, incluirn los datos de identificacin
de las empresas afiliadas y la suma de las transacciones realizadas por estas durante el ejercicio en
las que se hayan utilizado las tarjetas de crdito y/o dbito.
Las empresas aseguradoras consignarn informacin sobre los pagos en dinero efectuados por
concepto de indemnizaciones, indicando los datos de identificacin de los beneficiarios. No se
incluirn los pagos realizados por concepto de reembolsos de seguros mdicos.
El arrendador de inmuebles destinados a actividades empresariales, deber incluir los datos de
identificacin de los arrendatarios y la ubicacin de los inmuebles arrendados.
(34) La declaracin de predios contiene la siguiente informacin:
- Datos de identificacin del sujeto obligado.
- Tipo de sujeto obligado.
- Condicin de domicilio.
- Datos de identificacin del cnyuge, de ser el caso.
- Nmero de predios.
- Ubicacin de los predios.
- Datos de adquisicin de los predios.
- Valor de los predios.
- Uso de los predios.
- Otras caractersticas de los predios.
94
Ser propietarias de un nico predio cuyo valor sea mayor a

S/. 150,000.00 (ciento cincuenta mil y 00/100 nuevos soles),
el cual hubiera sido subdividido y/o ampliado para efecto de
cederlo a terceros a ttulo oneroso o gratuito, siempre que las
distintas subdivisiones y/o ampliaciones no se encuentren in-
dependizadas en Registros Pblicos.
Para estos efectos, las sociedades conyugales con rgimen patri-

monial de sociedad de gananciales computarn el nmero de sus
predios y efectuarn la valorizacin de los mismos, considerando
los predios sociales y los predios propios de cada cnyuge, inclu-
yendo los que posean en copropiedad.
Tambin se encuentran obligados a presentar la Declaracin de

Predios cada cnyuge de la sociedad conyugal comprendida en el
rgimen patrimonial de separacin de patrimonios, domiciliado o
no en el pas, inscrito o no en el RUC que, al 31 de diciembre de
cada ao, cumpla cualquiera de las siguientes condiciones:
Estar comprendido, como persona natural, en alguno de los

supuestos previstos en los prrafos anteriores.
Ser propietario de un predio o ms, siempre que el otro cn-

yuge de la sociedad conyugal tambin sea propietario de al
menos un predio y la suma de todos los predios sea mayor a
S/. 150,000.00 (ciento cincuenta mil y 00/100 nuevos soles).
iii) Programa de Declaracin de Beneficios (PDB) exportadores(35):

El artculo 34 del TUO de la Ley del IGV e ISC seala que el
monto del IGV que hubiera sido consignado en los comprobantes
de pago correspondientes a las adquisiciones de bienes, servicios,
contratos de construccin y las plizas de importacin dar dere-
cho a un Saldo a Favor del Exportador (SFE).
(35) Regulado en la Resolucin de Superintendencia N 157-2005/SUNAT.
95
El Saldo a Favor por Exportacin se deducir del Impuesto Bruto

del IGV a cargo del sujeto. De quedar un monto a favor, este se
denominar Saldo a Favor Materia del Beneficio (SFMB).
Para determinar el Saldo a Favor por Exportacin (SFE), los com-

probantes de pago, notas de crdito y dbito y las declaraciones de
importacin y exportacin, debern ser registrados en los libros
de contabilidad y en los registros de compras y ventas.
Antes de solicitar la devolucin del SFMB se debe haber presen-

tado elPDB - Exportadoresque se genera por los meses por los
cuales se solicita devolucin(36).
iv) Declaracion Anual Informativa de Precios de Transferencia: Me-

diante la Resolucin N 167-2006/SUNAT se regul la obligacin
de presentar una Declaracin Jurada Anual Informativa de Precios
de Transferencia para aquellos contribuyentes que tengan la con-
dicin de domiciliados en el pas cuando en el ejercicio gravable
al que corresponda la declaracin el monto de operaciones supere
doscientos mil nuevos soles (S/. 200,000.00) y/o enajenen bienes a
sus partes vinculados y/o desde el Per, hacia el Per o a travs de
pases o territorios de baja o nula imposicin, cuyo valor de mer-
cado sea inferior a su costo computable(37).
(36) Mediante el referido programa informtico, los exportadores que comuniquen la compensacin o
soliciten la devolucin del saldo a favor materia del beneficio, debern presentar a la administracin
tributaria, la siguiente informacin:
Relacin detallada de los comprobantes de pago que respalden las adquisiciones efectuadas as
como de las notas de dbito y crdito respectivas y de las declaraciones de importacin, correspon-
dientes al periodo por el que se comunica la compensacin y/o se solicita la devolucin.
En el caso de los exportadores de bienes, relacin detallada de las declaraciones de exportacin y
de las notas de dbito y crdito que sustenten las exportaciones realizadas en el periodo por el que
se comunica la compensacin y/o se solicita la devolucin. En la citada relacin se deber detallar
las facturas que dan origen tanto a las declaraciones de exportacin como a las notas de dbito y
crdito ah referidas.
En el caso de los exportadores de servicios, relacin detallada de los comprobantes de pago y de
las notas de dbito y crdito que sustenten las exportaciones realizadas en el periodo por el que se
comunica la compensacin y/o se solicita la devolucin.
(37) Las transacciones que se deben declarar son las siguientes:
En el caso de superar el monto de S/. 200,000.00 sern todas las realizadas con las partes vincula-
das, ya sean domiciliadas o no, con excepcin de las transacciones correspondientes a remunera-
ciones que corresponden al titular de la Empresa Individual de Responsabilidad Limitada, accio-
nistas, participacionistas, y en general de socios o asociados de personas jurdicas que trabajen en
96
v) Detalle de operaciones (PDT 3550): Es un software a travs de

cual, a solicitud de la Sunat, el contribuyente declarar la infor-
macin de la totalidad de sus ventas, desagregando aquellas que
se encuentran gravadas con IGV, as como de los comprobantes de
pago que sustentan dichas operaciones.
Estn obligados a presentar el PDT 3550 - Detalle de Operaciones,

nicamente aquellos contribuyentes a los cuales la Sunat les noti-
fique el respectivo requerimiento de informacin.
017 Qu informacin obtiene la Administracin Tribu-

taria de terceros?
Los terceros, personas naturales y entidades pblicas o privadas, propor-
cionan informacin sobre la realizacin de hechos susceptibles de generar
obligaciones tributarias que conocen por las funciones que realizan o por la
particular situacin en la que se encuentran respecto al deudor tributario.
Dentro de esta categora podemos ubicar la informacin proporcionada a

travs de la Declaracin Anual de Notarios, la Declaracin del Impuesto a
las Transacciones Financieras (ITF) presentada por las Empresas del Siste-
ma Financiero(38) y la Declaracin presentada por las Unidades Ejecutoras y
Entidades Pblicas (COA Estado).
Adicionalmente, proporcionan informacin relevante para la Administra-

cin Tributaria, otras entidades del sector pblico, tales como, Superinten-
dencia Nacional de Registros Pblicos (Sunarp), Registro Nacional de Iden-
tidad y Estado Civil (Reniec), Superintendencia de Banca y Seguros (SBS),
Superintendencia del Mercado de Valores (SMV), Instituto de Defensa de la
el negocio, ello en virtud de que las remuneraciones se sujetan a valor de mercado segn las reglas
establecidas en el artculo 19-A inciso b) del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta; y,
En el caso de haber realizado transacciones hacia, desde o a travs de pases o territorios de baja o
nula imposicin sern todas las transacciones realizadas.
(38) Si bien esta declaracin califica, por su naturaleza, como una de tipo determinativo presentada por deudores
tributarios, la hemos considerado dentro de la categora de informacin proporcionada por terceros, en
la medida que la importancia de la informacin contenida en dicha declaracin, ms que encontrarse en
el control del cumplimiento de las obligaciones tributarias a cargo del declarante, est dada por los datos
referidos a los usuarios del sistema financiero (contribuyentes del ITF) que son proporcionados por este.
97
Competencia y de Proteccin de la Propiedad Intelectual (Indecopi), Muni-

cipios, Ministerio de Trabajo, etc.
a) Declaracin Anual de Notarios(39).- Esta declaracin deber ser pre-

sentada anualmente por los notarios pblicos que durante el ejercicio
gravable anterior hayan realizado cuando menos una autorizacin de
libros y registros u otorgado una escritura pblica que contenga ope-
raciones patrimoniales(40).
b) Declaracin del Impuesto a las Transacciones Financieras.- Mediante

la Ley para la lucha contra la evasin y para la formalizacin de la
economa y sus normas reglamentarias(41), se estableci para las em-
presas del Sistema Financiero Nacional la obligacin de presentar in-
formacin relacionada con las operaciones pasivas y activas realizadas
por los usuarios del referido Sistema(42).
(39) Regulada en la Resolucin de Superintendencia N 138-99/Sunat y normas modificatorias.

(40) Los notarios pblicos debern proporcionar a travs de la Declaracin Anual de Notarios la siguiente
informacin:
i. Operacin u operaciones patrimoniales en las que hayan intervenido en ejercicio de su profesin.
Para tales efectos, se considera operaciones patrimoniales a los siguientes actos:
Actos que tengan por objeto la transferencia o cesin de bienes muebles o inmuebles, tales como
compraventa, donacin, permuta y anticipo de legtima.
Actos que suponen la constitucin o extincin de derechos reales de uso, usufructo y superficie.
Actos que suponen la constitucin, modificacin o extincin de derechos reales de garanta.
Contratos de arrendamiento y arrendamiento financiero.
Contratos de mutuo.
Fideicomisos.
Contratos de colaboracin empresarial.
ii. Autorizaciones de libros o registros que hayan efectuado, entendindose por autorizacin de libros
y registros:
A la legalizacin de libros de actas que se encuentran obligados a llevar las sociedades mercantiles, y
A la legalizacin de libros y registros contables vinculados a asuntos tributarios.
(41) Ley N 28194, publicada el 26 de marzo de 2004. Decretos Supremos Ns. 047-2004-EF, 067-2004-
EF y 147-2004-EF. Resoluciones de Superintendencia Ns. 041-2004/SUNAT, 073-2004/SUNAT, 082-
2004/SUNAT y 019-2005/SUNAT.
(42) La declaracin contiene la siguiente informacin:
a) Nmero de Registro nico del Contribuyente o documento de identificacin de la persona que
realiza la operacin gravada con el ITF.
b) Monto acumulado del ITF retenido o percibido, respecto de las operaciones por acreditacin o d-
bito realizados en cualquier modalidad de cuentas abiertas en las empresas del Sistema Financiero.
c) Monto acumulado de las siguientes operaciones gravadas, con indicacin del ITF retenido o percibido:
Los pagos efectuados sin utilizar cuentas abiertas en las empresas del Sistema Financiero, cual-
98
La informacin que se consigna en la referida declaracin, a pesar de pre-

sentarse en forma consolidada, puede ser de gran utilidad para definir per-
files de evasin vinculados con incrementos patrimoniales no justificados
(en el caso de personas naturales) y con negocios o actividades informales.
c) COA Estado.- Es una declaracin de carcter informativo que estn

obligadas a presentar de manera mensual ante la Sunat determinadas
entidades del Sector Pblico Nacional, las mismas que se detallan en
el Anexo del Texto nico Actualizado (TUA)aprobado mediante Re-
solucin Ministerial N 278-2005-PCM(43).
Tales entidades se encuentran obligadas a informar a la Administracin

Tributaria sobre las adquisiciones de bienes y/o servicios que involucren la
utilizacin de recursos del Estado, aun cuando el proceso de adquisicin se
realice por encargo de un tercero, sea este una entidad u organismo pbli-
co, privado o internacional.
El programa que se emplea para presentar la informacin se denomina

Confrontacin de Operaciones Autodeclaradas - COA(44).
quiera sea la denominacin que se les otorgue, los mecanismos utilizados para llevarlas a cabo
incluso a travs de movimiento de efectivo y su instrumentacin jurdica.
La adquisicin de cheques de gerencia, certificados bancarios, cheques de viajero u otros ins-
trumentos financieros, creados o por crearse, en los que no se utilice las cuentas abiertas en las
empresas del Sistema Financiero.
La entrega al mandante o comitente del dinero recaudado o cobrado en su nombre, as como
las operaciones de pago o entrega de dinero a favor de terceros realizadas con cargo a dichos
montos, efectuadas por la empresa del Sistema Financiero sin utilizar cuentas abiertas en dicha
empresa, cualquiera sea la denominacin que se les otorgue, los mecanismos utilizados para
llevarlas a cabo incluso a travs de movimiento de efectivo y su instrumentacin jurdica.
Los giros o envos de dinero efectuados a travs de las empresas del Sistema Financiero sin utilizar
las cuentas a que se refiere el literal b) se encuentran comprendidas en este supuesto las operacio-
nes realizadas por las empresas del Sistema Financiero mediante el transporte de caudales.
Los pagos que las empresas del Sistema Financiero efecten a establecimientos afiliados a tarjetas
de crdito o tarjetas de dbito, sin utilizar cuentas abiertas en las Empresas del Sistema Financiero.
La entrega de fondos al deudor o al tercero que este designe, con cargo a colocaciones otor-
gadas por las empresas del Sistema Financiero, incluyendo la efectuada con cargo a tarjetas de
crdito, sin utilizar cuentas abiertas en dicha empresas.
(43) El Anexo fue sustituidopor laResolucin Ministerial N 378-2008-PCM, publicada el 21/11/2008. Me-
diante Resolucin Ministerial N 86-2011-PCMse incluy en el citado Anexoal Ministerio de Cultura.
(44) En esta declaracion se informa lo siguiente:
Como mnimo, el noventa por ciento (90%) del valor total de las adquisiciones nacionales, no
encontrndose obligadas a proporcionar informacin respecto de los comprobantes de pago cuyo
monto total sea inferior al diez por ciento (10%) de la Unidad Impositiva Tributaria - UIT vigente
99
018 Qu informacin obtiene la Administracin Tributa-

ria de las Administraciones Tributarias del exterior?
La Sunat puede obtener informacin relevante sobre el comportamiento de
los sujetos pasivos de obligaciones tributarias exigibles por el Estado perua-
no, proveniente de administraciones tributarias de estados con los que el
Per ha suscrito Convenios Internacionales en materia tributaria en los que
se regulan obligaciones de intercambio de informacin.
El Per tiene una red limitada de tratados internacionales en los que se

aborda esta problemtica, encontrndose la misma constituida por los si-
guientes convenios internacionales:
a) Convenio Multilateral para evitar la doble tributacin y prevenir la
evasin fiscal suscrito por los pases de la comunidad andina, apro-
bado por la Decisin N 578
En el artculo 19 de este Convenio Multilateral se establece que las
autoridades competentes de los pases miembros celebrarn consultas
entre s e intercambiarn la informacin necesaria para resolver de
mutuo acuerdo cualquier dificultad o duda que se pueda originar en
la aplicacin de dicho acuerdo y para establecer los controles adminis-
trativos necesarios para evitar el fraude y la evasin fiscal.
La informacin que se intercambie en cumplimiento de lo establecido
en el prrafo anterior ser considerada secreta y no podr transmitir-
se a ninguna persona distinta de las autoridades encargadas de la ad-
ministracin de los impuestos que son materia de la presente decisin.
Para los efectos de esta norma, las autoridades competentes de los
pases miembros podrn comunicarse directamente entre s, realizar
auditorias simultneas y utilizar la informacin obtenida para fines de
control tributario.
al 1 de enero de cada ao, aun cuando al dejar de informar acerca de estas operaciones no se llegue
al noventa por ciento (90%) del valor total de sus adquisiciones realizadas.
El cien por ciento (100%) del valor total de sus importaciones; y,
El cien por ciento (100%) de las notas de contabilidad que modifiquen el valor de las adquisiciones.
100
b) Convenios bilaterales para evitar la doble imposicin y para prevenir

la evasin fiscal en relacin al Impuesto a la Renta y al Patrimonio
suscritos con Chile, Canad y Brasil
En el artculo 26 de tales convenios se establecen disposiciones para
el intercambio de informacin entre los estados contratantes, dispo-
nindose, entre otras, las siguientes reglas:
1. Las informaciones recibidas por un estado contratante se comu-
nicarn a las personas o autoridades (incluidos los tribunales y
rganos administrativos) encargados de la gestin o recaudacin,
los procedimientos declarativos o ejecutivos relativos a cualquier
impuesto comprendido en el convenio o la resolucin de recursos
relativos a los mismos.
2. Cuando la informacin sea solicitada por un estado contratante, el
otro estado contratante har lo posible por obtener la informacin
a la que se refiere la solicitud en la misma forma como si se tratara
de su propia imposicin, sin importar el hecho de que ese otro
estado, en ese momento, no requiera de tal informacin.
019 Cmo la Administracin Tributaria procesa la in-

formacin a la que tiene acceso y selecciona a los
contribuyentes a ser fiscalizados?(45)
Son cuatro criterios que tiene la Administracin Tributaria para seleccionar
a los contribuyentes a ser fiscalizados:
Primer criterio: Anlisis de informacin proporcionada por el deu-
dor tributario
Actualmente, la informacin proporcionada por el deudor tributario
a travs de declaraciones determinativas y declaraciones informativas,
constituye uno de los principales insumos con los que cuenta la Ad-
ministracin Tributaria para encontrar comportamientos atpicos que
encajan dentro de los perfiles de evasin definidos por esta.
(45) GLVEZ ROSASCO, Jos. Ob. cit., pp. 46 - 60.
101
Para ello, la Administracin Tributaria puede efectuar anlisis ver-

ticales y anlisis horizontales de la informacin proporcionada en
las declaraciones determinativas y contrastar esta informacin con
los antecedentes que obran en sus archivos y con la informacin
proporcionada por otros deudores tributarios y/o terceros.
Anlisis vertical.- Consiste en analizar los ratios financieros obtenidos
a partir de los datos proporcionados por el deudor tributario en la
declaracin determinativa correspondiente a un periodo determinado.
Cuando los ratios resultan poco comunes en razn al giro de negocio
del contribuyente, se presentan suspicacias en la Administracin Tri-
butaria que puede originar acciones fiscalizadoras.
Anlisis horizontal.- Consiste en analizar la informacin prove-
niente de las declaraciones presentadas por los deudores tributa-
rios en varios periodos tributarios.
El comportamiento detectado a partir de las declaraciones pre-
sentadas por el propio contribuyente, podra ser utilizado por la
Administracin Tributaria para definir un perfil de evasin vincu-
lado, por ejemplo, con:
- Subvaluaciones de ventas.
- Adquisiciones no reales de insumos.
- Adquisiciones no reales de servicios.
- Incremento de la merma del proceso productivo.
- Disminucin de los inventarios.
En este escenario, al programar la fiscalizacin del contribuyente,
la Administracin Tributaria podra poner especial nfasis, entre
otras tareas, en la revisin de:
i) Los precios cobrados por la empresa, especialmente a sus par-
tes vinculadas (precios de transferencia).
ii) Las notas de crdito por devoluciones, bonificaciones y des-
cuentos, a fin de constatar que correspondan a prcticas usua-
les en el mercado y se otorgan con carcter general.
Adicionalmente en el caso de notas de crdito por devolu-
cin de mercaderas, la Administracin Tributaria podra
102
constatar el reingreso de la mercadera devuelta a los almacenes

de la empresa y la reversin del costo de ventas, de ser el caso.
iii) Las adquisiciones de insumos, para lo cual podra revisar los
documentos que sustentan la adquisicin (facturas, contratos,
rdenes de compra), el transporte de la mercadera (guas de
remisin) y el ingreso de esta a los almacenes de la empresa
(kardex, controles administrativos).
iv) La contratacin de los servicios y su destino.
v) Las mermas deducidas por la empresa en el proceso produc-
tivo, para lo cual podra requerir a esta la presentacin del
informe tcnico sustentatorio correspondiente.
vi) El anlisis de los inventarios de la empresa a fin de determinar
si estos han sido correctamente valuados. Esta revisin puede
comprender, entre otros, los siguientes controles:
- Anlisis del costo de los productos en proceso, a fin de consta-
tar que la empresa incorpor todos los componentes del costo
que corresponden a cada etapa del proceso productivo.
- Anlisis del costo de los saldos de existencias, a fin de cons-
tatar que el mismo ha sido fijado en aplicacin de las normas
contables y tributarias sobre la materia.
- Anlisis de las devoluciones recibidas por la empresa a fin
de constatar que esta reingres la mercadera a sus inventa-
rios, efectuando la deduccin correspondiente en el costo de
ventas.
Segundo criterio: Revisin de antecedentes en los sistemas de la Ad-
ministracin Tributaria
La informacin obtenida a partir de las declaraciones presentadas por

los deudores tributarios puede ser complementada con los resultados
de anteriores actuaciones que obran en los archivos de la Administra-
cin Tributaria, tales como fiscalizaciones, operativos de comprobantes
de pago u operativos de control mvil en las unidades de transporte utili-
zadas por el deudor tributario para trasladar sus bienes.
103
Esta informacin permitir, de ser el caso, definir con mayor nitidez

el perfil de evasin del contribuyente delineado a partir de la informa-
cin contenida en sus declaraciones juradas.
Tercer criterio: Cruces de informacin con terceros
La informacin obtenida a partir de las declaraciones determinati-

vas e informativas presentadas por los deudores tributarios puede ser
confrontada a travs de cruces informticos previamente definidos
por la Administracin Tributaria contra la informacin proveniente
de declaraciones determinativas o informativas presentadas por otros
deudores tributario y/o con la informacin proporcionada por terce-
ros, tales como instituciones del sistema financiero, notarios, regis-
tros pblicos, Reniec, instituciones educativas, municipios, etc.
Cuarto criterio: Anlisis Sectorial
A partir del anlisis de la informacin disponible en la Base de Da-

tos Nacional, con el uso de Herramientas de Inteligencia de Nego-
cios (Business Intelligence), la Sunat se preocupa permanentemente en
identificar los sectores de mayor evasin y descubrir los puntos crti-
cos de evasin o comportamientos tributarios atpicos en cada sector.
Ello permite a la Administracin Tributaria, definir estrategias de fis-

calizacin sectoriales, en las que se establece el nmero de revisiones
que se realizarn, el alcance de los programas de fiscalizacin que se
aplicarn, el perfil de los contribuyentes pertenecientes al sector que
sern fiscalizados y los puntos crticos que sern materia de revisin.
Sobre el particular, puede mencionarse como ejemplo, la estrategia

desarrollada ltimamente por la Administracin Tributaria para fisca-
lizar a los profesionales independientes generadores de rentas de cuarta
categora, o a las empresas que realizan actividad de construccin, o a
las empresas comercializadoras del sector agrario, los que, de acuerdo
a las investigaciones desarrolladas por dicha Administracin Tributaria,
reportan elevados ndices de evasin por ingresos no declarados.
104
CAPTULO II
LOS ADMINISTRADOS FRENTE AL EJERCICIO
DE LA FACULTAD FISCALIZADORA
DE LA ADMINISTRACIN TRIBUTARIA
;; Dar a conocer quines son los sujetos pasivos del ejerci-

cio de la facultad de fiscalizacin de la Administracin
Tributaria, desarrollando quines tienen la calidad de
deudor tributario (sea en calidad de contribuyente o de
responsable). Asimismo, desarrollamos las acciones que
la Sunat puede seguir contra terceros que no tienen la
calidad de deudores tributarios.
;; Dar a conocer cules son los derechos y garantas con

los que cuentan los contribuyentes dentro de un procedi-
CAPTULO II
I. SUJETOS QUE PUEDEN SER FISCALIZADOS POR LA

SUNAT
BASE LEGAL
N133-2013-EF.
020 Quines son los sujetos pasivos del ejercicio de la

facultad de fiscalizacin de la Administracin Tri-
butaria?
Conforme a lo desarrollado en el Captulo I, a efectos de ejercer una correc-
ta gestin de tributos, la Administracin Tributaria se encuentra habilitada
a desplegar sus actividades fiscalizadoras sobre el deudor tributario y sobre
terceros.
107
021 Quines pueden ser considerados por la Adminis-

tracin Tributaria como deudores tributarios?
Conforme lo indicamos en la pregunta 001 de la presente obra(1), el deudor
tributario es el sujeto pasivo de la relacin jurdico tributaria, quien queda
obligado al pago de la prestacin objeto de la obligacin tributaria en cali-
dad de contribuyente o responsable(2).
Es contribuyente quien realiza o respecto de quien se produce el hecho ge-

nerador de la obligacin tributaria; mientras que el responsable es la perso-
na que, sin tener la condicin de contribuyente, debe cumplir la obligacin
tributaria por mandato legal.
As por ejemplo: en una operacin realizada entre una empresa domiciliada

y una no domiciliada, donde esta ltima presta servicios a la primera, ser
contribuyente del Impuesto a la Renta por las rentas de fuente peruana que
genere en el pas, la empresa no domiciliada, siendo el responsable solida-
rio, en calidad de agente de retencin del Impuesto a la Renta, la empresa
domiciliada usuaria del servicio.
Ahora bien, sobre la base de lo dispuesto en el artculo 87 del Cdigo Tribu-

tario, el contribuyente(3) como el responsable, al tener la condicin de deu-
dores tributarios califican como administrados en los trminos utilizados
en el Libro II del Cdigo Tributario y, como tales, se encuentran obligados
a facilitar las labores de fiscalizacin y determinacin que realice la Admi-
(1) Nota a pie de pgina N 1, Captulo I.

(2) As lo establece el artculo 7 del Cdigo Tributario.
(3) Conforme lo explicaremos ms adelante, tratndose de rentas obtenidas por personas no domiciliadas
en el pas, la Sunat no podr fiscalizar ni realizar cualquier otro acto de control en el exterior que le
permita verificar el cumplimiento de las obligaciones tributarias que surgen por la realizacin de acti-
vidades en el pas.
108
Los administrados frente al ejercicio de la facultad fiscalizadora de la Administracin Tributaria

tracin Tributaria como contribuyentes?
Segn resulta del artculo 8 del Cdigo Tributario, tendr la condicin de
contribuyente aquel sujeto que provoque el hecho imponible, ya sea por
accin propia o cuando este se beneficie del mismo. Este ltimo supuesto
abarca, fundamentalmente, a las especies tributarias denominadas tasas
y contribuciones, que nacen en virtud de actuaciones de la Administra-
cin Pblica que redundan en un beneficio, directo o indirecto, para el
contribuyente.
Ahora bien, calificar como contribuyente implica formar parte de la rela-

cin jurdico tributaria, por lo cual, ser necesario, como cuestin concep-
tual previa, estar investido de capacidad tributaria, entendida esta como la
aptitud para ser titular (como sujeto activo o pasivo) de la relacin jurdico
tributaria.
En principio, la capacidad tributaria debera identificarse con la capacidad

jurdica de goce, esto es, con el concepto mismo de subjetividad para fines
del derecho comn. Esto concedera capacidad tributaria a cuatro tipos de
sujetos: el concebido, las personas naturales, las personas jurdicas y los
entes no personificados(4).
No obstante, el artculo 21 del Cdigo Tributario ha establecido que tienen

capacidad tributaria y, por ende, pueden ser considerados contribuyentes
siempre que la Ley les atribuya la calidad de sujetos de derechos y obliga-
ciones tributarias a las siguientes:
- Las personas naturales;
- Las personas jurdicas;
- Las comunidades de bienes;
- Los patrimonios;
(4) Como bien sostiene Fernndez Sessarego, los entes no personificados son aquellas entidades que no
han cumplido con el requisito de la inscripcin en el registro pblico para ser calificadas como perso-
nas jurdicas, pero que tienen vocacin de serlo. FERNNDEZ SESSAREGO, Carlos. Derecho de las
Personas. Lima, Grijley, 2004, p. 3.
109
- Las sucesiones indivisas;

- Los fideicomisos;
- Las sociedades de hecho;
- Las sociedades conyugales; y,
- Otros entes colectivos.
Ntese, entonces, que los alcances de la capacidad tributaria exceden
a los de la capacidad de goce. Esto ocurre con la comunidad de bienes,
los patrimonios, las sucesiones indivisas, los fideicomisos, las sociedades
conyugales y otros entes colectivos a los que hace referencia el Cdigo
Tributario. Si bien podra entenderse a estas entidades como patrimonios
autnomos, no detentan la condicin de sujetos de derechos y, por tanto,
no tienen capacidad de goce para efectos del derecho privado.
En consecuencia, podemos concluir que el legislador tributario ha optado

por un concepto de capacidad tributaria que no se encuentra condiciona-
da a la capacidad de goce, sino que resulta mucho ms amplia.
Ahora bien, resulta importante precisar que si bien la capacidad tributaria

as definida, otorga a los sujetos que la detentan aptitud para ser contri-
buyentes, la calidad concreta de contribuyente solo la tendrn los sujetos
incluidos en la lista del artculo 21 del Cdigo Tributario que se encuentren
comprendidos en el aspecto subjetivo de la legislacin de cada tributo, y que
verifiquen en el mundo fctico su hiptesis de incidencia.
As, por ejemplo, se menciona que el fideicomiso tiene capacidad tributaria,

sin embargo, para efectos del Impuesto a la Renta, los fideicomisos son
transparentes fiscalmente en todas sus modalidades. Para el IGV, solo el
Fideicomiso de Titulizacin tiene la calidad de contribuyente.
XX
Los Fondos de Inversin no tienen capacidad tributaria para soli-
citar la devolucin de arbitrios, en tanto no tienen personera para
110
el derecho comn, salvo que la ordenanza que cree el arbitrio con-

temple alguna regulacin considerndolos como tales.
XX
No debe confundirse la calidad de sujeto incidido o persona res-
pecto de la que opera la traslacin de la carga econmica del im-
puesto que efecta el contribuyente de iure hacia el contribuyente
de facto (persona que soporta en definitiva el gravamen), con la
calidad de sujeto pasivo del impuesto establecida por la Ley (per-
sona obligada a pagar el gravamen al fisco).
XX
El hecho que el empleador en calidad de agente de retencin sea
quien efectu el pago al fisco, no determina la prdida de la calidad
de contribuyente del trabajador y en su caso del titular del crdito
para solicitar la devolucin. Por tanto, en caso que exista un pago in-
debido o en exceso, el trabajador en calidad de contribuyente puede
solicitar directamente su devolucin a la Administracin Tributaria.
023 Para calificar como contribuyente se requiere

cumplir con alguna formalidad frente al fisco?
Para adquirir la calidad de contribuyente no se requiere que el sujeto cum-
pla con algn tipo de formalidad, como inscribirse en el Registro nico de
Contribuyentes, presentar declaraciones tributarias, emitir comprobantes
de pago o llevar libros y/o registros contables; basta que un sujeto con capa-
cidad tributaria realice el hecho generador de la obligacin tributaria para
que adquiera tal calidad.
En ese sentido, se debe tener en cuenta que la obligacin de inscripcin en

el RUC y otros deberes formales son solo una consecuencia de la adquisi-
cin de la calidad de contribuyente, y no al revs.
As, por ejemplo, ser contribuyente el profesional independiente que re-

cibe retribuciones de un organismo internacional, por su trabajo personal
111
realizado en el Per, aun cuando no se encuentre inscrito en los padrones

de la Sunat, presente declaraciones o cumpla con cualquier otra obligacin
formal.
Del mismo modo, ser contribuyente la persona natural domiciliada en el

Per que tiene ahorros en una institucin financiera extranjera y recibe in-
tereses por la explotacin de este capital, aun cuando nunca haya reportado
dicha renta obtenida en el extranjero.
Tambin calificarn como contribuyentes todos aquellos comerciantes y

productores informales que realizan actividad empresarial al margen del
ordenamiento legal. Esto es, las personas, naturales o jurdicas, que sin
estar inscritas en los registros de la Administracin Tributaria, producen,
compran, venden, importan bienes, prestan servicios o celebran contratos
de construccin, y no otorgan comprobantes de pago, llevan libros conta-
bles y presentan declaraciones.
En este escenario, la Administracin Tributaria tiene la facultad (y el deber)

de fiscalizar a todos aquellos sujetos que, sin estar inscritos en los padro-
nes de la administracin y cumplir con las dems obligaciones formales a
su cargo, realizan actividades econmicas que dan lugar al nacimiento de
obligaciones tributarias.

tracin Tributaria como sujetos responsables?
Dado que los responsables integran la relacin jurdico-tributaria en el ex-
tremo pasivo, estos tambin debern encontrarse revestidos de capacidad
tributaria.
Segn el Cdigo Tributario, se consideran como responsables solamente a

aquellos sujetos a los que la ley les atribuye la condicin de responsables
solidarios.
En consecuencia, son susceptibles de ser considerados responsables, quienes

se encuentren en algunas de las categoras incluidas en el artculo 21 del
Cdigo Tributario.
112
XX
El responsable tributario es aquel sujeto que sin tener la condicin
de contribuyente (es decir, sin haber realizado el hecho imponible),
debe cumplir con la prestacin tributaria atribuida a este por un
imperativo legal si su cumplimiento es requerido por el acreedor
tributario. Esta responsabilidad surge en razn de ciertos factores de
conexin con el contribuyente o como un mecanismo sancionatorio.
XX
Las obligaciones tributarias sustanciales y formales vinculadas a la
presentacin de las declaraciones juradas y operaciones contenidas
en sus libros contables, corresponden al contribuyente, de acuerdo
a lo sealado en el artculo 7 y 87 del Cdigo Tributario, por lo
que no es posible atribuirle responsabilidad al contador que los
elabor, en tanto se trata de un tercero.
025 Cmo la Administracin Tributaria determina la res-

ponsabilidad solidaria de los representantes legales?
En principio, el artculo 16 del Cdigo Tributario regula la responsabilidad
solidaria de dos grupos de representantes legales(5) que administran el pa-
trimonio de sus representados.
Primer grupo
a) Padres, tutores y curadores de incapaces.
(5) La regulacin de la responsabilidad solidaria se encuentra en los prrafos segundo y siguientes del
artculo 16 del Cdigo Tributario. En el primer prrafo se regula la obligacin de representantes de pa-
gar los tributos de cargo de sus representados con los recursos que administren (que son de propiedad
de estos ltimos). Dado que en estos casos el pago de tributos se hace con cargo a recursos econmicos
del representado (que es el contribuyente), no se trata de un supuesto de responsabilidad del represen-
tante. Los supuestos de responsabilidad suponen la obligacin de pagar los tributos por los cuales se le
atribuye responsabilidad con fondos propios.
113
b) Los sndicos, interventores o liquidadores de quiebras y los de socie-

dades y otras entidades.
Esto sujetos sern considerados responsables solidarios del cumpli-

miento de las obligaciones tributarias de sus representados, cuando
por su accin u omisin se produzca el incumplimiento de dichas
obligaciones.
La responsabilidad atribuible a estos representantes legales es de or-

den objetiva, lo que significa que la misma se genera como conse-
cuencia de la sola verificacin del incumplimiento de las obligaciones
tributarias del representado, aun cuando el representante no hubiera
actuado de manera dolosa, culposa o de forma abusiva.
As pues, bastar que se verifique que el representante no cumpli con

efectuar los pagos de tributos de cargo del representado, para que se
le atribuya responsabilidad solidaria.
Segundo grupo
a) Los representantes legales y los designados por las personas jurdicas.
b) Los administradores o quienes tengan la disponibilidad de los bienes

de los entes colectivos que carecen de personera jurdica.
c) Los mandatarios, administradores, gestores de negocios y albaceas.
A diferencia del caso anterior, este grupo de representantes legales

sern responsables solidarios del cumplimiento de las obligaciones
tributarias del representado, solamente cuando se demuestre que la
omisin en el pago de dichas obligaciones se haya producido por dolo,
negligencia grave o abuso de facultades. Este tipo de conductas pue-
den ser definidas en los siguientes trminos:
- Dolo: consciencia, voluntad e intencin de dejar de pagar la deuda

tributaria.
- Negligencia grave: omisin del pago de la deuda tributaria debido

a un comportamiento carente de toda diligencia.
114
- Abuso de facultades: realizacin de actos para los cuales los repre-

sentantes no han sido facultados o que exceden tales atribuciones
en provecho propio o de terceros.
Corresponde a la Administracin Tributaria acreditar el dolo, negli-

gencia grave o abuso de facultades en la actuacin de los representan-
tes legales.
Se formula las siguientes consultas:
1. Se puede atribuir responsabilidad solidaria a los exrepresen-

tantes legales de un contribuyente que se encuentra en Proce-
dimiento Concursal, por la deuda incluida en dicho procedi-
miento, generada durante su gestin?
2. De ser afirmativa la respuesta, se podra iniciar a dichos exre-

presentantes legales un procedimiento de cobranza coactiva a
fin de efectuar el cobro de la deuda en mencin, trabndose,
de ser necesario, las medidas cautelares respectivas sobre sus
patrimonios?
1. Se puede atribuir responsabilidad solidaria a los exrepresen-

tantes legales de una persona jurdica que se encuentra en
Procedimiento Concursal, por la deuda tributaria incluida en
dicho procedimiento, generada durante su gestin, cuando se
acredite que por dolo, negligencia grave o abuso de facultades
dejaron de pagar dicha deuda.
2. Los procedimientos de cobranza coactiva iniciados o que se ini-

cien a dichos exrepresentantes legales a fin de efectuar el cobro
de la deuda en mencin, debern ser suspendidos o concluidos.
115
XX
Para atribuir la responsabilidad solidaria a los representantes le-
gales no es suficiente su nombramiento, existiendo condiciones
adicionales, como que se encuentren encargados y/o participen
directamente en el proceso de determinacin y pago de tributos,
puesto que el artculo 16 del Cdigo Tributario se refiere a las
deudas que deben pagar o dejen de pagar, y acreditarse que
ello ocurri por dolo, negligencia grave o abuso de facultades del
representante.
XX
No basta acreditar que una persona sea representante de una em-
presa para atribuirle responsabilidad solidaria respecto de las deu-
das de su representada, puesto que tal responsabilidad no puede
presumirse, sino que debe acreditarse que el referido representante
actu con dolo, negligencia grave o abuso de facultades.
XX
El hecho de que una persona tenga la calidad de director de la
empresa no es causal para que a este se le atribuya automticamen-
te responsabilidad solidaria con la empresa, debiendo probarse la
negligencia, dolo o mala fe.
026 En que casos se considera que el representante le-

gal acta con dolo, negligencia grave o abuso de fa-
cultades?
Se considera que los representantes legales han actuado con dolo, ne-
gligencia grave o abuso de facultades, salvo que acrediten lo contrario,
cuando el deudor tributario se encuentre en cualquiera de los siguientes
supuestos:
116
i) Cuando no lleve contabilidad o lleva dos o ms juegos de libros o re-

gistros para una misma contabilidad, con distintos asientos.
A tal efecto, se entiende que el deudor no lleva contabilidad, cuando

los libros o registros que se encuentra obligado a llevar no son exhi-
bidos o presentados a requerimiento de la Administracin Tributaria,
dentro de un plazo mximo de diez (10) das hbiles, por causas
imputables al deudor tributario.
Ntese que esta causal de presuncin parte, a su vez, de otra presun-

cin. En buena cuenta, el supuesto habilitante para imputar responsa-
bilidad solidaria en virtud a esta causal de presuncin es la no exhi-
bicin o presentacin de libros o registros contables, a requerimiento
de la Sunat, dentro del plazo mximo de 10 das otorgado para ello,
siempre que esto se deba a causa imputable al deudor.
ii) Tenga la condicin de no habido.
Al respecto, el Decreto Supremo N 041-2006-EF regula las condicio-

nes de no hallado y no habido.
Condicin de No Hallado
Se adquiriere automticamente la condicin de no hallado (sin que sea

necesaria la emisin y notificacin de acto administrativo), si cuando
la Administracin Tributaria notifica documentos a un contribuyente
mediante correo certificado o mensajero, o al efectuar la verificacin
del domicilio fiscal, se presenta alguna de las siguientes situaciones:
- Negativa de recepcin de la notificacin o negativa de recepcin
de la constancia de la verificacin del domicilio fiscal por cual-
quier persona capaz ubicada en el domicilio fiscal.
- Ausencia de persona capaz en el domicilio fiscal o este se encuen-
tre cerrado.
- No existe la direccin declarada como domicilio fiscal.
Las dos primeras situaciones debern verificarse en 3 oportunidades en
das distintos, a fin de que se adquiera la condicin de no hallado.
117
Condicin de No Habido
Habiendo adquirido un contribuyente la condicin de no hallado, la

Administracin Tributaria le requerir la regularizacin de dicha situa-
cin, mediante la declaracin o confirmacin de su domicilio fiscal.
A tales efectos, se notificar al contribuyente un requerimiento, por

cualquiera de los medios previstos en los incisos b), c), e) y f) del
artculo 104 o en el artculo 105 del Cdigo Tributario.
Los contribuyentes no hallados que no cumplan con declarar o con-

firmar su domicilio fiscal dentro del plazo concedido para ello, adqui-
rirn la condicin de no habidos.
Se consulta:
En el caso de existir ms de un representante legal en una persona
jurdica, deudora tributaria, en el transcurso del tiempo que esta
se encuentra en condicin de no habido, a quin se puede atribuir
como responsable solidario? al representante legal con el cual se
gener la deuda tributaria?, o aquel representante legal o repre-
sentantes legales que asumieron posteriormente el cargo y/o fun-
ciones y pudieran tener la disponibilidad de pagar las obligaciones
tributarias y no lo hacen?, o ambos?
1. La atribucin de responsabilidad solidaria a que se refiere el ar-

tculo 16 del Cdigo Tributario solo puede alcanzar al pago de
las obligaciones tributarias cuyo incumplimiento se verifique
durante la gestin de los representantes legales y/o designados
por las personas jurdicas.
2. Establecida la obligacin tributaria que debe considerarse para

efecto de la atribucin, es necesario acreditar la existencia de
118
dolo, negligencia grave o abuso de facultades por parte de di-

cho representante.
Sin embargo, la regla indicada en el prrafo anterior tiene como

excepcin que admite prueba en contrario, que el deudor tenga
la condicin de no habido, situacin que libera a la Adminis-
tracin de acreditar la existencia de dolo, negligencia grave o
abuso de facultades por parte de los representantes legales y los
designados por las personas jurdicas.
Se formulan las siguientes consultas en relacin con la atribucin
de responsabilidad solidaria por el incumplimiento de obligacio-
nes tributarias de contribuyentes que tienen la condicin de no
habidos, segn lo establecido en el numeral 2 del tercer prrafo
del artculo 16 del Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario:
1. Considerando que la atribucin de responsabilidad solidaria

se sustenta en una norma legal, basta que se haya publicado
la relacin de contribuyentes que tienen la condicin de no ha-
bidos para entender atribuida la responsabilidad solidaria o es
necesario atribuirla formalmente a travs de la correspondiente
Resolucin?
2. En caso resulte necesario emitir el acto mediante el cual se

atribuye responsabilidad solidaria, esta requiere adicionalmen-
te de un procedimiento de fiscalizacin previo que sustente el
citado acto?
3. El representante legal es responsable por todos aquellos ac-

tos que se emitieron y notificaron durante su gestin o, por
el contrario, su responsabilidad se encuentra restringida a los
periodos en los cuales el contribuyente tuvo la condicin de
no habido? En este ltimo caso, dicha responsabilidad incluye
aquellos actos emitidos y notificados desde que el contribu-
yente adquiri la condicin de no habido, en adelante, inde-
pendientemente de las bajas y nuevas incorporaciones a dicha
119
condicin, o esta opera exclusivamente por los periodos en los

que tuvo la condicin de no habido?
4. Cules son los alcances del salvo prueba en contrario? Con

ello el dispositivo pretende indicar que el contribuyente podr
probar que no ha incurrido en las causales de dolo, negligencia
grave o abuso de autoridad, o est vinculado a la condicin de
no habido?
1. Para efectos de la exigencia de determinada deuda tributaria a

un sujeto que de acuerdo con lo establecido en el artculo 16
del TUO del Cdigo Tributario tenga la condicin de responsa-
ble solidario de la misma, ser necesaria la emisin de un acto
de determinacin en el que la Administracin Tributaria iden-
tifique a dichos sujetos como deudores tributarios en calidad
de responsables solidarios, y establezca el importe de la deuda
por la que resultan obligados bajo dicha condicin.
2. En ese sentido, tratndose de los supuestos previstos en los

numerales 2, 3 y 4 de la norma en mencin, no bastar la pu-
blicacin de la relacin de contribuyentes que tengan la con-
dicin de no habidos a que se refiere el artculo 6 del Decreto
Supremo N 102-2002-EF para fines de considerar atribuida la
responsabilidad solidaria.
Siendo que el acto de determinacin de la obligacin tributaria

por parte de la Administracin Tributaria se establece como
consecuencia de un proceso de fiscalizacin o verificacin, ser
necesario que se lleve a cabo este proceso para efectos de la
imputacin de responsabilidad solidaria.

La responsabilidad solidaria en los supuestos a que se refie-
ren los numerales 2, 3 y 4 del artculo 16 del TUO del C-
digo Tributario solo podr alcanzar el pago de las obligacio-
nes tributarias a las que estaban obligadas a cumplir dichos
sujetos en su calidad de representantes, esto es, aquellas cuyo
120
incumplimiento se haya verificado durante su gestin, inde-

pendientemente de la fecha de emisin y notificacin del acto
mediante el cual se exija su cumplimiento.
Respecto de dichas obligaciones, sin embargo, la atribucin

de responsabilidad solidaria solo proceder en la medida
que la Administracin Tributaria acredite la existencia de
dolo, negligencia grave o abuso de facultades por parte del
representante, salvo que se trate de obligaciones correspon-
dientes a periodos en que el contribuyente o representado
tuvo la condicin de no habido, en cuyo caso no proceder
que se atribuya tal responsabilidad nicamente si el repre-
sentante prueba que actu con dolo, diligencia o dentro de
los lmites de sus facultades.
3. La frase salvo prueba en contrario contenida en el tercer

prrafo del artculo 16 del TUO del Cdigo Tributario permite
al sujeto que tiene la representacin del contribuyente omiso,
acreditar que pese a la condicin de no habido de su represen-
tado, actu con dolo, diligencia y/o dentro de los lmites de sus
facultades.
iii) Emite y/u otorga ms de un comprobante de pago as como notas

de dbito y/o crdito, con la misma serie y/o numeracin, segn
corresponda.
iv) No se ha inscrito ante la Administracin Tributaria.
v) Anota en sus libros y registros los comprobantes de pago que recibe u

otorga por montos distintos a los consignados en dichos comproban-
tes u omite anotarlos, siempre que no se trate de errores materiales.
vi) Obtiene, por hecho propio, indebidamente Notas de Crdito Nego-

ciables, rdenes de pago del sistema financiero y/o abono en cuenta
corriente o de ahorros u otros similares.
vii) Emplea bienes o productos que gocen de exoneraciones o beneficios

en actividades distintas de las que corresponden.
121
viii) Elabora o comercializa clandestinamente bienes gravados, mediante

la sustraccin a los controles fiscales; la utilizacin indebida de sellos,
timbres, precintos y dems medios de control; la destruccin o adulte-
racin de los mismos; la alteracin de las caractersticas de los bienes;
la ocultacin, cambio de destino o falsa indicacin de la procedencia
de los mismos.
ix) No ha declarado ni determinado su obligacin dentro del plazo re-

querido por la Administracin Tributaria segn lo indicado en el nu-
meral 4 del artculo 78 del Cdigo Tributario.
x)
Omite a uno o ms trabajadores al presentar las declaraciones relati-
vas a los tributos que graven las remuneraciones de estos.
xi) Se acoge al Nuevo Rgimen nico Simplificado o al Rgimen Especial

del Impuesto a la Renta siendo un sujeto no comprendido en dichos
regmenes(6).
027 La persona que administrada un negocio, sin en-

contrarse facultado legalmente para ello, puede ser
considerado por la Administracin Tributaria como
responsable solidario?
En efecto, mediante el artculo 16-A del Cdigo Tributario, incorporado
por el Decreto Legislativo N 1121(7), se incluy al administrador de hecho
como un supuesto de responsable solidario.
Segn resulta de la Exposicin de Motivos del mencionado Decreto Legisla-

tivo, la razn de su incorporacin fue la deteccin de mltiples casos en los
que los sujetos que efectivamente manejan una empresa no son los designa-
dos como administradores, gerentes o representantes, quienes nicamente
(6) Los requisitos para el acogimiento al RUS se encuentran regulados en el Decreto Legislativo N 937.
Por su parte, los supuestos en que procede al acogimiento al RER pueden encontrarse en los artculos
117 y siguientes de la Ley del Impuesto a la Renta.
(7) Publicado el 18/07/2012.
122
ocupan dichos cargos de modo formal, pero no tienen un poder real de

gestin.
De este modo, el objetivo de la norma fue equiparar a los administradores

de facto a los administradores (o representantes) legales.
Al efecto, el texto incorporado en el artculo 16-A del Cdigo Tributario ha

sido el siguiente:
Est obligado a pagar los tributos y cumplir las obligaciones forma-

les en calidad de responsable solidario, el administrador de hecho.
Para tal efecto, se considera como administrador de hecho a aquel

que acta sin tener la condicin de administrador por nombramiento
formal y disponga de un poder de gestin o direccin o influencia
decisiva en el deudor tributario, tales como:
1. Aquel que ejerza la funcin de administrador habiendo sido nom-

brado por un rgano incompetente, o
2. Aquel que despus de haber renunciado formalmente o se haya

revocado, o haya caducado su condicin de administrador formal,
siga ejerciendo funciones de gestin o direccin, o
3. Quien acta frente a terceros con la apariencia jurdica de un ad-

ministrador formalmente designado, o
4. Aquel que en los hechos tiene el manejo administrativo, econmi-

co o financiero del deudor tributario, o que asume un poder de
direccin, o influye de forma decisiva, directamente o a travs de
terceros, en las decisiones del deudor tributario.
Existe responsabilidad solidaria cuando por dolo o negligencia grave

se dejen de pagar las deudas tributarias. Se considera que existe dolo
o negligencia grave, salvo prueba en contrario, cuando el deudor tri-
butario incurra en lo establecido en el tercer prrafo del artculo 16.
En todos los dems casos, corresponde a la Administracin Tributaria
probar la existencia de dolo o negligencia grave.
123
Una primera cuestin a destacar es que la lista de ejemplos de administra-

dores de hecho contenidos en la norma es meramente enunciativa, lo cual
fluye tanto de la redaccin de la norma como de su objetivo.
En efecto, en tanto el ratio de este dispositivo es comprender a todos aque-

llos sujetos que, de una u otra forma, sean quienes administren o tomen
las decisiones trascendentales en una empresa, independientemente de la
composicin formal de los cargos directivos, es claro que lo ms lgico es
que su supuesto de hecho se configure sobre la base de una clusula abierta,
y no cerrada. No obstante, posiblemente muy pocos casos queden fuera de
los alcances del numeral 4 de la lista de ejemplos, que, por su amplitud, pa-
recera comprender a casi todos los supuestos de administradores de hecho
(ntese que se incluye tambin a la administracin de hecho por s mismo
o mediante terceros).
De otro lado, tambin llama la atencin lo dispuesto en el ltimo prrafo de

la norma bajo comentario. La particularidad que hemos notado es que los
hechos que originan responsabilidad solidaria son solamente la actuacin
con dolo o negligencia grave, dejndose de lado la actuacin con abuso de
facultades.
Claro, en un principio la razn de esto puede parecer obvia: el administra-

dor de hecho, al no ser uno formal o legal, no estn investido jurdicamente
de facultades respecto de las cuales pueda actuar con abuso. Sin embargo,
este razonamiento no es del todo cierto, pues quien acta como adminis-
trador de hecho, en la prctica, se sustituye en el cargo de quien lo detenta
formalmente y, por lo tanto, las limitaciones a las facultades de este ltimo
deberan hacerse extensivas tambin al administrador de hecho.
Adems, lo cierto es que, en la prctica, para que el administrador de hecho

pueda manejar una empresa, deber valerse, necesariamente, del adminis-
trador formal (por ejemplo, para celebrar contratos de cualquier tipo). Bajo
el tenor de la norma actual, si el administrador de hecho, a travs del admi-
nistrador formal, ocasionara el incumplimiento de obligaciones tributarias
por ejercicio abusivo de las facultades de este ltimo, no se vera alcanzado
por la responsabilidad solidaria del artculo 16-A, bajo comentario (situa-
cin que, por cierto, no enervara la responsabilidad del administrador for-
mal, en virtud del artculo 16 del Cdigo Tributario).
124
De otro lado, se establece que la carga de la prueba para imputar res-

ponsabilidad solidaria a los administradores de hecho corresponde a la
Sunat, salvo en los casos de presuncin relativa, en los cuales la carga de
la prueba se invierte. Al respecto, debemos hacer notar que la norma hace
extensivas a los administradores de hecho las causales de presuncin pre-
vistas en el artculo 16 del Cdigo Tributario, a pesar de que dicha causa-
les estn pensadas como supuestos de presuncin de actuacin con dolo,
negligencia grave y abuso de facultades, mientras que la responsabilidad
del administrador de hecho solo cubre la actuacin con dolo y negligencia
grave.
Pensamos que esto no constituye un obstculo para que las causales de

presuncin del artculo 16 del Cdigo Tributario resulten aplicables a
los administradores de hecho en su integridad, pues de la redaccin del
artculo 16-A puede observarse que la elaboracin lgica de la norma
ha tomado como supuesto de hecho la verificacin de las causales de
presuncin anteriormente aludidas, que para efectos de la norma en
anlisis hacen presumir la existencia de dolo o negligencia grave en el
administrador de hecho. Sin embargo, sin perjuicio de lo antes dicho,
bastar que el administrador de hecho acredite que no ha actuado con
dolo o negligencia grave para destruir la presuncin aplicada por la
028 La persona que adquiere bienes de un contribuyen-

te puede ser considerado por la Administracin Tri-
butaria como responsable solidario?
Las personas que adquieren bienes de un contribuyente pueden ser conside-
radas como responsables solidarios siempre que se encuentren comprendi-
das en alguno de los siguientes supuestos:
i) Los herederos y legatarios, hasta el lmite del valor de los bienes que
reciban; los herederos tambin son responsables solidarios por los bie-
nes que reciban en anticipo de legtima, hasta el valor de dichos bienes
y desde la adquisicin de estos.
125
Herederos
Como regla general, consideramos que el establecimiento de una re-

gla de responsabilidad solidaria a los herederos era innecesario, pues
con la muerte del causante a estos se les transmiten sus activos y pasi-
vos (entre ellos, las deudas tributarias) a ttulo universal, siendo que la
responsabilidad por deudas tiene como lmite el valor de los bienes y
derechos que reciban los herederos, conforme lo establece el artculo
25 del Cdigo Tributario.
No obstante, la regla de responsabilidad solidaria s cobra relevancia

en el caso de los anticipos de legtima, pues estos se dan mientras el
anticipante an se encuentra en vida, con lo cual no opera la trans-
misin de la obligacin tributaria en los trminos del artculo 25 del
Cdigo Tributario.
Sobre este ltimo punto cabe reflexionar sobre dos cuestiones:
- Si para que surja la responsabilidad solidaria, el anticipo de leg-

tima debe efectuarse con dispensa de colacin, ello considerando
que la norma menciona expresamente que la responsabilidad ope-
ra desde la adquisicin de los bienes anticipados. Pensamos que
la dispensa de colacin no es necesaria. La transferencia de pro-
piedad se da siempre con el anticipo de legtima, independiente-
mente de si existe o no dispensa de colacin. Prueba de ello es que
el anticipado tiene la facultad de disponer de los bienes recibidos
como anticipo.
As, el artculo 833 del Cdigo Civil dispone que: La colacin

de los bienes se hace a eleccin de quien colaciona, devolviendo el
bien a la masa hereditaria o reintegrando a esta su valor. Si el bien
hubiese sido enajenado o hipotecado, la colacin se har tambin
por su valor ().
Dado que el anticipado se encuentra habilitado para disponer y

realizar el bien materia de anticipo desde el otorgamiento del acto
jurdico, lo lgico y razonable es que la responsabilidad solidaria
tambin sea imputable desde ese mismo momento.
126
- Si la responsabilidad solidaria surge sobre todas las obligaciones

del cargo del anticipante o solo respecto de las relacionadas al
bien materia de transferencia. En tanto la norma no hace ninguna
distincin, el intrprete tampoco debe hacerla, en consecuencia,
concluimos que la responsabilidad solidaria ser respecto de la
totalidad de las deudas del anticipante.
Legatarios
A diferencia de lo que ocurre con los herederos, a los legatarios no se

les transmiten las obligaciones tributarias del causante, lo cual justifi-
ca que se les impute responsabilidad solidaria.
La responsabilidad alcanza a todas las deudas tributarias del causan-

te, pues la norma no la restringe a las deudas asociadas a los bienes
materia de legado.
ii) Los socios que reciban bienes por liquidacin de sociedades u otros
entes colectivos de los que han formado parte, hasta el lmite del valor
de los bienes que reciban.
iii) Los adquirentes del activo y/o pasivo de empresas o entes colectivos
con o sin personalidad jurdica. En los casos de reorganizacin de
sociedades o empresas, surgir responsabilidad solidaria cuando se
adquiere el activo y/o el pasivo.
En este supuesto, la responsabilidad solidaria no se limita a las deudas

tributarias asociadas a los bienes recibidos por los responsables, sino
a toda obligacin tributaria de cargo de las sociedades o entes colec-
tivos considerados contribuyentes.
Cabe precisar que en los casos i) y ii), si los adquirentes manifiestan a la

Administracin Tributaria que el valor de los bienes recibidos no alcanza
para cubrir el valor de las deudas tributarias transferidas, la Administracin
Tributaria se encontrar en la obligacin de comprobar este hecho y, de ser
el caso, reducir la deuda a cargo de los adquirentes, hasta donde alcance el
valor de los bienes recibidos por estos.
127
XX
De acuerdo al artculo 660 del Cdigo Civil, desde el momento de
la muerte de una persona, los bienes, derechos y obligaciones que
constituyen la herencia se transmiten a sus sucesores, de modo que
es vlido que al deceso de una persona, la Administracin Tributa-
ria establezca como deudor tributario a la sucesin, aun cuando no
se haya realizado la declaratoria de herederos.
XX
Luego del deceso de una persona, esta ya no es obligada al pago
por haber fallecido, siendo que conforme a los artculos 17 y 25
del Cdigo Tributario, la Administracin Tributaria est facultada
a dirigir la cobranza contra los sucesores y dems adquirentes a t-
tulo universal del causante, para lo cual previamente debe atribuir
la responsabilidad solidaria respectiva.
XX
Incluso antes de la modificacin del numeral 1 del articulo 17 del
Cdigo Tributario por Decreto Legislativo N 953, en virtud a
la autonoma del derecho tributario, se atribuye responsabilidad
solidaria hasta el lmite del valor de los bienes transferidos, a los
herederos forzosos por las adquisiciones obtenidas incluso a travs
del anticipo de legtima, a fin de garantizar el pago de las deudas
tributarias que persigue el legislador cuando regula la figura de la
responsabilidad solidaria. Lo contrario significara tergiversar la
figura de la responsabilidad solidaria al atribuir la condicin de
sustituto al heredero, quien en ese caso sera el nico pasible de
responder por las deudas tributarias del causante.
128
029 Cundo cesa la responsabilidad solidaria de las per-

sonas que adquieren bienes de los contribuyentes?
La responsabilidad solidaria de los adquirientes cesar conforme a las si-
guientes reglas:
a) Tratndose de herederos y dems adquirentes a ttulo universal, al

vencimiento del plazo de prescripcin. Se entienden comprendidos
en este supuesto a quienes adquieran activos y/o pasivos como conse-
cuencia de la reorganizacin de sociedades o empresas, conforme a la
Ley General de Sociedades.
b) Tratndose de los otros adquirentes cesar a los 2 aos de efectua-

da la transferencia, si fue comunicada a la Administracin Tributaria
dentro del plazo que seale esta. De lo contrario, la responsabilidad
cesar cuando prescriba la deuda tributaria respectiva.
030 Qu otros supuestos de responsabilidad tributaria

se han previsto legalmente?
De acuerdo al artculo 18 del Cdigo Tributario, se consideran tambin
como responsables solidarios a los siguientes supuestos:
i) Las empresas porteadoras que transporten productos gravados con

tributos, en caso no cumplan los requisitos que sealen las leyes tribu-
tarias para el transporte de dichos productos.
Evidentemente, la responsabilidad solidaria nicamente alcanza al

pago de los tributos que graven a los bienes materia de transporte.
Los agentes de retencin o percepcin, cuando hubieren omitido efec-

tuar la retencin o percepcin correspondiente. Sin embargo, efectua-
da la retencin o percepcin, el agente es el nico responsable ante la
Este supuesto incluye, por ejemplo, a las personas naturales o jur-

dicas que adquieren servicios de sujetos no domiciliados en el pas
129
y por los cuales, estos ltimos, generan rentas de fuente peruana, a

los agentes de percepcin y retencin del IGV, a los empleadores que
mantengan personal en la planilla de pagos quienes se encuentran
obligados a retener el Impuesto a la Renta de quinta categoria, etc.
En el caso de rentas abonadas a sujetos no domiciliados en el pas, en

el Informe N 142-2003-SUNAT/2B0000, la Sunat ha sealado que
() La calidad de agente de retencin no se encuentra condicionada
al hecho que las personas obligadas al pago lleven contabilidad ().
De lo anterior queda claro que si bien la Sunat no puede fiscalizar al

sujeto no domiciliado en el pas, si est facultada para controlar el cum-
plimiento de las obligaciones tributarias a cargo de los no residentes
por la va de fiscalizar a las personas naturales o jurdicas que, en su
calidad de pagadoras de la renta a los no domiciliados, adquieren la
condicin de agente de retencin.
Informe N112-2012-SUNAT/4B0000

Se consulta:
En el caso de existir ms de un representante legal en una persona
jurdica, deudora tributaria, en el transcurso del tiempo que esta
se encuentra en condicin de no habido, a quin se puede atribuir
como responsable solidario?, al representante legal con el cual se
gener la deuda tributaria?, o aquel representante legal o repre-
sentantes legales que asumieron posteriormente el cargo y/o fun-
ciones y pudieran tener la disponibilidad de pagar las obligaciones
tributarias y no lo hacen?, o ambos?
1. La atribucin de responsabilidad solidaria a que se refiere el ar-
tculo 16 del Cdigo Tributario solo puede alcanzar al pago de
las obligaciones tributarias cuyo incumplimiento se verifique
durante la gestin de los representantes legales y/o designados
por las personas jurdicas.
130
2. Establecida la obligacin tributaria que debe considerarse para

efecto de la atribucin, es necesario acreditar la existencia de
dolo, negligencia grave o abuso de facultades por parte de di-
cho representante.
Sin embargo, la regla indicada en el prrafo anterior tiene como
excepcin que admite prueba en contrario, que el deudor tenga
la condicin de no habido, situacin que libera a la Adminis-
tracin de acreditar la existencia de dolo, negligencia grave o
abuso de facultades por parte de los representantes legales y los
designados por las personas jurdicas.
ii) Los terceros notificados para efectuar un embargo en forma de reten-

cin hasta por el monto que debi ser retenido, de conformidad con
el artculo 118 del Cdigo Tributario, siempre que:
a) No comuniquen la existencia o el valor de crditos o bienes y entre-

guen al deudor tributario o a una persona designada por este, el mon-
to o los bienes retenidos o que se debieron retener, segn corresponda.
b) Nieguen la existencia o el valor de crditos o bienes, ya sea que

entreguen o no al tercero o a una persona designada por este,
el monto o los bienes retenidos o que se debieron retener, segn
corresponda.
c) Comuniquen la existencia o el valor de crditos o bienes, pero no

realicen la retencin por el monto solicitado.
d) Comuniquen la existencia o el valor de crditos o bienes y efecten

la retencin, pero no entreguen a la Administracin Tributaria el
producto de la retencin.
En estos casos, la Administracin Tributaria podr disponer que se

efecte la verificacin que permita confirmar los supuestos que deter-
minan la responsabilidad.
No existe responsabilidad solidaria si el tercero notificado le entrega

a la Administracin Tributaria lo que se debi retener.
131
iii) Los depositarios de bienes embargados, hasta por el monto de la deu-

da tributaria en cobranza, incluidas las costas y gastos, cuando, ha-
biendo sido solicitados por la Administracin Tributaria, no hayan
sido puestos a su disposicin en las condiciones en las que fueron
entregados por causas imputables al depositario.
En caso de que dicha deuda fuera mayor que el valor del bien, la res-
ponsabilidad solidaria se limitar al valor del bien embargado. Dicho
valor ser el determinado mediante tasacin.
iv) Los acreedores vinculados con el deudor tributario segn el criterio

establecido en el artculo 12 de la Ley General del Sistema Concursal,
que hubieran ocultado dicha vinculacin en el procedimiento concur-
sal relativo al referido deudor, incumpliendo con lo previsto en dicha
ley.
v) Los sujetos comprendidos en los numerales 2, 3 y 4 del artculo 16

del Cdigo Tributario (representantes legales), cuando las empresas a
las que pertenezcan hubieran distribuido utilidades, teniendo deudas
tributarias pendientes de pago en cobranza coactiva, siempre que no
se haya informado adecuadamente a la Junta de Accionistas, propie-
tarios de empresas o responsables de la decisin, y a la Sunat.
Esta causal no ser aplicable si, al momento de efectuar la distribu-

cin de utilidades, respecto de las deudas pendientes de pago se verifi-
cara alguna de las causales de suspensin o conclusin de la cobranza,
segn lo dispuesto en el artculo 119 del Cdigo Tributario.
vi) Los sujetos miembros o los que fueron miembros de los entes colecti-
vos sin personalidad jurdica, por la deuda tributaria que dichos entes
generen y que no hubiera sido cancelada dentro del plazo previsto por
la norma legal correspondiente, o que se encuentre pendiente cuando
dichos entes dejen de ser tales.
Para que este tipo de responsabilidad se genere ser necesario que el

ente colectivo sea considerado contribuyente de algn tributo, segn
el aspecto subjetivo definido en la normativa correspondiente.
132
vii) Responsabilidad solidaria por hecho generador de la obligacin

tributaria.
El articulo 19 del Cdigo Tributario establece que: Estn solidaria-

mente obligadas aquellas personas respecto de las cuales se verifique
un mismo hecho generador de obligaciones tributarias.
En puridad, este es un supuesto de pluralidad de contribuyentes, pues

dos o ms personas realizan conjuntamente el hecho imponible. Aho-
ra bien, como regla general la condicin de contribuyente debera al-
canzar a cada sujeto estrictamente en la proporcin en que hubiera
participado en la verificacin de la hiptesis de incidencia, es decir,
se tratara de deudores tributarios - contribuyentes de tipo parciario(8)
(que, en los trminos de nuestro Cdigo Civil, se denominaran deu-
dores mancomunados por obligaciones divisibles)(9).
Veamos un ejemplo: Dos amigos compran un inmueble, a razn de

una alcuota del 50% cada uno. La adquisicin de dicho inmueble se
encontrar gravada con el Impuesto de Alcabala, el cual, en sentido
estricto, debera ser cancelado por cada copropietario al 50%.
Pues bien, en virtud a la norma bajo anlisis en casos como el ante-

rior, quienes realicen de manera conjunta un hecho imponible sern
responsables solidarios por el pago del ntegro de la deuda tributaria a
que se hubiera dado nacimiento como consecuencia de la verificacin
del hecho imponible en el cual se particip.
(8) La ms autorizada doctrina espaola ha sostenido que la deuda es parciaria cuando la prestacin,
como consecuencia de la deuda, se divide en tantas deudas u obligaciones cuanto son los deudores. En
ellas se aplica la regla concursu partes fiunt. Para que la parciariedad o fragmentacin de la obligacin
se produzca, es menester que la prestacin debida sea objetivamente divisible conforme a su naturaleza
(). DEZ-PICAZO, Luis. Fundamentos del Derecho Civil Patrimonial. Volumen Segundo. Las rela-
ciones obligatorias. Madrid, Editorial Civitas, 1996, pp.197-198.
(9) Artculo 1172.- Si son varios los acreedores o los deudores de una prestacin divisible y la obligacin
no es solidaria, cada uno de los acreedores solo puede pedir la satisfaccin de la parte del crdito que
le corresponde, en tanto que cada uno de los deudores nicamente se encuentra obligado a pagar su
parte de la deuda.
Artculo 1182.- Las obligaciones mancomunadas se rigen por las reglas de las obligaciones divisibles.
133
As, en el ejemplo antes propuesto, ambos copropietarios seran res-

ponsables solidarios frente a la Administracin Tributaria por el 100%
del Impuesto de Alcabala.
Informe N 252-2002-SUNAT/K00000
Se consulta sobre el sentido y alcance del numeral 6 del artculo
18 del Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, incorporado
por la Ley N 27787, en cuanto a lo que se entiende por informar
adecuadamente a la Junta de Accionistas, propietarios de empre-
sas o responsables, sobre la distribucin de utilidades existiendo
deudas tributarias que se encontraban en cobranza coactiva (sin
que existan las causales de suspensin de cobranza reguladas en
el artculo 119 del Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario);
as como establecer la forma en que debe quedar consignada tal
informacin.
Con relacin al numeral 6 del artculo 18 del Cdigo Tributario,

se considerar que los sujetos comprendidos en los numerales 2,
3 y 4 del artculo 16 de dicho Cdigo han cumplido con infor-
mar adecuadamente a la Junta de Accionistas, propietarios de
empresas o responsables de la decisin, cuando con anterioridad
a la distribucin de utilidades pongan de modo idneo en conoci-
miento de estos la existencia de deudas tributarias pendientes de
pago que se encuentren en cobranza coactiva y la inexistencia de
las causales de suspensin previstas en el artculo 119 del Cdigo
Tributario.
El numeral 6 del artculo 18 del Cdigo Tributario no ha estable-

cido el modo en qu debe consignarse la informacin mencionada,
razn por la cual los contribuyentes podrn hacerla constar a tra-
vs de cualquier medio fehaciente.
134
~~ JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL
XX
Tanto el contribuyente como el responsable ostentan la condicin
de deudores tributarios, pudiendo la Administracin Tributaria
dirigirse al responsable solidario a fin de que este cumpla con la
obligacin tributaria del contribuyente, debido a que el fisco tiene
la facultad de exigir la totalidad de la deuda tributaria a cualquiera
de los sujetos pasivos solidarios, sean estos contribuyentes solida-
rios entre s, responsables solidarios entre s o contribuyentes en
solidaridad con los responsables.
XX
Conforme al artculo 1186 del Cdigo Civil, norma supletoria res-
pecto a responsabilidad solidaria, la Administracin Tributaria, a
su eleccin, puede dirigirse contra cualquiera de los deudores so-
lidarios o contra todos ellos, simultneamente, por lo que no es
amparable el argumento de que dicha entidad solo se ha dirigido
contra uno de los responsables, a efectos de eximirse de la respon-
sabilidad solidaria.
XX
El hecho que una persona tenga la calidad de director de la empre-
sa no es causal para que se le atribuya automticamente responsa-
bilidad solidaria con la empresa, debiendo probarse la negligencia,
dolo o mala fe.
XX
Para establecer la responsabilidad solidaria en el periodo en que se
configur el incumplimiento no es suficiente acreditar la calidad
de representante legal de la empresa, sino que adems es necesario
acreditar que el representante tuvo intervencin directa en la omi-
sin de pagar los impuestos de cargo de la representada y que haya
actuado con dolo, negligencia grave o abuso de facultades.
135
XX
Para imputar responsabilidad solidaria, la Administracin Tributa-
ria debe sealar los fundamentos de hecho y demostrar fehacien-
temente la existencia de dicha responsabilidad; en consecuencia,
no basta demostrar que aquel a quien se le imputa responsabilidad
solidaria sea el representante legal del contribuyente, sino que es
necesario demostrar que ha actuado de tal manera que ha impedi-
do el pago de la deuda tributaria.
Las personas naturales no inscritas en el RUC son responsables so-
lidarias por las retenciones no efectuadas por concepto de Impues-
to a la Renta de no domiciliados?
Durante el ejercicio 2012, el Sr. Francisco Panduro contrat a un equi-

po de arquitectos e ingenieros suizos para disear y dirigir la cons-
truccin de su casa de campo en Chosica. A efectos de la ejecucin de
tales servicios, el equipo de trabajo se traslad a territorio peruano.
Culminados los trabajos durante diciembre de 2012, el Sr. Panduro

efectua el pago al equipo de trabajo mediante transferencia bancaria a
una empresa del sistema financiero de Suiza, por US$ 200,000.
Como parte de las acciones de verificacin de la Sunat, se detecta,

va Declaracin Jurada de Impuesto a las Transacciones Financieras,
el dbito en la cuenta de ahorros del Sr. Panduro, por US$ 200,000.
Dado el elevado monto de la transaccin, se requiere al Sr. Panduro
para que informe a la Sunat sobre el motivo de dicha transferencia, a
efectos de determinar, por ejemplo, si corresponde a una inversin en
el exterior que genere rentas de fuente extranjera.
El Sr. Panduro informa a la Administracin Tributaria que la transfe-

rencia observada corresponde a un pago efectuado a sujetos no domi-
ciliados, por concepto de la prestacin de servicios arquitectnicos y
de ingeniera ejecutados en su favor, en territorio peruano.
136
Dado que el Sr. Panduro no cumpli con retener a los arquitectos e

ingenieros el Impuesto a la Renta de No Domiciliados, se requiere
al Sr. Panduro para que regularice dicha situacin, procediendo al
pago del monto equivalente a la retencin que se debi efectuar en su
momento.
Considerando que lo anterior, el. Sr. Panduro consulta si se encon-

traba obligado a efectuar la retencin del Impuesto a la Renta de No
Domiciliados y a abonar el tributo retenido a la Sunat, considerando
que l nicamente percibe rentas de quinta categora, no se encuentra
inscrito en el RUC, no se encuentra obligado a llevar contabilidad ni
tampoco a presentar declaraciones juradas anuales o mensuales.
Respuesta
El Sr. Panduro s se encontraba obligado a efectuar la retencin del

Impuesto a la Renta y a abonar el tributo retenido a la Sunat.
En efecto, dado que los servicios contratados por el Sr. Panduro fue-
ron prestados en territorio nacional, los ingresos recibidos por dicho
concepto califican como rentas de fuente peruana en los trminos del
literal e) del artculo 9 de la Ley del Impuesto a la Renta.
Asimismo, el artculo 76 de la Ley de dicho tributo establece que las

personas o entidades que paguen o acrediten a beneficiarios no
domiciliados rentas de fuente peruana de cualquier naturaleza, debe-
rn retener y abonar al fisco, con carcter definitivo, el Impuesto a la
Renta de cargo de tales sujetos.
Ntese que la obligacin de efectuar retenciones no se limita a perso-

nas jurdicas, ni se establece como condicin previa que el sujeto que
pague o acredite rentas lleve contabilidad o se encuentre inscrito en
el RUC.
En consecuencia, el Sr. Panduro s se encontraba obligado a efectuar

la retencin del Impuesto a la Renta a los prestadores de servicios no
domiciliados, segn lo sealado por la Sunat. En el presente caso, al
tratarse de rentas del trabajo, la retencin correspondiente ascenda a
137
30%, conforme a lo previsto en el artculo 54 de la Ley del Impuesto

a la Renta.
Frente al incumplimiento de dicha obligacin, la Sunat podr impu-

tar responsabilidad solidaria al Sr. Panduro por el monto del tributo
que debi ser retenido. Para tales efectos, deber notificarse una
Resolucin de Determinacin donde se impute responsabilidad so-
lidaria y se cuantifique el monto de la deuda exigible, incluyendo
intereses.
031 En el caso de las sucesiones indivisas, contra quin

puede la Sunat iniciar acciones de fiscalizacin?
De acuerdo al artculo 17 de la Ley del Impuesto a la Renta, las rentas de
las sucesiones indivisas se reputarn para los fines del impuesto como de
una persona natural hasta el momento en que se dicte la declaratoria de
herederos o se inscriba en los Registros Pblicos el Testamento.
Bajo dicho contexto, las obligaciones tributarias asumidas por la sucesin

indivisa como tal por las operaciones econmicas realizadas mientras os-
tent esta calidad, podrn ser fiscalizadas por la Administracin Tributaria
en cualquier momento dentro del plazo de prescripcin, aun cuando al mo-
mento de iniciar la fiscalizacin tributaria se hubiera extinguido la sucesin
indivisa al haberse dictado la declaratoria de herederos o inscrito el Testa-
mento en los Registros Pblicos.
En cualquier caso podrn actuar como representantes de la sucesin in-

divisa, indistintamente el cnyuge suprstite o cualquiera de los herede-
ros, sin que sea necesario presentar cualquier documento que acredite esta
representacin.
032 En el caso de sociedades conyugales, contra quin

puede la Sunat iniciar acciones de fiscalizacin?
De acuerdo al artculo 16 de la Ley del Impuesto a la Renta y al artculo 6 de
su Reglamento, en el caso de sociedades conyugales, las rentas que obtenga
138
cada cnyuge sern declaradas independientes por cada uno de ellos y las
rentas producidas por bienes comunes sern atribuidas por igual a cada
cnyuge. En este ltimo caso, los cnyuges pueden optar por atribuir las
rentas comunes (producidas por bienes propios o comunes) a uno solo de
ellos a efecto de la declaracin y pago como sociedad conyugal, para lo cual
se aplicarn las siguientes reglas:
a) Atribuirn a uno de ellos la representacin de la sociedad conyugal,

comunicando este hecho a la Sunat. La opcin se ejercitar en la opor-
tunidad en que corresponda efectuar el pago a cuenta del mes de
enero de cada ejercicio gravable, surtiendo efecto a partir de dicho
ejercicio. Igual regla se aplicar cuando los cnyuges opten por regre-
sar al rgimen de declaracin y pago por separado de rentas.
b) La representacin deber ser ejercida por el cnyuge domiciliado en

el pas. En caso que el cnyuge que estuviera ejerciendo la represen-
tacin de la sociedad conyugal cambiara su condicin a no domicilia-
do, automticamente recaer la representacin en el cnyuge domici-
liado, si lo hubiera.
c) El representante considerar en su declaracin las rentas de la socie-

dad conyugal conjuntamente con sus rentas propias.
d) En caso que habindose ejercitado la opcin se produjera con poste-

rioridad la separacin de bienes, por sentencia judicial, por escritura
pblica o por sentencia de separacin de cuerpos, la declaracin y
pago se efectuarn independientemente por las rentas que se generen
a partir del mes siguiente.
e) En caso de disolucin del vnculo matrimonial, las rentas de los hijos

menores de edad sern atribuidas a quien ejerza la administracin de
los bienes del menor.
Segn lo expuesto, en el supuesto que los cnyuges opten por tributar como
sociedad conyugal por las rentas comunes producidas por los bienes propios
o por los bienes comunes, ejercer la representacin de la sociedad conyugal
el cnyuge domiciliado en el Per.
139
En caso que ambos cnyuges domicilien en el Per la representacin recaer

sobre cualquiera de ellos, en forma indistinta (disyuntiva).
As las cosas, el procedimiento de fiscalizacin seguido contra una sociedad

conyugal que decidi actuar como tal podr ser atendido por cualquiera de
los cnyuges que domicilie en el pas al momento de la fiscalizacin.
En el supuesto que al momento de iniciarse la fiscalizacin o durante el

desarrollo de la misma, los cnyuges dejen de tributar como sociedad con-
yugal, se plantea la cuestin de contra quin debe dirigirse la Administra-
cin Tributaria para fiscalizar las obligaciones tributarias adquiridas por
ese contribuyente (sociedad conyugal) que ya no es tal al momento de la
fiscalizacin.
Al respecto, Glvez Rosasco plantea dos alternativas(10):
i) La representacin de la sociedad conyugal se mantiene aun cuando

esta ya no existe como contribuyente del Impuesto a la Renta. En este
sentido, la fiscalizacin podra dirigirse contra cualquiera de los cn-
yuges, indistintamente.
ii) Al ya no existir la sociedad conyugal como contribuyente del Impues-

to a la Renta, la representacin de los cnyuges tambin se habra
extinguido. En este sentido, el procedimiento de fiscalizacin debera
dirigirse contra ambos cnyuges, conjuntamente.
La primera alternativa es descartada por Glvez Rosasco por el hecho que

no es posible extender la representacin de una entidad despus que esta ha
dejado de existir. Adems, esta solucin tiene el defecto que los resultados
del procedimiento de fiscalizacin seguido contra uno de los cnyuges po-
dran ser opuestos al otro cnyuge, aun cuando este no haya conocido del
procedimiento, lo cual podra resultar especialmente grave en aquellos ca-
sos en los que se inicia el procedimiento de fiscalizacin de las obligaciones
tributarias a cargo de la sociedad conyugal con posterioridad a la disolucin
del vnculo matrimonial.
(10) GLVEZ ROSASCO, Jos. Ob. cit., p. 89.
140
Con relacin a la segunda alternativa, Glvez Rosasco seala que en la me-

dida que al momento de la fiscalizacin ya no existe la sociedad conyugal
como contribuyente del Impuesto a la Renta, tambin se habra extinguido
la representacin de esta sociedad que ostentaba cada uno de los cnyuges
domiciliados en el Per en forma disyuntiva (indistintamente), toda vez que
la representacin no puede sobrevivir a la extincin del ente que representa.
Para garantizar el derecho de defensa de los contribuyentes, la Administra-

cin Tributaria solo podra controlar el correcto cumplimiento de las obli-
gaciones tributarias adquiridas por la sociedad conyugal como contribuyen-
te del Impuesto a la Renta, a travs de un procedimiento de fiscalizacin
seguido contra ambos cnyuges en forma conjunta.
033 Cmo podra fiscalizar la Sunat tratndose de

operaciones realizadas entre sujetos no domicilia-
dos que generan rentas de fuente peruana, conside-
rando que el pagador de la renta, al tener la condi-
cin de no domiciliado, no califica como respon-
sable solidario?
Actualmente la legislacin peruana, especficamente la Ley del Impuesto a
la Renta, solo ha previsto un supuesto de responsabilidad solidaria que se
origina por la venta directa o indirecta de acciones emitidas por una empre-
sa domiciliada en el pas, donde el accionista enajenante de las acciones as
como el comprador de las mismas tienen la condicin de sujetos no domici-
liados en el pas. En este caso, la referida Ley considera como responsable
solidario del pago del Impuesto a la Renta que grave la ganancia de capital
que se origine por la venta de acciones a la empresa emisora de las mismas.
En este contexto, salvo por el supuesto antes descrito, en la medida que

la Sunat no cuenta con un responsable solidario domiciliado en el pas y
considerando que el contribuyente del impuesto no tiene la condicin de
domiciliado en el pas, ser muy complicado que la Sunat pueda comprobar
el correcto cumplimiento de las obligaciones tributarias que puedan estar a
cargo de los sujetos no domiciliados que, al realizar operaciones con otros
sujetos no domiciliados, generen rentas de fuente peruana.
141
Qu ocurre con los servicios contratados entre sujetos no domicilia-
dos prestados a favor de contribuyentes domiciliados?
La empresa Centros Comerciales Gauchos, domiciliada en Argenti-

na, contrata con Constructora El Concreto, domiciliada en Repbli-
ca Dominicana, la construccin de un centro comercial en Per. Sin
embargo, se pacta que el beneficiario de dicho servicio y, por tanto,
el propietario de la fbrica a construirse, ser la empresa Centros Co-
merciales Peruanos, domiciliada en Per.
La contraprestacin por el servicio de construccin se pacta en

US$ 500,000. Dado que el servicio se prestar en territorio nacional,
tales ingresos calificarn como rentas de fuente peruana. Sin embar-
go, no existir agente de retencin, pues el obligado al pago de dichas
rentas es un sujeto no domiciliado en Per: Centros Comerciales Gau-
chos, por ser esta empresa la contraparte contractual de Constructora
El Concreto.
Frente a ello se consulta: i) Cmo se efecta el pago del Impuesto

a la Renta de Cargo de Constructora el Concreto? y, ii) Centros
Comerciales Peruanos podra ser considerado responsable solida-
rio por el pago del Impuesto a la Renta de cargo del sujeto no
domiciliado?
Respuesta
i) Dado que el pagador de la renta es un sujeto no domiciliado, la

retencin no resulta exigible, conforme al literal a) del numeral
1 del artculo 39-A de la Ley del Impuesto a la Renta.
En consecuencia, de acuerdo con el ltimo prrafo de la norma

antes aludida, Constructora el Concreto deber efectuar direc-
tamente el pago del impuesto con carcter definitivo, dentro de
los 12 das hbiles del mes siguiente de percibida la renta.
142
ii) Centros Comerciales Peruano no podr ser considerado como

responsable solidario por el pago de los impuestos de cargo de
Constructora el Concreto.
En efecto, ntese que, en el caso bajo anlisis, la responsabili-

dad solidaria deriva de la condicin de agente retenedor, y esta
ltima nicamente es atribuida al pagador de rentas de fuente
peruana a sujetos no domiciliados.
Dada la estructura contractual prevista por las partes, la

contraparte de Constructora el Concreto es Centros Comercia-
les Gauchos, por lo que dicha entidad sera la obligada a efec-
tuar la retencin; sin embargo, por tratarse de un sujeto no do-
miciliado, la retencin no resulta aplicable.
El hecho que el beneficiario del contrato (o, ms precisamente,

de la prestacin objeto de la relacin obligatoria generada por el
contrato) sea un tercero distinto al pagador no enerva lo antes
expuesto. Al respecto, hacemos notar que el contrato a favor
de tercero se encuentra regulado expresamente por el Cdigo
Civil(11).
034 Cmo podra fiscalizar la Sunat tratndose de ope-

raciones realizadas por una persona natural domi-
ciliada que perdi dicha condicin?
De acuerdo a lo dispuesto en los artculos 6 y 8 de la Ley del Impuesto a
la Renta, las personas naturales que adquieren la residencia en otro pas
(11) Ver artculo 1457 y siguientes del Cdigo Civil. Merece la pena mencionar que, de acuerdo al artculo
1457 del Cdigo Civil, en el contrato a favor de tercero, el estipulante (quien contrata el servicio) debe
tener un inters propio en la operacin, situacin que deber evaluarse en cada caso en concreto. Por
otro lado, aunque no se menciona la consecuencia de la no verificacin de dicho elemento, pensamos
que ello podra llevar a calificar la operacin como una simulacin relativa de tipo subjetiva, por inter-
posita persona. Pero esta circunstancia cobrara relevancia tributaria solo si la Administracin Tributaria
se encontrara facultada para recalificar la operacin en virtud a la Noma XVI del Ttulo Preliminar
del Cdigo Tributario. Al respecto, consideramos que ello sera sumamente discutible, pues el objetivo
de dicha norma es prevenir que se eluda la realizacin del hecho imponible, categora que desde una
perspectiva estrictamente conceptual no abarca a los responsables solidarios, sino solo al contribuyente.
143
pierden su condicin de domiciliadas. El cambio de la referida condicin se

producir al momento de abandonar el pas.
En este caso, teniendo en cuenta que, para efectos tributarios, tales perso-
nas no se encuentran obligadas a designar un representante en el Per, la
Sunat no podr ejercer acciones de fiscalizacin para controlar el correcto
cumplimiento de las obligaciones tributarias a cargo de estas personas.
035 El solo hecho de ser considerado responsable so-

lidario faculta a la Sunat para que pueda exigir el
pago de la deuda tributaria?
Conforme al ltimo prrafo del artculo 20-A del Cdigo Tributario, para
que surta efectos la responsabilidad solidaria, la Administracin Tributaria
debe notificar al responsable la resolucin de determinacin de atribucin
de responsabilidad en donde se seale la causal de atribucin de la respon-
sabilidad y el monto de la deuda objeto de responsabilidad.
En este sentido, si bien conceptualmente los responsables son sujetos pa-

sivos de la relacin jurdico tributaria, se ha establecido legalmente que,
de modo previo a que la Administracin Tributaria les exija el pago de la
deuda tributaria, deber determinarse que estos se encuentran comprendi-
dos en las causales previstas por el Cdigo Tributario, para lo cual deber
imputarse responsabilidad mediante una Resolucin de Determinacin de-
bidamente motivada.
Es importante considerar que esto debe ser as, pues, en estricto, el respon-
sable paga una deuda ajena (causada por el contribuyente), razn por la cual
se pone como exigencia mnima que se motive la razn por la cual se hace
efectivo el cobro contra el responsable, en vez de contra el contribuyente.
As pues, los actos de fiscalizacin respecto a potenciales responsables gira-

rn en torno a dos puntos:
i) La imputacin de responsabilidad; y,
ii) La determinacin de la deuda tributaria por la cual se es responsable.
144
XX
A fin de atribuir responsabilidad solidaria a un contribuyente re-
sulta necesario que la Administracin Tributaria previamente le
emita y notifique el acto administrativo correspondiente, el mismo
que debe establecer con precisin los requisitos previstos por el ar-
tculo 77 del Cdigo Tributario, es decir, los motivos determinan-
tes que sustentan la cobranza, los fundamentos y disposiciones que
la amparen, entre otros, as como el tipo, causal y dems elementos
de sustentacin de responsabilidad solidaria.
036 De qu forma la Sunat puede ejercer su facultad de

fiscalizacin sobre terceros?
Conforme lo hemos indicado en la pregunta 020 de este Captulo, la Ad-
ministracin Tributaria no solo puede ejercer sus facultades fiscalizadoras
sobre los sujetos que califiquen como deudores tributarios (esto es, como
contribuyentes o responsables) sino tambin sobre terceros.
Las acciones de fiscalizacin sobre terceros pueden dividirse en dos grupos,

dependiendo del tipo de tercero sobre el cual recaen y a la informacin que
se desea obtener:
i) Cruces de informacin.- En estos casos, las acciones fiscalizadoras

sobre el tercero tienen por objeto comprobar el correcto cumplimien-
to de las obligaciones tributarias a cargo de otra persona, natural o
jurdica. Para estos efectos, la Administracin Tributaria recurre a
terceros, ajenos a la realizacin de las obligaciones tributarias ma-
teria de la revisin fiscal, pero que por su particular situacin o por
las actividades que realizan cuentan con informacin y/o documen-
tacin relevante que permite conocer los hechos que generan dichas
obligaciones.
Los terceros comprendidos dentro de esta categora pueden clasificar-

se en:
145
a) Terceros ajenos a la realizacin de la obligacin tributaria materia de

revisin, pero que tienen la calidad de deudores tributarios, como
contribuyentes o responsables, por otras obligaciones tributarias.
b) Terceros que, sin tener la calidad de deudores tributarios, realizan

operaciones econmicas con los sujetos fiscalizados.
En estos casos, la intervencin de los terceros en el proceso de fiscali-

zacin tendr como objeto, simplemente, colaborar en la reconstruc-
cin de los hechos generadores de las obligaciones tributarias a cargo
de otra persona, que es objeto de fiscalizacin.
En particular, las facultades de fiscalizacin previstas para este tipo de ter-

ceros se encuentran reguladas en los numerales 2, 3 y 4 del artculo 62 del
Cdigo Tributario, que se reproducen a continuacin (resaltado nuestro):
Numeral 2: En los casos que los deudores tributarios o terceros

registren sus operaciones contables mediante sistemas de procesa-
miento electrnico de datos o sistemas de microarchivos, la Admi-
nistracin Tributaria podr exigir:
a) Copia de la totalidad o parte de los soportes portadores de

microformas gravadas o de los soportes magnticos utilizados
en sus aplicaciones que incluyan datos vinculados con la ma-
teria imponible, debiendo suministrar a la Administracin los
instrumentos materiales a este efecto, los que les sern resti-
tuidos a la conclusin de la fiscalizacin o verificacin.
b) Informacin o documentacin relacionada con el equipa-

miento informtico incluyendo programas, fuente, diseo y
programacin utilizados y de las aplicaciones implantadas, ya
sea que el procesamiento se desarrolle en equipos propios o
alquilados o, que el servicio sea prestado por un tercero.
c) El uso de equipo tcnico de recuperacin visual de microfor-

mas y de equipamiento de computacin para la realizacin
de tareas de auditora tributaria, cuando se encontraran bajo
fiscalizacin o verificacin.
146
La Administracin podr establecer las caractersticas que debern

reunir los registros de informacin bsica almacenable en los ar-
chivos magnticos. Asimismo, sealar los datos que obligatoria-
mente debern registrarse, la informacin inicial por parte de los
deudores tributarios y terceros, as como la forma y plazos en que
debern cumplirse las obligaciones dispuestas en este numeral.
Numeral 3: Requerir a terceros informaciones y exhibicin de

sus libros, registros, documentos, emisin y uso de tarjetas de cr-
dito o afines y correspondencia comercial relacionada con hechos
que determinen tributacin, en la forma y condiciones solicitadas,
para lo cual la Administracin deber otorgar un plazo que no
podr ser menor de tres (3) das hbiles.
Numeral 4: Solicitar la comparecencia de los deudores tributa-

rios o terceros para que proporcionen la informacin que se estime
necesaria, otorgando un plazo no menor de 5 (cinco) das hbiles,
ms el trmino de la distancia de ser el caso. Las manifestaciones
obtenidas en virtud de la citada facultad debern ser valoradas por
los rganos competentes en los procedimientos tributarios.
No obstante, debe tenerse en cuenta que, a partir de los resultados

obtenidos en el cruce de informacin, la Administracin Tributaria po-
dra programar una accin de fiscalizacin para comprobar el correcto
cumplimiento de las obligaciones tributarias a cargo de los terceros.
ii) Fiscalizacin a terceros.- La Administracin Tributaria puede iniciar

acciones de fiscalizacin directamente contra personas que aparente-
mente no tienen la condicin de deudores tributarios (terceros), con el
objeto de comprobar si realmente tienen tal condicin y cuantificar,
de ser el caso, las obligaciones tributarias a su cargo.
En este caso, la labor de la Administracin Fiscal tiene como objetivo

ampliar la base tributaria, procurando que todas las personas, natu-
rales y jurdicas, tributen por las obligaciones tributarias que surgen
de las operaciones econmicas que realizan.
147
Cruces de informacin con terceros y calificacin de adquisiciones
como No Reales
La Sunat inicia un procedimiento de fiscalizacin definitivo a la em-

presa Productos Alimenticios S.A., por el IGV de los periodos de ene-
ro a diciembre de 2010 y por el Impuesto a la Renta de ese ejercicio.
La Administracin Tributaria encuentra que la empresa habra rea-
lizado adquisiciones de mercadera a la empresa Chimbotano S.A.,
productora de harina de pescado. Tales operaciones le generan a la
empresa fiscalizada crdito fiscal y costos o gastos. Sin embargo, Pro-
ductos Alimenticios S.A. no cuenta con informacin suficiente para
acreditar la realidad y fehaciencia de las adquisiciones efectuadas.
Si bien Chimbotano S.A. tiene la condicin de deudor tributario por

las operaciones econmicas que realiza, es ajena a la realizacin de
las obligaciones tributarias a cargo de Productos Alimenticios S.A.,
calificando como tercero en dicha relacin jurdica.
Se consulta, podra la Administracin Tributaria requerir informa-

cin a Chimbotano S.A. en relacin a las operaciones realizadas con
Productos Alimenticios S.A., a fin de verificar la realidad de las ope-
raciones declaradas?
Respuesta
La empresa Chimbotano S.A. s se encontrar obligada a proporcionar

a la Sunat la informacin requerida, ello en cumplimiento de las obliga-
ciones de colaboracin con la Administracin Tributaria previstas en el
artculo 87 del Cdigo Tributario.
Adems, debe considerarse que los terceros requeridos que no cumplan

con presentar y/o exhibir la informacin solicitada por la Administracin
Tributaria, podran incurrir en las infracciones relacionadas con la obli-
gacin de permitir el control de la Administracin, informar y compare-
cer ante la misma, tipificadas en el artculo 177 del Cdigo Tributario.
148
Sin perjuicio de lo anterior, en este caso resulta importante preguntarse

si los resultados de los cruces de informacin sern determinantes para
calificar las adquisiciones observadas como no reales o no fehacien-
tes. De acuerdo al criterio adoptado por el Tribunal Fiscal en abundante
jurisprudencia, se tiene que el solo incumplimiento de las obligaciones
tributarias de los proveedores no es prueba suficiente para calificar a las
adquisiciones de un contribuyente como no reales o no fehacientes.
Sin embargo, si, adicionalmente, el contribuyente fiscalizado no pudiera
acreditar, por s mismo, la realidad o fehaciencia de sus adquisiciones, las
circunstancias anteriormente mencionadas s podrn ser utilizadas como
argumento de refuerzo por la Sunat para fundamentar una acotacin.
II. DERECHOS Y GARANTAS DE LOS CONTRIBUYENTES

DENTRO DE UN PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIN
BASE LEGAL
Constitucin Poltica del Per.
N133-2013-EF.
037 En aras del inters pblico, la Administracin Tri-

butaria puede ejercer ilimitadamente su facultad de
fiscalizacin?
Como marco previo, es importante considerar que los derechos y garantas
de los administrados se presentan como limitaciones a la actuacin de la
Administracin Tributaria. En este sentido, las facultades de la Adminis-
tracin Tributaria tienen como contrapartida los derechos y garantas que
asisten a los ciudadanos, administrados o contribuyentes.
Al respecto, consideramos de suma importancia destacar lo recogido por

la Norma III del Ttulo Preliminar de la Ley N 27444, que dispone lo
siguiente:
149
Artculo III.- Finalidad
La presente Ley tiene por finalidad establecer el rgimen jurdico apli-

cable para que la actuacin de la Administracin Pblica sirva a la
proteccin del inters general, garantizando los derechos e intereses
de los administrados y con sujecin al ordenamiento constitucional y
jurdico en general.
Del texto de la norma transcrita pueden observarse que son tres las finali-
dades que se persiguen cautelar en la regulacin del procedimiento admi-
nistrativo y que son:
- Proteccin del inters general.
- Garanta de los derechos e intereses de los administrados.
- Sujecin de la actuacin de la Administracin al ordenamiento cons-
titucional y jurdico en general.
Al respecto, coincidimos con Morn Urbina(12) cuando seala que por im-
perio de la citada Norma III del Ttulo Preliminar de la Ley N 27444
quedan sujetos a esta triple exigencia de finalidad general (refirindose
a las limitaciones listadas en el prrafo anterior), el ejercicio de todas las
potestades pblicas de la administracin: la reglamentacin, la revisin, la
potestad disciplinaria, la potestad sancionadora, la capacidad autorganiza-
tiva, la autotutela administrativa, la potestad de limitacin, de fomento, de
prestacin de servicios, etc..
En consecuencia, las actuaciones de la Administracin Tributaria en el ejer-

cicio de la facultad o potestad de fiscalizacin, tambin debern ajustarse a
las finalidades anteriormente sealadas.
Estimamos que, en este ltimo caso, la aplicacin de la Norma III de la Ley

N 27444 permitira formular las siguientes premisas, que deben gobernar
toda actuacin de fiscalizacin por parte de la Administracin Tributaria:
(12) MORN URBINA, Juan Carlos. Comentarios a la Ley de Procedimiento Administrativo General.
Lima, Gaceta Jurdica, 2007, p. 58.
150
a) El ejercicio de la facultad de fiscalizacin debe orientarse a proteger

el inters general, determinado, en este caso, por el correcto cum-
plimiento de las obligaciones tributarias de los contribuyentes, y por
lograr la recaudacin justa, segn los parmetros establecidos por la
legislacin de cada tributo.
b) En el ejercicio de la facultad fiscalizadora, la Administracin Tributa-
ria debe respetar los derechos y garantas de los contribuyentes.
c) La actuacin de la Administracin Tributaria no puede vulnerar las li-
mitaciones establecidas a nivel constitucional, legal, ni reglamentario.
Como puede observarse, los preceptos a) y b), en principio, entraran en

conflicto, pues la Administracin Tributaria, en ejercicio de su facultad de
fiscalizacin, podra pretender ejercerla ilimitadamente contra los contri-
buyentes, afectando, eventualmente alguno de sus derechos. Por su parte,
los contribuyentes podran pretender anteponer sus intereses particulares y
derechos de manera absoluta, impidiendo el adecuado ejercicio de las facul-
tades fiscalizadoras de la Administracin Tributaria.
As pues, existir un claro enfrentamiento entre las facultades concedidas a

la Administracin Tributaria y los derechos y garantas de los contribuyen-
tes, que es descrito por Gabino Fraga en los siguientes trminos:
() por una parte, el inters pblico que reclama el inmediato cum-

plimiento de la ley y exige que los procedimientos administrativos
sean de oficio y que le permita dictar las resoluciones respectivas
con el mnimo de formalidades indispensable para la conservacin
del orden administrativo, con conocimiento del caso y de la ley. Por
otra parte, el inters privado exige que la autoridad se limite por for-
malidades que permitan al administrado hacer conocer y defender
oportunamente su situacin jurdica para evitar que sea sacrificada en
forma ilegal y arbitraria(13).
Es aqu donde el precepto c) resulta importante, pues ser el ordenamien-

to jurdico en su conjunto (configurado por las normas constitucionales,
(13) FRAGA, Gabino. Derecho Administrativo. Editorial Porra S.A., citado por MORN URBINA, Juan
Carlos. bidem, p. 59.
151
legales y reglamentarias pertinentes) el que determine los parmetros para

el ejercicio de la facultad de fiscalizacin. Pero tambin ser el ordenamien-
to jurdico el que establezca restricciones y afectaciones permitidas a los
derechos de los contribuyentes.
No debe sorprender que existan restricciones legalmente permitidas a los

derechos de los contribuyentes. Esto es as, pues la regulacin de las actua-
ciones de la Administracin no puede tener como nico parmetro la pro-
teccin del inters de los contribuyentes sino que tambin deber permitir
que la Administracin Tributaria acte de modo eficaz a fin de que pueda
comprobar el cumplimiento de las obligaciones tributarias, lo cual consti-
tuye un valor inspirado por el inters pblico.
Al respecto, es ilustrativo lo sealado por Lpez Rodo cuando indica que:
Las normas sobre el procedimiento administrativo no deben limi-

tarse a garantizar los derechos de los ciudadanos, deben tambin ga-
rantizar el inters pblico. El inters pblico exige un procedimiento
flexible y rpido que impida la anarqua en el seno de la Administra-
cin y asegure la eficacia. El inters de los particulares pide, por el
contrario, un procedimiento riguroso para impedir que se vean escla-
vizados por la Administracin. El procedimiento administrativo debe
conciliar estos dos intereses(14).
Por cierto, las afectaciones a los derechos de los contribuyentes deben en-
contrarse expresamente reguladas, pues toda afectacin a la esfera jurdica
de los ciudadanos debe encontrarse debidamente justificada. Adems, tam-
poco podemos perder de vista que la actuacin de la Administracin Pbli-
ca, en general, se encuentra informada por el principio de Heteronoma de
la Voluntad(15), segn el cual la Administracin solo puede actuar del modo
en que la legislacin lo autorice expresamente(16).
(14) LPEZ RODO, Laureano. El Procedimiento Administrativo No Contencioso. En: Revista uruguaya
de Estudios Administrativos. Ao V, 1981, N 1, p. 91.
(15) Sobre este tema puede revisarse el desarrollo efectuado por GARCA DE ENTERRA, Eduardo y FER-
NNDEZ, Toms-Ramn. Curso de Derecho Administrativo. Tomo I, Ttulo Cuarto - La Actuacin
Administrativa, Palestra, 2006.
(16) Este principio se contrapone al de autonoma de la voluntad aplicable a ciudadanos - particulares,
que los autoriza a actuar de la manera ms libre posible, teniendo como nico lmite las restricciones
152
As las cosas, estimamos que son dos las ideas de fondo que deben destacarse:
i) Que la facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria no

es absoluta. Se encuentra sujeta a la forma de ejercicio y restricciones
previstas normativamente.
ii) Que los derechos y garantas de los administrados tampoco son abso-
lutos. El ordenamiento jurdico tambin puede establecer restricciones
a dichos derechos y garantas, en aras de preservar el inters pblico,
que en el mbito tributario viene determinado por los conceptos de
recaudacin justa y por el deber de contribuir(17). Sin embargo, estas
restricciones deben encontrarse expresamente reguladas por el orde-
namiento jurdico.
038 Cules son los derechos y garantas con los que

cuentan los contribuyentes en un procedimiento de
fiscalizacin?
Los derechos y garantas con los que cuentan los contribuyentes en un pro-
cedimiento de fiscalizacin pueden ser agrupados de la siguiente manera,
atendiendo a su naturaleza y rango:
a) Principios del procedimiento administrativo.- Son los previstos en la

Norma IV del Ttulo Preliminar de la Ley N 27444. Debe consi-
derarse que, de acuerdo al numeral 2 del artculo antes aludido, la
lista de principios prevista en la Norma IV en mencin es nicamente
enunciativa, y no taxativa, por lo que tambin se reconoce la existen-
cia y aplicacin de otros principios que inspiren al Derecho Adminis-
trativo. Conforme lo detallamos y explicamos en el Captulo 1 de la
presente obra, entre los principios listados tenemos a los siguientes:
expresamente previstas en el ordenamiento jurdico. A mayor abundamiento, nos remitimos a lo desa-

rrollado por DIEZ PICAZO, Luis. Sistema de Derecho Civil. Volumen I. Editorial Tecnos, 2012,
pp. 367-374.
(17) En relacin a las bases conceptuales del deber de contribuir (que no han sido tratadas en esta obra por
exceder sus propsitos), puede revisarse el excelente trabajo de DURAN ROJO, Luis. La nocin del
deber constitucional de contribuir. Un estudio introductorio. En: Temas de Derecho Tributario y de
Derecho Pblico. Libro Homenaje a Armando Zolezzi Moller. Lima, Palestra, 2006, pp. 51-96.
153
-- Principio de legalidad.
-- Principio del debido procedimiento.
-- Principio de impulso de oficio.
-- Principio de razonabilidad.
-- Principio de imparcialidad.
-- Principio de informalismo.
-- Principio de presuncin de veracidad.
-- Principio de conducta procedimental.
-- Principio de celeridad.
-- Principio de eficacia.
-- Principio de verdad material.
-- Principio de participacin.
-- Principio de simplicidad.
-- Principio de uniformidad.
-- Principio de predictibilidad.
b) Derechos constitucionales.- Dentro de los que destacan:

-- Derecho fundamental a un debido procedimiento administrativo.
-- Derecho a la intimidad: la reserva bancaria y tributaria.
-- Derecho a la inviolabilidad de domicilio.
-- Derecho a la inviolabilidad de comunicaciones y documentos
privados.
-- Derecho al secreto profesional.
c) Derechos legales.- Son los reconocidos en el artculo 92 del Cdigo

Tributario, que sern listados y explicados en la pregunta 047.
154
039 Cul es el contenido y alcances del derecho al de-

bido procedimiento?
El debido procedimiento en sede administrativa es una extensin del De-
recho al Debido Proceso previsto en el numeral 3 del artculo 139 de la
Constitucin Poltica. Aunque a nivel administrativo este derecho ha sido
reconocido como un principio del Derecho Administrativo, somos de la
opinin que ello no enerva su naturaleza y raigambre constitucional. Esto
ha sido confirmado por el Tribunal Constitucional en la Sentencia N 461-
96-AA/TC, en la que se sostuvo lo siguiente (el resaltado es nuestro):
Los derechos de los justiciables que en conjunto forman lo que se

conoce como El Debido Proceso poseen un radio de aplicacin que
est por encima del funcionamiento y actuacin del rgano estric-
tamente judicial, pues de otro modo ninguna entidad o corporacin
privada y ni siquiera la propia Administracin, cuando conoce del
llamado procedimiento administrativo, tendra porque respetar los
derechos del justiciable, lo que seria absurdo e inconstitucional.
En dicho sentido, independientemente de cmo haya sido conceptualizado

y/o regulado a nivel legislativo, el derecho al debido procedimiento es uno
de naturaleza constitucional y no legal.
Dicho esto, en sede administrativa, el derecho al debido procedimiento se

encuentra recogido en la Norma IV del Ttulo Preliminar de la Ley N 27444,
que dispone lo siguiente (el resaltado es nuestro):
1.2. Principio del debido procedimiento.- Los administrados gozan

de todos los derechos y garantas inherentes al debido procedimiento
administrativo, que comprende el derecho a exponer sus argumentos,
a ofrecer y producir pruebas y a obtener una decisin motivada y
fundada en derecho. La institucin del debido procedimiento admi-
nistrativo se rige por los principios del Derecho Administrativo. La re-
gulacin propia del Derecho Procesal Civil es aplicable solo en cuanto
sea compatible con el rgimen administrativo.
Del texto de la norma antes transcrita puede apreciarse que el derecho al

debido procedimiento se divide, a su vez, en tres derechos:
155
i) Derecho a exponer los argumentos.- Por aplicacin de este derecho,

la Administracin Tributaria debe otorgar al administrado la posibi-
lidad que exponga las razones que fundamentan los descargos a las
observaciones formuladas dentro del procedimiento de fiscalizacin.
En el desarrollo de procedimientos de fiscalizacin definitivos o par-

ciales (auditoras), este derecho se materializa en la posibilidad que
tiene el administrado de formular alegaciones frente a los requeri-
mientos y resultados de requerimientos que pudiera notificar la Sunat.
Al respecto, merece especial atencin el tenor de lo dispuesto en el

artculo 75 del Cdigo Tributario, referido a la conclusin del proce-
dimiento de fiscalizacin y a la comunicacin al contribuyente de las
conclusiones a que hubiera arribado la Administracin Tributaria.
El tenor de dicha norma es el siguiente (el resaltado es nuestro):
Concluido el proceso de fiscalizacin o verificacin, la Adminis-

tracin Tributaria emitir la correspondiente Resolucin de Deter-
minacin, Resolucin de Multa u Orden de Pago, si fuera el caso.
No obstante, previamente a la emisin de las resoluciones refe-

ridas en el prrafo anterior, la Administracin Tributaria podr
comunicar sus conclusiones a los contribuyentes, indicndoles ex-
presamente las observaciones formuladas y, cuando corresponda,
las infracciones que se les imputan, siempre que a su juicio la com-
plejidad del caso tratado lo justifique.
En estos casos, dentro del plazo que la Administracin Tributaria

establezca en dicha comunicacin, el que no podr ser menor a
tres (3) das hbiles; el contribuyente o responsable podr presen-
tar por escrito sus observaciones a los cargos formulados, debi-
damente sustentadas, a efecto que la Administracin Tributaria
las considere, de ser el caso. La documentacin que se presente
ante la Administracin Tributaria luego de transcurrido el men-
cionado plazo no ser merituada en el proceso de fiscalizacin o
verificacin.
156
Ntese que el segundo prrafo de la norma transcrita establece que

la comunicacin al contribuyente de las conclusiones de la Adminis-
tracin Tributaria al trmino del procedimiento de fiscalizacin es
optativo. Y el tercer prrafo aade que en esos casos (esto es, cuan-
do se realice la comunicacin antes aludida) el contribuyente podr
presentar sus descargos dentro del plazo correspondiente.
Consideramos que la disposicin antes descrita atenta directamente

contra el derecho que tiene el contribuyente de exponer argumentos,
pues al ser una potestad de la Administracin Tributaria el comuni-
car al contribuyente los resultados de la fiscalizacin, esta bien puede
decidir, simplemente, no realizar dicha comunicacin, procediendo
a emitir los valores correspondientes. Evidentemente, esto impedi-
ra al contribuyente presentar sus descargos y la documentacin de
respaldo.
Por tales razones, consideramos que la comunicacin de conclusiones

del procedimiento de fiscalizacin al contribuyente debera ser enten-
dida como una obligacin de la Administracin Tributaria, y no una
facultad discrecional u optativa. Desafortunadamente, la jurispruden-
cia del Tribunal Fiscal parecera haberse dejado llevar por la literalidad de
la norma, corroborando, mediante la Resolucin N 735-1-2005, que la
comunicacin bajo comentario no es obligatoria.
ii) Derecho a ofrecer y a producir pruebas.- Este derecho consiste en

la facultad del contribuyente de ofrecer los medios probatorios que
juzgue conveniente para su mejor defensa y a exigir que estos sean
actuados y merituados por la Administracin Tributaria.
En relacin a este tema, consideramos de importancia destacar dos

puntos:
- No existe una regulacin especfica respecto a los medios proba-

torios que pueden ser actuados durante el procedimiento de fisca-
lizacin. En este sentido, resulta de plena aplicacin lo dispuesto
en el artculo 166 de la Ley N 27444, segn el cual los hechos
invocados o que fueran conducentes para decidir un procedimien-
to podrn ser objeto de todos los medios de prueba necesarios,
157
salvo aquellos prohibidos por disposicin expresa. En dicho

sentido, durante el procedimiento de fiscalizacin existe una
libertad probatoria absoluta, por lo que los contribuyentes se
encontrarn habilitados para acreditar sus argumentos presen-
tando todos los medios probatorios que considere permitiran
levantar las observaciones que pudiera realizar la Sunat (libros
y/o registros contables, comprobantes de pago, informes, con-
tratos, documentos comerciales, inspecciones, valorizaciones,
manifestaciones, etc.).
De otro lado, si bien el artculo 125 del Cdigo Tributario establece

que durante el procedimiento contencioso-administrativo solo pu-
eden actuarse los documentos, la pericia, la inspeccin realizada
por el rgano encargado de resolver y las manifestaciones obteni-
das por la Administracin Tributaria, debemos destacar que dicha
disposicin nicamente se encuentra prevista para el procedimien-
to contencioso tributario, esto es, para las etapas de reclamacin
y apelacin, que son posteriores al procedimiento de fiscalizacin,
por lo que no resulta aplicable en este ltimo caso.
- Volviendo al artculo 75 del Cdigo Tributario, el hecho que la

comunicacin de las conclusiones del procedimiento de fisca-
lizacin sea optativo tambin limita el derecho a ofrecer medios
probatorios.
En efecto, dado que el contribuyente solo conocer las conclusio-

nes de la Administracin Tributaria si esta opta por comunicarlas,
la posibilidad de ofrecer medios probatorios destinados a rebatir
o desvirtuar lo concluido por ella tambin se encontrar condicio-
nada al ejercicio de esa facultad.
Debemos resaltar que la restriccin u obstaculizacin para la pre-

sentacin de medios probatorios durante el procedimiento de fisca-
lizacin resulta sumamente gravosa para el contribuyente, pues,
conforme al artculo 141 del Cdigo Tributario, los medios pro-
batorios no presentados durante el procedimiento de fiscalizacin
solo sern admitidos y valorados en la etapa de reclamacin, si el
contribuyente paga o afianza la deuda reclamada, o acredita que
158
los medios probatorios que se ofrecen no se pudieron presentar

durante el procedimiento de fiscalizacin por causa no imputable.
iii) Derecho a obtener una decisin motivada y fundada en derecho.-

Segn Alejandro Altamirano, motivar significa exhibir ante el
administrado las razones por las cuales el autor del acto adminis-
trativo decidi en la forma que surge de l. (...) es una garanta del
administrado; por tanto, no es facultativo para la Administracin
sino obligatorio. Agrega el autor que todo acto administrativo
debe contener las razones que han llevado a la adopcin de tal o
cual medida (...)(18).
Como se podr apreciar, el estricto respeto a este derecho implica

que todos los actos que pudiera realizar la Administracin Tributa-
ria se encuentren debidamente motivados, incluyendo las actuacio-
nes respaldadas en normas que le conceden la facultad de actuar de
manera discrecional. Sin embargo, en muchas oportunidades como
en el caso de la Resolucin N 6246-1-2002, que se comenta en los
prrafos siguientes, el Tribunal Fiscal ha justificado que la Adminis-
tracin Tributaria no motive sus decisiones cuando ellas se basan en
el ejercicio de facultades discrecionales.
En efecto, mediante la aludida Resolucin N 6246-1-2002, el Tribu-

nal Fiscal resolvi una queja interpuesta por un contribuyente, debido
a que la Administracin Tributaria haba procedido a inmovilizar y
posteriormente a incautar su documentacin contable, sin haber mo-
tivado su actuacin.
Al respecto, dicho Tribunal sostuvo que el ejercicio de la facultad de

inmovilizacin de documentos, prevista en el numeral 2 del artculo
62 del Cdigo Tributario, es de ndole discrecional y, por lo tanto, no
requiere ser motivada.
Discrepamos del criterio seguido por el Tribunal Fiscal, pues si bien

la Administracin Tributaria tiene un poder de decisin relativamente
(18) ALTAMIRANO, Alejandro C. Ob. cit., p. 192.
159
amplio para ejercer su facultad de fiscalizacin, una garanta mnima

para los contribuyentes es que ese ejercicio sea motivado. Pensar lo
contrario implicara autorizar a la Administracin Tributaria ejercer
una actuacin totalmente arbitraria, lo cual contrara frontalmente
el derecho al debido procedimiento (que, como ya vimos, es uno de
naturaleza constitucional) y, especficamente, el derecho a obtener
decisiones motivadas en hechos y en derecho.
XX
La motivacin del acto administrativo es parte del derecho al debi-
do procedimiento, pues es necesario que el administrado conozca
los fundamentos, con el fin de que tenga en cuenta los obstculos
que se le podrn presentar en el caso de que decida interponer un
recurso.
XX
Es menester que la Administracin Tributaria mantenga informa-
do al contribuyente respecto de reparos y observaciones realizadas
en ejercicio del procedimiento de fiscalizacin, con la finalidad de
que el obligado pueda ejercer oportunamente su derecho de defen-
sa; teniendo en cuenta las restricciones en la actuacin de medios
probatorios en etapas posteriores.
XX
En cuanto a los medios probatorios, en tanto no est previsto en
el Cdigo Tributario, procede aplicar la norma contenida en el
artculo 165 de la Ley de Procedimiento Administrativo General,
segn la cual, no se debe actuar pruebas que consten en los archi-
vos de la entidad.
XX
No procede el argumento segn el cual el contribuyente no pudo
presentar las pruebas correspondientes para hacer uso de su
160
derecho de defensa en la etapa de fiscalizacin y reclamacin, por

mantenerse la documentacin en poder de la Administracin Tri-
butaria, cuando del expediente no se desprende que este hubiera
efectuado gestiones necesarias a fin de solicitar la documentacin
requerida ni tampoco la negativa de esta institucin de acceder a
dicha solicitud.
XX
Lo dispuesto en el segundo prrafo del artculo 75 del Cdigo Tri-
butario no es de obligatorio cumplimiento para la Administracin
Tributaria, pues de su misma redaccin fluye que ello es potestati-
vo. As, no vulnera el derecho de defensa del contribuyente aquel
cierre de requerimiento que no hizo mencin ni aludi a la infrac-
cin en que incurri este.
XX
En aplicacin del artculo IV del Titulo Preliminar de la Ley del
Procedimiento Administrativo General, la violacin al principio
del debido procedimiento, que comprende los derechos de exponer
argumentos, a ofrecer y producir pruebas, y a obtener una decisin
motivada y fundada en derecho, acarrea la nulidad del acto admi-
nistrativo as emitido, por lo que debe observarse este principio
durante el procedimiento de fiscalizacin tributaria.

XX
El derecho a exponer argumentos consiste en posibilitar al admi-
nistrado a exponer los fundamentos de su pretensin y defensa an-
tes de la emisin de los actos que afectan sus intereses y derechos,
a interponer recursos y a ser patrocinado.
El derecho a ofrecer y producir pruebas reside en presentar mate-

rial probatorio, que la Administracin produzca y acte los ofreci-
dos por el administrado en tiempo hbil, y a contradecir aquellos
que terceros o la Administracin consideren relevantes para resol-
ver el asunto, as como la facultad de controlar el ofrecimiento y
161
produccin de la prueba y a contestarla oportunamente, cuando

ello convenga a sus intereses
El derecho a obtener una decisin motivada y fundada consiste

en que las decisiones de las autoridades se encuentren sustentadas
en argumentos de hecho y de derecho, pronuncindose sobre las
cuestiones propuestas por los administrados.
XX
Es infundada la queja interpuesta contra la medida de inmoviliza-
cin de documentacin contable adoptada por la Administracin
Tributaria en el ejercicio de su facultad de fiscalizacin, la que por
ser discrecional no requiere ser motivada.
XX
No es necesario que la Administracin Tributaria haga conocer al
contribuyente los resultados de la fiscalizacin que realiz, si los
valores impugnados se sustentan en la declaracin jurada rectifica-
toria presentada por este.
XX
El hecho que el requerimiento tenga imprecisiones respecto al lu-
gar de exhibicin de la documentacin solicitada, no implica una
vulneracin al derecho de defensa del contribuyente, ms an si se
subsan tal imprecisin en requerimientos posteriores.
XX
Uno de los derechos establecidos en la Constitucin vigente, pre-
visto en el artculo 2, inciso 23), es la legtima defensa, el cual no
puede estar constreido al inicio del procedimiento tributario, ya
que no puede sujetarse a que el deudor tributario luego de finaliza-
da la labor de fiscalizacin por parte de la Administracin, recin
tenga la posibilidad de contradecir los reparos que esta efecte, de-
bido a que ello contrara el ejercicio de la facultad de fiscalizacin.
162
Motivacin de actos administrativos por remisin
La Administracin Tributaria inicia un procedimiento de fiscalizacin

definitivo a la empresa Transportes del Sur S.A., por el Impuesto a la
Renta del ejercicio 2009. Al cierre del procedimiento de fiscalizacin,
se emite una Resolucin de Determinacin por una omisin a la cuota
de regularizacin anual del Impuesto a la Renta por S/. 300,000.
Los Anexos de la Resolucin de Determinacin no contienen un desarrollo

de los argumentos en los que se ha basado la Sunat para formular sus acota-
ciones. nicamente se ha consignado la glosa: Motivo determinante del re-
paro: Ver pginas 2 y 3 del Resultado de Requerimiento N 12200003333.
Se consulta: El valor notificado es nulo por ausencia de motivacin o

por motivacin imprecisa o insuficiente?
Respuesta
Siempre que el documento al cual se hace referencia en el Anexo de la

Resolucin de Determinacin haya sido notificado, y que all s se efecte
un desarrollo adecuado de los motivos determinantes del reparo, el valor
notificado no es nulo.
Lo relevante en este tipo de casos es que el contribuyente haya estado

en posibilidad real de conocer los argumentos de la Administracin
Tributaria, para as ejercer adecuadamente su derecho de defensa. En
consecuencia, siempre que lo sealado por la Sunat como fundamen-
tacin de sus decisiones sea conocible, ya sea mediante el propio acto
administrativo o mediante otros distintos (pero con remisin expre-
sa), no existir lugar a nulidad.
Distinto sera el caso en el que la Resolucin de Determinacin no

indique motivacin en absoluto (ni siquiera va remisin a otros docu-
mentos). En dicho caso, aun cuando los motivos determinantes de los
reparos fluyan de resultados de requerimientos notificados durante
163
el procedimiento de fiscalizacin, el valor o valores emitidos sern

nulos, pues no existir certeza de cules han sido los motivos de la
Administracin Tributaria para formular sus reparos, por lo que el
contribuyente no sabr con certeza de qu debe defenderse.
040 Tienen los contribuyentes derecho a acceder al ex-

pediente de fiscalizacin?
En el artculo 160 de la Ley N 27444 se establece que los administrados,
sus representantes o su abogado, tienen derecho a acceder al expediente
en el que son parte, as como a sus documentos, antecedentes, estudios,
informes y dictmenes. Este derecho se hace extensivo a la obtencin de
certificaciones y a recabar copias de las piezas que contiene, previo pago
del costo de las mismas.
En este escenario, como regla general, todo administrado tiene derecho a

acceder al expediente en el que sea parte, pues de esta forma puede conocer
y apreciar las pruebas y argumentos desarrollados en el mismo, y, en ese
sentido, garantizar su derecho a defenderse.
No obstante ello, en materia de fiscalizacin tributaria este derecho se en-

cuentra limitado en aplicacin del artculo 131 del Cdigo Tributario, que
en su segundo prrafo seala lo siguiente:
Tratndose de procedimientos de verificacin o fiscalizacin, los

deudores tributarios o sus representantes o apoderados tendrn acce-
so nicamente a los expedientes en los que son parte y se encuentren
culminados, con excepcin de aquella informacin de terceros que se
encuentra comprendida en la reserva tributaria.
As pues, el derecho al acceso al expediente de fiscalizacin se encuentra su-

peditado al trmino del procedimiento. En nuestra opinin, esto constituye
una seria afectacin al derecho de defensa, al derecho a formular alegacio-
nes y al derecho a ofrecer medios probatorios. En efecto, el expediente de
fiscalizacin contiene documentacin que resulta de la mayor importancia
a efectos de que los auditores formen una opinin sobre la empresa fiscali-
zada y sobre eventuales acotaciones.
164
De este modo, conocer el contenido del expediente bien puede permitir al

contribuyente presentar alegatos y/o medios probatorios dirigidos a desvir-
tuar informacin inexacta o que no se ajuste a la realidad, y que se encuen-
tre en el expediente de fiscalizacin por diversos motivos. En consecuencia,
estimamos que la norma bajo comentario vulnera frontalmente el derecho
constitucional al debido procedimiento.
El texto de la norma es claro y no admite interpretaciones, razn por la

cual estimamos que una modificacin legislativa resulta de urgencia, a fin
de cautelar adecuadamente los derechos de los contribuyentes en el marco
de un procedimiento de fiscalizacin.
041 Cul es el contenido y alcance del derecho a la in-

timidad?
El derecho a la intimidad es un derecho constitucionalmente reconocido.
Siendo as, la solicitud de informacin o documentacin que afecte dicho

derecho podr ser rechazada por los contribuyentes invocando la norma
antes transcrita.
De acuerdo al Tribunal Constitucional, para determinar si la actuacin de

la Administracin Tributaria vulnera el derecho a la intimidad, ser nece-
sario, en primer lugar, definir cual es la esfera de este derecho que se ve
afectada por la actuacin administrativa y, en la medida que esta correspon-
da al contenido no esencial, constatar si la actuacin de la Administracin
respeta los principios de razonabilidad y proporcionalidad.
Dentro de la primera esfera (ncleo esencial) entendemos que se encuen-

tra la correspondencia personal, las comunicaciones y documentos privados
del contribuyente, aun cuando en los mismos podra hacerse referencia a
hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias.
Al respecto, debe tenerse en cuenta que, de acuerdo al numeral 10 del

artculo 2 de la Constitucin Poltica del Per, la Administracin nica-
mente podra abrir, incautar, interceptar o intervenir dichos documentos o
comunicaciones, por mandato motivado del juez, con las garantas previstas
165
en la Ley, careciendo de efecto legal los documentos obtenidos con viola-

cin de dicho precepto.
En la esfera no esencial se encontraran, en cambio, casos que permiten

intromisiones de la Administracin, siempre que se respeten los principios
de razonabilidad y proporcionalidad(19).
Se consulta si de acuerdo a las normas vigentes, la Sunat no usa-
r los datos que las Compaas de Aviacin Comercial declaren a
travs del PDT 3540 - Boletos de Transporte Areo, tales como
el nmero y sistema de tarjeta de crdito utilizada para el pago de
los boletos de transporte areo, as como el nombre del pasajero,
su documento de identidad y otros datos del boleto electrnico que
pertenecen al cliente, para ningn otro objetivo que no sea el pro-
psito de la Resolucin de Superintendencia N 166-2004/SUNAT,
que establece normas para la emisin de boletos de transporte a-
reo, y si no se proporcionarn dichos datos a ningn tercero.
1. La informacin que la Sunat obtenga a travs del PDT 3540 - Bo-

letos de Transporte Areo no se encuentra circunscrita a un
objetivo concreto relacionado con dicho PDT, sino que puede
ser usada por esta Administracin en el control del cumpli-
miento de las diversas obligaciones tributarias cuya recauda-
cin le compete.
2. La Sunat se encuentra impedida de proporcionar a un tercero

la informacin protegida por la reserva tributaria, como es el
(19) Revisar sentencia recada en el Expediente N 0004-2004-AI/TC sobre inconstitucionalidad de la Ley

que aprueba medidas para la lucha contra la evasin e informalidad.
166
caso del valor de la retribucin del servicio prestado y el monto

del IGV que grava la operacin.
3. Esta Administracin Tributaria no est obligada a entregar a

terceros, la informacin que se encuentre protegida por el de-
recho a la intimidad personal y familiar, ni los datos a travs
de los cuales se pueda acceder a dicha informacin, como es
el caso del apellido paterno, nombre y el documento nacional
de identidad del pasajero, as como el nmero de tarjeta de
crdito.
Sin embargo, la Sunat s podr proporcionar a terceros los datos

que corresponden al Registro nico de Contribuyentes (RUC)
del Agente de Ventas o del sujeto que requiere sustentar costo
o gasto o crdito fiscal, as como los datos referidos a la fecha
de emisin del pasaje, el tipo de boleto emitido y el sistema de
tarjeta de crdito.
Sentencia recada en el Expediente N 4168-2006-PA/TC:

() los derechos fundamentales no son absolutos, es decir, no son
ilimitados, ya que deben observarse en relacin con otros derechos
y principios constitucionales. Como se aprecia, la finalidad de la
Administracin es clara cuando se trata de definir si se est o no
frente a un desbalance patrimonial, lo que se configura como una
finalidad legtima y concordante con las funciones de la Sunat.
Teniendo en cuenta ello, una de las variantes que tendr que con-
siderar la Administracin es el gasto efectuado por el demandante;
con ello se podr determinar si sus ingresos y sus egresos guardan
relacin y le otorga al demandante la posibilidad de presentar de-
claracin jurada sobre tales gastos. Es importante indicar que to-
dos estos datos estarn protegidos por la reserva tributaria, con lo
que no podr ser de conocimiento de terceros ajenos a la Adminis-
tracin Tributaria, resguardndose as el derecho a la intimidad.
167
XX
Estando a que los datos relacionados con el mismo quejoso y su
cnyuge, la relacin con personas jurdicas y los consumos no rea-
lizados con tarjetas de crdito tienen intrnseca una finalidad de
relevancia tributaria al haberse sealado en el citado requerimien-
to que se encuentra sometido a una fiscalizacin respecto de to-
dos los tributos correspondientes a la persona natural, tanto ms
si en el mismo requerimiento se le ha solicitado informacin so-
bre predios, vehculos, acciones, prestamos otorgados a terceros,
transferencias y/o repatriaciones de moneda extranjera del exterior
al Per, ingresos por rentas de primera, segunda, cuarta y quinta
categoras, por rentas exoneradas o inafectas, y rentas de fuente
extranjera, entre otros, resulta evidente que el propsito es formar
su opinin definitiva respecto del cumplimiento de las obligacio-
nes tributarias del quejoso por lo que la queja presentada deviene
en infundada en los extremos bajo anlisis.
Que tal situacin no se presenta en la solicitud de informacin

relacionada a los parientes que no dependen econmicamente del
quejoso como pueden ser sus hermanos, padres e hijos mayores de
edad y sus respectivos cnyuges.
XX
Conforme al ltimo prrafo del artculo 92 del Cdigo Tributario,
el contribuyente puede ejercer ante la Administracin Tributaria lo
previsto en el numeral 5 del artculo 2 de la Constitucin Poltica,
esto es, solicitar sin expresin de causa la informacin que requie-
ra y a recibirla de cualquier entidad pblica, en el plazo legal, con
el costo que suponga su pedido, exceptundose las que afecten la
intimidad personal y las que expresamente se excluyan por ley o
por razones de seguridad nacional.
168
042 Cul es el contenido y alcance del derecho a la re-

serva bancaria?
El derecho a la reserva bancaria implica la obligacin de confidencialidad
de los bancos, sus directivos y trabajadores, respecto a la informacin pro-
porcionada por los clientes del sistema financiero.
En nuestra Constitucin Poltica, la reserva bancaria se reconoce como de-

recho fundamental de la persona en el numeral 5) del artculo 2, segn el
cual:
Toda persona tiene derecho:
()
5. ()
El secreto bancario y la reserva tributaria solo puede ser levantado a

pedido de un juez, del Fiscal de la Nacin o de una comisin investi-
gadora del Congreso de la Repblica con arreglo a ley y siempre que
se refiera al caso investigado.
Sobre el particular, el artculo 140 de la Ley General del Sistema Financie-

ro y del Sistema de Seguros y Orgnica de la Superintendencia de Banca y
Seguros - Ley N 26702 (en adelante Ley de Bancos), precisa que el secreto
bancario protege cualquier informacin vinculada con las operaciones pa-
sivas realizadas por los clientes de las empresas del Sistema Financiero, y
alcanza a: 1) las empresas del sistema financiero, as como a sus directores
y trabajadores, 2) al Superintendente y trabajadores de la Superintendencia
de Banca y Seguros, 3) los directores y trabajadores del Banco Central de
Reserva y 4) los directores y trabajadores de las sociedades de auditoras y
de las empresas clasificadoras de riesgo.
En esa misma lnea, conforme lo indicamos en el Captulo 1 de la presente

obra, el numeral 10 del artculo 62 del Cdigo Tributario establece que, en
el caso de aquellos deudores tributarios sujetos a fiscalizacin, la Adminis-
tracin Tributaria podr solicitar informacin a las empresas del Sistema
Financiero sobre las operaciones pasivas que dichos deudores tributarios
169
hubieren realizado, incluidas las operaciones pasivas realizadas con sujetos

con los que aquellos guarden relacin y que se encuentren vinculados a los
hechos investigados, siendo que en estos casos resultar exigible para la
Sunat el hecho de contar con la autorizacin judicial que le permita acceder
a tal informacin.
Como se podr apreciar, si bien el Cdigo Tributario reconoce el derecho

a la reserva bancaria, dicho reconocimiento se aplica nicamente respecto
de las operaciones pasivas realizadas por los deudores tributarios sujetos a
fiscalizacin as como por los sujetos con quienes tales deudores tributarios
guarden relacin y se encuentren vinculados a los hechos investigados por
la Administracin Tributaria, siendo que en estos casos se exige contar con
la autorizacin judicial correspondiente que permita a la Administracin
Tributaria acceder a dicha informacin.
Cabe anotar que en lo que respecta a la naturaleza jurdica de la reserva

bancaria, de acuerdo al criterio establecido por el Tribunal Constitucional
en la sentencia recada en el Expediente N 0004-2004-AI/TC (que resuel-
ve la accin de inconstitucionalidad interpuesta, entre otras normas, contra
el artculo 17 de la Ley que aprob las medidas para la lucha contra la eva-
sin y la informalidad) esta no constituye un derecho absoluto.
En efecto, en la referida Sentencia, el Tribunal Constitucional seala que: Las

afectaciones del secreto bancario que estn proscritas constitucionalmente
sern solo aquellas que conlleven, en s mismas, el propsito de quebrar la
esfera ntima del individuo, mas no aquellas que, manteniendo el margen
funcional del elemento de reserva que le es consustancial, sirvan a fines
constitucionalmente legtimos, tales como el seguimiento de la actividad
impositiva por parte de la Administracin Tributaria, en aras de fiscalizar
y garantizar el principio de solidaridad contributiva que le es inherente(20).
(20) El Tribunal Constitucional considera que la informacin proporcionada por las entidades del sistema
financiero a la Administracin Tributaria en aplicacin de los numerales 1 y 2 y primer prrafo del nu-
meral 3 del artculo 17 de la Ley de Bancarizacin e ITF no vulnera el derecho a la reserva bancaria, en
tanto que esta informacin, que deber ser mantenida en reserva por la Sunat, sirve a fines constitucio-
nalmente legtimos, tales como el seguimiento de la actividad impositiva por parte de la Administracin
Tributaria, en aras de fiscalizar a los contribuyentes y detectar el fraude fiscal, garantizando el principio
de solidaridad contributiva que le es inherente. No sucede lo mismo respecto del ltimo prrafo del
numeral 3 del artculo 17 de la Ley de Bancarizacin e ITF, en el que se obliga a las instituciones finan-
cieras a proporcionar informacin respecto de las operaciones exoneradas realizadas por sus clientes,
170
Finalmente, resulta necesario precisar que en la medida que la reserva

bancaria se circunscribe al mbito de las relaciones entre las instituciones
bancarias y sus clientes, no podra considerarse que se vulnera tal derecho
cuando la Administracin Tributaria, en ejercicio de su facultad de fiscali-
zacin, solicita directamente a los administrados informacin respecto de
sus operaciones y cuentas en el sistema financiero. Tal ha sido el criterio
establecido por el Tribunal Fiscal en la Resolucin N 01489-3-2003.
XX
El secreto o reserva bancaria se encuentra circunscrito a la rela-
cin entre los bancos y sus clientes, no pudindose considerar que
en el presente caso la Administracin Tributaria haya vulnerado
dicho derecho por cuanto la informacin respecto de los estados
de cuenta corriente y de ahorro fueron solicitadas por la Adminis-
tracin Tributaria directamente al recurrente, en ejercicio de su
facultad de fiscalizacin prevista en el Cdigo Tributario.
043 Cul es el contenido y alcance del derecho a la re-

serva tributaria?
Por la reserva tributaria se le otorga el carcter de informacin reservada
a aquella informacin obtenida por la Administracin Tributaria (por va
directa o indirecta) de los contribuyentes, responsables o terceros, encon-
trndose aquella obligada a no divulgar dicha informacin.
As, la reserva tributaria permite a los contribuyentes tener certeza respecto

a que la informacin que estos proporcionen a la Administracin Tributaria
no ser divulgada a terceros.
pues en este caso se observa el inters del Estado de acceder, indebidamente, a la informacin financie-
ra de los ciudadanos y no a conocer la base imponible del tributo.
171
El reconocimiento de dicha garanta resulta ser de suma importancia, pues

cuando los contribuyentes presentan declaraciones juradas, absuelven re-
querimientos y presentan o exhiben documentacin contable, permiten que
la Administracin Tributaria acceda a informacin propia de su giro de
negocio, que en caso llegara a conocimiento de terceros podra causarles un
perjuicio irreparable.
Incluso, de no existir la garanta de la reserva tributaria, podra llevar a

que muchos de los contribuyentes evalen seriamente la conveniencia de
presentar documentacin y/o proporcionar informacin a la Administra-
cin Tributaria, lo cual evidentemente dificultara las labores de control y
comprobacin de obligaciones tributarias propias de dicha entidad.
Sin perjuicio de lo anterior, resulta importante anotar que no toda informa-

cin obtenida por la Administracin Tributaria tiene el carcter de reserva-
da y que, incluso, la informacin reservada en determinadas circunstancias
puede ser proporcionada a terceros.
En efecto, el artculo 85 del Cdigo Tributario establece que tiene carcter

de informacin reservada, y nicamente podr ser utilizada por la Admi-
nistracin Tributaria, para sus fines propios, la cuanta y la fuente de las
rentas, los gastos, la base imponible o, cualesquiera otros datos relativos a
ellos, cuando estn contenidos en las declaraciones e informaciones que
obtenga por cualquier medio de los contribuyentes, responsables o ter-
ceros, as como la tramitacin de las denuncias de delitos tributarios y
aduaneros; y, agrega dicho artculo, que constituyen excepciones a la
reserva tributaria:
i) Las solicitudes de informacin, exhibiciones de documentos y decla-

raciones tributarias que ordene el Poder Judicial, el Fiscal de la Na-
cin en los casos de presuncin de delito, o las comisiones investiga-
doras del Congreso, con acuerdo de la comisin respectiva y siempre
que se refiera al caso investigado.
ii) Los expedientes de procedimientos tributarios respecto de los cuales

hubiera recado resolucin que ha quedado consentida, siempre que
sea con fines de investigacin o estudio acadmico y sea autorizado
por la Administracin Tributaria.
172
iii) La publicacin que realice la Administracin Tributaria de los datos

estadsticos, siempre que por su carcter global no permita la indivi-
dualizacin de declaraciones, informaciones, cuentas o personas.
iv) La informacin de los terceros independientes utilizados como com-

parables por la Administracin Tributaria en actos administrativos
que sean el resultado de la aplicacin de las normas de precios de
transferencia. Esta informacin solo podr ser revelada ante las au-
toridades administrativas y el Poder Judicial, cuando los actos de la
Administracin Tributaria hayan sido objeto de impugnacin.
En tal supuesto, la Administracin Tributaria no podr identificar la

razn o denominacin social ni el RUC que corresponde al tercero
comparable.
v) Las publicaciones sobre comercio exterior que efecte la Sunat, res-

pecto de la informacin contenida en las declaraciones referidas a
los regmenes y operaciones aduaneras consignadas en los formula-
rios aprobados por dicha entidad y en los documentos anexos a tales
declaraciones.
vi) La informacin que solicite el Gobierno Central respecto de sus propias

acreencias, pendientes o canceladas, por tributos cuya recaudacin se
encuentre a cargo de la Sunat, siempre que su necesidad se justifique
por norma con rango de Ley o por Decreto Supremo.
En este caso, la informacin que se podr entregar es la siguiente:
- La informacin que sobre las referidas acreencias requiera el Go-

bierno Central, con la finalidad de distribuir el canon correspon-
diente. Dicha informacin ser entregada al Ministerio de Econo-
ma y Finanzas, en representacin del Gobierno Central, previa
autorizacin del Superintendente Nacional de Administracin
Tributaria.
- La informacin requerida por las dependencias competentes del

Gobierno Central para la defensa de los intereses del Estado Pe-
ruano en procesos judiciales o arbitrales en los cuales este ltimo
173
sea parte. La solicitud de informacin ser presentada por el titu-

lar de la dependencia competente del Gobierno Central a travs
del Ministerio de Economa y Finanzas para la expedicin del De-
creto Supremo habilitante. Asimismo la entrega de dicha informa-
cin se realizar a travs del referido Ministerio(21).
vii) La informacin reservada que intercambien los rganos de la Admi-

nistracin Tributaria, siempre que se requiera para el cumplimiento
de sus fines propios. En este caso ser necesario contar previamente
con la solicitud del jefe del rgano solicitante, bajo su responsabilidad.
viii) La informacin reservada que se intercambie con las administraciones

tributarias de otros pases en cumplimiento de lo acordado en conve-
nios internacionales.
ix) La informacin que requiera el Ministerio de Economa y Finanzas,

para evaluar, disear, implementar, dirigir y controlar los asuntos re-
lativos a la poltica tributaria y arancelaria. En ningn caso la infor-
macin requerida permitir la identificacin de los contribuyentes.
Cabe precisar que la obligacin de mantener la reserva tributaria se extien-

de a quienes accedan a la informacin calificada como reservada, inclusive
a las entidades del sistema bancario y financiero que celebren convenios con
la Administracin Tributaria, quienes no podrn utilizarla para sus fines
propios.
Adicionalmente, a juicio del jefe del rgano administrador de tributos, la

Administracin Tributaria, mediante Resolucin de Superintendencia o
norma de rango similar, podr incluir dentro de la reserva tributaria deter-
minados datos que el sujeto obligado a inscribirse en el Registro nico de
Contribuyentes (RUC) proporcione a la Administracin Tributaria a efecto
que se le otorgue dicho nmero, y en general, cualquier otra informacin
(21) Mediante Decreto Supremo N 058-2004-EF se aprob el procedimiento que debern seguir las de-
pendencias competentes del Gobierno Central, para que el Ministerio de Economa y Finanzas emita el
Decreto Supremo habilitante que las autorice a obtener la informacin que requieran para la defensa de
los intereses del Estado Peruano en procesos judiciales o arbitrales en los cuales este ltimo sea parte;
y, de esta manera, poder efectuar una mejor defensa de dichos intereses.
174
que obtenga de dicho sujeto o de terceros. En virtud a dicha facultad no

podr incluirse dentro de la reserva tributaria:
i) La publicacin que realice la Administracin Tributaria de los con-

tribuyentes y/o responsables, sus representantes legales, as como los
tributos determinados por los citados contribuyentes y/o responsa-
bles, los montos pagados, las deudas tributarias materia de fracciona-
miento y/o aplazamiento, y su deuda exigible, entendindose por esta
ltima, aquella que se encuentra en cobranza coactiva. La publicacin
podr incluir el nombre comercial del contribuyente y/o responsable,
si lo tuviera.
ii) La publicacin de los datos estadsticos que realice la Administracin

Tributaria tanto en lo referido a tributos internos como a operaciones
de comercio exterior, siempre que por su carcter general no permi-
tan la individualizacin de declaraciones, informaciones, cuentas o
personas.
Sin embargo, la Administracin Tributaria no se encuentra obligada a pro-

porcionar a los contribuyentes, responsables o terceros la informacin que
pueda ser materia de publicacin al amparo de los acpites 1 y 2 anteriores.
Cabe precisar que no incurren en responsabilidad aquellos funcionarios y

empleados de la Administracin Tributaria que divulguen informacin no
reservada en virtud a lo establecido en el Cdigo Tributario, ni aquellos
que se abstengan de proporcionar informacin por estar comprendida en la
reserva tributaria.
Se consulta si procede expedir copias certificadas de comproban-
tes de pago que se encuentran archivados en los papeles de traba-
jo de fiscalizacin, cuando el solicitante es un sujeto distinto del
contribuyente fiscalizado y los comprobantes cuyas copias solicita
supuestamente han sido emitidos por este.
175
Al respecto, la Sunat considera que no procede otorgar a un tercero

copia de los comprobantes de pago obtenidos en un procedimiento
de fiscalizacin, por cuanto la informacin contenida en los mis-
mos se encuentra dentro de los alcances de la reserva tributaria,
salvo las excepciones expresamente contempladas en las normas
sobre la materia.
Se formula consulta vinculada con los alcances de la reserva tri-
butaria regulada por el artculo 85 del Texto nico Ordenado del
Cdigo Tributario, en relacin con el tema especfico de las soli-
citudes de verificacin vinculadas a establecer la autenticidad de
comprobantes de pago.
Sobre el particular, la Sunat considera que tratndose de solici-

tudes de certificacin de autenticidad de comprobantes de pago,
la Administracin Tributaria podr proporcionar informacin en
base a sus archivos, sistemas informticos o por cualquier otro me-
dio a su cargo.
No obstante, la informacin a entregar en ningn caso deber per-

mitir establecer la cuanta y fuente de las rentas de los contribu-
yentes, los gastos, la base imponible o cualesquiera otros datos
relativos a ellos; por lo que no resulta posible informar sobre el
monto implicado en una transaccin determinada, pues se violara
la reserva tributaria.
XX
Jurisprudencialmente, el Tribunal Fiscal en la Resolucin N 397-
2-2009, respecto de una queja presentada por un contribuyente
persona natural que se encontraba bajo un procedimiento de fisca-
lizacin, ha sealado que el requerimiento de informacin sobre la
relacin con personas jurdicas y los consumos no realizados con
176
tarjetas de crdito tienen intrnseca una finalidad de relevancia tri-

butaria, resultando evidente que el propsito de la Administracin
Tributaria al requerir dicha informacin es formar su opinin de-
finitiva respecto del cumplimiento de las obligaciones tributarias
del quejoso, declarando infundada en ese extremo la queja presen-
tada. Asimismo, en la referida Resolucin el Tribunal establece que
no tiene relevancia tributaria para la Administracin Tributaria el
requerimiento de informacin relacionada a los parientes que no
dependen econmicamente del quejoso, como son sus hermanos,
padres e hijos mayores de edad y sus respectivos cnyuges.
XX
No est dentro del radio restringido por la reserva tributaria aque-
lla informacin que sea relativa a la cuanta y la fuente de rentas
referidas a la base imponible del propio contribuyente, por lo que
resulta necesario a las garantas mnimas de un debido procedi-
miento que dicha informacin estuviera a disposicin del contri-
buyente a fin de que pudiera ejercer debida y oportunamente su
derecho de defensa durante la fiscalizacin.
XX
La Administracin Tributaria no podr emplear discrecionalmente
la reserva tributaria y afectar el Derecho de Defensa del Contribu-
yente, por ello solo podr negar informacin cuando esta corres-
ponda a terceros.
XX
Las copias simples del Registro de Compras del contribuyente, la
copia simple de la documentacin administrativa del tercero y la
informacin corriente de cruce con terceros, no son susceptibles
de reserva tributaria, por lo que la Administracin Tributaria no
puede impedir el acceso del contribuyente sobre ellos.
XX
El Tribunal Fiscal resuelve un recurso de queja interpuesto por
haberse infringido el articulo 85 del Cdigo Tributario referido
a la reserva tributaria, toda vez que la Administracin Tributaria
177
entreg a terceros la ficha del Registro nico de Contribuyentes,

un extracto tributario y declaraciones juradas presentadas median-
te el Formulario N 621-PDT IGV-Renta Mensual, sin autoriza-
cin del contribuyente.
En este caso, si bien se seala que no se puede determinar si se

ha infringido lo previsto por el citado articulo 85 por no haberse
corroborado si la documentacin fue entregada al quejoso o un
tercero, se deja entrever que de corroborarse tal situacin, s se
habra vulnerado el artculo en mencin.

violabilidad de las comunicaciones?
Como seala Garca Toma, la inviolabilidad de las comunicaciones y do-
cumentos privados consiste en la facultad de poderlos mantener intocables
o fuera de la aprehensin de terceros(22). La regulacin de este derecho se
encuentra en el numeral 10 del artculo 2 de la Constitucin, cuyo tenor es
el siguiente (el resaltado es nuestro):
()
10. Al secreto y a la inviolabilidad de sus comunicaciones y documen-

tos privados
Las comunicaciones, telecomunicaciones o sus instrumentos solo pue-

den ser abiertos, incautados, interceptados o intervenidos por man-
damiento motivado del juez, con las garantas previstas en la ley. Se
guarda secreto de los asuntos ajenos al hecho que motiva su examen.
Los documentos privados obtenidos con violacin de este precepto

no tienen efecto legal.
(22) GARCA TOMA, Vctor. Anlisis Sistemtico de la Constitucin peruana de 1993. Lima, Fondo Edito-
rial de la Universidad de Lima, 1998, p. 95.
178
Los libros, comprobantes y documentos contables y administrativos

estn sujetos a inspeccin o fiscalizacin de la autoridad competente,
de conformidad con la ley. Las actuaciones que al respecto se tomen
no puede incluir su sustraccin, salvo por orden judicial.
Del texto anterior se tiene que los tipos de afectacin que pueden presentar-
se en relacin a la inviolabilidad de las comunicaciones y derechos privados
son los siguientes(23):
Incautacin: toma de posesin oficial y forzosa de una documenta-

cin o documento privado.
Sustraccin: toma de posesin subrepticia de una comunicacin o do-

cumento privado.
Interferencia: conocimiento de una telecomunicacin o documento

privado a travs del acceso a imgenes o de intromisin oculta en las
emisiones radiofnicas.
Interceptacin: toma de posesin de una comunicacin o documento

privado a travs de su apoderamiento fsico durante el proceso de
enlace entre el emisor y el receptor.
Pues bien, todas estas acciones estn prohibidas en virtud al derecho cons-
titucional a la inviolabilidad de las comunicaciones y de los documentos
privados. Evidentemente, esta restriccin alcanza tambin a la Administra-
cin Tributaria, quien en ejercicio de su facultad de fiscalizacin no podr
vulnerar el aludido derecho.
Ahora bien, es importante considerar que la inviolabilidad de comunicacio-

nes y documentos as establecida, nicamente alcanza a aquellos que tienen
naturaleza personal o privada, mas no a aquella documentacin o corres-
pondencia cuyo contenido sea estrictamente comercial y tenga relacin con
la realizacin de hechos imponibles.
(23) dem.
179
En efecto, los numerales 1 y 3 del artculo 62 del Cdigo Tributario habili-

tan a la Administracin Tributaria para (el resaltado es nuestro):
1. Exigir a los deudores tributarios la exhibicin y/o presentacin de:
()
c. Sus documentos y correspondencia comercial relacionada con he-

chos susceptibles de generar obligaciones tributarias.
3. Requerir a terceros informaciones y exhibicin y/o presentacin

de sus libros, registros, documentos, emisin y uso de tarjetas de cr-
dito o afines y correspondencia comercial relacionada con hechos que
determinen tributacin ()(24).
Consideramos que las facultades antes mencionadas son totalmente vlidas

y necesarias, pues permiten a la Administracin Tributaria, en evaluacin
conjunta con otros factores, comprobar el adecuado cumplimiento de las obli-
gaciones de los contribuyentes, as como, eventualmente, descubrir la reali-
zacin de hechos imponibles no declarados.
Se consulta si procede la rectificacin del manifiesto de carga res-
pecto a la inclusin de un bulto (saco) no manifestado (inmovili-
zado), conteniendo documentos, impresos y correspondencia en
sobres destinados a diferentes personas naturales y jurdicas.
(24) Conforme lo detallamos en el Capitulo 1 de la presente obra (pregunta 008), en cuanto a las facultades
relacionadas a la revisin de libros, comprobantes y documentos contables concedidas a la Administra-
cin Tributaria, se tienen las siguientes:
- Solicitar su exhibicin o presentacin a deudores tributarios o a terceros (numerales 1 y 3 del artculo
62 del Cdigo Tributario).
- Disponer su inmovilizacin, cuando se presuma que el contribuyente ha evadido tributos (numeral
6 del artculo 62 del Cdigo Tributario).
- Disponer su incautacin, previa autorizacin judicial (numeral 7 del artculo 62 del Cdigo Tributario).
180
Segn se indica en la consulta, dichos envos constituyen documen-

tos impresos y correspondencia de inters exclusivo de sus destina-
tarios los cuales se presume corresponderan a envos postales(se-
gn la presentacin de las guas de envo postal correspondientes),
que no tienen por objeto su comercializacin y que por otra parte
no estn sujetos al pago de tributos a la importacin.
1. Las comunicaciones y especficamente la correspondencia epis-

tolar entre dos personas goza del derecho al secreto y de su
inviolabilidad y que solo pueden ser abiertas, incautadas, inter-
ceptados o intervenidos por mandamiento motivado del juez
segn lo previsto por el numeral 10) del artculo 2 de la Cons-
titucin Poltica del Per.
2. El referido mandato constitucional, en aplicacin del principio de

jerarqua normativa y supremaca normativa de la Constitucin, pre-
valece sobre las normas de inferior jerarqua de conformidad con lo
dispuesto por el artculo 51 de la Constitucin Poltica del Per.
Se consulta si constituye motivo vlido para que el deudor no
proporcione la informacin solicitada por la Sunat, referida a las
transacciones comerciales que sus clientes han realizado con otras
personas, que la misma tenga el carcter de secreto comercial
confidencial o, que no pueda ser entregada debido a que el pro-
pietario de dicha informacin es una tercera persona arguyendo,
asimismo, el deber de reserva de aquella dado que estn limitados
a solo trabajar la informacin.
La Administracin Tributaria tiene la potestad de requerir cualquier
tipo de informacin respecto a las actividades de terceros que se
encuentre en poder de los deudores tributarios, no pudiendo estos
exceptuarse invocando el secreto comercial o el deber de reserva
del sujeto requerido por limitarse nicamente a trabajar con infor-
macin de terceros.
181
Solicitud de informacin sobre comunicaciones por va telefnica
La Administracin Tributaria inicia un procedimiento de fiscaliza-

cin a la empresa Los Polizontes S.A. por el Impuesto a la Renta del
ejercicio 2011. Al respecto, se observa que la empresa fiscalizada ha
deducido como gasto la suma de S/. 4000,000 por concepto de lla-
madas telefnicas.
La Sunat cursa un requerimiento mediante el cual se solicita sustentar

la causalidad de dichos gastos. En respuesta a ello, Los Polizontes
S.A. seala que los gastos en llamadas telefnicas son sustanciales a su
giro de negocio, que viene constituido por las gestiones de cobranza
a deudores morosos. A tales efectos, presenta como medio probato-
rio diversos directorios proporcionados a Los Polizontes S.A. por sus
clientes, en los que se identifica a los deudores que mantienen con
ellos deudas vencidas, sus nmeros de telfono particular, el monto
adeudado y la causa de la deuda.
La Administracin Tributaria considera insuficiente dicha documen-

tacin, y procede a efectuar un cruce de informacin con las empresas
prestadoras de servicios de telefona involucradas en las comunica-
ciones materia de observacin, solicitndoles lo siguiente: i) archivos
digitales de audio, correspondientes a las llamadas que han originado
los gastos deducidos por Los Polizontes S.A.; y, ii) transcripcin de
las conversaciones sostenidas mediante las llamadas antes indicadas.
La Sunat sustenta su requerimiento en que solo mediante el anlisis

del contenido de dichas comunicaciones ser posible evaluar la causa-
lidad de los gastos deducidos por Los Polizontes S.A.
Se le consulta: Las empresas de telefona se encuentran obligadas a

presentar la informacin y documentacin requerida?
182
Respuesta
Las empresas de telefona se encuentran impedidas de proporcionar

dicha informacin.
Si bien es cierto que, bajo el contexto propuesto, las llamadas telef-

nicas observadas tienen un contenido fundamentalmente comercial
para la empresa fiscalizada, para los deudores respecto de los cuales
se realizaron las gestiones de cobranza ello no es as. Para estos l-
timos, dichas comunicaciones tienen la misma naturaleza que otras
llamadas telefnicas privadas.
En dicho sentido, no resulta razonable vulnerar los derechos funda-

mentales de terceros bajo el pretexto del anlisis de la causalidad de
un gasto en cabeza de otro contribuyente. En todo caso, la causali-
dad de los gastos asociados a las llamadas telefnicas observadas por
la Administracin Tributaria deber analizarse sobre la base de los
medios probatorios distintos, tales como los registros y directorios
presentados por la empresa fiscalizada.

violabilidad del domicilio?
El domicilio de los administrados - contribuyentes es inviolable. Nadie pue-
de acceder a este salvo en los casos de autorizacin expresa de quien lo habi-
ta o en las excepciones previstas por la normativa pertinente. Este derecho
se encuentra reconocido en el numeral 9 del artculo 2 de la Constitucin,
segn el cual:
()
9. A la inviolabilidad de domicilio. Nadie puede ingresar a l ni efec-

tuar investigaciones o registros sin autorizacin de la persona que
lo habita o sin mandato judicial, salvo flagrante delito o muy grave
183
peligro de su perpetracin. Las excepciones por motivo de sanidad o

de grave riesgo son reguladas por ley.
Del texto de la norma transcrita puede observarse que la inviolabilidad de

domicilio admite las siguientes excepciones:
a) La autorizacin expresa del sujeto que lo habita.
b) La existencia de una orden judicial que autorice expresamente el in-

greso al domicilio de un particular.
c) La flagrancia de delito en el interior del domicilio, o de muy grave

peligro de su perpetracin.
d) La existencia de motivos de sanidad, los cuales debern encontrarse

regulados legalmente.
e) La existencia de grave riesgo declarada por ley.
En materia de fiscalizacin tributaria, las acciones que eventualmente po-

dran afectar el derecho a la inviolabilidad de domicilio son las inspeccio-
nes. En este marco, los supuestos de excepcin c), d) y e), por su propia
naturaleza, exceden el mbito de la fiscalizacin tributaria. Sin embargo,
los supuestos a) y b) s pueden presentarse en el devenir del desarrollo de
acciones de fiscalizacin.
As, la Administracin Tributaria se encontrar facultada para intervenir

el domicilio de los particulares si estos prestan autorizacin expresa o si se
tramita previamente una autorizacin judicial para ello.
Veamos lo dispuesto por el numeral 8 del artculo 62 del Cdigo Tributario

respecto a la facultad de la Administracin Tributaria para llevar a cabo
diligencias de inspeccin (el resaltado es nuestro):
8. ()
Para realizar las inspecciones cuando los locales estuvieren cerrados

o cuando se trate de domicilios particulares, ser necesario solicitar
autorizacin judicial, la que debe ser resuelta en forma inmediata y
184
otorgndose el plazo necesario para su cumplimiento sin correr tras-

lado a la otra parte.
La actuacin indicada ser ejecutada en forma inmediata con ocasin

de la intervencin.
().
Como puede observarse, la norma menciona expresamente que la Adminis-

tracin Tributaria nicamente podr practicar inspecciones en domicilios
particulares si previamente obtiene una autorizacin judicial para ello. As,
la norma transcrita cubre la excepcin mencionada en el literal a) anterior.
Sin embargo, no se hace mencin alguna a la posibilidad de que la Ad-

ministracin Tributaria realice una inspeccin sin tramitar la autorizacin
judicial, cuando el sujeto que habita el inmueble materia de inspeccin lo
autorice expresamente (excepcin 2). Es decir, la norma tributaria no auto-
riza expresamente a la Administracin Tributaria a realizar una inspeccin
frente al supuesto que el contribuyente lo permita.
Cabe entonces preguntarse, si el principio de Heteronoma de la Voluntad

permitira interpretar que aun cuando medie un consentimiento expreso
del contribuyente para que la Administracin Tributaria lleve a cabo la ins-
peccin, esta no se encontrara facultada a hacerlo?
Una interpretacin extremadamente legalista posiblemente concluira que

s. Sin embargo, la respuesta es totalmente distinta si se tiene en cuenta que
el referido supuesto de excepcin tiene su base normativa en la Constitu-
cin, que es, precisamente, de donde emana el derecho a la inviolabilidad
de domicilio.
En consecuencia, consideramos que la Administracin Tributaria s se en-

cuentra habilitada a practicar inspecciones en el domicilio de particulares
cuando medie autorizacin expresa de quien lo habita, aun cuando no se
haya tramitado una autorizacin judicial para ello.
Este criterio ha sido adoptado (aunque sin el razonamiento antes expuesto)

por el Tribunal Fiscal mediante la Resolucin N 12089-4-2007, en la que
185
se admiti una inspeccin realizada por la Administracin Tributaria sin

previa obtencin de la autorizacin judicial que se requera, debido a que
el representante legal de la empresa que ocupada el inmueble, permiti la
diligencia.
Cabe anotar que no cualquiera puede dar autorizacin para que se realice
la inspeccin en los trminos antes aludidos. Solo quienes domicilian en un
inmueble y tienen plena capacidad de ejercicio, o sus representantes legales,
pueden hacerlo.
As, por ejemplo, una inspeccin autorizada por un servidor de la posesin

(por ejemplo, un guardin), no sera vlida, al no tratarse de un poseedor ni
de su representante legal. Aunque el Tribunal Fiscal no se ha pronunciado
sobre situaciones como esta, pensamos que existiran argumentos suficien-
tes para que esta posicin sea adoptada. Claramente, solo los sujetos que
ejercen el derecho real de posesin sobre un inmueble, y que cuentan con
capacidad de ejercicio, pueden tomar decisiones vlidas sobre su utilizacin
y acceso, lo que excluye la posibilidad de que sean otros sujetos quienes
permitan una inspeccin no autorizada judicialmente.
Resolucin 12089-4-2007
XX
No es condicin inequvoca para el ejercicio del acto de inspec-
cin tributaria, la autorizacin judicial, si el representante legal del
contribuyente permite el ingreso de los funcionarios de la Admi-
nistracin Tributaria al local del obligado y facilita la informacin
y documentacin pertinente.
046 Cul es el contenido y alcance del derecho al secre-

to profesional?
El derecho a preservar o guardar el secreto profesional se encuentra recono-
cido en el numeral 18 del artculo 2 de la Constitucin Poltica, cuyo tenor
es el siguiente (el resaltado es nuestro):
186
()
18. A mantener reserva sobre sus convicciones polticas, filosficas,

religiosas o de cualquier otra ndole, as como a guardar el secreto
profesional.
Pero este derecho se presenta tambin como un deber. Es ms, la inobser-

vancia de dicho deber implica la comisin de un delito que es el tipificado
en el artculo 165 del Cdigo Penal.
El fundamento del secreto profesional tanto como derecho y como deber

se encuentra en la necesidad de que quienes requieren asesora de profesio-
nales tengan la confianza de saber que la informacin que les proporcionen
no ser divulgada a terceros.
As las cosas, el secreto profesional se presenta como un lmite ineludible

al ejercicio de la facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria.
Quien se encuentra en dicha situacin podr negarse a presentar y/o exhibir
la informacin requerida por el fisco, pudiendo invocar para ello el citado
numeral 18 del artculo 2 de la Constitucin. Asimismo, se podr invocar lo
dispuesto en el numeral 2 del artculo 169 de la Ley del Procedimiento Ad-
ministrativo General, conforme al cual ser legtimo el rechazo a los pedi-
dos de informacin efectuados por la Administracin, cuando para atender
esta solicitud se viole, entre otros, el secreto profesional.
En consideracin a lo anterior, conforme lo afirma Jos Glvez Rosasco, en el

procedimiento de fiscalizacin tributaria, los asesores (contadores, abogados
o cualquier otro especialista) tienen el derecho y la obligacin de guardar
silencio sobre la informacin que hubieran podido conocer en el desarrollo
de la asesora, garantizando de esta forma el derecho al secreto profesional
de las personas que confiaron en ellos. En este sentido, bajo ninguna circuns-
tancia, se podra aceptar que la Administracin Tributaria le exija al asesor
tributario que devele informacin protegida con el referido secreto(25).
(25) GLVEZ ROSASCO, Jos. Ob. cit., p. 22.
187
Sentencia N 7811-2005-AA/TC
XX
El derecho a guardar el secreto profesional supone una obliga-
cin para el profesional (abogado, notario, mdico, periodista,
etc.) de mantener en reserva o confidencialidad las confesiones,
hechos, situaciones o cualquier noticia de la que haya tomado
conocimiento, o que se le haya confiado de modo directo en su
condicin de profesional o tcnico en determinada arte o cien-
cia. Dicha obligacin le impone que no divulgue ni participe a
otros dichos secretos sin consentimiento de la persona a quien
le conciernan. El secreto profesional es, as, una garanta para el
ejercicio de determinada profesin u oficio, de modo que ninguna
autoridad o poder pblico, en general, pueda obligar a entregar
dicha informacin reservada para usos propios de la profesin
(STC N 0134-2003-HD/TC, fundamento jurdico N 3).
Esta garanta resulta fundamental cuando la profesin u oficio

guarda estrecha relacin con el ejercicio de otras libertades p-
blicas, como es el caso de los periodistas respecto de la libertad
de informacin y expresin, o de los abogados con relacin al
ejercicio del derecho de defensa. En estos supuestos, se trata de
preservar y garantizar el ejercicio libre de las profesiones, de los
periodistas, mdicos o abogados con relacin a sus fuentes de
informacin, sus pacientes y patrocinados respectivamente, de
modo que estos profesionales no puedan ser objeto de ningn
tipo de presin de parte de sus empleadores o de las autoridades
y funcionarios con relacin a hechos u observaciones vinculadas
al ejercicio de una determinada profesin u oficio.
En ese sentido, dos son los mbitos de actuacin de la garanta-

derecho al secreto profesional que reconoce la Constitucin. En
cuanto derecho, reconoce al titular de tales secretos la exigencia
de que estos sean celosamente guardados por los profesionales
a quienes se les confa de modo directo, o que tuvieran acceso
a informacin confidencial en razn de su ejercicio profesional;
188
del mismo modo, el secreto profesional tambin protege a los

propios profesionales, quienes podrn hacerlo valer en cualquier
situacin o circunstancia en que los poderes pblicos o cualquier
persona o autoridad pretendan desconocerlo de cualquier forma,
sea obligando a confesar dichos secretos o poniendo en riesgo su
preservacin en el ejercicio de su profesin.
En cuanto a la garanta, el secreto profesional impone un deber

especial de parte del Estado a efectos de preservar su eficaz cum-
plimiento. Dichas acciones de parte del Estado deben concretarse
en una adecuada legislacin, as como en la promocin de una
cultura de respeto al ejercicio de las profesiones en general y, en
especial, de aquellas que tienen directa implicancia con la pro-
mocin de los derechos y libertades pblicas, como es el caso de
la profesin del periodismo y la promocin del derecho a la libre
expresin e informacin; la abogaca y el ejercicio del derecho
de defensa; la profesin mdica y la promocin de la salud, as
como las profesiones que inciden en la promocin de las liberta-
des econmicas en el marco del Estado Social y Democrtico de
Derecho.
En cuanto al contenido de lo que debe considerarse secreto para

los fines de su proteccin, el Tribunal opina que aunque resulta
difcil determinarlo en abstracto, de modo general puede estable-
cerse que, se trata de toda noticia, informacin, situacin fctica
o incluso proyecciones o deducciones que puedan hacerse en base
a la pericia o conocimientos del profesional y que hayan sido ob-
tenidas o conocidas a consecuencia del ejercicio de una determi-
nada profesin, arte, ciencia o tcnica en general. Estn incluidas
en la clusula de proteccin y, por tanto, tambin les alcanza
la obligacin de mantener el secreto, no solo los profesionales a
quienes se ha confiado directamente, sino tambin sus colabora-
dores, ayudantes, asistentes e, incluso, el personal al servicio del
profesional que tuviera acceso directo a tales secretos.
189
XX
No se vulnera el derecho a la confidencialidad del contribuyente
al requerrsele, en el procedimiento de fiscalizacin, copia del an-
verso y reverso de los cheques cobrados por sus proveedores en los
respectivos bancos, pues la presentacin de dicho documento es un
requisito para sustentar el crdito fiscal, al amparo de lo sealado
en el inciso c) del numeral 2.3. del artculo 6 del Reglamento de la
Ley del IGV.
047 Cul es el contenido y alcance de los derechos de

orden legal?
Los derechos de orden legal son los listados en el artculo 92 del Cdigo
Tributario.
En materia de fiscalizacin tributaria, los derechos que resultan relevantes

son los siguientes:
1. Ser tratados con respeto y consideracin por el personal al servicio

de la Administracin Tributaria (literal a) del artculo 92 del Cdigo
Tributario).
XX
La obligacin establecida en el inciso a) del artculo 92 del Cdigo
Tributario no solo involucra el buen trato que debe tener la Admi-
nistracin Tributaria en la relacin interpersonal con los contri-
buyentes sino tambin a travs de los documentos que ella expide,
ms an cuando la Norma IV del Ttulo Preliminar de la Ley de
Procedimiento Administrativo General dispone que conforme al
principio de conducta procedimental, la autoridad administrativa,
190
los administrados, sus representantes o sus abogados y, en general,

todos los partcipes del procedimiento, realizan sus respectivos ac-
tos procedimentales guiados por el respeto mutuo, la colaboracin
y la buena fe.
Resolucin N 6482-A-2004
XX
Si bien los incisos a) y h) del artculo 92 del Cdigo Tributario
sealan que los deudores tributarios tienen derecho a ser tratados
con respeto y consideracin por el personal de la Administracin
Tributaria, as como a interponer queja por omisin o demora en
resolver los procedimientos tributarios o por cualquier otro in-
cumplimiento a las normas establecidas en el mismo Cdigo, la
sola afirmacin del contribuyente no acredita la vulneracin de los
derechos precitados.
2. Sustituir o rectificar sus declaraciones juradas, conforme a las dis-

posiciones sobre la materia (literal c) del artculo 92 del Cdigo
Tributario).
La presentacin de declaraciones juradas puede conllevar a: i) la de-

terminacin de una obligacin tributaria mayor o igual a la inicial-
mente declarada, en cuyo caso la rectificatoria surte efectos de ma-
nera inmediata con su presentacin; o, ii) la determinacin de una
obligacin tributaria menor a la inicialmente declarada, en cuyo caso
surtir efectos si dentro de un plazo de 45 das hbiles siguientes a
su presentacin la Administracin Tributaria no emitiera pronuncia-
miento sobre la veracidad y exactitud de los datos contenidos en ella.
En lo que respecta a la presentacin de declaraciones juradas rectifi-

catorias presentadas durante o de manera posterior a la realizacin
de un procedimiento de fiscalizacin parcial o definitivo por parte de
la Administracin Tributaria, debe tenerse en cuenta lo sealado en
los prrafos cuarto, quinto y sexto del numeral 2 del artculo 88 del
Cdigo Tributario, que reproducimos a continuacin:
La declaracin rectificatoria presentada con posterioridad a la

culminacin de un procedimiento de fiscalizacin parcial que
191
comprenda el tributo y periodo fiscalizado y que rectifique aspec-

tos que no hubieran sido revisados en dicha fiscalizacin, surtir
efectos desde la fecha de su presentacin siempre que determine
igual o mayor obligacin. En caso contrario, surtir efectos si den-
tro de un plazo de cuarenta y cinco (45) das hbiles siguientes a
su presentacin la Administracin Tributaria no emitiera pronun-
ciamiento sobre la veracidad y exactitud de los datos contenidos
en ella, sin perjuicio de la facultad de la Administracin Tributaria
de efectuar la verificacin o fiscalizacin posterior.
Cuando la declaracin rectificatoria a que se refiere el prrafo an-

terior surta efectos, la deuda tributaria determinada en el procedi-
miento de fiscalizacin parcial que se reduzca o elimine por efecto
de dicha declaracin no podr ser materia de un procedimiento
de cobranza coactiva, debiendo modificarse o dejarse sin efecto la
resolucin que la contiene en aplicacin de lo dispuesto en el nu-
meral 2 del artculo 108, lo cual no implicar el desconocimiento
de los reparos efectuados en la mencionada fiscalizacin parcial.
No surtir efectos aquella declaracin rectificatoria presentada con

posterioridad al plazo otorgado por la Administracin Tributaria
segn lo dispuesto en el artculo 75 o una vez culminado el proceso
de verificacin o fiscalizacin parcial o definitiva, por los aspectos
de los tributos y periodos o por los tributos y periodos, respectiva-
mente que hayan sido motivo de verificacin o fiscalizacin, salvo
que la declaracin rectificatoria determine una mayor obligacin.
En funcin a lo establecido por la norma transcrita, pueden darse las

siguientes situaciones:
i) Presentacin de una declaracin rectificatoria antes del venci-

miento del plazo establecido en el requerimiento emitido al ampa-
ro del artculo 75 del Cdigo Tributario, o antes de culminada la
fiscalizacin parcial o definitiva:
En estos casos, los efectos de las rectificatorias son los mismos que
se presentan en ausencia de un procedimiento de fiscalizacin y
que han sido detallados prrafos arriba.
192
Merece la pena destacar lo dispuesto en el quinto prrafo del

numeral 2 del artculo 88 del Cdigo Tributario, en el sentido
que, si por el vencimiento del plazo de 45 das hbiles una rectifi-
catoria que reduce la obligacin tributaria llegara a surtir efectos
en el marco de un procedimiento de fiscalizacin parcial, la deu-
da tributaria que se determine mediante dicho procedimiento, y
que se reduzca o elimine por efecto de la referida declaracin,
no podr ser materia de un procedimiento de cobranza coactiva,
debiendo modificarse o dejarse sin efecto la resolucin que la
contiene.
Claramente, la razn de ser de dicha norma es el reconocimiento

de la compensacin de la deuda tributaria declarada en exce-
so y reducida a su real magnitud mediante la rectificatoria, con
la deuda omitida determinada por la Administracin Tributaria
mediante un procedimiento de fiscalizacin. Aunque la norma se
refiere nicamente al supuesto de fiscalizaciones parciales, estima-
mos que nada impide que la misma consecuencia resulte aplicable
tambin a los procedimientos de fiscalizacin definitiva, por cuan-
to el supuesto de hecho es exactamente el mismo.
ii) Presentacin de declaracin rectificatoria despus de culminada

una fiscalizacin parcial:
Si la rectificatoria modifica aspectos no revisados en el procedi-

miento de fiscalizacin parcial, sus efectos son los mismos que se
presentan en ausencia de un procedimiento de fiscalizacin.
Por el contrario, si la rectificatoria modifica los aspectos que han

sido motivo de fiscalizacin, la declaracin no surte efectos, salvo
que determine una obligacin mayor a la determinada por la Ad-
ministracin Tributaria.
iii) Presentacin de declaracin rectificatoria vencido el plazo conce-

dido en el requerimiento emitido al amparo del artculo 75 del C-
digo Tributario, o culminado un procedimiento de fiscalizacin
definitivo:
193
La rectificatoria no surte efectos, salvos que determine una mayor

obligacin a la determinada por la Administracin Tributaria.
3. Interponer reclamo, apelacin, demanda contencioso-administrativa

y cualquier otro medio impugnatorio establecido en el presente C-
digo (literal h) del artculo 92 del Cdigo Tributario).
Se trata del derecho de impugnar la determinacin de la obligacin

tributaria efectuada por la Administracin Tributaria al trmino de
un procedimiento de fiscalizacin, mediante las Resoluciones de De-
terminacin de Multa u rdenes de Pago(26)que se emitan.
4. Solicitar la no aplicacin de intereses y sanciones en los casos de duda

razonable o dualidad de criterio de acuerdo a lo previsto en el artculo
170 (literal g) del artculo 92 del Cdigo Tributario).
No es poco comn que la Administracin Tributaria modifique su cri-

terio en relacin al tratamiento tributario aplicable a una determina-
da operacin o que se promulguen normas tributarias cuyo contenido
sea ambiguo u oscuro.
Por tal razn, se ha previsto que cuando tales circunstancias hubieran

originado que los contribuyentes otorguen un tratamiento tributario
incorrecto a determinadas operaciones o situaciones, ello no origina-
r la aplicacin de sanciones e intereses(27).
(26) Para reclamar una Orden de Pago es necesario que se pague la deuda materia de cobranza, salvo que la
cobranza de dicha deuda sea manifiestamente improcedente.
(27) Sobre este tema, puede revisarse el trabajo de CALLER FERREYROS, Mara Eugenia. Las Causales
eximentes de sanciones e intereses moratorios que prev el Cdigo Tributario Peruano. En: Libro
Homenaje a Luis Hernndez Berenguel. Lima, Instituto Peruano de Derecho Tributario, 2010,
pp. 545-587.
194
XX
1. Los criterios contradictorios a que hace referencia el ar-
tculo 170 del Cdigo Tributario, son aquellos puestos de
manifiesto en forma expresa por la Administracin Tribu-
taria mediante un acto formal y no aquellos que se pu-
dieran inferir de su actividad material de verificacin y/o
fiscalizacin.
2. Para la inaplicacin de sanciones e intereses a que se refiere

el artculo 170 del Cdigo Tributario, se requiere que exista
duda razonable respecto de la interpretacin de la norma,
es decir, sobre su sentido y alcances, que conlleve a una inter-
pretacin equivocada de la misma, tal como ocurre cuando la
norma es imprecisa, ambigua u oscura.
5. Interponer queja por omisin o demora en resolver los procedimien-

tos tributarios o por cualquier otro incumplimiento a las normas es-
tablecidas en el presente Cdigo (literal h) del artculo 92 del Cdigo
Tributario).
XX
Si bien los incisos a) y h) del artculo 92 del Cdigo Tributario
sealan que los deudores tributarios tienen derecho a ser tratados
con respeto y consideracin por el personal de la Administracin
Tributaria, as como a interponer queja por omisin o demora en
resolver los procedimientos tributarios o por cualquier otro in-
cumplimiento a las normas establecidas en el mismo Cdigo, la
sola afirmacin del contribuyente no acredita la vulneracin de los
derechos precitados.
195
XX
Solo se puede interponer queja contra actos debidamente compro-
bados de la Administracin Tributaria, no contra posibles actua-
ciones de la misma.
6. La confidencialidad de la informacin proporcionada a la Adminis-

tracin Tributaria en los trminos sealados en el artculo 85 (literal
j) del artculo 92 del Cdigo Tributario).
7. No proporcionar los documentos ya presentados y que se encuentran

en poder de la Administracin Tributaria (literal l) del artculo 92 del
Cdigo Tributario).
Este derecho es una extensin del reconocido en el numeral 1 del art-

culo 40 de la Ley N 27444, que prohbe a la Administracin solicitar
o requerir a los administrados documentacin que se encuentra en su
poder.
Al respecto, conviene resaltar que este derecho no alcanza a la docu-

mentacin meramente exhibida por los contribuyentes a la Adminis-
tracin Tributaria, es necesario que dicha documentacin sea presen-
tada a los funcionarios de dicha entidad para que el ejercicio de este
derecho proceda.
Sentencia N 327-2001-AA/TC
XX
Segn el literal l) del artculo 92 del Cdigo Tributario, es un
derecho de los administrados el no tener que proporcionar co-
pia de los documentos ya presentados y que se encuentran en
poder de la Administracin Tributaria; en consecuencia, la Su-
nat no puede requerir los documentos que ya fueron presen-
tados a consecuencia de un procedimiento de fiscalizacin ya
fenecido.
196
XX
De acuerdo con el numeral 40.1.1 del artculo 40 de la Ley del Pro-
cedimiento Administrativo General, las entidades quedan prohibi-
das de solicitar a los administrados documentacin o informacin
que la entidad solicitante posea o deba poseer en virtud de algn
trmite realizado anteriormente por el administrado en cualquiera
de sus dependencias.
XX
- La sola exhibicin de los documentos solicitados por la Ad-
ministracin Tributaria no ampara al administrado tributario,
respecto al derecho contenido en el inciso l) del artculo 92 del
Cdigo Tributario.
- La incorporacin del administrado a un nuevo directorio de

contribuyentes, no importa la culminacin del procedimien-
to de verificacin, ni el desconocimiento de la informacin ya
presentada.
8. Contar con el asesoramiento particular que consideren necesario,

cuando se le requiera su comparecencia, as como a que se le haga
entrega de la copia del acta respectiva, luego de finalizado el acto y a
su sola solicitud verbal o escrita (literal m) del artculo 92 del Cdigo
Tributario).
9. Designar hasta dos (2) representantes durante el procedimiento de

fiscalizacin, con el fin de tener acceso a la informacin de los ter-
ceros independientes utilizados como comparables por la Adminis-
tracin Tributaria como consecuencia de la aplicacin de las nor-
mas de precios de transferencia (literal q) del artculo 92 del Cdigo
Tributario).
197
CAPTULO III
OBLIGACIONES DE LOS ADMINISTRADOS
;; Dar a conocer cules son las obligaciones formales y

sustanciales que son de cargo de los administrados y
cules son las consecuencias que se generan por su in-
cumplimiento, principalmente en lo relacionado a la
inscripcin en el Registro nico de Contribuyentes, lle-
vado de libros y/o registros contables, emisin y entrega
de comprobantes de pago, conservacin de documen-
tacin, exhibicin y entrega a la Administracin Tribu-
taria de la informacin que esta requiera.
;; Dar a conocer en qu consiste el deber de colaboracin

de los administrados y en qu se diferencia de las obli-
gaciones formales y sustanciales que son de cargo de los
administrados.
;; Dar a conocer cul es el alcance de los lmites cuanti-

tativo, cualitativo y temporal de los requerimientos de
informacin por parte de la Administracin Tributaria.
CAPTULO III
I. ALCA NCES Y FI NALIDA D DE LOS DEBER ES DE

COLABORACIN
BASE LEGAL
N 133-2013-EF.
048 Qu cargas adicionales al cumplimiento de la de-

terminacin y pago de la obligacin tributaria tie-
ne el deudor tributario?
Segn la definicin de Ataliba, el tributo es una obligacin jurdica pecunia-
ria, ex lege, que no constituye sancin por acto ilcito, cuyo sujeto activo es,
en principio, una persona pblica, y cuyo sujeto pasivo es alguien puesto en
esa situacin por voluntad de la ley.
Tomando la definicin citada anteriormente, la obligacin tributaria es

aquella obligacin patrimonial, establecida por ley, de dar con carcter de-
finitivo una suma de dinero al Estado.
Como puede observarse, la relacin jurdica obligatoria tiene un nico ob-

jeto: la prestacin de dar una suma de dinero al Estado; si esta se cumple,
la obligacin tributaria se extingue.
201
No obstante, con la finalidad de permitir el cumplimiento de la obligacin

tributaria en muchos estados se ha optado por imponer ciertas cargas al su-
jeto pasivo en el marco de la determinacin y cobro del tributo. En efecto,
en la mayora de los pases se opta por un esquema de autodeterminacin
del impuesto, lo que significa que es sujeto pasivo quien cuantificar la obli-
gacin tributaria; esta determinacin del tributo se hace efectiva a travs de
la declaracin tributaria.
En la declaracin tributaria deben diferenciarse dos elementos: el acto de de-

clarar y el contenido de la declaracin. El contenido de la declaracin es aque-
llo que da origen a la obligacin tributaria como prestacin de dar suma de
dinero, mientras que el acto de declarar se configura como una carga para el
sujeto pasivo las cuales no guardan vinculacin con la obligacin tributaria(1).
De lo expuesto precedentemente, puede observarse que si bien la obligacin

tributaria tiene un nico objeto, en el cumplimiento de la misma surge la
necesidad de que el deudor tributario o el administrado realice otro tipo de
prestaciones que si bien no guardan relacin con ella se configuran como
autnticos deberes y obligaciones que deben ser cumplidos en ltima ins-
tancia para asegurar el cumplimiento de la obligacin tributaria; como es el
caso de la presentacin de declaraciones.
Conforme explicaremos posteriormente, las cargas que posee el deudor tri-

butario son dos: obligaciones formales y deberes de colaboracin.
049 En qu consisten las obligaciones formales de cargo

de los administrados?
Las obligaciones formales o deberes instrumentales de los administrados
son consecuencia de la posicin de supremaca del Estado frente al par-
ticular. En efecto, el Estado en ejercicio de su poder de ius imperium tiene
la facultad de crear unilateralmente vnculos obligacionales a cargo de los
particulares.
(1) DURN ROJO, Luis Alberto. Los Deberes de Colaboracin Tributaria. Un enfoque Constitucional.
Vectigalia, pp. 15-30.
202
Obligaciones de los Administrados
Las obligaciones formales hayan su definicin en contraposicin a las obli-

gaciones sustantivas. Mientras que esta ltima posee un contenido patri-
monial que consiste en dar una suma de dinero al fisco, las obligaciones
formales son actividades complementarias que deben realizar los agentes
econmicos a favor del Estado con la finalidad de permitir el cumplimiento
de la obligacin principal. Por ejemplo: la obligacin sustantiva es efectuar
el pago del impuesto, mientras que la obligacin formal es presentar la de-
claracin jurada o emitir los comprobantes de pago.
Si bien las obligaciones formales se consideran como obligaciones distintas

a la obligacin tributaria al no poseer contenido patrimonial (no existe un
incremento del patrimonio del fisco en detrimento del patrimonio del
particular), la caracterstica de este tipo de obligaciones es que estas tienen
como finalidad asegurar el cumplimiento de las primeras.
050 Qu consecuencia genera el incumplimiento de las

obligaciones formales?
A diferencia de lo que ocurre en el incumplimiento de obligaciones sustan-
ciales en las que se genera el devengamiento de intereses moratorios por el
periodo de omisin, en las obligaciones formales nos encontramos frente
a obligaciones de carcter administrativo cuyo incumplimiento genera la
imposicin de una sancin administrativa, que se materializa en una multa.
XX
Que el cumplimiento de las obligaciones formales, como la pre-
sentacin de las declaraciones juradas, es independiente del cum-
plimiento de las obligaciones tributarias sustanciales, las cuales se
encuentran referidas al pago del tributo; por lo que el incumpli-
miento de cada una de estas obligaciones, acarrea una consecuen-
cia tambin distinta; en el caso de las obligaciones formales, la
imposicin de una multa.
203
Multas por incumplimiento de obligaciones formales
La empresa Buena Limpieza S.A., present la declaracin jurada men-

sual del Impuesto a la Renta del periodo de enero de 2012 determi-
nando S/. 0.00 como impuesto a pagar.
Posteriormente, en julio de 2012, la empresa se percat que haba

cometido un error en la mencionada declaracin y por ende proce-
di a rectificar la declaracin de enero, determinando un Impuesto
a la Renta de S/. 20,000, el cual procedi a pagar con sus respectivos
intereses moratorios al momento de presentar la declaracin jurada
rectificatoria.
En agosto, la Sunat notific la Resolucin de Multa N001-003-

0934824 mediante la cual sancion a la empresa Buena Limpieza S.A.
por la comisin de la infraccin tipificada en el numeral 1 del artculo
178 del Cdigo Tributario por un importe de S/.10,000, ms los in-
tereses correspondientes.
La empresa Buena Limpieza S.A. impugn dicha resolucin argu-

mentando que el objetivo de las infracciones tributarias radica en
desincentivar el incumplimiento del pago de tributos, por lo que
considera que en tanto la empresa regulariz dicha omisin por vo-
luntad propia no se configur la infraccin tipificada en el numeral
1 del artculo 178.
Considerando lo anterior, la empresa Buena Limpieza S.A. consulta si

result correcta la emisin de la Resolucin de Multa.
Respuesta
El numeral 1 del artculo 178 del Cdigo Tributario contempla como

conducta infractora el hecho de declarar cifras o datos falsos que in-
fluyan en la determinacin de la obligacin tributaria.
204
De la tipificacin de la referida infraccin se evidencia que existe la

obligacin formal por parte de los administrados de presentar la de-
claracin tributaria con informacin veraz, obligacin que resulta ser
distinta a la obligacin de cumplir con el pago de los tributos.
As, la rectificacin de una declaracin jurada determinativa de deuda

tributaria, mediante la cual el contribuyente declara una mayor deu-
da, configura la comisin de la infraccin tipificada en el numeral 1
del artculo 178 del Cdigo Tributario; no siendo relevante para el
anlisis de la infraccin el hecho que la empresa haya cumplido con
el pago de los tributos. En todo caso, la subsanacin voluntaria de la
omisin podra implicar nicamente la gradualidad de la sancin que
resulta aplicable por la comisin de la infraccin.
051 Qu es el deber de colaboracin?

El deber de colaboracin es el deber que alcanza al resto de la poblacin
que, en su calidad de ciudadano, tiene la obligacin de facilitar la recau-
dacin del Estado, deber que puede manifestarse en diversas prestaciones
que no necesariamente guardan una relacin directa con el nacimiento de
la obligacin tributaria.
As, no es suficiente la exigencia de una mera obligacin sustantiva al pago,

y otras obligaciones sucedneas (tales como obligaciones de declaracin o
autoliquidacin de tributos, de informacin en la fiscalizacin, la respon-
sabilidad solidaria de terceros vinculados al contribuyente por algn nexo
econmico o jurdico) sino que resulta necesaria la incorporacin de debe-
res adicionales para colaborar con la Administracin en la lucha contra la
informalidad y la evasin fiscal.
Sobre el particular el Tribunal Constitucional en la Sentencia N06626-

2006-AA indica lo siguiente:
(), siendo la funcin principal del tributo la recaudadora enten-

dida no como fin en s mismo, sino antes bien como medio para fi-
nanciar necesidades sociales, pueda admitirse que en circunstan-
cias excepcionales y justificadas para el logro de otras finalidades
205
constitucionales, esta figura sea utilizada con un fin extrafiscal o aje-

no a la mera recaudacin, cuestin que, indiscutiblemente, no debe
ser bice para quedar exenta de la observancia de los principios cons-
titucionales que rigen la potestad tributaria.
Y es que la bsqueda de una sociedad ms equitativa, propia del Es-

tado Social y Democrtico de Derecho, se logra justamente a travs
de diversos mecanismos, entre los cuales la tributacin juega un rol
preponderante y esencial, pues mediante ella cada ciudadano, respon-
diendo a su capacidad contributiva, aporta parte de su riqueza para su
redistribucin en mejores servicios y cobertura de necesidades estata-
les. De ah que, quienes ostentan la potestad tributaria, no solo deban
exhortar al ciudadano a contribuir con el sostenimiento de los gastos
pblicos, sin distincin ni privilegios; sino, al mismo tiempo, deban
fiscalizar, combatir y sancionar las prcticas de evasin tributaria, cu-
yos efectos nocivos para el fisco se tornan contraproducentes en igual
medida para todos los ciudadanos del Estado Peruano.
Asimismo, el Tribunal Constitucional espaol en la Sentencia N 110/1984

considera que:
() parece intil recordar que en el mundo actual la amplitud y la

complejidad de las funciones que asume el Estado hace que los gastos
pblicos sean tan cuantiosos que el deber de una aportacin equita-
tiva para su sostenimiento resulta especialmente apremiante. De otra
forma se producira una distribucin injusta en la carga fiscal, ya que
lo que unos no paguen debiendo pagar, lo tendrn que pagar otros
con ms espritu cvico o con menos posibilidades de defraudar. De
ah la necesidad de una actividad inspectora especialmente vigilante y
eficaz aunque pueda resultar a veces incmoda y molesta.
De ah tambin la imposicin del deber jurdico de colaborar con la

Administracin en este aspecto fundamental del bien pblico, deber
que recae no solo sobre los contribuyentes directamente afectados,
sino que tambin puede extenderse, como hace la LRF, a quienes pue-
dan prestar una ayuda relevante en esa tarea de alcanzar la equidad
fiscal, como son los Bancos y dems Entidades de crdito.
206
052 Cul es la diferencia entre obligaciones formales y

deberes de colaboracin?
La relacin entre las obligaciones formales y los deberes de colaboracin es
de gnero especie.
Tal como lo hemos sealado, las obligaciones formales son una manera de
coadyuvar al cumplimiento de la obligacin tributaria, esto es, son obliga-
ciones distintas pero destinadas a permitir el cumplimiento del objeto de
la obligacin tributaria (entregar una suma de dinero al Estado). De ah
que, la persona que se encuentra obligada a cumplir con las obligaciones
formales posee una relacin directa o indirecta con el cumplimiento de la
obligacin tributaria.
En efecto, las obligaciones formales no solo alcanzan a los contribuyentes y

responsables solidarios (relacin directa con la obligacin tributaria), sino
que tambin alcanzan a las personas naturales o jurdicas que por alguna si-
tuacin especial tienen informacin sobre el cumplimiento de obligaciones
tributarias o la realizacin de hechos imponibles.
En cambio, los deberes de colaboracin se sitan como una premisa que

obliga a todos los administrados, posean o no alguna relacin con la obliga-
cin tributaria. De ah que, puede exigirse el cumplimiento de obligaciones
adicionales a personas que no tienen ninguna relacin directa o indirecta
con el cumplimiento de las obligaciones tributarias.
Ejemplo de lo anterior lo constituye el sistema de detracciones del IGV. Al

respecto, el Tribunal Constitucional en la Sentencia N 03769-2010-PA/TC
se ha manifestado sobre la constitucionalidad del rgimen de detracciones
sealando lo siguiente:
() el deber de contribuir al sostenimiento de los gastos pblicos no

est vinculado nicamente al deber de pagar los tributos sino tam-
bin a los deberes de colaboracin con la Administracin Tributaria,
orientados a conseguir la participacin igualitaria en el soporte de las
cargas pblicas ya sea directa o indirectamente, como en el presente
caso.
207
()
Sobre el particular, es conveniente mencionar que aunque con el siste-

ma de detracciones no se aseguran los fines recaudatorios definitivos,
al existir el mecanismo de libre disposicin, la parte ms importante
de los fondos que ingresan a las cuentas es efectivamente empleada
para pagar obligaciones tributarias, y es en este punto que el sistema
revela sus principales ventajas: a) su sistema de control (sea mediante
garitas, controles en carreteras o controles contables) obliga a rela-
cionar cada operacin detectada con un depsito especfico y ello
dificulta la evasin y, b) complementariamente, permite que se genere
un fondo proporcional al importe de las operaciones realizadas y eso
facilita que las operaciones detectadas finalmente se traduzcan en el
cumplimiento efectivo del pago de las obligaciones tributarias que
estas generaron.
Como puede observarse, es el propio Tribunal Constitucional el que con-

cluye que el rgimen de detracciones del IGV, a pesar que no constituye un
rgimen para garantizar el pago definitivo del impuesto, es vlido puesto
que se justifica en el deber de colaboracin.
Por lo expuesto, podemos concluir que el deber de colaboracin son todas

aquellas obligaciones que posee el ciudadano y que contribuye a lograr la
equidad fiscal representada en una justa distribucin de las cargas tributa-
rias, deberes que incluyen a las obligaciones formales como a otras cargas
adicionales.
Sentencia recada en el Expediente N 2-2006-PI/TC

XX
La tributacin en los parmetros del Estado Social y Democrtico
de Derecho tiene como fundamento el principio de Solidaridad,
que flexibiliza y ajusta el rgimen impositivo a las necesidades
sociales, como presupuesto de accin del Estado para lograr sus
fines. En ese marco, se debe entender que el deber de contribuir
al sostenimiento de los gastos pblicos no se agota en el deber de
208
pagar tributos, sino que incluye, adems, deberes de colaboracin

con la Administracin Tributaria, los mismos que se encuentran
orientados a conseguir una participacin igualitaria en el soporte
de las cargas pblicas.
Resoluciones Ns. 4920-2-2007, 5214-4-2002 y 1010-2-2000

XX
En mrito de la facultad de fiscalizacin, la Administracin Tribu-
taria tiene por finalidad comprobar el cumplimiento de las obliga-
ciones tributarias, as como la procedencia de beneficios; situacin
que presupone la existencia del deber de los deudores y terceros,
de realizar las prestaciones establecidas legalmente para hacer
posible esa comprobacin.
053 Nuestra legislacin regula el deber de colaboracin

de los administrados?
Segn lo indicado anteriormente, se tiene que cada pas puede desarrollar
los deberes de los administrados bajo dos tipos de esquemas:
a) Esquema basado principalmente en el deber de pagar tributos: en el

que la obligacin de cumplir deberes formales o prestaciones acceso-
rias se encuentran vinculados al deber de pagar tributos.
b) Esquema basado en el deber de colaboracin: este esquema permitira

un diseo por el cual los ciudadanos (i) coadyuven a la fiscalizacin
tributaria, (ii) brinden informacin tributaria sobre terceros, y,
(iii) coadyuven al proceso de recaudacin tributaria(2).
Si bien, como lo hemos sealado anteriormente, el Tribunal Constitucional

demuestra una clara tendencia por incluirnos dentro del segundo esquema,
(2) dem.
209
a nivel de nuestra legislacin nacional, nos encontramos con una clara

limitacin.
En efecto, el Cdigo Tributario, que en su artculo 87 enumera los deberes

de los administrados, se limita a enumerar obligaciones que tienen como
finalidad facilitar las labores de control de la Administracin Tributaria.
Sobre el particular, Durn comenta:
El Cdigo Tributario peruano dedica especial atencin a la obliga-

cin Tributaria, quedando ms desdibujados en cuanto a su natura-
leza las relaciones con aquella, otro tipo de obligaciones y deberes al
punto que la norma no reconoce la figura de los deberes tributarios
como tal, sino que los considera como obligaciones accesorias a la
obligacin tributaria, cuando se establecen a cargo del sujeto pasivo
(deudor tributario) o, como conductas especficamente derivadas de
un deber general, cuando se establecen a cargo de terceros(3).
As, se tiene que las obligaciones contenidas en el artculo 87 del Cdigo

Tributario recogen las obligaciones formales como prestaciones accesorias
a la obligacin tributaria, puesto que solo alcanzan a los contribuyentes y
responsables solidarios, quienes guardan una relacin directa con la obliga-
cin tributaria, y a las personas naturales o jurdicas que por alguna situa-
cin especial puede tener informacin sobre el cumplimiento de obligacio-
nes tributarias o la realizacin de hechos imponibles.
No obstante, consideramos que existe una tendencia paulatina de in-

corporar legalmente obligaciones que deriven directamente del deber de
colaboracin.
As, por ejemplo, el Decreto Legislativo N 1121, publicado el 18 de julio de

2012, agreg un ltimo prrafo al numeral 5 del artculo 87, estableciendo
que los sujetos exonerados o inafectos debern presentar declaraciones in-
formativas en la forma, plazo y condiciones que establezca la Sunat.
(3) dem.
210
Si bien existi un sector que critic la incorporacin de la obligacin de

presentar declaraciones informativas a cargo de los sujetos inafectos del
impuesto, puesto que segn ellos, es incorrecto que se le exija a los sujetos
inafectos el cumplimiento de obligaciones formales en la medida que no
han incurrido en el hecho imponible; esta crtica parte su anlisis en con-
siderar que el Cdigo Tributario se encuentra en el esquema en virtud del
cual existe un deber de pagar los tributos y obligaciones formales y acceso-
rias a ellos; en dicho esquema resultara evidentemente improcedente que
los sujetos inafectos del impuesto posean obligaciones formales.
Al contrario del referido sector, somos de la opinin que el cambio normati-

vo resulta ser un primer paso para modificar el esquema legal previsto en el
Cdigo Tributario, de tal forma que no se regulen nicamente obligaciones
formales, sino que tambin se incluyan obligaciones derivadas del deber
de contribuir; como sucede en el caso de los contribuyentes inafectos del
impuesto.
II. LOS DEBERES DE LOS ADMINISTRADOS CONTENIDOS

EN EL ARTCULO 87 DEL CDIGO TRIBUTARIO
BASE LEGAL
N133-2013-EF.
Ley del Registro nico de Contribuyentes, aprobado por Decreto Legislativo
N943.
Disposiciones Reglamentarias de la Ley del Registro nico de Contribuyentes, apro-
bado por Resolucin de Superintendencia N 210-2004/SUNAT y modificatorias.
Reglamento de Comprobantes de Pago, aprobado por Resolucin de Superintenden-
cia N 007-99/SUNAT y modificatorias.
054 Cul es el alcance del artculo 87 del Cdigo Tri-

butario?
El artculo 87 del Cdigo Tributario establece que los administrados estn
obligados a facilitar las labores de fiscalizacin y determinacin que realice
la Administracin Tributaria.
211
Sobre la base de lo anterior, el citado artculo 87 establece las siguientes

obligaciones de cargo de los administrados:
Numeral 1: La obligacin de inscribirse en los registros de la
Administracin.
Numeral 2: La obligacin de acreditar la inscripcin en los registros
cuando la Administracin Tributaria lo requiera.
Numeral 3: La obligacin de emitir, entregar y portar comprobantes
de pago.
Numeral 4: La obligacin de llevar libros y registros contables segn
las normas reglamentarias.
Numeral 5: La obligacin de entregar o exhibir documentacin
vinculada a asuntos tributarios en las oficinas de la Administracin
cuando esta la requiera.
Numeral 6: La obligacin de proporcionar a la Administracin Tribu-
taria la informacin que esta requiera, o la que ordene la normativa
tributaria, sobre las actividades del deudor tributario o de terceros
con los que guarde relacin, en la forma y plazo establecidos.
Numeral 7: La obligacin de conservar y mantener la documentacin
soporte de obligaciones tributarias.
Numeral 8: La obligacin de mantener en condiciones de operacin
los soportes magnticos y otros medios de almacenamiento que con-
tengan datos de la materia imponible por el plazo de prescripcin.
Numeral 9: La obligacin de comparecer ante la Administracin
Tributaria.
Numeral 10: En caso de tener la calidad de remitente, la obligacin de
entregar el Comprobante de Pago o Gua de Remisin correspondien-
te de acuerdo al Reglamento de Comprobantes de Pago.
Numeral 11: La obligacin de sustentar la posesin de bienes me-
diante Comprobantes de Pago, a requerimiento de la Administracin
Tributaria.
212
Numeral 12: La obligacin de guardar absoluta reserva de la infor-

macin a que se haya tenido acceso, relacionada a terceros indepen-
dientes, utilizados como comparables por la Administracin Tributa-
ria, como consecuencia de la aplicacin de las normas de precios de
transferencia.
Numeral 13: La obligacin de permitir la instalacin de sistemas in-

formticos u otros medios utilizados para el control tributario pro-
porcionados por Sunat.
Numeral 14: La obligacin de comunicar a la Sunat si tienen en su

poder bienes, valores y fondos, depsitos, custodia y otros, as como
los derechos de crdito cuyos titulares sean aquellos deudores en co-
branza coactiva que la Sunat les indique.
Como puede observarse el artculo 87 consagra una lista de obligaciones de

hacer, no hacer y tolerar de los administrados.
Ntese que el mencionado artculo seala que los sujetos pasivos de dichas
obligaciones son los administrados y no nicamente el deudor tributario
o el responsable solidario.
De lo anterior, resulta claro que las obligaciones contenidas en el artculo

87 no solo alcanzan a los contribuyentes y responsables solidarios quienes
guardan relacin directa con la obligacin tributaria, sino que tambin in-
cluye a cualquier persona natural o jurdica que por alguna situacin espe-
cial puede tener informacin sobre el cumplimiento de obligaciones tribu-
tarias o la realizacin de hechos imponibles.
Debemos resaltar que si bien, como lo sealamos anteriormente, estamos

en un proceso de cambio para incluir nuevas obligaciones que se sustenten
en el deber de contribuir de los administrados, estas obligaciones deben in-
corporarse expresamente en la ley. De ah que, si no existe una norma que
establezca alguna obligacin adicional a las contenidas en el artculo 87 del
Cdigo Tributario, esta no ser exigible para el administrado.
213
XX
() el ejercicio de la funcin fiscalizadora incluye la inspeccin,
investigacin y el control del cumplimiento de obligaciones tri-
butarias, incluso de aquellos sujetos que gocen de inafectacin,
exoneracin o beneficios tributarios, disponiendo que para tales
efectos la administracin est facultada para, entre otros aspectos,
exigirle a los deudores tributarios la exhibicin de sus libros y re-
gistros contables y documentacin sustentatoria () y requerirle a
terceros informaciones y exhibicin de libros, registros, documen-
tos, etc., relacionada con hechos que determinen tributacin (),
no pudiendo ninguna persona o entidad, pblica o privada, negar-
se a suministrar a la Administracin Tributaria la informacin que
esta solicite para determinar la situacin econmica o financiera
de los deudores tributario.
Precisamente (), de acuerdo a lo previsto por el numeral 5 del

artculo 87 del Cdigo Tributario, la quejosa estaba en la obliga-
cin de facilitar las labores de fiscalizacin y determinacin que
realice la Administracin Tributaria, presentando o exhibiendo en
las oficinas fiscales o ante los funcionarios autorizados, las decla-
raciones, informes, libros de actas, registros y libros contables y
dems documentos relacionados con hechos generadores de obli-
gaciones tributarias, en la forma, plazo y condiciones que le fueran
requeridos, as como formular las aclaraciones que le fueran soli-
citadas. Cabe indicar que inclusive si la quejosa no tuviese la con-
dicin de deudora tributaria, la Administracin estara facultada
a requerirle la presentacin de informes y la exhibicin de diversa
documentacin (...).
055 Quines estn obligados a inscribirse en los regis-

tros de la Administracin Tributaria?
El Registro nico de Contribuyentes (RUC) es el registro a cargo de la Su-
nat a travs del cual se implementa un sistema nico de identificacin que
tiene como finalidad la optimizacin de los procedimientos administrativos
(como los tributarios).
214
Segn el Decreto Legislativo N 943 y la Resolucin de Superintendencia

N 210-2004/SUNAT deben inscribirse en el RUC a cargo de la Sunat, to-
das las personas naturales o jurdicas, sucesiones indivisas, sociedades de
hecho u otros entes colectivos, nacionales o extranjeros, domiciliados o no
en el pas, que se encuentren en alguno de los siguientes supuestos:
a) Sean contribuyentes y/o responsables de tributos administrados por la

Sunat, conforme a las leyes vigentes.
b) Que sin tener la condicin de contribuyentes y/o responsables de tri-

butos administrados por la Sunat, tengan derecho a la devolucin de
impuestos a cargo de esta entidad.
c) Que se acojan a los Regmenes Aduaneros o a los Destinos Aduaneros

Especiales o de Excepcin previstos en la Ley General de Aduanas.
d) Que por los actos u operaciones que realicen, la Sunat considere ne-
cesaria su incorporacin al registro.
Debe resaltarse que la inscripcin en el RUC es consecuencia del cum-

plimiento de una obligacin formal y por tanto la inscripcin por s
sola no genera el nacimiento de la obligacin tributaria ni la calidad de
contribuyente.
En efecto, en la Resolucin del Tribunal Fiscal N 10687-3-2008, se

seala que la inscripcin en los registros de la Sunat as como la comu-
nicacin de inicio de operaciones no implica que una persona adquiera
la calidad de contribuyente, pues para eso debe analizarse, en cada caso
concreto, si se cumplieron con los presupuestos legales para adquirir tal
condicin.
056 Quines no estn obligados a inscribirse en los re-

gistros de la Administracin Tributaria?
No estn obligados a inscribirse, entre otros, los siguientes sujetos:
a) Las personas naturales que perciban exclusivamente rentas considera-

das de quinta categora segn las normas del Impuesto a la Renta.
215
b) Las personas naturales, sociedades conyugales y sucesiones indivisas

que perciban exclusivamente intereses provenientes de depsitos efec-
tuados en las Instituciones del Sistema Financiero Nacional autoriza-
das por la Superintendencia de Banca y Seguros.
c) Las personas naturales que perciban exclusivamente, o en forma con-

junta, los ingresos sealados en los incisos precedentes.
d) Las personas naturales, sociedades conyugales y sucesiones indivisas

que sean sujetos del Impuesto a las Transacciones Financieras, Im-
puesto de Solidaridad en favor de la Niez Desamparada y el Impues-
to Extraordinario para la Promocin y Desarrollo Turstico Nacional.
e) Las personas naturales, sucesiones indivisas y sociedades conyugales

que ejerzan la opcin sobre atribucin de rentas prevista en el artculo
16 de la Ley del Impuesto a la Renta, que empleen a trabajadores del
hogar o que eventualmente contraten trabajadores de construccin ci-
vil para la construccin o refaccin de edificaciones, no relacionadas
con su actividad comercial.
f) Los no domiciliados cuyas rentas estn sujetas a retencin en la fuente.

Tambin los no domiciliados a los cuales no se les ha efectuado la reten-
cin por cuanto el pagador de la renta es una entidad no domiciliada.
g) Las personas naturales que realicen en forma ocasional importaciones

o exportaciones de mercancas, cuyo valor FOB por operacin no exce-
da de mil dlares americanos (US $ 1,000.00) y siempre que registren
hasta tres (3) importaciones o exportaciones anuales como mximo.
h) Las personas naturales que por nica vez, en un ao calendario, im-

porten o exporten mercancas, cuyo valor FOB exceda los mil dlares
americanos (US $ 1,000.00) y siempre que no supere los tres mil d-
lares americanos (US $ 3,000.00).
i) Las personas naturales que realicen el trfico fronterizo limitado a

las zonas de intercambio de mercancas destinadas al uso y consumo
domstico entre poblaciones fronterizas, en mrito a los Reglamentos
y Convenios Internacionales vigentes, hasta por el monto o cantidad
establecidos en los mismos.
216
j) Los sujetos que efecten o reciban envos o paquetes postales de uso

personal y exclusivo del destinatario, transportados por el servicio
postal o los concesionarios postales o de mensajera internacional.
k) Los sujetos que efecten el ingreso o salida temporal y permanencia

de vehculos para turismo.
l) Los miembros acreditados del servicio diplomtico nacional o extran-

jero, as como los funcionarios de organismos internacionales que
en ejercicio de sus derechos establecidos en las disposiciones legales,
destinen sus vehculos y menaje de casa a regmenes, operaciones o
destinos aduaneros especiales, con o sin resolucin liberatoria.
m) Los discapacitados por la importacin de prtesis y hasta un vehculo

exonerado, de acuerdo a lo dispuesto en la Ley General de la persona
con discapacidad.
n) Las personas naturales que efecten el ingreso o salida del equipaje y

menaje de casa, as como las operaciones temporales reguladas en el
Reglamento de Equipaje y Menaje de Casa.
Las personas naturales no residentes en el pas que efecten el reem-

barque de mercancas arribadas con su equipaje.
Las personas extranjeras no domiciliadas en el pas y que destinen

sus mercancas al rgimen de Trnsito regulado por el Texto nico
Ordenado de la Ley General de Aduanas.
Asimismo, no es de aplicacin la exigencia de la inscripcin en el RUC y se

rigen por sus propias normas: el ingreso, permanencia y salida de los mues-
trarios para exposiciones o ferias internacionales.
Se consulta, qu cdigo CIIU debe consignarse en el Formula-
do 2119 cuando se solicita la inscripcin en el Registro nico de
Contribuyentes de un contribuyente que es subcontratado por una
217
empresa principal que le encomienda sus procesos en su totalidad

o en parte, en virtud de un acuerdo contractual suscrito entre ellos
a cambio de una retribucin econmica.
EL cdigo CIIU a consignarse de manera obligatoria, cuando se

solicita la inscripcin en el RUC, correspondiente a la actividad
econmica principal del sujeto que solicita su inscripcin en el Re-
gistro, es el cdigo CIIU de la actividad que le reporta mayores in-
gresos al contribuyente, sin importar si dicha actividad se efecta
en virtud de algn contrato de tercerizacin o no.
Se formulan las siguientes consultas relacionadas con la inscrip-
cin en el Registro nico de Contribuyentes (RUC):
1. Estn obligadas a inscribirse en el RUC las sucursales de em-

presas extranjeras constituidas en el Per?
2. Se encuentra prevista la inscripcin en el RUC de las personas

jurdicas extranjeras, que no han constituido sucursal ni esta-
blecimiento permanente u oficina de representacin en el Per?
3. Las sucesiones indivisas y las sociedades conyugales que reali-

cen actividades econmicas deben inscribirse en el RUC?
- Las sucursales en el Per de una sociedad extranjera, as como el

establecimiento permanente u oficina de representacin de la mis-
ma, se encuentran obligados a inscribirse en el RUC en la medida
que adquieran la condicin de contribuyentes y/o responsables de
tributos administrados o recaudados por la Sunat.
- No se encuentra prevista la inscripcin en el RUC de la socie-

dad extranjera como tal, que no cuente con sucursal, estableci-
miento permanente u oficina de representacin en el pas.
218
- Las sociedades conyugales y sucesiones indivisas que realicen

actividades econmicas estn obligadas a inscribirse en el RUC.
Se consulta silas personas que prestan servicios bajo la modalidad
de contrato administrativo de servicios (CAS) regulada por el De-
creto Legislativo N 1057, debern inscribirse en el Registro nico
de Contribuyentes (RUC).
Las personas que prestan servicios bajo la modalidad de CAS se en-

cuentran obligadas a inscribirse en el RUC.
Se consulta si los internos de los diferentes establecimientos peni-
tenciarios del pas pueden solicitar su inscripcin en el Registro
nico de Contribuyente (RUC).

Los internos de los diferentes establecimientos penitenciarios del
pas pueden solicitar su inscripcin en el RUC, en la medida que se
encuentren en cualquiera de los supuestos contemplados en el
artculo 2 de la Ley del RUC y su Reglamento.
No obstante, en caso de tratarse de una persona relativamente inca-
paz para ejercer sus derechos civiles como consecuencia de una pena
que lleva anexa la interdiccin civil, la inscripcin en el RUC deber
efectuarse a travs de su representante, de acuerdo con lo previsto
en el numeral 1 del artculo 16 del TUO del Cdigo Tributario.
1. Existen facultades suficientes en la normativa jurdica peruana

para que la Administracin Tributaria inscriba a una sucesin
219
indivisa de oficio y as permitir otros actos, por ejemplo, la

apertura de alguna fiscalizacin a nombre de esta?
2. En el caso que las normas jurdicas tributarias permitan ins-

cribir una sucesin indivisa de oficio, puede considerarse en
esta inscripcin como representantes legales a la totalidad de
herederos (cnyuge e hijos) o a aquella persona que realiz
cualquier acto de representacin, como por ejemplo, durante
alguna fiscalizacin al contribuyente fallecido?
- Si la sucesin indivisa no hubiera cumplido con inscribir dicha

sucesin en el RUC, la Sunat est facultada a realizar la inscrip-
cin de oficio.
- La Sunat puede inscribir en el RUC como representantes de

una sucesin indivisa a sus integrantes, al administrador o al
representante legal o designado, de ser el caso.
1. Si para la venta de terrenos o inmuebles es necesario obtener

un Registro nico de Contribuyentes (RUC) especficamente
para dicho rubro.
2. Qu infraccin estara cometiendo una razn social que rea-

lice la venta de terrenos o inmuebles, utilizando un nmero de
RUC que corresponde a otro rubro o simplemente este RUC no
exista?
3. Es legal que una razn social que se dedica a la venta de terre-

nos e inmuebles entregue Boletas de Venta o Recibos con un
RUC que corresponde a otro rubro, bajo el pretexto de que es-
tos documentos son provisionales y que posteriormente sern
canjeados?
220
- Una empresa no necesita obtener un nmero de RUC diferente

por cada una de las actividades que realiza.
- En el caso que una empresa al momento de su inscripcin en

el RUC haya registrado como actividad econmica principal
o secundaria una distinta a la venta de terrenos e inmuebles
y, posteriormente, cambie su giro a esta ltima actividad sin
haber comunicado tal modificacin dentro del plazo de 5 das
hbiles, la empresa incurrir en la infraccin tipificada en el
numeral 5 del artculo 173 del TUO del Cdigo Tributario.
- Si una empresa comunica al momento de su inscripcin en el

RUC una actividad econmica principal que no es conforme
con la realidad, habra incurrido en la infraccin tipificada en
el numeral 2 del artculo 173 del TUO del Cdigo Tributario.
- En el supuesto que una empresa realice ventas de terrenos e

inmuebles sin haberse inscrito en el RUC, la misma incurrir
en la infraccin tipificada en el numeral 1 del artculo 173 del
TUO del Cdigo Tributario.
- De acuerdo con el Reglamento de Comprobantes de Pago no

existe la posibilidad de entregar comprobantes de pago pro-
visionales, habiendo establecido este Reglamento la oportuni-
dad en la que se deben entregar los comprobantes de pago.
- Son vlidos los comprobantes de pago emitidos que sustentan

la venta de terrenos e inmuebles en los cuales se hubiera consig-
nado el nmero de RUC del contribuyente; ms an cuando el
Reglamento de Comprobantes de Pago no exige como requisi-
to de validez de los mismos que se consigne de manera expresa
las actividades a las que se dedica la empresa.
Oficio N 50-2005-SUNAT/2B0000
Se consulta si es vlida la presentacin de una copia del RUC que
seale una actividad que no corresponda a la realizada, y si las
221
personas naturales y jurdicas tienen la obligacin de registrar ne-

cesariamente cada una de sus actividades en la Sunat.
Los contribuyentes y/o responsables de tributos administrados y/o
recaudados por la Sunat, as como las personas jurdicas y otras en-
tidades comprendidas en los incisos b) al d) del artculo 2 de la Re-
solucin de Superintendencia N210-2004/SUNAT estn obligados
a comunicar, al momento de su inscripcin en el RUC, la actividad
econmica por la que obtienen mayores ingresos (actividad econ-
mica principal); no existiendo norma alguna que, para efectos del
RUC, obligue a los sujetos que deben inscribirse en este a comunicar,
adems, todas las actividades econmicas adicionales que realizan.
El hecho que un sujeto comunique al momento de su inscripcin
en el RUC una actividad econmica principal que no es confor-
me con la realidad y/o no haya cumplido con comunicar a la Su-
nat cualquier modificacin de la informacin proporcionada para
efectos de dicho Registro (entre otros, la informacin relativa a su
actividad econmica), no invalidan tal inscripcin ni la validez del
nmero de RUC otorgado por la Administracin Tributaria, sin
perjuicio de la aplicacin de sanciones que correspondan conforme
a lo establecido en el TUO del Cdigo Tributario.
XX
La obligacin de inscribirse en el RUC est prevista en la Ley
N25734, de manera que no resulta razonable esgrimir su des-
conocimiento como causal de exoneracin respecto del cumpli-
miento de dicha obligacin, dado que las normas son de pblico
conocimiento en razn del principio de publicidad de las mismas.
XX
La Administracin Tributaria no puede exigir a los contribuyentes
ninguna condicin previa para inscribirlos como tales en sus registros.
222
057 Existe un plazo para inscribirse en el RUC?

S, existe un plazo para inscribirse en el RUC.
De acuerdo al artculo 4 de la Resolucin de Superintendencia N 210-2004/

SUNAT, la inscripcin en el RUC se llevar a cabo de acuerdo a lo siguiente:
a) Los sujetos que adquieran la condicin de contribuyentes y/o respon-

sables de tributos administrados y/o recaudados por la Sunat, se ins-
cribirn siempre que proyecten iniciar sus actividades dentro de los
12 meses siguientes a la fecha de su inscripcin en el RUC.
b) Los sujetos que solicitan la devolucin del IGV que hubiera gravado
las adquisiciones financiadas con donaciones del exterior e impor-
taciones de misiones diplomticas y otros, segn lo contemplado en
el Decreto Legislativo N 783, debern inscribirse dentro de 30 das
calendario anteriores a la presentacin de la solicitud.
c) Los sujetos, que no se encuentren inscritos en el RUC, que se acojan a

los Regmenes Aduaneros y/u operaciones o a los Destinos Aduaneros
Especiales o de Excepcin previstos en la Ley General de Aduanas, de-
bern efectuar la inscripcin dentro de los 30 das, y hasta 5 das calen-
dario anteriores a la fecha de la destinacin aduanera correspondiente.
d) Los sujetos que realicen alguno de los procedimientos, actos u opera-

ciones indicadas en el Anexo N 6 del la Resolucin de Superintenden-
cia N 210-2006/SUNAT, debern inscribirse en el RUC dentro de los
30 das calendario anteriores a la realizacin del trmite u operacin.
058 Es posible que la Sunat inscriba de oficio a contri-

buyentes en el RUC?
S, es posible que la Sunat inscriba de oficio a contribuyentes en el RUC.
De acuerdo al artculo 7 de la Resolucin de Superintendencia N 210-

2004/SUNAT, sern inscritos de oficio en el RUC los sujetos que se encuen-
tren en alguna de las siguientes situaciones:
223
a) Aquellos que no habindose inscrito en el RUC, fueran detectados

realizando actividades generadoras de obligaciones tributarias.
b) Aquellos que adquieran la condicin de deudores tributarios, por in-

currir en incremento patrimonial no justificado o en otros supuestos
en que se apliquen presunciones establecidas en las normas tributa-
rias, de ser el caso.
c) Aquellos a los que se les atribuya responsabilidad solidaria. En rela-

cin a la atribucin de responsabilidad solidaria, vase la pregunta
025 del Captulo II.
En el caso de los supuestos a) y b), los sujetos inscritos oficiosamente en el

RUC debern cumplir con sus obligaciones tributarias a partir de la fecha
de generacin de los hechos imponibles determinada por la Sunat, la misma
que podr ser incluso anterior a la fecha de la inscripcin de oficio.
Tratndose de la inscripcin de oficio en virtud al supuesto c), los sujetos

inscritos debern cumplir con las obligaciones tributarias que les corres-
pondan en aquellos periodos por los que se les atribuya responsabilidad
solidaria.
La inscripcin de oficio ser notificada al contribuyente inscrito mediante

una resolucin, la misma que podr contener adems el mandato de com-
plementar la informacin que sea necesaria para culminar con dicha ins-
cripcin. En este ltimo caso, la resolucin notificada deber detallar los
datos que se solicitan y otorgar un plazo para cumplir con la indicada obli-
gacin no menor a 5 das hbiles, contados desde el da siguiente de notifi-
cada la mencionada resolucin.
059 Los sujetos inscritos en el RUC pueden solicitar la

suspensin temporal de sus actividades?
De acuerdo al literal f) del artculo 1 de la Resolucin de Superintendencia

N 210-2004/SUNAT, la suspensin temporal de actividades es el perio-
do de hasta 12 meses calendario consecutivos en el cual un contribuyente,
224
responsable o el sujeto inafecto inscrito en el RUC, no realiza ningn acto

que implique la generacin de ingresos gravados o no con el Impuesto a la
Renta, ni la adquisicin de bienes o servicios relacionados con su actividad.
Los sujetos inscritos en el RUC pueden solicitar la suspensin temporal de

sus actividades hasta 2 veces durante un mismo ejercicio gravable, cuando
hubieran reiniciado actividades dentro del citado ejercicio.
Los sujetos inscritos en el RUC que hubieran suspendido sus actividades

debern comunicar la fecha en que las reinicien.
Se entiende por fecha de reinicio de actividades aquella en la que el suje-

to inscrito, despus de un periodo de suspensin temporal de actividades,
vuelve a generar ingresos gravados o exonerados, o adquiere bienes o servi-
cios deducibles para efectos del Impuesto a la Renta.
060 Se puede dar de baja la inscripcin en el RUC?

De acuerdo al literal i) del artculo 1 de la Resolucin de Superintendencia
N 210-2004/SUNAT, se entiende por Baja de Inscripcin en el RUC, al
estado asignado por la Sunat a un nmero de RUC, cuando el contribuyen-
te y/o responsable deja de realizar actividades generadoras de obligaciones
tributarias.
La Baja de Inscripcin en el RUC puede efectuarse a solicitud del sujeto

inscrito o de manera oficiosa por parte de la Sunat, conforme a lo siguiente:
Baja de inscripcin a solicitud del sujeto inscrito
El contribuyente y/o responsable deber solicitar su baja de inscrip-

cin en el RUC cuando se produzca cualesquiera de los siguientes
hechos:
a) Traspaso de negocio.
b) Cierre o cese definitivo.
c) Quiebra.
225
d) Sobreseimiento definitivo en aquellos procesos concursales regu-

lados por el Decreto Ley N 26116 y su Reglamento.
e) Extincin de las personas jurdicas y otras entidades inscritas en

los Registros Pblicos, o disolucin cuando esta sea la causal de
prdida de su condicin de contribuyente y/o deudor tributario.
f) Cancelacin de la inscripcin de partidos, alianzas, movimientos

u organizaciones polticas.
g) Fallecimiento del sujeto inscrito que no genere sucesin para efec-

tos tributarios.
h) Fin de la sucesin indivisa.
i) Extincin, segn corresponda, de Centros Educativos, Institutos

y Escuelas Superiores, Universidades y Centros Culturales par-
ticulares, o disolucin cuando esta sea la causal de prdida de su
condicin de contribuyente y/o deudor tributario.
j) Extincin de entidades del Gobierno Central, Regional o Local,

Instituciones Pblicas, Unidades Ejecutoras, Empresas de Dere-
cho Pblico, Universidades, Centros Educativos o Culturales del
Estado.
k) Extincin de Sociedades Irregulares, o Acuerdo de Disolucin

cuando se trate de sociedades no inscritas en los Registros Pblicos.
l) Extincin de la Comunidad de Bienes.
m) Liquidacin de Fondos de Inversin y de Fondos Mutuos de Inver-

sin en Valores.
n) Trmino del Fideicomiso en el caso de Patrimonios Fideicometi-

dos de Sociedades Titulizadoras.
o) Trmino del contrato de colaboracin empresarial que lleven con-

tabilidad independiente de sus socios o partes contratantes.
226
p) Cancelacin de la inscripcin de las Entidades e Instituciones Ex-

tranjeras de Cooperacin Tcnica Internacional - Eniex.
q) Cualquier otra circunstancia que conlleve la prdida de su calidad

de contribuyente y/o deudor tributario.
Al solicitar su baja de inscripcin en el RUC, los sujetos inscritos de-

bern cumplir con los requisitos documentarios listados en el Anexo
3 de la Resolucin de Superintendencia N 210-2004/SUNAT.
La Sunat aprobar la solicitud en un plazo mximo de 45 das hbiles,

contados desde el da de presentacin de la citada solicitud.
Baja de inscripcin de oficio por parte de la Sunat
La Sunat podr dar de baja un nmero de RUC cuando:
- Con base en la verificacin de la informacin que consta en sus

registros, presuma que el sujeto inscrito no realiza actividades ge-
neradoras de obligaciones tributarias; o,
- Cuando transcurrido el plazo de 12 meses para la suspensin tem-

poral de actividades, el sujeto inscrito no hubiera comunicado la
fecha de reinicio de dichas actividades. En este ltimo caso, debe-
r presumirse que el sujeto inscrito ha dejado de realizar activida-
des generadoras de obligaciones tributarias.
En cualquier caso, la Sunat notificar la baja de inscripcin en el RUC.
061 La baja de inscripcin en el RUC exime al deudor

tributario del cumplimiento de las obligaciones tri-
butarias que pudiese haber generado hasta antes de
dicha baja?
La aprobacin de la baja de inscripcin en el RUC no exime al deudor
tributario del cumplimiento de las obligaciones tributarias que pudiese ha-
ber generado hasta antes de dicha baja, ni exime a la Sunat de exigir su
cumplimiento.
227
062 Es posible la reactivacin de un nmero de RUC

dado de baja?
Los sujetos inscritos que hubieran solicitado la baja de inscripcin de su
RUC por traspaso de empresa unipersonal, cierre o cese definitivo o quie-
bra en el caso de personas naturales, o cuya inscripcin hubiera sido dada
de baja de oficio por la Sunat, podrn solicitar su reactivacin.
Para tales efectos, el solicitante deber previamente cumplir con los requi-
sitos documentarios sealados en el numeral 1 del Anexo N 2 de la Reso-
lucin de Superintendencia N 210-2004/SUNAT.
De otro lado, la Sunat podr reactivar de oficio el nmero de RUC cuando

compruebe que la baja de inscripcin solicitada por los sujetos inscritos no
es conforme con la realidad o no se encuentran en los supuestos de baja de
inscripcin a que se refiere el artculo 27 de la Resolucin de Superinten-
dencia N 210-2004/SUNAT.
063 En qu consiste la obligacin de acreditar la ins-

cripcin en los registros de la Administracin Tri-
butaria?
El numeral 2 del artculo 87 del Cdigo Tributario establece que los admi-
nistrados estn obligados a acreditar la inscripcin cuando la Administra-
cin Tributaria lo requiera y consignar el nmero de identificacin o ins-
cripcin en los documentos respectivos, siempre que las normas tributarias
lo exijan.
El deber explicado anteriormente se evidencia en el artculo 6 de la Reso-

lucin de Superintendencia N 210-2004/SUNAT que establece que el uso
del nmero de RUC ser obligatorio en toda solicitud, trmite administra-
tivo, accin contenciosa y/o no contenciosa y en cualquier otro documento
o actuacin que se efecte ante la Sunat, en la medida que el titular est
obligado a inscribirse en el mencionado registro.
228
XX
Si bien conforme a lo sealado por el numeral 2 del artculo 87
del Cdigo Tributario, el contribuyente se encuentra obligado a
consignar el nmero de identificacin o inscripcin en los docu-
mentos respectivos, siempre que las normas tributarias lo exijan,
en el caso de autos el contribuyente habra incurrido en un error
material al momento de consignar su nmero de libreta tributaria.
Dicho error material no faculta a la Administracin Tributaria a
que desconozca el pago del Impuesto General a las Ventas corres-
pondientes al mes de junio de 1993, debiendo la Administracin
efectuar previamente las verificaciones del caso.
XX
Es responsabilidad del contribuyente cumplir con todas las obli-
gaciones sealadas en las normas tributarias antes de iniciar sus
actividades, por lo que carece de sustento lo aducido por el con-
tribuyente en el sentido que se vio obligado a consignar en los
comprobantes de pago por adquisiciones efectuadas y que acredi-
taban su crdito fiscal su nmero de trmite para la inscripcin en
el RUC por no haberle sido este notificado por la Administracin
Tributaria en la fecha en la que realiz las referidas adquisiciones.
064 En qu consiste la obligacin de emitir y otorgar

comprobantes de pago?
La obligacin de emitir comprobantes de pago implica que todas las personas
que transfieran bienes en propiedad o en uso, o presten servicios de cualquier
naturaleza deben emitir comprobantes de pago. Esta obligacin persiste aun en
el caso de que se realice una transferencia o prestacin que no afecta a tributos.
La oportunidad de la entrega de los comprobantes de pago se encuentra

regulada en el artculo 5 del Reglamento de Comprobantes de Pago, el cual
puede resumirse de la siguiente forma:
229
Operacin Oportunidad
Transferencia de bienes muebles En la entrega del bien o del pago, lo que ocurra primero
Retiro de bienes En la fecha del retiro
En la fecha que se perciba el ingreso o del contrato, lo

Transferencia de bienes inmuebles
que ocurra primero
Transferencia de bienes, por los pagos parciales antes

En la fecha de entrega y por el monto del depsito
de la entrega del bien
La culminacin del servicio, la percepcin de la retri-

Prestacin de servicios
bucin o por el vencimiento del plazo
Contratos de construccin En la fecha de percepcin del ingreso, sea total o parcial
Entrega de depsito, garanta, arras o similares En el momento de la entrega y por el monto percibido
Adicionalmente a lo anterior, debe resaltarse que la emisin del compro-

bante de pago permite a los contribuyentes sustentar costo o gasto para
efecto tributario.
El incumplimiento de las obligaciones vinculadas a la emisin de los com-

probantes de pago genera la comisin de las infracciones tipificadas en el
artculo 174 del Cdigo Tributario, que son las siguientes:
Sanciones
Infraccin del artculo 174
Rgimen Especial del Nuevo Rgimen
Rgimen General
IR y Cuarta Categora nico Simplificado
Numeral 1: No emitir y/o no otor-

Cierre Cierre Cierre
gar comprobantes de pago
Numeral 2: Emitir y/u otorgar do- 0.3% de cuatro veces

cumentos que no renen los re- el lmite mximo de los
quisitos y caractersticas para 50% de la UIT o cierre 25% de la UIT o cierre ingresos brutos men-
ser considerados como com- suales de cada cate-
probantes de pago gora o cierre
Numeral 3: Emitir y/u otorgar 0.3% de cuatro veces

comprobantes de pago que no el lmite mximo de los
correspondan al rgimen del 50% de la UIT o cierre 25% de la UIT o cierre ingresos brutos men-
deudor tributario o al tipo de suales de cada cate-
operacin realizada gora o cierre
230
Se configura la infraccin del numeral 1 del artculo 174 del Cdi-
go Tributario por la emisin tarda del comprobante de pago?
La empresa Mayoristas S.A. ha celebrado un contrato de compra-

venta de 1000 televisores con la empresa Hospedaje S.A. Segn lo
estipulado en el contrato, en el da de la suscripcin del mismo, la em-
presa Hospedaje S.A. depositara en la cuenta bancaria de la empresa
Mayoristas S.A. el 50% de la contraprestacin; siendo que, el 50%
restante sera depositado en la fecha de la entrega de los televisores.
El 15 de setiembre de 2012, ambas empresas suscribieron el contrato

de compraventa, siendo que ese mismo da la empresa Hospedaje S.A.
realiz el pago parcial segn lo acordado.
El 20 de setiembre, la empresa Mayoristas S.A. entreg los 1000 te-

levisores, emitiendo un comprobante de pago por el ntegro de la
contraprestacin acordada.
Posteriormente, dentro de una verificacin del cumplimiento de las

obligaciones formales, la Sunat a travs de una carta inductiva, solicit
a la empresa Mayoristas S.A. que justificara las razones por las cuales
no emiti un comprobante de pago por el pago parcial efectuado el 15
de setiembre de 2012, sealando que habra incurrido en la infraccin
tipificada en el numeral 1 del artculo 174 del Cdigo Tributario.
En respuesta a la mencionada carta inductiva, y sobre la base del Infor-

me N 201-2008-SUNAT/2B0000 emitido por la SUNAT, la empresa
Mayoristas S.A. seal que el numeral 1 del artculo 174 del Cdigo
Tributario solo tipifica como infraccin la omisin en la emisin y/o en el
otorgamiento de comprobantes de pago mas no la emisin tarda de los
mismos; por lo que, toda vez que cumpli con entregar el comprobante
por el ntegro de la contraprestacin el da de la entrega de los bienes
objeto de venta, no habra incurrido en la mencionada infraccin.
Considerando lo anterior se consulta si es correcta la posicin adop-

tada por la empresa Mayoristas S.A.
231
Respuesta
Segn el numeral 1 del artculo 5 del Reglamento de Comprobantes

de Pago (RCP) en la transferencia de bienes muebles, los comproban-
tes de pago debern ser entregados en el momento en que se entregue
el bien o en el momento en que se efecte el pago, lo que ocurra pri-
mero. Asimismo, el numeral 4 del mencionado artculo seala que el
comprobante de pago deber ser emitido en la transferencia de bienes
por pagos parciales recibidos anticipadamente a la entrega del bien en
la fecha del pago y por el monto percibido.
Como puede observarse, segn el RCP en los casos de venta de bienes

muebles en los que existan pagos parciales el contribuyente est obli-
gado a emitir el comprobante de pago correspondiente por el pago
parcial recibido, siendo que respecto del saldo, el comprobante de
pago debi ser emitido con la entrega de los bienes.
No obstante, si bien la empresa Mayoristas S.A. habra incumplido

con la obligacin formal de emitir y entregar oportunamente el com-
probante de pago por el pago parcial recibido, el numeral 1 del artcu-
lo 174 del Cdigo Tributario solo tipifica como infraccin la omisin
en la emisin y/o en el otorgamiento de comprobantes de pago mas
no la emisin tarda de los mismos, por lo que, en el presente caso, al
haberse presentado esta ltima situacin no estara comprendida en
la tipificacin contenida en el mencionado numeral 1 del artculo 174.
Siendo as, la posicin planteada por la empresa Mayoristas S.A. re-

sulta correcta.
Tratndose de una operacin de venta de bienes muebles gravada
con el IGV, se consulta si el comprobante de pago emitido de ma-
nera extempornea al momento en que debi emitirse conforme al
artculo 5 del Reglamento de Comprobantes de Pago da derecho a
crdito fiscal.
232
Un comprobante de pago emitido de manera extempornea al mo-

mento en que debi emitirse conforme al artculo 5 del Reglamento
de Comprobantes de Pago da derecho a crdito fiscal, siempre que
las adquisiciones de bienes y servicios renan los requisitos detallados
en el artculo 18 de la Ley del IGV, y dicho comprobante contenga la
informacin establecida por el inciso b) del artculo 19 de la Ley del
IGV, la informacin prevista en el artculo 1 de la Ley N 29215 y los
requisitos y caractersticas mnimos que prevn las normas reglamen-
tarias en materia de comprobantes de pago vigentes al momento de su
emisin; y, sea anotado en el registro de compras dentro de los plazos
establecidos por el artculo 2 de la Ley N 29215.
Resolucin de Observancia Obligatoria N 09882-9-2013

XX
Las facturas, recibos por honorarios, boletas de venta, liquidaciones
de compra y tickets o cintas emitidas por mquinas registradoras
deben contener, entre otros requisitos, como informacin impresa,
la direccin completa del establecimiento en el cual se emiten, esto
es, incluyendo el distrito y provincia.
Resolucin de Observancia Obligatoria N 169-1-2008

XX
El criterio de frecuencia en la comisin de las infracciones tipifi-
cadas en los numerales 1), 2) y 3) del artculo 174 del Texto nico
Ordenado del Cdigo Tributario, aprobado por Decreto Supre-
mo N 135-99-EF, modificado por Decreto Legislativo N 953,
est vinculado al nmero de oportunidades en las que el sujeto
infractor incurre en la misma infraccin y no al local en que se
cometieron.
XX
De conformidad con lo dispuesto por el numeral 3 del artculo 87
del Cdigo Tributario, los deudores tributarios estn obligados a
233
emitir, con los requisitos formales legalmente establecidos, los

comprobantes de pago y entregarlos en los casos previstos por las
normas legales, sin que deban ser requeridos previamente para
ello.
XX
El acta probatoria suscrita por el incumplimiento de lo sealado en
el numeral 3 del artculo 87 del Cdigo Tributario, al no emitir y/u
otorgar el Comprobante de Pago correspondiente a una operacin
realizada, no se anula y enerva por la presentacin extempornea
de dichos comprobantes. En todo caso, la sola emisin del docu-
mento no resulta suficiente dado que este deba ser otorgado al
usuario del servicio.
065 Respecto a la obligacin de presentar y exhibir la

documentacin e informacin solicitada por la Ad-
ministracin Tributaria, existen lmites que sean de
aplicacin respecto del actuar de la referida Admi-
nistracin?
El numeral 5 del artculo 87 del Cdigo Tributario establece que el
contribuyente, tercero, responsable solidario o sujetos inafectos tienen
la obligacin de presentar o exhibir, en las oficinas fiscales o ante los
funcionarios autorizados, las declaraciones, informes, libros de actas,
registros y libros contables, y dems documentos relacionados con he-
chos generadores de obligaciones tributarias, en la forma, plazos y con-
diciones que le sean requeridos, as como formular las aclaraciones que
le sean solicitadas.
Como parte de las obligaciones antes descritas, el administrado tambin

deber proporcionar los datos necesarios para conocer los programas y los
archivos en medios magnticos o de cualquier otra naturaleza; as como la
de proporcionar o facilitar la obtencin de copias de los documentos y/o
informacin antes sealados.
234
Por su parte, el numeral 6 del artculo 87 del Cdigo Tributario establece

que los administrados deben proporcionar a la Administracin Tributaria
la informacin que esta requiera, o la que ordenen las normas tributarias,
sobre las actividades del propio contribuyente o de terceros con los que
guarden relacin, de acuerdo a la forma y condiciones establecidas.
Asimismo, los numerales 1 y 2 del artculo 62 del Cdigo Tributario estable-

cen que la Administracin Tributaria, en uso de sus facultad de fiscalizacin,
puede exigir a los deudores tributarios la exhibicin y/o presentacin de:
a) Libros, registros contables y documentacin sustentatoria, los que de-

bern ser llevados de acuerdo con las normas correspondientes.
b) Informes y anlisis relacionados con hechos imponibles.
c) Documentos y correspondencia comercial relacionada con hechos

que determinen tributacin.
d) Copia de la totalidad o parte de los soportes portadores de microfor-

mas gravadas o de los soportes magnticos utilizados en sus aplicacio-
nes que incluyan datos vinculados con la materia imponible.
e) Informacin o documentacin relacionada con el equipamiento in-

formtico incluyendo programas, fuente, diseo y programacin uti-
lizados y de las aplicaciones implantadas, ya sea que el procesamiento
se desarrolle en equipos propios o alquilados, o que el servicio sea
prestado por un tercero.
Finalmente, el numeral 3 del artculo 62 del Cdigo Tributario establece

que la Administracin Tributaria tiene la potestad de requerir a terceros in-
formaciones y exhibicin de sus libros, registros, documentos, emisin, uso
de tarjetas de crdito o afines y correspondencia comercial relacionada con
hechos que determinen tributacin, en la forma y condiciones solicitadas.
Como puede observarse, todas las normas citadas regulan las obligacio-
nes de entrega de informacin vinculada con la realizacin de hechos eco-
nmicos con incidencia tributaria. En los mencionados artculos, nica-
mente se regula la facultad de la Administracin Tributaria para exigir los
235
mencionados documentos, y la obligacin de los administrados de entregar-

la, sin que se haga referencia alguna a los lmites de esta facultad.
Esta omisin legislativa no significa que la Administracin Tributaria tenga

libertad plena para exigir la documentacin que considere pertinente, sin
limitacin alguna. Como se explic en el Captulo I, la facultad de fiscali-
zacin de la Administracin Tributaria posee lmites.
As, conforme lo afirma el Tribunal Constitucional en la Sentencia

N2689-2004-AA/TC:
La potestad tributaria del Estado, a juicio de este Colegiado, debe

ejercerse principalmente de acuerdo con la Constitucin principio
de constitucionalidad y no solo de conformidad con la ley princi-
pio de legalidad. Ello es as en la medida que nuestra Constitucin
incorpora el principio de supremaca constitucional y el principio de
fuerza normativa de la Constitucin (artculo 51). Segn el principio
de supremaca de la Constitucin todos los poderes constituidos estn
por debajo de ella; de ah que se pueda sealar que es lex superior y,
por tanto, obliga por igual tanto a gobernantes como gobernados,
incluida la administracin pblica tal como lo ha sealado este Tri-
bunal Constitucional en Sentencia anterior (Exp. Ns. 050-2004-AI/
TC, 051-2004-AI/TC, 004-2005-PI/TC, 007-2005-PI/TC 009-2005-
PI/TC, 0042-2004-AI/TC).
De lo anterior se desprende que a pesar que no exista norma expresa que es-
tablezca limitaciones a la facultad de la Administracin Tributaria de exigir
documentacin, esta se encuentra limitada por las normas constitucionales.
Es as que, uno de esos lmites lo constituye la prohibicin de que los actos
discrecionales de la Administracin Tributaria se conviertan en arbitrarios;
por ello se exige que estos sean motivados; es decir, que se basen necesaria-
mente en razones y no se constituyan en la mera expresin de la voluntad
del rgano que los dicte(4).
(4) Sentencia del Tribunal Constitucional N 0090-2004-AA/TC.
236
As, podemos afirmar que las obligaciones antes descritas de cargo de los
administrados se encuentran limitadas por lo siguiente(5):
a) La cantidad de informacin solicitada (lmite cuantitativo).
b) El tipo de informacin involucrada y la forma en la que debe ser pre-

sentada (lmite cualitativo).
c) La oportunidad en la que la informacin se solicita (lmite temporal).
d) Los antecedentes que obran en la propia administracin.
XX
El deudor tributario no puede alegar que la Administracin Tribu-
taria le solicit informacin y documentacin contable que no se
encontraba obligado a llevar, si el requerimiento cursado contiene
informacin que corresponde a un listado general de documentos
e informes relacionados a la fiscalizacin del tributo a pagar, sien-
do que tal requerimiento es notificado a todos los contribuyentes
que declaran en el Rgimen General de dicho tributo, y contiene
las frases segn corresponda o de corresponder, a efecto de
dejar constancia que la obligacin de entrega de documentacin
depende de lo que le resulte aplicable al deudor conforme al giro
de su negocio.
XX
De acuerdo con lo establecido por el Tribunal Fiscal en las Re-
soluciones Ns 1010-2000 del 25 de octubre de 2000 y 05214-
4-2002 del 6 de setiembre de 2002, la facultad de fiscalizacin
es el poder del que goza la Administracin Tributaria segn ley,
octubre de 2005, Gaceta Jurdica, p. 112.
237
con la finalidad de comprobar el cumplimiento de las obligacio-

nes y la procedencia de beneficios tributarios; asimismo, supone
la existencia del deber de los deudores tributarios y terceros de
realizar las prestaciones establecidas legalmente para hacer posible
esa comprobacin, cuyo incumplimiento constituye una infraccin
sancionable, encontrndose la Administracin Tributaria facul-
tada, en el ejercicio de su funcin fiscalizadora, a notificar a los
contribuyentes a fin que le proporcionen informacin tributaria y
documentacin pertinente con la cual puedan determinar la ver-
dadera naturaleza del hecho imponible, teniendo en consideracin
los actos, situaciones y relaciones econmicas que efectivamente
realicen, persigan o establezcan los deudores tributarios.
Que en ese sentido, durante el procedimiento de fiscalizacin la

Administracin est facultada a solicitar documentacin, evaluar-
la, analizarla, pronunciarse sobre la misma, plantear observacio-
nes, requerir mayor informacin y sustento, reiterar el pedido de
informacin, corregir sus errores, etc., con la finalidad de formar
su opinin definitiva respecto del cumplimiento de las obligacio-
nes tributarias de los contribuyentes, con los lmites que establece
el Cdigo Tributario respecto a sus facultades y los derechos de los
contribuyentes.
066 Cul es el alcance del lmite cuantitativo a los re-

querimientos de informacin por parte de la Admi-
nistracin Tributaria?
En lnea con lo sealado en el Captulo I, la facultad de requerir informa-
cin y/o documentacin a los contribuyentes en el marco de un procedi-
miento de fiscalizacin, es de orden discrecional. Como tambin indicamos
en dicho captulo, el ejercicio discrecional de dicha faculta no puede ser
asimilado al concepto de arbitrariedad, sino que debe encontrarse arregla-
do a las normas jurdicas y principios que inspiran el procedimiento admi-
nistrativo, en especial los de razonabilidad y proporcionalidad.
En dicho sentido, la cantidad y tipo de informacin y/o documentacin

requerida en el marco de un procedimiento de fiscalizacin, no puede venir
238
determinada por la mera comodidad o arbitrio de la Administracin Tribu-

taria, sino que debe circunscribirse a lo estrictamente necesario para acre-
ditar los hechos materia de anlisis.
A mayor abundamiento, debe considerarse que el cumplimiento de los

requerimientos de la Administracin Tributaria supone siempre un costo
(econmico y humano) para los administrados; y, si bien ello obedece al
deber de colaboracin con las labores de control y fiscalizacin de la Sunat,
debe siempre procurarse que su cumplimiento suponga el menor costo po-
sible para los administrados.
067 Cul es el alcance del lmite cualitativo a los reque-

rimientos de informacin por parte de la Adminis-
tracin Tributaria?
Tal como se ha desarrollado en el Captulo II, la facultad de la Adminis-
tracin Tributaria para solicitar informacin tiene lmites en los derechos
de los administrados, por ello, por ejemplo, el contribuyente, responsable o
tercero no se encuentran obligados a entregar documentos y/o informacin
de tipo confidencial relacionada con el derecho a la intimidad, que puede
expresarse, entre otros, en el secreto de las comunicaciones, el secreto pro-
fesional y el secreto bancario.
Adicionalmente a lo anterior, existen limitaciones en cuanto a la forma de

presentacin de la informacin.
En efecto como seala Glvez Rosasco(6):
Si bien es cierto que los administrados se encuentran obligados a

exhibir o presentar la informacin y la documentacin soportes de
sus obligaciones tributarias en la forma requerida por la Administra-
cin Tributaria, de ninguna manera podra aceptarse que la forma
exigida por la Administracin sea distinta al formato utilizado por el
administrado para llevar la informacin o documentacin exigida.
(6) Ibidem, p. 113.
239
XX
La Administracin estaba facultada para requerir informacin co-
mercial y administrativa a la quejosa, no obstante, respecto a la
presentacin del Registro de Compras en medios magnticos, la
Administracin contraviene lo establecido por el Cdigo Tributa-
rio al exigir que el medio magntico utilizado sea en formato DBF
(archivo de base de datos compatible con FOX Pro 2.6 para DOS),
ya que la ley no establece el programa ni la versin en que dicha
informacin debe ser presentada.
XX
Si bien la Administracin Tributaria tiene la facultad de exigir la
presentacin de informacin en la forma y condiciones solicita-
das, las mismas pueden ser variadas a solicitud del contribuyente si
existen razones atendibles que justifiquen que no se puede propor-
cionar informacin en la forma solicitada por la Administracin,
siempre que se cumpla con absolver el requerimiento.
Dado que la recurrente no lleva su contabilidad mediante medios

magnticos, resulta imposible cumplir con el requerimiento de la
Administracin en los plazos establecidos por esta, por lo que no
puede considerarse que se ha incurrido en la infraccin tipificada
en el artculo 177, numeral 6 del Cdigo Tributario entonces vi-
gente.
068 Cul es el alcance del lmite temporal a los reque-

rimientos de informacin por parte de la Adminis-
tracin Tributaria?
Los lmites temporales significan que, en determinados casos, las normas
han establecido un plazo mnimo que debe respetar la Administracin Tri-
butaria al momento de solicitar la entrega o exhibicin de la informacin
requerida.
240
Estos casos son los siguientes, con cargo a desarrollarlos con mayor profun-
didad en el Captulo IX:
a) El artculo 62 del Cdigo Tributario establece que tratndose de los

libros y/o registros contables, la Administracin Tributaria debe-
r otorgar un plazo que no podr ser menor de dos (2) das hbiles
para que el administrado cumpla con exhibirlos y/o presentarlos, esto
siempre que el administrado lo requiera sustentndose en razones de-
bidamente justificadas.
b) El artculo 62 del Cdigo Tributario establece que tratndose de
informes y anlisis relacionados con hechos susceptibles de generar
obligaciones tributarias, la Administracin Tributaria deber otorgar
un plazo que no podr ser menor de tres (3) das hbiles para que el
administrado cumpla con entregar dicha informacin.
c) El artculo 7 del Reglamento del Procedimiento de Fiscalizacin esta-
blece que el fiscalizador puede requerir la exhibicin y/o presentacin
de la documentacin de manera inmediata. En este caso, el sujeto
fiscalizado puede solicitar la aplicacin de un plazo para entregar la
misma, siendo que el plazo que se otorgue no deber ser menor a dos
(2) das hbiles.
d) El artculo 16 del Reglamento de Fiscalizacin seala que una vez
vencido el plazo establecido en el artculo 62-A del Cdigo Tributario
(que corresponde a los 12 meses dentro de los cuales se puede llevar a
cabo el Procedimiento de Fiscalizacin), la Sunat no podr solicitar al
sujeto fiscalizado cualquier otra informacin y/o documentacin refe-
rida al tributo y periodo, o la Declaracin nica de Aduanas materia
del Procedimiento de Fiscalizacin, segn corresponda.
069 Cul es el alcance de las limitaciones a los requeri-

mientos de informacin por parte de la Administra-
cin Tributaria considerando los antecedentes que
obran en su poder?
El artculo 40 de la Ley del Procedimiento Administrativo General (LPAG)
establece que, para el inicio, prosecucin o conclusin de un procedimiento,
241
las entidades estn prohibidas de solicitar a los administrados la presen-

tacin de informacin o documentacin que la entidad solicitante posea
o deba poseer en virtud de algn trmite realizado anteriormente por el
administrado, en cualquiera de sus dependencias, o por haber sido fiscali-
zados por ella, durante cinco (5) aos anteriores inmediatos, siempre que
los datos no hubieran sufrido variacin ni haya vencido la vigencia del do-
cumento entregado.
El artculo aade que para acreditar este hecho basta que el administrado
exhiba la copia del cargo donde conste dicha presentacin, debidamente
sellado y fechado por la entidad ante la cual hubiese sido administrada.
Por su parte, la Norma IX del Ttulo Preliminar del Cdigo Tributaria esta-
blece que a todo lo no previsto por este Cdigo o en otras normas tributa-
rias podrn aplicarse normas distintas a las tributarias siempre que no se les
opongan ni las desnaturalicen. Supletoriamente se aplicarn los Principios
del Derecho Tributario, o en su defecto, los Principios del Derecho Admi-
nistrativo y los Principios Generales del Derecho.
De las normas citadas podemos concluir que el artculo 40 de la LPAG se

aplica de manera supletoria y, por tanto, los administrados no se encuentran
obligados a presentar o exhibir documentacin o informacin que obre en
poder de la Administracin Tributaria.
XX
La Administracin transgredi el procedimiento al solicitar nueva-
mente, a travs de la Carta N 050051138740-01-SUNAT y el Reque-
rimiento N 0521050001359, documentacin e informacin que la
quejosa ya haba cumplido con presentar, por lo que procede declarar
fundada la queja respecto a los documentos solicitados nuevamente.
XX
Se revoca la Resolucin de Intendencia N 0150140000766 que
declar inadmisible el recurso de reclamacin interpuesto por la
242
recurrente toda vez que no habra adjuntado el poder vigente y su-

ficiente que acredite la representacin de la persona que suscribi
el escrito. El Tribunal concluye que en aplicacin del artculo 40
de la Ley del Procedimiento Administrativo General, las entidades
quedan prohibidas de solicitar a los administrados la presentacin
de documentos que poseen o deban poseer, y en la medida que en
el comprobante de informacin registrada ya se encontraba acredi-
tado el representante legal que suscribi el escrito, el recurso debe
ser admitido a trmite.
070 En qu consiste la obligacin de conservar la docu-

mentacin soporte de las obligaciones tributarias?
El numeral 7 del artculo 87 del Cdigo Tributario establece que el deudor
tributario se encuentra obligado a almacenar, archivar y conservar los li-
bros y registros, llevados en sistema manual, mecanizado o electrnico, as
como los documentos y antecedentes de las operaciones o situaciones que
constituyan hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias o que
estn relacionados con ellas, mientras el tributo no est prescrito.
En la misma lnea, el numeral 8 del mencionado artculo dispone la obli-

gacin de cargo de los deudores tributarios de mantener en condiciones
de operacin los sistemas o programas electrnicos, soportes magnticos y
otros medios de almacenamiento de informacin utilizados en sus aplica-
ciones que incluyan datos vinculados con la materia imponible, por el plazo
de prescripcin del tributo ().
Tal como lo adelantamos en el Captulo II, respecto a la facultad de la

Administracin Tributaria de solicitar a los contribuyentes informacin co-
rrespondiente a periodos prescritos, existen dos posiciones:
a) La posicin de la Sunat y el Tribunal Fiscal, segn la cual los con-

tribuyentes se encuentran obligados a conservar y presentar do-
cumentacin a la Administracin Tributaria aun cuando la misma
corresponda a periodos prescritos, pero siempre que se encuentre
relacionada a obligaciones tributarias correspondientes a periodos
no prescritos.
243
b) La posicin de la Corte Suprema de la Repblica, segn la cual la obli-

gacin de conservar y presentar documentacin a la Administracin
Tributaria caduca junto con la prescripcin de la facultad de deter-
minacin de la Administracin Tributaria correspondiente al periodo
tributario al cual dicha documentacin corresponda.
Sobre el particular, conforme lo indicamos en el Captulo II, considera-

mos que si bien la posicin de la Administracin Tributaria es la que viene
aplicndose en la prctica, lo sealado por la jurisprudencia de la Corte
Suprema debera ser un argumento de defensa suficiente contra los reque-
rimientos que sean notificados por la Sunat solicitando documentacin co-
rrespondiente a periodos prescritos.
Obligacin de conservar documentacin y/o informacin que co-
rresponde a periodos prescritos
Servicios Generales S.A. es una empresa dedicada desde 1996 a la

prestacin de servicios de catering.
No obstante, en 2006, Servicios Generales S.A. tom la decisin

de ampliar sus actividades, por lo que inici la construccin de
un restaurante, actividad que origin incurrir en diversos gastos
preoperativos, tales como: estudios de mercado, gastos por demo-
licin, construccin de nuevo local, remuneraciones de los obre-
ros, etc.
A principios de 2011, la empresa inaugur el restaurante y empez a

percibir ingresos por el desarrollo de su nueva actividad.
Debe resaltarse que en el ejercicio gravable 2011, sobre la base de lo

establecido en el inciso g) del artculo 37 de la Ley del Impuesto a la
Renta, Servicios Generales S.A. dedujo el ntegro del gasto preope-
rativo en el que incurri, por ser este el ejercicio en el que inici las
actividades propias del restaurante.
244
Posteriormente, en 2013, la Administracin Tributaria inici a Servi-

cios Generales S.A. un procedimiento de fiscalizacin para verificar el
cumplimiento de las obligaciones tributarias vinculadas al Impuesto
a la Renta del ejercicio gravable 2011. Como parte de dicha fiscali-
zacin, la Administracin Tributaria solicit a la empresa la presen-
tacin de toda la documentacin que sustente la deduccin del gasto
preoperativo vinculado a la construccin del nuevo restaurante.
Como respuesta al requerimiento efectuado por la Administracin

Tributaria, Servicios Generales S.A. seal que no posea en su poder
la mencionada documentacin, puesto que la misma corresponda a
un periodo prescrito (2006) y que, por tanto, no poda ser exigida
por la Sunat.
Considerando lo anterior, Servicios Generales S.A. consulta si la Ad-

ministracin Tributaria est facultada a exigir informacin corres-
pondiente a un ejercicio prescrito.
Respuesta
El numeral 7 del artculo 82 del Cdigo Tributario seala que el con-

tribuyente debe mantener en su poder los documentos y antecedentes
de las operaciones o situaciones que constituyan hechos susceptibles
de generar obligaciones tributarias o que estn relacionados con ellas,
mientras el tributo no est prescrito.
Ntese que el citado artculo hace expresa referencia a tributo y no a

periodo.
As, pueden darse casos, como el planteado, en los que si bien la do-
cumentacin (comprobantes de pago, contratos, etc.) corresponde a
un periodo prescrito, la misma constituye el sustento directo de la de-
terminacin de la obligacin tributaria correspondiente a un periodo
no prescrito.
En efecto, en el caso planteado se tiene que si bien los servicios y

las compras efectuadas se encuentran sustentadas con documentacin
que fue emitida en el ejercicio gravable 2006, dicha documentacin
245
permite sustentar la deduccin del gasto preoperativo en el ejercicio

gravable 2011, razn por la cual la empresa fiscalizada s se encontra-
ra obligada a mantener en su poder la mencionada documentacin y
presentarla a la Sunat.
071 En qu consiste la obligacin de comunicar la

prdida, siniestro o robo de libros contables, re-
gistros o documentacin vinculada a la obliga-
cin tributaria?
El segundo prrafo del numeral 7 del artculo 87 del Cdigo Tributario
establece que el deudor tributario deber comunicar a la Administracin
Tributaria, en un plazo de quince (15) das hbiles, la prdida, destruccin
por siniestro, asaltos y otros, de los libros, registros, documentos y antece-
dentes de las operaciones o situaciones que constituyan hechos susceptibles
de generar obligaciones tributarias o que estn relacionadas con ellas.
Sobre el particular, el numeral 11 del artculo 12 del Reglamento de Com-

probantes de Pago, aprobado por Resolucin de Superintendencia N 007-
99/SUNAT, establece que el adquirente o usuario deber comunicar a la
Administracin Tributaria, en un plazo de quince (15) das, la prdida,
siniestro o robo de los documentos antes mencionados, y conservar en su
poder el cargo de recepcin de la comunicacin efectuada a la Sunat, as
como la copia certificada de la denuncia policial.
La citada norma agrega que el robo o extravo de documentos que susten-

tan la adquisicin de bienes y/o servicios, no implica la prdida del crdito
fiscal, o costo o gasto para efecto tributario, siempre que el contribuyente
acredite en forma fehaciente haber cumplido en su debido momento con
todos los requisitos que estipulan las normas pertinentes para que tales
documentos sustenten vlidamente el crdito fiscal, o el costo o gasto,
siendo necesario adems que se mantenga a disposicin de la Sunat, la
segunda copia del documento robado o extraviado, de ser el caso, o en
su defecto, la copia fotosttica de la copia del documento robado o extra-
viado que fuera destinada a quien transfiri el bien o lo entreg en uso, o
prest el servicio.
246
Cabe precisar que tratndose de la prdida, robo o extravo de los libros y/o
registros contables, el contribuyente tiene la obligacin de rehacerlos dentro
del plazo de 60 das calendario.
XX
Considerando el criterio expuesto en las Resoluciones del Tribunal
Fiscal Ns. 1712-2-2009, 784-7-2009, 0548-3-2001, 04029-2005,
07768-2-2007 y 09500-2-2008, la denuncia policial por prdida
de documentos formulada luego del inicio de la fiscalizacin no
constituye prueba fehaciente, siendo que las circunstancias expues-
tas restan fehaciencia a la prdida o extravo denunciado por lo
que no se encuentra justificado el incumplimiento de la obligacin
de presentar la documentacin requerida. Siendo as, el recurrente
incurri en la infraccin tipificada en el numeral 1 del artculo 177
del Cdigo Tributario.
MODELO
Modelo de carta comunicando la prdida, destruccin por sinies-

XX
tro o robo de los documentos
Sumilla: Comunicacin de prdida

de comprobantes de pago
Seores:
SUPERINTENDENCIA NACIONAL DE ADUANAS Y DE AD-

MINISTRACIN TRIBUTARIA - SUNAT
ZZZZZ S.A.C., identificada con Registro nico de Contribuyente

N ........................, (en adelante, la Empresa) con domicilio fiscal en
247
Avenida ..........................., ................, .........., debidamente repre-

sentada por su representante legal, el seor ..........................., identi-
ficado con Documento Nacional de Identidad N ...........................,
a ustedes atentamente decimos:
De conformidad con lo establecido en el artculo 9 de la Resolucin

de Superintendencia N 234-2006/SUNAT y el numeral 11 del ar-
tculo 12 del Reglamento de Comprobantes de Pago; cumplimos con
poner en vuestro conocimiento la prdida / robo / siniestro de nues-
tros Libros y Registros Contables, as como de los Comprobantes de
Pago de la Empresa y dems documentacin, cuyo detalle se precisa
en los anexos que adjuntamos a la presente (Anexos 1, 2 y 3).
La referida prdida / robo / siniestro se produjo el da ........ de

..............de ..............., en las instalaciones de nuestro almacn ubi-
cado en la Av. ............................................, lugar en el que se en-
contraban archivados los documentos detallados en los anexos.
A fin de sustentar lo anterior, cumplimos con adjuntar Copia Cer-

tificada de la correspondiente Denuncia Policial, la misma que fue
realizada el............ de................ de .........., fecha en que tomamos
conocimiento de la mencionada prdida / robo / siniestro.
POR TANTO:
Pedimos a ustedes, se sirvan tener presente lo expuesto, para los fines

de ley consiguientes.
Atentamente,
Lima, ....... de .............. de 2013
072 En qu consiste la obligacin de comparecer ante

la Administracin Tributaria?
El numeral 9 del artculo 87 del Cdigo Tributario establece la obligacin a
cargo de los deudores tributarios y terceros de concurrir a las oficinas de la
248
Administracin Tributaria cuando su presencia sea requerida por esta para

el esclarecimiento de hechos vinculados a obligaciones tributarias.
Este deber es el reflejo de la facultad establecida en el numeral 4 del artculo

62 del Cdigo Tributario, en virtud de la cual, la Administracin Tributaria
puede solicitar la comparecencia de los deudores tributarios o terceros a
fin de que proporcionen la informacin que estime necesaria sobre hechos
vinculados a obligaciones tributarias.
Sobre el particular, el mencionado numeral 4 seala que la citacin debe

contener como datos mnimos, el objeto y asunto de la citacin, la identifi-
cacin del deudor tributario, la fecha y hora en que deber concurrir a las
oficinas de la Administracin Tributaria, la direccin de esta ltima y el
fundamento y/o disposicin legal respectivos.
Cabe precisar que los administrados, deudores tributarios o terceros que

sean citados por la Administracin Tributaria para presentar su manifesta-
cin tendrn los siguientes derechos:
a) Derecho a brindar una declaracin voluntaria y libre, sin coacciones

o condicionamientos.
b) Derecho a no autoincriminarse.
c) Derecho a contar con la asistencia de un abogado.
d) Derecho a obtener copia del acta respectiva, luego de finalizado el

acto y a su sola solicitud (verbal o escrita).
e) Derecho a tomar conocimiento previo del objeto o asunto por el cual

se le cita, a efecto de poder ejercer su derecho de defensa.
Las manifestaciones obtenidas durante el procedimiento de fiscalizacin,

observando las formalidades exigidas, tienen valor probatorio y deben ser
merituadas en el curso de un procedimiento de fiscalizacin.
No obstante, tales manifestaciones debern ser valoradas conjuntamente

con los otros medios de prueba que pudiera ofrecer el contribuyente duran-
te el procedimiento de fiscalizacin.
249
En efecto, si bien las manifestaciones califican como medios de pruebas,

estas no pueden ser el nico medio probatorio presentado por la Adminis-
tracin Tributaria para sustentar sus afirmaciones o reparos.
Se plantea, entre otras, la siguiente consulta relacionada con con-
tribuyentes que declaran y pagan aportaciones respecto de perso-
nas con las que no guardan vnculo laboral:
- Se aceptara como prueba una manifestacin del contribuyen-

te, representante legal o presunto trabajador en la que se deje
constancia de la no existencia del vnculo laboral?
Las manifestaciones obtenidas por la Administracin Tribu-

taria durante la etapa de verificacin y/o fiscalizacin, tienen
valor probatorio y deben ser merituadas en el procedimiento
contencioso tributario respectivo. Sin embargo, precisa que las
referidas manifestaciones no pueden constituir por s mismas los
nicos elementos a ser valorados en un procedimiento contencio-
so-tributario, toda vez que tienen que ser consideradas en forma
conjunta con los dems medios probatorios admitidos.
XX
El hecho de encontrarse con baja definitiva del RUC no libera al
contribuyente de la obligacin prevista en el numeral 9 del artculo
87 del Cdigo Tributario, respecto de facilitar las labores de fisca-
lizacin y determinacin que realice la Administracin Tributaria,
la misma que incluye la obligacin de concurrir a las oficinas de la
Administracin Tributaria cuando su presencia sea requerida por
250
esta para el esclarecimiento de hechos vinculados a obligaciones

tributarias.

XX
La facultad de exigir la comparecencia de deudores tributarios o
terceros no se circunscribe exclusivamente a las distintas etapas
del procedimiento de fiscalizacin, sino que se aplica cuando la
Administracin Tributaria quiera esclarecer hechos vinculados a
obligaciones tributarias, de conformidad con el numeral 9 del
XX
Las manifestaciones, entendidas como los medios de prueba a tra-
vs de los cuales llegan a conocimiento de la Administracin, me-
diante la narracin oral directa de una persona (tercero o parte),
los hechos vinculados con las obligaciones tributarias, nunca han
estado excluidas del procedimiento de fiscalizacin tributaria. Pre-
cisamente por ello el artculo 62 del Cdigo Tributario prev como
una facultad de la Administracin la de solicitar la comparecencia
de los deudores tributarios o terceros (numeral 4), para obtener in-
formacin se entiende relativa a los hechos vinculados con obliga-
ciones tributarias que podran materializarse en manifestaciones
cuyo propsito no podra ser otro que servir como una prueba ms
para la investigacin.
073 En qu consiste la obligacin de sustentar la pose-

sin de los bienes?
La obligacin de sustentar la posesin de los bienes se encuentra prevista
en el numeral 11 del artculo 87 del Cdigo Tributario y supone contar con
documentacin que permita sustentar su adquisicin o algn derecho del
cual derive su posesin por parte del contribuyente.
As, la posesin de los bienes podr acreditarse mediante los comprobantes

de pago emitidos conforme a las normas previstas en el Reglamento de
251
Comprobantes de Pago as como con otros contratos cuando la Administra-

cin Tributaria lo requiera.
El incumplimiento de este deber formal implicar la comisin de la infrac-

cin tipificada en el numeral 15 del artculo 174, infraccin que conlleva la
sancin de comiso de los bienes no sustentados con el respectivo compro-
bante de pago.
074 En qu consiste la obligacin de guardar reserva

respecto a la informacin de terceros independien-
tes a la que se ha tenido acceso como consecuencia
de la utilizacin de comparables por parte de la Ad-
ministracin Tributaria por aplicacin de las nor-
mas de precios de transferencia?
La obligacin de guardar reserva respecto a la informacin de terceros inde-
pendientes a la que se ha tenido acceso como consecuencia de la utilizacin
de comparables por parte de la Administracin Tributaria por aplicacin de
las normas de precios de transferencia se encuentra prevista en el numeral
12 del artculo 87 del Cdigo Tributario.
En estricto, dicha obligacin constituye una extensin del derecho a la Re-

serva Tributaria a la que hicimos referencia en el Captulo II.
En efecto, la informacin utilizada por la Administracin Tributaria como

comparable para la aplicacin de las normas de precios de transferencia,
constituye informacin cubierta por la reserva tributaria al estar referida a
las obligaciones tributarias de terceros contribuyentes, y es ello lo que justi-
fica que se imponga a los sujetos fiscalizados que hayan tenido acceso a ella
la obligacin de no usarla o divulgarla.
Cabe precisar que esta obligacin se hace extensiva tambin a los represen-
tantes legales que sean designados por los contribuyentes fiscalizados.
252
075 En qu consiste la obligacin de comunicar a la Su-

nat la tenencia de bienes, valores, derechos de cr-
dito y otros cuyos titulares son los deudores que se
encuentran en un procedimiento de cobranza coac-
tiva iniciado por esta?
La obligacin de comunicar a la Sunat la tenencia de bienes, valores, dere-
chos de crdito y otros cuyos titulares son los deudores que se encuentran
en un procedimiento de cobranza coactiva iniciado por esta, se encuentra
prevista en el numeral 14 del artculo 87 del Cdigo Tributario; y se mate-
rializa a travs de los siguientes sistemas:
a) Notificaciones de Resoluciones de Ejecucin Coactiva efectuadas a

terceros designndolos como agentes de retencin de crditos o cuen-
tas por pagar que mantengan a favor de deudores tributarios a los
que la Sunat les ha iniciado un procedimiento de ejecucin coactiva
habindoles trabado embargos en forma de retencin.
b) Procedimientos de Embargos por Medios Telemticos- Grandes

Compradores (SEMT-GC) - aprobados por Resolucin de Superin-
tendencia N 149-2009/SUNAT.
c) Procedimientos de Embargos por Medios Telemticos - Empresas Ad-

quirentes (SEMT-ATC) - aprobados por Resolucin de Superinten-
dencia N 344-2010/SUNAT.
Los sistemas descritos en los literales b y c tienen como finalidad siste-

matizar el procedimiento de embargoen forma de retencin de aquellos
deudores tributarios a quienes la Sunat les ha iniciado procedimientos de
cobranza coactiva, reduciendo tareas administrativas a travs de una selec-
cin ms efectiva del universo a embargar.
Notificaciones de Resoluciones de Ejecucin Coactiva efectuadas a

terceros designndolos como agentes de retencin
El numeral 4 del artculo 118 del Cdigo Tributario establece que el

ejecutor coactivo podr ordenar, sin orden de prelacin, embargo en
253
forma de retencin, en cuyo caso recae sobre los bienes, valores y fon-
dos en cuentas corrientes, depsitos, custodia y otros, as como sobre
los derechos de crdito de los cuales el deudor tributario sea titular,
que se encuentren en poder de terceros.
La medida podr ejecutarse mediante la diligencia de toma de dicho

o notificando al tercero, a efectos que se retenga el pago a la orden de
En ambos casos, el tercero se encuentra obligado a poner en conoci-

miento del Ejecutor Coactivo la retencin o la imposibilidad de esta
en el plazo mximo de cinco (5) das hbiles de notificada la resolu-
cin, bajo pena de incurrir en la infraccin tipificada en el numeral
23 del artculo 177 del Cdigo Tributario, la misma que se encuentra
sancionada con una multa equivalente al 50% de la UIT.
Procedimiento para el uso del SEMT - Grandes Compradores
El SEMT-GC est compuesto por los siguientes dos mdulos:
1. Mdulo de Consulta de Acreedores y Comunicacin del Importe

a Pagar
Mediante el Mdulo de Consulta de Acreedores y Comunicacin

del Importe a Pagar, el contribuyente designado como Gran Com-
prador podr consultar la condicin de Deudor Tributario en Co-
branza Coactiva de cada uno de sus acreedores, debiendo para ello
realizar lo siguiente:
i) Recepcionar el cdigo de usuario y la clave de acceso al SE-

MT-GC que es puesto a su disposicin por la Sunat
La entrega del referido cdigo y clave de acceso se realiza-

r al representante legal del contribuyente designado como
Gran Comprador acreditado en el RUC, previa exhibicin
y presentacin de una copia simple de su documento de
identidad.
254
Excepcionalmente, y siempre que se cuente con una carta po-

der legalizada por Notario Pblico, la Sunat podr entregar el
cdigo y clave de acceso al SEMT-GC a un tercero autorizado
por el contribuyente designado como Gran Comprador, de-
biendo este ltimo exhibir y presentar una copia simple de su
documento de identidad.
ii) Verificar la condicin de Deudor Tributario en Cobranza

Coactiva de sus acreedores que cuenten con nmero de RUC
La verificacin antes indicada deber efectuarse con una anti-

cipacin no mayor de tres (3) ni menor de un (1) da hbil an-
tes de efectuar cada pago a cada acreedor, siempre que el Im-
porte a Pagar que se comunique sea superior a S/. 3,500.00
(Tres mil quinientos y 00/100 nuevos soles)(7) y no se trate de
pagos con fondos de caja chica, pagos que se efecten con
cargo a rendir cuenta por concepto de viticos, instalacin
en el traslado de personal o cualquier otra entrega de fondos
sujetos a rendicin.
Para efectos de lo anterior, el contribuyente designado como

Gran Comprador deber ingresar el nmero de RUC de su
acreedor as como el Importe a Pagar que cumpla con las
condiciones indicadas en el prrafo precedente.
Cabe precisar que una vez efectuada la comunicacin, el SE-

MT-GC emitir una constancia de comunicacin de pagos
que podr ser impresa o enviada por correo. La comunicacin
se considerar efectuada en la fecha que se encuentre consig-
nada en la referida constancia de comunicacin.
Para efecto de lo anterior, el contribuyente designado como

Gran Comprador ingresar a extranet a travs del siguiente
(7) En el supuesto que el pago al acreedor haya sido pactado en moneda extranjera, se utilizar el tipo
de cambio venta publicado por la Superintendencia de Banca y Seguros y Administradoras Privadas
de Fondos de Pensiones-SBS en la fecha en que se realiza la comunicacin del importe a pagar. De no
haberse publicado tipo de cambio alguno en dicha fecha, se utilizar el ltimo publicado por la SBS.
255
enlace: <https://www.sunat.gob.pe/cl-at-etmenu/login.jsp>, a
travs del cual deber realizar la mencionada comunicacin.
iii) Verificar el resultado de la comunicacin
El contribuyente designado como Gran Comprador podr

efectuar el pago a su acreedor si, a la fecha de la comunica-
cin, el SEMT-GC arroja un mensaje indicando que dicho
acreedor no tiene deudas que se encuentren en cobranza
coactiva.
Por el contrario, si el SEMT-GC arroja un mensaje indi-

cando que el acreedor del contribuyente designado como
Gran Comprador s tiene deudas a favor de la Sunat que
se encuentran en cobranza coactiva, el contribuyente de-
signado como Gran Comprador deber esperar la notifica-
cin del Ejecutor Coactivo mediante la cual se le ordena la
retencin del Importe a Pagar al Deudor Tributario en
Cobranza Coactiva.
Cabe precisar que luego de ingresar en el sistema los datos de

los acreedores, el sistema le otorgar a cada uno de ellos cual-
quiera de las siguientes clasificaciones:
- Cobranza no aplicable.
- Tiene deuda.
- El nmero de RUC no es vlido.
- El RUC no se encuentra registrado en Sunat.
- El importe comunicado es inferior al exigido, por tal

razn no se efectuar la verificacin de la situacin del
proveedor.
256
257
El sistema notificar al Ejecutor Coactivo los nmeros de RUC

de los pagos que aparecen con el estado Tiene deuda, as el
ejecutor evaluar si corresponde o no emitir una Resolucin
Coactiva.
Resulta importante sealar que no a todos los deudores se les

trabar una medida de embargo, siendo que ello depender
de la evaluacin que realice el Ejecutor Coactivo, pues podra
suceder que sobre el deudor tributario se hayan trabado otras
medidas de embargo que garanticen la deuda tributaria.
2. Mdulo de Notificacin Electrnica
Mediante el Mdulo de Notificacin Electrnica, la Sunat podr

ordenar al contribuyente designado como Gran Comprador la re-
tencin del Importe a Pagar al Deudor Tributario en Cobranza
Coactiva, debiendo para ello observarse lo siguiente:
i) Una vez determinado que el acreedor del contribuyente de-

signado como Gran Comprador es un Deudor Tributario en
Cobranza Coactiva, la Sunat deber notificar la Resolucin
Coactiva que ordena el embargo en forma de retencin has-
ta por un importe mximo equivalente al 80% del Importe
a Pagar comunicado por el contribuyente designado como
Gran Comprador.
La notificacin de la referida Resolucin Coactiva deber

efectuarse como mximo el da hbil siguiente de realizada la
Consulta de Acreedores y Comunicacin del Importe a Pagar.
Transcurrido dicho plazo, sin que se haya producido la notifi-
cacin de la Resolucin Coactiva, el contribuyente designado
como Gran Comprador podr efectuar el pago a sus acreedo-
res aun cuando estos tengan deudas a favor de la Sunat que se
encuentren en cobranza coactiva.
ii) Entrega a la Sunat del importe retenido: A partir del da si-

guiente de notificada la Resolucin Coactiva que ordena el
258
embargo en forma de retencin hasta por un importe mximo

equivalente al 80% del Importe a Pagar comunicado por el
contribuyente designado como Gran Comprador, este tendr
cinco (5) das hbiles para poner a disposicin de la Sunat el
monto retenido o para comunicar la imposibilidad de efectuar
la referida retencin.
As, de existir un monto retenido, este deber ser puesto a

disposicin de la Sunat en moneda nacional a travs de cual-
quiera de los siguientes mecanismos:
- Mediante Sunat Operaciones en Lnea, debiendo contar para

ello con su Clave Sol. En este caso, el contribuyente designado
como Gran Comprador deber haber afiliado o autorizado un
nmero de cuenta bancaria de la cual se debitar el importe
retenido a su acreedor.
- Mediante cheque de gerencia o cheque certificado: con cargo

a su cuenta corriente y a nombre de Sunat (el nombre del ban-
co donde se acreditar el importe retenido).
Una vez acreditado el monto de la retencin ante la Sunat,

dicha entidad proceder a imputarlo contra la deuda que ori-
gin la medida de embargo, debiendo notificar tanto al Deu-
dor Tributario en Cobranza Coactiva como al contribuyente
designado como Gran Comprador, el levantamiento de la me-
dida de embargo.
Consecuencia de no utilizar debidamente el SEMT-GC

En el supuesto que el contribuyente designado como Gran Compra-
dor no efecte la verificacin de la condicin de Deudor Tributario
en Cobranza Coactiva de sus acreedores as como la comunicacin del
importe a pagar a la Sunat, incurrir en la infraccin tipificada en el
numeral 5 del artculo 177 del Cdigo Tributario, la misma que se en-
cuentra sancionada con una multa equivalente a 0.3% de los ingresos
netos de la Empresa, no pudiendo esta multa ser menor al 10% de la
UIT ni mayor a 12 UIT.
259
Por su parte, en el supuesto que el contribuyente designado como

Gran Comprador no entregue a la Sunat los montos retenidos con
motivo de la ejecucin de la medida de embargo en forma de reten-
cin notificado mediante Resolucin Coactiva, incurrir en la infrac-
cin tipificada en el numeral 6 del artculo 178 del Cdigo Tributario,
la misma que se encuentra sancionada con una multa equivalente al
50% del monto no entregado, no pudiendo esta multa ser menor al
5% de la UIT.
Procedimiento para el uso del SEMT - Empresas Adquirentes
Este sistema se circunscribe a las empresas que desempean el rol de

adquirente en los sistemas de pago mediante tarjetas de crdito y/o
dbito emitidas por las empresas reguladas por la Ley N 26702 (Ley
General del Sistema Financiero y del Sistema de Seguros y Orgni-
ca de la Superintendencia de Banca y Seguros), o por ellas mismas.
Asimismo, las empresas adquirentes debern estar designadas como
tales en el Anexo a la Resolucin de Superintendencia N 344-2010/
SUNAT.
Actualmente se ha incluido como empresas adquirentes a las siguientes:
- Diners Club Per S.A.
- Procesos de Medios de Pago S.A. - Procesos MC Per.
- Compaa Peruana de Medios de Pago S.A.C.
- Compaia de Servicios Conexos Expressnet S.A.C.
Las empresas sealadas anteriormente debern, dentro del plazo de

cinco (5) das hbiles contados desde la fecha en que surte efectos la
notificacin de la resolucin que ordena el embargo, comunicar el
monto retenido o la imposibilidad de retener a travs del Mdulo de
Comunicacin.
El SEMT-ATC emitir una constancia de comunicacin de montos

retenidos o de la imposibilidad de retener, la cual podr imprimirse o
guardarse en medios magnticos.
260
Luego, dentro de los cinco (5) das hbiles de la comunicacin, la em-

presa adquirente deber entregar el importe retenido en moneda nacio-
nal por va electrnica a travs del sistema Sunat Operaciones en Lnea
(SOL) o mediante cheque, en cuyo caso se le excepta de la obligacin
de presentar el cheque de gerencia o certificado a que se refiere el in-
ciso e) del artculo 3 de la Resolucin de Superintendencia N 100-97/
SUNAT y normas modificatorias.
De utilizar el sistema SOL, deber cumplir con lo dispuesto en el lite-

ral f) del numeral 1 del artculo 20 del Reglamento del Procedimiento
de Cobranza Coactiva aprobado por la Resolucin de Superintenden-
cia N 216-2004/SUNAT y normas modificatorias.
III. LIBROS CONTABLES
BASE LEGAL
N133-2013-EF.
Normas referidas a libros y registros vinculados a asuntos tributarios, aprobadas por

Resolucin de Superintendencia N 234-2006-SUNAT y normas modificatorias.
Implementacin del llevado de determinados libros y registros vinculados a asuntos

tributarios de manera electrnica, aprobada por Resolucin de Superintendencia
N286-2009-SUNAT y normas modificatorias.
Crean el Sistema de Llevado del Registro de Ventas e Ingresos y de Compras de

manera electrnica en SUNAT Operaciones en Lnea, aprobado por Resolucin de
Superintendencia N 066-2013/SUNAT y normas modificatorias.
Se establecen disposiciones para que los contribuyentes que han suscrito contratos
con el Estado y recibido y/o efectuado inversin extranjera directa, puedan llevar con-
tabilidad en moneda extranjera, aprobadas por Decreto Supremo N151-2002-EF.
076 Cul es el marco normativo que regula la obliga-

cin de llevar libros y registros contables?
La obligacin de llevar libros de contabilidad u otros libros y registros con
incidencia tributaria se encuentra prevista en el numeral 4 del artculo 87
261
del Cdigo Tributario. De acuerdo a dicha norma, los contribuyentes se

encuentran obligados a llevar los libros o registros establecidos mediante
Leyes, Reglamentos y Resoluciones de Superintendencia de la Sunat.
Sobre el particular, el numeral 16 del artculo 62 del Cdigo Tributario

autoriza a la Sunat para establecer la reglamentacin relacionada a los re-
quisitos, formas, condiciones y dems aspectos bajo los cuales deben ser
llevados los libros y registros vinculados a asuntos tributarios, incluyendo
los plazos mximos de atraso en los que debern registrarse las operaciones
en cada libro o registro.
Concretamente, la obligacin de llevar los libros y registros contables con

incidencia tributaria as como la de registrar operaciones se encuentran re-
guladas por las siguientes normas:
- Artculo 65 de la Ley del Impuesto a la Renta, y artculos 35 y 38 de

su Reglamento, que establecen la obligacin de llevar libros y/o regis-
tros contables a los perceptores de rentas de tercera categora, segn
sea el nivel de sus ingresos.
As, se establece que los perceptores de rentas de tercera categora

cuyos ingresos brutos anuales no superen las 150 UIT debern llevar
como mnimo un Registro de Ventas, un Registro de Compras y Libro
Diario de Formato Simplificado de acuerdo con las normas sobre la
materia.
Los perceptores de rentas de tercera categora que generen ingresos

brutos anuales desde 150 UIT hasta 1,700 UIT debern llevar los
libros y registros contables de conformidad con lo que disponga la
Sunat. Los dems perceptores de rentas de tercera categora estn
obligados a llevar contabilidad completa.
- El artculo 37 de la Ley del Impuesto General a las Ventas y el ar-

tculo 10 de su Reglamento, que la obligacin de llevar el Regis-
tro de Ventas e Ingresos, el Registro de Compras y el Registro de
Consignaciones.
262
- La Resolucin de Superintendencia N 234-2006/SUNAT, que con-

tiene la normativa de los libros y registros vinculados a asuntos tribu-
tarios relativa a su autorizacin, plazos mximos de atraso, prdida
o destruccin, los libros que integran la contabilidad completa, la in-
formacin mnima que deben contener y los formatos en los que los
referidos libros y registros deben ser llevados.
- Las Resoluciones de Superintendencia Ns. 286-2009/SUNAT y 066-

2013/SUNAT, que regulan el llevado de los libros contables en forma-
to electrnico.
077 Cules son los libros y registros vinculados a asun-

tos tributarios?
De acuerdo al literal f) del artculo 1 de la Resolucin de Superintendencia
N 234-2006/SUNAT, los libros y registros vinculados a asuntos tributarios
son los que se detallan en el Anexo 1 de la mencionada Resolucin, y que
corresponden a los siguientes:
Cdigo Nombre o descripcin

1 Libro Caja y Bancos
2 Libro de Ingresos y Gastos
3 Libros de Inventarios y Balances
4 Libro de Retenciones - Incisos e) y f) del artculo 34 de la LIR
5 Libro Diario
6 Libro Mayor
7 Registro de Activos Fijos
8 Registro de Compras
9 Registro de Consignaciones
10 Registro de Costos
11 Registro de Huspedes
12 Registro de Inventario Permanente en Unidades Fsicas
13 Registro de Inventario Permanente Valorizado
14 Registro de Ventas e Ingresos
15 Registro de Ventas e Ingresos - Artculo 23 de la Resolucin de Superintendencia N 266-2004/SUNAT
16 Registro del Rgimen de Percepciones
17 Registro del Rgimen de Retenciones
263
18 Registro del IVAP

Registro(s) auxiliar(es) de Adquisiciones - Artculo 8 Resolucin de Superintendencia N 022-98/SU-
19
NAT
Registro(s) Auxiliar(es) de Adquisiciones - Inciso a), primer prrafo del artculo 5 de la Resolucin de
20
Superintendencia N 021-99/SUNAT
21
Registro(s) Auxiliar(es) de Adquisiciones - Inciso c), primer prrafo del artculo 5 de la Resolucin de
22
23
Registro(s) Auxiliar(es) de Adquisiciones - Inciso c), primer prrafo del artculo 5 de la Resolucin de
24
25
26 Registro de Retenciones - Artculo 77-A de la Ley del Impuesto a la Renta
27 Libro de Actas de la Empresa Individual de Responsabilidad Limitada
28 Libro de Actas de la Junta General de Accionistas
29 Libro de Actas del Directorio
30 Libro de Matrcula de acciones
31 Libro de Planillas
078 Todos los contribuyentes se encuentran obligados a

llevar todos los libros y registros sealados en el Ane-
xo 1 de la Resolucin de Superintendencia N234-
2006/SUNAT?
La obligacin de llevar cada libro y/o registro contable depende, funda-
mentalmente, de los tributos a los cuales se encuentre afecto cada contri-
buyente, del rgimen de cada tributo que le sea aplicable as como de las
operaciones que realice.
Informe N 065-2010/2B0000
Se consulta si existe alguna disposicin legal que obligue a las em-
presas a tener libros contables, y en caso de ser positiva la respues-
ta, se indique qu libros deben llevar.
264
- El numeral 4 del artculo 87 del Texto nico Ordenado del

Cdigo Tributario establece la obligacin de los deudores tri-
butarios de llevar libros de contabilidad u otros libros y regis-
tros exigidos por las leyes, reglamentos o por Resolucin de
Superintendencia de la Sunat.
- Los libros y registros vinculados a asuntos tributarios que

se encuentra obligada llevar una empresa depender, prin-
cipalmente, de los tributos afectos y del Rgimen Tributario
aplicable.
079 Qu libros y registros se encuentran obligados a

llevar los contribuyentes del Impuesto a la Renta?
Contribuyentes del Rgimen General
1. Perceptores de rentas de tercera categora
La regulacin de los libros contables en relacin a los contribuyentes

del Impuesto a la Renta perceptores de rentas de la tercera categora y
sujetos al Rgimen General, se encuentra diseada en funcin al nivel
de ingresos de cada contribuyente, conforme a lo siguiente:
a) Los contribuyentes cuyos ingresos brutos anuales no superen las

150 UIT, se encontrarn obligados a llevar como minimo, los si-
guientes libros y registros:
- Registro de Ventas.
- Registro de Compras.
- Libro Diario de Formato Simplificado.
265
b) Los contribuyentes cuyos ingresos brutos anuales superen las 150

UIT y hasta 1,700 UIT, se encontrarn obligados a llevar, como
minimo, los siguientes libros contables:
- Cuando sus ingresos brutos anuales sean desde 150 UIT hasta
500 UIT, debern llevar el Libro Diario, Libro Mayor, Regis-
tro de la empresa y Registro de Ventas e Ingresos.
- Cuando sus ingresos brutos anuales sean superiores a 500 UIT

hasta 1,700 UIT, debern llevar, adems los libros menciona-
dos en el acpite anterior, el Libro de Inventarios y Balances.
c) Los dems perceptores de rentas de tercera categora, debern lle-

var contabilidad completa.
De acuerdo al artculo 12 de la Resolucin de Superintendencia

N 234-2006/SUNAT, el concepto de contabilidad completa
comprende los siguientes libros y registros:
- Libro Caja y Bancos.
- Libro de Inventarios y Balances.
- Libro Diario.
- Libro Mayor.
- Registro de Ventas e Ingresos.
En principio, nicamente los libros y registros antes listados com-

ponen la contabilidad completa.
Sin embargo, el numeral 12.2 del mencionado articulo 12 incluye

otros libros y registros adems de los antes detallados, precisando
que estos solo integrarn la contabilidad completa cuando cada
contribuyente se encuentre obligado a llevarlos, segn la normati-
va del Impuesto a la Renta que le sea aplicable.
266
Tales libros y registros son los siguientes:
- Libro de Retenciones, incisos e) y f) del artculo 34 de la Ley

del Impuesto a la Renta.
Solo se encontrarn obligados a llevar este Libro aquellos con-

tribuyentes que efecten retenciones de quinta categora, por
el pago o acreditacin de las rentas previstas en los incisos
e) y f) del artculo 34 de la Ley del Impuesto a la Renta (que
son rentas de la cuarta categora asimiladas al tratamiento de
rentas de quinta categora).
- Registro de Activos Fijos.
Este registro resulta obligatorio para aquellas empresas que

cuenten con activos fijos en su Balance General.
- Contabilidad de Costos: Registro de Costos, Registro de In-

ventario Permanente en Unidades Fsicas y Registro de Inven-
tario Permanente Valorizado.
El llevado de tales registros nicamente resultar exigible a
aquellos contribuyentes que se dediquen a la comercializacin
o produccin de bienes.
Esto fluye claramente de lo dispuesto en el artculo 62 de la Ley
del Impuesto a la Renta, que es el que establece la obligacin de
contabilizar los inventarios y registrarlos a su costo de adquisicin
o produccin. As, segn el primer prrafo de dicha norma: Los
contribuyentes, empresas o sociedades que, en razn de sus acti-
vidades, deban practicar inventario, valuarn sus existencias por
su costo de adquisicin o produccin ().
De ello se colige claramente que solo los contribuyentes que

adquieran o produzcan y comercialicen bienes se encontrarn
obligados a llevar Registros de Inventario y Registro de Cos-
tos, segn sea el caso.
De otro lado, el ltimo prrafo del aludido artculo 62 de la
Ley del Impuesto a la Renta establece que: El reglamento
267
podr establecer, para los contribuyentes, empresas o sociedades,

en funcin a sus ingresos anuales o por la naturaleza de sus acti-
vidades, obligaciones especiales relativas a la forma en que deben
llevar sus inventarios y contabilizar sus costos. Al respecto, debe-
mos hacer notar que la reglamentacin efectuada a partir de esta
remisin nicamente se encuentra referida al nivel de detalle y
formalidad que puede resultar exigible a contribuyente que ya tie-
ne la obligacin de contabilizar inventarios y costos, esto es rei-
teramos a empresas comercializadoras o productoras de bienes.
Lo anterior queda corroborado por el hecho que el ltimo
prrafo del artculo transcrito finalice su redaccin haciendo
referencia a la obligacin de llevar sus inventarios y contabi-
lizar sus costos, pues, como resulta obvio, la obligacin de
registrar inventarios y sus costos nicamente resultara exigi-
ble a aquellas empresas que tengan inventarios y costos aso-
ciados que registrar.
Dicho lo anterior, en relacin a la obligacin de llevar conta-
bilidad de costos, el artculo 35 del Reglamento de la Ley del
Impuesto a la Renta establece lo siguiente:
Tratndose de contribuyentes cuyos ingresos brutos anuales
durante el ejercicio precedente hayan sido mayores a 1,500
UIT, debern llevar contabilidad de costos completa, esto es,
se encontrarn obligados a llevar: i) Registro de Cos-
tos; ii) Registro de Inventario Permanente en Unidades Fsi-
ca; y iii) Registro de Inventario Permanente Valorizado.
Tratndose de contribuyentes cuyos ingresos brutos anua-
les durante el ejercicio precedente hayan sido mayores o
iguales a 500 UIT y menores o iguales a 1,500 UIT, se
encontrarn obligados a llevar el Registro de Inventario
Permanente en Unidades Fsicas.
Tratndose de contribuyentes cuyos ingresos brutos anua-
les durante el ejercicio precedente hayan sido menores a
500 UIT, solo debern realizar inventarios fsicos de sus
existencias al cierre del ejercicio.
268
2. Perceptores de rentas de segunda categora
Los perceptores de rentas de segunda categora se encuentran obli-

gados a llevar el Libro de Ingresos y Gastos, solo si en el ejercicio
gravable precedente o en el corriente, se hubieran percibido rentas de
segunda categora que excedan las 20 UIT.
3. Perceptores de rentas de cuarta categora

Los perceptores de rentas de cuarta categora se encuentran obligados
a llevar el Libro de Ingresos y Gastos en todos los casos, indepen-
dientemente de su nivel de ingresos.
4. Perceptores de rentas de primera y quinta categora

Los perceptores de rentas de primera y quinta categora no se encuen-
tran obligados a llevar libros y/o registros contables.
5. Sociedades irregulares y comunidades de bienes
Tanto las sociedades irregulares como las comunidades de bienes que

perciban rentas de tercera categora, se encuentran obligados a llevar
contabilidad independiente de la de sus socios o miembros.
6. Contratos de colaboracin empresarial

Como regla general, los contratos de colaboracin empresarial se en-
cuentran obligados a llevar contabilidad distinta a la de sus partes
contratantes, esto es, contabilidad independiente. No obstante, esta
regla admite las siguientes excepciones:
- Cuando por la modalidad de las operaciones del contrato no fuera

posible llevar su contabilidad en forma independiente, cada parte
contratante podr contabilizar sus operaciones, o de ser el caso,
una de ellas podr llevar la contabilidad del contrato.
Para tales efectos, se solicitar autorizacin a la Sunat, quien la apro-
bar o denegar en un plazo no mayor a quince das. De no mediar
resolucin expresa al cabo de dicho plazo, la solicitud se dar por
269
aprobada. Quien sea designado para llevar la contabilidad del con-

trato, deber tener la condicin de parte contratante del mismo.
- Cuando la duracin del contrato sea menor a 3 aos, cada parte

contratante podr contabilizar sus operaciones o, de ser el caso,
una de ellas podr llevar la contabilidad del contrato.
La forma de la contabilizacin de las operaciones del contrato de-

ber ser comunicada a la Sunat, dentro de los cinco 5 das hbiles
siguientes a la fecha de celebracin del contrato.
Ntese que, a diferencia del caso anterior, aqu se establece la obli-

gacin de comunicar a la Sunat la forma en que se contabilizarn
las operaciones del contrato, mas no la obligacin de presentar
una solicitud para ello.
Contribuyentes del Rgimen Especial del Impuesto a la Renta (RER)
De acuerdo al artculo 124 de la Ley del Impuesto a la Renta, los con-

tribuyentes acogidos al RER, nicamente se encuentran obligados a
llevar los siguientes libros y/o registros:
- Registro de Ventas.
Obligacin de llevar Registro de Control de Activos Fijos
La empresa Compact S.A. se dedica a la comercializacin de pro-

ductos electrnicos en diversos establecimientos propios ubicados en
Lima, por lo que cuenta con gran cantidad de activo fijo. La empresa
viene operando ininterrumpidamente desde su constitucin, la cual
se realiz en 2003.
En febrero de 2012, producto de una fiscalizacin efectuada a la em-

presa por los ejercicios gravables 2010 y 2011, el auditor de la Sunat
270
detect que la empresa haba omitido llevar por tales ejercicios el re-
gistro de control de activos fijos.
Por tal omisin, el auditor considera que la empresa ha incurrido en

la infraccin de omitir llevar los libros de contabilidad, u otros libros
y/o registros exigidos por las leyes, reglamentos o por Resolucin de
Superintendencia de la Sunat u otros medios de control exigidos por
las leyes y reglamentos, la cual se encuentra tipificada en el numeral
1 del artculo 175 del Cdigo Tributario; razn por la cual deja cons-
tancia de dicha comisin, otorgando un plazo de 3 das para que la
empresa subsane la omisin.
La empresa nos consulta si estuvo obligada a llevar el referido registro

y de ser as cul sera la sancin por esta infraccin.
Solucin
De conformidad con el inciso f) del artculo 22 del Reglamento de la

Ley del Impuesto a la Renta, los deudores tributarios debern llevar
un control permanente de los bienes del activo fijo en el registro de
activos fijos.
Se entiende que tal obligacin debe ser cumplida por todos los deu-
dores tributarios que posean bienes del activo fijo, sin importar la
actividad econmica que realicen.
Por lo anterior, tenemos que la empresa Compact S.A. s debi contar

con el mencionado registro pues, para la realizacin de sus actividades,
posea bienes del activo fijo. Siendo as, la empresa s habra incurrido
en la infraccin de no llevar los libros y/o registros contables exigidos.
No obstante, si bien del enunciado se desprende que son dos los ejerci-
cios en los que se ha omitido llevar el registro de activos fijos, conside-
ramos que la sancin es una sola, pues la tipificacin de la infraccin
es general, no distinguindose entre el nmero de periodos. Tal ha
sido tambin el criterio establecido por el Tribunal Fiscal en su Reso-
lucin N 8399-2-2001 (10/10/2001).
271
La sancin por la infraccin cometida es de una multa equivalente

a 0.6% de los ingresos netos, no pudiendo ser dicha multa menor al
10% de la UIT ni mayor a 25 UIT.
Dicha sancin podr acogerse al rgimen de gradualidad previsto la

Resolucin de Superintendencia N 63-2007/SUNAT, en cuyo anexo
II se prevn rebajas del 80% y 50%, segn sea el momento en que se
subsane la infraccin una vez detectada la misma.
En el presente, la empresa podr acoger la multa a la rebaja del 80%

siempre que cumpla con llevar el Registro de Activos y pague la multa
dentro del plazo otorgado por el auditor de la Sunat.
No llevar el Libro de Acta de Accionistas o de Directorio configura

la infraccin por no llevar los libros y/o registros de contabilidad
exigidos por las leyes
La empresa ABC S.A. consulta si puede incurrir en la infraccin de no

llevar los libros y/o registros de contabilidad exigidos por no llevar el
Libro de Acta de Accionistas o de Directorio, considerando que am-
bos libros son utilizados nicamente para fines societarios.
Respuesta
Consideramos que la tipificacin del numeral 1 del artculo 175 del

Cdigo Tributario est referida no solo a los libros contables sino a
cualquier otro libro y/o registro exigidos por leyes, reglamentos o por
Resolucin de Superintendencia.
En consecuencia, si bien el Libro de Actas de Junta de Accionistas y el

Libro de Actas de Directorio son libros societarios, las reglas sobre su
legalizacin se regulan en una norma tributaria como lo es la Resolu-
cin de Superintendencia N 234-2006/SUNAT, por lo que el hecho
de no llevarlo si configura la infraccin del numeral 1 del artculo 175
272
080 Qu libros y registros se encuentran obligados a llevar

los contribuyentes del Impuesto General a las Ventas?
De acuerdo al artculo 37 de la Ley del Impuesto General a las Ventas y al
artculo 10 de su Reglamento, los contribuyentes de dicho impuesto debe-
rn llevar los siguientes libros y/o registros:
- Registro de Ventas e Ingresos.
- Registro de Consignaciones, en caso se realicen operaciones de

consignacin.

llevar los contribuyentes del Impuesto a la Venta de
Arroz Pilado (IVAP)?
Conforme al artculo 23 de la Resolucin de Superintendencia N 266-
2004/SUNAT, los contribuyentes del IVAP se encuentran obligados a llevar
un Registro de Ventas e Ingresos.

llevar los contribuyentes del Registro nico Sim-
plificado (RUS)?
Los contribuyentes acogidos al RUS no se encuentran obligados a llevar
libros contables.
083 En qu idioma y moneda deben ser llevados los li-

bros contables?
De acuerdo al segundo prrafo del numeral 4 del artculo 87 del Cdigo
Tributario, los libros y registros deben ser llevados en castellano y expresa-
dos en moneda nacional, es decir, en Nuevos Soles (PEN).
273
084 Es posible llevar contabilidad en moneda ex-

tranjera?
El Cdigo Tributario faculta a los contribuyentes que reciban y/o efecten
inversin extranjera en moneda extranjera, a llevar su contabilidad en D-
lares de los Estados Unidos de Norteamrica (solamente se ha previsto la
posibilidad de llevar contabilidad en esta moneda).
A tales efectos, se debern observar los siguientes requisitos, previstos en el

Decreto Supremo N 151-2002-EF:
a) Suscribir un contrato con el Estado.
b) Recibir y/o efectuar inversin extranjera directa en moneda extranjera.
c) Destinar la inversin extranjera directa a la ejecucin del contrato

suscrito con el Estado.
Cumplidos estos requisitos, deber comunicarse a la Sunat la decisin de

llevar contabilidad en dlares mediante la presentacin de un formulario. A
dicho formulario deber acompaarse el certificado emitido por el Minis-
terio del Sector correspondiente que acredite el cumplimiento de los requi-
sitos anteriormente sealados.
Dicho formulario surtir efectos en las siguientes oportunidades:
a) Para los contribuyentes que inicien actividades en el ejercicio, surtir

efectos a partir del mismo ejercicio en que se efectu la comunicacin.
b) Para los contribuyentes que hubieran iniciado sus actividades en ejer-

cicios anteriores, surtir efectos a partir del ejercicio siguiente a aquel
en que se efectu la comunicacin.
En cualquiera de los supuestos mencionados, estos contribuyentes debern

seguir llevando la contabilidad en dlares por cinco (5) ejercicios como m-
nimo cada vez. Concluido dicho periodo, se podr escoger entre seguir con
el mismo sistema o llevar contabilidad en moneda nacional.
274
Los contribuyentes que hubieran optado por cambiar su contabilidad a mo-

neda nacional podrn ejercer nuevamente la opcin de llevar su contabili-
dad en dlares, luego de transcurridos 5 ejercicios gravables desde la fecha
del ltimo cambio.
085 Cul es el plazo mximo de atraso con el que se

pueden llevar los libros contables?
Los libros que se detallan a continuacin no podrn tener un atraso mayor
para el registro de sus operaciones que el sealado en el cuadro siguiente:
Libro o registro vincula- Mximo atraso Acto o circunstancia que determina el inicio
do a asuntos tributarios permitido del plazo para el mximo atraso permitido
Desde el primer da hbil del mes siguiente a aquel en

Libro Caja y Bancos Tres (3) meses que se realizaron las operaciones relacionadas con el
ingreso o salida del efectivo o equivalente del efectivo
Tratndose de deudores tributarios que obtengan ren-

tas de segunda categora: Desde el primer da hbil del
mes siguiente a aquel en que se cobre, se obtenga el
ingreso o se haya puesto a disposicin la renta
Libro de Ingresos y Gas- Diez (10) das
tos hbiles
Tratndose de deudores tributarios que obtengan ren-
tas de cuarta categora: Desde el primer da hbil del
mes siguiente a aquel en que se emita el comproban-
te de pago
Tratndose de deudores tributarios pertenecientes al Rgimen General del Im-

puesto a la Renta:
Desde el da hbil siguiente al cierre del ejercicio gra-

Tres (3) meses
vable
Libros de Inventarios y Ba-
lances
Tratndose de deudores tributarios pertenecientes al Rgimen Especial del Im-
puesto a la Renta:
Desde el da hbil siguiente al del cierre del mes o del

Tres (3) meses
ejercicio gravable, segn el anexo del que se trate
Libro de Retenciones - In-

Diez (10) das Desde el primer da hbil del mes siguiente a aqul en
cisos e) y f) del artculo 34
hbiles que se realice el pago
de la LIR
275
Desde el primer da hbil del mes siguiente de realiza-

Libro Diario Tres (3) meses
das las operaciones

Libro Mayor Tres (3) meses
das las operaciones
Desde el da hbil siguiente al cierre del ejercicio gra-

Registro de Activos Fijos Tres (3) meses
vable
Diez (10) das Desde el primer da hbil del mes siguiente a aquel en
Registro de Compras
hbiles que se recepcione el comprobante de pago respectivo
Registro de Consignacio- Diez (10) das Desde el primer da hbil del mes siguiente a aquel en
nes hbiles que se recepcione el comprobante de pago respectivo
Registros de Costos Tres (3) meses Desde el da hbil siguiente al cierre del ejercicio gravable
Diez (10) das Desde el primer da hbil del mes siguiente a aquel en
Registro de Huspedes
hbiles que se emita el comprobante de pago respectivo
Registro de Inventario Per- Desde el primer da hbil del mes siguiente de realiza-
manente en Unidades F- Un (1) mes das las operaciones relacionadas con la entrada o sa-
sicas lida de bienes

Registro de Inventario Per-
Tres (3) meses das las operaciones relacionadas con la entrada o sa-
manente Valorizado
lida de bienes
Registro de Ventas e Ingre-

sos - Artculo 23 de la Re- Diez (10) das Desde el primer da hbil del mes siguiente a aquel en
solucin de Superintenden- hbiles que se emita el comprobante de pago respectivo
cia N 266-2004/SUNAT
Registro del Rgimen de Diez (10) das Desde el primer da hbil del mes siguiente a aquel en
Percepciones hbiles que se emita el comprobante de pago respectivo

Registro del Rgimen de Diez (10) das
que se emita el documento que sustenta las transac-
Retenciones hbiles
ciones realizadas con los clientes

Diez (10) das que se recepcione o emita, segn corresponda, el do-
Registro del IVAP
hbiles cumento que sustenta las transacciones realizadas con
los proveedores
Registro(s) auxiliar(es) de
Adquisiciones - Artculo 8 de Diez (10) das Desde la fecha de ingreso o desde la fecha del retiro de
la Resolucin de Superinten- hbiles los bienes del Molino, segn corresponda
dencia N 022-98/SUNAT
276
Registro(s) Auxiliar(es) de
Adquisiciones - Inciso a),
primer prrafo del artculo Diez (10) das Desde el primer da hbil del mes siguiente a aquel en
5 de la Resolucin de Su- hbiles que se recepcione el comprobante de pago respectivo
perintendencia N 021-99/
SUNAT
primer prrafo del artcu- Diez (10) das Desde el primer da hbil del mes siguiente a aquel en
lo 5 de la Resolucin de hbiles que se recepcione el comprobante de pago respectivo
Superintendencia N 142-
2001/SUNAT
Adquisiciones - Inciso c),
2004/SUNAT
2004/SUNAT
Adquisiciones - Inciso c),
2004/SUNAT
2004/SUNAT
277
086 A qu tipo de cambio deben convertir las operacio-

nes en moneda nacional los contribuyentes autori-
zados a llevar contabilidad en moneda extranjera?
Para el registro en dlares de Estados Unidos de Amrica, de operaciones
efectuadas en moneda nacional, se aplicarn los siguientes tipos de cambio:
a) Para las cuentas del activo, se utilizar el tipo de cambio promedio de

venta publicado por la SBS a la fecha de la operacin.
b) Para las cuentas del pasivo, se utilizar el tipo de cambio promedio de

compra publicado por la SBS a la fecha de la operacin.
Si en la fecha de operacin no hubiera publicacin sobre el tipo de cambio,

se tomar como referencia la publicacin inmediata anterior.
087 En qu moneda se deben determinar las obliga-

ciones tributarias de cargo de los contribuyentes
autorizados a llevar contabilidad en moneda ex-
tranjera?
La presentacin de la declaracin y el pago de los tributos deber efectuarse
en moneda nacional. Pata tales efectos, cada uno de los componentes con-
siderados en dicha declaracin debern ser convertidos a moneda nacional
utilizando el tipo de cambio promedio de venta publicado por la SBS en la
fecha de vencimiento o pago, lo que ocurra primero. Si en la fecha de venci-
miento o pago no hay publicacin sobre el tipo de cambio, se tomar como
referencia la publicacin inmediata anterior.
Las Resoluciones de Determinacin y rdenes de Pago que emita la Admi-

nistracin Tributaria, tambin debern ser emitidas en moneda nacional, en
funcin al tipo de cambio antes mencionado.
Igual tratamiento deber dispensarse a las Resoluciones de Multa emitidas

como consecuencia de las infracciones relacionadas con el incumplimiento
de las obligaciones tributarias.
278
IV. FORMALIDADES Y OTRAS CUESTIONES RELACIONADAS

A LOS LIBROS CONTABLES EN FORMATO IMPRESO
088 Es necesario legalizar los libros y registros conta-

bles antes de su uso?
Los libros y registros vinculados a asuntos tributarios deben ser legalizados
antes de su uso, incluso cuando sean llevados en hojas sueltas o continuas.
Dicha legalizacin deber efectuarse siguiendo las disposiciones de la Reso-

lucin de Superintendencia N 234-2006/SUNAT.
Se formula la siguiente consulta:
En qu momento se considera configurada la infraccin tipificada

en el numeral 5 del artculo 175 del Cdigo Tributario vigente, si
como consecuencia de la verificacin realizada por Sunat se llega a
constatar que el libro contable del contribuyente registra compro-
bantes de pago de periodos anteriores a la fecha de legalizacin y
cuyos plazos mximos de anotacin, de acuerdo a Ley, vencieron
con anterioridad a dicha fecha?
En el caso en que se registren operaciones en los libros o registros

contables legalizados con posterioridad a la realizacin de aquellas
operaciones, y cuyos plazos de anotacin hubieran vencido con an-
terioridad a la existencia del libro o registro correspondiente, la in-
fraccin tipificada en el numeral 5 del artculo 175 del TUO del C-
digo Tributario se configurar en la fecha en que se empieza a llevar
con atraso los libros o registros contables, esto es, en la fecha a partir
de la cual tenga existencia el libro o registro contable respectivo.
279
089 Qu formalidades debe seguir la legalizacin de li-

bros contables?
La legalizacin de libros y registros contables vinculados a asuntos tributa-
rios deben seguir las siguientes formalidades:
Autoridad ante la que debe efectuarse la legalizacin
Los libros y registros vinculados a asuntos tributarios deben ser legali-

zados por los notarios de la provincia en la cual se encuentre ubicado
el domicilio fiscal del contribuyente o, a falta de ellos, por los jueces
de paz letrados o jueces de paz, cuando corresponda, de esa misma
provincia.
No obstante lo anterior, tratndose de contribuyentes cuyo domicilio

fiscal se encuentre en las provincias de Lima y Callao, la legalizacin
podr ser efectuada por los notarios o jueces de cualquiera de dichas
provincias.
Informacin que debe consignarse con motivo de la legalizacin
Los notarios o jueces que legalicen libros o registros contables vincu-

lados a asuntos tributarios, colocarn una constancia en la primera
hoja de los mismos, con la siguiente informacin:
- Nmero de legalizacin asignado por el notario o juez, segn sea

el caso;
- Apellidos y Nombres, Denominacin o Razn Social del deudor

tributario, segn sea el caso;
- Nmero de RUC;
- Denominacin del libro o registro;
- Fecha de la incautacin del libro o registro anterior de la misma

denominacin y la autoridad que orden la diligencia de ser el caso;
- Nmero de folios de que consta;
280
- Fecha y lugar en que se otorga; y,
- Sello y firma del notario o juez, segn sea el caso.
Debern sellarse todas las hojas del libro o registro legalizado, las
mismas que debern estar debidamente foliadas por cada libro o re-
gistro, incluso cuando se lleven utilizando hojas sueltas o continuas.
En ningn caso el nmero de legalizacin, folios o de registros podr

contener adicionalmente caracteres distintos, tales como letras.
Obligaciones de cargo de los notarios y jueces
Tanto los notarios como los jueces llevarn un registro cronolgico de

las legalizaciones que otorguen. En dicho registro indicarn el nme-
ro de la legalizacin, los Apellidos y Nombres, Denominacin o Ra-
zn Social del deudor tributario, el nmero de RUC, la denominacin
del libro o registro que se ha legalizado, la fecha de la incautacin del
libro o registro anterior de la misma denominacin y la autoridad que
orden la diligencia de ser el caso, el nmero de folios de que consta
y la fecha en que se otorga la legalizacin.
090 Qu formalidades deben observarse para la lega-

lizacin del segundo y siguientes libros contables?
Para la legalizacin del segundo y siguientes libros y registros de una misma
denominacin, se deber tener en cuenta lo siguiente:
- Tratndose de libros o registros que se lleven utilizando hojas sueltas

o continuas, se deber presentar el ltimo folio legalizado del libro o
registro anterior.
- Tratndose de libros o registros llevados en forma manual, se deber

acreditar que se ha concluido con la utilizacin del libro o registro
anterior. Dicha acreditacin se efectuar con la presentacin del libro
o registro anterior concluido o fotocopia legalizada por notario del
folio donde conste la legalizacin y del ltimo folio del mencionado
libro o registro.
281
Dicho requisito no resultar aplicable en el caso de libros o registros

llevados en forma manual que hubieran sido incautados por auto-
ridad competente. En tales casos bastar para la legalizacin del
segundo y siguientes libros y registros la presentacin del documen-
to en el que conste la referida diligencia. De producirse posterior-
mente la devolucin de los libros o registros incautados, no podr
realizarse en ellos anotacin alguna debiendo procederse a su cierre
inmediato.
- Tratndose de libros y registros perdidos o destruidos por siniestro,

asalto u otros, se deber presentar la comunicacin a que se hace re-
ferencia en la pregunta 071.
091 Si un contribuyente modifica su denominacin o ra-

zn social deber tramitar nuevos libros contables?
No necesariamente. En caso los contribuyentes modifiquen su razn o de-
nominacin social, podrn optar por alguna de las siguientes alternativas:
a) Continuar utilizando los libros y registros vinculados a asuntos tri-

butarios con la denominacin o razn social anterior hasta que se
terminen, para registrar las operaciones siguientes al acuerdo de mo-
dificacin de denominacin o razn social. En este caso, se deber
consignar adicionalmente mediante algn medio mecanizado, com-
putarizado o un sello legible, la nueva denominacin o razn social,
sin superponerse a la anterior.
b) Abrir nuevos libros y registros vinculados a asuntos tributarios. En

este caso, para solicitar al notario o juez de paz letrado la legaliza-
cin de los libros y registros u hojas sueltas o continuas con la nueva
denominacin o razn social, deber acreditarse haber cerrado los
libros y registros u hojas sueltas o continuas no utilizados que fueron
legalizados con la anterior denominacin o razn social.
282
092 Es necesario empastar los libros y registros lleva-

dos en hojas sueltas y continuas?
S, es necesario empastar los libros y registros llevados en hojas sueltas y
continuas. Al efecto, el artculo 5 de la Resolucin de Superintendencia
N234-2006/SUNAT establece las siguientes pautas:
- El empastado deber efectuarse, de ser posible, hasta por un ejercicio
gravable. En este caso, el empaste deber efectuarse, como mximo, den-
tro de los cuatro (4) primeros meses del ejercicio gravable siguiente al que
correspondan las operaciones contenidas en dichos libros o registros.
- No obstante, cuando el nmero de hojas sueltas o continuas a empas-
tar sea menor a veinte (20), el empaste podr comprender dos (2) o
ms ejercicios gravables. De ser este el caso, el empaste deber efec-
tuarse, como mximo, dentro de los cuatro (4) primeros meses del
ejercicio gravable siguiente a aquel en que se reunieron veinte (20)
hojas sueltas o continuas.
En ambos casos, se debern incluir las hojas que hayan sido anuladas. A tal
efecto, la anulacin se realizar tachndolas o inutilizndolas de manera
visible.
Las hojas sueltas o continuas correspondientes a un libro o registro de una
misma denominacin, que no hubieran sido utilizadas para el registro de
operaciones del ejercicio del que se trate, podrn emplearse para el registro
de operaciones del ejercicio inmediato siguiente.
Si el empaste se realizara en varios tomos, cada uno incluir como primera
pgina una fotocopia del folio que contenga la legalizacin del libro o regis-
tro al que corresponde.
093 De qu forma deben ser llevados los libros y regis-

tros vinculados a asuntos tributarios?
Los libros y registros vinculados a asuntos tributarios que los deudores tri-
butarios se encuentran obligados a llevar, debern:
283
a) Contar con los siguientes datos de cabecera:
i) Denominacin del libro o registro.
ii) Periodo y/o ejercicio al que corresponde la informacin registrada.
iii) Nmero de RUC del deudor tributario, Apellidos y Nombres, De-

nominacin y/o Razn Social de este.
Tratndose de libros o registros llevados en forma manual, bastar

con incluir estos datos en el primer folio de cada periodo o ejercicio.
Asimismo, respecto del Libro de Ingresos y Gastos, bastar con in-

cluir como datos de cabecera los sealados en el literales (i) y (ii).
b) Contener el registro de las operaciones:
i) En orden cronolgico o correlativo, salvo que por norma especial

se establezca un orden predeterminado.
ii) De manera legible, sin espacios ni lneas en blanco, interpolacio-

nes, enmendaduras, ni seales de haber sido alteradas.
iii) Utilizando el Plan Contable General Revisado vigente en el pas, a

cuyo efecto emplearn cuentas contables desagregadas a nivel de:
(iii.1) Tres (3) dgitos como mnimo, para los deudores tributarios
que en el ejercicio anterior hayan obtenido ingresos brutos hasta
cien (100) UIT; y, (iii.2) Cuatro (4) dgitos como mnimo, para los
deudores tributarios que en el ejercicio anterior hayan obtenido
ingresos brutos mayores a cien (100) UIT.
La utilizacin del Plan Contable General Revisado no ser de apli-

cacin en aquellos casos en que, por norma especial, los deudores
tributarios se encuentren obligados a emplear un Plan Contable,
Manual de Contabilidad u otro similar distinto, en cuyo caso de-
bern utilizar estos ltimos.
iv) Totalizando sus importes por cada folio, columna o cuenta conta-
ble hasta obtener el total general del periodo o ejercicio gravable,
284
segn corresponda. A tal efecto, los totales acumulados en cada

folio, sern trasladados al folio siguiente precedidos de la palabra
Van. En la primera lnea del folio siguiente se registrar el total
acumulado del folio anterior precedido de la palabra Vienen.
Culminado el periodo o ejercicio gravable, se realizar el corres-
pondiente cierre registrando el total general. De no realizarse ope-
raciones en un determinado periodo o ejercicio gravable, se regis-
trar la espresin Sin operaciones en el folio correspondiente.
Lo dispuesto en el presente inciso (iv) no ser exigible a los libros o
registros que se lleven utilizando hojas sueltas o continuas. En ese
caso, la totalizacin se efectuar finalizado el periodo o ejercicio.
v) En moneda nacional y en castellano, salvo las excepciones previs-

tas por el Cdigo Tributario.
c) Incluir los registros o asientos de ajuste, reclasificacin o rectificacin

que correspondan.
d) Contener folios originales, no admitindose la adhesin de hojas o

folios, salvo disposicin legal en contrario.
e) Tratndose del Libro de Inventarios y Balances, deber ser firmado

al cierre de cada periodo o ejercicio gravable, segn corresponda, por
el deudor tributario o su representante legal, as como por el Conta-
dor Pblico Colegiado o el Contador Mercantil responsables de su
elaboracin.
Cabe precisar que las reglas antes expuestas no sern de aplicacin para los
siguientes libros y registros:
i) El Libro de Actas de la Empresa Individual de Responsabilidad Limi-

tada, regulado en la Ley de la E.I.R.L.
ii) El Libro de Actas de la Junta General de Accionistas, regulado en la

Ley General de Sociedades.
iii) El Libro de Actas del Directorio, regulado en la Ley General de

Sociedades.
285
iv) El Libro de Matrcula de Acciones, regulado en la Ley General de

Sociedades.
v) El Libro de Planillas, regulado por el Decreto Supremo N 001-98-TR

y normas modificatorias.
Informacin mnima y formatos obligatorios

Adicionalmente a lo sealado en la presente pregunta, los libros y re-
gistros vinculados a asuntos tributarios deben contener determinada
informacin mnima y estar integrados por los formatos sealados
en el artculo 13 de la Resolucin de Superintendencia N 234-2006/
SUNAT y en sus anexos.
094 Cmo debe procederse ante la prdida o destruc-

cin de libros o registros contables vinculados a
asuntos tributarios?
Los deudores tributarios que hubieran sufrido la prdida o destruccin por
siniestro, asalto y otros, de los libros y registros vinculados a asuntos tribu-
tarios, respecto de tributos no prescritos, debern comunicar tales hechos
a la Sunat dentro del plazo de 15 das hbiles, conforme a lo establecido en
el Cdigo Tributario.
Dicha comunicacin deber contener el detalle de los libros y registros per-

didos o destruidos, as como el periodo tributario y/o ejercicio al que corres-
ponden estos, la fecha en que fueron legalizados, el nmero de legalizacin,
adems de los apellidos y nombres del notario que efectu la legalizacin o
el nmero del juzgado en que se realiz la misma, si fuera el caso.
Asimismo, se deber adjuntar copia certificada expedida por la autoridad

policial de la denuncia presentada por el deudor tributario respecto de la
ocurrencia de los hechos que originaron la prdida o destruccin de los
libros o registros en mencin.
286
095 Cul es el plazo para rehacer los libros y registros

contables?
El plazo para rehacer los libros y registros contables perdidos o destruidos
es de 60 das calendarios.
No obstante, cuando por razones debidamente justificadas se requiera un

plazo mayor para rehacer los referidos libros y registros, la Sunat otorgar
una prrroga, previa evaluacin.
A tales efectos, deber tenerse en cuenta lo siguiente:
a) El deudor tributario deber contar con la documentacin sustentato-

ria que acredite los hechos que originaron la prdida o destruccin.
b) Los plazos se computarn a partir del da siguiente de ocurridos los hechos.
Es importante mencionar que, a efectos de acogerse a los plazos antes se-

alados, la Sunat podr verificar que el deudor tributario efectivamente
hubiera sufrido la prdida o destruccin de sus libros o registros contables.
De verificarse la falsedad de los hechos comunicados por el deudor tribu-

tario, la Sunat se encontrar facultada para aplicar los procedimientos de
determinacin de la obligacin tributaria sobre base presunta, en aplicacin
del numeral 9 del artculo 64 del Cdigo Tributario.
V. LIBROS ELECTRNICOS
096 En qu consiste la obligacin de llevar Libros y Re-

gistros electrnicos?
La Resolucin de Superintendencia N 286-2009/SUNAT y normas modi-
ficatorias dispusieron que a partir del 1 de julio de 2010, los contribuyentes
que obtienen rentas de tercera categora podan optar por llevar de manera
electrnica los Libros y Registros Vinculados a Asuntos Tributarios consi-
derando los formatos establecidos por la Sunat.
287
En caso que el contribuyente optara, voluntariamente, por llevar los libros

electrnicos debe afiliarse con carcter definitivo al Sistema de Libros Elec-
trnicos. Para tal efecto debe cumplir con los siguientes requisitos:
a) Est obligado a llevar alguno de los siguientes Libros o Registros:
Cdigo Nombre o descripcin
1 Libro Caja y Bancos
3 Libros de Inventarios y Balances
4 Libro de Retenciones - Incisos e) y f) del artculo 34 de la LIR
5 Libro Diario
5A Libro Diario de Formato Simplificado
6 Libro Mayor
7 Registro de Activos Fijos
9 Registro de Consignaciones
10 Registro de Costos
12 Registro de Inventario Permanente en Unidades Fsicas
13 Registro de Inventario Permanente Valorizado
14 Registro de Ventas e Ingresos
b) Tenga en el RUC la condicin de domicilio fiscal habido.
c) No se encuentre en estado de suspensin temporal de actividades o de

baja de inscripcin en el RUC.
No obstante lo anterior, mediante la Resolucin de Superintendencia

N 248-2012/SUNAT, se estableci que, a partir del 1 de enero de 2013, los
Principales Contribuyentes (Pricos) sean incorporados obligatoriamente al
Sistema de Libros Electrnicos.
As, los Pricos que fueron incorporados al sistema se encontraron obligados

a llevar los siguientes libros o registros desde las siguientes fechas:
288
Libro / Registro Deben llevar el libro de forma electrnica a partir de
Registro de Ventas e Ingresos 1 de enero de 2013
Registro de Compras 1 de enero de 2013
Libro Diario 1 de junio de 2013
Libro Diario de Formato Simplificado 1 de junio de 2013
Libro Mayor 1 de junio de 2013
Adicionalmente a lo anterior, el artculo 5 de la Resolucin de Superin-

tendencia N 248-2012-SUNAT estableci como obligacin de los sujetos
incorporados al sistema la de presentar ante la Sunat la informacin en de-
talle de los comprobantes de pago y documentos autorizados anotados en el
Registro de Ventas e Ingresos y en el Registro de Compras.
Por su parte, se estableci que los sujetos afiliados al sistema tengan la opcin de
llevar de manera voluntaria los libros y/o registros que se seala a continuacin:
- Libro Caja y Bancos.
- Libro de Inventarios y Balances.
- Libro de Retenciones - Incisos e) y f) del artculo 34 de la Ley del
Impuesto a la Renta.
- Registro de Activos Fijos.
- Registro de Consignaciones.
- Registro de Costos.
- Registro de Inventario Permanente en Unidades Fsicas.
- Registro de Inventario Permanente Valorizado.
097 Qu es el Programa de Libros Electrnicos - PLE?

Segn la definicin contenida en la Resolucin de Superintendencia N286-
2009/SUNAT el Programa de Libros Electrnicos - PLE es un aplicativo
desarrollado por la Sunat que permite efectuar, entre sus funcionalidades,
las validaciones necesarias a la informacin de los Libros y/o Registros ela-
borados por el contribuyente afiliado al Sistema de Libros Electrnicos, a
289
fin de generar el Resumen respectivo; y finalmente obtener la Constancia

de Recepcin de un libro electrnico por parte de la Sunat.
098 Qu es un libro electrnico?

Segn la Resolucin de Superintendencia N 286-2009/SUNAT, un libro
electrnico es un archivo de formato texto que cumple con las especifica-
ciones sealadas por la Sunat y tiene valor legal para todo efecto, en tanto
sea generado en el Sistema de Libros Electrnicos - SLE mediante el Pro-
grama de Libros Electrnicos - PLE y respecto del cual se ha emitido por lo
menos una Constancia de Recepcin.
099 El Programa de Libros Electrnicos - PLE es un

software contable?
El PLE no es un software contable. En tal sentido, cuando el contribuyente
decida afiliarse o se ha incorporado al sistema, debe contar con su propio
aplicativo o software contable, del cual obtendr en archivos de texto el
contenido de sus libros contables y que, luego de utilizar las funcionalida-
des del PLE, darn origen a sus Libros Electrnicos.
En efecto, el PLE es un aplicativo desarrollado por la Sunat que permite efec-

tuar las validaciones necesarias a la informacin de los Libros y/o Registros
elaborados por el contribuyente afiliado o incorporado al Sistema de Libros
Electrnicos, a fin de generar el Resumen respectivo; y finalmente obtener la
Constancia de Recepcin de un libro electrnico por parte de la Sunat.
En resumen, el PLE es un aplicativo desarrollado por la Sunat que sirve para:

a) Realizar validaciones al archivo de formato texto generado de los sis-
temas informticos de los contribuyentes.
b) Generar el libro electrnico mediante el envo del resumen del
mismo.
c) Verificar si el archivo de formato texto corresponde a la Constancia
de Recepcin que gener la Sunat.
290
d) Consultar el historial del contribuyente.

e) Generar reportes de los libros electrnicos.
100 Es necesario imprimir el libro electrnico?

Tal como sealamos anteriormente, un libro electrnico es un libro con
valor legal para todo efecto, en tanto sea generado en el Sistema de Libros
Electrnicos - SLE mediante el Programa de Libros Electrnicos - PLE. En
tal sentido, no es necesario imprimir los libros electrnicos, en caso que la
Sunat solicite el libro electrnico impreso solo ser necesario presentar el
archivo de formato texto y la Constancia de Recepcin correspondiente.
Debemos resaltar que, mediante la opcin de verificar del Programa de

Libros Electrnicos - PLE, cualquier usuario puede comprobar en lnea si el
archivo de formato de texto es o no es el libro con valor legal.
Sistema PLE(8)
(8) Imagen obtenida de Sunat - Virtual: Proyecto de Libros y Comprobantes de Pago Electrnicos.
291
101 Qu diferencia existe entre la incorporacin y afi-

liacin al Sistema de Libros Electrnicos - SLE?
Cuando la norma hace referencia al trmino incorporacin se refiere a
aquellos contribuyentes sealados por la Sunat, en la actualidad los Princi-
pales Contribuyentes, respecto de los cuales ser obligatorio el llevado de
libros electrnicos a travs del Sistema.
En cambio, cuando la norma hace referencia al trmino afiliacin se refiere

a aquellos contribuyentes que no estando incorporados al Sistema de Libros
Electrnicos - SLE, pueden voluntariamente solicitar la aplicacin del SLE. En
este ltimo caso los contribuyentes afiliados tendrn las mismas obligaciones y
opciones que los incorporados a partir del mes o periodo de dicha afiliacin.
Finalmente, debe resaltarse que segn el segundo prrafo del numeral 5.2
del artculo 5 de la Resolucin de Superintendencia N 286-2009/SUNAT la
afiliacin surte efecto con su registro y tiene carcter definitivo, por lo que
una vez realizada no procede la desafiliacin.
102 Cules son los efectos de la afiliacin o incorporacin

al Sistema de Libros Electrnicos a partir de 2013?
La incorporacin o afiliacin al Sistema determinar:
1. Con relacin a los libros y/o registros que deben llevarse obligatoria-
mente (Anexo N 1 de la Resolucin):
- La obligacin por parte del Generador de llevar los libros y/o re-
gistros de manera electrnica, incluyendo en ellos lo que corres-
ponda registrar a partir del mes de la incorporacin o afiliacin
al Sistema, o del ejercicio en que dicha incorporacin o afiliacin
tuvo lugar, segn sea el caso.
- La obligacin por parte del Generador de presentar ante la Su-

nat la informacin de los comprobantes de pago y documentos
autorizados que se anotarn en el Registro de Ventas e Ingresos
y en el Registro de Compras a partir del 1 de enero de 2013, la
292
que se entender cumplida con la generacin del resumen de los

mencionados libros.
- La obligacin de cerrar los libros y/o registros llevados en forma
manual o en hojas sueltas o continuas, previo registro de lo que
corresponda anotar en el mes anterior al de su afiliacin al Sistema
o, en el ejercicio precedente a esta, segn sea el caso.
- La autorizacin a la Sunat para que mediante el PLE se genere el
Resumen.
- Cumplir las dems obligaciones previstas en la Resolucin de Su-
perintendencia N 286-2009/SUNAT y normas modificatorias.
2. Con relacin a los libros y/o registros que pueden ser llevados volun-
tariamente (Anexo N 4 de la Resolucin):
- La obligacin por parte del Generador de llevarlos de manera elec-
trnica incluyendo en ellos lo que corresponda registrar a partir
del mes o del ejercicio en que se emita dicha constancia.
- La autorizacin a la Sunat para que mediante el PLE se genere el
Resumen.
- La obligacin de cerrar el libro y/o registro llevado en forma manual
o en hojas sueltas o continuas, previo registro de lo que corresponda
anotar en el mes anterior a aquel respecto del cual se emita la pri-
mera constancia de recepcin o, en el ejercicio precedente a aquel
respecto del cual se emite la referida constancia, segn sea el caso.
103 Cmo es el procedimiento para llevar los libros de

manera electrnica?
El procedimiento para el llevado de los libros y registros electrnicos se
puede resumir en los siguientes pasos(9):
(9) <http://orientacion.sunat.gob.pe/index.php?option=com_content&view=article&id=497:08-
icomo-es-el-procedimiento-para-llevar-los-libros-de-manera-electronica&catid=81:libros-
electronicos&Itemid=130>.
293
1. Una vez afiliado o incorporado al Sistema, el contribuyente debe ob-

tener el software Programa de Libros Electrnicos - PLE desde Sunat
Virtual (disponible en sistemas operativos Windows, Linux y Mac), e
instalarlo en su computadora.
2. El contribuyente debe generar, en sus propios sistemas informticos,
los libros y/o registros (archivos de formato texto) de acuerdo a las es-
tructuras sealadas en el Anexo N 2 y con los parmetros sealados
en las tablas del Anexo N 3 de La Resolucin de Superintendencia
N 286-2009/SUNAT y normas modificatorias.
3. El PLE ya instalado en la PC del contribuyente, valida la informacin
de los libros y registros elaborados por los sistemas informticos del
contribuyente con base en las estructuras a las que hace referencia el
paso 2, y genera automticamente un archivo denominado resumen.
4. El contribuyente debe enviar dicho resumen a la Sunat a travs del
PLE haciendo uso de su Clave SOL.
5. La Sunat recibe dicho resumen y genera la Constancia de Recepcin
respectiva, la cual incluye la fecha y hora de recepcin as como la
firma electrnica de la Sunat.
294
6. El contribuyente recibe la Constancia de Recepcin y procede a alma-

cenarla junto con el archivo validado de formato de texto que con-
tiene la informacin del libro electrnico correspondiente, en su do-
micilio fiscal. Los Principales Contribuyentes debernalmacenar un
ejemplar adicional en otro domicilio, el que deben comunicar antes
dela generacin de su primer libro electrnico.
104 Cmo deben registrarse las operaciones de los li-

bros electrnicos?
Segn el artculo 8 de la Resolucin de Superintendencia N 286-2009/
SUNAT, las operaciones de los libros electrnicos deben registrarse de la
siguiente manera:
a) En orden cronolgico o correlativo, salvo que por norma especial se
establezca un orden predeterminado.
b) Utilizando el Plan Contable General vigente en el pas, a cuyo efecto
emplearn cuentas contables desagregadas como mnimo a nivel de
los dgitos establecidos en dicho plan, salvo que por aplicacin de las
normas tributarias deba realizarse una desagregacin mayor.
c) La utilizacin del Plan Contable General vigente en el pas no ser
de aplicacin en aquellos casos en que, por ley expresa, los deudo-
res tributarios se encuentren facultados a emplear un Plan Contable,
Manual de Contabilidad u otro similar, en cuyo caso debern utilizar
estos ltimos.
d) De no realizarse actividades u operaciones en un determinado mes
o ejercicio, el Generador seleccionar la opcin correspondiente que
para tal efecto prevea el PLE.
e) En moneda nacional y en castellano, salvo las excepciones previstas
por el Cdigo Tributario.
f) Incluyendo los registros o asientos de ajuste, reclasificacin o rectifi-
cacin que correspondan as como las actividades u operaciones que
se omitieron registrar en los meses o ejercicios respecto de los cuales
se hubiera enviado el resumen.
295
g) Tratndose del Libro de Inventarios y Balances, este deber ser firma-

do por el Generador o su representante legal as como por el Conta-
dor Pblico Colegiado responsable de su elaboracin. Para ello, cada
uno utilizar su propio Cdigo de Usuario y Clave SOL.
105 Cul es el plazo de atraso de los libros electrnicos?

El plazo mximo de atraso para los libros electrnicos es el mismo estable-
cido para los llevados manualmente o mediante hojas sueltas o continuas,
detallado en la pregunta 085, salvo el caso del Registro de Ventas e Ingresos
y del Registro de Compras correspondiente al 2013.
106 Cul es el plazo de atraso en el caso del Registro de

Ventas e Ingresos y del Registro de Compras para
el ao 2013?
El plazo mximo de atraso del Registro de Ventas e Ingresos y del Registro
de Compras llevados de manera electrnica, correspondiente a los periodos
de enero a diciembre de 2013, ha sido establecido en un cronograma espe-
cial (Anexo 2 de la Resolucin de Superintendencia N 008-2013/SUNAT).
FECHA MXIMA DE ATRASO SEGN EL LTIMO DGITO DEL RUC

MES (*) /
0 1 2 3 4 5 6 7 8 9
RUC
Enero
24.05.2013 06.06.2013 05.06.2013 04.06.2013 03.06.2013 31.05.2013 30.05.2013 29.05.2013 28.05.2013 27.05.2013
Febrero
Marzo
24.06.2013 05.07.2013 04.07.2013 03.07.2013 02.07.2013 01.07.2013 28.06.2013 27.06.2013 26.06.2013 25.06.2013
Abril
Mayo
23.07.2013 06.08.2013 05.08.2013 02.08.2013 01.08.2013 31.07.2013 30.07.2013 26.07.2013 25.07.2013 24.07.2013
Junio
Julio 23.08.2013 06.09.2013 05.09.2013 04.09.2013 03.09.2013 02.09.2013 29.08.2013 28.08.2013 27.08.2013 26.08.2013
Agosto 24.09.2013 07.10.2013 04.10.2013 03.10.2013 02.10.2013 01.10.2013 30.09.2013 27.09.2013 26.09.2013 25.09.2013
Setiembre 24.10.2013 07.11.2013 06.11.2013 05.11.2013 04.11.2013 31.10.2013 30.10.2013 29.10.2013 28.10.2013 25.10.2013
Octubre 25.11.2013 06.12.2013 05.12.2013 04.12.2013 03.12.2013 02.12.2013 29.11.2013 28.11.2013 27.11.2013 26.11.2013
Noviembre 24.12.2013 08.01.2014 07.01.2014 06.01.2014 03.01.2014 02.01.2014 31.12.2013 30.12.2013 27.12.2013 26.12.2013
Diciembre 24.01.2014 06.02.2014 05.02.2014 04.02.2014 01.02.2014 31.01.2014 30.01.2014 29.01.2014 28.01.2014 27.01.2014
(*) En el caso del Registro de Compras se refiere al mes al que corresponde el registro de operaciones segn las normas de la materia.
(*) En el caso del Registro de Ventas e Ingresos se refiere al mes en que se emite el comprobante de pago respectivo.
296
Dichos plazos de atraso aplica a todos los contribuyentes que han sido desig-
nados por la Sunat como Principales Contribuyentes as como para aquellos
que se afiliaron voluntariamente al Sistema de Libros Electrnicos - SLE.
107 Cunto tiempo deben conservarse los libros elec-

trnicos?
El artculo 10 de la Resolucin de Superintendencia N 286-2009/SUNAT
establece que el contribuyente tiene la obligacin de conservar los libros
electrnicos (archivos de formato de texto validado por el PLE) as como la
Constancia de Recepcin hasta que el tributo est prescrito.
La conservacin puede ser de distintas maneras como por ejemplo en un

CD, una cinta, un USB, el disco duro de una computadora, etc.
Adicionalmente a lo anterior, el mencionado artculo establece que los sujetos

que sean incorporados al Sistema debern conservar, por el mismo periodo de
tiempo y en alguno de los medios sealados en el numeral anterior, un ejemplar
de los libros y/o registros electrnicos en un establecimiento distinto al domicilio
fiscal, cuya direccin deber ser puesta en conocimiento de la Sunat.
En otras palabras, para el caso de los contribuyentes incorporados (princi-
pales contribuyentes), la obligacin de conservacin de los libros electrni-
cos debe realizarse en el domicilio fiscal y en un domicilio adicional.
108 Qu es el Sistema de Llevado de los Registros de

Ventas e Ingresos y de Compras Electrnicos en Su-
nat Operaciones en Lnea?
El Sistema de Llevado de los Registros de Ventas e Ingresos y de Compras
Electrnicos en Sunat Operaciones en Lnea (SLE-Portal) es un sistema que
la Sunat pone a disposicin de los contribuyentes y que podr ser utilizado
por ellos de manera opcional.
La creacin de este sistema tiene el objetivo de seguir promoviendo el uso
de los medios electrnicos para el llevado de determinados registros vinculados
a asuntos tributarios en el marco de promover el cumplimiento tributario;
297
adems de proporcionar alternativas para reducir los costos que representa

la conservacin en soporte de papel de dichos documentos.
En tal sentido el SLE-Portal permitir a los sujetos obligados a llevar los

Registros de Ventas e Ingresos y de Compras:
a) Generar los referidos registros de manera electrnica en Sunat Ope-

raciones en Lnea y anotar en ellos las operaciones que correspondan
a un periodo mensual.
b) El almacenamiento, archivo y conservacin por la Sunat de los Regis-

tros de Ventas e Ingresos y de Compras Electrnicos que se generen
en el sistema, en sustitucin del contribuyente.
109 Quines pueden llevar los Registros de Ventas e In-

gresos y de Compras Electrnicos en Sunat Opera-
ciones en Lnea?
Segn la Resolucin de Superintendencia N 066-2013/SUNAT, se le de-
nominar Generador al deudor tributario que ha generado en el Sistema
el Registro de Ventas e Ingreso Electrnico o el Registro de Compras elec-
trnico. En tal sentido, un deudor tributario podr adquirir la calidad de
generador cuando cumpla con las siguientes condiciones:
a) Est obligado a llevar el Registro de Ventas e Ingresos y el Registro de
Compras.
b) No haya ejercido la opcin de llevar la contabilidad en dlares, de
conformidad a la normativa vigente.
c) Cuente con la condicin de domicilio fiscal habido en el RUC.
d) No se encuentre en estado de suspensin temporal de actividades o de
baja de inscripcin en el RUC.
e) No haya sido incorporado, o estar afiliado, al Sistema para llevar sus

libros y registros vinculados a asuntos tributarios con el Programa de
Libros Electrnicos (SLE-PLE).
298
Debe resaltarse que la calidad de Generador se obtiene con la primera ge-

neracin del Registro de Ventas e Ingresos Electrnico o del Registro de
Compras Electrnico en el SLE-Portal, la cual solo podr efectuarse dentro
de los plazos mximos de atraso para dichos registros.
110 Cules son los efectos de obtener la calidad de Ge-

nerador del SLE-Portal?
Los efectos de que el contribuyente al obtenga la calidad de Generador, son:
a) La obligacin de llevar los Registros de Ventas e Ingresos y de Com-

pras de manera electrnica en el SLE-Portal, para tal efecto debe te-
ner en cuenta que ambos registros debern llevarse conjuntamente
por cada periodo.
b) La obligacin de cerrar los Registros de Ventas e Ingresos y de Com-

pras llevados en forma manual o en hojas sueltas o continuas, previo
registro de lo que corresponda anotar en estos en el periodo anterior
al de la obtencin de la calidad de Generador.
c) La obligacin de ingresar la informacin, dispuesta en la normativa

que aprueba el SLE-Portal, de los comprobantes de pago, notas de
crdito o de dbito u otros documentos, segn corresponda.
d) La sustitucin por parte de la Sunat en el cumplimiento de las obligacio-

nes del generador de almacenar, archivar y conservar los Registros de
Ventas e Ingresos y de Compras Electrnicos generados en el sistema.
111 Qu ocurre si el deudor que lleva los Registros de

Ventas e Ingresos y de Compras Electrnicos en Su-
nat Operaciones en Lnea, es incorporado posterior-
mente al SLE-PLE?
Segn el ltimo prrafo de la Resolucin de Superintendencia N 066-2013/
SUNAT si un deudor tributario es incorporado posteriormente al SLE-PLE
y ya se encontraba llevando los Registros de Ventas e Ingresos y de Compras
299
Electrnicos en Sunat Operaciones en Lnea, deber llevar nicamente

los registros electrnicos del SLE-PLE a partir del periodo en el que es
incorporado.
112 Cmo debern ser llevados los Registros de Ventas

e Ingresos y de Compras Electrnicos?
Los Registros de Ventas e Ingresos y de Compras Electrnicos sern lleva-
dos de la siguiente forma:
a) Cumpliendo los plazos mximos de atraso, que se sujetarn a lo

siguiente:
Cdigo Libro o registro Mximo atraso permitido

ltimo da hbil del mes siguiente al que co-
Registro de compras llevado de manera
08 rresponda el registro de las operaciones se-
electrnica
gn las normas sobre la materia
Registro de ventas e ingresos llevado de ltimo da hbil del mes siguiente a aquel en que
14
manera electrnica se emita el comprobante de pago respectivo
b) La generacin de los Registros Electrnicos o la anotacin de opera-

ciones en los mismos respecto de un periodo solo podr realizarse en
una nica oportunidad. El Sistema no permitir una nueva utilizacin
de las opciones de generacin o anotacin respecto del periodo por el
que fueron utilizadas.
c) La anotacin de operaciones correspondientes a un periodo solo po-

dr efectuarse si se anotaron las operaciones del periodo anterior. El
SLE-Portal no permitir la omisin de periodos.
d) Debern incluir los registros de ajuste o rectificacin que correspondan,

as como las operaciones que se omitieron anotar en periodos anteriores.
e) De no realizarse operaciones en un determinado periodo, el Genera-

dor seleccionar la opcin correspondiente que para tal efecto prevea
el Sistema, lo cual deber efectuarse dentro de los plazos mximos de
atraso previstos en el literal a).
300
113 Puede cambiarse del sistema de Registros de Ven-

tas e Ingresos y de Compras Electrnicos SLE-Por-
tal al SLE-PLE?
Segn el artculo 10 de la Resolucin de Superintendencia N066-2013/
SUNAT, el Generador podr cambiar el llevado de los Registros Electr-
nicos bajo este Sistema Electrnico al sistema SLE-PLE, regulado por la
Resolucin de Superintendencia N 286-2009/ SUNAT, para lo cual deber
afiliarse a dicho Sistema y generar en el mismo el Registro de Ventas e In-
gresos o el Registro de Compras.
El cambio se regir por lo siguiente:
a) Lo podr efectuar nicamente el sujeto que hubiera generado el Re-

gistro de Ventas e Ingresos y el Registro de Compras en el Sistema o
hubiera anotado sus operaciones en dichos Registros, hasta el periodo
inmediato anterior a aquel respecto del cual decida realizar el cambio.
b) Se produce con la generacin del Registro de Ventas e Ingresos o del

Registro de Compras en el SLE-PLE y surte efectos respecto de ambos
registros, por lo que la generacin de cualquiera de ellos, respecto del
periodo por el que se decide realizar el cambio, determinar la obliga-
cin de generar el otro registro en el SLE-PLE desde el mismo periodo.
c) Solo podr realizarse dentro del plazo mximo de atraso permitido

para el registro de operaciones del periodo indicado en el literal an-
terior, conforme al Anexo 2 de la Resolucin de Superintendencia
N234-2006-SUNAT y normas modificatorias.
Debe resaltarse que producido el cambio del llevado de los Registros Elec-
trnicos al SLE-PLE, el llevado de los registros electrnicos se regir por
lo dispuesto por la Resolucin de Superintendencia N 268-2009/SUNAT y
normas modificatorias.
301
CAPTULO IV
TIPOS DE ACCIONES DE CONTROL
QUE PUEDE REALIZAR LA SUNAT
;; Dar a conocer qu acciones de control se encuentra fa-

cultada a realizar la Sunat para verificar y/o exigir el
cumplimiento de las obligaciones tributarias de cargo
del deudor, diferenciando para ello en qu consisten
los operativos de control, las acciones inductivas, las
acciones de verificacin y los procedimientos de fiscali-
zacin, sean estos ltimos parciales o definitivos.
;; Dar a conocer cules son los principales documentos

y/o informacin que la Sunat solicita cuando realiza sus
acciones de control, as como las acciones que los ad-
ministrados deben seguir cuando la Sunat realiza las
mismas.
CAPTULO IV
BASE LEGAL
N133-2013-EF.
Reglamento del Fedatario Fiscalizador, aprobado por Decreto Supremo
N086-2003-EF.
114 Qu acciones de control se encuentra facultada a

realizar la Sunat?
Como parte de la facultad de fiscalizacin de la Sunat, esta se encuentra
facultada a realizar las siguientes acciones de control:
- Operativos de control.
- Acciones inductivas.
- Acciones de verificacin.
- Procedimiento de fiscalizacin parcial.
- Procedimiento de fiscalizacin definitiva.
305
115 En qu consisten los operativos de control realiza-

dos por la Sunat?
Los operativos son acciones de control de carcter rpido, sorpresivo y ma-
sivo, orientadas a la deteccin de probables situaciones de informalidad.
Tales operativos tienen como objetivo generar riesgo tributario o la crea-

cin de conciencia tributaria en los sujetos administrados, as como la difu-
sin de normas tributarias.
116 Qu operativos de control realiza la Sunat?

En la prctica, los diversos operativos de control realizados por la Sunat
suelen ser los siguientes:
-- Operativos de control de emisin y entrega de comprobantes de pago.
-- Operativos de control mvil, que consiste en verificar que la remisin

y el transporte de bienes y/o pasajeros se encuentre sustentado con
el respectivo comprobante de pago, gua(s) de remisin y/u otro(s)
documento(s) previstos por las normas tributarias.
Se realizan en las garitas, en carreteras y en las zonas urbanas median-

te las unidades mviles de la Sunat.
-- Operativos de control de ingresos y punto fijo por venta de bienes,

que son realizados directamente en los establecimientos donde se rea-
lizan las actividades econmicas.
Este operativo tiene como finalidad verificar si los ingresos decla-

rados por los contribuyentes se ajustan a la realidad, efectuando un
control directo de ingresos.
-- Operativos para verificar que las mquinas registradoras se encuen-

tran declaradas y emitan comprobantes de pago (tickets) con las for-
malidades exigidas en el Reglamento de Comprobante de Pago (ver
modelo 1: Acta preventiva emitida por la Sunat).
306
Tipos de acciones de control que puede realizar la Sunat
En estos casos el Fedatario Fiscalizador de la Sunat verifica el nmero

de serie y dems datos declarados por la empresa.
-- Operativos para verificar el cumplimiento de obligaciones laborales

relacionadas con los tributos que gravan la planilla (ver modelo 2:
Acta de inspeccin de planillas emitida por la Sunat).
En estos casos, los fedatarios fiscalizadores de la Sunat realizan en-

trevistas a las personas que se encuentren en el lugar donde se lleva a
cabo la inspeccin, sea que se trate o no de trabajadores dependientes
de la empresa, ello a efecto de verificar si existe o no vnculo de de-
pendencia con aquella.
-- Control peridico de actividades econmicas, principalmente de ser-

vicios (ver modelo 3: Constancia y Formato de relevamiento de infor-
macin emitida por la Sunat).
-- Control de inventarios fsico o existencias de propiedad del contribu-

yente, con la finalidad de constatar diferencias entre los bienes que
realmente posee y los registrados en su contabilidad.
-- Verificacin de datos del RUC.
-- Verificacin del cumplimiento de obligaciones formales vinculadas

con el llevado de libros y registros contables.
-- Operativo por la declaracion de rentas de primera categora, que con-

siste en detectar a aquellos arrendadores que no han cumplido con
pagar el Impuesto a la Renta que grava los alquileres de bienes in-
muebles (ver modelo 4: Carta Mltiple sobre declaracion de rentas de
primera categora).
En la mayora de los casos, estos operativos suelen tomar como refe-

rencia la informacin declarada en la Declaracin de Predios.
-- Operativo realizados a las imprentas, que consiste en detectar aque-

llas imprentas que imprimen comprobantes de pago u otros docu-
mentos tributarios (tales como guas de remisin, notas de crdito o
debito) sin contar con la autorizacin de la Sunat.
307
MODELO 1
Acta preventiva emitida por la Sunat

XX
308
309
MODELO 2
Acta de inspeccin de planillas emitida por la Sunat

XX
310
311
312
313
314
MODELO 3
XX
Constancia y Formato de relevamiento de informacin emitida por la Sunat
315
316
317
MODELO 4
Carta Mltiple sobre declaracion de rentas de primera categora

XX
318
Cul es el procedimiento seguido por la Sunat en los operativos de
control mvil realizados en el transporte de bienes?
Segn lo previsto en el Reglamento del Fedatario Fiscalizador, apro-

bado por Decreto Supremo N 086-2003-EF, el Fedatario Fiscalizador
tiene la facultad de intervenir locales, medios de transporte de bienes
y/o de pasajeros, estn estos detenidos o en marcha y de efectuar la
inspeccin, verificacin y/o control de los bienes transportados as
como de los locales del deudor tributario, a fin de constatar que estos
correspondan con los datos consignados en la(s) gua(s) de remisin o
comprobante(s) de pago y/o en los documentos complementarios
exhibidos por el sujeto intervenido, que sustenta(n), el traslado de bie-
nes y/o pasajeros o la posesin de los bienes, para lo cual podr pesar
las unidades de transporte y/o bienes; abrir cajas, sacos, bodegas, con-
tenedores, precintos de seguridad y/o cualquier otro envase, embalaje
o mecanismo de seguridad que impida la inspeccin y conteo de los
bienes encontrados en los medios de transporte y/o local intervenido,
segn corresponda.
Asimismo, podr colocar precintos en los vehculos intervenidos, ve-

rificar la cantidad de pasajeros trasladados en los medios de transpor-
te y solicitar el manifiesto de pasajeros.
Durante la inspeccin, el Fedatario Fiscalizador podr solicitar la

exhibicin de la documentacin relacionada con hechos susceptibles
de generar obligaciones tributarias.
En el control de las obligaciones relacionadas al traslado de bienes

y/o pasajeros, la posesin o remisin de bienes, los cuales deben sus-
tentarse mediante los comprobantes de pago, documentos comple-
mentarios u otros documentos previstos que acrediten el traslado o la
posesin, segn sea el caso; el procedimiento para la intervencin es
el siguiente:
319
- Al momento de iniciar la intervencin el Fedatario Fiscalizador

se identificar ante el sujeto intervenido, o en su defecto, ante el
deudor tributario.
- Si al momento de la intervencin, el deudor tributario o el sujeto

intervenido no exhibe el correspondiente comprobante de pago,
gua de remisin, manifiesto de pasajeros y/u otros documentos
previstos por las normas respectivas para sustentar el traslado;
o los bienes que estn siendo trasladados no cuentan con los
precintos adheridos a los productos o signos de control visibles,
segn lo establecido en las normas correspondientes; o exhibe
documentos que no renan los requisitos y caractersticas para
ser considerados como comprobantes de pago o guas de remi-
sin, manifiesto de pasajeros y/u otro documento que carezca
de validez; o realice la remisin de bienes con comprobantes
de pago, gua de remisin u otros documentos complementa-
rios que no correspondan al rgimen del deudor tributario o
al tipo de operacin realizada de conformidad con las normas
respectivas:
i) El Fedatario Fiscalizador debe elaborar el Acta Probato-

ria correspondiente, en la que dejar constancia expresa
de los hechos que acrediten la comisin de la infraccin
tributaria cometida, la misma que deber ser firmada
por el sujeto intervenido, o en su defecto, por el deudor
tributario.
ii) Ejecutar y/o aplicar la sancin correspondiente (sancin de

comiso de bienes, de internamiento temporal de vehculos o
de multa).
- Si al momento de la intervencin el deudor tributario o sujeto

intervenido posee bienes sin los precintos adheridos a los pro-
ductos o signos de control visible, segn las normas tributarias;
o no exhibe el comprobante de pago y/u otro documento pre-
visto por las normas sobre la materia que permitan sustentar
costo o gasto y que acrediten la adquisicin de los bienes que se
320
posean; o exhibe documentos que no renen los requisitos y ca-

ractersticas para ser considerados como comprobantes de pago
u otro documento que carezca de validez, segn corresponda:
i) El Fedatario Fiscalizador debe elaborar el Acta Probato-

ria correspondiente, en la que dejar constancia expresa
de los hechos que acrediten la comisin de la infraccin
tributaria cometida, debiendo firmar la misma el sujeto
intervenido, o en su defecto el deudor tributario.
ii) Ejecutar y/o aplicar la sancin correspondiente (sancin

de comiso de bienes, de internamiento temporal de vehculos
o de multa).
Cul es el procedimiento seguido por la Sunat en los operativos

relacionados con la inscripcin, actualizacin o acreditacin de la
inscripcin en el RUC?
De acuerdo al Reglamento del Fedatario Fiscalizador, en el control de

las obligaciones relacionadas con la inscripcin, actualizacin de los
datos de la inscripcin o acreditacin de la inscripcin en el RUC, se
considerar lo siguiente:
- En las intervenciones y/u operativos realizados por el Fedatario

Fiscalizador, este se identificar ante el deudor tributario o su-
jeto intervenido, y solicitar la informacin correspondiente.
- Si producto de dicha intervencin el Fedatario Fiscalizador de-

termina que el deudor tributario no se encuentra inscrito en
los registros de la Administracin Tributaria proceder de la
siguiente manera:
i) Debe elaborar el Acta Probatoria correspondiente, en la

que dejar constancia expresa de los hechos que acrediten
la comisin de la infraccin tributaria cometida.
ii) El deudor tributario se encuentra obligado a suministrar
la informacin respecto a su identidad, o de ser el caso, el
321
sujeto intervenido se encuentra obligado a suministrar la

informacin respecto a su identidad como tambin la del
deudor tributario.
- Si producto de dicha intervencin se determina que la infor-

macin proporcionada a la Administracin Tributaria rela-
tiva a los antecedentes o datos de la inscripcin, cambio de
domicilio, o actualizacin en los registros no es conforme
con la realidad, el Fedatario Fiscalizador debe elaborar el
Acta Probatoria correspondiente, en la que dejar constancia
expresa de que la citada informacin no se encuentra con-
forme a la realidad.
Cul es el procedimiento seguido por la Sunat en los operativos de

relacionados con la emisin y/u otorgamiento de comprobantes de
pago distintos a la gua de remisin?
En el control de las obligaciones relacionadas a la emisin y/u otorga-

miento de comprobantes de pago o documentos complementarios a
estos, distintos a la gua de remisin; el Fedatario Fiscalizador podr
adquirir bienes o servicios para su consumo o no.
Luego de ello, el Fedatario Fiscalizador acreditar su identificacin

con la credencial respectiva.
El procedimiento para la intervencin es el siguiente:
- Cuando se trate de la compra de bienes o servicios que no hubie-

ran sido consumidos por el Fedatario Fiscalizador:
a) Si el deudor tributario o sujeto intervenido hubiera emiti-

do y otorgado el comprobante de pago o documento com-
plementario a este, distinto a la gua de remisin, segn
las normas sobre la materia:
i) El Fedatario Fiscalizador deber proceder a la res-
titucin del bien o bienes adquiridos al deudor tri-
butario, sujeto intervenido o quien se encuentre a
322
cargo del local intervenido y quien recibe los bie-

nes se encuentra obligado a devolver al Fedatario
Fiscalizador el dinero que se hubiera entregado por
la operacin realizada bajo responsabilidad del deu-
dor tributario.
Para tal efecto, el Fedatario Fiscalizador emitir la

Nota de Devolucin y/o Restitucin en que se deje
constancia de la restitucin y devolucin a que hace
referencia el prrafo anterior, as como de la anula-
cin del comprobante de pago emitido.
ii) Tratndose de servicios contratados por el Fedatario

Fiscalizador pero no utilizados por este, el deudor tri-
butario, sujeto intervenido o quien se encuentre a car-
go del local intervenido, dejar sin efecto la operacin
procediendo a devolver el dinero que se hubiera entre-
gado por dicha operacin, al Fedatario Fiscalizador.
El Fedatario Fiscalizador otorgar la Nota de Devolucin

y/o Restitucin que acredite la anulacin del comprobante
de pago y la devolucin del dinero.
El deudor tributario, sujeto intervenido o quien deje sin

efecto la operacin antes descrita, se encuentra obligado a
devolver al Fedatario Fiscalizador el dinero que se hubiera
entregado por la operacin respectiva, as como entregar al
referido Fedatario el original o la copia, segn corresponda,
del comprobante de pago cuyo destino sea para el adquiriente
o usuario, bajo responsabilidad del deudor tributario.
b) Si el deudor tributario o sujeto intervenido no hubiera emi-

tido y otorgado el comprobante de pago o documento com-
plementario a este, distinto a la gua de remisin; o emiti
y otorg un documento que no rene los requisitos y carac-
tersticas para ser considerado como comprobante de pago
o como documento complementario a este, distinto a la
gua de remisin, conforme a las normas sobre la materia:
323
i) El Fedatario Fiscalizador debe elaborar el Acta Pro-

batoria correspondiente, en la que dejar constancia
expresa de los hechos que acrediten la comisin de
la infraccin tributaria cometida.
El sujeto intervenido o en su defecto el deudor tribu-

tario deber firmar la referida Acta Probatoria.
ii) El Fedatario Fiscalizador proceder a restituir

el bien o bienes adquiridos al deudor tributario
o sujeto intervenido, y quien reciba dicho bien
o bienes se encuentra obligado a devolver el di-
nero entregado por el Fedatario Fiscalizador en
la operacin, bajo responsabilidad del deudor
tributario.
iii) Cuando se trate de servicios contratados por el Fe-

datario Fiscalizador pero no utilizados por este, el
deudor tributario o sujeto intervenido se encuentra
obligado a devolver el dinero entregado por el Feda-
tario Fiscalizador en la operacin, bajo responsabi-
lidad del deudor tributario.
En este caso, no ser necesaria la emisin de la Nota de Devolu-

cin y/o Restitucin correspondiente.
- Cuando se trate del consumo de bienes o servicios:
a) Si el deudor tributario o sujeto intervenido hubiera emi-

tido y otorgado el comprobante de pago o documento
complementario a este, distinto a la gua de remisin, el
Fedatario Fiscalizador consignar en el reverso del origi-
nal y copia del referido comprobante, lo siguiente:
- Sus apellidos y nombres, nmero de su documento

de identidad, y;
- Nmero de registro que lo identifica.
324
Asimismo, si el Fedatario Fiscalizador obtuviera otro tipo

de informacin con respecto a la operacin efectuada,
este podr dejar constancia de dicha informacin en el
documento respectivo, el mismo que deber ser firmado
por el sujeto intervenido, o en su defecto, por el deudor
tributario.
b) Si el deudor tributario o sujeto intervenido no hubiera

emitido y otorgado el comprobante de pago o documento
complementario a este, distinto a la gua de remisin o
emite y otorga un documento que no rene los requisitos
y caractersticas para ser considerado como comprobante
de pago o como documento complementario a este, dis-
tinto a la gua de remisin, el Fedatario Fiscalizador debe
elaborar el Acta Probatoria correspondiente, en la que
dejar constancia expresa de los hechos que acrediten la
comisin de la infraccin tributaria cometida, debiendo
ser firmada la misma por el sujeto intervenido, o en su
defecto, por el deudor tributario.
En ninguno de los supuestos procede que el Fedatario

Fiscalizador solicite la devolucin del dinero entregado
al deudor tributario o sujeto intervenido en la operacin
realizada, ni que se devuelva el dinero recibido por la ven-
ta efectuada o el servicio prestado.
117 En que consisten las acciones inductivas realizadas

por la Sunat?
Las acciones inductivas son acciones masivas que buscan generar el cum-
plimiento voluntario de las obligaciones tributarias, siendo que para ello
la Sunat enva comunicaciones (comunicaciones preventivas, cartas induc-
tivas, citaciones) a los deudores tributarios en las que les da a conocer
las inconsistencias detectadas o la obligacin tributaria supuestamente
incumplida.
325
Lo anterior no se puede realizar en un procedimiento de fiscalizacin. No

obstante, en el supuesto que la Sunat no obtenga una respuesta satisfactoria,
podra iniciar un procedimiento de fiscalizacin.
En efecto, en este caso, la estrategia de fiscalizacin por parte de la Sunat

es nicamente inductiva, siendo que los auditores luego de detectar el in-
cumplimiento tributario, explican al contribuyente respecto de la omisin
incurrida a fin de que este la reconozca y subsane voluntariamente antes
de que llegue la acotacin respectiva (emisin de valores, tales como Re-
soluciones de Multa u rdenes de Pago) o se realice cualquier fiscalizacin
posterior.
XX
Se reconoce que la carta inductiva emitida por la Sunat tiene ca-
rcter meramente informativo en relacin a una inconsistencia de-
tectada.
118 Qu clase de acciones inductivas son realizadas

por la Sunat?
En la prctica, la Sunat suele realizar las siguientes acciones inductivas:
- Acciones inductivas relacionadas con la declaracion de predios y las

rentas de primera categora (ver modelo 5: Carta Inductiva para la
declaracin de rentas de primera categora).
- Acciones inductivas relacionadas con la declaracion jurada anual del

- Acciones inductivas relacionadas con la distribucin indirecta de uti-

lidades: aplicacin del 4.1% por disposicin indirecta de renta no sus-
ceptible de posterior control tributario y que se determina efectuando
326
un control de aquellos gastos declarados como no deducibles por los

contribuyentes (ver modelo 6: Carta Inductiva para la declaracin y
pago del 4.1% relacionada con gastos adicionados en la declaracin
jurada anual del Impuesto a la Renta).
- Esquelas relacionadas con la omisin en la presentacin de declara-

ciones juradas determinativas de deudas tributarias (ver Modelo 7).
- Acciones inductivas relacionadas con operaciones en el Sistema Fi-

nanciero que superan las rentas declaradas (deteccin de un supuesto
incremento patrimonial no justificado).
- Acciones inductivas relacionadas con la Declaracin Anual de Opera-

ciones con Terceros.
- Acciones inductivas resultantes del cruce de informacin con ter-

ceros (ver modelo 8: Carta Inductiva por inconsistencias en ventas
segn declaraciones juradas contra ventas informadas en el PDB
Exportadores)
- Acciones inductivas atribuyendo responsabilidad solidaria.
- Acciones inductivas relacionadas con la Declaracin Jurada Anual de

Precios de Transferencia.
- Acciones inductivas por incremento patrimonial no justificado de

personas naturales (ver modelo 9: Carta Inductiva por inconsistencias
entre el nivel de ingresos y el nivel de gastos realizados en un ejercicio
por parte de una persona natural).
327
MODELO 5
Carta Inductiva para la declaracin de rentas de primera categora

XX
328
MODELO 6
XXCarta Inductiva para la declaracin y pago del 4.1% relacionada con gas-
tos adicionados en la declaracin jurada anual del Impuesto a la Renta
329
MODELO 7
Esquelas relacionadas con la omisin en la presentacin de decla-

XX
raciones juradas determinativas de deudas tributarias
330
MODELO 8
Carta inductiva por inconsistencias en ventas segn declaracio-

XX
nes juradas contra ventas informadas en el PDB Exportadores
331
MODELO 9
XXCarta Inductiva por inconsistencias entre el nivel de ingresos y el nivel

de gastos realizados en un ejercicio por parte de una persona natural
332
333
119 Qu se debe hacer si la Sunat notifica una carta in-

ductiva?
Si la Sunat notifica una carta inductiva se deber proceder de la siguiente
manera:
- De ser correcta la inconsistencia detectada, se deber subsanar la

omisin de acuerdo a lo sealado por Sunat.
- De ser incorrecta la inconsistencia, se debern presentar los descargos

que sustenten que la referida inconsistencia no es tal.
120 Qu medios utiliza la Sunat para notificar cartas

inductivas?
La Sunat se encuentra facultada a notificar las cartas inductivas fsicamente
o mediante correo electrnico.
En cualquier caso, las diferencias u omisiones detectadas por la Sunat se

pueden visualizar en la pgina web de dicha Entidad.
121 Qu medios se pueden utilizar para dar respues-

ta a las cartas inductivas que sean notificadas por
la Sunat?
Para dar respuesta a las cartas inductivas que notifique la Sunat, los deudo-
res tributarios podrn utilizar cualquiera de los dos medios siguientes:
- Presentando un escrito por Mesa de Partes.
- Ingresando al portal Sunat, a la opcin: Sunat Operaciones en L-

nea, para cuyo caso se deber contar con la Clave sol.
Segn lo indica la Sunat en su pgina web, en este ltimo caso el con-

tribuyente deber optar por cualquiera de las siguientes opciones:
334
Desconocer la diferencia u omisin encontrada y presentar los sus-

tentos correspondientes; o,
Reconocer y regularizar la diferencia encontrada parcialmente.

Por la diferencia que no se reconoce, se deber presentar sustentos.
Para presentar los sustentos se debern utilizar los aplicativos instala-

dos por la Sunat, permitindose adjuntar archivos.
Una vez vencido el plazo para regularizar la inconsistencia detectada

o sustentar lo que corresponda, la Sunat tiene como mximo el plazo
de un mes para revisar los descargos presentados.
122 Qu sucede si no se regulariza la inconsistencia de-

tectada por la Sunat o no se presenta descargo al-
guno?
Sino se regulariza la inconsistencia detectada por la Sunat o no se presenta
descargo alguno, la Sunat se encontrar facultada a notificar una esquela
de citacin solicitando al contribuyente que comparezca a las instalaciones
de Sunat.
Carta inductiva por dividendos presuntos gravados con la tasa
de 4.1%
La Empresa ABC S.A. ha sido notificada con la Carta Inductiva

N 112012000278, mediante la cual la Sunat le comunica la existen-
cia de inconsistencias tributarias en operaciones que podran dar pie
al pago de la tasa adicional del 4.1% por concepto de distribucin
indirecta de utilidades de ejercicios anteriores.
Segn lo indicado por la empresa en la referida Carta Inductiva, la

Sunat sugiere a la empresa ABC S.A. que realice la revisin de su
335
declaracin Jurada Anual del Impuesto a la Renta del ejercicio grava-

ble 2012 y verifique si se encuentra obligado o no al pago de la refe-
rida tasa del 4.1%, para lo cual la Sunat otorga un plazo de diez (10)
das hbiles, contados a partir del da siguiente a la notificacin para
que proceda a la cancelacin del referido Impuesto.
Asimismo, en la referida esquela, la Sunat seala que en caso de existir

alguna discrepancia, la empresa deber cumplir con la presentacin
de un escrito en el cual seale los motivos, razones y documentos que
acrediten que no existen las inconsistencias detectadas.
Considerando lo anterior, la Empresa ABC S.A. consulta si la comu-

nicacin efectuada por la Sunat constituye el inicio de un procedi-
miento de fiscalizacin y si est obligada a subsanar las supuestas
inconsistencias detectadas, ello considerando que en la Declaracin
Jurada Anual del Impuesto a la Renta del ejercicio gravable 2012 in-
cluy una serie de adiciones que no se encuentran sustentadas en un
comprobante de pago.
Respuesta
La notificacin de la esquela a la que hace referencia la Empresa ABC

S.A. no constituye el inicio de un procedimiento de fiscalizacin,
siendo que ms bien constituye una accin de fiscalizacin que busca
generar el cumplimiento voluntario de obligaciones tributarias, como
podra suceder en el caso planteado, de verificarse la existencia de
supuestos gravados con el 4.1%.
Cabe precisar que la accin anterior en modo alguno representa una

renuncia de la labor de fiscalizacin por parte de la Sunat, siendo
que ms bien en un primer momento se le traslada esa labor de veri-
ficacin al contribuyente pues es l quien efecta la adicin de gastos
reparables en su declaracin jurada anual.
Considerando lo anterior, se tiene que la disposicin indirecta de divi-

dendos ser inmediata en aquellos casos que no se pueda acreditar el
destino de los desembolsos efectuados por el contribuyente.
336
En ese orden de ideas, en el presente caso, en relacin a la Carta In-

ductiva notificada por la Sunat, la Empresa ABC S.A. podr:
Desconocer las inconsistencias detectadas y presentar los sus-

tentos correspondientes; o,
Reconocer y regularizar las inconsistencias detectadas, proce-

diendo a declarar y pagar el 4.1% por distribucin indirecta de
dividendos.
Para efecto de decidir las acciones a seguir, la Empresa ABC S.A.

deber tener en cuenta si se han configurado alguno de los supuestos
previstos en el literal g) del artculo 24-A de la Ley del Impuesto a la
Renta, segn el cual, para los efectos del Impuesto se entiende por
dividendos y cualquier otra forma de distribucin de utilidadestoda
suma o entrega en especie que resulte renta gravable de la tercera ca-
tegora, en tanto signifique una disposicin indirecta de dicha renta
no susceptible de posterior control tributario, incluyendo las sumas
cargadas a gastos e ingresos no declarados.
A primera vista observamos que se encuentran excluidas de la apli-

cacin del 4.1% aquellas sumas de dinero o entrega de bienes que,
aun cuando constituyan gastos no deducibles gravados con la tasa de
30% por Impuesto a la Renta, es posible realizar un posterior control
tributario.
Sobre el particular, se debe tener en cuenta lo previsto en el artculo

13-B del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, cuyo texto
establece que para efectos del inciso g) del artculo 24-A de la Ley,
constituyen gastos que significandisposicin indirecta de renta no
susceptible de posterior control tributarioaquellos gastos suscepti-
bles de haber beneficiado a los accionistas, participacionistas, titula-
res y en general a los socios o asociados de personas jurdicas a que
se refiere el artculo 14 de la Ley, entre otros, los gastos particulares
ajenos al negocio, los gastos de cargo de los accionistas, participacio-
nistas, titulares y en general socios o asociados que son asumidos por
la persona jurdica.
337
Renen la misma calificacin, los siguientes gastos:

1. Los gastos sustentados por comprobantes de pago falsos, cons-
tituidos por aquellos que reuniendo los requisitos y caracters-
ticas formales sealadas en el Reglamento de Comprobantes de
Pago, son emitidos en alguna de las siguientes situaciones:
- El emisor no se encuentra inscrito en el Registro nico de
Contribuyentes (RUC).
- El emisor se identifica consignando el nmero de RUC de
otro contribuyente.
- Cuando en el documento, el emisor consigna un domicilio
fiscal falso.
- Cuando el documento es utilizado para acreditar o respal-
dar una operacin inexistente.
2. Gastos sustentados por comprobantes de pago no fidedignos,
constituidos por aquellos que contienen informacin distinta
entre el original y las copias, y aquellos en los que el nombre o
razn social del comprador o usuario difiera del consignado en
el comprobante de pago.
3. Gastos sustentados en comprobantes de pago emitidos por su-
jetos a los cuales, a la fecha de emisin de los referidos docu-
mentos, la Sunat les ha comunicado o notificado la baja de su
inscripcin en el RUC o aquellos que tengan la condicin de no
habido, salvo que al 31 de diciembre del ejercicio, o a la fecha
de cierre del balance del ejercicio, el emisor haya cumplido con
levantar tal condicin.
4. Gastos sustentados en comprobantes de pago otorgados por
contribuyentes cuya inclusin en algn rgimen especial no los
habilite para emitir ese tipo de comprobante.
5. Gastos deducibles para la determinacin del impuesto del con-
tribuyente domiciliado en el pas, que a su vez constituyan renta
de una entidad controlada no domiciliada de acuerdo con lo
dispuesto en el numeral 9 del artculo 114 de la Ley.
338
6. Otros gastos cuya deduccin sea prohibida de conformidad con

la Ley, siempre que impliquen disposicin de rentas no suscep-
tibles de control tributario.
Como se podr apreciar, el objetivo de tratar los gastos antes trans-

critos como dividendos, es la de gravar de manera adicional con el 4.1%
aquellos egresos cuya certeza y/o fehaciencia no es posible demostrar
por parte del contribuyente.
La Empresa ABC S.A. deber verificar si se encuentra en alguno de los

supuestos antes sealados, siendo que de encontrarse en cualquiera de
tales supuestos le corresponder efectuar el pago del 4.1%.
El pago se realizar mediante de la Gua de Pago varios (Formulario

N 1662), utilizando el cdigo 3037en el mes siguiente de efectuada
la disposicin indirecta de la renta, en los plazos previstos por el C-
digo Tributario para las obligaciones de periodicidad mensual (segn
el cronograma aprobado por la Sunat). En caso que no sea posible
determinar el momento en que se efectu la disposicin indirecta de
renta,el impuesto deber abonarse al fisco dentro del mes siguiente
a la fecha en que se deveng el gasto. De no ser posible determinar
la fecha del devengo del gasto,el impuesto se abonar en el mes de
enero del ejercicio siguiente a aquel en el cual se efectu la disposicin
indirecta de renta.
De considerar la Empresa ABC S.A. que no est inmersa en ninguno

de los supuestos antes mencionados y que las inconsistencias supues-
tamente detectadas por parte de la Sunat no son correctas, podr
formular su descargo respectivo.
Carta Inductiva notificada por la Sunat para regularizar la presen-

tacin de la declaracin jurada anual del Impuesto a la Renta por
rentas de primera categora considerando la informacin consignada
en la Declaracin de Predios
Con fecha 26 de mayo de 2013, el Sr. Jaime Flores Rojas fue notifi-
cado con la Carta Inductiva N 111022509877, relacionada con la
339
regularizacin de la presentacin de la Declaracin Jurada Anual del

Impuesto a la Renta de Personas Naturales correspondiente al ejerci-
cio gravable 2012.
Segn se indica en la referida Carta Inductiva, el Sr. Flores habra

incluido en la Declaracin de Predios presentada por el ao 2012, dos
(2) inmuebles, siendo que uno de ellos corresponde a su casa habita-
cin y el otro a su casa de playa.
Asimismo, el Sr. Flores informa que los inmuebles antes descritos son
de su propiedad, no habiendo sido entregados, parcial ni totalmente,
en uso y/o alquiler a favor de terceros, por lo que consulta cmo debe
responder a la Carta Inductiva notificada por la Sunat.
Respuesta
Considerando que en el caso planteado, ninguno de los inmuebles de

propiedad del Sr. Flores ha sido cedido en uso a favor de terceros, no
existe para el Sr. Flores obligacin alguna de regularizar la presenta-
cin de la Declaracin Jurada Anual del Impuesto a la Renta corres-
pondiente al ejercicio gravable 2012, toda vez que no existe Impuesto
a la Renta de primera categora que declarar ni pagar.
Siendo as, el Sr. Flores deber presentar un escrito detallando las

razones que sustentan la inexistencia de la obligacin antes descrita,
siendo recomendable que, incluso, presente fotocopia de los recibos
de luz y agua de los inmuebles antes descritos, que acrediten el consu-
mo regular de tales servicios.
Cabe precisar que respecto del inmueble ubicado en la playa, los re-
cibos antes descritos debern acreditar que el consumo de los servi-
cios de luz y agua solo aumenta en la temporada de verano, que es la
temporada en la que dicho inmueble es utilizado, mantenindose un
consumo mnimo durante los meses en los que el inmueble se encuen-
tra desocupado.
340
123 En qu consisten las acciones de verificacin reali-

zadas por la Sunat?
Las acciones de verificacin constituyen atribuciones especficas de fis-
calizacin que pueden o no ser ejercidas dentro de un procedimiento de
fiscalizacin.
Las acciones de verificacin tienen como objetivo verificar el cumplimiento

de las obligaciones tributarias a cargo del deudor tributario seleccionado.
En los procedimientos de verificacin formales se hacen visitas repentinas

al domicilio fiscal de los contribuyentes.
124 Qu clase de acciones de verificacin son realiza-

das por la Sunat?
En la prctica, la Sunat suele realizar las siguientes acciones de verificacin:
- Revisin de solicitudes de devolucin.
- Solicitud de revisin y/o compulsa de comprobantes de pago de com-

pras y/o ventas.
- Verificacin del cumplimiento de obligaciones formales relacionadas

con el llevado de libros y/o registros contables as como de libros so-
cietarios y comprobantes de pago de compras y ventas (ver modelo
10: Verificacin del cumplimiento de obligaciones formales).
- Verificacin de declaraciones juradas rectificatorias.
- Esquelas de citacin para la verificacin del cumplimiento de obliga-

ciones tributarias (ver modelo 11: Esquela de citacin por inconsis-
tencias en la declaracin de pagos a cuenta del Impuesto a la Renta; y
modelo 12: Esquela de citacin a persona natural por inconsistencias
entre las adquisiciones y gastos realizados e ingresos declarados).
- Verificacin de destruccin de existencias.
341
MODELO 10
Verificacin del cumplimiento de obligaciones formales

XX
342
343
MODELO 11
Esquela de citacin por inconsistencias en la declaracin de pagos

XX
a cuenta del Impuesto a la Renta
344
345
MODELO 12
Esquela de citacin a persona natural por inconsistencias entre

XX
las adquisiciones y gastos realizados e ingresos declarados
11
346
12
347
- Verificacin del cumplimiento de obligaciones relacionadas con el

sistema de detracciones del IGV (ver modelo 13: Comunicacin de
Intendencia para disponer el ingreso como recaudacin de los fondos
de la cuenta de detracciones del IGV).
Cabe precisar que en este caso, el contribuyente cuenta con un pla-

zo mximo de tres (3) das hbiles para acreditar a la Sunat que no
existen inconsistencias entre las ventas declaradas y las detracciones
realizadas en el periodo objeto de verificacin.
- Los requerimientos de informacin solicitados por la Divisin de Pro-

gramacin Operativa, que tienen como finalidad obtener informacin
de los deudores tributarios relacionados con sus actividades econmi-
cas y as relevar informacin que pueda ser utilizada en la seleccin de
deudores tributarios a ser fiscalizados. Normalmente, estas acciones
de verificacin culminan con el inicio de un procedimiento de fisca-
lizacin definitiva o parcial (ver modelo 14: Cuestionarios Genricos
realizados por el rea de Programacin Operativa de la Sunat).
348
MODELO 13
Comunicacin de Intendencia para disponer el ingreso como re-

XX
caudacin de los fondos de la cuenta de detracciones del IGV
INTENDENCIA REGIONAL LIMA

COMUNICACIN DE INTENDENCIA
N 0239500163093
MIRAFLORES, 07 de Marzo del 2013
RUC : 20477925767
Contribuyente : UP INTERNATIONAL INC
Domicilio fiscal : AV. FELIPE PARDO Y ALIAGA NRO. 675 INT. 201 URB. CHACARILLA - SANTA CRUZ LIMA -
LIMA - SAN ISIDRO
Referencia : Sistema de Pago de Obligaciones Tributarias con el

Gobierno Central - Decreto Legislativo N 940,
normas modificatorias y reglamentarias.
Seor Contribuyente:
Nos dirigimos a usted con el fin de comunicarle que a la fecha de expedicin del presente documento, la SUNAT ha
verificado que usted se encuentra incurso en la(s) causal(es), prevista(s) en el numeral 9.3 del artculo 9 del Decreto
Legislativo N 940 que estableci el Sistema de Pago de Obligaciones Tributarias con el Gobierno Central y normas
modificatorias y reglamentarias, sealadas en el anexo adjunto, por tanto, corresponde disponer el ingreso como
recaudacin de los fondos de su cuenta de detracciones.
En consecuencia, se le hace de conocimiento el inicio del procedimiento de ingreso como recaudacin de los fondos de su
cuenta de detracciones, otorgndole el plazo de tres (3) das hbiles siguientes de notificada la presente para que, de
corresponder, sustente la inexistencia de la causal verificada a la fecha de expedicin del presente documento.
Para tal efecto, deber presentar la documentacin que sustente adecuadamente la inexistencia de la(s) causal(es) que se
le imputan, de acuerdo al Instructivo adjunto.
Una vez vencido el plazo sin que se haya sustentado la inexistencia de la causal incurrida se proceder a disponer el
ingreso como recaudacin de los fondos de su cuenta de detracciones.
Para mayor informacin al respecto, podr llamar a nuestra central de consultas 0801-12100 (opcin 2) o al 315-0730 (slo
para Lima) o acercarse a los Centros de Servicios al Contribuyente.
Atentamente,
-----------------------------------------------
DAVILA PERALES, OMAR IVAN
GERENTE DE CONTROL DE LA DEUDA
349
ANEXO DE LA COMUNICACIN
N 0239500163093
Fecha de verificacin : 07/03/2013
Inciso a) del numeral 9.3 del Decreto Legislativo N 940 y modificatorias.
Periodo de Evaluacin Concepto Detalle

Existe inconsistencia entre las ventas o ingresos
declarados y las proyectadas en base a los
Inicio Fin Tributo Asociado - Descripcin depsitos en las cuentas de detracciones, cuya
omisin es de S/.
2012-12 2012-12 1011 - IGV - OPER. INT. - CTA. PROPIA 68,298.02
-----------------------------------------------
DAVILA PERALES, OMAR IVAN
GERENTE DE CONTROL DE LA DEUDA
350
MODELO 14
Cuestionarios Genricos realizados por el rea de Programacin

XX
Operativa de la Sunat
351
352
353
354
125 Cules son los principales documentos y/o infor-

macin solicitados por la Divisin de Programacin
Operativa de la Sunat cuando realiza un procedi-
miento de verificacin?
Los principales documentos y/o informacin solicitados por la Divisin de
Programacin Operativa de la Sunat cuando realiza un procedimiento de
verificacin son los siguientes:
- Informe de Auditoria de los Estados Financieros emitidos por los Au-

ditores Externos y de la Memoria Anual de la Empresa, de ser el caso.
- Descripcin detallada de la metodologa de sistemas de costos utiliza-

da, de ser el caso.
- Llenado del Cuestionario de Informacin General y de Control, el

cual debe ser refrendado por el representante legal de la empresa.
- Informacin contable almacenada en la base de datos de la empresa

(en medios magnticos).
- Estudio Tcnico de Precios de Transferencia, de ser el caso.

macin solicitados por la Sunat para la verificacin
del cumplimiento de obligaciones formales?
Los principales documentos y/o informacin solicitados para la verificacin
del cumplimiento de obligaciones formales son los siguientes:
- Libros y/o Registros Contables, incluyendo control de activo fijo e

inventario y/o contabilidad de costos (segn corresponda).
En este caso, la empresa deber verificar que los libros y/o registros
hayan sido debida y oportunamente legalizados por Notario Pblico.
Tratndose del Libro de Inventarios y Balances, deber encontrarse
355
firmado por el representante legal de la empresa as como por el con-

tador pblico a cargo del mismo.
- Comprobantes de pago de compras, declaraciones nicas de Adua-

na o Declaracin simplificada por importaciones, guas de remisin
(remitente o transportista), notas de dbito y/o crdito (recibidos), de
corresponder.
En este caso, la empresa deber cuidar de contar con el original del

comprobante de pago o del documento que sea solicitado as como
con la copia emisor del mismo.
De haber sido tales documentos extraviados, la empresa deber cui-

dar que se haya comunicado la prdida a la Sunat dentro de los quin-
ce (15) das hbiles siguientes de producida, adjuntando una copia
certificada de la denuncia policial respectiva, as como la relacin de
los documentos extraviados consignando el tipo de documento y la
numeracin de estos.
En este caso, el proveedor de los bienes y/o servicios deber entre-

gar copia fotosttica de los documentos extraviados al adquiriente o
usuario que lo solicite (copia emisor) y consignar en ella su nombre y
apellidos, documento de identidad, fecha de entrega y, de ser el caso,
el sello de la empresa.
- Comprobantes de pago de ventas, declaraciones nicas de Adua-

na o Declaracin simplificada por exportacin, guas de remisin
(remitente o transportista), rdenes de compra, cinta testigo de
mquina registradora, notas de dbito y/o crdito (emitidos), de
corresponder.
Si los documentos emitidos fueron extraviados antes del requerimiento de

informacin efectuado por la Sunat, la empresa deber cuidar de verificar
que se haya presentado la denuncia policial correspondiente as como un
escrito por la Mesa de Partes de la Sunat comunicando la prdida, robo o
extravo. Tanto en la denuncia policial como en el escrito que se presente a
la Sunat se debe detallar el tipo de documento, la serie y nmero.
356
El escrito debe presentarse dentro de los quince (15) das hbiles de produ-
cido el hecho.
127 En qu consiste el procedimiento de fiscalizacin

que realiza la Sunat?
Conforme lo hemos indicado en el Capitulo I de la presente obra, se
entiende por procedimiento de fiscalizacin al procedimiento median-
te el cual la Sunat comprueba la correcta determinacin de la obliga-
cin tributaria as como el cumplimiento de las obligaciones formales
relacionadas a ella y que culmina con la notificacin de la Resolu-
cin de Determinacin y, de ser el caso, de las Resoluciones de Multa
que correspondan por las infracciones que se detecten en el referido
procedimiento.
Bajo este procedimiento, se revisan los sistemas contables, los libros y/o
registros contables, los comprobantes de pago y dems documentacin re-
levante vinculada con la realizacin de hechos generadores de obligaciones
tributarias, siendo que la informacin que se obtenga puede ser confronta-
da con la informacin obtenida de terceros (mediante cruces de informa-
cin) o de informacin obtenida por la Administracin Tributaria a travs
de acciones de inspeccin.
No se encuentran comprendidas en el mencionado procedimiento de fisca-

lizacin las siguientes acciones de control:
- Aquellas actuaciones de la Sunat dirigidas nicamente al control del

cumplimiento de obligaciones formales.
- Las acciones inductivas.
- Las solicitudes de informacin a personas distintas al sujeto fiscalizado.
- Los cruces de informacin.
357
- Las actuaciones a que se refiere el artculo 78 del Cdigo Tributario,

y que corresponden a los supuestos en los cuales la Administracin
Tributaria se encuentra facultada a emitir una orden de pago(1).
Considerando lo anterior, no se encuentran incluidas dentro del procedi-

miento de fiscalizacin por ejemplo:
- Los requerimientos de informacin solicitados por la Divisin de Progra-

macin Operativa que tienen por finalidad la verificacin de informacin
a fin de seleccionar a aquellos deudores tributarios que seran fiscalizados.
- Las visitas inspectivas realizadas por los fedatarios fiscalizadores en
el domicilio fiscal y/o establecimientos del deudor tributario en las
que se requiera la exhibicin de los libros y/o registros contables o
se verifique el cumplimiento de la obligacin de emitir y/o entregar
comprobantes de pago (que constituyen operativos de control).
- Los controles mviles efectuados por la Sunat (que constituyen opera-
tivos de control).
- Los cruces de informacin que efecte la Sunat con terceros distintos
al deudor tributario sujeto a fiscalizacin y ajenos a la realizacin de
las obligaciones tributarias que pudieran ser materia de revisin (que
constituyen acciones de verificacin).
(1) De acuerdo al artculo 78 del Cdigo Tributario, la Orden de Pago es el acto en virtud del cual la Ad-
ministracin exige al deudor tributario la cancelacin de la deuda tributaria, sin necesidad de emitirse
previamente la Resolucin de Determinacin.
Considerando lo anterior, se establece como supuestos en lo que la Sunat se encuentra facultada a
emitir una Orden de Pago a los siguientes:
- Por tributos autoliquidados por el deudor tributario.
- Por anticipos o pagos a cuenta, exigidos de acuerdo a ley.
- Por tributos derivados de errores materiales de redaccin o de clculo en las declaraciones, comu-
nicaciones o documentos de pago. En este caso, para determinar el monto de la Orden de Pago, la
Administracin Tributaria considerar la base imponible del periodo, los saldos a favor o crditos
declarados en periodos anteriores y los pagos a cuenta realizados en estos ltimos.
- Tratndose de deudores tributarios que no declararon ni determinaron su obligacin o que habien-
do declarado no efectuaron la determinacin de la misma, por uno o ms periodos tributarios, pre-
vio requerimiento para que realicen la declaracin y determinacin omitidas y abonen los tributos
correspondientes, sin perjuicio que la Administracin Tributaria pueda optar por practicarles una
determinacin de oficio.
- Cuando la Administracin Tributaria realice una verificacin de los libros y registros contables del
deudor tributario y encuentre tributos no pagados.
358
- Las rdenes de pago notificadas exigiendo el pago de la deuda tributa-

ria declarada y no pagada (que constituyen acciones de verificacin).
- Las notificaciones de esquelas efectuadas de manera individual o ma-

siva por la Sunat, requiriendo el cumplimiento de determinadas obli-
gaciones formales tales como la de presentar declaraciones juradas
(que constituyen acciones inductivas).
128 Las acciones de verificacin realizadas por la Su-

nat implican el inicio de un procedimiento de fisca-
lizacin?
El Cdigo Tributario no ha establecido una definicin y/o diferenciacin
entre las acciones de fiscalizacin y las acciones de verificacin.
No obstante, a nivel jurisprudencial, el Tribunal Fiscal s ha distinguido

entre lo que corresponde a un procedimiento de fiscalizacin y uno de
verificacin, definiendo el primero como un procedimiento administrativo
cuya finalidad es la determinacin de la obligacin tributaria y que implica
un examen y evaluacin de los registros contables, de la documentacin
sustentatoria y de las operaciones realizadas, siendo que el segundo pro-
cedimiento constituye una simple constatacin de hechos sin analizar ni
cuestionar la documentacin que se constata.
Considerando lo anterior, se tiene que la realizacin de acciones de verifi-

cacin si bien constituyen acciones de fiscalizacin especficas que se en-
cuentra facultada a realizar la Sunat, ellas no necesariamente son ejercidas
dentro de un procedimiento de fiscalizacin, lo que no quiere decir que no
puedan dar inicio a dicho procedimiento.
XX
La compulsa es el examen de dos o ms documentos, comparn-
dolos entre s, de ah que la verificacin de los registros contables
359
y la evaluacin de los mismos no se encuentran incluidas en tal

definicin pues son propios del procedimiento de fiscalizacin.
XX
En la fiscalizacin, la funcin de la Administracin est des-
tinada a controlar el cumplimiento de las obligaciones de los
deudores tributarios e incluye la inspeccin e investigacin exi-
giendo a los deudores tributarios y a los terceros, la exhibicin
de sus libros, registros contables, documentacin sustentatoria,
informes, archivos informticos, realizando tomas de inventa-
rio, inmovilizando documentos y archivos en general, practi-
cando incautaciones e inspecciones, en los locales ocupados
por los deudores tributarios y solicitando informaciones tcni-
cas o peritajes.
Debe tenerse en cuenta que la fiscalizacin no consiste en un solo

acto, sino en un conjunto de actos. En el caso de la Superintenden-
cia Nacional de Administracin Tributaria, la fiscalizacin nor-
malmente se inicia con una carta y un requerimiento exigiendo
la documentacin contable necesaria para realizarla, a travs de
una inspeccin o inspecciones sobre todo de aquel documento que
evidencie los hechos gravados. Se recoge esta informacin, se ana-
liza en papeles de trabajo que se agregarn al expediente y se da
a conocer los resultados de la fiscalizacin en una actuacin en
la que participa el mismo sujeto fiscalizado. Adems, en el curso
de ella pueden existir tambin actos del mismo deudor tributario,
tales como la presentacin de informes o de declaraciones rectifi-
catorias o la verificacin de pericias, inspecciones en otros lugares,
tomas de inventario, etc.
()
De lo expuesto, se tiene que la fiscalizacin es un procedimiento,
cuya finalidad es la determinacin de la obligacin tributaria, la
que se traduce en el valor respectivo, de determinarse crdito o
deuda tributaria.
360
XX
La orden de pago impugnada ha sido emitida por la Administra-
cin Tributaria al amparo del numeral 5 del artculo 78 del Cdigo
Tributario, segn el cual procede emitir una orden de pago en los
casos en los que la Administracin Tributaria realice una verifi-
cacin de los libros y registros contables del deudor tributario y
encuentre tributos no pagados.
Que la orden de pago se diferencia de la Resolucin de Determina-
cin, en que la misma resulta de una mera constatacin sustancial
de una obligacin exigible, por lo que constituye un requerimiento
de pago de una deuda tributaria sobre cuya cuanta existe certeza.
Que el referido numeral 5 no implica un examen y evaluacin de

los libros o registros contables, ni de la documentacin sustenta-
toria ni de las operaciones realizadas, lo cual es propio de una
fiscalizacin, sino la simple constatacin del monto adeudado en
base a la informacin consignada en los mencionados registros, la
cual puede ser comparada con las declaraciones juradas presenta-
das por el contribuyente.
XX
En el caso analizado, la Administracin Tributaria estaba limi-
tada a emitir el giro provisional (hoy orden de pago) tomando
como base la informacin consignada en los registros contables
de la recurrente, en aplicacin del requisito de la compulsa(2) pre-
via a que se refiere el artculo 87 del Cdigo Tributario entonces
vigente.
De acuerdo con lo sealado en el Diccionario Jurdico Elemental

de Guillermo Cabanellas, la compulsa es el examen de dos o ms
documentos, comparndolos entre si, por lo que en aplicacin del
mencionado artculo 87, la verificacin de los registros contables
no poda constituir un examen y evaluacin de los mismos ni de
(2) Compulsa y verificacin son conceptos tomados como sinnimos por el Tribunal Fiscal.
361
la documentacin sustentatoria ni de las operaciones realizadas, lo

que es propio de una fiscalizacin, sino una simple constatacin
del monto adeudado en base a la informacin consignada en los
registros del contribuyente.
129 Cul es el objetivo del inicio de un procedimiento

de fiscalizacin tributaria?
Consideramos que el inicio de un procedimiento de fiscalizacin tributaria
tiene los siguientes objetivos:
i) Determinar la veracidad de la informacin declarada por los deu-

dores tributarios y que se relacione con la determinacin de deuda
tributaria.
ii) Establecer la fehaciencia de la contabilidad a travs del anlisis de los
libros y/o registros contables, documentos y operaciones involucradas.
iii) Determinar el correcto y oportuno cumplimiento de las obligaciones

tributarias de carcter formal como sustancial.
130 Qu tipos de procedimiento de fiscalizacin se en-

cuentra facultada a realizar la Sunat?
Con la reciente modificacin efectuada por el Decreto Legislativo N 1113
al artculo 61 del Cdigo Tributario, se regularon dos (2) tipos de procedi-
mientos de fiscalizacin:
i) La fiscalizacin definitiva; y,
ii) La fiscalizacin parcial.
En efecto, el texto vigente del artculo 61 del Cdigo Tributario establece lo

siguiente (resaltado nuestro):
Artculo 61: La determinacin de la obligacin tributaria efectuada

por el deudor tributario est sujeta a fiscalizacin o verificacin por
362
la Administracin Tributaria, la que podr modificarla cuando constate

la omisin o inexactitud en la informacin proporcionada, emitiendo la
Resolucin de Determinacin, Orden de Pago o Resolucin de Multa.
La fiscalizacin que realice la Superintendencia Nacional de Aduanas

y Administracin Tributaria - Sunat podr ser definitiva o parcial. La
fiscalizacin ser parcial cuando se revise parte, uno o algunos de los
elementos de la obligacin tributaria.
En el procedimiento de fiscalizacin parcial se deber:
a) Comunicar al deudor tributario, al inicio del procedimiento de

fiscalizacin, el carcter parcial de la fiscalizacin y los aspectos
que sern materia de revisin.
b) Aplicar lo dispuesto en el artculo 62-A considerando un plazo de

6 meses, con excepcin de las prrrogas a que se refiere el numeral
2 del citado artculo.
Iniciado el procedimiento de fiscalizacin parcial, la Sunat podr ampliar-

lo a otros aspectos que no fueron materia de la comunicacin inicial a que
se refiere el inciso a) del prrafo anterior, previa comunicacin al contri-
buyente, no alterndose el plazo de seis (6) meses, salvo que se realice una
fiscalizacin definitiva. En este ltimo supuesto se aplicar el plazo de un
(1) ao establecido en el numeral 1 del artculo 62-A, el cual ser com-
putado desde la fecha en que el deudor tributario entregue la totalidad
de la informacin y/o documentacin que le fuere solicitada en el primer
requerimiento referido a la fiscalizacin definitiva.
131 En qu consiste el procedimiento de fiscalizacin

parcial y que lo diferencia del procedimiento de fis-
calizacin definitiva?
De acuerdo a lo establecido por el artculo 61 del Cdigo Tributario, el
procedimiento de fiscalizacin parcial es aquel procedimiento en el quela
Sunat revisa parte, uno o algunos delos elementos de la obligacin tributa-
ria que correspondan a un tributo y a un periodo. En el procedimiento de
363
fiscalizacin definitiva, la Sunat revisa todos los elementos de la obligacin

tributaria que corresponden a un tributo(3).
As, por ejemplo, para efecto del Impuesto a la Renta, en un procedimiento de

fiscalizacin parcial la Administracin Tributaria podra revisar el cumplimien-
to de la correcta determinacin de los pagos a cuenta, los gastos declarados en
la declaracin jurada anual del Impuesto a la Renta de un ejercicio; los ingresos
declarados por el mismo ejercicio por el que se fiscalizaron determinados gastos
o los costos registrados por la empresa en dicho ejercicio.
En cambio, para el mismo caso del Impuesto a la Renta, en un procedimiento

de fiscalizacin definitiva, la Sunat revisar simultneamente y en un solo pro-
cedimiento todos los elementos del Impuesto a la Renta que correspondan a un
ejercicio, esto es, los pagos a cuenta, los gastos, costos, ingresos, etc.
Sobre el particular ver modelo 15: Fiscalizacin parcial del Impuesto a la

Renta (pagos a cuenta) y modelo 16: Fiscalizacin definitiva del Impuesto
a la Renta.
(3) De acuerdo a la Exposicin de Motivos del Decreto Legislativo N 1113, se busca introducir a la
fiscalizacin parcial como herramienta que permitir a la Administracin Tributaria revisar los puntos
crticos de las declaraciones y, de ser necesario, regresar en otra oportunidad para comprobar otros
aspectos de las mismas, con lo cual la duracin de tales procedimientos sera significativamente menor
y llegara a un mayor nmero de contribuyentes. Segn se indica en la referida Exposicin de Motivos,
fiscalizar a los administrados por un aspecto especfico permitira, entre otros, revisar aspectos puntua-
les tales como: i) Las inconsistencias que degeneran por la presentacin de declaraciones informativas
(DAOT y declaracin de notarios), o por declaraciones especficas como la de predios. ii) En el caso
de los Consorcios, culminada la fiscalizacin definitiva del operador del consorcio podra realizarse
una fiscalizacin parcial al resto de partcipes para revisar sus obligaciones tributarias con relacin a
los reparos detectados en la fiscalizacin al operador, y para los dems aspectos se podra regresar en
otra oportunidad. iii) En el Impuesto a la Renta, se podran programar fiscalizaciones parciales para
revisar exclusivamente ingresos, costos, gastos o adiciones, deducciones, depreciaciones, arrastre de
prdidas, aplicacin de crditos concedidos por normas especiales, etc. iv) En el IGV, se podra revisar
solo el dbito fiscal, sea todas las ventas, las efectuadas a un determinado grupo de clientes o a uno solo
inclusive, entre otros.
As, con la inclusin de la fiscalizacin parcial, se introduce la expresin elementos de la obligacin
Tributaria. Adicionalmente, se consigna expresamente que la fiscalizacin parcial podr ser realizada
por la Administracin Tributaria respecto de una parte y no la totalidad del elemento de la obliga-
cin tributaria que se decida revisar, con lo que se deja claro que, por ejemplo, respecto del IGV de un
determinado periodo tributario, se puede revisar en una primera oportunidad las ventas realizadas a
uno de los clientes del sujeto fiscalizado y luego realizar otra fiscalizacin parcial en la que se revisen las
dems ventas realizadas en dicho periodo tributario a los dems clientes del contribuyente. Finalmente,
se incluye el trmino aspectos aludiendo con ello a todos los puntos que sern materia de revisin,
sea que todos ellos conformen un solo elemento, ms de un elemento o parte de un elemento de la
obligacin tributaria. En otras palabras, se refiere al mbito especfico de la fiscalizacin de carcter
parcial, sin necesidad de mencionar en cada caso, que puede tratarse de un elemento de la obligacin
tributaria o de parte de l.
364
MODELO 15
Fiscalizacin parcial del Impuesto a la Renta (pagos a cuenta)

XX
365
366
367
MODELO 16
Fiscalizacin definitiva del Impuesto a la Renta

XX
368
369
370
MODELO 17
Fiscalizacin parcial del IGV - Aspectos relacionados con el cr-

XX
dito fiscal
371
372
373
Por su parte, para efectos del IGV, la Administracin Tributaria podra

iniciar un procedimiento de fiscalizacin parcial a fin de revisar el crdito
fiscal de determinados periodos tributarios, y posteriormente podra iniciar
otro procedimiento de fiscalizacin parcial en el cual se verifique el dbito
fiscal de los mismos periodos tributarios por los que se revis el crdito
fiscal. En cambio, en un procedimiento de fiscalizacin definitiva, la Sunat
revisar simultneamente y en un solo procedimiento el crdito fiscal como
el dbito fiscal correspondiente al IGV de un periodo.
Sobre el particular ver modelo 17: Fiscalizacin parcial del IGV - Aspectos
relacionados con el crdito fiscal.
132 Cmo podemos saber si estamos ante un procedi-

miento de fiscalizacin parcial?
Cuando la Administracin Tributaria inicia un procedimiento de fiscaliza-
cin, est obligada a comunicar al deudor tributario si dicho procedimiento
de fiscalizacin ser de carcter parcial o definitivo, siendo que adems
deber comunicar los aspectos que sern materia de revisin (elementos del
tributo y periodo).

macin solicitados por la Sunat con el primer re-
querimiento notificado para dar inicio a un proce-
dimiento de fiscalizacin integral a una empresa y/o
sociedad?
Los principales documentos y/o informacin solicitados con el primer re-
querimiento notificado para dar inicio a un procedimiento de fiscalizacin
integral son los siguientes:
- Libros y/o registros contables, incluyendo control de activo fijo e in-

ventario y/o contabilidad de costos (segn corresponda) y aquellos
exigidos de acuerdo a las leyes sectoriales.
374
En este caso, la empresa deber verificar que los libros y/o registros
hayan sido debida y oportunamente legalizados por Notario Pblico.
Tratndose del Libro de Inventarios y Balances, deber encontrarse
firmado por el representante legal de la empresa as como por el con-
tador pblico a cargo del mismo.
- Libros de Actas de Junta de Accionistas y de Directorio, segn
corresponda.
- Planilla de Pagos.
- Escritura de Constitucin inscrita en los Registros Pblicos, incluyen-

do las modificaciones que se hubieran efectuado dentro del periodo
objeto de fiscalizacin.
- Detalle de bienes muebles o inmuebles de propiedad del sujeto fisca-

lizado, sea que se encuentren cedidos y/o arrendados.
- Anlisis de alquileres, regalas, franquicias, marcas, patentes y dere-

chos de llave abonados, segn corresponda.
- Tratndose del inicio de una fiscalizacin por Impuesto a la Renta:

Anlisis de cuentas de la clase 6 Gastos y 7 Ingresos (a tres dgitos),
anlisis de liquidacin de adiciones y deducciones, arrastre de perdi-
das tributarias compensables de ejercicios anteriores, saldo a favor,
documentacin sustentatoria de crditos tributarios contra el Impues-
to a la Renta, incluyendo el crdito por renta de fuente extranjera.
- Tratndose del inicio de una fiscalizacin por IGV: Comprobantes

de pago de compras, declaraciones nicas de Aduana o Declaracin
simplificada por importaciones, guas de remisin (remitente o trans-
portista), notas de dbito y/o crdito (recibidos), documentos y/o com-
probantes que sustenten las operaciones de egresos de caja, compro-
bantes y/o constancias recibidos por operaciones comprendidas en el
rgimen de retenciones del IGV, documentos originales que acrediten
la cancelacin con los medios de pago autorizados de las adquisicio-
nes de bienes y/o servicios anotados en el Registro de Compras, por
importes mayores a S/. 3,500 o US$ 1,000.
375
- Tratndose del inicio de una fiscalizacin por retenciones del Impues-

to a la Renta de no domiciliados (por ejemplo: por servicios califica-
dos como asistencia tcnica): detalle y sustentacin motivada de cada
uno de los servicios prestados por sujetos no domiciliados declarados
en el PDT 617 a los cuales se les ha retenido el 15% (que corresponde
a la tasa aplicable a los servicios de asistencia tcnica), especificando
la naturaleza del servicio, la necesidad y/o calidad de indispensable
del servicio para que la empresa desarrolle su actividad de produccin
o comercializacin, documentacin que sustente el objeto de la asis-
tencia tcnica que es el de proporcionar conocimientos especializa-
dos, detalle y sustentacin de la cancelacin o pago del servicio y su
registro contable, copia de facturas, copia del contrato (de ser el caso,
traducido al espaol), copia del informe o dictamen emitido por una
empresa auditora certificando el servicio de asistencia tcnica, de ser
el caso.
134 Cules son los principales documentos y/o informa-

cin solicitados por la Sunat con el primer requeri-
miento notificado para dar inicio a un procedimien-
to de fiscalizacin integral a una persona natural por
incremento patrimonial no justificado?
Los principales documentos y/o informacin solicitados con el primer re-
querimiento notificado para dar inicio a un procedimiento de fiscalizacin
integral son los siguientes:
- Escrito explicando el origen de los fondos econmicos (sea en mone-

da nacional o extranjera) as como la actividad econmica realizada,
debiendo detallarse si provienen del capital y/o del trabajo, as como
datos de las operaciones que sean informadas. Asimismo, deber ex-
plicarse, al detalle, el destino de los referidos fondos.
- Declaraciones de pago mensuales del Impuesto a la Renta, por rentas
de primera categora, rentas de segunda categora y cuarta categora.
- Recibos por honorarios profesionales, incluyendo recibos electrnicos.
376
- Boletas de pago por rentas de quinta categora.

- Contratos de arrendamiento o de cualquier forma de cesin en uso de
bienes muebles y/o inmuebles.
- Contratos de trabajo y/o locacin de servicios.

- Contratos de prestamos celebrados (como deudor o acreedor, segn
sea el caso) con entidades del sistema financiero nacional o con terce-
ros distintos a dichas entidades.
- Documentos que acrediten la transferencia de bienes muebles y/o in-

muebles u otros derechos.
- Libro de Ingresos y Gastos por rentas de segunda y cuarta categora.
- Certificados de rentas y retenciones del Impuesto a la Renta de segun-

da, cuarta y quinta categora as como por dividendos percibidos.
- Certificados de atribucin de rentas y estados de cuenta por inversio-

nes en Fondos Mutuos de Inversin.
- Estados de cuentas bancarios por colocaciones de depsitos e inver-

siones efectuadas (en moneda nacional y/o extranjera) en entidades
del sistema financiero nacional y/o su equivalente en el exterior. Los
estados de cuenta a exhibirse debern ser los emitidos mensualmente
por las entidades bancarias y/o financieras.
- Estados de cuenta y de estructura de cartera por operaciones bursti-

les efectuadas a travs de Sociedades Agentes de Bolsa.
- Declaraciones de Impuestos efectuadas en el exterior, por rentas de

fuente extranjera as como la documentacin que acredite la pro-
cedencia de dichas rentas. En este caso, si la documentacin se en-
cuentra en un idioma extranjero, deber presentarse traducida al
espaol.
377

macin solicitados por la Sunat para el inicio de una
fiscalizacin parcial de Impuesto a la Renta?
En este caso, adems de los libros y/o registros contables, la documentacin
que podra solicitar la Sunat depender de los aspectos que sean objeto de
revisin.
As, por ejemplo, la Sunat podra iniciar un procedimiento de fiscalizacin

parcial para revisar nicamente el rubro de gastos (por lo que solicitar
los papeles de trabajo de las adiciones y/o deducciones adems de la docu-
mentacin que sustente su necesidad y/o destino); o el rubro de ingresos
(en cuyo caso, adems del detalle de ingresos, podra solicitar informacin
relacionada con las polticas de descuentos, bonificaciones u otro tipo de
promociones y/o incentivos aprobadas por la empresa para la realizacin de
sus ventas).

macin solicitados por la Sunat para el inicio de una
fiscalizacin parcial de IGV?
Al igual que para el caso de los procedimientos de fiscalizacin parcial
iniciados para la revisin del Impuesto a la Renta, tratndose del IGV, la
documentacin y/o informacin que la Sunat podra solicitar depender del
aspecto que sea objeto de revisin (el dbito fiscal o el crdito fiscal, por
ejemplo).
En todo caso, los principales documentos y/o informacin solicitados para

la verificacin del cumplimiento de obligaciones formales son los siguientes:
- Libros y/o Registros Contables, incluyendo control de activo fijo e
inventario y/o contabilidad de costos (segn corresponda).
- Estados de cuenta y/o reportes proporcionados por las instituciones
del Sistema Financiero as como las respectivas conciliaciones banca-
rias (incluye los estados de cuenta del Banco de la Nacin referido a la
cuenta de detracciones).
378
- Constancias de depsito por las adquisiciones de bienes y servicios

sujetos al sistema de detracciones del IGV.
- Contratos celebrados con los proveedores de bienes y servicios.
- Comprobantes de pago de compra y/o venta. En este caso, se deber

tener en cuenta lo indicado en la pregunta 126 para la presentacin
de comprobantes de pago.
137 Cul es el plazo de duracin de un procedimiento

de fiscalizacin parcial?
El plazo de duracin de un procedimiento de fiscalizacin parcial es de seis
(6) meses.
No obstante, segn lo dispuesto por el artculo 61 del Cdigo Tributario, si

la Administracin Tributaria considerara que los seis (6) meses pueden re-
sultar insuficientes para efectuar su labor de inspeccin y control del cum-
plimiento de las obligaciones tributarias, se encontrar facultada a conver-
tir dicho procedimiento en uno de fiscalizacin definitiva, el cual tiene un
plazo de duracin de un (1) ao.
De lo anterior se tiene lo siguiente:
i) En la prctica, de considerarlo la Sunat, los contribuyentes podran

estar dentro de un procedimiento de fiscalizacin, en el mejor de los
casos, por lo menos 18 meses (6 meses por el procedimiento de fis-
calizacin parcial ms los 12 meses que durara el procedimiento de
fiscalizacin definitiva), ello siempre que el contribuyente cumpla con
presentar toda la documentacin requerida por la Administracin
Tributaria en el primer requerimiento de fiscalizacin parcial y defi-
nitiva, de lo contrario, el referido plazo de 18 meses se extendera.
ii) Por su parte, el procedimiento de fiscalizacin parcial, en tanto per-

mita revisar parte, uno o algunos de los elementos de la obligacin
tributaria, podra generar que tengamos tantos procedimientos de
fiscalizacin como la Administracin Tributaria lo considere, lo que
379
tambin implicara que los contribuyentes se encuentren dentro de un

procedimiento de fiscalizacin por ms de 6 o 12 meses.
As, conforme lo habamos indicado en los ejemplos expuestos en la pre-

gunta 131, de iniciar la Sunat un procedimiento de fiscalizacin parcial
para revisar determinados gastos relacionados con el Impuesto a la Renta;
otro para revisar los ingresos del mismo ejercicio por el que se fiscalizaron
determinados gastos; y otro procedimiento para revisar los costos relacio-
nados con el referido Impuesto; tenemos que la Sunat podra tener hasta
18 meses para fiscalizar el Impuesto a la Renta de un solo ejercicio.
En tal caso, podra, incluso, suceder que la Sunat considere que el pla-
zo que corresponde a las fiscalizaciones parciales antes mencionadas
le resultan insuficientes para efectuar su labor de inspeccin y control
del cumplimiento de las obligaciones tributarias relacionadas con el
Impuesto a la Renta; y decidiera iniciar un procedimiento de fiscali-
zacin definitiva, en cuyo caso, el plazo de 18 meses se extendera a
por lo menos un (1) ao ms.
Como se podr apreciar, lo anterior podra implicar que la Sunat no tenga

que observar necesariamente el plazo de doce (12) meses con el que, en prin-
cipio, cuenta para llevar a cabo un procedimiento de fiscalizacin definitiva,
ello toda vez que si quisiera fiscalizar los aspectos de un determinado tributo
de un ejercicio, podra dividirlos en tantos procedimientos de fiscalizacin
parcial como considere le permitan identificar si hubo o no una omisin en la
determinacin de la obligacin tributaria de cada aspecto fiscalizado.
138 En un procedimiento de fiscalizacin parcial la Su-

nat puede revisar otros aspectos que no fueron ini-
cialmente incluidos?
En un procedimiento de fiscalizacin parcial, la Sunat s se encuentra facul-
tada para revisar otros aspectos que no fueron inicialmente incluidos en la
primera comunicacin.
Para ello, la Sunat deber comunicar previamente al contribuyente la deci-

sin de ampliacin del procedimiento de fiscalizacin parcial.
380
139 Si se amplan los aspectos revisados en un proce-

dimiento de fiscalizacin parcial, el plazo de dura-
cin de dicho procedimiento tambin se extiende?
La ampliacin de los aspectos revisados en una fiscalizacin parcial no
altera ni extiende el plazo de seis (6) meses con el que cuenta la Sunat
para llevar a cabo el procedimiento de fiscalizacin parcial, salvo que
la Sunat decida realizar una fiscalizacin definitiva, en cuyo caso, el
plazo de duracin del procedimiento de fiscalizacin definitiva ser de
un (1) ao.
El referido plazo de un (1) ao ser computado desde la fecha en que el

deudor tributario cumpla con entregar la totalidad de la informacin y/o
documentacin que le fuere solicitada en el primer requerimiento notifica-
do para la fiscalizacin definitiva.
140 Un procedimiento de fiscalizacin parcial puede

terminar en un procedimiento de fiscalizacin de-
finitiva?
S, un procedimiento de fiscalizacin parcial puede terminar en un proce-
dimiento de fiscalizacin definitiva.
141 Culminado el procedimiento de fiscalizacin par-

cial o definitivo, el sujeto fiscalizado puede presen-
tar una declaracion jurada rectificatoria?
De acuerdo con lo establecido por el artculo 88 del Cdigo Tributario, no
surte efectos la declaracin jurada rectificatoria presentada con posteriori-
dad al plazo otorgado por la Administracin Tributaria, segn lo dispuesto
en el artculo 75(4), o una vez culminado el procedimiento de fiscalizacin
(4) El artculo 75 del Cdigo Tributario dispone lo siguiente (resaltado nuestro):

Concluido el proceso de fiscalizacin o verificacin, la Administracin Tributaria emitir la corres-
pondiente Resolucin de Determinacin, Resolucin de Multa u Orden de Pago, si fuera el caso.
381
parcial o definitiva, por los aspectos de los tributos y periodos o por los tri-
butos o periodos, respectivamente, que hayan sido motivo de fiscalizacin,
salvo que dicha declaracion rectificatoria determine una mayor obligacin
tributaria.
Considerando lo anterior, tratndose de procedimientos de fiscalizacin

parcial, la restriccin descrita en el prrafo anterior no resultar de aplica-
cin siempre que los elementos objeto de rectificacin sean distintos a los
elementos del tributo que hayan sido materia de revisin.
142 La declaracin rectificatoria que presente el suje-

to fiscalizado luego de culminado el procedimien-
to de fiscalizacin parcial o definitiva surte efectos
con su sola presentacin?
Conforme lo indicamos en la pregunta anterior, en principio, no surte efec-
tos la declaracin jurada rectificatoria presentada una vez culminado el pro-
cedimiento de fiscalizacin, por tributos o periodos que hayan sido motivo
de fiscalizacin, salvo que dicha declaracion rectificatoria determine una
mayor obligacin tributaria, en cuyo caso, dicha declaracin rectificatoria
surtir efecto con su sola presentacin siempre que determine igual o mayor
La determinacin de una mayor obligacin tributaria puede reflejarse, in-

cluso, con la determinacin de un menor saldo a favor y/o crdito.
Tratndose de una declaracin rectificatoria presentada con posteriori-

dad a la culminacin de un procedimiento de fiscalizacin parcial que
No obstante, previamente a la emisin de las resoluciones referidas en el prrafo anterior, la Adminis-

tracin Tributaria podr comunicar sus conclusiones a los contribuyentes, indicndoles expresamente
las observaciones formuladas y, cuando corresponda, las infracciones que se les imputan, siempre que
a su juicio la complejidad del caso tratado lo justifique.
En estos casos, dentro del plazo que la Administracin Tributaria establezca en dicha comunicacin, el
que no podr ser menor a tres (3) das hbiles; el contribuyente o responsable podr presentar por es-
crito sus observaciones a los cargos formulados, debidamente sustentadas, a efecto que la Administra-
cin Tributaria las considere, de ser el caso. La documentacin que se presente ante la Administracin
Tributaria luego de transcurrido el mencionado plazo no ser merituada en el proceso de fiscalizacin
o verificacin.
382
comprenda el tributo y periodo fiscalizado y que rectifique aspectos que no

hubieran sido revisados en dicha fiscalizacin, surtir efectos desde la fecha
de su presentacin siempre que determine igual o mayor obligacin.
En el supuesto anterior, esto es, cuando luego de culminado un procedi-

miento de fiscalizacin parcial el sujeto fiscalizado rectifica aspectos que no
hubieran sido revisados en dicha fiscalizacin, pero determina una menor
obligacin tributaria, la declaracin rectificatoria presentada surtir efec-
tos si dentro de un plazo de cuarenta y cinco (45) das hbiles siguientes a
su presentacin la Administracin Tributaria no emitiera pronunciamiento
sobre la veracidad y exactitud de los datos contenidos en ella.
Cabe precisar que el transcurso del plazo de cuarenta y cinco (45) das sin
que la Administracin Tributaria emitiera algn pronunciamiento sobre la
veracidad y exactitud de los datos contenidos en la declaracin rectificato-
ria presentada, no implica que la Administracin Tributaria pierda la facul-
tad de efectuar una verificacin o fiscalizacin posterior respecto de dicha
declaracion rectificatoria.
143 La declaracin rectificatoria presentada con posteriori-

dad a la culminacin de un procedimiento de fiscaliza-
cin parcial en la que se rectifican aspectos que no hu-
bieran sido revisados, podra implicar el desconocimien-
to de los reparos efectuados en dicho procedimiento?
La declaracin rectificatoria presentada con posterioridad a la culmi-
nacin de un procedimiento de fiscalizacin parcial en la que se recti-
fican aspectos que no hubieran sido revisados, y que surta efectos, no
podra implicar el desconocimiento de los reparos efectuados en dicho
procedimiento.
No obstante, si como consecuencia de la declaracin rectificatoria presen-

tada se redujera o eliminara la deuda tributaria determinada en el proce-
dimiento de fiscalizacin parcial, dicha deuda no podr ser materia de un
procedimiento de cobranza coactiva.
383
En tal caso, la resolucin de determinacin que contenga la referida deuda

deber modificarse o dejarse sin efecto en aplicacin de lo dispuesto en el
numeral 2 del artculo 108(5).
144 El inicio de un procedimiento de fiscalizacin par-

cial interrumpe el cmputo del plazo de prescrip-
cin de la facultad que tiene la Sunat para determi-
nar deuda tributaria?
Como regla general, tratndose del inicio de un procedimiento de fiscaliza-
cin definitiva, de acuerdo a lo establecido por el inciso c) del numeral 1 del
artculo 45 del Cdigo Tributario, el plazo de prescripcin de la facultad de
fiscalizacin que tiene la Administracin Tributaria para la determinacin
de la obligacin tributaria se interrumpe por la notificacin de cualquier
acto de la Administracin Tributaria dirigido al ejercicio de dicha facultad.
No obstante, tratndose de un procedimiento de fiscalizacin parcial, la notifica-

cin que efecte la Sunat de aquellos actos que impliquen el ejercicio de su facul-
tad de fiscalizacin, no interrumpirn el plazo de prescripcin de dicha facultad.
El criterio anterior tambin resulta de aplicacin respecto del plazo de pres-

cripcin de la facultad con la que cuenta la Sunat para aplicar sanciones.
145 El inicio de un procedimiento de fiscalizacin par-

cial suspende el cmputo del plazo de prescripcin
de la facultad que tiene la Sunat para determinar
deuda tributaria?
Como regla general, tratndose del inicio de un procedimiento de fiscalizacin
definitiva, de acuerdo a lo establecido por el inciso f) del numeral 1 del artculo
(5) El numeral 2 del articulo 108 del Cdigo Tributario, sobre Revocacin, modificacin, sustitucin o comple-
mentacin de los actos despus de la notificacin, establece que despus de la notificacin, la Administracin
Tributaria solo podr revocar, modificar, sustituir o complementar sus actos, entre otros:
2. Cuando la Administracin detecte que se han presentado circunstancias posteriores a su emisin que
demuestran su improcedencia o cuando se trate de errores materiales, tales como los de redaccin o clculo.
384
46 del Cdigo Tributario, el plazo de prescripcin de la facultad de fisca-

lizacin que tiene la Administracin Tributaria para la determinacin de
la obligacin tributaria se suspende durante el plazo de un ao con el que
cuenta la Sunat para llevar a cabo el referido procedimiento de ser este el
plazo de duracin del mismo(6).
No obstante, tratndose de un procedimiento de fiscalizacin parcial, la

suspensin del plazo de prescripcin solo tendr efecto sobre el aspecto del
tributo y periodo que hubiera sido materia de dicho procedimiento.
146 Los aspectos revisados en un procedimiento de fis-

calizacin parcial pueden ser revisados nuevamente?
Los aspectos revisados en un procedimiento de fiscalizacin parcial que
originan la notificacin de una resolucin de determinacin no pueden ser
objeto de una nueva determinacin, salvo en los casos previstos en los nu-
merales 1 y 2 del artculo 108 del Cdigo Tributario.
Segn resulta de lo establecido en los numerales 1 y 2 del artculo 108 en

mencin, despus de la notificacin de una resolucin de determinacin, la
Administracin Tributaria solo podr revocarla, modificarla, sustituirla o
complementarla cuando:
(6) De acuerdo con el numeral 6 del artculo 62-A del Cdigo Tributario, el cmputo del plazo de un ao
con el que cuenta la Sunat para llevar a cabo el procedimiento de fiscalizacin definitiva se suspende
cuando ocurran cualquiera de los siguientes supuestos:
a) Durante la tramitacin de las pericias.
b) Durante el lapso que transcurra desde que la Administracin Tributaria solicite informacin a au-
toridades de otros pases hasta que dicha informacin se remita.
c) Durante el plazo en que por causas de fuerza mayor la Administracin Tributaria interrumpa sus
actividades.
d) Durante el lapso en que el deudor tributario incumpla con la entrega de la informacin solicitada
por la Administracin Tributaria.
e) Durante el plazo de las prrrogas solicitadas por el deudor tributario.
f) Durante el plazo de cualquier proceso judicial cuando lo que en l se resuelva resulta indispensable
para la determinacin de la obligacin tributaria o la prosecucin del procedimiento de fiscaliza-
cin, o cuando ordena la suspensin de la fiscalizacin.
g) Durante el plazo en que otras entidades de la Administracin Pblica o privada no proporcionen la
informacin vinculada al procedimiento de fiscalizacin que solicite la Administracin Tributaria.
385
- Se detecten los hechos contemplados en el numeral 1 del artculo 178

del Cdigo Tributario(7), as como los casos de connivencia entre el
personal de la Administracin Tributaria y el deudor tributario.
- La Administracin Tributaria detecte que se han presentado circuns-

tancias posteriores a su emisin que demuestran su improcedencia o
cuando se trate de errores materiales, tales como los de redaccin o
clculo.
XX
A efectos de realizar una segunda fiscalizacin en un mismo ejer-
cicio, es necesario que la Administracin Tributaria presente y
exprese en los requerimientos correspondientes, las causales y la
motivacin que justifique su actuacin.
147 Qu sucede con los reparos efectuados en un pro-

cedimiento de fiscalizacin parcial si luego de cul-
minado este la Sunat revisa nuevamente el mismo
tributo y periodo fiscalizado, estableciendo una me-
nor obligacin tributaria?
Si como resultado de un posterior procedimiento de fiscalizacin de
un mismo tributo y periodo tributario, la Sunat determina una menor
obligacin tributaria, los reparos que consten en una resolucin de
(7) El numeral 1 del artculo 178 del Cdigo Tributario establece que constituye infraccin relacionada
con el cumplimiento de las obligaciones tributarias:
No incluir en las declaraciones ingresos y/o remuneraciones y/o retribuciones y/o rentas y/o patrimo-
nio y/o actos gravados y/o tributos retenidos o percibidos, y/o aplicar tasas o porcentajes o coeficientes
distintos a los que les corresponde en la determinacin de los pagos a cuenta o anticipos, o declarar
cifras o datos falsos u omitir circunstancias en las declaraciones, que influyan en la determinacin de la
obligacin tributaria; y/o que generen aumentos indebidos de saldos o prdidas tributarias o crditos a
favor del deudor tributario y/o que generen la obtencin indebida de Notas de Crdito Negociables u
otros valores similares.
386
determinacin emitida en un procedimiento de fiscalizacin parcial

iniciado con anterioridad, sern considerados en la posterior resolu-
cin de determinacin que se notifique como consecuencia de la nueva
revisin efectuada.
Considerando lo anterior, se tiene que los reparos que efecte la Sunat en

un procedimiento de fiscalizacin parcial deben integrarse a la determina-
cin complementaria o final que dicha Entidad realice, ello con la finalidad
de poder determinar el importe de la base imponible del tributo y periodo
que hubiera sido objeto de fiscalizacin. La deuda tributaria determinada
en el procedimiento de fiscalizacin parcial debe deducirse de la deuda tri-
butaria que se determine en el procedimiento de fiscalizacin complemen-
taria o final que la Sunat realice.
148 La Administracin Tributaria puede realizar aco-

taciones adicionales respecto de un tributo y perio-
do que ha sido objeto de un procedimiento de fis-
calizacin parcial previo?
La Administracin Tributaria s tiene la facultad de realizar acotaciones
adicionales, siempre que se trate de elementos del tributo y periodo que no
hubieran sido fiscalizados inicialmente y teniendo como lmite el plazo de
prescripcin para el ejercicio de dicha facultad.
149 Qu sucede con la determinacin complementaria

o final que efecte la Sunat en un procedimiento de
fiscalizacin posterior, si los reparos iniciales efec-
tuados previamente en un procedimiento de fisca-
lizacin parcial han sido objeto de impugnacin?
Consideramos que los reparos determinados en un procedimiento de fisca-
lizacin parcial que hubieran sido impugnados en un procedimiento con-
tencioso-administrativo, debern ser integrados a la determinacin comple-
mentaria o final que efecte posteriormente la Sunat.
387
Teniendo en cuenta lo anterior, resultara que a la deuda tributaria que

pudiera ser determinada en un procedimiento de fiscalizacin final debe
deducirse la deuda tributaria que hubiera sido determinada en el procedi-
miento de fiscalizacin parcial realizado inicialmente, ello aun cuando la
referida deuda haya sido objeto de impugnacin.
Como consecuencia de lo anterior, y siendo que la deuda determinada en

el procedimiento de fiscalizacin parcial ha sido objeto de una inpugnacin
previa, el deudor tributario se ver obligado a impugnar tambin la deu-
da tributaria que la Sunat determine en el procedimiento de fiscalizacin
posterior que hubiera iniciado, ello a efecto de poder mantener en discu-
sicin la deuda previamente impugnada y que es parte de la nueva deuda
determinada por la Sunat, salvo que la impugnacin previa cuente con
resolucin firme.
388
CAPTULO V
EL LUGAR DONDE SE PUEDE LLEVAR A CABO
EL PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIN
;; Dar a conocer en qu lugar el contribuyente debe cum-

plir con su obligacin de permitir y colaborar con la
facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributa-
ria, desarrollando el concepto de domicilio fiscal y los
supuestos que originan que los deudores tributarios ad-
quieran la condicin de no hallado o de no habido
as como sus consecuencias.
;; Dar a conocer en qu lugar la Sunat puede llevar a cabo

el procedimiento de fiscalizacin, desarrollando aque-
llas situaciones en las que la Administracin Tributaria
puede requerir a los contribuyentes el cambio de su do-
micilio fiscal o en que situaciones es el contribuyente el
que puede solicitar dicho cambio.
CAPTULO V
EL LUGAR DONDE SE PUEDE LLEVAR A CABO EL
PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIN
I. ASPECTOS GENERALES
BASE LEGAL
Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, aprobado por Decreto Supre-
mo N 133-2013-EF.
Reg la mento del Fed at a rio Fisc a li zador, aprobado por Decreto Supremo
N 86-2003-EF.
Normas sobre las condiciones de No Hallado y No Habido para efectos tributarios,
aprobadas por Decreto Supremo N041-2006-EF.
Establecen normas sobre la condicin de no habido para efectos tributarios, aproba-
das por Decreto Supremo N 102-2002-EF.
Dictan disposiciones referidas a la condicin de No Hallado y de No Habido para
efectos tributarios respecto de la Sunat, aprobadas por Resolucin de Superinten-
dencia N 157-2006-SUNAT.
Disposiciones Reglamentarias del Registro nico de Contribuyentes, aprobadas por
Resolucin de Superintendencia N 210-2004-SUNAT y normas modificatorias.
Normas que regulan el establecimiento de nuevo domicilio y la procedencia de su
cambio, aprobadas por Resolucin de Superintendencia N 096-96-SUNAT.
150 En qu lugar el contribuyente debe cumplir con su

obligacin de permitir y colaborar con la facultad
de fiscalizacin de la Administracin Tributaria?
El numeral 5 del artculo 87 del Cdigo Tributario establece como una de
las obligaciones a cargo de los administrados la de permitir el control por
391
parte de la Administracin Tributaria, proporcionando sus libros de actas,

registros y libros contables, as como sus dems documentos relacionados
con hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias. Asimismo, el
numeral 6 del mismo dispositivo legal establece como obligacin de los ad-
ministrados la de proporcionar a la Administracin Tributaria la informa-
cin y/o documentacin que esta requiera sobre las actividades que realicen
o las actividades de terceros con los que guardan relacin.
No obstante, a pesar de que el Cdigo Tributario ha establecido de manera

expresa la obligacin de permitir el control de la Administracin Tributa-
ria, as como de entregar documentacin cuando la Administracin lo re-
quiera, el lugar fsico en el que los contribuyentes deben cumplir con dichas
obligaciones no ha sido regulado de manera clara.
Ahora bien, conforme se explic en el Captulo I, la facultad de fiscaliza-

cin de la Administracin Tributaria comprende las siguientes actuaciones:
- Procedimientos de fiscalizacin en sentido estricto, cuyo lugar de eje-

cucin ser materia de desarrollo en el Ttulo II de este Captulo.
- Las acciones de verificacin, operativos y actuaciones inductivas, que

pueden llevarse a cabo en los siguientes lugares:
a) Oficinas de los contribuyentes: Domicilio Fiscal y Establecimien-

tos Anexos; por ejemplo, en el caso de locales comerciales abiertos
al pblico se realizan acciones destinadas al control y cumplimien-
to de la obligacin de emitir y entregar comprobantes de pago
(vase al respecto el numeral 2 del artculo 10 del Decreto Supre-
mo N 086-2003-EF).
b) Oficinas de la Administracin Tributaria; por ejemplo: i) las veri-

ficaciones internas realizadas por la Sunat en sus oficinas; y, ii) la
notificacin de Esquelas de Citacin para que los contribuyentes
acudan a las oficinas de la Sunat a aclarar algn asunto exhibiendo
la documentacin pertinente.
c) En la va pblica: El ejemplo ms claro son las intervenciones

por parte de los Fedatarios Fiscalizadores de la Sunat durante el
392
El lugar donde se puede llevar a cabo el procedimiento de fiscalizacin
traslado de bienes o pasajeros. Al respecto, puede revisarse el nu-

meral 3 del artculo 3 del Decreto Supremo N 086-2003-EF.
XX
Se confirma la apelada por cuanto ha quedado acreditada que la
recurrente omiti entregar el comprobante de pago en la oportu-
nidad sealada en la ley, incurriendo en la infraccin tipificada
en el numeral 1 del Cdigo Tributario aprobado por el Decreto
Supremo N 135-99-EF. Se indica que los comerciantes son res-
ponsables por los actos de comercio que se celebren al interior de
sus establecimientos.
151 Qu se entiende por domicilio fiscal?

El domicilio fiscal es el lugar fijado por los contribuyentes, dentro del terri-
torio nacional, para todo efecto tributario.
En l debern efectuarse las notificaciones de determinacin y cumplimien-

to de obligaciones tributarias, como es el caso de los requerimientos de
fiscalizacin y las Resoluciones de Determinacin y los dems valores que
la Administracin Tributaria emite al cierre de la misma.
No debe confundirse el domicilio fiscal con el domicilio real, que viene

determinado por el lugar de residencia habitual de las personas, segn el
artculo 33 del Cdigo Civil.
En principio, los contribuyentes pueden sealar como domicilio fiscal el lu-

gar que ms convenga a sus intereses, sin que existan mayores limitaciones
al respecto. As, nada impide que se declare como domicilio fiscal el lugar
de residencia habitual, en el caso de personas naturales, o las sedes admi-
nistrativas o comerciales en el caso de personas jurdicas.
En este sentido, los contribuyentes pueden fijar como domicilio fiscal el

lugar de desarrollo de sus actividades comerciales, si as lo deciden. Sin
393
embargo, nada impide que se seale como domicilio fiscal un lugar distinto
al cual se desarrollan dichas actividades.
Cabe precisar que no obstante la libertad de los contribuyentes para la fija-

cin del domicilio fiscal, los artculos 17.4 literal b) y 22 de la Resolucin de
Superintendencia N 210-2004/SUNAT establecen que para la declaracin
y modificacin del domicilio fiscal deber sealarse, entre otros datos, la
condicin del inmueble declarado como domicilio fiscal (propio, alquilado,
cedido en uso u otros).
De ello se desprende que s existe una exigencia de declarar a la Sunat el

ttulo que habilita al contribuyente a poseer el inmueble declarado como
domicilio fiscal.
Sin perjuicio de ello, deben tenerse en cuenta dos circunstancias:
i) La Administracin Tributaria se encuentra habilitada para verificar

el domicilio fiscal declarado por los contribuyentes. Bajo ciertas cir-
cunstancias, dicha verificacin puede dar lugar a la atribucin a los
contribuyentes de las condiciones de No Hallado y No Habido(1); y,
ii) En ciertos casos, la Administracin Tributaria se encuentra habilitada

para requerir a los contribuyentes la modificacin del domicilio fiscal
declarado.
Vale la pena mencionar que el artculo 22 de la antes citada Resolucin

de Superintendencia N 210-2004/SUNAT establece que los contribuyentes
debern comunicar a la Sunat los siguientes hechos, dentro del da hbil
siguiente de producidos:
i) El cambio de su domicilio fiscal; y/o,
ii) El cambio de la condicin del inmueble declarado como domicilio

fiscal (propio, alquilado, cedido en uso u otros).
(1) Este tema es desarrollado en las preguntas 153 al 158.
394
Se consulta lo siguiente:
1. Qu se entiende por direccin de la casa matriz y domicilio

fiscal?
2. Es obligatorio que los contribuyentes que perciban rentas de

tercera categora declaren la direccin de una casa matriz?
3. Es vlido el comprobante de pago que solo consigna la direc-

cin del establecimiento, por ser el punto de emisin, si en la
ficha RUC tiene declarado un domicilio fiscal en un lugar dis-
tinto? Debera consignarse estas dos direcciones por no haber
declarado una casa matriz?
1. Conforme al artculo 11 del TUO del Cdigo Tributario,

el domicilio fiscal es el lugar fijado por el deudor tribu-
tario para todo efecto tributario dentro del territorio na-
cional, el cual debe ser comunicado a la Administracin
Tributaria en la forma que esta lo establezca, siendo que la
propia Administracin Tributaria puede requerir su cam-
bio, cuando este dificulte el ejercicio de sus funciones.
Por su parte, la casa matriz es el establecimiento donde la

empresa dirige los diversos establecimientos que pudiera
tener.
2. Si la casa matriz es un lugar distinto al fijado como domi-

cilio fiscal, los sujetos obligados a inscribirse en el RUC
que perciban rentas de tercera categora debern comu-
nicar la informacin relativa al mismo en calidad de es-
tablecimiento anexo al momento de su inscripcin en el
mencionado registro.
395
3. Son vlidas las facturas, las boletas de ventas y las liquida-

ciones de compra emitidas sin consignar la direccin del
domicilio fiscal cuando este sea distinto a la casa matriz o
al establecimiento donde est el punto de emisin.
XX
Nada impide a una persona establecer su domicilio fiscal en el lu-
gar que ms convenga a sus intereses, no siendo obligatorio que sea
en el lugar en el cual reside o realiza su actividad econmica, salvo
que la Administracin Tributaria, utilizando las atribuciones esta-
blecidas en el Cdigo Tributario, disponga su cambio de domicilio.
XX
El hecho que el recurrente desarrolle sus actividades en un lugar
distinto al que tiene registrado como domicilio fiscal no implica
que el mismo haya sido variado, en consecuencia, dicho hecho por
s solo no puede dar lugar a la comisin de la infraccin prevista
en el numeral 5 del artculo 173 del Cdigo Tributario, debiendo
dejarse sin efecto la multa impuesta por tal motivo.
~~ FORMULARIOS DE LA SUNAT
Formularios aprobados por la Sunat para comunicar o modificar

el domicilio fiscal
Formulario N 2119 - Solicitud de Inscripcin en el Registro
nico de Contribuyentes. Este formulario es utilizado para la
inscripcin en el RUC; en su Rubro III debe incluirse la infor-
macin relacionada al domicilio fiscal del contribuyente.
396
REGISTRO NICO DE CONTRIBUYENTES

00000999
FORMULARIO SOLICITUD DE INSCRIPCIN AL RUC USO SUNAT

O COMUNICACIN DE AFECTACIN DE TRIBUTOS FOLIO

LOTE
(Incluye Exoneraciones)
RUBRO I. INFORMACIN GENERAL
TIPO DE SOLICITUD (MARCAR CON "X") NMERO DE RUC APELLIDOS Y NOMBRES O RAZN SOCIAL
INSCRIPCIN
AFECTACIN DE TRIBUTOS
RUBRO II. DATOS GENERALES DEL CONTRIBUYENTE
TIPO DE CONTRIBUYENTE (Ver Tabla Anexa N 2) CDIGO TELFONOS CDIGO DE

PROFESIN U OFICIO
(Ver Tabla
N LICENCIA MUNICIPAL N 11)
NOMBRE COMERCIAL
FAX FECHA INICIO ACTIV.

DA MES AO
ACTIVIDAD ECONMICA PRINCIPAL (Ver Tabla Anexa N 1) CDIGO CIIU
SIST. DE EMISIN
NO
MANUAL
DE COMPROB. MAQUINA REGIST.
ACTIVIDADES ECONMICAS SECUNDARIAS (Ver Tabla Anexa N 1) CDIGO CIIU DE PAGO
(MARCAR CON "X") COMPUTARIZADO
SISTEMA DE
SE
LEER INSTRUCCIONES AL DORSO
MANUAL
CONTABILIDAD
CDIGO CIIU
ACEPTAN
ACTIVIDAD DE EXPORTADOR
COMERCIO EXTERIOR
(MARCAR CON "X") IMPORTADOR
CORREO ELECTRNICO CORREO ELECTRNICO
RUBRO III. DOMICILIO FISCAL
BORRONES
DEPARTAMENTO PROVINCIA
DISTRITO USO SUNAT

UBIGEO
I I I I I
ZONA (Ver Tabla Anexa N 3) VIA (Ver Tabla Anexa N 4)
TIPO NOMBRE TIPO NOMBRE
NI
CONDICIN
Nmero Interior
ENMENDADURAS
OTRAS REFERENCIAS DEL INMUEBLE
Kilometro Dpto.
FORMULARIO GRATUITO
Manzana Lote
RUBRO IV. DATOS DE LA PERSONA NATURAL

DOCUMENTO DE IDENTIDAD ( Tabla 5) FECHA DE NACIMIENTO O SEXO NACIONALIDAD PAIS DE PROCEDENCIA DOMICILIADO
INICIO DE LA SUCESIN (Tabla 6) (Tabla 7) (Slo si es extranjero) (Tabla 8)
TIPO NMERO
DIA MES AO
RUBRO V. DATOS DE LA EMPRESA

FECHA DE INSCRIP. PARTIDA REGISTRAL TOMO O FICHA FOLIO ASIENTO ORIGEN DEL CAPITAL PAIS DE ORIGEN
EN LOS RR.PP. (Ver Tabla Anexa N 9) (Si es mixto o extranjero)
DA MES AO
RUBRO VI. TRIBUTOS AFECTOS

CDIGO FECHA DESDE LA CUAL ESTA CDIGO FECHA DESDE LA CUAL ESTA
(Ver Tabla Anexa AFECTACIN EXONERACIN AFECTO O EXONERADO AL (Ver Tabla Anexa AFECTACIN EXONERACIN AFECTO O EXONERADO AL
(MARCAR CON "X") (MARCAR CON "X") (MARCAR CON "X") (MARCAR CON "X")
N 10) TRIBUTO N 10) TRIBUTO
DIA MES AO DIA MES AO
CONSTANCIA
MARQUE CON "X" , SI AUTORIZA O NO A OTRA PERSONA PARA LA PRESENTACIN DE ESTA DECLARACIN : SI NO DE RECEPCION
IDENTIFICACIN DE LA PERSONA AUTORIZADA :
DOCUMENTO DE IDENTIDAD APELLIDOS Y NOMBRES FIRMA
DECLARO BAJO JURAMENTO QUE LOS DATOS EXPRESAN LA VERDAD
FIRMA DEL CONTRIBUYENTE O APELLIDOS Y NOMBRES HUELLA DIGITAL

REPRESENTANTE LEGAL PERSONA AUTORIZADA SELLO Y FIRMA
397
Formulario N 2127 - Solicitud de Modificacin de Datos en el

Registro nico de Contribuyente. Este formulario es utilizado
para modificar los datos en el RUC de los contribuyentes ya
inscritos; en su Rubro III debe incluirse la informacin relacio-
nada al domicilio fiscal del contribuyente.
REGISTRO NICO DE CONTRIBUYENTES 00000999
SUNAT SOLICITUD DE MODIFICACIN DE DATOS, CAMBIO DE USO SUNAT
FORMULARIO
RGIMEN O SUSPENSIN TEMPORAL DE ACTIVIDADES LOTE FOLIO
2127 I I I I I I I
RUBRO I. INFORMACIN GENERAL
TIPO DE SOLICITUD (MARCAR CON "X")

USO SUNAT MODIFICACIN DE DATOS MODIFICACIN DE DATOS CON SUSPENSIN / REINICIO
CAMBIO DE RGIMEN DE ACTIVIDADES
NMERO DE RUC APELLIDOS Y NOMBRES O RAZN SOCIAL
RUBROII. DATOS GENERALES DEL CONTRIBUYENTE

DORSO
APELLIDOS Y NOMBRES
O RAZN SOCIAL
TIPO DE CONTRIBUYENTE (Ver Tabla Anexa N 2) CDIGO TELFONOS CDIGO DE

PROFESIN U
OFICIO
NO
AL
(Ver Tabla
NOMBRE COMERCIAL N LICENCIA MUNICIPAL N 11)
INSTRUCCIONES
SE
FAX FECHA INIC. ACT.
DA MES AO
ACTIVIDAD ECONMICA PRINCIPAL (Ver Tabla Anexa N 1) CDIGO CIIU
ACEPTAN
SIST. DE EMISIN MANUAL
DE COMPROB. MQ.REGISTRADORA
DE PAGO
ACTIVIDADES ECONMICAS SECUNDARIAS (Ver Tabla Anexa N 1) CDIGO CIIU
SISTEMA DE MANUAL
CONTABILIDAD
CDIGO CIIU ACTIVIDAD DE
BORRONES
EXPORTADOR
COMERCIO
EXTERIOR
LEER
IMPORTADOR
(MARCAR CON "X")
CORREO ELECTRNICO 1 CORREO ELECTRNICO 2
RUBROIII. DOMICILIO FISCAL
NI
DEPARTAMENTO PROVINCIA
ENMENDADURAS
GRATUITO
DISTRITO USO SUNAT

UBIGEO
ZONA (Ver Tabla Anexa N 3) VIA (Ver Tabla Anexa N 4)

TIPO NOMBRE TIPO NOMBRE
FORMULARIO
CONDICIN DEL CONFIRMACION DEL

Nmero Interior REFERENCIAS INMUEBLE DOMICILIO FISCAL
(Marcar con X)
Kilmetro Dpto.
Manzana Lote
RUBRO IV. DATOS DE LA PERSONA NATURAL

DOCUMENTO DE IDENTIDAD (Ver Tabla N 5) FECHA DE NACIMIENTO SEXO NACIONALIDAD DOMICILIADO
O INICIO DE LA SUCESION
(Ver Tabla N6)
PAIS DE PROCEDENCIA (Ver Tabla N8)
TIPO NUMERO (Ver Tabla N7)
(Slo si es extranjero)(Ver Tabla N14)
DIA MES AO
RUBRO V. DATOS DE LA EMPRESA

FECHA DE INSCRIP. NUMERO DE PARTIDA TOMO O FICHA FOLIO ASIENTO ORIGEN DE LA ENTIDAD PAIS DE ORIGEN
EN LOS RR.PP. (Tabla 9)
(Si es extranjero)(Ver Tabla N14)
DIA MES AO
RUBRO VI. CAMBIO DE REGIMEN (MARCAR CON "X") RUBROVII.SUSPENSION/REINICIODEACTIVIDADES(MARCARCON"X")
TIPO DE CAMBIO FECHA DE TIPO DE NOVEDAD FECHA DE

CAMBIO SUSPENSION/REINICIO
DE NRUS A REG. ESPECIAL SUSPENSION TEMPORAL DE ACTIVIDADES
DE NRUS A REG. GENERAL REINICIO DE ACTIVIDADES
MARQUE CON "X" , SI AUTORIZA O NO A OTRA PERSONA PARA LA PRESENTACION DE ESTA DECLARACIN : SI NO CONSTANCIA DE
IDENTIFICACION DE LA PERSONA AUTORIZADA : RECEPCION
FIRMA DEL CONTRIBUYENTE O APELLIDOS Y NOMBRES HUELLA DIGITAL

REPRESENTANTE LEGAL PERSONA AUTORIZADA SELLO Y FIRMA
398
152 Qu se entiende por Establecimiento Anexo?

Los Establecimientos Anexos son los lugares, distintos al domicilio fiscal,
en que los contribuyentes desarrollan sus actividades comerciales.
Constituyen ejemplos de Establecimientos Anexos las sucursales, agencias,

locales comerciales o de servicios, sedes productivas, depsitos o almace-
nes, oficinas administrativas y, en general, todos aquellos lugares de desa-
rrollo de actividades comerciales distintos al domicilio fiscal.
Conforme al artculo 17 de la Resolucin de Superintendencia N 210-

2004/SUNAT, los contribuyentes y/o responsables se encuentran obligados
a informar a la Sunat sobre los Establecimientos Anexos en que desarrollen
sus actividades.
Adicionalmente, el artculo 24 de la Resolucin de Superintendencia antes

citada establece la obligacin de los contribuyentes de comunicar a la Sunat
la instalacin o cierre permanente de establecimientos ubicados en el pas
(casa matriz, sucursales, agencias, locales comerciales o de servicios, sedes
productivas, depsitos o almacenes, oficinas administrativas y dems luga-
res de desarrollo de la actividad empresarial), as como la modificacin de
datos que sobre ellos se encuentren registrados, dentro del plazo de cinco
(5) das hbiles de producidos tales hechos.
Se formulan las siguientes consultas vinculadas con la declaracin
de Establecimientos Anexos para efecto del Registro nico de
Contribuyentes (RUC):
1. Tratndose de un contribuyente (consignador) que entrega bie-

nes en consignacin a un tercero (consignatario) para su even-
tual venta, el consignador se encuentra obligado a declarar
como establecimiento anexo el local del consignatario donde
se encuentran fsicamente los bienes?
399
2. En caso que un contribuyente emplee los servicios de opera-

dores logsticos, el referido contribuyente tiene la obligacin
de declarar como establecimiento anexo el local del operador
logstico donde se encuentra su mercadera?
1. No corresponde que el consignador o consignante declare en el

RUC como establecimiento anexo el local donde el consignata-
rio desarrolla sus actividades empresariales.
2. El contribuyente y/o responsable se encuentra en la obligacin

de declarar como establecimiento anexo en el RUC un local
de un operador logstico en el que se encuentre su mercadera,
en la medida en que desarrollen efectivamente sus actividades
empresariales en dicho local.
3. De manera general, a efecto de establecer si un contribuyente

y/o responsable desarrolla sus actividades empresariales en un
determinado local, debe analizarse cada caso concreto.
~~ FORMULARIOS DE LA SUNAT
Formularios aprobados por la Sunat para comunicar los estable-

cimientos anexos
Formulario N 2046 - Registro nico de Contribuyentes, Esta-
blecimientos Anexos. Este formulario es utilizado para declarar
a la Sunat los Establecimientos Anexos de los contribuyentes.
400
N DE ORDEN 00000999
USO SUNAT
LOTE
SUNAT REGISTRO NICO DE CONTRIBUYENTES
I I I I I
FORMULARIO ESTABLECIMIENTOS ANEXOS FOLIO
2046
RUBRO I . INFORMACIN GENERAL
ALTA NMERO DE RUC APELLIDOS Y NOMBRES O RAZN SOCIAL
TIPO DE
SOLICITUD MODIFICACIN
(MARCAR CON "X") BAJA
RUBRO I I . DETALLE DE ESTABLECIMIENTOS ANEXOS

USO SUNAT ZONA VIA CONDICIN DEL
TIPO DENOMINACIN COD. DE DEPARTAMENTO PROVINCIA DISTRITO NRO KM. MZA. INTER. DPTO. LOTE REFERENCIAS
(a) Y/O NMERO ESTAB. (b) UBIGEO
TIPO NOMBRE
TIPO NOMBRE INMUEBLE
LEER INSTRUCCIONES AL DORSO

NO SE ACEPTAN BORRONES NI ENMENDADURAS
FORMULARIO GRATUITO
MARQUE CON "X" , SI AUTORIZA O NO A OTRA PERSONA PARA LA PRESENTACIN DE ESTA DECLARACIN : SI NO CONSTANCIA DE RECEPCIN
IDENTIFICACIN DE LA PERSONA AUTORIZADA :

FIRMA DEL CONTRIBUYENTE O APELLIDOS Y NOMBRES HUELLA DIGITAL SELLO Y FIRMA

REPRESENTANTE LEGAL PERSONA AUTORIZADA
401
Fijacin de domicilio fiscal y Establecimientos Anexos por persona
natural
El Sr. Csar Prez es contador y presta servicios a terceros en calidad

de profesional independiente, domicilia en Calle Las Bambas 444 en
Miraflores, sin embargo, desarrolla sus actividades comerciales en un
local alquilado sito en Avenida Miguel Grau 475, en Barranco.
El Sr. Csar Prez desea inscribirse en el RUC sealando como do-

micilio fiscal su residencia habitual, por lo que se consulta si ello es
posible y, en todo caso, cmo se debe proceder.
Respuesta
S es posible que el Sr. Csar Prez declare como domicilio fiscal el

lugar de su residencia habitual. No obstante, en este caso, el Sr. Prez
tambin debe declarar como Establecimiento Anexo el lugar en que
desarrolla sus actividades profesionales, esto es, el local ubicado en
Barranco.
Otra posibilidad viable sera que el Sr. Prez declare como domicilio
fiscal el lugar en donde desarrolla sus actividades comerciales (esto
es, la direccin de Barranco), en cuyo caso ya no se deberan declarar
Establecimientos Anexos a la Sunat.
Fijacin de domicilio fiscal y Establecimientos Anexos por persona

jurdica
La empresa de comida rpida Salchipapas S.A. desarrolla sus activida-

des comerciales de la siguiente manera: i) tiene oficinas administrati-
vas en Lima, donde se encuentra el personal de contabilidad, finanzas
y el rea jurdica de la empresa; ii) tiene locales de atencin al pblico
en Lima, Arequipa y Tacna; iii) en Trujillo tiene una oficina donde se
rene la Junta General de Accionistas y el Directorio; asimismo, en
402
dicho lugar permanece habitualmente el Administrador y los Geren-

tes de la empresa.
Se consulta: i) en qu lugar la Empresa Salchipapas S.A. debe fi-

jar su domicilio fiscal; y, ii) cmo deben ser declarados ante la
Sunat los otros establecimientos donde la empresa desarrolla sus
actividades.
Respuesta
i) Salchipapas S.A. puede fijar su domicilio fiscal en cualquiera de

los lugares donde desarrolla sus actividades o en otro distinto
en el que tenga presencia, segn su conveniencia y decisin.
No existe una norma legal que obligue a fijar cierto lugar como
domicilio fiscal.
ii) Los establecimientos de Salchipapas S.A. debern ser declarados

conforme a lo siguiente:
- Las oficinas en Lima, donde se encuentra el personal de

contabilidad, finanzas y el rea jurdica de la empresa,
debern ser declaradas como Establecimientos Anexos -
Oficinas Administrativas.
- Los locales de atencin al pblico ubicados en Lima, Are-

quipa y Tacna, debern ser declarados como Estableci-
mientos Anexos - Locales Comerciales.
- La oficina donde se rene la Junta General de Accionistas

y el Directorio y permanece habitualmente el Administra-
dor y los Gerentes de la empresa, deber declararse como
Establecimiento Anexo - Casa Matriz.
Obviamente, en caso alguno de los establecimientos antes indicados

sea fijado por la empresa como Domicilio Fiscal, ya no sera necesario
declararlo como Establecimiento Anexo.
403
Los almacenes y depsitos como Establecimientos Anexos
Kolita S.A. es una empresa comercializadora de bebidas gaseosas, que

hace entregas a comercios mayoristas y minoristas en Lima y en la
regin de la Amazona. El contacto con clientes y ventas se concretan
a travs de sus oficinas en Lima.
A efectos de desarrollar sus actividades rpida y adecuadamente, Ko-

lita S.A. adquiere mercaderas en grandes cantidades y las almacena,
hasta su venta o entrega a clientes, en distintos lugares, bajo las mo-
dalidades que se detallan a continuacin:
- Para sus operaciones en Lima, ha adquirido un almacn en la

Avenida Aviacin.
- Para sus operaciones en la Amazona, ha suscrito un contrato

de depsito con la empresa Logstica S.A., en virtud al cual esta
le brinda el servicio de almacenamiento en su local ubicado en
Ucayali y, adicionalmente, los siguientes servicios: i) control del
ingreso y salida de mercaderas; y, ii) entrega de mercaderas a
los clientes de Kolita S.A.
Se consulta:Cmo deben declararse los almacenes y depsitos de Ko-

lita S.A.?
Respuesta
i) El depsito ubicado en Lima debe ser declarado ante la Sunat

como Establecimiento Anexo - Depsito o Almacn.
ii) En relacin a la calificacin del depsito situado en Ucaya-

li como Establecimiento Anexo, Kolita S.A. deber definir si
constituye un establecimiento a travs del cual desarrolla sus
actividades comerciales.
Al respecto, en el Informe N 040-2012-SUNAT/4B0000, la Admi-

nistracin Tributaria ha sealado lo siguiente:
404
Ahora bien, en relacin con el servicio logstico de almacenamiento

de mercadera, el contratante del servicio ingresa su mercadera a los
almacenes del operador logstico, a efecto que este ltimo la custo-
die, asumiendo determinadas responsabilidades, segn los alcances
del contrato.
As pues, para efecto de la atencin de la segunda consulta, se debe

verificar si en el local del operador logstico donde se encuentra de-
positada la mercadera del contribuyente y/o responsable, estos desa-
rrollan actividades empresariales.
Teniendo en consideracin lo antes sealado, se puede afirmar que

el contribuyente y/o responsable se encuentran en la obligacin de
declarar como establecimiento anexo en el RUC un local de un opera-
dor logstico en el que se encuentre su mercadera, en la medida que
desarrollen efectivamente sus actividades empresariales en dicho lo-
cal. Sin embargo, el hecho que la mercadera de un contribuyente y/o
responsable est almacenada en el local de un operador logstico no
significa, necesariamente, que se trate de un establecimiento anexo
de dicho contribuyente y/o responsable.
Como puede apreciarse, lo que definir la existencia de un Estableci-

miento Anexo para Kolita S.A. es el desarrollo de actividades empre-
sariales a travs del local situado en Ucayali.
A estos efectos, el solo hecho que la empresa mantenga mercaderas

almacenadas en el local de un operador logstico no necesariamente
implicar que se desarrollen actividades empresariales a travs de l.
En el caso propuesto, la actividad empresarial de Kolita S.A. consiste

en la compra y venta de bebidas gaseosas, labores que, segn lo in-
dicado, se desarrollan desde sus oficinas en Lima, pues es mediante
dichas oficinas que se dirige la promocin de sus productos, contacto
y cierre de venta con clientes, entre otras situaciones.
Adems, a diferencia de lo que ocurre con el almacn situado en

Lima, Kolita S.A. no tendra poder de disposicin sobre el local si-
tuado en Ucayali, constituyendo este nicamente un lugar en el que
405
se encuentran transitoriamente las mercaderas de la empresa, y cuyo

control correra por cuenta de Logstica S.A.
En tal sentido, consideramos que el almacn de Logstica S.A. no

deber ser considerado como un Establecimiento Anexo de Kolita
S.A., por lo cual no existir la obligacin de declararlo como tal a
la Sunat.
Sin embargo, debe tenerse en cuenta que, al no haberse definido los

alcances del concepto actividades empresariales, existe el riesgo que
la Sunat considere que la entrega de los bienes, efectuada por Logs-
tica S.A., por cuenta de Kolita S.A., a los clientes de esta ltima, evi-
denciara el desarrollo de actividades empresariales, concluyendo que
se trata de un Establecimiento Anexo de Kolita S.A.
153 Cmo se adquiere la condicin de No Hallado?

El numeral 1 del artculo 87 del Cdigo Tributario establece la obligacin
de los contribuyentes de declarar y mantener actualizada la informacin
referida a su domicilio fiscal; por ello, si existiesen cambios en la direccin
declarada como domicilio fiscal, estos deben ser comunicados a la Sunat
dentro de un da hbil de producido el hecho, conforme a lo dispuesto en
el artculo 22 de la Resolucin de Superintendencia N 210-2004/SUNAT.
Recordemos, adems, que la Sunat se encuentra facultada para verificar el

domicilio fiscal declarado por los contribuyentes en el RUC.
De acuerdo al artculo 4 del Decreto Supremo N 041-2006-EF, el deudor

tributario adquirir la condicin de No Hallado, si al momento en que se
realiza el acto de verificacin de su domicilio por parte de la Sunat o al no-
tificrsele documentos mediante correo certificado, se presenta alguna de
las siguientes situaciones:
a) Negativa de recepcin de la notificacin o negativa de recepcin de la

constancia de la verificacin del domicilio fiscal, por cualquier perso-
na capaz ubicada en el domicilio fiscal declarado.
406
b) Ausencia de persona capaz en el domicilio fiscal o si este se encuentra

cerrado.
c) No existe la direccin declarada como domicilio fiscal.
En el caso de los incisos a) y b) para determinar la condicin de no hallado,

las situaciones sealadas deben producirse en tres oportunidades distintas.
Las tres oportunidades se computarn considerando todas las situaciones
que se produzcan, aun cuando pertenezcan a un solo numeral o a ambos,
sin que exista orden de prelacin alguno.
Debe resaltarse que la adquisicin de la condicin de No Hallado es auto-

mtica, lo que significa que no es necesaria la emisin y notificacin de un
acto administrativo alguno que declare la adquisicin de tal condicin.
Sin embargo, debemos destacar que para que la condicin de No Hallado

se haya adquiri vlidamente es necesario que el verificador, notificador o
mensajero, anote las situaciones antes sealas en el acuse de recibo o en el
acuse de la notificacin a que se refieren los incisos a) y f) del artculo 104
del Cdigo Tributario, respectivamente, o en la constancia de verificacin
de domicilio fiscal.
154 Cmo se levanta la condicin de No Hallado?

El levantamiento de la condicin de No Hallado surtir efecto cuando el
deudor tributario:
a) Adquiera la condicin de No Habido.
b) Declare su domicilio fiscal, si el contribuyente hubiera cambiado de

domicilio omitiendo comunicarlo a la Administracin Tributaria.
c) Confirme su domicilio fiscal en el caso que no haya cambiado de

domicilio fiscal, pero que, por diversas circunstancias, se hubieran
presentado las situaciones previstas para adquirir la condicin de No
Hallado.
407
En los supuestos b) y c), la Sunat podr verificar nuevamente el domicilio

del contribuyente, siendo posible que se atribuya nuevamente la condicin
de No Hallado, de ser el caso.
155 Cules son los efectos de tener la condicin de No

Hallado?
Los efectos de tener la condicin de No Hallado son los siguientes:
- No se podr solicitar autorizacin de impresin de Comprobantes

de Pago, conforme a lo dispuesto por el literal c) del numeral 1.3 del
artculo 12 del Reglamento de Comprobantes de Pago.
- La Sunat podr utilizar las formas de notificacin sealadas en el lite-

ral e) del artculo 104 del Cdigo Tributario.
156 Cmo se adquiere la condicin de No Habido?

Para adquirir la condicin de No Habido, se requiere primero que el
contribuyente tenga la condicin de No Hallado. El procedimiento es
el siguiente:
- Los contribuyentes que tengan la condicin de No Hallados sern

requeridos por la Sunat para cumplir con declarar o confirmar su do-
micilio fiscal, hasta el ltimo da hbil del mes en el que se le notifica
dicho requerimiento.
Cabe precisar que el requerimiento antes aludido solo podr notifi-

carse hasta el dcimo quinto da calendario de cada mes, mediante
cualquiera de los medios previstos en los incisos b), c), e) y f)
del artculo 104 o en el artculo 105 del Cdigo Tributario.
- Si el contribuyente no cumpliera con declarar o confirmar su domi-

cilio fiscal dentro del plazo sealado en el prrafo anterior, adquirir
la condicin de No Habido, a partir de la fecha en que se efecte la
publicacin de la lista de Contribuyentes No Habidos en la pgina
408
web de la Sunat, la misma que se realiza dentro de los 2 primeros

das hbiles de cada mes. Esta publicacin deber mencionar la
fecha en que los contribuyentes adquirieron la condicin de No
Habidos.
Cabe precisar que para la atribucin de la condicin de No Habido no

ser necesaria la emisin y notificacin de acto administrativo adicional
alguno.
157 Cmo se levanta la condicin de No Habido?

La condicin de no habido ser levantada si el deudor tributario cumple,
conjuntamente, con los siguientes requisitos:
- Declarar o confirmar su domicilio fiscal, el cual deber ser verificado

por la Sunat.
- Haber presentado las declaraciones de pago correspondientes a las

obligaciones tributarias cuyo vencimiento se hubiera producido du-
rante los 12 meses anteriores al mes precedente en que se declara o
confirma el domicilio fiscal, de estar obligado a ello.
Ntese que para levantar la condicin de No Habido es imprescindible que

la Sunat verifique el domicilio fiscal declarado por el contribuyente. Dicha
verificacin deber realizarse en un plazo de diez (10) das hbiles contados
a partir del da siguiente del cumplimiento de los requisitos antes sealados.
El levantamiento de la condicin de No Habido surtir efecto a par-

tir del da calendario siguiente al que se cumpla alguna de las siguientes
circunstancias:
- La Sunat cumpla con verificar el domicilio fiscal declarado por el

contribuyente.
- Cuando vence el plazo con el que cuenta la Sunat para efectuar la

mencionada verificacin, sin que esta se haya realizado.
409
158 Cules son los efectos de tener la condicin de No

Habido?
Adems de los efectos previstos para los contribuyentes que tienen la con-
dicin de No Hallados, mencionados en la pregunta 155, resultan de apli-
cacin los siguientes:
- Se suspende el cmputo del plazo de prescripcin para que la Admi-

nistracin Tributaria determine y exija el pago de la obligacin tribu-
taria, conforme al literal d) del numeral 1 del artculo 46 del Cdigo
Tributario.
- La Sunat podr interponer medidas cautelares previas al inicio del

procedimiento de cobranza coactiva, conforme al literal i) del artculo
- En caso de solicitar fraccionamiento de pago de la deuda de acuerdo

con el artculo 36 del Cdigo Tributario, su solicitud ser denegada
en aplicacin de lo previsto en el literal c) del artculo 8 de la Resolu-
cin de Superintendencia N 199-2004/SUNAT.
- La Sunat podr utilizar directamente los procedimientos de determi-

nacin de deuda tributaria sobre base presunta, en aplicacin de lo es-
tablecido por el numeral 11 del artculo 64 del Cdigo Tributario, en
concordancia con el artculo 9 del Decreto Supremo N 041-2006-EF.
Al respecto, cabe hacer las siguientes precisiones:
La determinacin de deuda tributaria sobre base presunta proce-

der cuando el deudor tributario tenga la condicin de No Habi-
do al inicio del proceso de fiscalizacin, o la adquiera durante su
transcurso.
La determinacin de deuda tributaria sobre base presunta ser

aplicable aun cuando el deudor tributario subsane tal condicin
mientras dure el procedimiento de fiscalizacin.
410
Sin embargo, ser aplicable nicamente a los tributos asociados a los

periodos comprendidos en el procedimiento de fiscalizacin previa-
mente iniciado.
Si se ampliara el procedimiento de fiscalizacin a otros tributos o

periodos, y el deudor tributario hubiera levantado la condicin de
No Habido con anterioridad a la notificacin de dicha ampliacin,
no se utilizar como supuesto para aplicar la determinacin de
deuda tributaria sobre base presunta que el deudor tributario haya
tenido la condicin de No Habido.
Cabe anotar que no se utilizar la presuncin anterior solo respecto

de la referida ampliacin.
- Las Guas de Remisin emitidas por el contribuyente se considerarn

inexistentes, en aplicacin del inciso 2 del numeral 19.1 del Regla-
mento de Comprobantes de Pago.
- Los gastos sustentados en Comprobantes de Pago emitidos por con-

tribuyentes No Habidos que no hubieran cumplido con levantar di-
cha condicin al 31 de diciembre del ejercicio de emisin de tales
Comprobantes de Pago, no permitirn al adquiriente sustentar costo
o gasto para efectos del Impuesto a la Renta.
- Se presume la existencia de dolo, abuso de facultades o negligencia

grave de los representantes del deudor tributario no habido a los fines
de establecer responsabilidad solidaria, segn el numeral 2 del tercer
prrafo del artculo 16 del Cdigo Tributario.
- Constituye una causal para el ingreso como recaudacin de los mon-

tos depositados en la cuenta de detracciones del Sistema de Pago de
Obligaciones Tributarias - SPOT, de titularidad del contribuyente,
de conformidad con el procedimiento establecido en la Sunat, en
aplicacin del literal b) del numeral 9.3 del artculo 9 del Decreto
Legislativo N 940.
411
159 Puede la Administracin Tributaria requerir a los

contribuyentes el cambio de su domicilio fiscal?
De acuerdo al cuarto prrafo del artculo 11 del Cdigo Tributario, la Ad-
ministracin Tributaria est facultada a requerir que se fije un nuevo domi-
cilio fiscal cuando, a su criterio, este dificulte el ejercicio de sus funciones.
Como puede observarse, de acuerdo al texto del Cdigo Tributario, la fa-

cultad de la Administracin Tributaria para solicitar a los contribuyentes
el cambio de su domicilio fiscal es totalmente abierta, pues la norma pone
como nico requisito que el domicilio fiscal fijado voluntariamente por los
contribuyentes dificulte el ejercicio de las funciones de la Administracin
Tributaria.
Lo anterior podra llevar a pensar que la Administracin Tributaria podra

solicitar a los contribuyentes el cambio de su domicilio fiscal en cualquier
supuesto en que se considere que ello ocurre. Sin embargo, mediante la
Resolucin de Superintendencia N 096-96-SUNAT, se han delimitado ex-
presamente los supuestos que justifican a la Administracin Tributaria para
requerir a los contribuyentes el cambio de su domicilio fiscal.
En efecto, el artculo 2 de la Resolucin antes aludida establece que la Sunat

podr requerir a los contribuyentes para que fijen un nuevo domicilio fiscal
en los siguientes casos:
a) Cuando el domicilio fiscal declarado no corresponda al lugar donde

el contribuyente realiza sus actividades civiles o comerciales.
b) Cuando el contribuyente no sea habido en el domicilio fiscal declara-

do en el RUC.
c) Cuando el domicilio fiscal declarado sea inexistente.
d) Cuando el domicilio fiscal se encuentre ubicado en una zona alejada,

riesgosa o de difcil acceso para la realizacin de verificaciones por
parte de la Sunat y el contribuyente cuente con otro local ubicado en
una zona ms accesible.
412
El plazo para cumplir con modificar el domicilio fiscal a requerimiento de

la Sunat es de dos (2) das hbiles, computados a partir del da siguiente en
que notifique el referido requerimiento.
Conforme al artculo 3 de la Resolucin de Superintendencia N 096-96/

SUNAT, en caso los contribuyentes se negaran a recibir el requerimiento
de modificacin de su domicilio fiscal, la Administracin Tributaria se en-
cuentra facultada para notificar al contribuyente mediante publicacin en
el diario oficial El Peruano y otro de la localidad.
160 En qu casos no procede el cambio del domicilio

fiscal requerido por la Administracin Tributaria?
De acuerdo al penltimo prrafo del artculo 11 del Cdigo Tributario, el
requerimiento de cambio de domicilio fiscal no proceder cuando aquel
est constituido por:
i) La residencia habitual del contribuyente, en el caso de personas natu-

rales; o,
ii) El lugar donde se encuentra la direccin o administracin efectiva del

negocio, en el caso de personas jurdicas; o,
iii) El establecimiento permanente en el pas, en el caso de personas do-

miciliadas en el extranjero.
161 Es posible que la Sunat solicite a los contribuyen-

tes el cambio de su domicilio fiscal en supuestos dis-
tintos a los mencionados en la Resolucin de Su-
perintendencia N 096-96/SUNAT?
Consideramos que no. En lnea con lo sealado en la pregunta 159, la re-
daccin del cuarto prrafo del artculo 11 del Cdigo Tributario parecera
sugerir que los supuestos en los que procede que la Administracin Tribu-
taria solicite a los contribuyentes el cambio de su domicilio fiscal vienen
determinados por una clusula abierta, ya que se hace referencia, sin ms
413
limitacin, a los casos en que a criterio de la Administracin Tributaria,

el domicilio fiscal declarado por los contribuyentes dificulte el ejercicio de
sus funciones; sin embargo, consideramos que tales supuestos son, preci-
samente, los previstos en el artculo 2 de la Resolucin de Superintendencia
N 096-96/SUNAT, y no otros.
Es decir, si bien el Cdigo Tributario habra otorgado a la Sunat cierta liber-

tad para definir los supuestos en los que procede solicitar a los contribuyen-
tes la modificacin de domicilio fiscal, la eleccin de tales supuestos se
habra efectuado mediante la Resolucin de Superintendencia N 096-96/
SUNAT, por lo que solo procedera que se solicite a los contribuyentes el
cambio de su domicilio fiscal en los supuestos all previstos.
Claro est, nada obsta para que se modifique dicha resolucin, incluyendo
ms y nuevos supuestos considerados que habiliten a la Sunat para requerir
a los contribuyentes el cambio de su domicilio fiscal. Pero mientras que ello
no ocurra, solo resultaran de aplicacin los supuestos previstos en el art-
culo 2 de dicha Resolucin de Superintendencia.
162 Puede la Administracin Tributaria aplicar presun-

ciones en relacin al domicilio fiscal de los contri-
buyentes?
S. El Cdigo Tributario ha establecido dos supuestos en los cuales la Ad-
ministracin Tributaria puede aplicar presunciones en relacin al domicilio
fiscal de los contribuyentes:
a) En los supuestos previstos en el artculo 2 de la Resolucin de

Superintendencia N 096-96/SUNAT, cuando el contribuyente no hu-
biera cumplido con modificar su domicilio fiscal una vez vencido el
plazo de dos (2) das hbiles.
b) Cuando los contribuyentes no cumplan con fijar su domicilio fiscal.
En ambos casos, sern aplicables los artculos 12, 13, 14 y 15 del Cdigo
Tributario, que establecen los lugares considerados como domicilio fiscal
presunto.
414
163 Cules son los lugares considerados por el Cdigo

Tributario como domicilio fiscal presunto?
Se han establecido distintas reglas para las personas naturales y personas ju-
rdicas, domiciliadas y no domiciliadas en el pas, conforme a lo siguiente:
Personas naturales domiciliadas en el pas - Artculo 12 del Cdigo

Tributario
a) El de su residencia habitual, presumindose esta cuando exista

permanencia en un lugar mayor a seis (6) meses.
b) Aquel donde desarrolla sus actividades civiles o comerciales.
c) Aquel donde se encuentran los bienes relacionados con los hechos

que generan las obligaciones tributarias.
d) El declarado ante el Registro Nacional de Identificacin y Estado

Civil (Reniec).
Personas Jurdicas domiciliadas en el pas - Artculo 13 del Cdigo

Tributario
a) Aquel donde se encuentra su direccin o administracin efectiva.
b) Aquel donde se encuentra el centro principal de su actividad.
c) Aquel donde se encuentran los bienes relacionados con los hechos

que generan las obligaciones tributarias.
d) El domicilio de su representante legal; entendindose como tal, su

domicilio fiscal, o en su defecto cualquiera de los sealados en el
Domiciliados en el extranjero (sea que se trate de personas naturales

o jurdicas) - Artculo 14 del Cdigo Tributario
a) Si tienen establecimiento permanente en el pas, se aplicarn a este

las disposiciones de los artculos 12 y 13 del Cdigo Tributario.
415
b) En los dems casos, se presume como su domicilio, sin admitir

prueba en contrario, el de su representante legal.
Entidades sin personalidad jurdica - Artculo 15 del Cdigo Tributario
a) El domicilio fiscal del representante legal de la entidad.
b) El domicilio fiscal de cualquiera de los integrantes de la entidad.
En todos los casos, si resultara aplicable ms de uno de los criterios

anteriormente sealados, prevalecer el que elija la Administracin
Tributaria.
Se consulta:
Si la Administracin Tributaria se encuentra obligada a realizar noti-

ficaciones aplicando las reglas de presuncin del domicilio fiscal, pre-
vistas en el artculo 12 del Cdigo Tributario, a un contribuyente cuya
ficha RUC registra como estado: Baja definitiva Cierre/Cese.
La Administracin Tributaria no se encuentra obligada a realizar

notificaciones aplicando las reglas de presuncin del domicilio fis-
cal, previstas en el artculo 12 del Cdigo Tributario, a un con-
tribuyente cuya ficha RUC registra como estado: Baja definitiva
Cierre/Cese.
En dicho supuesto, se considera subsistente el domicilio fiscal de-

clarado por el referido sujeto para efectos del RUC, en tanto la Su-
nat deba, en cumplimiento de sus funciones, notificarles cualquier
acto administrativo; notificacin que debe efectuarse de acuerdo
con el artculo 104 del Cdigo Tributario.
416
Se consulta:
Notificado en el diario oficial El Peruano y en la pgina web de la

Sunat, de conformidad con lo establecido por el artculo 105 del
Cdigo Tributario y la Resolucin de Superintendencia N 210-
2004/SUNAT, el inicio del procedimiento de inscripcin de oficio,
qu procedimiento se debe seguir para la notificacin de la Re-
solucin de Intendencia que ordena la inscripcin de oficio en el
RUC y para fijar el domicilio fiscal del contribuyente?
Con ocasin de la notificacin de la Resolucin de inscripcin de

oficio cabe presumir, sin admitir prueba en contrario, como domi-
cilio fiscal del sujeto respecto del cual se hace dicha inscripcin,
alguno de los domicilios indicados en el artculo 12 del Cdigo
Tributario debiendo notificarse observando lo dispuesto en el
Resoluciones Ns. 998-3-2008, 7658-2-2007, 3016-5-2006, 2806-

XX
5-2006 y 2296-4-2005
Para el caso de contribuyentes que se encuentran con baja defi-
nitiva del RUC, resultan aplicables las normas de presuncin de
domicilio fiscal establecidas en el Cdigo Tributario.
XX
No existe un orden de prelacin entre los lugares establecidos en
el artculo 12 del Cdigo Tributario para ejercer la facultad de
la Administracin Tributaria de presumir el domicilio fiscal del
contribuyente, por lo cual aquella, en caso de existir ms de un
domicilio fiscal en el sentido del referido artculo, podr escoger
cualquier indistintamente.
417
XX
Para efectos de aplicar la presuncin de domicilio contenida en el
artculo 13 del Cdigo Tributario, es vlido considerar el domicilio
societario, de acuerdo a lo establecido por el artculo 20 de la Ley
General de Sociedades.
No constituye domicilio fiscal, en aplicacin del artculo 12 del
Cdigo Tributario, el lugar en el que el contribuyente se obligue
a prestar un servicio, de acuerdo a lo sealado en un contrato de
alquiler y en el que emitan comprobantes de pago para adquirir
bienes necesarios para prestar dicho servicio, dado que esto no
evidencia que los bienes relacionados con los hechos que general
obligaciones tributarias se hayan ubicado en un lugar, sino sola-
mente la suscripcin del contrato, y la adquisicin de los bienes y
servicios por parte de la empresa.
XX
La notificacin a una persona que no ha sealado domicilio fiscal es
vlida cuando se realiza en el lugar donde estn ubicados los bienes
relacionados con los hechos que generan obligaciones tributarias.
II. EL LUGAR DE DESARROLLO DEL PROCEDIMIENTO DE

FISCALIZACIN
BASE LEGAL
N 133-2013-EF.
164 En qu lugar debe notificarse al contribuyente los

actos administrativos emitidos durante el procedi-
miento de fiscalizacin?
De acuerdo al artculo 2 del Reglamento de Fiscalizacin de la Sunat, du-
rante el procedimiento de fiscalizacin se emiten, entre otros documentos,
418
cartas, requerimientos, resultados de requerimiento y actas. Asimismo,

al trmino del procedimiento, se debern emitir las Resoluciones de
Determinacin y los dems valores a que hubiere lugar, dependiendo
de las conclusiones a las que hubiera llegado el Auditor a cargo del
procedimiento.
Segn el ltimo prrafo del artculo 2 del Reglamento de Fiscalizacin

de la Sunat, la notificacin de los documentos antes mencionados deber
ceirse a lo dispuesto en los artculos 104 a 106 del Cdigo Tributa-
rio, es decir, las reglas generales de notificacin previstas en el referido
cdigo.
Entonces, como regla general, la notificacin de los documentos emitidos

al efecto del inicio, desarrollo y cierre del procedimiento de fiscalizacin,
deber realizarse mediante acuse de recibo(2) en el domicilio fiscal del con-
tribuyente fiscalizado.
Las diligencias de notificacin que se lleven a cabo sin observar las reglas
previstas en los artculos 104 a 106 del Cdigo Tributario, son nulas y, por
lo tanto, no surten efectos para los contribuyentes.
Resoluciones Ns. 6556-2-2009, 10036-3-2007, 3121-4-2007,

XX
6063-6-2005, 509-1-2005, 490-3-2004, 7441-1-2003, 4403-5-
2003, 4415-4-2002 y 1679-3-2002
El Cdigo Tributario no establece como requisito de validez de
las notificaciones de los requerimientos cursados en el procedi-
miento de fiscalizacin mediante acuse de recibo, que estos sean
recibidos por el representante legal de la empresa, pues basta que
las citadas diligencias se efecten en el domicilio fiscal del deudor
tributario y sean recibidas por persona capaz no necesariamente
(2) En defecto de la notificacin mediante acuse de recibo, tambin puede recurrirse a otras modalidades,
tales como el ceduln, publicacin, notificacin, entre otras. Para determinar en qu casos procede
efectuar la notificacin por dichas modalidades, revsese el primer prrafo del artculo 104 y el artculo
419
el representante legal, consignndose en el acuse de notificacin

la informacin sealada en el inciso a) del artculo 104 del Cdigo
Tributario.
Notificacin de requerimiento de informacin en el Domicilio Fiscal
Kilmetro S.A.A. es una empresa del sector retail, dedicada a la venta

de productos al por menor en el rubro de tiendas por departamento
y supermercados. Al momento de inscribirse en el RUC, la empresa
declar como domicilio fiscal su sede en Lima, pero actualmente de-
sarrolla sus actividades en Lima, Arequipa y Trujillo. Las tiendas de
Arequipa y Trujillo han sido declaradas por la empresa en su RUC
como Establecimientos Anexos.
El 15 de mayo de 2013, la empresa fue notificada en su Establecimien-

to Anexo de la ciudad de Arequipa con la Carta de Presentacin
N 1220000496 y con el Requerimiento N 1221000422, mediante
los cuales se le comunica el inicio de un procedimiento de fiscaliza-
cin en relacin al Impuesto a la Renta correspondiente al ejercicio
gravable 2011, y se le requiere para que presente, en dicho lugar, sus
libros y registros contables y dems documentacin contable y tribu-
taria vinculada con el tributo y periodo fiscalizado.
Se consulta: Es vlida la notificacin de los documentos antes men-

cionados? Kilmetro S.A.A. se encuentra obligada a presentar a la
Sunat la documentacin requerida?
Respuesta
- Consideramos que la notificacin de la Carta de Presentacin y

del Requerimiento a Kilmetro S.A.A. no es vlida en la medida
que el domicilio fiscal declarado por la empresa se encuentra en
Lima y no en Arequipa. Siendo as, la notificacin de cualquier
420
acto de la Sunat deber efectuarse en Lima en aplicacin del

- Como consecuencia de lo anterior, los documentos notificados

a la empresa no habran surtido efectos jurdicos, por lo que no
le ser exigible cumplir con lo requerido por la Sunat.
165 Es posible fijar un domicilio procesal para efectos

del procedimiento de fiscalizacin?
No es posible fijar un domicilio procesal para efectos del procedimiento de
fiscalizacin.
A partir de las modificaciones introducidas al Cdigo Tributario por el De-

creto Legislativo N 1117(3), la facultad de los contribuyentes para sealar
un domicilio procesal se ha restringido expresamente a los procedimientos
regulados en el Libro Tercero del Cdigo Tributario.
Ahora bien, los procedimientos regulados en el Libro Tercero del Cdigo

Tributario son los siguientes:
- El procedimiento de cobranza coactiva (artculos 114 a 123).
- El procedimiento contencioso tributario - procedimientos de recla-

macin y apelacin (artculos 124 a 156).
- El proceso contencioso-administrativo ante el Poder Judicial (artcu-

los. 157 a 159).
- El procedimiento no contencioso (artculos 162 a 163).
As pues, dado que el procedimiento de fiscalizacin no se encuentra regu-

lado en el Libro Tercero del Cdigo Tributario, a partir de la vigencia del
Decreto Legislativo N 1117, no es posible que los contribuyentes designen
(3) Publicado el 7 de julio de 2012, y vigente a los 90 das computados a partir del da siguiente de su fecha
de publicacin.
421
un domicilio procesal en relacin a los procedimientos de fiscalizacin que

la Administracin Tributaria les pudiera iniciar.
No obstante lo anterior, como antecedente, cabe sealar que hasta antes de

la entrada en vigencia del Decreto Legislativo N 1117, s era posible desig-
nar un domicilio procesal para fines del procedimiento de fiscalizacin, en
tanto el artculo 11 del Cdigo Tributario estableca que los contribuyentes
se encontraban facultados para sealar un domicilio procesal al iniciar
cada uno de sus procedimientos tributarios.
Al respecto, aunque mediante el Informe N 325-2003-SUNAT/2B0000 la

Administracin Tributaria interpret que no era posible designar un domi-
cilio procesal para el procedimiento de fiscalizacin, por ser este un pro-
cedimiento iniciado por voluntad ajena a los contribuyentes, el Tribunal
Fiscal sent la posicin contraria en reiterada jurisprudencia, como es el
caso de las Resoluciones Ns. 06487-4-2010 y 3042-A-2010.
Se consulta:
Si en un procedimiento de fiscalizacin un contribuyente que no

cuenta con nmero de RUC y al que en aplicacin del articulo 12
del Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, se le ha con-
siderado como domicilio fiscal el de su residencia habitual, este
puede sealar un domicilio especial a efectos de recibir todas las
notificaciones y llevar a cabo dichas verificaciones?
El procedimiento de fiscalizacin es iniciado por la Administracin

Tributaria mediante la notificacin de un requerimiento solicitado
al deudor tributario y no por iniciativa de este, lo cual determina
que no se cumpla el supuesto contemplado por el articulo 11 del
TUO del Cdigo Tributario respecto a la facultad que tiene dicho
422
deudor de fijar un domicilio procesal, pues tal potestad se encuen-

tra reservada para los procedimientos que l inicie.
Considerando lo anterior, la Sunat opina que no es posible que un

deudor tributario fije un domicilio procesal durante el trmite del
procedimiento de fiscalizacin.
XX
Conforme se observa del cargo de notificacin del requerimiento
sealado en el considerando precedente, este fue notificado con
fecha 23 de mayo de 2007 en el domicilio fiscal del contribuyente
() mediante certificacin de negativa de recepcin, lo que no se
encuentra arreglado a ley, toda vez que se encontraba vigente el
domicilio procesal sealado por el recurrente el 18 de mayo de
2007.
XX
El deudor tributario tiene la facultad de sealar expresamente un
domicilio procesal al iniciar cada uno de sus procedimientos tribu-
tarios, por ello, en el caso de sealar un domicilio procesal en su
apersonamiento al procedimiento de fiscalizacin, las notificacio-
nes deben efectuarse en este.
XX
La determinacin de un domicilio procesal al inicio de cada pro-
cedimiento tributario es una facultad de los contribuyentes y no
una atribucin de la Administracin Tributaria, caso distinto al
domicilio fiscal, por lo que no resulta ajustado a ley que se requiera
sealar un domicilio procesal dentro de la jurisdiccin.
423
166 En qu lugar debe presentarse o exhibirse la do-

cumentacin requerida en el procedimiento de fis-
calizacin?
Segn el artculo 4 del Reglamento de Fiscalizacin de la Sunat,mediante
el Requerimiento la Administracin Tributaria solicita al sujeto fiscaliza-
do, la exhibicin y/o presentacin de informes, anlisis, libros de actas,
registros y libros contables y dems documentos y/o informacin, relacio-
nados con hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias. Asimis-
mo, el mencionado artculo indica que el requerimiento deber indicar
el lugar y la fecha en que el sujeto fiscalizado debe cumplir con dicha
obligacin.
Como puede observarse, el Reglamento de Fiscalizacin de la Sunat no

seala expresamente cul es el lugar designado para llevar a cabo la ve-
rificacin de las obligaciones tributarias dentro de un procedimiento de
fiscalizacin, dejando la posibilidad que este sea fijado en el requerimiento
por el auditor fiscal.
Sobre el particular, debemos destacar que el Cdigo Tributario no ha esta-

blecido de manera unvoca el lugar en que ello debe llevarse a cabo, pudien-
do inferirse de su normativa que sera vlido fijar alguno de los siguientes
lugares en los requerimientos de fiscalizacin:
- El domicilio fiscal del contribuyente fiscalizado, el cual constituye,

conforme al artculo 11 del Cdigo Tributario, el domicilio del con-
tribuyente para todo efecto tributario.
- Las oficinas de la Administracin Tributaria o ante los funcionarios

autorizados sealados por la Administracin Tributaria, conforme a
lo previsto en el numeral 5 del artculo 87 del Cdigo Tributario.
Ntese que cuando la norma antes aludida se refiere a que la presen-

tacin y/o exhibicin de documentos se puede efectuar ante los fun-
cionarios autorizados por la Administracin Tributaria no se seala
un lugar concreto, siendo posible entender que quedara al arbitrio de
cada auditor sealar cualquiera, sin mayor limitacin.
424
Pensamos que esta no puede ser la interpretacin correcta de la nor-

ma antes aludida. La aplicacin del principio de razonabilidad, el de-
recho al debido procedimiento y el derecho de defensa determinan
que la libertad del auditor para fijar un lugar para la exhibicin y/o
presentacin de documentos durante el procedimiento de fiscaliza-
cin, distinto al domicilio fiscal o a las oficinas de la Administracin
Tributaria, se restrinja a alguna de las siguientes posibilidades:
- A alguno de los Establecimientos Anexos declarados en el RUC por el
contribuyente fiscalizado; u,
- Otro lugar distinto, pero siempre que el contribuyente lo acepte expresa-
mente, o que ello sea materia de solicitud por el propio contribuyente y
aceptado por el auditor a cargo del procedimiento de fiscalizacin.
En resumen, de acuerdo a las normas tributarias actualmente vigentes, en

el desarrollo del procedimiento de fiscalizacin tributaria, el auditor fiscal
podra ordenar que la presentacin o exhibicin de la documentacin e in-
formacin solicitada se realice en cualquiera de los siguientes lugares:
1. En el domicilio fiscal del contribuyente fiscalizado;
2. En las oficinas de la Administracin Tributaria;
3. En alguno de los Establecimientos Anexos del contribuyente fiscalizado; o,
4. En lugares distintos a lo anteriores, siempre que medie aceptacin del

contribuyente fiscalizado, o que sea l quien lo solicite, previa acepta-
cin del auditor fiscal.
167 En caso se solicite la presentacin y/o exhibicin

de documentos en las oficinas de la Administracin
Tributaria, puede esta mantener en sus oficinas los
originales de los libros, registros y dems documen-
tos proporcionados por el administrado?
Conforme a lo sealado en la pregunta anterior, la Administracin Tributa-
ria se encuentra facultada a requerir a los contribuyentes para que acudan a
425
sus oficinas y exhiban la documentacin solicitada. Nada impide que se re-

quiera a los contribuyentes para exhibir documentacin original, tal como
libros, registros, comprobantes de pago y otros documentos vinculados con
la generacin de obligaciones tributarias.
Sin embargo, en estos casos dicha documentacin deber ser revisada por
el personal de la Administracin Tributaria de manera inmediata y ser de-
vuelta al administrado durante el horario de atencin de la oficina en que
se lleva a cabo la diligencia.
Dicho de otro modo, la Administracin Tributaria no se encuentra autori-

zada a mantener en su poder, fuera del horario de atencin de la oficina,
los originales de la documentacin cuya exhibicin se haya requerido a los
contribuyentes.
Las nicas excepciones a esta regla son las siguientes:
- Que el contribuyente fiscalizado lo acepte expresamente, a solicitud

del funcionario fiscalizador.
- Que la Administracin Tributaria tramite una autorizacin judicial

que le permita incautar los documentos del contribuyente fiscalizado,
en aplicacin de la facultad regulada en el numeral 7 del artculo 62
Salvo estas dos excepciones, si la Administracin Tributaria mantuviera en

sus oficinas los originales de documentacin cuya exhibicin se hubiera
requerido al contribuyente, se configurara una incautacin irregular de
documentos.
Resoluciones Ns. 5583-3-2009, 1325-1-2004, 4518-1-2003 y

XX
476-4-2001
La incautacin implica una desposesin forzada de la documenta-
cin, que se diferencia de actuaciones tales como la exhibicin de
libros contables en las oficinas de la Administracin Tributaria, en
426
las condiciones solicitadas por esta; caso en el cual tambin podra

verificarse la entrega de dicha documentacin, sin que ello impli-
que la restriccin del derecho de los administrados para utilizarla
y consultarla en el momento que crea conveniente, solicitando su
devolucin en su caso.
168 Puede solicitarse la presentacin y/o exhibicin de

documentacin en un lugar distinto al inicialmen-
te fijado por la Administracin Tributaria en el Re-
querimiento correspondiente?
S, puede solicitarse la presentacin y/o exhibicin de documentacin en un
lugar distinto al inicialmente fijado por la Administracin Tributaria en el
Requerimiento correspondiente.
En efecto, aunque no est expresamente normado en el Cdigo Tributario,

consideramos que el supuesto de presentacin y/o exhibicin de documen-
tos ante funcionarios de la Administracin Tributaria, previsto en el nu-
meral 5 del artculo 87 del Cdigo Tributario, permitira solicitar al auditor
la modificacin del lugar inicialmente fijado para cumplir con lo requerido,
siempre que medien razones justificadas para ello.
Algunos ejemplos de dichas razones justificadas podran ser, entre otros,

los siguientes:
- Que la documentacin cuya exhibicin se ha requerido se encuentre

en un lugar distinto al sealado en el requerimiento y que, por el vo-
lumen de esta, sea ms econmico o eficiente que el auditor acuda a
dicho lugar.
- Que durante el procedimiento de fiscalizacin el contribuyente cam-

bie el lugar de sus oficinas administrativas o almacenes y, con ocasin
de ello, se traslade la documentacin cuya exhibicin haya sido reque-
rida por el auditor.
427
Cabe destacar que la concesin de la solicitud as efectuada quedara sujeta

a la discrecionalidad del auditor fiscal. Sobre este tema, debemos recor-
dar, en lnea con lo sealado en el Captulo I, que las facultades discrecio-
nales no suponen un total arbitrio por parte de la Administracin Tributa-
ria. En razn a ello, siempre que el contribuyente sustente adecuadamente
las razones que justifican su solicitud, esta debera ser aceptada, salvo que la
Administracin Tributaria fundamente adecuadamente su negativa.
MODELO
Modelo de solicitud de modificacin de lugar para exhibir y/o

XX
presentar documentacin requerida durante el procedimiento de
fiscalizacin
Solicita:
Modificacin de lugar para
exhibir y/o presentar documen-
tacin requerida durante el
procedimiento de fiscalizacin
Seores:
SUPERINTENDENCIA NACIONAL DE ADUANAS Y DE ADMI-

NISTRACIN TRIBUTARIA - SUNAT
Presente.-
Atencin: Sr. __________________
Supervisor
Sr. __________________
Auditor
ZZZZZ S.A.C., identificada con Registro nico de Contribuyente

No.__________, (en adelante nuestra Empresa) con domicilio fiscal
en Avenida __________, _____, ____, debidamente representada
428
por el seor __________, identificado con Documento Nacional de

Identidad N __________, a ustedes atentamente decimos:
A travs del requerimiento N__________, notificado con fecha __

de _____ de 2013, vuestra institucin solicita a nuestra Empresa,
presente y/o exhiba determinada informacin y/o documentacin
correspondiente al ejercicio 2010 (fiscalizacin definitiva) sealando
que la misma deber ser presentada en archivo fsico, al agente fisca-
lizador el da 4 de enero a horas 09:00 am en nuestro domicilio fiscal.
No obstante, a travs de la presente ponemos en su conocimiento que

a partir de la fecha nuestras oficinas administrativas ubicadas en Ave-
nida __________, signadas como nuestro domicilio fiscal, se tras-
ladarn a nuestra planta ubicada en Avenida __________, _____,
____, la cual est declarada como establecimiento anexo en el RUC.
Por lo expuesto, solicitamos que la auditora programada para los

das __ y __ del presente mes sea realizada en nuestro establecimien-
to anexo antes sealado.
Por tanto, solicitamos a usted se sirva reprogramar dicha diligencia.
Agradeciendo de antemano la atencin dispensada a la presente, que-

damos de Uds.
Atentamente,
Lima, __ de _______ de 2013
169 Pueden los contribuyentes modificar su domici-

lio fiscal durante el procedimiento de fiscalizacin?
Los contribuyentes pueden modificar su domicilio fiscal durante el proce-
dimiento de fiscalizacin solo por causas justificadas y previa autorizacin
por parte de la Administracin Tributaria.
429
En efecto, de acuerdo al artculo 11 del Cdigo Tributario, el deudor no

puede modificar su domicilio fiscal cuando la Administracin Tributaria
haya iniciado un procedimiento de fiscalizacin o uno de cobranza coac-
tiva. Agrega dicho dispositivo que la restriccin de cambio de domicilio
perdurar hasta que culminen dichos procedimientos. No obstante ello, se
ha establecido que la Administracin Tributaria podr autorizar el cambio
de domicilio en los casos en que exista una causa justificada.
Aunque no existe una lista especfica de supuestos que califican como cau-
sa justificada para la procedencia de la autorizacin de cambio de domi-
cilio fiscal durante un procedimiento de fiscalizacin, estimamos que los
siguientes constituyen algunos ejemplos de ello(4):
a) El vencimiento del contrato de arrendamiento y desocupacin del in-

mueble en el que funciona el domicilio fiscal.
b) La venta y desocupacin del inmueble en el que funciona el domicilio

fiscal.
c) La destruccin del inmueble en el que funciona el domicilio fiscal.
Finalmente, cabe precisar que, al igual que lo que ocurre con la solicitud
de modificacin de lugar para el cumplimiento de los requerimientos de la
Sunat (pregunta 168), la concesin de la solicitud de cambio de domicilio
fiscal se presentara como una facultad discrecional. Al respecto, resultan
pertinentes los comentarios expuestos en relacin a dicha pregunta.
XX
El artculo 11 del Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario,
modificado por Decreto Legislativo N 953, dispone que en aque-
llos casos en que la Administracin haya notificado al deudor a
(4) GLVEZ ROSASCO, Jos. Fiscalizacin Tributaria Cmo asesorar a los contribuyentes ante una
octubre de 2005, Gaceta Jurdica, p. 198.
430
efecto de realizar una verificacin, fiscalizacin o haya iniciado el

procedimiento de cobranza coactiva, este no podr efectuar cam-
bio de domicilio fiscal hasta que esta concluya, salvo que a juicio
de la Administracin Tributaria exista causa justificada para el
cambio, por lo que la restriccin de cambio de domicilio fiscal en
el caso de autos se encontrara arreglada a ley, siendo pertinente
indicar que la determinacin de la existencia de la causa justificada
para el cambio a que se refiere el citado artculo es a juicio de la
Administracin y de ningn modo conlleva la obligacin de acep-
tar dicho cambio.
XX
De conformidad con el criterio establecido por este Tribunal en las
Resoluciones Ns. 07337-5-2004, 04234-2-2007, 10822-1-2007,
7821-2-2008 y 13705-5-2008, entre otras, la solicitud de cambio
de domicilio fiscal no se encuentra vinculada con la determinacin
de la obligacin tributaria toda vez que con dicha solicitud se inicia
un procedimiento no contencioso que se tramitar de acuerdo con
la Ley del Procedimiento Administrativo General, Ley N 27444.
XX
Carece de sustento lo sealado por la recurrente en el sentido que
no se debi aceptar el cambio que solicit puesto que se encontra-
ba con restriccin domiciliaria al habrsele trabado una medida
cautelar previa, ya que conforme se indica en el artculo 11 antes
glosado, la restriccin opera cuando se ha iniciado un procedi-
miento de cobranza coactiva y no cuando se ha trabado una me-
dida cautelar previa, la cual conforme con el artculo 56 del C-
digo Tributario se traba justamente antes del inicio de la cobranza
coactiva, y de acuerdo con el artculo 57 del citado Cdigo, se
convierte en definitiva al iniciarse el citado procedimiento, para
lo cual previamente la deuda debe tornarse en exigible coactiva-
mente.
431
XX
Salvo que existan procedimientos de cobranza coactiva iniciado,
distintos a los que son materia de pronunciamiento, al haberse dis-
puesto en la presente que se dejen sin efecto los procedimientos
de cobranza coactiva iniciados a la quejosa, corresponde tambin
disponer que se levante la restriccin respecto del cambio de do-
micilio fiscal solicitada por aquella, toda vez que ha desaparecido
el supuesto restrictivo previsto por el artculo 11 del Cdigo Tri-
butario segn el cual en aquellos casos en que la Administracin
Tributaria haya notificado al referido sujeto a efecto de realizar
una verificacin, fiscalizacin o haya iniciado el procedimiento de
cobranza coactiva, este no podr efectuar el cambio de domicilio
fiscal hasta que esta concluya, salvo que a juicio de la Administra-
cin exista causa justificada para el cambio.
432
CAPTULO VI
PERIODOS QUE PUEDEN SER FISCALIZADOS
POR LA ADMINISTRACIN TRIBUTARIA
Dar a conocer qu periodos pueden ser fiscalizados por

la Sunat.
Dar a conocer cules son los plazos de prescrip-

cin, cmo se computan y desde cundo empiezan a
computarse.
Dar a conocer cules son las causales de interrupcin

y/o suspensin del cmputo del plazo de prescripcin.
Dar a conocer cul es la forma para oponer la

prescripcin.
CAPTULO VI
PERIODOS QUE PUEDEN SER FISCALIZADOS POR LA
BASE LEGAL
N 133-2013-EF.
Autorizan uso de formulario para solicitar la declaracion de prescripcin relativa a
deuda tributaria por concepto de tributos internos y a la aplicacin de sanciones,
aprobado por Resolucin de Superintendencia N 178-2011/SUNAT.
170 Qu periodos tributarios pueden ser fiscalizados

por la Sunat?
En el desarrollo de los captulos anteriores hemos sealado ejemplos en los
que la institucin de la prescripcin se configura como una limitacin al
ejercicio de la facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria.
En efecto, en el Captulo I sealamos que segn el numeral 7 del artculo

87 del Cdigo Tributario, la obligacin a cargo del deudor tributario de
conservar los documentos soporte de sus obligaciones tributarias se man-
tiene, solamente, mientras el tributo no est prescrito. Del mismo modo, el
numeral 8 del artculo 87 del Cdigo Tributario establece que la obligacin
a cargo del deudor tributario de mantener en condiciones de operacin los
sistemas o programas electrnicos, soportes magnticos y otros medios de
almacenamiento de informacin utilizada en sus aplicaciones que incluyan
435
datos vinculados con la materia imponible, se extiende por el plazo de

prescripcin del tributo.
Como puede observarse, si el deudor tributario nicamente se encuentra

obligado a mantener los documentos que sustentan las operaciones econ-
micas suceptibles de generar hechos imponibles mientras el tributo no est
prescrito, lo anterior implica que la Administracin Tributaria solo puede
iniciar una verificacin o determinar el correcto cumplimiento de las nor-
mas tributarias mientras que su facultad de fiscalizacin no haya prescrito.
171 Qu es la prescripcin?
Segn Vidal Ramrez, la prescripcin es un medio o modo por el cual, en
ciertas condiciones, el transcurso del tiempo modifica sustancialmente una
relacin jurdica(1).
En la misma lnea, Hernndez(2) seala que la prescripcin es una conse-

cuencia generada por el transcurso del tiempo, y por tanto constituye un
hecho jurdico.
Ahora bien, existen dos clases de prescripcin:
- La prescripcin adquisitiva o usucapin a travs de la cual un tercero

adquiere propiedad por el transcurso del tiempo; y,
- la prescripcin extintiva, esta permite que el transcurso del tiempo

concluya alguna situacin jurdica existente, es esta ultima la que ser
desarrollada a profundidad en el presente captulo.
A mayor abundamiento, la prescripcin extintiva es una institucin jurdi-

ca creada por el derecho a fin de que, ante la inaccin del acreedor de una
relacin jurdica patrimonial durante el transcurso de un tiempo determi-
nado por ley, se genere el nacimiento de un derecho potestativo a favor de
(1) VIDAL RAMREZ, Fernando. La prescripcin y la caducidad en el Cdigo Civil Peruano. Lima: Cultu-
ral Cuzco S.A. Editores, 1995, p.83.
(2) HERNNDEZ BERENGUEL, Luis. La prescripcin y la caducidad. En: Revista N 22 del Instituto
Peruano del Derecho Tributario, Lima, p. 20.
436
Periodos que pueden ser fiscalizados por la Administracin Tributaria
su deudor, de modo tal que este ltimo pueda destruir el derecho de crdito
que el primero tena en su contra(3).
De lo anterior se desprende que la prescripcin es la institucin jurdica
a travs de la cual el transcurso y la inaccin por parte del acreedor de la
obligacin, convierten al derecho de crdito en un derecho inexigible.
En efecto, como se ver con mayor detalle a continuacin, en materia tri-
butaria la prescripcin permite al deudor tributario excusarse del cumpli-
miento del pago de la deuda sin incurrir en incumplimiento.
172 Cul es la naturaleza jurdica de la prescripcin?

Existen tres teoras respecto a la naturaleza jurdica de la prescripcin ex-
tintiva. Dichas teoras buscan explicar que efectos tiene el paso del tiempo.
En tal sentido, segn dichas teoras, la prescripcin puede:
i) Extinguir el derecho y la accin;
ii) Extinguir solo la accin pero no el derecho;
iii) No extinguir ni el derecho ni la accin, sino que extingue la
pretensin.
Antes de analizar las teoras explicadas debemos definir algunos conceptos
previos:
Accin: el derecho de accin es aquel derecho de naturaleza constitu-

cional, inherente a todo sujeto, que lo faculta a exigir al Estado tutela
jurisdiccional para un caso concreto(4).
La accin es un derecho que nos permite acudir a los tribunales, ya
sean administrativos, judiciales o arbitrales e iniciar un proceso recla-
mando una pretensin determinada.
(3) VALLE URIBE, Luis. La prescripcin extintiva: naturaleza jurdica y los alcances de su interrupcin
en materia Tributaria. En: Revista N 43 del Instituto Peruano del Derecho Tributario. Lima, p. 80.
(4) MONROY GLVEZ, Juan. Introduccin al proceso Civil. Santa Fe de Bogot: Tmis-De Belaunde
&Monroy, 1996, Tomo I, p. 271.
437
Pretensin: es la autoatribucin de un derecho por parte de un sujeto

que, invocndolo, pide concretamente que se haga efectiva, respecto
de l, la tutela jurdica(5).
La pretensin es entonces la afirmacin de un derecho la cual ser

discutida y probada en un proceso. Como resultado de este proceso
se obtendr certeza respecto a la existencia del mencionado derecho
as como de su titular.
Ahora analizaremos cul de las tres teoras explicadas anteriormente ha

sido recogida por el Cdigo Tributario.
a) La prescripcin produce el doble efecto de extinguir el derecho y su

accin
Segn esta teora, la prescripcin no solo extingue la accin para exi-

gir el derecho, sino el derecho mismo. De modo tal que el que dej
transcurrir el tiempo sin ejercitar la accin, perder el derecho y, por
ende, no podr ejercitar la accin.
Sobre esta primera posicin, Hernndez Berenguel manifiesta que:

Si se puede renunciar a la prescripcin ya ganada, pero previamente
tal prescripcin ya extingui el derecho () tal renuncia equivaldra
a que quien adquiri el derecho lo estara readquiriendo; resultara
entonces contradictorio hablar de renuncia cuando el efecto, consis-
tente en la prdida del derecho, ya se produjo(6).
Segn Hernndez Berenguel, no podemos admitir que la prescripcin

extinga tanto al derecho como la accin, puesto que una persona pue-
de renunciar a la prescripcin ya ganada; lo que significa entonces
que el derecho se mantiene aun cuando haya prescrito la accin.
(5) CASTILLO FREYRE, Mario y MOLINA AGUI, Giannina. Qu es lo que extingue la prescripcin?
Reflexiones acerca del artculo 1989 del Cdigo Civil Peruano. p. 7. En: <http://www.castillofreyre.
com/articulos/que_es_lo_que_extingue_la_prescripcion_articulo_1989.pdf>.
(6) HERNNDEZ BERENGUEL, Luis. La prescripcin y la caducidad. En: Revista del Instituto Perua-
no de Derecho Tributario. Volumen 23, 1992, p. 22.
438
b) La prescripcin extingue la accin pero no el derecho
Segn esta tesis, la prescripcin extingue la accin para ejercitar el de-

recho, pero no el derecho mismo; sobre el particular Castillo Freyre(7)
indica lo siguiente:
Cuando delimitamos el concepto de accin que emplea nuestro

ordenamiento jurdico, dijimos que la accin es un paso previo
al proceso, y como tal no forma parte del mismo, sino que es un
derecho subjetivo que tiene la persona para acudir a los tribunales
a pedir que se ampare su pretensin. Por ello, lo nico que sucede
cuando una persona ejerce el derecho de accin es activar la ma-
quinaria judicial para dar paso al inicio del proceso, el mismo que
se inicia con la demanda.
Monroy comenta que, siendo el derecho de accin uno subjetivo,

este se extingue cuando se extingue su titular. Por lo tanto, una
sentencia definitiva no afecta el derecho de accin del demandan-
te, debido a que este jams estuvo en disputa durante el trmite del
proceso en que se expidi la sentencia.
De lo anterior puede concluirse que, la prescripcin no extingue el

derecho a la accin puesto que no existe impedimento alguno para
que el contribuyente que solicite la devolucin de una deuda prescri-
ta inicie un procedimiento no contencioso solicitando la devolucin
de los impuestos pagados en exceso, al momento de presentar dicha
solicitud el contribuyente ya habr hecho ejercicio de su derecho a
la accin, a pesar que posteriormente se determine que el tributo se
encontraba prescrito.
c) La prescripcin extingue la pretensin
Esta tercera posicin, que es la que recoge nuestro Cdigo Tributario,

es consecuencia de reconocer, tal como lo hemos explicado anterior-
mente, que la accin como derecho no es susceptible de prescribir.
(7) CASTILLO FREYRE, Mario y MOLINA AGUI, Giannina. Ob. cit., p. 14.
439
En ese sentido debe concluirse que lo que prescribe no es la accin

sino la pretensin.
En efecto, Castillo Freyre seala que la prescripcin constituye un medio de

extincin de la pretensin, entendiendo a esta ltima como un acto efectivo
del ejercicio del derecho frente a otro.
En otras palabras, a travs de la prescripcin la persona titular del de-

recho mantiene este ltimo, pero ha perdido la posibilidad de hacer-
lo efectivo frente a otro, por lo que se ha convertido en un derecho
inexigible.
Ello implica, que a pesar de que la persona no puede intimar a un tercero

para que cumpla con dicho derecho, si el tercero voluntariamente cumpliera
con su obligacin, esta ltima ser correcta.
En lnea con lo anterior, el artculo 49 del Cdigo Tributario establece que

el pago voluntario de la obligacin prescrita no da derecho a solicitar la
devolucin de lo pagado. Dicha disposicin demuestra claramente que la
prescripcin no es un medio para extinguir obligaciones tributarias, y por
tanto, que no prescribe el derecho. Es por ello que el pago de una obliga-
cin prescrita es un pago correctamente efectuado, y significara, en ltima
instancia, que el deudor ha renunciado de forma tcita a la prescripcin ya
ganada.
En resumen, la prescripcin no extingue el derecho ni la accin para ejerci-

tar este derecho, lo que extingue es la posibilidad del acreedor de exigir el
cumplimiento de dicho derecho (pretensin). En tal sentido, desde el punto
de vista del deudor la prescripcin se configura como un medio de defensa.
La prescripcin como medio de defensa opera en va de excepcin en la me-

dida que puede ser opuesta contra las acciones iniciadas con posterioridad
al vencimiento del plazo de prescripcin.
Sobre el particular Hernndez Berenguel, considera que: () la prescrip-

cin extintiva no extingue ni el derecho ni la accin, sino que nicamente
posibilita liberarse de una obligacin en va de excepcin o de accin pues
440
en s provee del derecho a la defensa frente a la pretensin de quien fue

perjudicado por el transcurso del tiempo(8).
173 Cul es la justificacin de la prescripcin?

Segn lo sealado por el Tribunal Constitucional en la Sentencia N 016-
2002-AI/TC, la prescripcin tiene como sustento garantizar la seguridad
jurdica como principio que subyace a todo el ordenamiento jurdico que
consolida la interdiccin de la arbitrariedad y garantiza a los administrados
un nivel de predictibilidad (certeza) en las actuaciones de la Administracin.
En la misma lnea, Guillermo Borda sostiene que: La prescripcin libe-

ratoria desempea un papel de primer orden en el mantenimiento de la
seguridad jurdica. El abandono prolongado de los derechos crea la incerti-
dumbre, la inestabilidad, la falta de certeza en las relaciones entre los hom-
bres (). La prescripcin tiene, pues, una manifiesta utilidad: obliga a los
titulares de los derechos a no ser negligentes en su ejercicio y pone claridad
y precisin en las relaciones jurdicas(9).
De lo anterior, podemos concluir que el fundamento de la prescripcin

radica en garantizar la seguridad jurdica, a travs de esta institucin se mo-
difica sustancialmente una relacin jurdica poniendo fin a la incertidumbre
generada por la inaccin o negligencia del titular de un derecho, quien
luego de determinado plazo de tiempo no accion los medios procesales
necesarios para hacer efectivo su derecho.
No obstante lo anterior, debe resaltarse que el fundamento de la prescrip-

cin en materia tributaria posee un matiz especial. Sobre el particular,
Herrero indica:
El objetivo que persigue la prescripcin es el de asegurar la estabi-

lidad econmica y garantizar la seguridad jurdica, poniendo fin a la
(8) HERNNDEZ BERENGUEL, Luis. La prescripcin y la caducidad. En: Revista del Instituto Perua-
no de Derecho Tributario. Volumen 23, 1992, p. 26.
(9) BORDA, Guillermo. Manual de obligaciones. 11 edicin actualizada, Editorial Perrot, Buenos Aires,
1998, pp. 383 y 384.
441
incertidumbre. Su fundamento hay que encontrarlo en la presuncin

de abandono del derecho por su titular, a lo que se aaden en el m-
bito tributario, las exigencias especialmente intensas de certeza de las
obligaciones de configuracin legal que la seguridad jurdica impone,
y las exigencias de gravar una riqueza actual que impone el deber
de contribuir conforme la capacidad econmica, el cual se vera dis-
torsionado por la acumulacin sobre un sujeto de deuda pretritas
excediendo en ese momento de sus posibilidades econmicas(10) (el
resaltado es nuestro).
174 Qu es lo que prescribe?

Conforme a lo explicado en la pregunta 173 la prescripcin extingue la
pretensin, lo que en materia tributaria significa que extingue cualquiera
de los siguientes conceptos:
a) La accin de la Administracin Tributaria para determinar la obliga-

cin tributaria.
b) La accin de la Administracin Tributaria para imponer sanciones.
c) La accin de la Administracin Tributaria para exigir el pago de la

deuda tributaria.
d) La accin de los deudores tributarios para solicitar o efectuar las

compensaciones.
e) La accin de los deudores tributarios para solicitar devoluciones.
En concordancia con lo explicado en la pregunta 173, la prescripcin no

extingue la obligacin tributaria ni los deberes formales derivados de ella,
lo nico que genera es la posibilidad de que el deudor se exima del pago de
la obligacin o del cumplimiento de los deberes formales.
(10) HERRERO DE EGAA, Juan Manuel (Coordinador). Comentarios a la Ley General Tributaria. Ma-
drid, Thomson Arazandi, pp. 504 y 505.
442
Los actos de la Administracin Tributaria destinados a exigir el cumpli-

miento de la obligacin tributaria y de las obligaciones formales respecto a
periodos prescritos son vlidos y surten todos sus efectos; sin embargo, si el
deudor invoca la prescripcin podr oponerse al ejercicio de cualquiera de
las acciones antes sealadas(11).
En el caso especfico de la facultad de fiscalizacin, la Administracin Tri-

butaria no podr iniciar ninguna accin en virtud de su facultad de fiscali-
zacin(12) respecto de aquellos periodos en los que haya prescrito su facultad
para determinar la obligacin tributaria.
Segn el artculo 2 del Cdigo Tributario, una vez configurado en la rea-

lidad el hecho sealado por la norma como generador de la obligacin, se
origina el nacimiento la obligacin tributaria. Sin embargo, para que dicha
obligacin se concrete en el sujeto que realiza el hecho imponible es necesa-
rio que medie una actividad determinativa.
As, la determinacin tributaria es el acto o conjunto de actos dirigidos a

precisar en cada caso si existe una deuda tributaria (an debeatur), quien es
el obligado a pagar el tributo al fisco (sujeto pasivo) y cul es el importe de
la deuda (quantum debeatur)(13). En otras palabras, la determinacin tribu-
taria implica una cuantificacin de la deuda tributaria del sujeto obligado
al pago.
En tal sentido, la determinacin de la obligacin tributaria es () un ins-

trumento de generacin de certidumbre, en tanto supone la declaracin
de voluntad de la Administracin sobre el an y el quantum de la obligacin
tributaria material, hacindola inmodificable en el transcurso del procedi-
miento de gestin y considerando finalizada la funcin pblica en el caso
concreto(14).
(11) TALLEDO, Csar. Manual del Cdigo Tributario. Economa y Finanzas 2013, Lima, p. 6/1.
(12) Tal como se explic en el primer captulo las acciones de fiscalizacin pueden dividirse en cuatro
grupos: procedimientos de fiscalizacin parcial o definitiva, acciones de verificacin, operativos y las
actuaciones inductivas.
(13) VILLEGAS, Hctor. Curso de Finanzas, derecho financiero y tributario. Buenos Aires: Astrea, 9 edi-
cin, 2009, p. 395.
(14) Definicin doctrinaria recogida por el Tribunal Fiscal en el Acuerdo de Sala Plena N 2005-25.
443
Como puede observarse, la determinacin de la obligacin tributaria tiene

como efecto principal crear certeza en el contribuyente, quien luego de
realizada la determinacin podr conocer con exactitud el alcance de la
prestacin que le corresponde efectuar al fisco. En dicho sentido, la de-
terminacin tributaria es el acto jurdico por el que se define la situacin
jurdica de un sujeto a consecuencia de la aplicacin del tributo o del goce
de un beneficio(15).
En tal sentido, en concordancia con el artculo 59 del Cdigo Tributario,

por el acto de determinacin de la obligacin tributaria se verifica la reali-
zacin del hecho generador de la obligacin, se seala la base imponible y
la cuanta del tributo. Acto que podr ser realizado por el deudor tributario
o la Administracin Tributaria.
Como puede observarse, a travs del acto de determinacin el deudor tribu-

tario reconoce formalmente respecto de s mismo una obligacin tributaria
existente. No obstante, segn el artculo 61 del Cdigo Tributario, esta de-
terminacin (la efectuada por el deudor tributario) est sujeta a fiscalizacin
o verificacin por la Administracin Tributaria, la que puede modificarla
cuando constate la omisin o inexactitud en la informacin proporcionada,
emitiendo la resolucin de determinacin o resolucin de multa.
En tal sentido, la prescripcin de la accin de la Administracin Tributaria

para determinar la deuda permite al deudor tributario desconocer la recti-
ficacin a su determinacin efectuada por la Administracin Tributaria (ge-
neralmente realizada a travs de una declaracin jurada), lo que incluye que
tambin podr oponerse a cualquier accin de la Administracin Tributaria
destinada a modificar su determinacin.
En conclusin, la prescripcin de la accin de la Administracin Tributaria

para determinar la deuda implica que el deudor tributario podr oponerse
a todas las acciones iniciadas por la Administracin en virtud de su facul-
tad de fiscalizacin tales como: procedimientos de fiscalizacin parcial o
definitiva, acciones de verificacin, operativos y las actuaciones inductivas.
(15) BRAVO CUCCI, Jorge. Fundamentos de Derecho Tributario. Lima, 2003, p. 313.
444
XX
Conforme con lo dispuesto por el artculo 43 del Cdigo Tributa-
rio, la accin de la Administracin Tributaria para determinar la
deuda tributaria, exigir su pago y aplicar sanciones est sujeta a
un plazo de prescripcin, de donde se tiene que los hechos y situa-
ciones ocurridos en ejercicios o periodos tributarios no prescriben
(como tampoco prescriben los ejercicios o periodos), sino que el
transcurso del tiempo previsto en la norma le otorga al contribu-
yente un medio de defensa para impedir una determinada actua-
cin o pretensin de la Administracin como consecuencia de la
inaccin de esta.
175 Cules son los plazos de prescripcin?

Segn el artculo 43 del Cdigo Tributario la accin de la Administracin
Tributaria para determinar la obligacin tributaria, as como la accin para
exigir su pago y aplicar sanciones prescribe en los siguientes plazos:
a) Cuatro (4) aos, en el caso que el contribuyente haya cumplido con

presentar la declaracin jurada correspondiente.
b) Seis (6) aos, en el caso que el contribuyente no haya cumplido con

presentar la declaracin jurada correspondiente.
c) Diez (10) aos, en el caso de agentes de retencin o percepcin que no

hayan cumplido con el pago del tributo retenido o percibido.
Debe resaltarse que segn nuestro sistema tributario existen dos tipos de
tributos: los autodeterminados por el contribuyente y los determinados por
En los primeros se encuentran todos los casos en los que las leyes exigen
presentar una declaracin jurada sealando la base imponible y la cuanta
del tributo, entre ellos se encuentran, el Impuesto a la Renta, el Impuesto
445
General a las Ventas, entre otros. En cambio, los tributos determinados por
la Administracin Tributaria son aquellos que por la naturaleza de la obli-
gacin su cuantificacin debe hacerla directamente la Administracin, este
es el caso de los arbitrios municipales.
De lo anterior, se desprende que el plazo de 6 aos antes explicado solo re-

sulta aplicable para los supuestos en los que el deudor tributario, encontrn-
dose obligado a presentar una declaracin jurada determinando la cuanta
del tributo, omiti dicha obligacin, y por tanto en aquellos casos en los que
no existe la obligacin de presentar una declaracin jurada el plazo aplica-
ble siempre ser de 4 aos.
Asimismo, debe resaltarse que el mencionado artculo 43 podra interpre-

tarse de una manera tal que genere confusiones respecto al plazo de pres-
cripcin aplicable a las sanciones vinculadas con la presentacin de decla-
raciones juradas.
En particular, podra cuestionarse, cul es el plazo de prescripcin para la

infraccin tipificada en el numeral 1 del artculo 176 - No presentar las de-
claraciones juradas que contengan la determinacin de la deuda tributaria
dentro de los plazos establecidos?
Sobre el particular, mediante la Resolucin de Observancia Obligatoria

N 9217-7-2007, el Tribunal Fiscal ha respondido a dicha interrogante, es-
tableciendo el siguiente criterio:
El plazo de prescripcin de la facultad de la Administracin Tri-

butaria para aplicar las sanciones de las infracciones consistentes en
no presentar las declaraciones que contengan la determinacin de la
deuda tributaria y ser detectado por la Administracin, as como la
de no presentar las declaraciones que contengan la determinacin de
la deuda tributaria dentro de los plazos establecidos, tipificadas en el
numeral 1 del artculo 176 del texto original del Cdigo Tributario
aprobado por el Decreto Legislativo N 816 y su modificatoria reali-
zada por la Ley N27038, es de cuatro (4) aos.
El referido Tribunal, en su anlisis, resalt que la extensin del plazo de

prescripcin de 4 a 6 aos tiene su fundamento en el hecho que la no
446
presentacin de la declaracin jurada impide que la Administracin Tribu-

taria tome conocimiento de la existencia y cuanta de la deuda tributaria,
razn por la cual se le otorga un mayor plazo para que mediante su facultad
de fiscalizacin determine dicha deuda y exija su pago.
Tal situacin no se verifica en el supuesto de la comisin de la infraccin

contenida en el numeral 1 del artculo 176 del Cdigo Tributario, puesto
que desde la no presentacin de la declaracin, la Administracin Tributa-
ria se encuentra facultada para detectar y verificar el cumplimiento de las
obligaciones formales, por lo que no existe impedimento alguno para la
verificacin de la comisin de las infracciones que sustentan la aplicacin
de tales sanciones y, por tanto, no podra extenderse a seis (6) aos el plazo
de prescripcin.
Se consulta si tratndose de solicitudes de devolucin de saldos no
aplicados de percepciones debe computarse el plazo de prescrip-
cin de forma independiente tomando como base cada periodo
en que nazca la facultad de solicitar la devolucin y por el monto
consignado en la declaracin correspondiente, o tomando como
base el ltimo periodo tributario en cuya declaracin se consigna
el arrastre de saldo a favor de percepciones no aplicadas, de con-
formidad con lo dispuesto en el artculo 31 de la Ley del Impuesto
General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo.
El cmputo del trmino de la prescripcin a efecto de solicitar

la devolucin de las Percepciones del IGV no aplicadas se inicia
el uno (1) de enero del ao siguiente al momento en que se acu-
mulen percepciones no aplicadas por tres (3) periodos tributarios.
En consecuencia, el plazo de prescripcin se computa de forma
independiente tomando como base cada periodo en que nazca la
facultad de solicitar la devolucin.
447
No obstante ello, el plazo de prescripcin se interrumpe cuando

se presenta la declaracin jurada del IGV en la que se consigna el
saldo de las percepciones no aplicadas acumuladas.
Se consulta si la accin para exigir el pago de resoluciones de multa
emitidas por infracciones tipificadas en el artculo 174 del TUO
del Cdigo Tributario, por periodos por los cuales los contribuyen-
tes no han realizado ninguna declaracin, prescribe a los cuatro (4)
o seis (6) aos.
La accin para exigir el pago de resoluciones de multa emitidas

por infracciones tipificadas en el artculo 174 del TUO del C-
digo Tributario, por periodos por los cuales los contribuyentes
no han realizado ninguna declaracin, prescribe a los cuatro
(4) aos.
XX
Teniendo en cuenta que la Ley de Tributacin Municipal no
exige la presentacin de una declaracin jurada determinativa
del Impuesto de Alcabala por parte del contribuyente, corres-
ponde aplicar el trmino prescriptorio de 4 aos, criterio es-
tablecido por este Tribunal en las Resoluciones Ns. 01032-2-
2003 y 05574-6-2003.
XX
En el caso de Tributos municipales el plazo de prescripcin es de
cuatro aos al no exigir obligacin de presentar declaracin jurada
por parte del deudor tributario.
448
XX
La Administracin Tributaria, a fin de aplicar el plazo de pres-
cripcin de seis aos, debi determinar previamente, si el recu-
rrente se encontraba en la obligacin de presentar una declara-
cin jurada por los referidos impuestos, por lo que al no haberse
verificado dicho supuesto, procede declarar nula e insubsistente
la apelada, debiendo la Administracin Tributaria verificar si la
recurrente se encontraba obligada a presentar las declaraciones
juradas mencionadas.
Tratndose del impuesto predial, el plazo de prescripcin es de 4 o 6
aos?
El 20 de enero de 2012, la Municipalidad Distrital de Lince notific

la orden de pago N 001-001-03857209 a la Sra. Benedicta Prez,
exigindole el pago de S/.15,000 por concepto del Impuesto Predial
del ejercicio 2006.
La Sra. Benedicta Prez reclam la mencionada orden de pago opo-

niendo la prescripcin de la deuda tributaria, dado que el plazo de
prescripcin habra vencido el 1 de enero de 2011.
La Municipalidad Distrital de Lince declar infundado el recurso de

reclamacin, pues consider que el plazo de prescripcin aplicable era
de 6 aos, toda vez que la contribuyente no habra cumplido con pre-
sentar las actualizaciones del valor de los predios, conforme lo seala
el artculo 14 de la Ley de Tributacin Municipal.
Considerando lo anterior, la Sra. Benedicta Prez consulta, cundo

prescribi la deuda tributaria correspondiente al Impuesto Predial del
ejercicio 2006?
449
Respuesta
Segn el artculo 14 de la Ley de Tributacin Municipal, aprobada

por el Decreto Legislativo N 776, los contribuyentes del Impuesto
Predial estn obligados a presentar una declaracin jurada anualmen-
te el ltimo da hbil del mes de febrero, siendo que la actualizacin
del valor de los predios por las municipalidades sustituye la obligacin
de presentar tal declaracin, la que se entender como vlida si el
contribuyente no la objeta dentro del plazo establecido para el pago
del mencionado impuesto.
De lo anterior, se tiene que el Impuesto Predial es un impuesto que

posee una determinacin mixta. En efecto, en un primer momento,
los contribuyentes tienen la obligacin de presentar una declaracin
jurada determinando el valor del predio (autodeterminacin), siendo
que cumplida esta obligacin, ser la Municipalidad la encargada de
notificar a los contribuyentes con el valor de los predios. Esta valo-
rizacin corresponde a la determinacin de la obligacin tributaria
efectuada por parte de la Administracin Tributaria.
De la norma citada se desprende que el contribuyente nicamente

deber oponerse a la determinacin efectuada por la Municipalidad,
si lo considerara pertinente, de lo contrario, dicha determinacin sur-
tir todos sus efectos.
De lo anterior se advierte que no existe obligacin por parte del deu-

dor tributario de presentar una declaracin jurada para determinar
el Impuesto Predial que corresponde a las actualizaciones posteriores
que la autoridad municipal efecte al predio.
En ese orden de ideas, consideramos que la posicin de la Municipa-

lidad Distrital resulta incorrecta, pues el plazo de prescripcin aplica-
ble es de 4 aos y no de 6 aos.
Siendo as, en el caso planteado se tiene que al 20 de enero de 2012,

la accin de la Administracin Tributaria Municipal para exigir el
pago de la deuda por el Impuesto Predial del ejercicio 2006 estaba
prescrita.
450
176 Desde cundo se empieza a computar el plazo de

prescripcin?
Segn el artculo 44 del Cdigo Tributario el trmino prescriptorio se
computar:
a) Desde el uno (1) de enero del ao siguiente a la fecha en que vence el

plazo para la presentacin de la declaracin anual respectiva.
Este cmputo del plazo de prescripcin es aplicable para el caso del

En el siguiente cuadro esquematizamos la forma en la que debe com-

putarse el plazo de prescripcin, considerando como periodos no
prescritos los ejercicios gravables 2005 en adelante:
Ao en el que Vencimiento del plazo de prescripcin

Inicio del
Periodo venci el plazo para Present No present
cmputo del
Tributario presentar la declaracin declaracin
plazo
declaracin 4 aos 6 aos
2005 2006 01/01/2007 01/01/2011 2013
2006 2007 01/01/2008 01/01/2012 2014
2007 2008 01/01/2009 01/01/2013 2015
2008 2009 01/01/2010 01/01/2014 2016
2009 2010 01/01/2011 01/01/2015 2017
2010 2011 01/01/2012 01/01/2016 2018
2011 2012 01/01/2013 01/01/2017 2019
b) Desde el uno (1) de enero siguiente a la fecha en que la obligacin

sea exigible, respecto de tributos que deban ser determinados por el
deudor tributario no comprendidos en el literal anterior.
Este cmputo del plazo de prescripcin es aplicable para el caso del

Impuesto General a las Ventas.
451
En el siguiente cuadro esquematizamos la forma en la que debe com-

putarse el plazo de prescripcin considerando como periodos no pres-
critos los meses de enero a diciembre de 2008:
Vencimiento del plazo de prescripcin

Periodo en el Inicio del
Periodo
que la obligacin cmputo del Present No present
Tributario
es exigible plazo Declaracin declaracin
4 aos 6 aos
Enero 2008 02/2008 01/01/2009 01/01/2013 01/01/2015
Febrero 2008 03/.2008 01/01/2009 01/01/2013 01/01/2015
Marzo 2008 04/2008 01/01/2009 01/01/2013 01/01/2015
Abril 2008 05/2008 01/01/2009 01/01/2013 01/01/2015
Mayo 2008 06/2008 01/01/2009 01/01/2013 01/01/2015
Junio 2008 07/2008 01/01/2009 01/01/2013 01/01/2015
Julio 2008 08/2008 01/01/2009 01/01/2013 01/01/2015
Agosto 2008 09/2008 01/01/2009 01/01/2013 01/01/2015
Setiembre 2008 10/2008 01/01/2009 01/01/2013 01/01/2015
Octubre 2008 11/2008 01/01/2009 01/01/2013 01/01/2015
Noviembre 2008 12/2008 01/01/2009 01/01/2013 01/01/2015
Diciembre 2008 01/2009 01/01/2010 01/01/2014 01/01/2016
c) Desde el uno (1) de enero siguiente a la fecha de nacimiento de la

obligacin tributaria, en los casos de tributos no comprendidos en los
incisos anteriores.
Este supuesto resulta aplicable para el caso de tributos que deban ser
determinados por la Administracin Tributaria, como los arbitrios
municipales.
El plazo de prescripcin deber empezar a computarse desde el 1 de
enero siguiente a la fecha de nacimiento de la obligacin tributaria.
452
d) Desde el uno (1) de enero siguiente a la fecha en que se cometi la

infraccin o, cuando no sea posible establecerla, a la fecha en que la
Administracin Tributaria detect la infraccin.
e) Desde el uno (1) de enero siguiente a la fecha en que se efectu el pago

indebido o en exceso o en lo que devino.
f) Desde el uno (1) de enero siguiente a la fecha en que nace el crdito por
tributos cuya devolucin se tiene derecho a solicitar, tratndose de las
originadas por conceptos distintos a los pagos en exceso o indebidos.
g) Desde el da siguiente de realizada la notificacin de las Resolu-

ciones de Determinacin o de Multa, tratndose de la accin de la
Administracin Tributaria para exigir el pago de la deuda conte-
nida en ellas.
Este ltimo caso resulta aplicable nicamente para el cmputo

de la prescripcin de los tributos autodeterminados por el propio
contribuyente.
En efecto, tal como sealamos anteriormente, el inciso c) del artculo

44 regula el inicio del plazo de prescripcin de los tributos en los que
la Administracin Tributaria debe realizar el acto de la determinacin
del impuesto. El presente literal g) regula aquellos casos en los que la
Administracin Tributaria en ejercicio de su facultad de fiscalizacin
y determinacin ha cuestionado la determinacin efectuada por el
contribuyente modificndola, y para tal efecto ha emitido una resolu-
cin de determinacin o de multa.
Cabe precisar que este supuesto fue incluido recientemente por el De-
creto Legislativo N 1113(16). A fin de explicar claramente el alcance
del mismo consideramos importante hacer una comparacin de este
supuesto con el rgimen anterior.
(16) Publicado el 5 de julio de 2012 y entr en vigencia a los sesenta (60) das hbiles siguientes a la fecha
de su publicacin.
453
Inicio del cmputo del plazo de prescripcin para los supuestos

en los que la obligacin tributaria haya sido redeterminada por la
Administracin Tributaria - Rgimen antes del Decreto Legislati-
vo N 1113
Tal como lo hemos sealado a lo largo del presente captulo, la pres-

cripcin afecta las distintas acciones que posee la Administracin Tri-
butaria, tales como la accin para determinar la obligacin tributaria
y la accin para exigir el pago de esta.
En la norma que regulaba el inicio del plazo de prescripcin anterior, no

exista ningn supuesto especial que incluyera desde cundo se iniciaba
el cmputo de la prescripcin en los casos en los que la Administracin
redeterminara la obligacin tributaria; es por ello, que el inicio del cm-
puto del plazo de prescripcin se rega por las normas generales, esto es,
al 1 de enero del ao siguiente de la fecha que vence el plazo para la de-
claracin jurada o en que la obligacin sea exigible, segn corresponda.
Lo anterior significaba que al 1 de enero se iniciaba el cmputo del

plazo de prescripcin de la accin para determinar la deuda y exigir
el pago: el plazo de ambas acciones se iniciaba simultneamente.
Dicha situacin generaba un problema prctico, puesto que si bien la

prescripcin de ambas acciones se iniciaba de manera conjunta, los
supuestos de interrupcin y suspensin del cmputo del plazo pres-
criptorio eran distintos para cada tipo de accin. De ah que, poda
suscitarse casos en los que por un lado, si bien la Administracin
Tributaria mantena la posibilidad de determinar la obligacin tribu-
taria, ya haba prescrito su accin para exigir el pago.
Sin perjuicio de analizar a profundidad los supuestos de interrup-

cin y suspensin del cmputo del plazo prescriptorio, pondremos un
ejemplo para explicar correctamente la situacin anterior.
Segn el inciso c) del numeral 45 del Cdigo Tributario, el cmputo

del plazo de prescripcin de la accin de la Administracin Tribu-
taria para determinar la obligacin tributaria, se interrumpe con el
inicio de una fiscalizacin; no obstante el inicio de una fiscalizacin
454
no interrumpe ni suspende el inicio del cmputo del plazo de fiscali-

zacin de la accin para exigir el pago.
As, en el caso que el contribuyente A hubiera presentado su decla-

racin jurada del Impuesto a la Renta del ejercicio gravable 2006, el
plazo de prescripcin de la accin de la Administracin Tributaria
para determinar y exigir el pago empez a computarse el 1 de enero
de 2008, por lo que dichas acciones prescribiran el 2012.
No obstante, si, por ejemplo, el 20 de febrero de 2011, la Adminis-

tracin Tributaria iniciaba un procedimiento de fiscalizacin y el 20
de febrero de 2012 notificaba al contribuyente A con la respectiva
resolucin de determinacin; para dicha fecha la accin de la Admi-
nistracin Tributaria para exigir el pago de la deuda habra prescrito.
Ver grfico.
Del caso anterior se tiene que, en el rgimen vigente antes de la entra-

da en vigencia del Decreto Legislativo N 1113, podan existir casos
en los que, no obstante, haber iniciado la Administracin Tributaria
455
un procedimiento de fiscalizacin y notificado la resolucin de de-

terminacin respectiva, no poda hacer efectivo el cobro del tributos
puesto que su accin para exigir el pago de las deudas haba prescrito.
Considerando la situacin anterior, la Sunat, mediante el Informe

N 003-2008-SUNAT/2008, consider que el plazo de la accin para
exigir el pago de una deuda contenida en una Resolucin de Deter-
minacin deber computarse una vez que haya sido notificada al
contribuyente.
Sobre el particular, somos de la opinin que si bien dicha interpre-

tacin resulta lgica, pues no es razonable que se inicie el cmputo
del plazo para exigir el pago de la obligacin tributaria que an no
ha sido previamente determinada, esta no se derivaba de las normas
legales vigentes antes de la modificacin realizada por el Decreto Le-
gislativo N 1113, por lo que el criterio recogido por la Sunat en el
Informe antes mencionado resulta cuestionable.
Inicio del cmputo del plazo de prescripcin para los supuestos

en los que la obligacin tributaria haya sido redeterminada por la
Administracin Tributaria - Rgimen con la vigencia del Decreto
Legislativo N 1113
La situacin explicada en el acpite anterior ha sido clarificada con la

incorporacin del numeral 7 al artculo 44 del Cdigo Tributario.
En efecto, a partir de la vigencia del Decreto Legislativo N 1113, se

tiene que en aquellos supuestos en los que la Administracin Tribu-
taria redetermine, de manera definitiva, la liquidacin de la deuda
tributaria inicialmente realizada por el contribuyente y notifique una
resolucin de determinacin, al da siguiente de notificada la mencio-
nada resolucin se iniciar el cmputo del plazo de prescripcin de la
accin para exigir el pago de la obligacin Tributaria respecto de la
suma redeterminada.
Debe resaltarse que el numeral 7 del artculo 44 no debe interpretarse

en el sentido que, en los tributos autodeterminados por el contribu-
yente, el cmputo de la prescripcin de la accin para exigir el pago
456
de la deuda nicamente empieza a correr cuando la Administracin

ha efectuado una determinacin de oficio de la obligacin tributaria;
siendo que ms bien el plazo de prescripcin de la deuda que deter-
mine la Administracin Tributaria se iniciar cuando surta efectos la
notificacin de la Resolucin de Determinacin.
En efecto, conforme se explic anteriormente, el artculo 61 del Cdi-

go Tributario establece que la determinacin efectuada por el deudor
tributario est sujeta a fiscalizacin o verificacin por parte de la Ad-
ministracin Tributaria, la que puede modificarla cuando constate la
omisin o inexactitud en la informacin proporcionada.
Cabe anotar que si bien la Administracin Tributaria tiene la facultad

de redeterminar la obligacin tributaria, en la medida que esta no
inicie el procedimiento de fiscalizacin destinado a cuestionar la vera-
cidad o exactitud de la determinacin efectuada por el contribuyente,
la autodeterminacin efectuada por el contribuyente es vlida y surte
todos sus efectos.
De lo anterior, se desprende que en principio el cmputo del plazo

de prescripcin para exigir el pago de la deuda se inicia desde al 1 de
enero del ao siguiente de la fecha que vence el plazo para la decla-
racin jurada o en que la obligacin sea exigible, segn corresponda;
respecto de la suma declarada por el deudor tributario.
No obstante, si la Administracin Tributaria iniciara un procedimien-

to de fiscalizacin, ello significa que la Administracin va a efectuar
una redeterminacin de la obligacin tributaria declarada inicialmen-
te por el contribuyente, lo que implicara que el cmputo del plazo de
prescripcin de la accin de la Administracin Tributaria para exigir
el pago de la deuda redeterminada por la Administracin Tributaria
se inicie a partir del da siguiente de notificadas la Resolucin de De-
terminacin o de Multa.
En otras palabras, si, por ejemplo, en el ejercicio 2007 el contribu-

yente A hubiera presentado su declaracin jurada del Impuesto a la
Renta del ejercicio 2006 declarando un impuesto a pagar ascendente
a la suma de S/. 35,000, el plazo de prescripcin de la accin de la
457
Administracin Tributaria para determinar y exigir el pago respecto

de tales S/. 35,000 empezara a computarse el 1 de enero de 2008, por
lo que prescribira en el ao 2012.
Sin embargo, si dentro del plazo para determinar la obligacin tribu-

taria la Administracin Tributaria iniciara un procedimiento de fisca-
lizacin y emitiera una Resolucin de Determinacin determinando
una omisin de S/. 10,000; al da siguiente de notificada dicha resolu-
cin de determinacin se iniciara el cmputo del plazo de prescrip-
cin para exigir dicho importe. Ver grafico.
Cmputo de plazo de prescripcin para exigir el pago de la

deuda contenida en la RD o RM
01/01/2008 20/02/2010 01/01/2012
Inicio del Vencimiento del plazo de prescrip-

plazo de
cin de la facultada para exigir el
prescripcin
pago respecto de la deuda decla-
rada en DJ
Inicio del
Fiscalizacin /
Interrumpe la 01/05/2011 02/05/2011 02/05/2015
prescripcin de
la accin para
determinar Inicio del
Notificacin Vencimiento
plazo de
en la RD del plazo de
prescripcin
para exigir el prescripcin
pago para exigir el
Determina de la deuda pago
omisin de contenida en de la deuda
S/. 10.000 la RD
contenida en
la RD
Como se podr apreciar, con la modificacin incluida por el Decreto

Legislativo N 1113, se ha generado que, en la prctica, los plazos de
prescripcin se hayan extendido sustancialmente a favor de la Ad-
ministracin Tributaria, puesto que no solo contar con 4 aos para
exigir el pago de los tributos declarados por el contribuyente, sino
que, para todos los efectos, contar con un mayor plazo para requerir
458
el pago de los tributos redeterminados como consecuencia de un pro-

cedimiento de fiscalizacin.
177 Iniciado un procedimiento de fiscalizacin tributa-

ria, cul es el plazo mximo con el que cuenta la
Sunat para revisar la deuda determinada por el su-
jeto fiscalizado?
En nuestro ordenamiento jurdico, tratndose del procedimiento de fisca-
lizacin tributaria llevado a cabo por la Sunat, si bien se ha establecido que
su plazo de duracin es de un ao, prorrogable por un ao ms siempre que
se produzcan ciertas condiciones, dicho plazo no puede ser entendido como
un plazo mximo para la culminacin del referido procedimiento, sino solo
como un plazo mximo dentro del cual la Sunat podra solicitar informa-
cin y/o documentacin al sujeto fiscalizado referida al tributo y periodo
que fuera objeto de fiscalizacin.
En efecto, segn lo establecido en el literal e) del artculo I del Titulo Pre-

liminar del Reglamento del Procedimiento de Fiscalizacin de la Sunat, el
procedimiento de fiscalizacin culmina con la notificacin de la Resolucin
de Determinacin, y de ser el caso, de las Resoluciones de Multa que corres-
pondan por las infracciones que se detecten en el referido procedimiento.
Por su parte, de acuerdo a lo establecido en los numerales 1, 4 y 5 del ar-

tculo 62-A del Cdigo Tributario, una vez transcurrido el plazo de un ao,
si bien la Sunat ya no podra solicitar informacin y/o documentacin al su-
jeto fiscalizado adicional a la solicitada durante el referido plazo, s podra
continuar con la revisin iniciada solicitando informacin a terceros, siendo
que, incluso, luego de transcurrido dicho plazo la Sunat puede notificar la
correspondiente Resolucin de Determinacin, Resolucin de Multa u Or-
den de Pago; en cuyo caso, el nico lmite temporal lo constituira el plazo
de prescripcin para la determinacin de la deuda tributaria.
Considerando lo anterior, si bien no existen normas que regulen o fijen pla-

zos mximos para la culminacin del procedimiento de fiscalizacin, ni nor-
mas que regulen los plazos mximos con los que cuenta la Administracin
459
Tributaria para emitir los actos de determinacin de deuda tributaria y/o

imponer sanciones; el plazo para la conclusin del procedimiento de fisca-
lizacin tiene como lmite temporal los plazos de prescripcin a los que se
refiere el articulo 43 del Cdigo Tributario.
No obstante lo anterior, somos de la opinin que resultara necesario que

legislativamente se regule un plazo mximo para que, luego de transcurrido
el plazo establecido para la duracin del procedimiento de fiscalizacin, la
Administracin Tributaria emita y notifique las resoluciones de determi-
nacin o de multa correspondientes, pues ello permitira tener seguridad
respecto del inicio del cmputo del plazo de prescripcin con el que cuenta
la Sunat para exigir el pago de la deuda tributaria.
178 Cules son las causales que interrumpen los plazos

de prescripcin?
La interrupcin de la prescripcin significa que desde la ocurrencia
del hecho interruptor se reinicia el cmputo del plazo prescriptorio, lo
que significa que se pierde el plazo prescriptorio que se hubiera venido
computando.
Al respecto, en la Resolucin del Tribunal Fiscal N 08869-1-2008 se ha

sealado que las causales de interrupcin solo tendrn efectos cuando se
produzcan durante el cmputo del plazo prescriptorio, por lo que, debemos
entender que no habr interrupcin de un plazo cuyo cmputo an no co-
mienza ni se interrumpir un plazo fenecido.
Sin perjuicio de lo anterior, debemos resaltar que actualmente el Cdigo

Tributario, en su artculo 45, distingue las causales de interrupcin respecto
de cada una de las acciones que puede realizar la Administracin Tributa-
ria, como son, la accin para determinar deuda tributaria, la accin para
exigir su pago y accin para aplicar sanciones.
As, el artculo 45 del Cdigo Tributario establece que el plazo de pres-

cripcin de la facultad de la Administracin Tributaria para determinar la
obligacin tributaria se interrumpe en los siguientes supuestos:
460
a) Por la presentacin de una solicitud de devolucin.
En virtud de este literal, todas las solicitudes de devolucin presen-

tadas por el contribuyente interrumpen la prescripcin. Cabe anotar
que este supuesto no se limita nicamente a aquellas solicitudes de
devolucin por conceptos de pagos indebidos o en exceso, siendo que
tambin incluye solicitudes tales como la de devolucin de retenciones
del IGV no aplicadas, o del saldo a favor de materia de beneficio.
Cabe precisar que la facultad de determinacin cuya prescripcin se

interrumpe en aplicacin de este literal es la vinculada al tributo y
periodo al que se refiere la devolucin.
b) Por el reconocimiento expreso de la obligacin tributaria.
Segn este supuesto, la presentacin de declaraciones juradas rectifi-

catorias interrumpe el plazo de prescripcin de la facultad de deter-
minacin, ello a pesar de que se trate de declaraciones que determi-
nen una menor obligacin tributaria o una mayor prdida tributaria o
un mayor saldo a favor.
c) Por la notificacin de cualquier acto de la Administracin Tributaria

dirigido al reconocimiento o regularizacin de la obligacin tributa-
ria o al ejercicio de la facultad de fiscalizacin de la Administracin
Tributaria para la determinacin de la obligacin tributaria, con ex-
cepcin de aquellos actos que se notifiquen cuando la Sunat, en el
ejercicio de la citada facultad, realice un procedimiento de fiscaliza-
cin parcial.
En virtud de este literal, interrumpen el cmputo del plazo de pres-

cripcin, los actos dirigidos a que el contribuyente regularice su obli-
gacin tributaria, como son las esquelas, cartas inductivas o cualquier
otro acto de la Administracin Tributaria mediante la cual solicite
que el contribuyente rectifique su declaracin jurada o realice algn
tipo de pago regularizando su incumplimiento.
Asimismo, interrumpen el cmputo del plazo de prescripcin los re-

querimientos o cualquier acto emitido como parte del procedimiento
461
de fiscalizacin definitiva iniciado por la Sunat. Ntese que la inte-

rrupcin opera por cada acto particular y no nicamente con la carta
que da inicio al procedimiento de fiscalizacin.
Respecto al procedimiento de fiscalizacin parcial debe sealarse que

ningn acto dirigido al inicio, desarrollo o trmino de dicho procedi-
miento interrumpe la prescripcin.
Lo anterior halla su fundamento en que la facultad de determina-

cin de la Administracin Tributaria tiene como finalidad establecer
la base imponible y cuanta del tributo a cargo del sujeto pasivo, sin
embargo la fiscalizacin parcial no tiene como finalidad determinar
la obligacin tributaria nica e integral a cargo del contribuyente,
sino que se limita a uno o unos aspectos especficos, motivo por el
cual no es razonable que los actos del procedimiento de fiscalizacin
parcial interrumpan la prescripcin de la accin de la Administracin
Tributaria para determinar la obligacin tributaria.
d) Por la solicitud de fraccionamiento u otras facilidades de pago.
La solicitud de fraccionamiento u otras facilidades de pago interrum-

pen la facultad de la Administracin Tributaria de determinar la obli-
gacin tributaria puesto que estas son en ltima instancia un tipo de
reconocimiento de la obligacin tributaria. En efecto, a travs de una
solicitud de fraccionamiento el contribuyente reconoce que posee una
deuda tributaria y se compromete a pagarla.
El plazo de prescripcin de la accin para exigir el pago de la obligacin

tributaria se interrumpe:
a) Por la notificacin de la orden de pago.
A travs de la orden de pago la Administracin Tributaria activa los

mecanismos legales necesarios para hacer efectivo el cobro de la deu-
da tributaria pendiente de pago, por tal motivo es lgico que la noti-
ficacin de dicho documento interrumpa la prescripcin de la accin
para exigir el pago del impuesto: no existe una inaccin o negligencia
por parte del acreedor.
462
b) Por el reconocimiento expreso de la obligacin tributaria.
Nos remitimos a lo explicado anteriormente.
c) Por el pago parcial de la deuda.
El pago parcial de la deuda interrumpe el plazo de prescripcin pues-

to que se configura como un reconocimiento de la deuda.
Ntese que para que el pago parcial interrumpa la prescripcin, de-

bemos encontrarnos frente a un tipo de reconocimiento. En tal sen-
tido, el pago de la deuda contenida en una orden de pago, realizado
como requisito previo para que se admita a trmite la reclamacin,
no interrumpir el plazo de prescripcin puesto que no nos encontra-
mos frente a un reconocimiento de la deuda. Dicha posicin ha sido
respaldada por el Tribunal Fiscal en la Resolucin N 11485 del 5 de
mayo de 1976.
d) Por la solicitud de fraccionamiento u otras facilidades de pago.
e) Por la notificacin de la resolucin de prdida del aplazamiento y/o

fraccionamiento.
f) Por la notificacin del requerimiento de pago de la deuda tributaria

que se encuentre en cobranza coactiva y por cualquier otro acto no-
tificado al deudor tributario dentro del Procedimiento de Cobranza
Coactiva.
Se aplica el mismo comentario efectuado respecto de las rdenes de

pago.
El plazo de prescripcin de la accin de aplicar sanciones se interrumpe:
a) Por la notificacin de cualquier acto de la Administracin Tributaria

dirigido al reconocimiento o regularizacin de la infraccin o al ejer-
cicio de la facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria
para la aplicacin de las sanciones, con excepcin de aquellos actos
463
que se notifiquen cuando la Sunat, en el ejercicio de la citada facultad,

realice un procedimiento de fiscalizacin parcial.
b) Por la presentacin de una solicitud de devolucin.
c) Por el reconocimiento expreso de la infraccin.
d) Por el pago parcial de la deuda.
e) Por la solicitud de fraccionamiento u otras facilidades de pago.
El plazo de prescripcin de la accin para solicitar o efectuar la compensa-

cin, as como para solicitar la devolucin se interrumpe.
a) Por la presentacin de la solicitud de devolucin o de compensacin.
A travs de una solicitud de devolucin el deudor tributario solicita

que se le reconozca la calidad de indebido o en exceso a un pago efec-
tuado anteriormente a la Administracin Tributaria, por tanto en la
medida que el deudor tributario solicita el inicio de un procedimiento
para hacer reconocer su derecho a la devolucin es razonable que la
prescripcin se interrumpa.
b) Por la notificacin del acto administrativo que reconoce la existencia

y la cuanta de un pago en exceso o indebido u otro crdito.
De igual manera que el reconocimiento de la obligacin tributaria

interrumpe la prescripcin para las acciones de la Administracin Tri-
butaria, el acto por el cual esta ltima reconoce la existencia de un
464
saldo a favor del contribuyente, interrumpe el plazo de prescripcin

para solicitar la devolucin.
c) Por la compensacin automtica o por cualquier accin de la Admi-

nistracin Tributaria dirigida a efectuar la compensacin de oficio.
Esta causal se fundamenta en el hecho que si el pago en exceso o el

pago indebido efectuado por el deudor tributario fue compensado por
la Administracin Tributaria, este acto deber interrumpir el plazo de
prescripcin para solicitar la devolucin toda vez que mientras que el
pago indebido o en exceso se encuentre compensado el contribuyente
no podr hacer efectivo su derecho de requerir su devolucin.
Se formula la siguiente consulta en relacin con la prescripcin de
la deuda tributaria atribuida a los responsables solidarios:
Los actos de interrupcin y suspensin previstos en los artculos

45 y 46, respectivamente, del Cdigo Tributario, respecto del titu-
lar de la deuda tributaria, surten efectos sobre la deuda atribuida a
los responsables solidarios?
Los actos de interrupcin de la prescripcin efectuados por la Ad-

ministracin Tributaria respecto del contribuyente surten efecto
colectivamente para todos los responsables solidarios; salvo que
se trate de los actos de reconocimiento de la deuda por parte del
contribuyente, en cuyo caso, tales actos no producen efecto sobre
los responsables solidarios.
Igualmente, tratndose de los actos de suspensin de la prescrip-

cin respecto del contribuyente, los mismos no producen efecto
respecto de los responsables solidarios.
465
XX
La presentacin de la declaracin jurada del Impuesto Predial
constituye un acto que interrumpe el plazo de prescripcin en tan-
to implica un reconocimiento de la obligacin; en tal sentido, no
puede considerarse que la presentacin de cualquier declaracin
tenga este efecto, sino solo de aquellas cuyo contenido indique que
el interesado est aceptando la existencia de una obligacin tribu-
taria, como sera el caso de la declaracin jurada de autoavalo del
Impuesto Predial, que contiene los datos que configuran la obliga-
cin correspondiente a dicho tributo.
XX
La notificacin de una resolucin de determinacin o de multa que
son declaradas nulas, no interrumpe el plazo de prescripcin de las
acciones de la Administracin Tributaria para determinar la deuda
tributaria o aplicar sanciones.
Se suspende el plazo prescriptorio de las acciones de la Adminis-

tracin Tributaria para determinar la deuda tributaria o aplicar
sanciones, durante la tramitacin del procedimiento contencioso
tributario en el que se declara la nulidad de la resolucin de deter-
minacin o de multa.
XX
El hecho que las notificaciones surtan efecto a partir del da h-
bil siguiente de su realizacin, no enerva que la interrupcin del
trmino prescriptorio haya operado en la fecha de notificacin de
la orden de pago, toda vez que el mencionado artculo 45 del C-
digo Tributario, establece que en caso de interrupcin, el nuevo
trmino prescriptorio se computar desde el da siguiente del acae-
cimiento del acto interruptorio, esto es, de efectuada la indicada
notificacin.
466
XX
La Administracin alega que la recurrente perdi el derecho a la
prescripcin por haberse acogido a una amnista, sin embargo la
Administracin no ha adjuntado el documento por el cual el recu-
rrente se habra acogido a tales beneficios, a pesar de haber sido
requerida para ello, por lo que no puede considerarse interrumpi-
do el plazo de prescripcin.
XX
Resulta improcedente la nulidad deducida por la recurrente en ra-
zn de la notificacin del documento denominado Notificacin
de Deuda Tributaria [...], ya que el mismo no constituye un valor,
sino un acto meramente informativo, pues contiene el estado de
cuenta, de las deudas pendientes de pago ante la Administracin
Tributaria, no teniendo su notificacin el efecto de interrumpir el
plazo de prescripcin.
179 La Sunat debe acreditar la ocurrencia de cualquier

de las causales de interrupcin o suspensin del pla-
zo de prescripcin o basta con que alegue dicha in-
terrupcin o suspensin?
Segn lo establecido por el Tribunal Fiscal en la Resolucin N 07892-2-
2007, corresponde a la Administracin Tributaria acreditar de manera do-
cumentaria la produccin de alguna causal de interrupcin o suspensin del
plazo de prescripcin. Ello significa que la Administracin Tributaria no
puede limitarse a invocar o alegar la interrupcin, sino que deber acredi-
tarla fehacientemente, de lo contrario no se considerar que la mencionada
causal de interrupcin haya acaecido.
180 Los actos de la Administracin Tributaria decla-

rados nulos interrumpen el plazo de prescripcin?
Segn el criterio jurisprudencial establecido por el Tribunal Fiscal en la
Resolucin N 0161-1-2008, los actos declarados nulos no interrumpen el
467
plazo de prescripcin; no obstante, los actos anulables que hayan sido sub-
sanados s interrumpen el plazo de prescripcin.
181 Cules son las causales que suspenden los plazos

de prescripcin?
La suspensin de la prescripcin significa que desde la ocurrencia del hecho
el plazo prescriptorio se detiene en el tiempo, sin que se pierda el plazo ya
ganado. Lo que significa que al da siguiente de la cesacin del acto inte-
rruptorio, se continuar con el cmputo del plazo de prescripcin.
El plazo de prescripcin de las acciones para determinar la obligacin y

aplicar sanciones se suspende:
a) Durante la tramitacin del procedimiento contencioso tributario.
b) Durante la tramitacin de la demanda contencioso-administrativa,

del proceso constitucional de amparo o de cualquier otro proceso
judicial.
c) Durante el procedimiento de la solicitud de compensacin o de

devolucin.
d) Durante el lapso que el deudor tributario tenga la condicin de no

habido.
e) Durante el plazo que establezca la Sunat al amparo del presente C-

digo Tributario, para que el deudor tributario rehaga sus libros y
registros.
f) Durante la suspensin del plazo a que se refiere el inciso b) del tercer

prrafo del artculo 61 y el artculo 62-A.
El plazo de prescripcin de la accin para exigir el pago de la obligacin

tributaria se suspende:
a) Durante la tramitacin del procedimiento contencioso tributario.
468
b) Durante la tramitacin de la demanda contencioso-administrativa,

judicial.
c) Durante el lapso que el deudor tributario tenga la condicin de no

habido.
d) Durante el plazo en que se encuentre vigente el aplazamiento y/o frac-

cionamiento de la deuda tributaria.
e) Durante el lapso en que la Administracin Tributaria est impedida

de efectuar la cobranza de la deuda tributaria por una norma legal.
El plazo de prescripcin de la accin para solicitar o efectuar la compensa-

cin, as como para solicitar la devolucin se suspende:
a) Durante el procedimiento de la solicitud de compensacin o de

devolucin.
b) Durante la tramitacin del procedimiento contencioso tributario.
c) Durante la tramitacin de la demanda contencioso-administrativa,

judicial.
d) Durante la suspensin del plazo para el procedimiento de fiscaliza-

cin a que se refiere el artculo 62-A.
Todos los supuestos de suspensin de la prescripcin tienen como funda-

mento que por alguna situacin particular la Administracin Tributaria no
puede realizar la accin de determinar la deuda tributaria, exigir el pago
o aplicar sanciones, motivo por el cual se detiene el cmputo del plazo de
prescripcin.
Respecto al procedimiento contencioso tributario debemos enfatizar que

dicho procedimiento siempre suspende las facultades de la Administracin
Tributaria, an en el supuesto que en el mismo se llegue a declarar la nu-
lidad de las Resoluciones de Determinacin o actos administrativos que
dieron origen al mencionado procedimiento.
469
Finalmente, debemos sealar, que a diferencia de lo que ocurre respecto a

la interrupcin del plazo de prescripcin cuando estamos ante una fiscaliza-
cin parcial (en el sentido que no se interrumpe dicho plazo), en el caso de
las causales de suspensin, cuando estas estn relacionadas con un procedi-
miento de fiscalizacin parcial que realice la Sunat, la suspensin s tendr
efecto sobre el aspecto del tributo y periodo que hubiera sido materia de
dicho procedimiento.
Se consulta siel plazo de prescripcin de una solicitud de devolu-
cin por pago indebido o en exceso se suspende cuando la deuda
tributaria aduanera, materia de devolucin, se encuentra apelada
o en un proceso contencioso-administrativo ante el Poder Judicial,
de conformidad con los incisos a) y b) del artculo 46 del Texto
nico Ordenado del Cdigo Tributario.
Los actos de suspensin e interrupcin que ocurran respecto del

plazo de prescripcin de la accin de determinar o cobrar la deuda
tributaria aduanera no inciden respecto del plazo de prescripcin
que tiene la Sunat para devolver lo pagado indebidamente o en
exceso.
182 Cul es la forma de oponer la prescripcin?

A partir de una interpretacin conjunta de los artculos 47 y 48 del Cdigo
Tributario, consideramos que existen dos mecanismos legales para oponer
la prescripcin:
i) Va de accin, es decir presentando una solicitud de prescripcin, lo

que dar inicio a un procedimiento no contencios o tributario
vinculado con la determinacin de la obligacin tributaria en el cual
470
se solicite a la Administracin Tributaria que declare que ha operado

el plazo de prescripcin.
Para solicitar la prescripcin de determinada accin de la Administra-

cin Tributaria, la solicitud que da inicio al procedimiento contencio-
so tributario debe sealar claramente su petitorio y estar debidamente
fundamentada. De lo contrario dicha solicitud ser declarada impro-
cedente, as lo ha considerado el Tribunal Fiscal en diversas resolu-
ciones, donde seala que el petitorio de una solicitud de prescripcin
debe ser claro y especfico, siendo que no cabe que la Administracin
Tributaria infiera o deduzca cul es el contenido de una solicitud de
prescripcin, pues ello implicara que se produzca un pronunciamien-
to de oficio sobre la prescripcin y no a pedido de parte, situacin
que vulnera la naturaleza de la prescripcin regulada por el Cdigo
Tributario peruano(17).
Considerando lo anterior, mediante la Resolucin de Superintenden-

cia N 178-2011/SUNAT, la Administracin Tributaria ha aprobado
un formulario que permite solicitar la prescripcin.
(Ver Formulario de solicitud de prescripcin).
ii) Va de excepcin, es decir como un medio de defensa previa contra

un acto de la Administracin, en cuyo caso debe tramitarse dentro
de un procedimiento contencioso-administrativo pues su finalidad es
deslegitimar la pretensin de esta ltima de cobrar la deuda tributaria
acotada(18).
Segn el artculo 48 del Cdigo Tributario, la prescripcin puede opo-

nerse en cualquier estado del procedimiento administrativo o judicial.
(17) HUERTAS LIZARZABURU, Cristina. La prescripcin en el Per. En: III(as) Jornadas Bolivianas del
Derecho Tributario. En: <http://www.ait.gob.bo/admin%5Cmemorias/MemoriaIIIJornadasDerecho-
Tributario.pdf>, p. 295.
(18) dem.
471
SOLICITUD DE PRESCRIPCIN DE DEUDA

0202 TRIBUTARIA
ppppp APELLIDO Artculos 11, 43 al 49, inc. o) del 92, 162 y 163 del TUO del Cdigo Tributario
APELLIDOS Y, D
RUC 02 NMERO DE RUC 03 N EXPEDIENTE (USO SUNAT)
APELLIDOS Y NOMBRES, DENOMINACIN O RAZON SOCIAL
RUBRO I : DATOS DEL DOMICILIO PROCESAL (Slo llenar en caso de ser aplicable)
VALORES ASOCIADOS
RUBRO I I: DETALLE DE LA DEUDA Tipo Valor
N Valor Resolucin Apelada
A. DEUDA AUTOLIQUIDADA:
Declaracin Jurada
N Formulario N de Orden Periodo Cdigo de Cdigo de Observaciones
DDJJ tributario* tributo o multa* prescripcin**
1
2
3
4
5
6
7
8
B. VALORES:
N Valor Periodo Cdigo de Cdigo de Observaciones
tributario* tributo o multa* Prescripcin**
1
2
3
4
5
6
7
8
*Datos obligatorios ** Ver instrucciones
Apellidos y Nombre del Contribuyente o Representante Legal : Sello de Recepcin
Documento de Identidad N :
[Escribir texto]
Fecha
Firma
472
XX
De acuerdo con lo dispuesto por el artculo 47 del mencionado C-
digo la prescripcin solo puede ser declarada a pedido del deudor
tributario.
Dado que solo procede declarar la prescripcin a pedido de parte

y que la deuda tributaria puede estar constituida por el tributo, las
multas y los intereses, el deudor tributario debe precisar cul es la
deuda tributaria por la cual solicita su prescripcin.
XX
Dado que solo procede declarar la prescripcin a pedido de parte
y que la deuda tributaria puede estar constituida por el tributo,
las multas y los intereses, corresponde que el deudor tributario
especifique cul es la deuda tributaria respecto de la que solicita se
declare la prescripcin, no procediendo que el rgano resolutor se
pronuncie de oficio sobre la prescripcin concerniente a un tributo
y periodo que no ha sido solicitado clara e inequvocamente por el
deudor tributario; en tal sentido, no cabe que dicho rgano infiera
o deduzca cul es la deuda cuya prescripcin se solicita cuando no
ha sido precisada indubitablemente por el propio deudor tributa-
rio.
XX
De acuerdo con lo establecido por las Resoluciones del Tribunal
Fiscal Ns. 00727-6-2005 y 06474-6-2004, entre otras, para que
los contribuyentes ejerzan el derecho a que se refiere el inciso o) del
artculo 92 del Cdigo Tributario, esto es, solicitar a la Adminis-
tracin la prescripcin respecto de deuda tributaria, no constituye
un requisito indispensable la existencia de una deuda determinada
pendiente de cobro a su cargo.
473
CAPTULO VII
INICIO Y DESARROLLO DEL PROCEDIMIENTO
DE FISCALIZACIN
Dar a conocer cules son los documentos que la Sunat

puede notificar al inicio y durante el desarrollo de un
procedimiento de fiscalizacin, detallando los requisi-
tos mnimos que tales documentos deben cumplir.
Dar a conocer cules son las causas que pueden origi-

nar que los documentos emitidos por la Sunat durante
el desarrollo del procedimiento de fiscalizacin, ado-
lezcan de vicios de nulidad.
Dar a conocer en qu casos la Sunat puede dar a co-

nocer los resultados del procedimiento de fiscalizacin
sobre la base del articulo 75 del Cdigo Tributario, as
como sus consecuencias.
CAPTULO VII
DE FISCALIZACIN
BASE LEGAL
N 133-2013-EF.
Regulan la notificacin de actos administrativos por medio electrnico, apro-
bada por Resolucin de Superintendencia N 014-2008-SUNAT y sus normas
modificatorias.
183 En qu momento se inicia el procedimiento de fis-

calizacin definitiva?
El artculo 1 del Reglamento del Procedimiento de Fiscalizacin de la Sunat
establece que el Procedimiento de Fiscalizacin se inicia en la fecha en que
surte efectos la notificacin al Sujeto Fiscalizado de la carta que presenta al
Agente Fiscalizador y el primer Requerimiento. Asimismo, agrega que en el
supuesto que los referidos documentos sean notificados en fechas distintas,
el procedimiento de fiscalizacin se considerar iniciado en la fecha en que
surte efectos la notificacin del ltimo documento.
Sin perjuicio de lo explicado precedentemente, es importante resaltar que la

entrada en vigencia del Reglamento del Procedimiento de Fiscalizacin de
la Sunat ha implicado un significativo cambio de criterio respecto al inicio
del procedimiento de fiscalizacin.
477
En efecto, antes de la entrada en vigencia del Reglamento del Procedimiento

de Fiscalizacin de la Sunat exista un criterio jurisprudencial reiterativo que
estableca que el procedimiento de fiscalizacin se iniciara con la notificacin
de cualquier acto de la Administracin Tributaria a travs del cual se desprenda
que la intencin de la Administracin era determinar la obligacin tributaria.
As por ejemplo, en la Resolucin N 3269-3-2009 el Tribunal Fiscal indic

lo siguiente:
Que del anlisis del Requerimiento N 00401767 y de sus anexos, se

aprecia que la Administracin solicit informacin destinada a cono-
cer los elementos y caractersticas del desarrollo de la actividad de la
quejosa en los requerimientos 2004 y 2005, se puede determinar, al
igual que en el procedimiento que dio lugar a la emisin de la Reso-
lucin N 13289-2-2008, que por la naturaleza y caractersticas de la
informacin requerida, la fiscalizacin iniciada con el citado reque-
rimiento tambin tuvo como objetivo verificar si se ajustaba a ley la
determinacin de la obligacin tributaria del Impuesto General a las
Ventas de los ejercicios 2004 y 2005 realizada por la contribuyente.
Que es por esta razn, tal como se seal en la Resolucin N 13289-

2-2008, en el caso de autos no resulta vlido el argumento de la Admi-
nistracin referido a que no inici una fiscalizacin a la quejosa con el
Requerimiento N 00401767, por el hecho de no haberle comunicado
que dicho requerimiento tena por finalidad determinar la obligacin
tributaria del Impuesto General a las Ventas de los aos 2004 y 2005.
Que de esta manera se puede concluir que mediante el Requerimiento

N 00401767 y anexos, la Administracin inici a la quejosa el pro-
cedimiento de fiscalizacin destinado a verificar la determinacin del
Impuesto General a las Ventas de los aos 2004 y 2005.
Como puede observarse, el Tribunal Fiscal consideraba que si de la infor-

macin solicitada por la Administracin Tributaria se infera que esta tuvo
como finalidad verificar la determinacin de la obligacin tributaria efec-
tuada por el contribuyente, el procedimiento de fiscalizacin se considera-
ra iniciado en la fecha que surti efectos la notificacin del acto a travs del
cual se solicit la mencionada documentacin.
478
Inicio y desarrollo del procedimiento de fiscalizacin
Con la aprobacin del Reglamento de Fiscalizacin de la Sunat el criterio

anterior ha sido modificado, as lo ha dejado establecido el Tribunal Fiscal
en la Resolucin N 13289-2-2008, mediante la cual concluye lo siguiente
(el resaltado es nuestro):
Que resulta pertinente mencionar que en la fecha de notificacin del

Requerimiento N00401767 y anexos (octubre de 2006) el Cdigo
Tributario no regulaba en forma expresa el procedimiento de fiscali-
zacin, sin embargo, en diversas resoluciones de este Tribunal, como
la Resolucin N 0489-2-1999 se ha sealado que el procedimiento
de fiscalizacin se inicia con la notificacin del primer requerimiento,
mediante el cual se solicita la documentacin pertinente a efecto de
revisar un periodo determinado.
Que no es sino hasta la entrada en vigencia del Reglamento del Proce-

dimiento de Fiscalizacin de Sunat aprobado por el Decreto Supremo
N085-2007-EF, publicado el 29 de junio de 2007 que se establece
legislativamente que el procedimiento de fiscalizacin se inicia en la
fecha en que surte efecto la notificacin de la carta de presentacin y
el primer requerimiento.
Considerando lo anterior, se tiene que en la actualidad, conforme se ha se-

alado en el artculo 1 del Reglamento del procedimiento de fiscalizacin
de la Sunat, podr considerarse iniciado un procedimiento de fiscalizacin
nicamente cuando la Administracin Tributaria notifique la carta de pre-
sentacin y el primer requerimiento. De no haberse notificado cualquiera
de ellos, el procedimiento de fiscalizacin no se podra dar por iniciado.
Ntese que segn lo sealado por el mencionado artculo 1, la Administracin

Tributaria podra notificar al contribuyente sucesivos requerimientos en
virtud de los cuales le solicite documentacin que por su contenido haga
evidente que los mismos tienen la finalidad de determinar obligaciones tri-
butarias; no obstante, en la medida que la Administracin Tributaria no
haya notificado la carta mediante la cual presente al agente fiscalizador, no
se considerar iniciado un procedimiento de fiscalizacin.
Lo anterior ha sido validado por el Tribunal Fiscal en la Resolucin

N 7943-5-2010 que indica lo siguiente (el resaltado es nuestro):
479
Que en efecto, considerando la informacin contable, financiera,

econmica y tributaria del Requerimiento N 1047626 y sus anexos
se aprecia que la Administracin no solo solicit informacin destina-
da a conocer elementos y caractersticas aisladas del desarrollo y sus-
tento de la actividad de la quejosa en el ejercicio 2007, sino que esta
actuacin estuvo enmarcada en la obtencin de informacin condu-
cente a la determinacin de la obligacin tributaria del Impuesto a
la Renta y del Impuesto General a las Ventas del ejercicio 2007, ejer-
citando con dichas actuaciones las facultades de fiscalizacin por los
citados tributos y periodo, por lo que carece de sustento lo sealado
por la Administracin en el sentido que dicho requerimiento solo
tuvo como objetivo relevar informacin para el planteamiento de una
posterior auditora fiscal.
Que sin embargo, la fiscalizacin del Impuesto a la Renta y del Im-

puesto General a las Ventas del ejercicio 2007 no es acorde a los pa-
rmetros legales del Reglamento del Procedimiento de Fiscalizacin
de la Sunat, aprobado mediante Decreto Supremo N 085-2007-EF,
vigente en el periodo de su emisin.
Que en efecto, si bien de acuerdo con el artculo 1 del Decreto

Supremo N 085-2007-EF, que aprueba el Reglamento del Proce-
dimiento de Fiscalizacin de la Sunat, el procedimiento de fisca-
lizacin se inicia en la fecha en que surte efectos la notificacin al
sujeto fiscalizado de la carta que presenta al agente fiscalizador y
el primer requerimiento, y que de notificarse los referidos docu-
mentos en fechas distintas el procedimiento se considerar iniciado
en la fecha en que surte efectos la notificacin del ltimo docu-
mento, ello no se verifica en el caso de autos, pues la Administra-
cin no notific a la quejosa la carta que acompaara el citado
Requerimiento.
Cabe precisar que bajo los considerandos anteriores, el Tribunal Fiscal con-
cluy que no puede considerarse iniciado un procedimiento de fiscalizacin
ni iniciarse el cmputo del plazo de un ao contemplado para el desarrollo
del mismo, en tanto la Administracin Tributaria no cumpla con notificar
la carta de presentacin del agente fiscalizador.
480
XX
Que en el caso de autos la Administracin no notific a la quejosa
la carta de presentacin que deba acompaar al Requerimiento
N 1044603, a travs del cual se comunicara el inicio del procedi-
miento de fiscalizacin respecto de sus obligaciones tributarias co-
rrespondientes a los ejercicios 2006 y 2007 y presentara al agente
fiscalizador encargado de efectuar el procedimiento.
Que en tal sentido, no se puede considerar que con el Requerimien-

to N 1044603 se haya iniciado un procedimiento de fiscalizacin
de acuerdo con las normas vigentes, ni por lo tanto, que luego de
presentada la totalidad de lo requerido en l se hubiera iniciado el
plazo de un ao de duracin del referido procedimiento.
Que el procedimiento de fiscalizacin recin se inici cuando sur-

tieron efecto las notificaciones de la Carta de Presentacin N 1000
11326810-01-SUNAT y el Requerimiento N 0121100000260, esto
es, el 26 de agosto de 2010, mediante los cuales se presenta a los
funcionarios de la Gerencia de Fiscalizacin encargados de llevar a
cabo el mismo y se solicita la presentacin de diversa documenta-
cin e informacin relativa al Impuesto a la Renta, por el periodo
del 2006-01 al 2006-12.
XX
Que si bien la Administracin puede ejercer su facultad de fisca-
lizacin, con la finalidad solo de requerir informacin de los con-
tribuyentes para efecto, por ejemplo, de establecer ratios de pro-
duccin, ventas, costos, utilidad, y otros alcances que tengan como
objetivo determinar criterios relacionados con el comportamiento
de los contribuyentes o criterios para calificar a estos por niveles,
ya sea de produccin, ventas, etc., u otros alcances similares; de la
revisin y anlisis del tenor del requerimiento de informacin se
puede concluir si se est ante una fiscalizacin relacionada con una
481
simple recoleccin de informacin o si se est ante una fiscaliza-

cin destinada a conocer los elementos y caractersticas del desa-
rrollo de la actividad del contribuyente en un periodo o periodos
en especial, que concluya con verificar si la determinacin de las
obligaciones tributarias del contribuyente, se efectu de acuerdo a
ley.
()
Que en tal sentido, del anlisis del Requerimiento N 00401767 y

de sus anexos, se advierte que la Administracin solicit informa-
cin destinada a conocer los elementos y caractersticas del desa-
rrollo de la actividad de la quejosa en los ejercicios 2004 y 2005 y
la forma como determin el Impuesto a la Renta de tales periodos,
es decir, por la naturaleza y caractersticas de la informacin re-
querida, la fiscalizacin iniciada con el citado requerimiento tuvo
como objetivo verificar si se ajustaba a ley la determinacin de la
obligacin tributaria del Impuesto a la Renta de los ejercicios 2004
y 2005 realizada por la quejosa.
Que por esta razn, no resulta vlido el argumento de la Admi-

nistracin referido a que no inici una fiscalizacin a la quejosa
con el Requerimiento N 00401767 por el hecho de no haberle
comunicado que dicho requerimiento tena por finalidad deter-
minar la obligacin tributaria del Impuesto a la Renta de los ejer-
cicios 2004 y 2005.
184 En qu momento se inicia el procedimiento de fis-

calizacin parcial?
En el caso especfico de un procedimiento de fiscalizacin parcial, al igual
que para iniciar un procedimiento de fiscalizacin definitiva, la Sunat de-
ber notificar la Carta que presenta al Agente Fiscalizador y el primer Re-
querimiento. Asimismo, de acuerdo a lo establecido en el artculo 61 del
Cdigo Tributario, la Sunat deber comunicar al inicio del procedimiento
el carcter parcial de la fiscalizacin y los aspectos que sern materia de
482
revisin. En caso que la Sunat omita este ltimo requisito, se considerar

que se ha dado inicio a una fiscalizacin definitiva.
185 En qu momento se inicia la fiscalizacin definiti-

va cuando se encuentra en curso un procedimiento
de fiscalizacin parcial?
El ltimo prrafo del artculo 61 del Cdigo Tributario establece que ini-
ciado el procedimiento de fiscalizacin parcial, la Sunat podr iniciar una
fiscalizacin definitiva.
Para tal efecto, deber notificar al contribuyente con una carta comunican-
do la ampliacin del Procedimiento de Fiscalizacin Parcial a un Procedi-
miento de Fiscalizacin Definitiva.
186 Cules son los documentos que emite la Adminis-

tracin Tributaria dentro de un procedimiento de
fiscalizacin?
Segn el artculo 2 del Reglamento del Procedimiento de Fiscalizacin de
la Sunat, durante el Procedimiento de Fiscalizacin, la Sunat emitir, entre
otros, los siguientes documentos:
- Cartas;
- Requerimientos;
- Resultados del Requerimiento; y,
- Actas.
Los citados documentos debern contener los siguientes datos mnimos:
a) Nombre o razn social del Sujeto Fiscalizado;
b) Domicilio Fiscal;
483
c) RUC;
d) Nmero del documento;
e) Fecha;
f) El carcter definitivo o parcial del procedimiento de fiscalizacin;
g) Objeto o contenido del documento; y,
h) La firma del trabajador de la Sunat competente.
En caso que la Administracin Tributaria obviara incluir alguno de los da-

tos antes mencionado, el documento adolecer de un defecto sancionado
con nulidad y perder totalmente su valor probatorio.
187 En qu supuestos la Administracin Tributaria emi-

te cartas?
Las cartas sirven para informar a los administrados sobre la realizacin
de la fiscalizacin, los alcances de esta y los funcionarios que la llevarn
a cabo, as como para comunicar cualquier variacin o ampliacin que se
produzca en el desarrollo de la fiscalizacin con relacin a dichos aspectos.
En especfico, el artculo 3 del Reglamento del Procedimiento de Fiscaliza-

cin de la Sunat establece que mediante las cartas la Sunat comunicar al
sujeto fiscalizado lo siguiente:
a) Que ser objeto de un Procedimiento de Fiscalizacin, parcial o de-
finitiva, presentar al Agente Fiscalizador que realizar el procedi-
miento e indicar, adems, los periodos, tributos o las Declaracio-
nes Aduaneras de Mercancas que sern materia del procedimiento.
Tratndose del Procedimiento de Fiscalizacin Parcial se indicarn
adems los aspectos a fiscalizar.
b) La ampliacin del Procedimiento de Fiscalizacin a nuevos periodos,

tributos o Declaraciones Aduaneras de Mercancas segn sea el caso.
Tratndose de la ampliacin de un Procedimiento de Fiscalizacin
Parcial se debern sealar los nuevos aspectos a fiscalizar.
484
c) La ampliacin de un Procedimiento de Fiscalizacin Parcial a un Pro-

cedimiento de Fiscalizacin Definitiva, indicndose que la documen-
tacin a presentar ser la sealada en el primer requerimiento referido
a la fiscalizacin definitiva.
d) El reemplazo del Agente Fiscalizador o la inclusin de nuevos agentes.
e) La suspensin de los plazos de fiscalizacin y la prrroga a que se

refiere el numeral 2 del artculo 62-A del Cdigo Tributario.
f) Cualquier otra informacin que deba notificarse al Sujeto Fiscalizado

durante el Procedimiento de Fiscalizacin, siempre que no deba estar
contenida en los dems documentos que son regulados en los artcu-
los 4, 5 y 6 del Reglamento del Procedimiento de Fiscalizacin de la
Sunat.

te Actas?
Las actas son documentos utilizados por el auditor fiscal para dejar cons-
tancia sobre la realizacin de los hechos observados directamente por este
en el desarrollo de cualquier actuacin efectuada dentro del procedimiento
de fiscalizacin.
Segn Jos Glvez Rosasco, dependiendo de la actuacin de la que se trate,

el auditor fiscal puede utilizar cinco tipos de actas: 1) actas de inspec-
cin 2) actas de comparecencia 3) actas de visita 4) actas de inmovi-
lizacin 5) actas de incautacin(1).
a) Actas de inspeccin
Se utilizan para dejar constancia sobre los hechos, personas y bienes

de cualquier naturaleza observados directamente por el auditor fiscal.
octubre de 2005, Gaceta Jurdica, pp. 208 y 209.
485
En este sentido, en el acta de inspeccin se podr dejar constancia

sobre los hechos que se produzcan durante la inspeccin, tales como:
- La falta de entrega del comprobante de pago sustentatorio de las

ventas realizadas, emitido de conformidad con las normas sobre la
materia.
- El transporte de bienes y/o pasajeros sin contar con el respecti-

vo comprobante de pago, gua de remisin, manifiesto de pasaje-
ros y/u otro documento previsto por las normas para sustentar el
traslado.
- La remisin de bienes sin comprobante de pago, gua de remisin

y/u otro documento previsto por las normas tributarias para sus-
tentar la remisin.
- La falta de sustento de la posesin de bienes, mediante compro-

bantes de pago u otros documentos previstos por las normas sobre
la materia que acrediten su adquisicin.
- Los documentos vinculados con hechos generadores de obligacio-

nes tributarias (tales como comprobantes de pago, libros y/o re-
gistros contables, soportes magnticos, contratos y cualquier otra
documentacin comercial) que puede encontrar el auditor fiscal
durante el desarrollo de la inspeccin realizada en los locales de
los deudores tributarios.
- Los objetos o cosas de cualquier ndole vinculadas con la realiza-

cin de hechos generadores de obligaciones tributarias (tales como
mercancas que seran cuantificadas por el auditor fiscal median-
te una toma de inventarios fsicos, dinero y documentos de pago
existentes en la caja de la empresa al momento de practicar ar-
queos de caja, etc.).
- Las personas que se encuentran en los locales objeto de inspeccin

o en los medios de transporte intervenidos, as como las declara-
ciones brindadas por tales personas.
486
b) Actas de comparecencia
En estos documentos, el auditor fiscal recoge las manifestacio-

nes otorgadas por los administrados citados a las oficinas de la
Administracin Tributaria cuando su presencia sea requerida por
esta para el esclarecimiento de hechos vinculados con obligacio-
nes tributarias.
c) Actas de visita
Se utilizan para dejar constancia de los hechos observados por el au-

ditor fiscal con ocasin de la visita efectuada al administrado en la
fecha sealada, en el requerimiento de fiscalizacin para la revisin
de los documentos e informacin solicitada, en el caso que en dicha
oportunidad no culmine la revisin con el cierre del requerimiento
respectivo.
De esta forma, mediante el acta de visita, sin necesidad de cerrar el

requerimiento de informacin, el auditor fiscal podr identificar los
documentos e informacin requerida que fueron presentados o exhi-
bidos en la fecha indicada, as como aquellos documentos e informes
que no fueron presentados o exhibidos por el administrado.
d) Actas de inmovilizacin
Se utilizan para identificar los libros, archivos, documentos, registros

en general y bienes de cualquier naturaleza que el auditor fiscal decida
inmovilizar al presumir la existencia de evasin tributaria. En esta
acta ser necesario identificar con suficiente detalle los documentos
y bienes que son objeto de esta medida, no admitindose el uso de
descripciones genricas, como por ejemplo, documentos comerciales
diversos o libros varios.
e) Actas de incautacin
Se utilizan para identificar los libros, archivos, documentos, regis-

tros en general y bienes de cualquier naturaleza, incluidos progra-
mas informticos y archivos en soporte magntico o similares, que
guarden relacin con la realizacin de hechos susceptibles de generar
487
obligaciones tributarias, incautados por la Administracin Tributaria

previa autorizacin judicial.

te requerimientos?
De acuerdo con el artculo 4 del Reglamento del Procedimiento de Fisca-
lizacin de la Sunat, los requerimientos de fiscalizacin son documentos
emitidos por la Administracin Tributaria en ejercicio de sus facultades de
fiscalizacin, con el objeto de solicitar a los sujetos fiscalizados: la exhibi-
cin y/o presentacin de informes, anlisis, libros de actas, registros y libros
contables y dems documentos y/o informacin, relacionados con hechos
susceptibles de generar obligaciones tributarias o para fiscalizar inafecta-
ciones, exoneraciones o beneficios tributarios.
El mencionado artculo indica que los requerimientos tambin sern utili-

zados para:
a) Iniciar el procedimiento de fiscalizacin. En efecto, conforme ya

lo hemos explicado, para que el procedimiento de fiscalizacin
sea iniciado la Administracin Tributaria deber notificar con-
juntamente con la carta de presentacin, el primer requerimiento,
tambin llamado requerimiento general o requerimiento genri-
co, a travs del cual solicitar la presentacin o exhibicin de la
informacin y documentacin general vinculada con los hechos
generadores de las obligaciones tributarias materia de revisin.
b) Solicitar la sustentacin legal y/o documentaria respecto de las obser-

vaciones e infracciones imputadas durante el transcurso del Procedi-
miento de Fiscalizacin.
c) Comunicar, de ser el caso, las conclusiones del Procedimiento de

Fiscalizacin indicando las observaciones formuladas e infracciones
detectadas en este, de acuerdo a lo dispuesto en el artculo 75 del
Cdigo Tributario.
488
190 En qu casos los requerimientos adolecen de vicios

de nulidad?
El requerimiento es un acto administrativo y, por tanto, se le aplican todos
los requisitos de validez contemplados en la Ley del Procedimiento Admi-
nistrativo General(2).
Considerando lo anterior, con ocasin de la emisin de un requerimiento,

la Administracin Tributaria podra incurrir en diferentes vicios sanciona-
dos con nulidad, entre los que podemos encontrar los siguientes(3):
i) No sealar el periodo fiscalizado
En la Resolucin N 269-3-1999, el Tribunal Fiscal declara nulo el re-

querimiento por no haber consignado el periodo al que corresponde
el reparo, habiendo sido consignado el mismo recin en el resultado
de dicho requerimiento.
ii) Reabrir un periodo ya fiscalizado
Teniendo en cuenta que los resultados de la fiscalizacin plasmados

en los actos de determinacin emitidos por la Administracin Tribu-
taria deben ser nicos, integrales y definitivos, salvo que se den las
(2) Artculo 3.- Son requisitos de validez de los actos administrativos:

1. Competencia.- Ser emitido por elrgano facultado en razn de la materia, territorio, grado, tiem-
po o cuanta, a travs de la autoridad regularmente nominada al momento del dictado y en caso
derganos colegiados, cumpliendo los requisitos de sesin, qurum y deliberacin indispensables
para su emisin.
2. Objeto o contenido.- Los actos administrativos deben expresar su respectivo objeto, de tal modo
que pueda determinarse inequvocamente sus efectos jurdicos. Su contenido se ajustar a lo dis-
puesto en el ordenamiento jurdico, debiendo ser lcito, preciso, posible fsica y jurdicamente, y
comprender las cuestiones surgidas de la motivacin.
3. Finalidad Pblica.- Adecuarse a las finalidades de inters pblico asumidas por las normas que
otorgan las facultades alrgano emisor, sin que pueda habilitrsele a perseguir mediante el acto,
aun encubiertamente, alguna finalidad sea personal de la propia autoridad, a favor de un tercero,
u otra finalidad pblica distinta a la prevista en la ley. La ausencia de normas que indique los fines
de una facultad no genera discrecionalidad.
4. Motivacin.- El acto administrativo debe estar debidamente motivado en proporcin al contenido
y conforme al ordenamiento jurdico.
5. Procedimiento regular.- Antes de su emisin, el acto debe ser conformado mediante el cumplimien-
to del procedimiento administrativo previsto para su generacin.
(3) GLVEZ ROSASCO, Jos. Ob. cit., pp. 212 al 222.
489
circunstancias excepcionales sealadas en el artculo 108 del Cdi-

go Tributario, ser nulo el requerimiento de fiscalizacin que rea-
bra un periodo ya fiscalizado sin sustentarse en situaciones o hechos
posteriores que permitan justificar una modificacin de los valores
emitidos.
Este criterio ha sido recogido por el Tribunal Fiscal en reiteradas Re-

soluciones, entre las que se pueden citar las Resoluciones Ns. 4265-
4-2004 y 320-1-2005.
iii) Otorgar un plazo menor al previsto legalmente
Tal como explicamos en el Captulo III existen lmites temporales

respecto a obligacin de presentar y exhibir la documentacin e in-
formacin solicitada por la Administracin Tributaria, siendo que el
lmite temporal significa que en determinados casos, las normas han
establecido un plazo mnimo que debe respetar la Administracin Tri-
butaria al momento de solicitar la entrega o exhibicin de la informa-
cin requerida.
As, si en el requerimiento de informacin no se otorga al administra-

do los plazos mnimos establecidos para la presentacin o exhibicin
de la documentacin o informacin que corresponda, tal exigencia
ser nula por vulnerar el procedimiento legal establecido.
Debe resaltarse que la nulidad del requerimiento podra ser parcial,

esto es, solo respecto de los actos directamente afectados por el vicio
incurrido.
Asimismo, aun cuando la solicitud contenida en el requerimiento sea

nula porque se otorg un plazo menor al establecido, dicho acto ser
convalidado y, por tanto, su nulidad se entender subsanada siempre
que en el resultado del requerimiento se deje constancia que la Ad-
ministracin Tributaria ha admitido y merituado la documentacin
presentada.
En caso que el resultado del requerimiento rechace la documen-

tacin o no la valore, el mismo ser nulo. As resulta del criterio
490
establecido por el Tribunal Fiscal en la Resolucin de Observancia

Obligatoria N 148-1-2004, segn la cual:
El requerimiento para la presentacin de la informacin de-

tallada en el segundo prrafo del numeral 1 del artculo 62 del
Cdigo Tributario, es nulo en aquellos casos en que el plazo
que medie entre la fecha en que la notificacin del requeri-
miento produce efecto, y la fecha sealada para la entrega de
dicha informacin, sea menor a 3 das hbiles. Ello conlleva la
nulidad del resultado del requerimiento en el extremo vincula-
do al pedido de tal informacin. No obstante lo expuesto, en
el caso que se hubiera dejado constancia en el resultado del re-
querimiento que el deudor tributario present la informacin
solicitada y siempre que esta hubiera sido merituada por la Ad-
ministracin dentro del procedimiento de fiscalizacin, proce-
de conservar los resultados de tal requerimiento en virtud de
lo dispuesto en el artculo 13.3 de la Ley del Procedimiento
Administrativo General, aprobada por Ley N 27444, as como
los actos posteriores que estn vinculados a dicho resultado.
iv) No sealar la fecha para la exhibicin de la documentacin solicitada
Constituye un vicio sancionado con la nulidad del requerimiento el

hecho que no se consigne la fecha en la que el administrado deber
cumplir con exhibir o presentar la documentacin o informacin soli-
citada, pues tal situacin origina que este no adquiera certeza sobre el
momento en que debe cumplir con la obligacin a su cargo. As lo ha
establecido el Tribunal Fiscal en las Resoluciones Ns. 10645-2-2009
y 780-5-2005, entre otras.
XX
Que el Requerimiento N 0521060001876 pues no estableci una
fecha precisa para su cumplimiento ya que la frase a partir de es
imprecisa e impeda a la recurrente conocer con exactitud cundo
491
deba presentar y/o exhibir la documentacin e informacin solici-

tadas, por lo que no se ajusta a lo establecido por el artculo 62 del
Cdigo Tributario y constituye causal de nulidad al amparo del
numeral 2 del artculo 109 del mismo cdigo, de acuerdo con el
criterio establecido en las Resoluciones del Tribunal Fiscal
Ns. 07102-1-2005, 4743-1-2004 y 2889-5-2004.
XX
Que la Administracin en ejercicio de su funcin fiscalizadora,
de acuerdo con lo dispuesto por el artculo 62 del Cdigo Tri-
butario est facultada para solicitar a la quejosa la documenta-
cin que considere pertinente, debiendo apersonarse a efectuar
las verificaciones o controles correspondientes en el lugar, da
y hora indicados, pues lo contrario implica una vulneracin de
los derechos de los contribuyentes, criterio que ha sido expues-
to por este Tribunal en la Resolucin N 7695-5-2005 del 16 de
diciembre de 2005.
XX
Se declara nulo el requerimiento emitido durante el procedimiento
de fiscalizacin en el que no se precisa la fecha en que el recurrente
debe dar cumplimiento a lo solicitado por la Administracin.

XX
03029-5-2004
En la medida que en el requerimiento de fiscalizacin no se esta-
blece una fecha especfica para la exhibicin de la documentacin
detallada, sealndose nicamente que esta debe exhibirse a
() a partir del (), se genera una incertidumbre que impide
al administrado saber cuando se presentar el auditor fiscal para
revisar la documentacin solicitada, vulnerndose de esta forma
el derecho de defensa del contribuyente y transgredindose el pro-
cedimiento legal establecido, razn por la cual son nulos, tanto el
requerimiento de fiscalizacin como sus resultados.
492
XX
El Tribunal Fiscal considera que si bien el numeral 1 del artculo 62
del Cdigo Tributario no establece que la Administracin Tributa-
ria deba otorgar un plazo a los contribuyentes para la presentacin
de libros y registros contables (salvo en el caso que el deudor tribu-
tario lo solicite por razones debidamente justificadas), es necesario
que en el requerimiento se consigne la fecha en la que los contri-
buyentes deben cumplir con lo solicitado por la Administracin, a
fin de que aquellos puedan tener certeza acerca del tiempo del que
disponen para presentar la documentacin requerida.
XX
Se establece que si la Administracin no seala a la recurrente el
plazo dentro del cual debe cumplir con presentar lo requerido ca-
rece de sustento legal que la sancione por no proporcionar la in-
formacin requerida.
v) Exigir que se reconozcan los reparos
Los requerimientos de fiscalizacin, especficamente el requerimiento

de sustentacin de reparos, tiene por finalidad solicitar al contribu-
yente sus descargos respecto de las observaciones (reparos) encontra-
das en el desarrollo de la auditora.
De manera que se desnaturaliza el requerimiento de fiscalizacin,

cuando a travs de este, en lugar de solicitar al contribuyente los des-
cargos de las observaciones detectadas se le exige que reconozca di-
chas observaciones, a travs del incremento de las bases imponibles o
la disminucin de los crditos tributarios.
En este sentido, se ha pronunciado el Tribunal Fiscal en la Resolu-

cin N 578-5-2000, mediante la cual se declara nulo el requerimiento de
sustentacin de reparos y nulo todo lo actuado con posterioridad (inclu-
yendo las resoluciones de determinacin), toda vez que a travs de este re-
querimiento () no se solicita a la contribuyente que sustente los reparos
en los que hubiera incurrido, sino de lo contrario, exige que aumente las
bases imponible de ventas y disminuya el crdito fiscal.
493
191 Cmo deben notificarse los documentos emitidos

por la Administracin Tributaria en curso de un pro-
cedimiento de fiscalizacin?
Segn el artculo 16 de la Ley del Procedimiento Administrativo General,
los actos administrativos son eficaces a partir de que la notificacin legal-
mente realizada produce sus efectos. En concordancia con ello, el artculo
106 del Cdigo Tributario seala que las notificaciones surtirn efecto des-
de el da hbil siguiente al de su recepcin.
La notificacin es el mecanismo por el que la Administracin Tributaria

pone en conocimiento del administrado el contenido de los actos admi-
nistrativos, y en tal sentido, ningn acto administrativo producir efectos
hasta que el mismo sea debidamente notificado. Por ejemplo, una carta de
presentacin o un requerimiento no podrn interrumpir el plazo de pres-
cripcin si es que dichos actos administrativos no hubieran sido correcta-
mente notificados.
En el caso especfico del procedimiento de fiscalizacin, el ltimo prrafo

del artculo 2 del Reglamento del Procedimiento de Fiscalizacin de la Su-
nat establece que los documentos utilizados por la Administracin Tributa-
ria en el procedimiento de fiscalizacin (cartas, requerimientos, resultados
de requerimiento y actas) debern ser notificados de acuerdo a los artculos
104 al 106 del Cdigo Tributario.
En tal sentido, las formas de notificacin aplicables son las siguientes:
a) Por correo certificado o por mensajero, en el domicilio fiscal, con

acuse de recibo o con certificacin de la negativa a la recepcin efec-
tuada por el encargado de la diligencia.
Ntese que el acuse de recibo deber contener, como mnimo:
- Apellidos y nombres, denominacin o razn social del deudor

tributario.
- Nmero de RUC del deudor tributario o nmero del documento

de identificacin que corresponda.
494
- Nmero de documento que se notifica.
- Nombre de quien recibe y su firma, o la constancia de la negativa.
- Fecha en que se realiza la notificacin.
Ntese adems que la notificacin efectuada por correo certificado

o por mensajero en el domicilio fiscal, se considera vlida mientras
el deudor tributario no haya comunicado el cambio del mencionado
domicilio.
Asimismo, la notificacin con certificacin de la negativa a la recep-

cin se entiende realizada cuando el deudor tributario o tercero a
quien est dirigida la notificacin o cualquier persona mayor de edad
y capaz que se encuentre en el domicilio fiscal del destinatario recha-
ce la recepcin del documento que se pretende notificar o, recibin-
dolo, se niegue a suscribir la constancia respectiva y/o no proporciona
sus datos de identificacin, sin que sea relevante el motivo de rechazo
alegado.
b) Por medio de sistemas de comunicacin electrnicos, siempre que se

pueda confirmar la entrega por la misma va.
Este tipo de notificacin no es aplicable para el procedimiento

de fiscalizacin. En efecto, el artculo 104 del Cdigo Tributa-
rio establece que la Sunat mediante Resolucin de Superintenden-
cia establecer los requisitos, formas, condiciones, as como las
dems disposiciones necesarias para la notificacin por medios
electrnicos.
En lnea con lo anterior, la Resolucin de Superintendencia N 014-2008-SU-

NAT y sus normas modificatorias han establecido las disposiciones
necesarias para realizar notificaciones por medios electrnicos, sien-
do que el artculo 3 de la mencionada Resolucin establece que los
actos administrativos que podrn ser notificados por va electrnica
sern aquellos indicados en el Anexo de la Resolucin; en ese sentido,
el mencionado Anexo no incluye ningn documento emitido en curso
de un procedimiento de fiscalizacin.
495
Por lo expuesto, no es posible notificar por medios electrnicos las

cartas, requerimientos, resultados de requerimiento y actas que son
propias de un procedimiento de fiscalizacin.
c) Por constancia administrativa, cuando por cualquier circunstancia el

deudor tributario, su representante o apoderado, se haga presente en
las oficinas de la Administracin Tributaria.
d) Cuando en el domicilio fiscal no hubiera persona capaz alguna o es-

tuviera cerrado, se fijar un ceduln en dicho domicilio. Los docu-
mentos a notificarse se dejarn en sobre cerrado, bajo la puerta, en el
domicilio fiscal.
El acuse de la notificacin por ceduln deber contener, como

mnimo:
- Apellidos y nombres, denominacin o razn social del deudor
tributario.
- Nmero de RUC del deudor tributario o nmero del documento
de identificacin que corresponda.
- Nmero de documento que se notifica.
- Fecha en que se realiza la notificacin.
- Direccin del domicilio fiscal donde se realiza la notificacin.
- Nmero de ceduln.
- El motivo por el cual se utiliza esta forma de notificacin.
- La indicacin expresa de que se ha procedido a fijar el ceduln en
el domicilio fiscal, y que los documentos a notificar se han dejado
en sobre cerrado, bajo la puerta.
e) Cuando se tenga la condicin de No Hallado o No Habido o cuando el do-

micilio del representante de un no domiciliado fuera desconocido, la Sunat
podr realizar la notificacin por cualquiera de las formas siguientes:
- Mediante acuse de recibo.
496
- Mediante la publicacin en la pgina web de la Sunat o, en el Dia-

rio Oficial o, en el diario de la localidad encargado de los avisos
judiciales o en su defecto, en uno de mayor circulacin de dicha
localidad.
Se consulta lo siguiente:
1. El penltimo prrafo del artculo 104 del Texto nico Orde-

nado del Cdigo Tributario se refiere tambin a los documen-
tos que emite la Administracin Tributaria y en los que no se
determina obligacin de dar, es decir, a los Requerimientos de
Informacin, Cartas de Presentacin y Esquelas?
2. Es vlida la notificacin de la Carta de Presentacin y de los

Requerimientos cuya fecha de notificacin ha superado los
quince (15) das hbiles de emitido?
3. Es nulo el acto administrativo si se notifica una Carta de Pre-

sentacin de los auditores y supervisores o los Requerimientos
despus de los quince (15) das hbiles?
4. Es anulable en todos los casos? Qu pasara si se trata de una

Resolucin por devolucin de impuestos, la misma que era a
favor del contribuyente?
5. Si el contribuyente interpusiera recurso de queja sobre el vi-

cio de notificacin finalizada la fiscalizacin y se verifica que
el Requerimiento inicial y su respectiva Carta de Presentacin
fueron notificadas despus del plazo dispuesto por el penl-
timo prrafo del artculo 104 del Texto nico Ordenado del
Cdigo Tributario, significa que toda la fiscalizacin es nula?
497
1. El penltimo prrafo del artculo 104 del TUO del Cdigo Tri-
butario, referido al plazo de quince (15) das hbiles para efec-
tuar la notificacin desde la emisin del documento, es apli-
cable a la notificacin de todos los actos administrativos que
emite la Administracin Tributaria, sin importar si a travs de
ellos se exige o no el cumplimiento de una obligacin de dar.
2. El vencimiento del plazo de quince (15) das hbiles de emitido

el acto administrativo para efecto de su notificacin, no deter-
minar la nulidad de la notificacin extempornea ni tampoco
supondr la anulabilidad o nulidad del acto administrativo ma-
teria de notificacin.
Resoluciones de Determinacin notificadas conjuntamente con los re-
sultados del requerimiento
El 5 de marzo de 2012 la Administracin Tributaria notific a la em-

presa Inversiones Unidas S.A. una carta de presentacin y un primer
requerimiento, iniciando as un procedimiento de fiscalizacin res-
pecto a las obligaciones tributarias del Impuesto a la Renta del ejerci-
cio gravable 2010.
Luego de varios meses de atender la mencionada fiscalizacin, con fecha

10 de diciembre de 2012, la empresa Inversiones Unidas S.A. fue notifi-
cada a las 9:30 a.m. con el Resultado del Requerimiento N 034875023,
mediante el cual la Sunat seala que la empresa no habra presentado
la documentacin que acreditara los puntos observados durante la
fiscalizacin, por lo que comunica a la empresa Inversiones Unidas
S.A. que proceder a emitir las resoluciones de determinacin corres-
pondientes reliquidando al Impuesto a la Renta del ejercicio gravable
2010, as como la resoluciones de multa respectivas.
Considerando lo anterior, el mismo 10 de diciembre de 2012, a las

4:30 p.m., la empresa Inversiones Unidas S.A. fue notificada con la
498
Resolucin de Determinacin N 001-003-0029853912, mediante la

cual la Sunat determin una omisin por Impuesto a la Renta del
ejercicio gravable 2010 por la suma de S/. 124,204.
Bajo dicho contexto, la empresa Inversiones Unidas S.A. consulta si es

correcta la actuacin de la Administracin Tributaria.
Respuesta
Consideramos que la actuacin de la Administracin Tributaria resul-

ta incorrecta.
En efecto, conforme lo hemos explicado, la notificacin es la tcnica

a travs de la cual la Administracin Tributaria pone en conocimiento
del Administrado el contenido de los actos administrativos que ella
emite, siendo que el artculo 106 del Cdigo Tributario establece ex-
presamente que las notificaciones surtirn efectos el da siguiente de
su notificacin.
El mismo artculo establece una nica excepcin para la regla explica-

da anteriormente, y es que la notificacin surtir efectos al momento
de su recepcin cuando se notifiquen dos actos particulares:
- Resoluciones que ordenan trabar medidas cautelares.
- Requerimientos de exhibicin de libros, registros y documenta-

cin sustentatoria de operaciones de adquisiciones y ventas que
se deban llevar conforme a las disposiciones pertinentes.
Ntese que los requerimientos alcanzados por la excepcin contenida

en el artculo 106 del Cdigo Tributario, nicamente se refiere a los
requerimientos en virtud de los cuales la Administracin Tributaria
solicita al contribuyente la exhibicin de libros y/o registros y/o do-
cumentacin sustentatoria de operaciones de adquisiciones y ventas
que se deban llevar conforme a las disposiciones pertinentes; sien-
do que dicha excepcin no alcanza a todos los requerimientos que
la Administracin Tributaria puede emitir en un procedimiento de
fiscalizacin.
499
En virtud de lo expuesto, en el caso planteado se tiene que el Resulta-

do del Requerimiento N 034875023 surti efectos el 11 de diciembre
de 2012, esto es, el da siguiente de notificado; y por tanto, es a partir
de dicha fecha en que la Administracin Tributaria poda notificar las
Resoluciones de Determinacin y de Multa que considere pertinente.
Siendo as, las Resoluciones de Determinacin y de Multa que fueran

notificadas el mismo da en que se llevo a cabo la notificacin del Re-
sultado del Requerimiento N 034875023, son nulas.
Tal ha sido el criterio establecido por el Tribunal Fiscal en la Reso-

lucin N 11449-1-2009, en la que declara nulas las Resoluciones de
Determinacin y Multa que fueran notificadas conjuntamente con el
Resultado del Requerimiento.
XX
Conforme con las normas, fundamentos y criterios jurispruden-
ciales expuestos precedentemente, los resultados de los requeri-
mientos de fiscalizacin antes mencionados surtieron efectos el da
hbil siguiente a su notificacin, es decir el 30 de diciembre de
2004, por lo que teniendo en cuenta que las resoluciones de deter-
minacin y de multa impugnadas fueron giradas sobre la base de
los reparos establecidos en los citados resultados, debieron emitir-
se y notificarse recin a partir de esta ltima fecha, en que tales
resultados adquirieron eficacia.
La emisin y notificacin de las resoluciones de determinacin y

de multa impugnadas con fecha 29 de diciembre de 2004, esto es,
en forma anticipada a la eficacia de los actos administrativos que
las sustentan (resultados de los requerimientos de fiscalizacin),
origin adems que la Administracin no cumpliera con evaluar y
emitir pronunciamiento en la oportunidad de la emisin de los re-
feridos valores, sobre los fundamentos del escrito y documentacin
adicional presentados por la recurrente en la misma fecha, a pesar
500
de que conforme a lo expuesto aquella se encontraba obligada a

hacerlo, lo cual acarrea su nulidad, en virtud de lo establecido en
el numeral 2 del artculo 109 del Cdigo Tributario, al haber sido
emitidos con prescindencia del procedimiento legal establecido.
XXResolucin N 10224-7-2008 (Resolucin de observancia obligatoria)

De acuerdo con lo dispuesto por el inciso a) del artculo 104 del
Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, aprobado por De-
creto Supremo N 135-99-EF, modificado por el Decreto Legisla-
tivo N 981, es vlida la notificacin de los actos administrativos
cuando en la constancia de la negativa a la recepcin se consigna
adicionalmente que se fij un ceduln en el domicilio fiscal.
XX
Los actos administrativos son comunicados a los interesados por
medio de la notificacin, la cual constituye una tcnica solemne
y formalizada dado que incluye una actuacin mediante sujetos
encargados que atestiguan la entrega de la copia escrita de un acto.
La notificacin, por tanto, permite poner en conocimiento del ad-
ministrado el contenido de los actos administrativos que afectan
sus derechos, obligaciones e intereses, dotndoles de eficacia.
XX
Declara nula la notificacin del requerimiento y nulos todos los
actuados con posterioridad, incluyendo la Resolucin de Inten-
dencia apelada, por cuanto dicha notificacin se realiz infrin-
giendo el procedimiento establecido en el artculo 104 del Cdi-
go Tributario.
En el caso que origina esta Resolucin, el requerimiento se intro-

dujo debajo de la puerta no obstante que el mismo fue notificado
mediante Ceduln, por lo que corresponda fijar la notificacin en la
puerta principal, de acuerdo a lo sealado en el inciso a) del artculo
104 del Cdigo Tributario vigente al momento de efectuarse el
acto (Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario aprobado por
501
el Decreto Supremo N 135-99-EF antes de la modificacin intro-

ducida por el Decreto Legislativo N 953).

XX
01144-2-2004
El Tribunal Fiscal considera que resulta vlida la notificacin del
requerimiento efectuada en el domicilio fiscal del deudor tribu-
tario con acuse de recibo otorgado por una persona capaz, aun
cuando dicha persona no sea el representante legal de la empresa.
192 Qu es el cierre del requerimiento?

El cierre del requerimiento significa que el agente fiscalizador elabora un
resultado sobre el cumplimiento o incumplimiento de lo solicitado previa-
mente por un requerimiento.
En tal sentido, en el cierre del requerimiento el agente fiscalizador dejar

constancia de la exhibicin o no de los documentos solicitados en el reque-
rimiento. La fecha en que el requerimiento se ha cerrado ser considerada
para la comisin de la infraccin contenida en el numeral 1 del artculo 177
193 Qu es el resultado del requerimiento?

El resultado del requerimiento es el documento mediante el cual se comuni-
ca al Sujeto Fiscalizado el cierre del requerimiento. Esto es, es el documento
a travs del cual se deja constancia del cumplimiento o incumplimiento
de lo solicitado al sujeto fiscalizado en el Requerimiento. Tambin puede
utilizarse para notificar al sujeto fiscalizado los resultados de la evaluacin
efectuada a los descargos que hubiera presentado respecto de las observa-
ciones formuladas e infracciones imputadas durante el transcurso del Pro-
cedimiento de Fiscalizacin.
Sobre el particular, el artculo 6 del Reglamento del Procedimiento de Fis-

calizacin de la Sunat seala que el Resultado de Requerimiento se utilizar
502
para detallar si, cumplido el plazo otorgado por la Sunat de acuerdo a

lo dispuesto en el artculo 75 del Cdigo Tributario, el sujeto fiscaliza-
do present o no sus observaciones debidamente sustentadas, as como
para consignar la evaluacin de estas por parte del Agente Fiscalizador.
XX
Los requerimientos constituyen actos iniciales o instrumentales
mediante los que la Administracin solicita la presentacin de
diversa documentacin e informacin sobre la cual realizar una
verificacin, mientras que en sus resultados se deja constancia de
la documentacin recibida y, de ser el caso, del examen efectuado
sobre ella, y son los que sustentan en rigor, los reparos que cons-
tarn en las resoluciones de determinacin o de multa, contra las
que el quejoso tendr expedito su derecho de interponer el recurso
impugnatorio respectivo, en el que no solo se ventilarn los fun-
damentos en los que se sustenta la determinacin, sino cualquier
reparo o sancin derivada de esta, de modo que se encuentra debi-
damente protegido su derecho de defensa.
194 Cmo se desarrolla el procedimiento de fiscaliza-

cin?
Tal como se indic anteriormente, el procedimiento de fiscalizacin se ini-
cia formalmente con la notificacin de la Carta de Presentacin al sujeto
fiscalizado y con el primer requerimiento de fiscalizacin.
La dinmica del procedimiento de fiscalizacin as iniciado es, en lneas

generales, la siguiente:
Notificacin del Requerimiento Inicial: El primer requerimiento de

fiscalizacin es uno de naturaleza genrica, en el que se solicita, a
grandes rasgos, toda la informacin contable con relevancia tributaria
del sujeto fiscalizado, tales como libros y/o registros contables, detalle
503
de las cuentas de ingresos y gastos a un nmero determinado de dgi-

tos, etc.
Ahora bien, el cierre del requerimiento inicial deber realizarse segn

las siguientes reglas establecidas en el artculo 8 del Reglamento del
Procedimiento de Fiscalizacin de la Sunat:
- El cierre del requerimiento se efectuar en la fecha consignada en

dicho requerimiento para cumplir con la exhibicin y/o presenta-
cin de la informacin y/o documentacin solicitada. No obstante,
de existir prrroga, el requerimiento deber cerrarse en la nueva
fecha concedida.
- En caso el sujeto fiscalizado no exhiba o no presente la totalidad

de la documentacin o informacin requerida, ello podr ser rei-
terado mediante la emisin de otro requerimiento.
- Si el da sealado para la exhibicin y/o presentacin, el Agente

Fiscalizador no asiste al lugar fijado para ello, se entender, en
dicho da, iniciado el plazo a que se refiere el artculo 62-A del
Cdigo Tributario, siempre que el sujeto fiscalizado exhiba y/o
presente la totalidad de lo requerido en el primer requerimien-
to en la nueva fecha que la Sunat le comunique mediante car-
ta, debindose realizar en esa fecha el cierre de requerimiento
correspondiente.
Segn lo establecido por el numeral 1 del artculo 62-A del Cdi-

go Tributario, el cmputo del plazo de duracin del procedimien-
to de fiscalizacin, se iniciar recin con la entrega de la totalidad
de la documentacin solicitada mediante el requerimiento inicial,
precisndose que, en caso dicha documentacin se entregara par-
cialmente, deber completarse a efectos del inicio del cmputo del
indicado plazo.
En consecuencia, aun cuando el primer requerimiento de fiscaliza-

cin sea cerrado conforme a las disposiciones del artculo 8 del Re-
glamento del Procedimiento de Fiscalizacin de la Sunat el cm-
puto del plazo para exigir documentacin no se iniciar si es que el
504
contribuyente no cumple con presentar la totalidad de la documenta-

cin solicitada en el requerimiento inicial.
Debe resaltarse, que lo anterior no ser aplicable para aquellos casos

en los que el contribuyente seale o deje constancia que no presenta
determinada documentacin puesto que no le es aplicable (por ejem-
plo, presentacin de ciertos registros contables). En estos supuestos,
el cmputo del plazo para exigir documentacin se debera dar por
iniciado, siendo que, correspondera a la Administracin Tributaria
evaluar si la omisin de presentar o llevar cierta documentacin im-
plica o no la comisin de alguna infraccin.
(Ver modelo de la Carta de Presentacin, de Requerimiento inicial y

de respuesta a dicho requerimiento).
Notificacin de los requerimientos especficos: Los requerimientos

posteriores al primero son de naturaleza especfica. En ellos se solici-
ta al contribuyente sustentar aspectos concretos relacionados con la
determinacin de la obligacin tributaria, tales como la causalidad y
fehaciencia de gastos, el carcter exonerado o inafecto de determina-
dos ingresos, entre otros.
De acuerdo al literal b) del artculo 8 del Reglamento del Procedi-

miento de Fiscalizacin de la Sunat, estos requerimientos debern
cerrarse en la fecha del vencimiento del plazo que sea consignado en
ellos o en la nueva fecha otorgada en caso medie prrroga; y, solo
una vez que el auditor fiscal haya culminado con la evaluacin de los
descargos presentados por el sujeto fiscalizado a las observaciones
imputadas en el requerimiento.
No obstante, de no exhibirse o presentarse la totalidad de la

informacin y/o documentacin requerida en las fechas indica-
das en los requerimientos posteriores, la Administracin Tribu-
taria proceder, en dichas fechas, a efectuar el cierre de tales
requerimientos.
505
MODELO
Modelo de Carta de Presentacin y Requerimiento inicial

XX
506
507
508
MODELO
Modelo de respuesta a Requerimiento especfico

XX
Lima, 09 de junio de 2013
Seores
SUPERINTENDENCIA NACIONAL DE ADMINISTR ACIN

TRIBUTARIA - SUNAT
Gerencia de Fiscalizacin Divisin de Auditoria I
Atencin: Sr. . (Supervisor)
Sra. ..(Agente Fiscalizador)
Presente.-
Mediante Requerimiento N 0121120000445, notificado el 24 de

mayo de 2013, se nos solicita la presentacin y/o exhibicin de la
siguiente informacin y documentacin relacionada con el Impuesto
a la Renta de Tercera Categora de cargo de la Empresa correspon-
diente al ejercicio gravable 2011; segn se detalla a continuacin:
1. Anlisis de liquidacin (adiciones, deducciones y arrastre de las

prdidas tributarias compensables de ejercicios anteriores, saldo
a favor, as como, la documentacin sustentatoria de crditos
tributarios contra el Impuesto a la Renta, incluyendo el crdito
de fuente extranjera).
El anlisis de liquidacin de adiciones y deducciones se presenta

en medio magntico.
Por el ejercicio gravable 2011, la Empresa no obtuvo crditos de

fuente extranjera.
2. Fotocopia de la comunicacin de la compensacin del saldo a

favor por exportacin.
509
No es aplicable.
3. Escritura de Constitucin inscrita de los Registros Pblicos y
modificacin a la fecha.
Se exhiben los originales de las escrituras pblicas y se presenta
fotocopia de las mismas.
4. Convenios de estabilidad tributaria suscritos con el estado.
No es aplicable.
5. Anlisis de alquileres, regalas, franquicias, marcas, patentes y
derechos de llave abonados.
Se presenta el anlisis de los alquileres contratados por la Em-
presa durante el ejercicio 2011.
Respecto a las marcas, patentes y derechos de llave, por el ejer-
cicio 2011 la Empresa no efectu pagos por dichos conceptos.
6. Anlisis de reinversiones efectuadas al amparo de convenios
para garantizar el goce de beneficios tributarios.
No es aplicable.
7. Anlisis detallado mostrando la variacin mensual de las cuen-
tas de la Clase 6-Gastos y 7-Ingresos (a tres dgitos).
El anlisis se presenta en medio magntico.
8. Detalle de bienes muebles o inmuebles de propiedad de la Em-
presa, cedidos y/o arrendados.
Por el ejercicio 2011, la Empresa no efectu cesin alguna de sus
bienes muebles e inmuebles.
9. Registro de ventas, compras y auxiliar de control de activo fijo.
Se exhiben en forma fsica.
10. Control permanente correspondiente a los bienes entregados y
recibidos en consignacin.
510
No es aplicable pues la Empresa no realiza operaciones en con-

signacin.
11. Libro de actas de Junta de accionistas y de directorio.
Siendo la Empresa una sucursal no se encuentra obligada a lle-
var los libros antes mencionados.
12. Libro planillas de pagos, libro de retenciones inciso e) del artcu-
lo 34 de la Ley del Impuesto a la Renta.
Se exhibe el libro de planillas en forma fsica.
La Empresa no se encuentra obligada a llevar el libro de reten-
ciones inciso e) del artculo 34 de la Ley del Impuesto a la Ren-
ta.
13. Libros contables: Diario, Mayor, Caja y Bancos, Inventarios y
Balance y Balance de Comprobacin Analtico.
Los libros antes mencionados se exhiben en forma fsica.
14. Registro de inventario y/o sistema de contabilidad de costos.
Los Registros antes mencionados se exhiben en forma fsica.
15. Libros y/o registros exigidos de acuerdo a las normas sectoriales.
No es aplicable.
Segn la informacin antes detallada, para lo que resulte aplicable,
anexamos un (1) CD conteniendo dicha informacin.
Atentamente,
_________________________________
.
Apoderado Legal
RAZON SOCIAL DE LA EMPRESA
RUC N ..
511
Notificacin del Requerimiento al que se refiere el artculo 75 del

Cdigo Tributario: Una vez cerrado el requerimiento inicial y los es-
pecficos cursados durante el procedimiento de fiscalizacin, la Sunat
podr cursar un requerimiento final en el que exprese sus conclusio-
nes, indicando las observaciones definitivas en la determinacin de la
obligacin tributaria que hubiere verificado y las infracciones en que
hubiera incurrido el sujeto fiscalizado, as resulta de lo establecido en
el artculo 75 del Cdigo Tributario.
Conforme lo desarrollaremos ms adelante, se debe tener en cuenta

que la emisin del requerimiento final es potestativo de la Adminis-
tracin Tributaria, siendo que esta, si as lo considera, podra no emi-
tirlo y decidir, ms bien, emitir las Resoluciones de Determinacin y/o
de Multa que resulten aplicables.
Conforme a lo establecido en el ltimo prrafo del artculo 9 del

Reglamento del Procedimiento de Fiscalizacin de la Sunat, el reque-
rimiento final que fuera notificado ser cerrado una vez vencido el
plazo consignado en l.
Notificacin de los valores: Los actos administrativos que ponen fin

al procedimiento de fiscalizacin son las Resoluciones de Determina-
cin y Multa(4).
195 Qu ocurre si el sujeto fiscalizado no cumple con

presentar la documentacin solicitada va requeri-
miento en el plazo establecido para ello?
Si el sujeto fiscalizado no cumple con presentar la documentacin solicita-
da va requerimiento en el plazo establecido para ello, se configura la in-
fraccin tipificada en el numeral 1 del artculo 177 del Cdigo Tributario,
(4) Este tema ser materia de desarrollo en el Captulo XI de la presente obra.
512
sancionada con una multa ascendente al 0.6% de los Ingresos Netos(5) del
contribuyente(6).
196 En qu consiste el Requerimiento emitido al ampa-

ro del artculo 75 del Cdigo Tributario?
El artculo 75 del Cdigo Tributario seala lo siguiente:
Concluido el proceso de fiscalizacin o verificacin, la Administra-

cin Tributaria emitir la correspondiente Resolucin de Determina-
cin, Resolucin de Multa u Orden de Pago, si fuera el caso.
No obstante, previamente a la emisin de las resoluciones referidas en el

prrafo anterior, la Administracin Tributaria podr comunicar sus con-
clusiones a los contribuyentes, indicndoles expresamente las observacio-
nes formuladas y, cuando corresponda, las infracciones que se les impu-
tan, siempre que a su juicio la complejidad del caso tratado lo justifique.
En estos casos, dentro del plazo que la Administracin Tributaria es-

tablezca en dicha comunicacin, el que no podr ser menor a tres
(3) das hbiles; el contribuyente o responsable podr presentar por
escrito sus observaciones a los cargos formulados, debidamente sus-
tentadas, a efecto que la Administracin Tributaria las considere, de
ser el caso. La documentacin que se presente ante la Administracin
Tributaria luego de transcurrido el mencionado plazo no ser meri-
tuada en el proceso de fiscalizacin o verificacin.
Como se podr apreciar, el requerimiento emitido al amparo del artculo

75 del Cdigo Tributario ser el requerimiento final que la Administra-
cin Tributaria emita durante un procedimiento de fiscalizacin. En l se
expresarn las conclusiones a las que hubiere llegado el agente fiscalizador,
indicndose las acotaciones que se formularan y las infracciones que se
imputaran mediante los valores que pongan fin al procedimiento.
(5) En relacin al concepto de Ingreso Neto, vase lo dispuesto en el literal b) del segundo prrafo del
(6) Este tema ser materia de desarrollo en el Captulo XIII de la presente obra.
513
No obstante, debe considerarse que, en estricto, nada impide que la Admi-

nistracin Tributaria emita nuevos requerimientos luego de cerrar el reque-
rimiento emitido al amparo del artculo 75 del Cdigo Tributario.
No existe ninguna norma legal que le impida hacerlo.
De otro lado, es importante precisar que, segn resulta del texto del C-
digo Tributario, la emisin del Requerimiento a que se refiere su artculo
75 no es obligatoria, sino que es una facultad que se le ha concedido a la
Administracin Tributaria. Esta interpretacin ha sido respaldada por el
Tribunal Fiscal.
Finalmente, debe tenerse en cuenta que, en caso la Administracin Tribu-

taria decidiera emitir el Requerimiento al que se refiere el artculo 75 del
Cdigo Tributario, deber otorgar un plazo mnimo de tres (3) das hbiles
para que el sujeto fiscalizado pueda presentar sus descargos.
En suma, se tiene que el Requerimiento a que se refiere el artculo 75 del

Cdigo Tributario puede ser definido como aquel requerimiento en el cual
se exponen las conclusiones a las que ha arribado la Administracin Tri-
butaria a lo largo del procedimiento de fiscalizacin, cuya emisin no es
obligatoria y que, normalmente, es el ltimo requerimiento emitido durante
el procedimiento de fiscalizacin.
Sin perjuicio de lo antes descrito, consideramos importante expresar nues-

tra disconformidad con la naturaleza facultativa del requerimiento a que
se refiere el artculo 75 del Cdigo Tributario. A nuestro modo de ver, la
emisin de dicho requerimiento debera ser obligatoria, en tanto permite al
sujeto fiscalizado conocer de antemano, mediante un nico acto adminis-
trativo, la totalidad de las acotaciones e infracciones que el agente fiscaliza-
dor imputara con la emisin de los valores correspondientes. Si bien dicha
informacin puede obtenerse a partir de cada uno de los resultados de re-
querimiento emitidos a lo largo del procedimiento de fiscalizacin, la emi-
sin de un requerimiento final, ciertamente permite una mejor cognicin
de las conclusiones definitivas del auditor, de manera que tambin permite
a los contribuyentes evaluar si aceptan los reparos e infracciones correspon-
dientes, presentan mayor informacin o documentacin para desvirtuarlos
o esperan la emisin de los valores para impugnarlos.
514
XX
Lo dispuesto en el segundo prrafo del artculo 75 del Cdigo Tri-
butario no es de obligatorio cumplimiento para la Administracin,
pues de su misma redaccin fluye que ello es potestativo.
197 Cmo se reconoce el resultado del requerimiento

emitido segn lo dispuesto en el artculo 75 del C-
digo Tributario?
El requerimiento emitido al amparo del artculo 75 del Cdigo Tributario
es fcilmente identificable, pues en su propio texto se seala que el mismo
es emitido conforme a lo establecido en dicha norma.
(Ver modelo de Requerimiento emitido al amparo del artculo 75 del

Cdigo Tributario).
515
MODELO
Modelo de Requerimiento emitido al amparo del artculo 75

XX
del Cdigo Tributario
516
517
198 Qu efectos genera la comunicacin de las conclu-

siones del procedimiento de fiscalizacin al ampa-
ro del artculo 75 del Cdigo Tributario?
- Segn fluye del artculo 75 del Cdigo Tributario, el nico efecto que
genera la comunicacin de las conclusiones del procedimiento de fis-
calizacin, es que una vez vencido el plazo otorgado en el referido re-
querimiento para absolver las observaciones formuladas por la Sunat,
la documentacin que se presente posteriormente no ser merituada
durante el procedimiento de fiscalizacin.
Aunque, en nuestra opinin, dicha interpretacin no debera ser ad-

mitida, por atentar contra el principio de verdad material, lo cierto es
que se trata de una disposicin expresa del Cdigo Tributario.
En relacin a esto ltimo, consideramos que los medios probatorios

que se presenten una vez vencido el plazo otorgado por el requeri-
miento emitido al amparo del artculo 75 del Cdigo Tributario,
aunque no sean valorados en el procedimiento de fiscalizacin, s
deberan ser valorados en el eventual procedimiento contencioso tri-
butario que el sujeto fiscalizado decida iniciar, sin necesidad de que
se pague o afiance la deuda a que se encuentre relacionada con los
medios probatorios que se presenten.
En efecto, aunque el artculo 75 del Cdigo Tributario impide su va-

loracin dentro del procedimiento de fiscalizacin, siempre que sean
ofrecidos antes de la notificacin de los valores que le pongan fin al
procedimiento(7), seran considerados como medios probatorios pre-
sentados como parte de dicho procedimiento; por lo que no existira
razn alguna para que se exija el pago o afianzamiento de la deuda
para efecto de la valoracin en el procedimiento contencioso tributa-
rio que pudiera iniciarse de los medios probatorios que sean presenta-
dos antes de la notificacin de los valores respectivos.
(7) Segn lo indicamos en el Captulo VI de la presente obra, el procedimiento de fiscalizacin concluye

nicamente con la emisin de las Resoluciones de Determinacin y de Multa y rdenes de Pago, que
resulten aplicables.
518
- De otro lado, en lnea con lo sealado en la pregunta anterior, debemos

precisar que la emisin del requerimiento a que se refiere el artculo 75 del
Cdigo Tributario, no impide a la Administracin Tributaria la emisin
de nuevos requerimientos especficos, dirigidos a verificar algn aspecto
que no haya sido cuestionado durante el procedimiento o, incluso, con el
objetivo de reiterar un requerimiento anteriormente emitido.
- Finalmente, la no presentacin de los descargos o documentacin que

desvirten las observaciones a que se refiere el requerimiento emitido
al amparo del artculo 75 del Cdigo Tributario, no constituye un
incumplimiento que configure la infraccin tipificada en el numeral
1 del artculo 177 del Cdigo Tributario, tal como lo establece la
Segunda Disposicin Complementaria Final del Reglamento de Fis-
calizacin de la Sunat.
Se consultasi es posible prorrogar el vencimiento del Requerimiento aso-
ciado al artculo 75 del Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario,
en el que se comunica los resultados del procedimiento de fiscalizacin.
No es posible que, a solicitud del sujeto fiscalizado, se prorrogue el

plazo otorgado a este para la presentacin de sus observaciones a
las conclusiones comunicadas por la Administracin Tributaria en
el requerimiento emitido en virtud de lo dispuesto en el artculo 75
del TUO del Cdigo Tributario.
199 La nulidad del requerimiento implica la nulidad del

resultado del requerimiento?
Como ya sealamos anteriormente, en virtud de la Resolucin de Observan-
cia Obligatoria N 148-1-2004, la nulidad del requerimiento de fiscalizacin
519
no conlleva en forma automtica la nulidad del resultado de dicho requeri-

miento; siendo que, por el contrario, debe verificarse en cada caso concreto
si el resultado del requerimiento ha subsanado los vicios incurridos en el
requerimiento que le da origen.
200 En qu casos los resultados del requerimiento po-

dran encontrarse viciados de nulidad?
Al cerrar el requerimiento de fiscalizacin, consignando los resultados
observados, la Administracin Tributaria puede incurrir en distintos
vicios sancionados con nulidad; siendo que, entre estos, se encuentran
el no ser debidamente fundamentados.
En efecto, los resultados del requerimiento deben estar debidamente susten-

tados y mostrar de una manera clara y precisa cules son las observaciones
y reparos efectuados, pues de lo contrario no permitiran establecer que
incidencia tuvieron en la determinacin del monto reparado.
XX
La obligacin de la Administracin Tributaria de motivar sus actos
est contemplada en los artculos 3 y 6 de la Ley del Procedimiento
Administrativo General y en los artculos 103 y 129 del Cdigo
Tributario, y su infraccin est sancionada con nulidad de confor-
midad con el numeral 2) del artculo 109 del mismo Cdigo, que
establece que son nulos los actos dictados prescindiendo del pro-
cedimiento legal establecido, y el numeral 2) del artculo 10 de la
Ley del Procedimiento Administrativo General, segn el cual son
vicios del acto que causan su nulidad de pleno derecho el defecto
o la omisin de alguno de sus requisitos de validez, salvo que se
presente alguno de los supuestos de conservacin del acto a que se
refiere el artculo 14 de la citada ley.
520
Teniendo en cuenta que en autos se ha establecido que la Carta

N 133-2008-SUNAT/2I0306 carece de motivacin, no correspon-
da que la Administracin pretenda mantenerla con base en alguno
de los supuestos de conservacin del acto a que se refiere el
artculo 14 de la Ley del Procedimiento Administrativo General,
pues conforme con el criterio establecido por este Tribunal en las
Resoluciones Ns. 07035-5-2008, 04935-5-2008 y 8391-5-2007,
entre otras, la aplicacin de dicho artculo no corresponde respec-
to de un acto que carece de motivacin.
XX
Se establece que son anulables las Resoluciones de Determinacin
en las que no se indica de manera clara y precisa cules fueron los
documentos y/o registros reparados, remitindose a los resultados
del requerimiento de fiscalizacin en los cuales tampoco se deta-
llan los conceptos y montos reparados.
XX
Se considera que el requerimiento es un acto administrativo por
el cual se solicita al contribuyente la exhibicin de documentos
e informacin y que dicho acto debe ser motivado y constar en
documento escrito, por lo que en el rubro resultados del requeri-
miento, el auditor debe consignar en forma expresa si el contribu-
yente cumpli o no con lo requerido.

XX
El Tribunal Fiscal declara nulos los resultados de requerimientos
en los que no se muestran los extremos en los que el contribuyente
cumpli o incumpli con tales requerimientos, lo que origina que
carezca de sustento lo afirmado por la Administracin en el senti-
do de que el recurrente no cumpli con presentar la informacin
solicitada.
521
CAPTULO VIII
PLAZO DE DURACIN DEL PROCEDIMIENTO
DE FISCALIZACIN TRIBUTARIA
Dar a conocer en qu plazo la Sunat puede llevar a cabo

un procedimiento de fiscalizacin tributaria, as como
los supuestos que permiten su prrroga o suspensin.
Dar a conocer cules son las condiciones que deben

cumplirse para que la Sunat de por iniciado el cm-
puto del plazo de duracin del procedimiento de
fiscalizacin.
Dar a conocer cules son las consecuencias del trans-

curso del plazo de duracin del procedimiento de
fiscalizacin.
CAPTULO VIII
PLAZO DE DURACIN DEL PROCEDIMIENTO DE
BASE LEGAL
N 133-2013-EF.
201 Cul es el plazo de duracin del procedimiento de

El plazo de duracin del procedimiento de fiscalizacin depender del tipo
de fiscalizacin de la que se trate.
As, tratndose de un procedimiento de fiscalizacin parcial, de acuerdo a

lo establecido en el artculo 61 del Cdigo Tributario, el plazo de duracin
ser de seis (6) meses.
Por su parte, tratndose de un procedimiento de fiscalizacin definitiva, de

acuerdo a lo establecido en los numerales 1 y 2 del artculo 62-A del Cdigo
Tributario, el plazo de duracin ser de un (1) ao, siendo que excepcional-
mente dicho plazo podr prorrogarse por uno adicional cuando se cumplan
con ciertas condiciones.
Sobre el particular, conforme ya lo hemos indicado, resulta importante te-

ner en cuenta que el plazo antes indicado no puede ser entendido como un
525
plazo mximo para la culminacin del procedimiento de fiscalizacin que

pudiera iniciar la Sunat, sino solo como un plazo mximo dentro del cual
dicha Entidad podra solicitar informacin y/o documentacin al sujeto fis-
calizado referida al tributo y periodo que fuera objeto de fiscalizacin.
Teniendo en cuenta lo anterior, consideramos que si bien no existen normas

que regulen o fijen plazos mximos para la culminacin del procedimiento
de fiscalizacin, la que ocurre con la notificacin de las Resoluciones de
Determinacin y de Multa u rdenes de Pago, de corresponder; la ocu-
rrencia de dicha culminacin s tiene un lmite temporal como los plazos
de prescripcin a los que se refiere el artculo 43 del Cdigo Tributario(1).
XX
Si bien como consecuencia de la entrada en vigencia del Decreto
Legislativo N 981, que incorpor al Cdigo Tributario el artculo
62-A, se estableci un plazo para el procedimiento de fiscalizacin,
el mismo no ha previsto un plazo especfico para que la Adminis-
tracin Tributaria emita los valores que correspondan de ser el
caso, siendo que solo se ha previsto que estos puedan ser emitidos
dentro del plazo de prescripcin, lo que podra generar en los deu-
dores tributarios un estado de indefensin igual a aquel en el que
podran haberse encontrado antes de la modificacin normativa.
202 El plazo de un ao (o dos) de duracin del proce-

dimiento de fiscalizacin resulta aplicable a todos
los procedimientos de fiscalizacin?
El plazo de un ao (o dos) de duracin del procedimiento de fiscalizacin
no resulta aplicable en el caso de fiscalizaciones efectuadas por aplicacin
de las normas de precios de transferencia.
(1) Revisar lo indicado en la pregunta 175 del Captulo VI de la presente obra, sobre Periodos que pueden
ser fiscalizados por la Administracin Tributaria.
526
Plazo de duracin del procedimiento de fiscalizacin tributaria
Siendo as, los procedimientos de fiscalizacin efectuados por aplicacin

de las normas de precios de transferencias no tienen un plazo mximo de
duracin, pudiendo ser este mayor a un ao.
203 A partir de cundo se entiende por iniciado el pro

De acuerdo a lo establecido en el artculo 1 del Reglamento del Procedi-
miento de Fiscalizacin de la Sunat, el procedimiento de fiscalizacin se
inicia en la fecha en que surte efectos la notificacin al sujeto fiscalizado de
la carta que presenta el agente fiscalizador y el primer requerimiento.
De notificarse los referidos documentos en fechas distintas, el procedimien-
to se considerar iniciado en la fecha en que surte efectos la notificacin del
ltimo documento.
Al respecto, cabe anotar que si bien con la notificacin de los documentos an-
tes descritos se da por iniciado formalmente al procedimiento de fiscalizacin,
ello no quiere decir, conforme lo veremos ms adelante, que se inicie tambin
el cmputo del plazo establecido para la duracin de dicho procedimiento (que
podra ser de seis meses, un ao o dos aos, segn sea el caso).
Sin perjuicio de lo anterior, resulta importante precisar que antes de la da-
cin del Decreto Legislativo N 981, que es la norma que estableci el plazo
de duracin del procedimiento de fiscalizacin, no exista dudas en torno
al inicio del referido procedimiento.
En efecto, pese a que el Cdigo Tributario no puntualizaba cuando se en-

tenda iniciado el procedimiento de fiscalizacin, bajo lineamientos juris-
prudenciales, como el criterio establecido por el Tribunal Fiscal en la Re-
solucin N 489-2-99, se entenda que el procedimiento de fiscalizacin se
iniciaba con la notificacin del primer requerimiento efectuado con arreglo
a Ley. Esto es, el requerimiento que viene conjuntamente con la carta de
presentacin de los funcionarios que llevaran a cabo la revisin de la docu-
mentacin e informacin requerida.
As, nicamente a travs de la notificacin del mencionado requerimiento,

formalmente la Sunat daba por iniciado el procedimiento de fiscalizacin.
527
204 A partir de cundo empieza a computarse el pla-

zo de duracin del procedimiento de fiscalizacin?
De acuerdo al numeral 1 del artculo 62-A del Cdigo Tributario, plazo de
duracin del procedimiento de fiscalizacin (sea parcial(2) o definitiva) se
empieza a computar a partir de la fecha en que el deudor tributario entre-
gue la totalidad(3) de la informacin y/o documentacin que fuera solicitada
por la Administracin Tributaria, en el primer requerimiento notificado en
ejercicio de su facultad de fiscalizacin(4).
Siendo as, de presentarse la informacin y/o documentacin solicitada par-

cialmente no se tendr por entregada hasta que se complete la misma y, por
ende, no se entender por iniciado el plazo de duracin del procedimiento
de fiscalizacin.
Como se podr apreciar, bajo el tenor del texto del numeral 1 del artculo
62-A del Cdigo Tributario, con la notificacin del primer requerimiento
en modo alguno se puede entender por iniciado el cmputo del plazo de
duracin del procedimiento de fiscalizacin, pues dicho plazo se entender
iniciado en la oportunidad en que el sujeto fiscalizado entregue a la Admi-
nistracin Tributaria toda la informacin y/o documentacin que hubiera
sido solicitada con el referido primer requerimiento.
Lo anterior implica que, en la prctica, se presenten serias dificultades para

determinar el inicio del cmputo del plazo de duracin del procedimiento
de fiscalizacin, ello toda vez que depender de los auditores de la Sunat si
(2) De acuerdo a lo establecido en el inciso b) del tercer prrafo del artculo 61 del Cdigo Tributario,
salvo la prrroga del plazo de duracin del procedimiento de fiscalizacin, lo dispuesto en el artculo
62-A, que regula el procedimiento de fiscalizacin definitiva, resulta aplicable al procedimiento de
fiscalizacin parcial.
(3) Teniendo en cuenta que el primer requerimiento constituye un requerimiento genrico a travs del
cual se solicita al sujeto fiscalizado la exhibicin y/o presentacin de informacin y documentacin de
carcter general, vinculada con hechos generadores de obligaciones tributarias, resultara importante
se precise qu debemos entender por la totalidad de la documentacin solicitada, ello a efecto de poder
determinar con seguridad cuando se inicia el cmputo del plazo de duracin del procedimiento de
fiscalizacin. En efecto, podra suceder que mucha de la informacin y/o documentacin contenida en
el primer requerimiento no se encuentre en poder del sujeto fiscalizado por no estar obligado a llevarla
o, habiendo estado obligado, la obligacin de conservarla haya prescrito.
(4) Ver modelo del primer Requerimiento en la pregunta 194 de la presente obra.
528
consideran o no que el sujeto fiscalizado cumpli con entregar la totalidad

de la informacin y/o documentacin solicitada en el primer requerimiento,
pudindose diferir as el inicio del cmputo del plazo de duracin del pro-
XX
Se declara infundada la queja, en cuanto al plazo de fiscalizacin,
debido a que la quejosa no present la totalidad de lo solicitado en
el primer requerimiento notificado, esto es, no exhibi el Registro
de Inventario Permanente en Unidades Fsicas, en consecuencia,
no se ha iniciado el cmputo del plazo de un ao para efectuar
el procedimiento de fiscalizacin objeto de queja de conformidad
con el numeral 1 del artculo 62-A del Cdigo Tributario.
XX
Se declara infundada la queja por seguirse un procedimiento de
fiscalizacin por cuanto contrariamente a lo sealado por el que-
joso, an no se ha iniciado el cmputo del plazo de un ao previsto
en el artculo 62-A del Cdigo Tributario, pues no ha cumplido
con presentar la totalidad de la documentacin e informacin so-
licitadas en el primer requerimiento, por lo que la Administracin
se encuentra facultada para realizar dicha fiscalizacin.
Inicio del cmputo del plazo de duracin del procedimiento de fisca-
lizacin
Mediante Carta de Presentacin N 090251005540-01-SUNAT y

Requerimiento N 2521090000039, notificados el 1 y 6 de junio de
2012, se inici la fiscalizacin de las obligaciones tributarias de la
empresa ABC S.A. correspondientes al Impuesto General a las Ventas
529
e Impuesto a la Renta del ejercicio gravable 2011, solicitndosele que

presentara el 22 de junio de 2012 la documentacin e informacin
detallada en dicho requerimiento.
Que, segn indica la empresa ABC S.A., el 22 de junio de 2012, en el
Resultado del Requerimiento N 2521090000039, la Sunat, adems de
dejar constancia de la documentacin presentada, anot que la empresa
no cumpli con exhibir el Registro de Compras del periodo julio 2011.
Segn la informacin proporcionada, la empresa ABC S.A. cumpli
con exhibir el Registro de Compras el 11 de noviembre de 2012.
Sin perjuicio de lo anterior, mediante Carta N 307-2013-SUNAT/
2M1002, notificada el 7 de octubre de 2013, la Sunat comunic a la
empresa ABC S.A. que el plazo de fiscalizacin haba sido prorrogado
por un ao adicional en virtud de lo sealado en el inciso a) del nu-
meral 2 del artculo 62-A del Cdigo Tributario, debido a que existe
complejidad de la fiscalizacin.
Considerando lo anterior, la empresa ABC S.A. consulta si resulta vlida
la comunicacin de prrroga del plazo de duracin del procedimiento de
fiscalizacin, considerando que al 7 de octubre de 2013 ya habra trans-
currido ms de un ao iniciada la misma.
Respuesta
De acuerdo a lo establecido por el numeral 1 del artculo 62-A del C-

digo Tributario, al haberse presentado la informacin y/o documen-
tacin solicitada mediante el Requerimiento N 25211090000039 de
forma parcial, no se inici el cmputo del plazo de un ao para llevar
a cabo el procedimiento de fiscalizacin.
Que, siendo que el 11 de noviembre de 2012, la empresa ABC S.A.
cumpli con entregar la totalidad de la informacin solicitada por
la Sunat, en esa fecha se inici el cmputo del plazo de fiscalizacin
conforme a lo previsto en el artculo 62-A del Cdigo Tributario.
Considerando lo anterior, el plazo de fiscalizacin de un ao venca
el 11 de noviembre de 2013, por lo que resulta vlida la prrroga del
referido plazo comunicada por la Sunat.
530
205 La Sunat debe dejar constancia de la fecha en la

que se da por iniciado el procedimiento de fiscali-
zacin tributaria?
Si bien no existe disposicin legal alguna que establezca como obligacin
de la Sunat dejar constancia del inicio del procedimiento de fiscalizacin
(parcial o definitiva), en la prctica, dicha situacin ocurre con el resultado
del primer requerimiento.
En efecto, en el documento antes descrito, el auditor de la Sunat deja expre-

sa constancia de la entrega total o parcial de la informacin y/o documen-
tacin solicitada, consignando adems, de ser el caso, la fecha a partir de la
cual se da inicio al cmputo del plazo de fiscalizacin.
(Ver modelo: Resultado del requerimiento inicial con constancia del inicio
del plazo de duracin del procedimiento de fiscalizacin).
206 Si el sujeto fiscalizado no cumple con entregar la to-

talidad de la informacin y/o documentacin soli-
citada por la Sunat en el primer requerimiento, la
Sunat podr reiterar dicho pedido?
Sea que se trate de un procedimiento de fiscalizacin parcial o definitiva,
si el sujeto fiscalizado no cumple con exhibir y/o presentar la totalidad de
la informacin y/o documentacin solicitada en el primer requerimiento, la
Sunat podr reiterar su exhibicin y/o presentacin mediante la notificacin
de un nuevo requerimiento.
Sin perjuicio de la notificacin del nuevo requerimiento reiterando el pe-

dido para la exhibicin de informacin, como consecuencia de la no ex-
hibicin de la documentacin solicitada en el primer requerimiento, la
Sunat podr sancionar al sujeto fiscalizado por la comisin de la infrac-
cin tipificada en el numeral 1 del artculo 177 del Cdigo Tributario,
siendo en este caso la sancin aplicable una multa equivalente al 0.6% de
los ingresos netos.
531
MODELO
Resultado del requerimiento inicial con constancia del inicio del

XX
plazo de duracin del procedimiento de fiscalizacin
532
533
534
207 Qu sucede si el auditor de la Sunat no asiste al lu-

gar fijado para la exhibicin y/o presentacin de la
informacin y/o documentacin solicitada?
Si el da sealado para la exhibicin y/o presentacin de la informacin y/o
documentacin solicitada en el primer requerimiento, el auditor de la Sunat
no asiste al lugar fijado para ello, se entender, en dicho da, iniciado el
cmputo del plazo de duracin del procedimiento de fiscalizacin siempre
que el sujeto fiscalizado exhiba y/o presente la totalidad de lo requerido en
la nueva fecha que la Sunat le comunique mediante carta.
En la nueva fecha que la Sunat comunique, se deber realizar el cierre del

primer requerimiento.
Lo anterior resulta de aplicacin sea que se trate de un procedimiento de

fiscalizacin parcial o definitiva.
208 En qu casos se puede prorrogar el plazo de dura-

cin del procedimiento de fiscalizacin?
De acuerdo con el artculo 62-A del Cdigo Tributario, tratndose de un
procedimiento de fiscalizacin definitiva, excepcionalmente, se establecen
causales que justificaran una prrroga por un ao ms al plazo general
de duracin del referido procedimiento, que son las siguientes:
- Exista complejidad de la fiscalizacin, debido al elevado volumen de

operaciones del deudor tributario, dispersin geogrfica de sus activi-
dades, complejidad del proceso productivo, entre otras circunstancias.
- Exista ocultamiento de ingresos o ventas u otros hechos que determi

nen indicios de evasin fiscal.
- Cuando el deudor tributario sea parte de un grupo empresarial o for-

me parte de un contrato de colaboracin empresarial y otras formas
asociativas.
535
Tratndose de un procedimiento de fiscalizacin parcial, no podr pro-

rrogarse el plazo de duracin de seis (6) meses, por lo que no resultan de
aplicacin las causales antes descritas.
209 Cmo comunica la Sunat la decisin de prorrogar

el plazo de duracin del procedimiento de fiscaliza-
cin definitiva?
El artculo 15 del Reglamento del Procedimiento de Fiscalizacin establece
que la Sunat notificar al sujeto fiscalizado, mediante carta, la prrroga del
plazo de duracin del procedimiento de fiscalizacin as como las causales
que ocasionaron dicha prrroga.
La notificacin de la carta comunicando al sujeto fiscalizado la referida

prrroga, se efectuar un mes antes de cumplirse el ao de duracin del
procedimiento de fiscalizacin.
210 La decisin de prorrogar el plazo de duracin del

procedimiento de fiscalizacin en base a las causales
citadas en la pregunta anterior, requieren ser fun-
damentadas por la Sunat?
Como ya lo hemos indicado, el numeral 2 del artculo 62-A del Cdigo
Tributario, prev supuestos que permitiran que el plazo de un (1) ao
establecido para llevar a cabo el procedimiento de fiscalizacin pueda
prorrogarse por un ao adicional. No obstante, se precisa que dicha
prorroga solo podr ser excepcional, con lo cual, de no presentarse
ninguno de los supuestos establecidos, la Sunat no podra prorrogar el
referido plazo.
Las normas que regulan el procedimiento de fiscalizacin no han previsto

en forma expresa que la Sunat deba motivar y fundamentar las razones
que conllevaran una prrroga del plazo de duracin del referido procedi-
miento, en la medida que se configure alguna de las causales previstas en el
artculo 62-A del Cdigo Tributario.
536
Considerando lo anterior, bajo una primera interpretacin, podramos con-

cluir que la decisin de prorrogar el plazo de duracin del procedimiento de
fiscalizacin por parte de los auditores de la Sunat, es discrecional, siendo
exigible nicamente la invocacin de la causal.
Bajo una segunda interpretacin, la cual compartimos, podra considerarse que

la decisin de prorrogar el plazo de duracin del procedimiento de fiscalizacin
no debe limitarse a una mera invocacin de las causales, siendo necesario que el
acto administrativo que emita la Sunat comunicando dicha decisin se encuen-
tre motivado, pues ello permitira apreciar su grado de legitimidad.
En efecto, considerando de que se tratan de supuestos excepcionales, la

ocurrencia de los mismos debera encontrarse debidamente motivada y fun-
damentada, no pudiendo limitarse la Sunat a su mera invocacin como,
al parecer, resultara de la lectura del Reglamento de Fiscalizacin de la
Sunat, cuando en su artculo 15 solo dispone que esta notificar al sujeto
fiscalizado la prrroga del plazo as como las causales un mes antes de cum-
plirse el mismo, no previndose como exigencia la precisin de las razones
objetivas que sustentaran la prrroga.
Ntese que una interpretacin como la primera nos llevara a concluir que
los supuestos que permitiran la prrroga del plazo de duracin del pro-
cedimiento de fiscalizacin, podran ser definidos de manera discrecional
por la Sunat, lo que conllevara a que la aplicacin de los mismos no sea
necesariamente excepcional.
XX
Habindose configurado la causal de complejidad de la fiscaliza-
cin debido al volumen de las operaciones, se declara infundada
la queja, toda vez que la Administracin ha dado cuenta de las cir-
cunstancias concretas por las que resulta razonable la prrroga del
plazo del procedimiento de fiscalizacin materia de autos, a fin de
verificarse el cumplimiento de las correspondientes obligaciones
tributarias de la quejosa.
537
XX
Cuando la Administracin Tributaria establezca la prorroga del
plazo del procedimiento de fiscalizacin por un ao adicional en
mrito al inciso a) del numeral 2 del artculo 62-A del Cdigo Tri-
butario, deber exponer los fundamentos de hecho que sustenten
la adopcin de dicha medida, pues en caso contrario habr emitido
un acto sin la motivacin debida, infringiendo por ello los artcu-
los 3 y 6 de la Ley del Procedimiento Administrativo General y el
211 Qu se entiende por complejidad de la fiscaliza-

cin?
Una de las causales que permiten a la Sunat prorrogar el plazo de duracin
del procedimiento de fiscalizacin tiene que ver con la complejidad de la
fiscalizacin, debido al elevado volumen de operaciones del deudor tri-
butario, dispersin geogrfica de sus actividades, complejidad del proceso
productivo, entre otras circunstancias.
Al respecto, muy al margen de hacer referencia al elevado volumen de ope-

raciones del deudor tributario, dispersin geogrfica de sus actividades,
complejidad del proceso productivo, entre otras circunstancias, no se ha
indicado con claridad qu debe entenderse por complejidad de la fiscaliza-
cin; por lo que estara quedando a criterio de la Sunat determinar cundo
un procedimiento de fiscalizacin deviene en complejo y cuando no.
Sin perjuicio de lo anterior, consideramos que podran originar que un pro-

cedimiento de fiscalizacin se torne complejo, entre otras, las siguientes
situaciones:
- La cantidad de informacin por revisar.
- El volumen de las operaciones.
- Empresas que no limiten el desarrollo de sus actividades en un solo

domicilio fiscal o en una sola circunscripcin territorial, sino que es-
tas son desarrolladas a travs de establecimientos anexos, sucursales,
538
entre otras, ubicados en distintas zonas geogrficas del pas. Tal po-
dra ser el caso de las empresas industriales y las de servicios.
- Empresas que operan a travs de consorcios u otros contratos de co-
laboracin empresarial, en cuyo caso, es necesario fiscalizar primero
al operador del contrato para luego atribuir los resultados de la fisca-
lizacin a cada uno los partcipes.
Ejemplo de lo anterior lo constituyen las empresas que cuentan con
contratos de licencia para la exploracin y/o explotacin de hidrocar-
buros, las cuales, si bien podran actuar a travs de un joint venture,
para efectos tributarios, mantienen individualidad al momento de la
determinacin de sus obligaciones tributarias.
XX
Se declara infundada la queja presentada, pues corresponda con
base en lo dispuesto por el numeral 2 del artculo 62-A del Cdigo
Tributario y el artculo 15 del Reglamento del Procedimiento de
Fiscalizacin, ampliar el plazo de fiscalizacin iniciado contra la
quejosa en razn a la cuantiosa informacin que merituar y que la
data contable proporcionada en medios magnticos no facilit la
seleccin y muestra de las operaciones de venta de mercaderas y/o
productos terminados y del costo de ventas respectivo, toda vez
que no fue posible acceder a las mismas, al contener formatos de
tipo grfico que no facilitaron la seleccin de las muestras para el
rea de Auditora; situacin que es corroborada por la quejosa.
212 La Sunat puede suspender el plazo de duracin del

procedimiento de fiscalizacin?
De acuerdo a lo establecido en el numeral 6 del artculo 62-A del Cdigo
Tributario, sea que se trate de un procedimiento de fiscalizacin parcial o
definitiva, la Sunat puede suspender el plazo de duracin del referido pro-
cedimiento en cualquiera de los siguientes supuestos:
539
a) Durante la tramitacin de las pericias.
b) Durante el lapso que transcurra desde que la Administracin Tribu-

taria solicite informacin a autoridades de otros pases y hasta que
dicha informacin se remita.
c) Durante el plazo en que por causa de fuerza mayor a la Administra-

cin Tributaria, esta interrumpa sus actividades.
d) Durante el lapso en que el deudor tributario incumpla con la entrega

de la informacin solicitada por la Administracin Tributaria.
e) Durante el plazo de la prrroga solicitada por el deudor tributario.
f) Durante el plazo de cualquier proceso judicial, cuando lo que en este

se resuelva resulte indispensable para la determinacin tributaria o la
prosecucin del procedimiento de fiscalizacin o cuando ordena la
suspensin de la fiscalizacin.
g) Durante el plazo en que otras entidades de la Administracin Pblica

o Privada no proporcionen la informacin vinculada al procedimien-
to de fiscalizacin que solicite la Administracin Tributaria.
XX
Se declara infundada la queja presentada por cuanto debe indi-
carse que el hecho de que la quejosa haya presentado una deman-
da contencioso-administrativa contra la Resolucin del Tribunal
Fiscal, no constituye causal de suspensin del procedimiento de
fiscalizacin que se le sigue por el Impuesto Selectivo al Consumo
de los periodos de enero a diciembre de los aos 2010 y 2011, pues
ello solo proceder en la medida que exista un mandato judicial
que ordene la suspensin de dicho procedimiento, situacin que no
ha acreditado la quejosa en el caso de autos.
540
213 Por cunto tiempo se suspende el plazo de dura-

cin del procedimiento de fiscalizacin?
El plazo de duracin del procedimiento de fiscalizacin se suspende por el
siguiente lapso de tiempo:
- Tratndose de las pericias, el plazo se suspender desde la fecha en

que surte efectos la notificacin de la solicitud de la pericia hasta la
fecha en que la Sunat reciba el peritaje.
- Cuando la Sunat solicite informacin a autoridades de otros pases,

el plazo se suspender desde la fecha en que se presenta la solicitud
hasta la fecha en que se reciba la totalidad de la informacin de las
citadas autoridades.
- Cuando el sujeto fiscalizado incumpla con entregar la informacin

solicitada a partir del segundo Requerimiento notificado por la Sunat,
se suspender el plazo desde el da siguiente a la fecha sealada para
que el citado sujeto cumpla con lo solicitado hasta la fecha en que
entregue la totalidad de la informacin.
- Tratndose de la prrroga solicitada por el sujeto fiscalizado, se sus-

pender el plazo por el lapso de duracin de las prrrogas otorgadas
expresa o automticamente por la Sunat.
- Tratndose de los procesos judiciales:
i) Iniciados con anterioridad al inicio del cmputo del plazo de du-

racin del procedimiento de fiscalizacin parcial o definitiva, se
suspender el plazo correspondiente desde la fecha en que el sujeto
fiscalizado entreg la totalidad de la informacin solicitada en el
primer requerimiento hasta la culminacin del proceso judicial,
segn las normas de la materia.
ii) Iniciados con posterioridad al inicio del cmputo del plazo de du-
racin del procedimiento de fiscalizacin parcial o definitiva, se
suspender el plazo correspondiente desde el da siguiente de ini-
ciado el proceso judicial hasta su culminacin.
541
iii) Que ordenen la suspensin de la fiscalizacin, se suspender el

plazo desde el da siguiente en que se notifique a la Sunat la reso-
lucin judicial que ordena dicha suspensin hasta la fecha en que
se notifique su levantamiento.
- Cuando se requiera informacin a otras entidades de la Administracin

Pblica o entidades privadas, el plazo se suspender desde la fecha en que
surte efectos la notificacin de la solicitud de informacin hasta la fecha
en que la Sunat reciba la totalidad de la informacin solicitada.
XX
Se declara infundada la queja presentada por cuanto en el cierre
del Requerimiento N 2522090000117, notificado el 9 de febrero
de 2011, se dej constancia, entre otros, que la quejosa solo cum-
pli con adjuntar algunos de los comprobantes de depsito de ope-
raciones sujetas al sistema de detracciones, por lo que result de
aplicacin lo establecido en el inciso d) del numeral 6 del artculo
62-A del Cdigo Tributario, en el sentido de encontrarse suspendi-
do el plazo de la fiscalizacin.
En tal sentido, conforme con los incisos d) y e) del numeral 6 del

artculo 62-A del Cdigo Tributario, el plazo de fiscalizacin de 1 ao
se suspendi en un primer momento desde el 5 de enero de 2010 hasta
el 12 de enero del mismo ao en virtud a la prrroga otorgada por la
Administracin, habiendo continuado suspendido el mismo posterior-
mente desde el 13 de enero de 2010, dado que la quejosa no acredit
haber cumplido con entregar la informacin antes indicada.
De acuerdo con lo expuesto, el cmputo del referido plazo de fis-

calizacin no se ha reiniciado desde el 5 de enero de 2010, por
lo que en tal sentido el plazo de la fiscalizacin no ha concluido,
encontrndose la Administracin facultada para notificar a la que-
josa otros actos a fin de requerirle informacin y/o documentacin
adicional.
542
Suspensin del plazo de duracin del procedimiento de fiscalizacin

empresa ABC S.A. correspondiente al Impuesto General a las Ventas
de los meses de enero a diciembre del ejercicio 2011, solicitndosele
que presentara el 22 de junio de 2012 la documentacin detallada en
Que, segn indica la empresa ABC S.A., el 22 de junio de 2012, en el

Resultado del Requerimiento N 2521090000039, la Sunat, adems
de dejar constancia de la documentacin presentada, anot que la
empresa no cumpli con exhibir el Registro de Compras del periodo
julio 2011. Segn la informacin proporcionada, el Registro de Com-
pras fue exhibido el 11 de noviembre de 2012.
Mediante Requerimiento N 2522090000117, notificado a la empresa

ABC S.A. el 22 de diciembre de 2012, la Sunat solicit que exhiba
determinados informes y constancias de depsito de la detraccin de
los periodos julio y octubre de 2011, los cuales deba presentar el 4
de enero de 2013.
La empresa ABC S.A., mediante escrito de fecha 28 de diciembre de

2012, solicit una prrroga para cumplir con la presentacin de la do-
cumentacin solicitada, la que fue otorgada parcialmente por la Sunat
mediante Carta N 549-2013-SUNAT/2M1200, notificada el 29 de
diciembre de 2012, en la que se dej establecido que el plazo se
haba prorrogado hasta el 12 de enero de 2013.
Resulta importante anotar que en el cierre del Requerimiento

N 2522090000117, realizado el 12 de enero de 2013, se dej cons-
tancia que la empresa ABC S.A. solo cumpli con adjuntar parte de la
documentacin solicitada por la Sunat.
543
Considerando lo anterior, la empresa ABC S.A. consulta cmo se

computa la suspensin del plazo de duracin del procedimiento de
fiscalizacin.
Respuesta
Teniendo en cuenta que en el cierre del Requerimiento N 2522090000117,

se dej constancia que la empresa ABC S.A. solo cumpli con adjun-
tar algunos de los documentos solicitados por la Sunat, result de
aplicacin lo establecido en el inciso d) del numeral 6 del artculo
62-A del Cdigo Tributario, en el sentido que se suspendi el plazo
de fiscalizacin.
Por su parte, al haberse otorgado la prrroga solicitada por la empre-

sa ABC S.A., result de aplicacin lo establecido en el inciso e) del
numeral 6 del artculo 62-A del Cdigo Tributario, en el sentido que
se suspendi el plazo de fiscalizacin.
En ese orden de ideas, conforme con los incisos d) y e) del numeral

6 del artculo 62-A del Cdigo Tributario, el plazo de fiscaliza-
cin de un ao se suspendi en un primer momento desde el 5 de
enero de 2013 hasta el 12 de enero del mismo ao, ello en virtud
de la prrroga otorgada por la Sunat; habiendo continuado sus-
pendido el mismo posteriormente desde el 13 de enero de 2013, dado
que la empresa ABC no cumpli con entregar la informacin solicitada
por la Sunat en el Requerimiento N 2522090000117.
Suspensin del plazo de duracin del procedimiento de fiscalizacin

empresa Techin S.A. correspondientes al Impuesto General a las Ven-
tas de los periodos de enero a diciembre de 2012, solicitndole que
presentara el 22 de junio de 2013 la documentacin e informacin
detallada en dicho requerimiento.
544
Que, segn indica la empresa Techin S.A., el 22 de junio de 2012, en el

Resultado del Requerimiento N 2521090000039, la Sunat dej cons-
tancia que la empresa cumpli con exhibir la documentacin presentada.
Que no obstante lo anterior, mediante notificacin efectuada con fecha

30 de junio de 2013, la Sunat solicit a tres Municipalidades informacin
relacionada con determinados predios de propiedad de la empresa Techin
S.A., siendo que al 15 de julio de 2013, solo dos de ellas haban cumplido
con remitir a la Sunat la informacin solicitada.
Considerando lo anterior, la empresa Techin S.A. consulta si

contina suspendido el plazo de duracin del procedimiento de
fiscalizacin.
Respuesta
Teniendo en cuenta que la Sunat solicit documentacin a entidades

del sector pblico, resulta de aplicacin lo establecido en el inciso g)
del numeral 6 del artculo 62-A del Cdigo Tributario, en el sentido
que se suspendi el plazo de fiscalizacin.
En ese sentido, conforme con el referido inciso g) del numeral 6 del

artculo 62-A del Cdigo Tributario, el plazo de fiscalizacin de un
ao se suspendi desde la fecha en que surti efectos la notificacin
de la solicitud de informacin a la Municipalidades (esto es, desde el
1 de julio de 2013) hasta la fecha en que la Sunat reciba la totalidad de
la informacin solicitada (esto es, hasta que la tercera municipalidad
entregue la referida informacin).
214 Por cunto tiempo se suspende el plazo de dura-

cin del procedimiento de fiscalizacin si concurren
dos o ms causales?
De concurrir dos o ms causales, la suspensin del plazo de duracin del
procedimiento de fiscalizacin se mantendr hasta la fecha en que culmine
la ltima causal.
545
215 Cmo comunica la Sunat la suspensin del plazo

de duracin del procedimiento de fiscalizacin?
La Sunat comunicar la decisin de suspender el plazo de duracin del pro-
cedimiento de fiscalizacin (parcial o definitiva) mediante cartas, debiendo
indicar en ellas las causales y los periodos de suspensin as como el saldo
del plazo de duracin del procedimiento de fiscalizacin.
La referida comunicacin deber efectuarse un mes antes de cumplirse el

plazo de duracin del procedimiento de fiscalizacin (seis meses, uno o dos
aos, segn sea el caso).
Sin perjuicio de lo anterior:
- La Sunat podr comunicar la suspensin del plazo cuando otorgue,

mediante acta o carta, la prrroga que sea solicitada por el sujeto fis-
calizado o cuando proceda al cierre de un requerimiento.
- La Sunat comunicar tambin las causales, los periodos de suspensin

y el saldo del plazo, cuando el sujeto fiscalizado solicite conocer el
estado de tramitacin de los procedimientos en que sea parte.
216 Puede prorrogarse el plazo de duracin de un pro-

cedimiento de fiscalizacin parcial?
Tratndose de un procedimiento de fiscalizacin parcial, el plazo de seis
(6) meses establecido para la duracin del mismo no podr ser prorrogado.
En efecto, si bien la Sunat puede ampliar el procedimiento de fiscalizacin

parcial a otros aspectos que no fueron inicialmente comunicados al sujeto
fiscalizado, dicha ampliacin no podr alterar el plazo de seis (6) meses
establecido como plazo de duracin del referido procedimiento, salvo que
la Sunat decida cambiar dicho procedimiento e iniciar un procedimiento de
fiscalizacin definitiva.
De decidir la Sunat iniciar un procedimiento de fiscalizacin definitiva, se

aplicar el plazo de un (1) ao de duracin del referido procedimiento, el
546
que ser computado desde la fecha en que el sujeto fiscalizado entregue la

totalidad de la informacin y/o documentacin que le fuera solicitada en el
primer requerimiento referido a la fiscalizacin definitiva.
Ntese que en este ltimo supuesto, el cmputo del plazo de un ao se ini-

ciar no con la entrega de la totalidad de la informacin y/o documentacin
que le hubiera sido solicitada al sujeto fiscalizado con el primer requeri-
miento con el que se dio inicio al procedimiento de fiscalizacin parcial
sino con la entrega de la totalidad de la informacin y/o documentacin
solicitada con el primer requerimiento con el que se da inicio al procedi-
miento de fiscalizacin definitiva.
217 Cul es la consecuencia del transcurso del plazo de

duracin del procedimiento de fiscalizacin?
Transcurrido el plazo de duracin del procedimiento de fiscalizacin, se
producen los siguientes efectos:
- La Sunat no podr requerir al sujeto fiscalizado informacin y/o do-

cumentacin adicional a la solicitada durante el plazo de fiscalizacin
que se relacione al tributo y periodo materia del procedimiento.
- La Sunat s podr solicitar informacin a terceros o prepararla en

forma independiente.
- La Sunat podr emitir las Resoluciones de Determinacin y de Multa

o las rdenes de Pago, segn sea el caso.
XX
Se declara infundada la queja por irregularidades en el procedi-
miento de fiscalizacin, al haberse verificado que a la fecha en que
se emiti el ltimo requerimiento an no haba vencido el plazo de
fiscalizacin de un ao, asimismo, en virtud de su facultad de fis-
calizacin la Administracin se encontraba plenamente habilitada
547
a solicitar la comparecencia del representante del quejoso aun

cuando el plazo de fiscalizacin hubiera concluido pues ello no
limita el ejercicio de la facultad de fiscalizacin, sino solo restrin-
gir la facultad de requerir mayor informacin y/o documentacin
al contribuyente, estando la Administracin facultada a continuar
solicitando informacin o actuaciones a terceros; adems, el que
dicho plazo de fiscalizacin hubiera vencido, no implica que la Ad-
ministracin se encuentra obligada a concluir la fiscalizacin noti-
ficando los valores respectivos, por cuanto para ello el nico plazo
que se ha previsto es el de prescripcin de la determinacin de la
XX
Se revoca la apelada en el extremo referido a diversas Resoluciones
de Determinacin y Multas, porque se sustentaban en los resul-
tados de un requerimiento que no fue emitido con arreglo a ley y
que no surte efectos, debido a que fue notificado con posterioridad
al vencimiento del plazo de 1 ao de fiscalizacin, sin que la Ad-
ministracin cumpliera con notificar la prrroga o suspensin del
plazo a la recurrente.
Resoluciones Ns. 13403-7-2008, 09164-4-2010, 07142-11-2010,

XX
05332-2-2011, 15463-11-2010 y 16761-7-2011
Una vez vencido el plazo de un ao, sin que medie prrroga o
suspensin alguna, la Administracin no se encuentra facultada a
requerir mayor informacin a la solicitada durante la fiscalizacin,
por lo que los requerimientos emitidos con posterioridad no surten
efecto.

XX
El hecho que la Administracin exceda el plazo de un ao del pro-
cedimiento de fiscalizacin, no genera la nulidad de dicho proce-
dimiento, sino que tiene como efecto que esta no pueda requerir al
contribuyente mayor informacin y/o documentacin de la solici-
tada dentro de dicho plazo.
548
CAPTULO IX
PLAZOS PARA LA EXHIBICIN Y/O
PRESENTACIN DE DOCUMENTACIN
SOLICITADA POR LA SUNAT COMO PARTE DE
UN PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIN
Dar a conocer los plazos mnimos que debe otorgar

la Sunat a los contribuyentes para la exhibicin y/o
presentacin de informacin en un procedimiento de
fiscalizacin.
Dar a conocer los supuestos en los cules los contri-

buyentes pueden solicitar prrrogas a la Sunat para la
exhibicin y/o presentacin de informacin en un pro-
Dar a conocer los plazos mximos con los que cuentan

los contribuyentes para presentar la solicitud de prrro-
ga para la exhibicin y/o presentacin de informacin
en un procedimiento de fiscalizacin.
CAPTULO IX
PLAZOS PARA LA EXHIBICIN Y/O PRESENTACIN
DE DOCUMENTACIN SOLICITADA POR LA SUNAT
COMO PARTE DE UN PROCEDIMIENTO
DE FISCALIZACIN
BASE LEGAL
N 133-2013-EF.
Supremo N 085-2007-EF y modificatorias.
218 La Sunat se encuentra obligada a otorgar un plazo

mnimo para la exhibicin y/o presentacin de do-
cumentacin?
Segn sea la documentacin y/o informacin solicitada a los contribuyen-
tes, para su exhibicin y/o presentacin la Sunat deber tomar en cuenta lo
siguiente:
a) Para la exhibicin y/o presentacin de:
i) Libros y/o registros contables;
ii) Documentacin relacionada con hechos susceptibles de generar

obligaciones tributarias en el supuesto de deudores tributarios que
de acuerdo a las normas legales no se encuentren obligados a llevar
contabilidad; y,
551
iii) Documentos y correspondencia comercial relacionada con hechos

susceptibles de generar obligaciones tributarias.
No se ha establecido ningn plazo, por lo que la documentacin in-

dicada en los acpites i) al iii) deben ser presentados de manera inme-
diata a la notificacin del requerimiento por parte de la Sunat.
No obstante, si por razones debidamente justificadas, el deudor tri-

butario solicita un plazo para la exhibicin y/o presentacin de los
documentos antes mencionados, la Sunat deber otorgar un plazo no
menor de dos (2) das hbiles.
b) Para la presentacin de informes y anlisis relacionados con hechos

susceptibles de generar obligaciones tributarias, el plazo no podr ser
menor de tres (3) das hbiles.
c) Para requerir a terceros informaciones y exhibicin y/o presentacin

de sus libros, registros, documentos, emisin y uso de tarjeta de crdi-
tos o afines y correspondencia comercial relacionada con hechos que
determinen tributacin, el plazo no podr ser menor de tres (3) das
hbiles.
Cabe precisar que para conceder los plazos antes indicados, la Sunat tendr
en cuenta la oportunidad en que solicita la presentacin y/o exhibicin de la
informacin, as como las caractersticas y volumen de la misma.
** JURISPRUDENCIA DEL PODER JUDICIAL
Casacin N 238-2009- LIMA

XX
En este caso la Sunat denunci que se haban contravenido las nor-
mas que garantizan el derecho al debido procedimiento. Aleg que
al declararse la nulidad de los requerimientos de informacin no se
haba considerado el principio de conservacin del acto adminis-
trativo recogido en el artculo 14 de la Ley N 27444. Precis que
para que un acto administrativo sea nulo, no basta la existencia
de un defecto o vicio sino que este debe ser relevante, idneo y
552
Plazos para la exhibicin y/o presentacin de documentacin solicitada por la Sunat
suficiente. As, el hecho de que solo se haya otorgado 2 das de pla-

zo para presentar la informacin requerida, que luego se corrigi,
no implicaba la nulidad del acto.
Al respecto, la Sala declar infundado el recurso. Se precis que el

principio de legalidad se deba observar a favor del administrado
y no de la Administracin y que, por ello, las reglas imperativas
que seala el Cdigo Tributario respecto del plazo de 3 das, es un
plazo cuya inobservancia respecto de los administrados invalida el
acto administrativo por cuanto no se cie a los requisitos de vali-
dez establecidos en la Ley N 27444 y el Cdigo Tributario.
XX
Solo se aplicar el trmino de la distancia para presentar documen-
tos exigidos por la Administracin Tributaria cuando en el lugar
donde se notifica al contribuyente no exista oficina de la Adminis-
tracin Tributaria.
XX
No se puede conceder el plazo adicional de dos das hbiles solici-
tado por el contribuyente en mrito a lo estipulado en el segundo
prrafo del numeral 1 del artculo 62 del Cdigo Tributario, si este
se limita a indicar que la documentacin requerida por la Adminis-
tracin Tributaria se encuentra en poder de su contador, el mismo
que se encuentra en mal estado de salud y fuera de la ciudad; toda
vez que a dicha afirmacin debi adicionarse pruebas que acre-
diten el hecho o razn por la que solo dicho contador estaba en
condiciones de atender la solicitud cursada.
XX
Si bien la Administracin Tributaria se encuentra facultada
para solicitar la exhibicin y/o presentacin de documentacin
553
relacionada con las obligaciones tributarias del contribuyente, pu-

diendo excepcionalmente el requerimiento de informacin surtir
efectos en la fecha de su recepcin, tambin es imprescindible que
en atencin al principio de razonabilidad y al inciso a) del numeral
1 del artculo 62 del Cdigo Tributario concordado con el artculo
106 del referido Cdigo, el plazo otorgado para cumplir con el
requerimiento de informacin guarde coherencia con el volumen y
tipo de informacin solicitada.
Que el contribuyente se limite a indicar que por la premura con

la que se le requiri la informacin se le haca difcil presentarla,
no es una razn debidamente justificada que amerite la concesin
de la prrroga sealada en el penltimo prrafo del numeral 1 del
XX
El otorgamiento del plazo previsto en el segundo prrafo del nu-
meral 1 del artculo 62 del Cdigo Tributario, no es obligatorio
sino facultativo; toda vez que su procedencia tiene una condicin
previa: la justificacin razonable del contribuyente. Por tal razn,
la Administracin Tributaria podra no otorgar el plazo de dos
das hbiles, si es que considera que la justificacin alegada por el
deudor tributario no es merituable.
XX
La Administracin Tributaria no est obligada a otorgar un
plazo mnimo para la exhibicin de los libros del contribuyen-
te; sin embargo, por razones debidamente justificadas, podra
dar un plazo no menor a dos das. Ms bien, en el caso que
exija la presentacin de informes y anlisis relacionados con
hechos imponibles, as como la exhibicin de documentos y
correspondencia comercial, deber otorgar un plazo que no po-
dr ser menor a tres das hbiles.
554
Tratndose de la exhibicin de libros y/o registros contables, la
Sunat se encuentra obligada a otorgar una prrroga del plazo para
su realizacin?
El 1 de marzo de 2013 un auditor de la Sunat se present en el do-

micilio fiscal de la empresa Restaurante EL Pez Espada E.I.R.L., so-
licitando se le proporcionen los registros de ventas y compras de los
meses de enero a diciembre del ejercicio gravable 2010.
El administrador del restaurante le comunic al auditor de la Sunat

que solo contaba con los registros de compras siendo que los registros
de ventas se encontraban bajo la custodia del contador independiente
que lleva la contabilidad del negocio, razn por la cual no poda exhi-
birlos, por lo que solicito una prrroga.
El auditor de la Sunat se encontraba obligado a aceptar la solicitud

de prrroga presentada por la empresa o poda aplicar una multa por
la no exhibicin de los registros de ventas de los meses de enero a
diciembre del ejercicio gravable 2010?
Respuesta
El auditor de la Sunat no se encuentra obligado a otorgar un plazo

para la exhibicin de los libros y/o registros contables.
En efecto, el artculo 106 del Cdigo Tributario seala que: () por

excepcin, la notificacin surtir efectos al momento de su recepcin
cuando se notifiquen resoluciones que ordenan trabar medidas cau-
telares, requerimientos de exhibicin de libros, registros y documen-
tacin sustentatoria de operaciones de adquisiciones y ventas que se
deban llevar conforme a las disposiciones pertinentes y en los dems
actos que se realicen en forma inmediata de acuerdo a lo establecido
en este Cdigo.
555
En consecuencia, el requerimiento de exhibicin de libros surti efec-

to el mismo da en que el auditor de la Sunat se present en el domici-
lio fiscal de la empresa Restaurante EL Pez Espada E.I.R.L.
Considerando lo anterior, el auditor de la Sunat se encontrara facul-

tado a aplicar una multa, pues al no haberse presentado la totalidad
de los registros solicitados, se habra configurado la infraccin tipifi-
cada en el numeral 1 del artculo 177 del Cdigo Tributario.
La multa aplicable sera equivalente al 0.6% de los ingresos netos, no

pudiendo esta ser menor a 10% de la UIT ni mayor a 25 UIT.
219 Cmo se computan los plazos otorgados por la

Sunat para la exhibicin y/o presentacin de docu-
mentacin?
De acuerdo a la Norma XII del Ttulo Preliminar del Cdigo Tributario,
para computar los plazos establecidos en las normas tributarias deber con-
siderarse lo siguiente:
a) Los expresados en meses o aos se cumplen en el mes del vencimiento
y en el da de este correspondiente al da de inicio del plazo. Si en el
mes de vencimiento falta tal da, el plazo se cumple el ltimo da de
dicho mes.
b) Los plazos expresados en das se entendern referidos a das hbiles.
En todos los casos, los trminos o plazos que vencieran en da inhbil para
la Administracin, se entendern prorrogados hasta el primer da hbil
siguiente.
En aquellos casos en que el da de vencimiento sea medio da laborable se

considerar inhbil.
Por su parte, para efecto del cmputo del plazo, no se tomarn en cuenta
las horas o minutos en que se efectu la notificacin por parte de la Admi-
nistracin Tributaria, debindose considerar los das completos que com-
prende el plazo.
556
Considerando lo anterior, todos los plazos establecidos por la Sunat en un

procedimiento de fiscalizacin deben entenderse como das hbiles, de-
bindose excluir los das no laborales (como sbado, domingo y feriados) y
aquellos calificados como das no laborales a nivel local, regional o nacio-
nal, salvo que las normas legales que aprueben cules son tales das hagan
indicacin expresa que no resultan de aplicacin para efectos tributarios.
XX
Aquel requerimiento que solicite al contribuyente la presentacin
de diversa informacin, y que seale que tal presentacin deber
efectuarse el quinto da hbil contado a partir de que surtiera
efecto la notificacin del requerimiento, no se ajusta a lo estable-
cido por el artculo 62 del Cdigo Tributario, toda vez que esta-
blece una fecha indefinida para su cumplimiento, dado que la frase
a partir de es imprecisa e impide que el contribuyente conozca
con exactitud cundo debe presentar la documentacin solicitada.
XX
El plazo que otorga la Administracin Tributaria para cumplir con
el requerimiento debe entenderse que est referido a das y no a
horas, razn por la cual se habra infringido el debido procedi-
miento al haber sealado el representante de la Administracin
Tributaria en los cierres y resultados de los requerimientos que el
sujeto fiscalizado no haba cumplido con lo solicitado por haber
presentado la documentacin a las 10:55 a.m. y no a las 9:00 a.m.,
como lo indicaba el requerimiento.
XX
La fecha sealada para la exhibicin de documentos no puede
coincidir con la de notificacin del requerimiento, dado que el pri-
mer prrafo del artculo 106 del Cdigo Tributario precisa que el
acto administrativo recin surte efectos desde el da hbil siguiente
de su recepcin, y no el mismo da.
557
XX
El plazo de dos das otorgado por la Administracin Tributaria
conforme a lo dispuesto en el segundo prrafo del numeral 1 del
artculo 62 del Cdigo Tributario, implica que recin la referida
Administracin puede exigir la presentacin de los documentos al
tercer da hbil siguiente de notificado el requerimiento.
Cmo se computan los plazos otorgados por la Sunat para la exhibi-
cin de informacin?
Continuando con el procedimiento de fiscalizacin iniciado a la em-

presa Laboratorios Unidos S.A., el 30 de abril de 2013, la Sunat noti-
fic a dicha empresa el Requerimiento N 0222120016876, mediante
el cual solicit la presentacin de informes sustentatorios relaciona-
dos con hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias, otor-
gando para dicho efecto un plazo de 3 das hbiles.
Considerando lo anterior, la empresa Laboratorios Unidos S.A. con-

sulta cundo vencera el plazo para presentacin de los informes soli-
citados por la Sunat.
Respuesta
Siendo que las notificaciones de requerimientos efectuados por la Su-

nat solicitando la presentacin de informes surten efecto a partir del
primer da hbil siguiente de efectuadas dichas notificaciones,
en el presente caso se tiene que la notificacin del Requerimiento
N 0222120016876 efectuada por la Sunat surti efecto el 2 de mayo,
por ser este el primer da hbil siguiente de haberse efectuado la re-
ferida notificacin considerando que el 1 de mayo es un da inhbil
por ser feriado.
As, el cmputo del plazo de 3 das hbiles culmin el 4 de mayo.
558
Considerando lo anterior, se tiene que la empresa Laboratorios Uni-

dos S.A. deber presentar los informes sustentatorios solicitados por
la Sunat el 7 de mayo, encontrndose, por ende, esta entidad autori-
zada para solicitar la referida presentacin recin desde dicha fecha.
220 Son vlidas las notificaciones de requerimientos de

informacin efectuadas por la Sunat en un da in-
hbil?
Segn resulta de lo previsto en el artculo 106 del Cdigo Tributario, las
notificaciones que hayan sido efectuadas por la Administracin Tributaria
de acuerdo con lo dispuesto en el artculo 104(1) del referido Cdigo, surten
(1) El artculo 104 del Cdigo Tributario regula las siguientes formas de notificacin:
a) Por correo certificado o por mensajero, en el domicilio fiscal, con acuse de recibo o con certifica-
cin de la negativa a la recepcin efectuada por el encargado de la diligencia.
b) Por medio de sistemas de comunicacin electrnicos, siempre que se puedaconfirmar la entrega
por la misma va.
Tratndose del correo electrnico u otro medio electrnico que permita la transmisin o puesta a
disposicin de un mensaje de datos o documento, la notificacin se considerar efectuada al da
hbil siguiente a la fecha del depsito del mensaje de datos o documento.
c) Por constancia administrativa, cuando por cualquier circunstancia el deudor tributario, su repre-
sentante o apoderado, se haga presente en las oficinas de la Administracin Tributaria.
d) Mediante la publicacin en la pgina web de la Administracin Tributaria, en los casos de extincin
de la deuda tributaria por ser considerada de cobranza dudosa o recuperacin onerosa. En defecto
de dicha publicacin, la Administracin Tributaria podr optar por publicar dicha deuda en el Dia-
rio Oficial o en el diario de la localidad encargado de los avisos judiciales o, en su defecto, en uno
de mayor circulacin de dicha localidad.
e) Cuando se tenga la condicin de no hallado o no habido o cuando el domicilio del representante
de un no domiciliado fuera desconocido, la Sunat podr realizar la notificacin por cualquiera de
las formas siguientes:
1. Mediante acuse de recibo, entregado de manera personal al deudor tributario, al representante
legal o apoderado, o con certificacin de la negativa a la recepcin efectuada por el encargado
de la diligencia, segn corresponda, en el lugar en que se los ubique. Tratndose de personas jur-
dicas o empresas sin personera jurdica, la notificacin podr ser efectuada con el representante
legal en el lugar en que se le ubique, con el encargado o con algn dependiente de cualquier
establecimiento del deudor tributario o con certificacin de la negativa a la recepcin, efectuada
por el encargado de la diligencia.
2. Mediante la publicacin en la pgina web de la Sunat o, en el Diario Oficial o, en el diario de
la localidad encargado de los avisos judiciales o en su defecto, en uno de mayor circulacin de
dicha localidad.
f) Cuando en el domicilio fiscal no hubiera persona capaz alguna o estuviera cerrado, se fijar un Ce-
duln en dicho domicilio. Los documentos a notificarse se dejarn en sobre cerrado, bajo la puerta,
en el domicilio fiscal.
559
efecto y tienen plena validez el primer da hbil siguiente al de su recepcin,

siendo irrelevante que estas se hayan realizado en da inhbil.
Resolucin N 926-4-2001 (Jurisprudencia de observancia

XX
obligatoria)
De conformidad con lo establecido en el artculo 106 del Cdi-
go Tributario, las notificaciones que hayan sido efectuadas de
acuerdo con lo dispuesto en el artculo 104 de la misma norma,
surten efecto el primer da hbil siguiente al de su recepcin,
siendo irrelevante que las mismas se hayan realizado en da
inhbil.
221 La Sunat est facultada para exigir a los contribu-

yentes la exhibicin de sus libros y registros susten-
tatorios de compras y ventas en el momento mismo
en el que se produce la recepcin del requerimiento
de dicha documentacin?
Como regla general, las notificaciones efectuadas por la Sunat surten
efectos desde el da hbil siguiente al de su recepcin. No obstante,
por aplicacin del ltimo prrafo del artculo 106 del Cdigo Tributa-
rio, la notificacin surtir efectos al momento de su recepcin, entre
otros supuestos, cuando se notifiquen requerimientos de exhibicin
de libros, registros y documentacin sustentatoria de adquisiciones y
ventas.
Considerando lo anterior, la Sunat s se encuentra facultada para exigir a

los contribuyentes la exhibicin de sus libros y registros sustentatorios de
compras y ventas en el momento mismo en el que se produce la recepcin
del requerimiento de dicha documentacin.
560
222 Es posible solicitar prrroga para la exhibicin de

los libros y registros sustentatorios de compras y
ventas, considerando que dicha exhibicin debe ser
realizada el mismo da en que es requerida?
Si bien la Administracin Tributaria no est obligada a otorgar un plazo al
contribuyente para la exhibicin de sus libros y registros sustentatorios de
compras y ventas, ello no quiere decir que el contribuyente no pueda soli-
citar una prrroga para la exhibicin y/o presentacin de la referida docu-
mentacin, as resulta de lo establecido en el primer y segundo prrafos del
No obstante, para que proceda la prrroga, el deudor tributario debe acre-

ditar que existen razones debidamente justificadas que le impiden cumplir
con presentar y/o exhibir la documentacin y/o informacin solicitada por
la Sunat dentro del plazo indicado.
En ningn caso podra concederse una prrroga si el administrado no ex-

pone las razones que le impiden cumplir con el requerimiento de la Sunat.
Si el contribuyente justifica la aplicacin de un plazo adicional para la ex-

hibicin de la documentacin antes descrita, el Agente Fiscalizador de la
Sunat deber elaborar un acta, la cual debe contener:
- Las razones comunicadas por el contribuyente y la evaluacin de

estas.
- La nueva fecha en la que debe cumplirse con lo requerido por el agen-
te fiscalizador.
Conforme lo hemos explicado anteriormente, de ser procedente la solicitud

de un plazo adicional formulada por el contribuyente, la Sunat deber otor-
gar un plazo no menor de 2 das hbiles para que el contribuyente cumpla
con lo requerido.
De no solicitar el contribuyente la prrroga del plazo para la presentacin

de los documentos exigidos en el requerimiento, el agente fiscalizador pro-
ceder a elaborar el resultado del requerimiento.
561
De igual forma, el agente fiscalizador elaborar el resultado del requeri-

miento antes mencionado cuando las razones expuestas por el contribuyen-
te no justifiquen el otorgamiento de la prrroga solicitada, siendo que en
este caso, el agente fiscalizador deber indicar en el Resultado del Requeri-
miento la evaluacin efectuada de la referida solicitud.
XX
No es aplicable el otorgamiento del plazo a que se refiere el segun-
do prrafo del inciso 1 del artculo 62 del Cdigo Tributario, en
los casos de requerimientos para la exhibicin que formule la Ad-
ministracin Tributaria a fin de verificar los pagos indebidos cuya
devolucin haya solicitado el contribuyente, pues esa solicitud ha
debido estar sustentada antes de su presentacin.
MODELO
Modelo de solicitud de prrroga

XX
Seores
SUPERINTENDENCIA NACIONAL DE ADMINISTRACIN

TRIBUTARIA SUNAT
Intendencia de Principales Contribuyentes Nacionales
Presente.-
Srta. .
Supervisor de la Divisin de Auditoria
Srta.
562
Agente Fiscalizador de la Divisin de Auditoria II

Ref.: Carta N 1200113908054-01
Requerimiento N 0121120000844
Estimados seores:
Mediante Requerimiento N 0121120000844, notificado con fe-
cha 3 de junio de 2013, se nos ha solicitado la presentacin y/o
exhibicin de diversa informacin y/o documentacin relacionada
con el procedimiento de fiscalizacin definitiva iniciado a la em-
presa ..., identificada con RUC
N .. por concepto del Impuesto a la Renta del ejercicio
gravable 2010.
De acuerdo a lo indicado en el referido Requerimiento, el plazo
establecido para la presentacin y/o exhibicin de la informacin
solicitada resulta ser insuficiente teniendo en cuenta que actual-
mente la empresa se encuentra atendiendo el procedimiento de
fiscalizacin parcial iniciado por vuestra entidad por concepto de
IGV de los periodos de julio a noviembre de 2012.
Por tanto, a fin de cumplir adecuadamente lo requerido por vues-
tra Seccin de Auditoria, solicitamos se sirvan concedernos una
prrroga de . das hbiles adicionales a los otorgados me-
diante Requerimiento N 0121120000844.
Agradeciendo por anticipado la atencin que brinden a la presen-
te, quedo de ustedes.
Atentamente,
Nombre del Representante Legal de la Empresa
Razn Social de la Empresa
RUC N .
563
MODELO
Modelo de respuesta de la Sunat a solicitud de prrroga

XX
564
223 Existe un plazo mximo para presentar la solicitud

de prrroga para la exhibicin y/o presentacin de
documentacin requerida por la Sunat como par-
te de sus acciones de control distintas a un procedi-
Tratndose de los requerimientos de exhibicin y/o presentacin de docu-
mentacin realizados por la Sunat como parte de las acciones de control
que ejecuta distintas a los procedimientos de fiscalizacin (como es el caso
de los operativos de control, acciones inductivas, acciones de verificacin,
cruces de informacin con terceros), legalmente, no se han establecido pla-
zos mximos para la presentacin de solicitudes de prrroga, por lo que,
entendemos, estas podrn presentarse hasta antes del trmino sealado por
la Sunat para efectuar dicha exhibicin y/o presentacin.
Bajo dicho contexto, consideramos que la solicitud de prrroga deber pre-

sentarse a ms tardar el da hbil inmediato anterior al trmino fijado para
la presentacin y/o exhibicin de la documentacin y/o informacin reque-
rida por la Sunat.
224 Tratndose de la exhibicin y/o presentacin de do-

cumentacin requerida por la Sunat dentro de un
procedimiento de fiscalizacin (parcial o definiti-
va), existe un plazo mximo para presentar la so-
licitud de prrroga?
S existe un plazo mximo para la presentacin de una solicitud de prrro-
ga para la exhibicin y/o presentacin de documentacin requerida por la
Sunat dentro de un procedimiento de fiscalizacin (parcial o definitiva).
En efecto, de acuerdo al artculo 7 del Reglamento del Procedimiento de

Fiscalizacin, el plazo mximo para presentar la solicitud de prrroga para
la exhibicin y/o presentacin de documentacin requerida por la Sunat
ser el siguiente:
565
i) Cuando se requiera la exhibicin y/o presentacin de la documenta-

cin de manera inmediata, el sujeto fiscalizado podr justificar la ex-
tensin de un plazo en el mismo momento en el que se requiera dicha
exhibicin y/o presentacin.
ii) Cuando la exhibicin y/o presentacin de la documentacin deba ser

efectuada dentro de los tres (3) das hbiles de notificado el requeri-
miento, el sujeto fiscalizado deber presentar la solicitud de prrroga
hasta el da hbil siguiente de realizada dicha notificacin.
iii) Cuando la exhibicin y/o presentacin de la documentacin deba

cumplirse en un plazo mayor a los tres (3) das hbiles de notificado
el requerimiento, el sujeto fiscalizado deber presentar la solicitud
con una anticipacin no menor a tres (3) das hbiles anteriores a la
fecha en que debe cumplir con lo requerido.
Plazos mximos que deben ser observados por el administrado para la presentacin de
solicitudes de prrroga para la exhibicin y/o presentacin de documentacin y/o informacin
fuera de un procedimiento de fiscalizacin
Tratndose de la exhibicin y/o presentacin de documentacin A ms tardar el da hbil inmediato ante-

fuera de un procedimiento de fiscalizacin rior al trmino fijado para la presentacin
y/o exhibicin de documentacin y/o in-
formacin
Plazos mximos que deben ser observados por el administrado para la presentacin
de solicitudes de prrroga para la exhibicin y/o presentacin de documentacin y/o
informacin dentro de un procedimiento de fiscalizacin
Cuando se requiera la exhibicin y/o presentacin de la documen- En el mismo momento en el que se requie-
tacin de manera inmediata ra dicha exhibicin y/o presentacin
Cuando la exhibicin y/o presentacin de la documentacin deba Hasta el da hbil siguiente de realizada di-
ser efectuada dentro de los tres (3) das hbiles de notificado el cha notificacin
requerimiento
Cuando la exhibicin y/o presentacin de la documentacin deba Con una anticipacin no menor a tres (3)
cumplirse en un plazo mayor a los tres (3) das hbiles de notifi- das hbiles anteriores a la fecha en que
cado el requerimiento debe cumplirse con lo requerido
566
Cmo se computa el plazo para solicitar la prrroga cuando la exhi-
bicin y/o presentacin de la documentacin debe cumplirse en un
plazo mayor a los 3 das hbiles de notificado el requerimiento?
El 2 de abril de 2013, como parte de un procedimiento de fiscaliza-

cin, la Sunat notific a la empresa Laboratorios Unidos S.A. el Re-
querimiento N 0222120016876. Mediante dicho Requerimiento la
Sunat solicit la presentacin de informes sustentatorios relacionados
con hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias, otorgan-
do para dicho efecto un plazo de 7 das hbiles.
Considerando lo anterior, la empresa Laboratorios Unidos S.A. con-

sulta hasta qu fecha podra presentar una solicitud de prrroga a la
Sunat.
Respuesta
Siendo que las notificaciones de requerimientos efectuados por la Su-

nat solicitando la presentacin de informes surten efecto a partir
del primer da hbil siguiente de efectuadas dichas notificaciones,
en el presente caso se tiene que la notificacin del Requerimiento
N 0222120016876 efectuada por la Sunat surti efecto el 3 de abril
de 2013. As, el cmputo del plazo de 7 das hbiles otorgado por la
Sunat para la presentacin de los informes requeridos culminara el
11 de abril de 2013.
Ahora bien, en cuanto al plazo mximo para presentar la solicitud de

prrroga para la exhibicin y/o presentacin de documentacin re-
querida por la Sunat, el artculo 7 del Reglamento del Procedimiento
de Fiscalizacin, establece que cuando la exhibicin y/o presentacin
de la documentacin deba cumplirse en un plazo mayor a los tres (3)
das hbiles de notificado el requerimiento, el sujeto fiscalizado debe-
r presentar la solicitud con una anticipacin no menor a tres (3) das
hbiles anteriores a la fecha en que debe cumplir con lo requerido.
567
Considerando lo anterior, se tiene que la empresa Laboratorios Uni-

dos S.A. podr presentar la solicitud de prrroga para la exhibicin
y/o presentacin de los informes sustentatorios requeridos por la Su-
nat como mximo el 7 de abril de 2013.
Cmo se computa el plazo para solicitar la prrroga cuando la exhi-

bicin y/o presentacin de la documentacin debe cumplirse dentro
de los 3 das hbiles de notificado el requerimiento?
El 7 de abril de 2013, como parte de un procedimiento de fiscaliza-

cin, la Sunat notific a la empresa ABC S.A. el Requerimiento
N 0222120016876. Mediante dicho Requerimiento, la Sunat solicit
la presentacin de diversa documentacin otorgando para dicho efec-
to un plazo de 3 das hbiles.
Considerando lo anterior, la empresa ABC S.A. consulta hasta qu

fecha podra presentar una solicitud de prrroga a la Sunat.
Respuesta
Siendo que las notificaciones de requerimientos efectuados por la

Sunat, solicitando la presentacin de informes surten efecto a partir
del primer da hbil siguiente de efectuadas dichas notificacio-
nes, en el presente caso se tiene que la notificacin del Reque-
rimiento N 0222120016876 efectuada por la Sunat surti efecto el
8 de abril de 2013. As, el cmputo del plazo de 3 das hbiles otorga-
do por la Sunat para la presentacin de la documentacin requerida
culminara el 10 de abril de 2013.
Ahora bien, en cuanto al plazo mximo para presentar la solicitud de

prrroga para la exhibicin y/o presentacin de documentacin re-
querida por la Sunat, el artculo 7 del Reglamento del Procedimiento
de Fiscalizacin, establece que cuando la exhibicin y/o presentacin
de la documentacin deba ser efectuada dentro de los tres (3) das
hbiles de notificado el requerimiento, el sujeto fiscalizado deber
presentar la solicitud de prrroga hasta el da hbil siguiente de reali-
zada dicha notificacin.
568
Considerando lo anterior, se tiene que la empresa ABC S.A. podr

presentar la solicitud de prrroga para la exhibicin y/o presentacin
de la documentacin requerida por la Sunat como mximo el 8 de
abril de 2013.
225 Es razn suficiente para que la Sunat conceda la

prrroga el hecho que el representante legal de la
empresa o la persona responsable de la contabilidad
no pueda apersonarse para atender los requerimien-
tos de informacin de la Sunat?
De acuerdo a reiteradas resoluciones emitidas por el Tribunal Fiscal, de-
beran acreditarse las razones que originan la imposibilidad por parte del
representante legal o la persona encargada de la contabilidad de atender
los requerimientos de la Sunat, debindose demostrar adems que no existe
otra persona en la empresa que pueda tener acceso a la informacin y/o
documentacin requerida.
Cabe precisar que el Tribunal Fiscal acepta como justificacin para conce-
der la prrroga, el hecho que el administrado no disponga de los recursos
humanos y tcnicos suficientes para atender la solicitud de informacin
notificada por la Sunat por estar estos asignados al cumplimiento de obli-
gaciones legales de la empresa (por ejemplo: vencimiento del plazo para la
presentacin de la declaracion jurada anual del Impuesto a la Renta) o, pro-
bablemente, a la atencin de otro procedimiento de fiscalizacin iniciado
por la misma Sunat.
XX
No corresponde otorgar la prrroga solicitada por el recurrente,
en tanto que no resulta suficiente argumentar que el gerente pa-
deca una enfermedad por la que se encontraba en tratamiento,
toda vez que no se demostr que dicha persona fuera la nica que
pudiera presentar la documentacin requerida.
569
XX
El argumento que el contador se encontraba de viaje resulta irre-
levante al solicitar la prrroga de entrega de la documentacin, al
verificarse que en todo ese tiempo el gerente de la empresa tuvo
acceso a los libros contables.
XX
No se justifica el otorgamiento de una prrroga cuando se indica
que la persona encargada est fuera de la ciudad sin acreditar tal
hecho ni la razn por la que solo esa persona estaba en condicio-
nes de atender el requerimiento de informacin solicitado por la
Sunat.
226 Tratndose de requerimientos de informacin efec-

tuados dentro de un procedimiento de fiscalizacin
(parcial o definitiva), qu sucede si no se presen-
ta la solicitud de prrroga dentro de los plazos es-
tablecidos?
De no presentarse la solicitud de prrroga dentro de los plazos establecidos,
esta se considerar como no presentada salvo que se alegue la existencia de
caso fortuito o fuerza mayor debidamente sustentada por el administrado(2).
Cabe precisar que de acuerdo a lo establecido en el artculo 7 del Reglamen-

to del Procedimiento de Fiscalizacin de la Sunat, tambin se considerar
como no presentada la solicitud de prrroga cuando se alegue la existencia
de caso fortuito o fuerza mayor y no se sustente dicha circunstancia.
(2) Sobre el particular, el artculo 7 del Decreto Supremo N 085-2007-EF, que aprueba el Reglamento del
Procedimiento de Fiscalizacin, seala que deber tenerse en consideracin lo dispuesto en el artculo
1315 del Cdigo Civil, segn el cual el caso fortuito o fuerza mayor es la causa no imputable, consis-
tente en un evento extraordinario, imprevisible e irresistible, que impide la ejecucin de la obligacin
o determina su cumplimiento parcial, tardo o defectuoso.
570
227 Para la exhibicin y/o presentacin de documenta-

cin, la Sunat se encuentra obligada a otorgar un
plazo mnimo de prrroga cuando el administrado
la solicite?
Para la exhibicin y/o presentacin de documentacin, la Sunat no se en-
cuentra obligada a otorgar un plazo mnimo de prrroga cuando el ad-
ministrado la solicite, quedando la aprobacin del nmero de das que se
otorguen a discrecin de la referida entidad, ello segn las facultades fisca-
lizadoras contenidas en el artculo 62 del Cdigo Tributario.
228 Tratndose de un procedimiento de fiscalizacin

(parcial o definitiva), existen plazos mnimos que
la Sunat debe considerar entre cada uno de los re-
querimientos de informacin formulados?
No existe disposicin legal alguna que determine plazos o intervalos m-
nimos entre cada uno de los requerimientos que pueda formular y remitir
la Administracin Tributaria en atribucin de sus facultades fiscalizadoras
contenidas en el artculo 62 del Cdigo Tributario.
Siendo as, la Administracin Tributaria no est obligada a seguir un plazo

mnimo para que los requerimientos puedan ser notificados.
229 Existen otros plazos que la Sunat debe considerar

al momento de ejercer su facultad de fiscalizacin?
Para ejercer su facultad de fiscalizacin, la Sunat debe considerar los si-
guientes plazos:
- Cuando solicite la comparecencia de los deudores tributarios o terce-

ros para que proporcionen la informacin que se estime necesaria: un
plazo mnimo de 5 das hbiles ms el trmino de la distancia.
571
- Para la inmovilizacin de libros, archivos, documentos, registros en

general y bienes de cualquier naturaleza vinculados con la genera-
cin de hechos imponibles: un plazo no mayor de 10 das hbiles,
prorrogable por otro igual. Mediante Resolucin de Superintenden-
cia esta prrroga podr otorgarse por un plazo mximo de 60 das
hbiles.
- Para practicar incautaciones de libros, archivos, documentos, regis-

tros en general y bienes, de cualquier naturaleza, incluidos programas
informticos y archivos en soporte magntico o similares, que guar-
den relacin con la realizacin de hechos susceptibles de generar obli-
gaciones tributarias, como consecuencia de presumir la existencia de
evasin tributaria: un plazo que no podr exceder de 45 das hbiles,
prorrogables por 15 das hbiles.
- Para solicitar informacin a las Empresas del Sistema Financiero so-

bre operaciones pasivas con sus clientes, en el caso de aquellos deudo-
res tributarios sujetos a fiscalizacin, incluidos los sujetos con los que
estos guarden relacin y que se encuentren vinculados a los hechos
investigados: 10 das hbiles de notificada la resolucin judicial que
autoriza la referida solicitud.
- Para designar hasta dos (2) representantes, con el fin de que ten-
gan acceso a la informacin de los terceros independientes utili-
zados como comparables por la Administracin Tributaria en la
aplicacin de las normas de precios de transferencia: un plazo de
15dashbiles contados a partir del da siguiente de la notifica-
cin del primer requerimiento en el que se solicite la sustentacin
de reparos hallados como consecuencia de la aplicacin de las
referidas normas.
Los representantes que sean designados por la empresa tendrn un

plazo de 45 das hbiles para efectuar la revisin de la informacin
utilizada como comparable por la Administracin Tributaria.
572
Plazos que deben ser observados por la Sunat al solicitar la exhibicin y/o
presentacin de documentacin y/o informacin
Documentacin y/o informacin solicitada Plazos
Para la exhibicin y/o presentacin de los libros y/o registros con- No se establece ningn plazo para su
tables y/o los documentos que sustenten la contabilidad y/o que presentacin, debiendo ser esta realiza-
se encuentren relacionados con hechos susceptibles de generar da de manera inmediata a la notificacin
obligaciones tributarias y/o la correspondencia comercial que sean del requerimiento. No obstante, cuando
requeridos el sujeto requiera un tiempo para dicha
exhibicin y/o presentacin, el plazo que
se otorgue no podr ser menor de dos
(2) das hbiles
Para la presentacin de informes y anlisis relacionados con he- El plazo no podr ser menor de tres (3)
chos susceptibles de generar obligaciones tributarias das hbiles
Para requerir a terceros informaciones y exhibicin y/o presenta- El plazo no podr ser menor de tres (3)
cin de sus libros, registros, documentos, emisin y uso de tarjeta das hbiles
de crditos o afines y correspondencia comercial relacionada con
hechos que determinen tributacin
Para solicitar la comparecencia del deudor tributario o de terceros El plazo no podr ser menor de cinco (5)
para que proporcionen informacin que se estime necesaria das ms el trmino de la distancia
Para inmovilizar libros, registros, comprobantes de pago y en ge- El plazo no podr ser mayor de diez (10)
neral bienes de cualquier naturaleza del deudor tributario y siempre das prorrogables por un plazo igual
que se presuma la existencia de evasin tributaria
Para incautar libros, registros, archivos, documentos, programas El plazo no podr ser mayor de cuarenta
informticos y archivos en soporte magntico y en general, bienes y cinco (45) das prorrogables por quin-
de cualquier naturaleza del deudor tributario y siempre que se pre- ce (15) das ms
suma la existencia de evasin tributaria
Para solicitar informacin a las empresas del sistema financiero, Dentro de los diez (10) das hbiles de
sobre operaciones pasivas de sus clientes notificada la resolucin judicial que orde-
ne la entrega de la referida informacin,
pudiendo dicho plazo ser prorrogado por
un plazo igual cuando medie causa jus-
tificada
Para exigir a los deudores tributarios que designe hasta dos repre- El plazo no podr ser menor de quince
sentantes, con el fin de tener acceso a la informacin de los ter- (15) das hbiles
ceros independientes utilizados como comparables por la Admi-
nistracin Tributaria, en el caso de la aplicacin de normas sobre
precios de transferencia
573
230 Cules son las consecuencias que se originan por

no observar la Sunat los plazos mnimos estableci-
dos para la exhibicin y/o presentacin de docu-
mentacin?
La inobservancia de los plazos mnimos establecidos por parte de la Su-
nat para la exhibicin y/o presentacin de documentacin acarrea un vicio
sancionado con nulidad, el cual afecta el requerimiento de fiscalizacin o
verificacin, segn sea el caso, y todos los actuados con posterioridad que
se vinculen con dicho requerimiento.
Lo anterior no resultar de aplicacin en caso el deudor tributario hubiera

presentado la informacin solicitada en el plazo otorgado por la Sunat y
siempre que dicha informacin hubiera sido merituada por la Sunat dentro
del procedimiento de fiscalizacin.
En este ltimo caso, procede conservar los resultados del requerimiento as

como de los actos posteriores que estn vinculados a dicho resultado.

XX
obligatoria)
El requerimiento para la presentacin de la informacin detallada
en el segundo prrafo del artculo 62 del Cdigo Tributario, es
nulo en aquellos casos en que el plazo que medie entre la fecha en
que la notificacin del requerimiento produce efecto y la fecha se-
alada para la entrega de dicha informacin, sea menor a tres das
hbiles. Ello conlleva la nulidad del resultado del requerimiento en
el extremo vinculado al pedido de tal informacin.
No obstante lo expuesto, en el caso que se hubiera dejado cons-

tancia en el resultado del requerimiento que el deudor tributario
present la informacin solicitada y siempre que esta hubiera sido
merituada por la Administracin dentro del procedimiento de
574
fiscalizacin, procede conservar los resultados de tal requerimien-

to en virtud de lo dispuesto en el artculo 13.3 de la Ley del Proce-
dimiento Administrativo General aprobada por Ley N 27444, as
como los actos posteriores que estn vinculados a dicho resultado.
231 Hasta cundo la Sunat deber pronunciarse res-

pecto de las solicitudes de prrroga que el adminis-
trado presente?
Tratndose de solicitudes de prrroga presentadas respecto de reque-
rimientos de exhibicin y/o presentacin de documentacin realizados
por la Sunat como parte de las acciones de control que ejecuta distintas
a los procedimientos de fiscalizacin (como es el caso de los operati-
vos de control, acciones inductivas, acciones de verificacin, cruces de
informacin con terceros), consideramos que la Sunat deber emitir un
pronunciamiento por escrito y notificar al administrado a ms tardar
en la fecha sealada para la realizacin de dicha exhibicin y/o presen-
tacin de documentacin.
Por su parte, tratndose de solicitudes de prrroga presentadas respecto de

requerimientos de exhibicin y/o presentacin de documentacin realiza-
dos por la Sunat como parte de un procedimiento de fiscalizacin (parcial
o definitiva), el artculo 7 del Reglamento del Procedimiento de Fiscaliza-
cin establece que la Sunat deber emitir un pronunciamiento por escrito (a
travs de una carta) y notificar el mismo hasta el da anterior a la fecha de
vencimiento del plazo originalmente consignado en el requerimiento.
232 Qu sucede si la Sunat no notifica su respuesta a

las solicitudes de prrroga presentadas por el ad-
ministrado?
Tratndose de solicitudes de prrroga presentadas respecto de requerimien-
tos de exhibicin y/o presentacin de documentacin realizados por la Su-
nat como parte de las acciones de control que ejecuta distintas a los pro-
cedimientos de fiscalizacin (como es el caso de los operativos de control,
575
acciones inductivas, acciones de verificacin, cruces de informacin con

terceros), de no notificar la Sunat una respuesta por escrito al administrado,
las mismas podran entenderse como solicitudes denegadas, encontrn-
dose facultada la Administracin Tributaria para realizar la diligencia en el
da, hora y lugar indicados en el requerimiento.
Por su parte, tratndose de solicitudes de prrroga presentadas respecto de

requerimientos de exhibicin y/o presentacin de documentacin realiza-
dos por la Sunat como parte de un procedimiento de fiscalizacin (parcial o
definitiva), el artculo 7 del Reglamento del Procedimiento de Fiscalizacin
establece que si la Sunat no notifica su respuesta en el plazo sealado (esto
es, hasta el da anterior a la fecha de vencimiento del plazo originalmente
consignado en el requerimiento), el sujeto fiscalizado considerar que se le
han concedido automticamente los siguientes plazos:
i) Dos (2) das hbiles, cuando la prrroga solicitada sea menor o igual
a dicho plazo; o cuando el sujeto fiscalizado no hubiera indicado el
plazo de la prrroga.
ii) Un plazo igual al solicitado cuando pidi un plazo de tres (3) hasta
cinco (5) das hbiles.
iii) Cinco (5) das hbiles, cuando solicit un plazo mayor a los cinco (5)
das hbiles.

XX
obligatoria)
Se entiende prorrogado el plazo para la exhibicin de la documen-
tacin si dentro de la misma fiscalizacin se cursan nuevos reque-
rimientos solicitando la misma informacin, sin haber procedido
al cierre del requerimiento inicial.
576
233 Qu sucede si la Sunat no se presenta a la hora se-

alada en el requerimiento?
Si bien la Administracin Tributaria, en ejercicio de su funcin fiscalizado-
ra, est facultada para solicitar la documentacin que considere pertinente,
debe apersonarse a efectuar las revisiones y/o verificaciones correspondien-
tes en el lugar, da y hora indicados en el requerimiento de informacin,
pues lo contrario implicara una vulneracin de los derechos de los contri-
buyentes (en este caso, el derecho al debido procedimiento).
En el supuesto que el agente fiscalizador no realice la revisin y/o verifica-

cin correspondiente en la hora indicada en el requerimiento, el contribu-
yente podr dejar constancia de ello presentando un escrito a la Adminis-
tracin. En dicho escrito deber, a su vez, solicitar se fije nuevo da y hora
para llevar a cabo la diligencia de la exhibicin de la informacin requerida.
De realizar el agente fiscalizador la diligencia de la exhibicin de la infor-

macin fuera de la hora indicada, consideramos, procedera interponer un
Recurso de Queja ante el Tribunal Fiscal para que este ordene se corrija la
irregularidad cometida por el referido agente fiscalizador.
XX
Que la Administracin Tributaria no ha demostrado haberse pre-
sentado a la hora preestablecida dejando la respectiva constancia
en el resultado del requerimiento, por el contrario consta que este
fue cerrado casi 6 horas despus de la hora preestablecida, en ese
sentido no poda surtir efectos el Resultado del Requerimiento,
debindose declarar fundada la queja.
XX
Que en el acuse de la notificacin por Ceduln N 020-0004626,
el auditor seala que se aperson al domicilio fiscal de la quejo-
sa el 17 de noviembre de 2005 a las 15:30 horas, encontrndose
577
cerrado, por lo que procedi a notificar el Resultado del Reque-

rimiento N 0222050003470 en el que se deja constancia que la
quejosa no present la documentacin solicitada.
Que si bien la Administracin Tributaria en ejercicio de su fun-

cin fiscalizadora, de acuerdo con lo dispuesto por el artculo 62
del Cdigo Tributario, est facultada para solicitar a la quejosa la
documentacin que considere pertinente, debe apersonarse a efec-
tuar las verificaciones o controles correspondientes en el lugar, da
y hora indicados, pues lo contrario implica una vulneracin de los
derechos de los contribuyentes, en ese sentido no surte efectos el
Resultado del Requerimiento N 0222050003470.
234 Qu implicancias tiene la concesin de una prrro-

ga por parte de la Sunat?
Tratndose de solicitudes de prrroga presentadas respecto de requerimien-
tos de exhibicin y/o presentacin de documentacin realizados por la Su-
nat como parte de un procedimiento de fiscalizacin (parcial o definitiva),
el numeral 6 del artculo 62-A del Cdigo Tributario as como el inciso e)
del artculo 13 del Reglamento del Procedimiento de Fiscalizacin de la
Sunat, establecen que las mismas, de ser otorgadas, suspendern el cmputo
del plazo de un ao (o de dos aos, segn sea el caso) dentro del cual se po-
dr llevar a cabo el procedimiento de fiscalizacin, siendo que la suspensin
se producir por el lapso de duracin de las prrrogas otorgadas expresa o
automticamente por la Sunat.
578
CAPTULO X
LAS PRUEBAS QUE SE PUEDEN
PRESENTAR EN EL PROCEDIMIENTO DE
Dar a conocer la importancia de la prueba en el proce-

dimiento de fiscalizacin tributaria.
Dar a conocer los principios que orientan la actividad

probatoria dentro del procedimiento de fiscalizacin
tributaria.
Dar a conocer sobre quin recae la carga de la prueba

en un procedimiento de fiscalizacin tributaria.
Dar a conocer la oportunidad para el ofrecimiento y

actuacin de pruebas, as como los medios probatorios
admitidos en un procedimiento de fiscalizacin y la
forma cmo estos deben ser valorados por el auditor
fiscal.
CAPTULO X
LAS PRUEBAS QUE SE PUEDEN PRESENTAR EN EL
PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIN TRIBUTARIA
BASE LEGAL
Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, aprobado por Decreto Supremo N 133-2013-EF.
Ley de Procedimiento Administrativo General, aprobada por la Ley N 27444.
235 Qu se entiende por prueba?

Tal como sostiene Fabiana del Padre Tom, el trmino prueba, as como
tantos otros, encuentra en el uso ordinario y jurdico los ms diversos
significados. Este vocablo deriva del latn probatio, que significa en-
sayo, verificacin, inspeccin, examen, argumento, razn, aprobacin,
confirmacin(1).
Independientemente de los diversos conceptos de prueba que puedan exis-

tir, en materia de Derecho Probatorio, un sector de la doctrina seala que
las acepciones ms comunes del vocablo prueba son las siguientes(2):
(1) DEL PADRE TOM, Fabiana. La Prueba en el Derecho Tributario. Lima, ARA Editores, 2011, p. 97.
Adicionalmente, considrese que dicha autora ha identificado hasta 57 distintos significados del voca-
blo prueba. Ibdem, p. 99.
(2) DELLEPIANE, Antonio. Nueva Teora de la Prueba, pp. 21-22.
581
- Como referencia a los elementos producidos por las partes con la fi-
nalidad de establecer en el proceso la existencia de ciertos hechos.
- Como la accin de probar, esto es, el acto de suministrar elementos de

juicio o producir los medios indispensables para determinar la exacti-
tud de los hechos alegados.
- Como designacin del fenmeno psicolgico al estado de espritu

producido en el juzgador por aquellos elementos de juicio, o sea, la
conviccin, la certeza de su pronunciamiento.
En opinin de otro sector, dicha diversidad se debe a que el fenmeno

probatorio presenta la dificultad de la ambigedad proceso/producto(3),
es decir, se trata de un procedimiento complejo que parte de la valoracin
de los medios probatorios concluyendo en la certeza (o ausencia de certeza)
causada en el juzgador respecto de los hechos materia de anlisis. En defini-
tiva, se concluye, como consecuencia de lo anterior, que la palabra prueba
puede aludir a:
- El hecho que se pretende reconstruir.
- La actividad probatoria durante un proceso o procedimiento.
- Los medios de prueba ofrecidos por las partes a efectos de acreditar

hechos.
- El procedimiento de valoracin probatoria por parte del juzgador.
- El resultado del procedimiento de valoracin probatoria del juzgador.
- El efecto del procedimiento probatorio, que es la conviccin del

juzgador.
Compartimos la opinin de Fabiana del Padre Tom en el sentido anterior-

mente expuesto. El fenmeno probatorio en sentido jurdico comprende la
totalidad de conceptos vinculados a la probanza de los hechos controvertidos
(3) DEL PADRE TOM, Fabiana. Ob. cit., p. 101.
582
Las pruebas que se pueden presentar en el procedimiento de fiscalizacin tributaria
en un determinado proceso o procedimiento. En consecuencia, resulta vli-

do concluir que dicho concepto pueda aludir, ampliamente, a cualquiera de
las instituciones o fases vinculadas a dicho procedimiento.
No obstante, lo anterior no implica negar la autonoma de las instituciones

o conceptos que puedan ser designados, de modo amplio, bajo el vocablo
prueba, tales como los medios probatorios o el ofrecimiento de medios
de pruebas, que no es otra cosa que el ejercicio del derecho a la prueba por
parte de los sujetos que participan en un proceso o procedimiento.
236 Cmo opera el concepto de prueba en el proce-

dimiento de fiscalizacin tributaria?
En lnea con sealado en la pregunta 235, la prueba en el Derecho Tribu-
tario, y ms concretamente en el mbito del procedimiento de fiscalizacin
tributaria, puede ser entendida como el proceso de determinacin de un he-
cho jurdico con relevancia tributaria, entendindose por tal a todo hecho
fctico que produce efectos jurdicos en virtud al ordenamiento jurdico
en su conjunto y que se encuentra vinculado a la determinacin de alguna
obligacin tributaria sustancial o al cumplimiento de alguna obligacin tri-
butaria de orden formal.
En efecto, en la medida que el procedimiento de fiscalizacin es un con-

junto de actos mediante los cuales la Administracin Tributaria com-
prueba la correcta determinacin de la obligacin tributaria, y a travs
de la determinacin tributaria se verifica la realizacin del hecho genera-
dor de la obligacin, se seala la base imponible y la cuanta del tributo;
la prueba en el procedimiento de fiscalizacin tributaria est dirigida
a acreditar los hechos que sustentan la determinacin efectuada por el
sujeto pasivo.
En tal sentido, las pruebas en un procedimiento de fiscalizacin tienen

como finalidad acreditar la realizacin del hecho imponible, es decir, el
hecho acaecido en la realidad que gener el nacimiento de la obligacin
tributaria.
583
Lo anterior, significa que la prueba en un procedimiento de fiscalizacin

est dirigida a sustentar cada uno o todos los aspectos de la hiptesis de
incidencia tributaria, aspectos que se detallan a continuacin.
Aspecto de la Hiptesis
Alcance
de Incidencia
Material Objeto del gravamen o hecho econmico que genera el tributo
Subjetivo Los sujetos titulares de la obligacin, al sujeto acreedor del tributo
Temporal Momento en que se considera ocurrido el hecho que da origen al tributo
Espacial Lugar o mbito en el que se produjo el hecho susceptible de gravamen
Manera en que se determina el importe a pagar (base imponible y tasa

Mesurable
aplicable)
A manera de ejemplo, si a la empresa A, dedicada a la comercializacin y

exportacin de bienes muebles, se le iniciara un procedimiento de fiscali-
zacin del Impuesto General a las Ventas, las pruebas en el procedimiento
podran estar dirigidas a probar cualquiera de los siguientes aspectos de la
hiptesis de incidencia:
Aspecto de la Hiptesis de
Implicara probar
Incidencia
Material Si ha existido verdaderamente una transferencia de propiedad
Que la empresa A es quien ha efectuado la venta y por ende, debe pagar

Subjetivo
el impuesto
Momento en que nacera la obligacin de pago: fecha de venta o emisin del

Temporal comprobante. Dependiendo del caso, ello implicara pagar mayor impues-
to en un mes
Lugar o mbito en el que se produjo la venta. Si la venta se hubiese realizado

Espacial
fuera del pas no existira obligacin de pagar el IGV
Mesurable El valor de venta sobre el que debera aplicarse la tasa del impuesto
Finalmente, a grandes rasgos, y tomando como referencia a dos de los prin-

cipales tributos empresariales, podemos decir que en el procedimiento de
fiscalizacin la prueba normalmente se cie a lo siguiente:
584
- En el caso del Impuesto a la Renta: acreditar o desvirtuar hechos que

originen la generacin de ingresos o la deduccin de gastos.
- En el caso del Impuesto General a las Ventas: acreditar o desvirtuar

hechos que originen Impuesto Bruto o Crdito Fiscal.
- En el caso de obligaciones formales: acreditar el cumplimiento o in-

cumplimiento de deberes de colaboracin previstos normativamente.
237 Cul es el marco regulatorio de la prueba en el pro-

cedimiento de fiscalizacin tributaria?
En principio, la regulacin de la prueba en el procedimiento de fiscaliza-
cin debera encontrarse prevista en el Cdigo Tributario y en el Regla-
mento de Fiscalizacin de la Sunat. No obstante dichos cuerpos normativos
son sumamente pobres en lo que respecta a la regulacin de la actividad
probatoria. En lneas generales, puede observase que nicamente han sido
materia de regulacin los siguientes aspectos:
- Los medios por los cuales se requiere a los contribuyentes la presenta-

cin de medios probatorios.
- La oportunidad de presentacin de medios probatorios y los efectos

derivados de su no presentacin.
Sin embargo, temas tales como los medios probatorios que pueden ser ac-
tuados durante el procedimiento de fiscalizacin, los hechos que requieren
ser probados, la carga de la prueba, entre otros, no tienen una regulacin
especfica en materia tributaria. Atendiendo a ello, consideramos que a di-
chos aspectos les resultarn aplicables las reglas contenidas en la Ley del
Procedimiento Administrativo General y el Cdigo Procesal Civil(4).
(4) Cabe precisar que dichas reglas resultaran de aplicacin al procedimiento de fiscalizacin, al constituir
fuentes de Derecho Tributario en virtud a lo previsto en el literal c) de la Norma III del Cdigo Tribu-
tario.
585
238 En qu consiste la carga de la prueba?

La carga de la prueba puede ser definida como una carga en sentido jur-
dico (esto es, un imperativo del propio inters) consistente en la probanza
de un determinado hecho.
Sobre el particular, resulta ilustrativo lo sealado por Devis Echanda, para

quien:
Carga de la prueba es una nocin procesal que contiene la regla de

juicio, por medio de la cual se le indica al juez cmo debe fallar cuan-
do no encuentre en el proceso pruebas que le den certeza sobre los he-
chos que deben fundamentar su decisin, e indirectamente establece a
cul de las partes interesa la prueba de tales hechos, para evitarse las
consecuencias desfavorables(5).
Esta cita no hace ms que reafirmar la naturaleza de la carga de la prue-

ba como una autntica carga en sentido tcnico, distinguindola de una
obligacin.
En efecto, la carga de la prueba, en estricto, designa a aquel sujeto al que

corresponde probar un hecho, por ser de su inters, ya sea por haberlo in-
vocado para obtener una decisin favorable por parte de un ente resolutor
o debido a que la veracidad de tal hecho ha sido puesta en tela de juicio por
la contraparte.
As pues, al ser de inters de un determinado sujeto que un hecho cierto sea

acreditado, corresponder a l la carga de realizar las actuaciones y ges-
tiones probatorias necesarias para que ello se lleve a cabo; de lo contrario,
tal hecho se entender por no probado y los efectos de dicha situacin
afectarn nicamente al sujeto designado como interesado a tales fines.
Destacamos la naturaleza de carga debido a que consideramos importan-

te distinguirla de la categora jurdica de obligacin. En efecto, la carga
(5) DEVIS ECHANDA, Hernando. Ob. cit., p. 425.
586
de la prueba, conceptualizada como una obligacin, supondra las si-

guientes situaciones:
- Dada la bipolaridad de la categora jurdica de la obligacin, se lle-

gara al absurdo de sostener que, como contrapartida de la carga de
la prueba, correspondera a otro sujeto un derecho correlativo por el
cual resultara exigible a aquel sujeto el cumplimiento de la obligacin
de probar cierto hecho.
- Frente al eventual incumplimiento de la obligacin de probar un

hecho cierto, nos encontraramos frente a un supuesto de inejecu-
cin de obligaciones, lo que eventualmente podra llevar a la genera-
cin de responsabilidad civil.
Sin embargo, tal como lo mencionramos anteriormente, la probanza de

hechos nicamente supone una actuacin que debe realizarse por corres-
ponder al inters propio de cada sujeto, lo que descartara la concepcin de
la probanza de un hecho como una prestacin susceptible de integrar una
relacin obligatoria.
En este mismo sentido, aquel sujeto que no logre acreditar un hecho que co-
rresponda a su inters se ver perjudicado a s mismo, pues el ente juzgador
o decisor no tomar por ciertos los hechos controvertidos o alegados, sobre
lo cuales dicho sujeto fundamente su pretensin. Por esta razn, tambin
carecera de mayor lgica concluir que ello acarreara responsabilidad ci-
vil frente a un tercero titular de un derecho que, en lnea con lo sealado
en el prrafo anterior, tampoco existira.
239 Cul es la consecuencia de que el sujeto interesado

incumpla con su carga de la prueba?
Conforme a lo explicado precedentemente, la carga de la prueba puede en-
tenderse como una regla de conducta para las partes, que les seala cules
son los hechos que a cada una debe interesar probar.
No obstante lo anterior, en el Proceso Civil, el concepto de carga de la

prueba incluye una nocin adicional: se configura como una regla para el
juzgador.
587
En efecto, segn esta segunda nocin la carga de la prueba constituye una

regla dirigida al juzgador, que le seala el modo de decidir cuando falta la
prueba de los hechos que originan la controversia.
Segn lo expuesto en la pregunta anterior, la carga de la prueba no puede

configurarse como una obligacin, puesto que nadie tiene el derecho de
exigir a otro que presente determinadas pruebas, sino que quien tiene la
carga de la prueba, debe evitar que falte la prueba si pretende obtener una
decisin favorable.
En ese sentido, la omisin de la carga de la prueba implicar que el juzgador

efecte una sentencia desestimatoria de derecho, limitndose a sealar que
el sujeto que posea la carga de la prueba no cumpli con acreditar el hecho
o hechos que sustentaban su pretensin.
240 Cmo se regula la carga de la prueba en los proce-

dimientos administrativos?
Son las reglas de distribucin de la carga de la prueba las que delimitan a
qu sujeto corresponde probar los hechos controvertidos en el marco de un
proceso o procedimiento.
En materia procesal civil, donde el Estado acta en calidad de ente resolutor

de controversias y no como parte, como regla general, la carga de la prueba
respecto de hechos ciertos corresponde a quien los alegue. Al respecto, el
artculo 196 del Cdigo Procesal Civil establece lo siguiente:
Artculo 196.- Salvo disposicin legal diferente, la carga de probar

corresponde a quien afirma hechos que configuran su pretensin, o a
quien los contradice alegando nuevos hechos.
Entendemos que esta regulacin parte de considerar que las partes que par-
ticipan en un proceso civil, en principio, se encuentran en igualdad de con-
diciones y, por esa razn, quien fundamente en un hecho su pretensin o de-
recho, deber acreditar su veracidad. As, en opinin de Devis Echeanda(6),
(6) Ibdem, p 453.
588
el fundamento de la distribucin de la carga de la prueba se encuentra en

los principios de la lgica, la justicia distributiva y la igualdad de las partes
ante la ley en el proceso.
Sin embargo, dicha construccin conceptual parecera romperse en los pro-

cedimientos administrativos, fundamentalmente, debido a que en ellos la
Administracin Pblica acta como parte pero tambin como ente decisor,
en virtud a la tutela declarativa que le asiste (salvo en el caso de los proce-
dimientos trilaterales, cuya estructura resultara similar a la de un proceso
civil, ya que la Administracin acta como ente resolutor nicamente), ra-
zn por la cual difcilmente podra decirse que las partes participantes en
el procedimiento administrativo se encuentran en igualdad de condiciones.
A ello cabe agregar la importancia de dos principios administrativos: i) el

principio de verdad material, en virtud del cual la Administracin Tribu-
taria deber investigar todas las circunstancias relacionadas al hecho con-
trovertido, incluso, con independencia de que hayan sido alegadas por los
Administrados; y, ii) el principio de impulso de oficio, segn el cual la
autoridad administrativa es la que debe dirigir e impulsar de oficio el pro-
cedimiento y ordenar la realizacin o prctica de los actos que resulten con-
venientes para el esclarecimiento y resolucin de las cuestiones necesarias.
Entendemos que por esas razones es que un sector de la doctrina ha sosteni-

do que en los procedimientos administrativos la carga de la prueba debera
recaer nicamente sobre la Administracin Pblica. Al respecto, en opinin
de Gordillo:
En consecuencia de que la administracin debe ajustarse a los hechos

reales, a la verdad material prescindiendo de que ellos hayan sido ale-
gados y probados por el particular o no, resulta que la carga procesal
de averiguar esos hechos y cualesquiera otros que resulten necesarios
para la correcta solucin del caso recae sobre ella(7).
De opinin similar es Morn Urbina, quien ha sostenido lo siguiente:
(7) GORDILLO, Agustn. Tratado de derecho administrativo. Tomo 4, Fundacin de Derecho Administra-
tivo, Buenos Aires, 1998, p. VII-2 y ss.
589
La Administracin acta permanentemente en bsqueda de la ver-

dad material en todos sus rdenes. Por eso, sobre ella recae el deber
de practicar todas las diligencias probatorias que le produzcan co-
nocimiento y convencimiento de esa certeza, sin detenerse a analizar
si los hechos materia de probanza motivan una decisin favorable o
adversa a la Administracin o a los terceros(8).
Como vemos, en doctrina se admite como regla general que la carga de la

prueba en los procedimientos administrativos recaiga sobre la Administra-
cin Pblica; sin embargo, tambin se ha admitido que en algunas oportu-
nidades sean los administrados quienes deban probar determinados hechos.
Al respecto, Hutchinson seala que ello ocurrir en los siguientes casos(9):
a) Cuando el interesado requiere algo de la administracin.
b) Cuando es la Administracin que requiere algo de un particular, pre-

tende ejercer respecto de l alguna de sus potestades o ejercer actos de
gravamen.
c) Cuando los interesados sean dos o ms.
En nuestra opinin, resulta vlido afirmar, como regla general, que la carga
de la prueba en los procedimientos administrativos pesa sobre la Adminis-
tracin Pblica; ello, debido a los principios orientadores del procedimiento
administrativo que informan su actuacin y desarrollo.
No obstante ello, coincidimos parcialmente con Hutchinson cuando seala

que existen supuestos de excepcin en los que la carga de la prueba deba ser
trasladada a los administrados. En particular, pensamos que ello ocurrira
en las situaciones a) y b) antes mencionadas, de acuerdo a lo que a conti-
nuacin se expone:
(8) MORN URBINA, Juan Carlos. Comentario a la Ley del Procedimiento Administrativo General. Ga-
ceta Jurdica, Lima, 2001, p. 455.
(9) Ibdem, p. 177.
590
Cuando el Administrado requiere algo de la Administracin
Siendo que el administrado es quien inicia el procedimiento adminis-

trativo con el objetivo de obtener algn pronunciamiento favorable,
resulta lgico y razonable que la carga de la prueba respecto de los
hechos que se requieran para ello pese sobre l. En efecto, es el ad-
ministrado quien alega ciertos hechos sobre los cuales fundamenta su
derecho o solicitud, por lo que corresponder que sea l quien acredi-
te su cumplimiento y veracidad.
Cuando es la Administracin que requiere algo de un particular, pre-

tende ejercer respecto de l alguna de sus potestades o ejercer actos
de gravamen
Partimos de considerar que en estos casos la Administracin pretende

ejercer una potestad reglada sobre el administrado, cumpliendo con
los requisitos establecidos legalmente para ello y en los supuestos de
hecho previstos en la normativa pertinente.
Bajo este contexto, corresponder al administrado acreditar que la

situacin en que se encuentra no est comprendida en el supuesto de
hecho de la potestad materia de ejercicio por parte de la Administra-
cin, o que, encontrndose, existen hechos adicionales que impiden
el ejercicio de la referida facultad.
Es decir, en este ltimo caso, como bien seala Morn Urbina, el

particular que reclama una decisin de la Administracin o el con-
trainteresado que alega la existencia de ciertos hechos impeditivos
adversos a estas pretensiones, o la Administracin que estima que es
momento de aplicar una sancin u otorgar un derecho, tienen a su
cargo la prueba del hecho invocado como accin o excepcin(10).
Pero decamos que coincidimos parcialmente con Hutchinson pues pensa-

mos que, aun en los supuestos antes descritos, no es que la carga de la prue-
ba se traslade totalmente al administrado, siendo que tambin permanece
(10) MORN URBINA, Juan Carlos. Ob. cit., p. 456.
591
en la Administracin Tributaria, es decir, la carga de la prueba se compar-

te. Pensamos que esto es as pues independientemente de que corresponda
al administrado acreditar ciertos hechos en los cuales fundamenta una soli-
citud o pretende frenar una actuacin de la Administracin, ello no enerva
a que la Administracin debe actuar siempre observando los principios de
verdad material e impulso oficioso.
241 Cules son las reglas de distribucin de la carga

de la prueba en el procedimiento de fiscalizacin
tributaria?
Tal como lo sealamos en la pregunta 237, ni el Cdigo Tributario ni el Re-
glamento de Fiscalizacin de la Sunat han regulado a quin corresponde la
carga de la prueba en los procedimientos de fiscalizacin, razn por la cual
resulta necesario recurrir supletoriamente a las reglas de la Ley de Procedi-
miento Administrativo General.
Sobre el particular, el artculo 162 de la referida Ley establece lo siguiente:
Artculo 162.- Carga de la Prueba
162.1 La carga de la prueba se rige por el principio de impulso de

oficio establecido en la presente Ley.
162.2 Corresponde a los administrados aportar pruebas mediante

la presentacin de documentos e informes, proponer peri-
cias, testimonios, inspecciones y dems diligencias permiti-
das, o aducir alegaciones.
En lneas generales, puede observase que la Ley del Procedimiento Admi-

nistrativo General recoge lo desarrollado en la pregunta 239, al regular la
carga de prueba en dos extremos:
- Segn el numeral 162.1 la carga de la prueba se informa por el

principio de impulso de oficio. Evidentemente esta regla orien-
tara la carga de la prueba hacia la Administracin Tributaria,
pues de acuerdo a dicho principio corresponde a la autoridad
592
administrativa ordenar la realizacin o prctica de los actos que

resulten convenientes para el esclarecimiento y resolucin de las
cuestiones necesarias.
A mayor abundamiento, cabe destacar que la actuacin de la Adminis-

tracin Tributaria tambin debe orientarse por el principio de verdad
material, lo que reforzara la interpretacin de la norma bajo anlisis
en el sentido que, bajo su tenor, se atribuira casi exclusivamente la
carga de la prueba a lo largo del procedimiento de fiscalizacin a la
- De otro lado, en el numeral 162.2 se establece que corresponde a los

administrados aportar medios probatorios a lo largo del procedimien-
to. Como puede observarse, esta norma se contrapone frontalmente
a la anterior, pues, aplicada al procedimiento de fiscalizacin tributa-
ria, parecera orientar la carga de la prueba casi exclusivamente a los
contribuyentes.
242 Cmo interpretar conjuntamente ambas normas y

aplicarlas al procedimiento de fiscalizacin?
En primer lugar, debemos destacar la dinmica de la actuacin probatoria
en el procedimiento de fiscalizacin. Al respecto, de acuerdo al artculo 4
del Reglamento de Fiscalizacin de la Sunat, el requerimiento es utilizado
para solicitar () al sujeto fiscalizado, la exhibicin y/o presentacin de
informes, anlisis, libros de actas, registros y libros contables y dems do-
cumentos y/o informacin, relacionados con hechos susceptibles de generar
obligaciones tributarias o para fiscalizar inafectaciones, exoneraciones o
beneficios tributarios ().
As, partiendo del hecho que, en virtud al artculo 162.1 de la Ley del
Procedimiento Administrativo General, la carga de la prueba en el proce-
dimiento de fiscalizacin sera atribuida a la Administracin Tributaria,
esta traslada la carga de la prueba al contribuyente fiscalizado mediante la
emisin de requerimientos.
593
Una vez emitido el requerimiento, corresponde a los contribuyentes presen-

tar a la Administracin Tributaria la documentacin e informacin reque-
rida, cumpliendo, en este caso, con lo dispuesto en el artculo 162.2 de la
Ley del Procedimiento Administrativo General. Habiendo el contribuyente
cumplido con ello, corresponder que la Sunat emita el Resultado de Re-
querimiento respectivo, con las conclusiones a que hubiera llegado.
Ahora bien, la dinmica antes expuesta resultar de plena aplicacin tra-

tndose de documentacin o informacin cuya tenencia o acceso resultara
exigible al contribuyente (por ejemplo, contratos de prestacin de servicios
o documentacin que acredite su ejecucin). Sin embargo, existen otras
diligencias, actuaciones o informacin cuya actuacin o acceso resultara,
ms bien, exigible a la Administracin Tributaria (pensemos en los cruces
de informacin o inspecciones). Evidentemente, en dichos casos no re-
sultara viable que la carga de la prueba sea trasladada al contribuyente,
sino que ser la Administracin Tributaria que deber efectuar las actua-
ciones correspondientes a fin de verificar los hechos controvertidos, si
correspondiera.
A partir de lo antes expuesto, consideramos que la aplicacin de las reglas

previstas en el artculo 162 de la Ley del Procedimiento Administrativo
General al procedimiento de fiscalizacin tributaria, debera ser entendida
de la siguiente manera:
- Tratndose de hechos cuya probanza pudiera ser acreditada con do-

cumentos e informacin cuya tenencia o acceso resultara exigible ra-
zonablemente a los contribuyentes, en razn de su naturaleza u ori-
gen, la carga de la prueba sera susceptible de ser trasladada a los
contribuyentes mediante la emisin de requerimientos.
- Tratndose de hechos cuya probanza pudiera ser acreditada con in-

formacin o actuaciones a los que la Administracin Tributaria pu-
diera acceder sin necesidad de que medie accin del contribuyente, la
carga de la prueba ser atribuida a ella nicamente a la Sunat.
- Tratndose de hechos cuya probanza pudiera ser acreditada simult-

neamente con informacin o documentacin cuyo acceso o tenencia
resulte exigible o razonablemente exigible a los contribuyentes o a la
594
Administracin Tributaria, la carga de la prueba deber ser atribuida

a ambos.
Sin embargo, cabe destacar que, en estos casos, la aplicacin de

los principios de impulso de oficio y verdad material determina-
ra que la Administracin Tributaria debe efectuar las diligencias
correspondientes, con independencia de la actuacin del sujeto
fiscalizado.
XX
No basta para tener derecho al crdito fiscal o a la deduccin de
gastos, acreditar que se cuenta con el comprobante de pago que
respalde las operaciones realizadas, ni con el registro contable de
las mismas, sino que se debe demostrar que, en efecto, estas se
hayan realizado, criterio que ha sido recogido, entre otras por las
Resoluciones Ns. 120-5-2002, 1923-4-2004, 1807-4-2004, 57-3-
2000 y 1812-5-2002.
Que ahora bien, de acuerdo con el criterio adoptado por este Tri-
bunal en diversas resoluciones, tal como la Resolucin N 0086-
5-98 del 10 de febrero de 1998, la Administracin, para observar
la fehaciencia de las operaciones debe contar con las pruebas sufi-
cientes que as lo demuestren, para lo cual deber investigar todas
las circunstancias del caso, actuando para tal efecto los medios
probatorios pertinentes y sucedneos siempre que sean permitidos
por el ordenamiento tributario, valorndonos en forma conjunta y
con apreciacin razonada, de conformidad con el artculo 125 del
Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, aprobado por De-
creto Supremo N 135-99-EF, los artculos 162 y 163 de la Ley del
Procedimiento Administrativo General, Ley N 27444 y el artculo
197 del Cdigo Procesal Civil, criterio que fluye de la Resolucin
del Tribunal Fiscal N 1759-5-2003.
595
XX
De conformidad con el artculo 44 de la Ley del Impuesto Gene-
ral a las Ventas y el artculo 37 de la Ley del Impuesto a la Ren-
ta, anteriormente glosados, y atendiendo al criterio adoptado por
este Tribunal en las Resoluciones Ns. 120-5-2002, 3720-3-2002,
5031-5-2002, 6276-4-2002 y 04440-1-2003, no basta con presen-
tar el comprobante de pago que respalde las operaciones realizadas
y el registro contable de las mismas, sino que dichos comprobantes
deben corresponder a operaciones reales, toda vez que estos cons-
tituyen un principio de prueba de las operaciones incurridas, por
lo que la Administracin, en uso de su facultad de fiscalizacin,
podr verificar si dichas operaciones son o no reales, para el goce
del derecho al crdito fiscal o a la deduccin de gastos.
La Administracin debe evaluar la efectiva realizacin de las ope-

raciones, tomando como base fundamentalmente la documenta-
cin proporcionada por los contribuyentes, por lo que es necesario
que estos mantengan elementos de prueba que acrediten, en caso
sea necesario, que los comprobantes de pago que sustentan su de-
recho correspondan a operaciones reales, lo que puede concretarse
a travs de los resultados obtenidos por el servicio recibido, o de
los medios probatorios generados a lo largo de su realizacin.
XX
En el procedimiento de fiscalizacin, la carga de la prueba se rige
por el principio de impulso de oficio, correspondiendo a los admi-
nistrados aportar las pruebas mediante la presentacin de docu-
mentos, informes, inspecciones y dems diligencias permitidas, as
como aducir alegaciones.
Resulta aplicable al procedimiento de fiscalizacin tributaria, el

principio de verdad material, conforme al cual, la autoridad admi-
nistrativa competente deber verificar plenamente los hechos que
sirven de motivo a sus decisiones, debiendo adoptar todas las me-
didas probatorias necesarias autorizadas por la ley, aun cuando no
hayan sido propuestas por los administrados.
596
XX
Considerando que la Administracin evaluar la efectiva realiza-
cin de las operaciones fundamentalmente en base a la documen-
tacin proporcionada por el contribuyente, para adquirir vlida-
mente derecho al crdito fiscal, es necesario que los contribuyentes
mantengan, al menos, un nivel mnimo indispensable de elementos
de prueba que acrediten, en caso sea necesario, que los comproban-
tes de pago que sustentan su derecho correspondan a operaciones
reales, lo que puede concretarse a travs de diversos medios, por
ejemplo, para el caso de la adquisicin de servicios que generan un
resultado tangible, como es el caso de los servicios de captacin y
seleccin de personal, pudieron haber acreditado con la documen-
tacin dirigida a la recurrente respecto al referido proceso, en la
que se haga referencia a las personas que participaron en el mismo,
los aspectos evaluados, la calificacin obtenida por cada partici-
pante y la relacin final de personas seleccionadas, lugares a los
que fueron asignados, tiempo por el que cada uno prest servicios
a la empresa, etc.
Medios probatorios ofrecidos por el contribuyente para oponerse a las
pruebas actuadas en un procedimiento de fiscalizacin
Exportaciones Madereras S.A. es una empresa que se dedica a la pro-

duccin y exportacin de productos de madera. A tales efectos, ad-
quiere diversos insumos, entre ellos, laca y tornillos importados, a la
empresa Sodimak S.A.
Debido a que Exportaciones Madereras S.A. utiliza productos impor-

tados en su proceso productivo, con fecha 30 de diciembre de 2012, la
empresa solicit la Restitucin de Derechos Arancelarios - Drawback,
por un monto de S/. 100,000.00.
En abril de 2013, la Sunat inici un procedimiento de fiscalizacin

con el objeto de verificar el correcto cumplimiento de las obligaciones
597
tributario - aduaneras de cargo de la empresa, vinculadas con las so-

licitudes de Restitucin de Derechos Arancelarios presentadas en el
ao 2012.
En el desarrollo de este procedimiento de fiscalizacin, el auditor ob-

serv que en diversas Guas de Remisin emitidas por Sodimak S.A.,
que sustentaran el traslado de la laca y tornillos hacia los almace-
nes de Exportaciones Madereras S.A., se consigna un establecimiento
anexo ubicado fuera de Lima, lugar donde dicha empresa tiene su
planta productiva.
Atendiendo a ello, el auditor concluye que no existe prueba que acre-

dite que los insumos importados adquiridos por Exportaciones Ma-
dereras S.A. hubieran sido incorporados a los bienes exportados, ra-
zn por la cual no corresponda la restitucin de Drawback otorgada
a dicha empresa.
Se consulta: Qu medios probatorios podra ofrecer Exportaciones

Madereras S.A. a efectos de acreditar la incorporacin de los insumos
importados adquiridos a los bienes que elabora y exporta?
Respuesta
Consideramos que algunos de los medios probatorios que Exporta-

ciones Madereras S.A. podra ofrecer, seran los siguientes:
Guas de remisin que acrediten el traslado de los insumos ad-

quiridos desde el establecimiento anexo en que fueron recibi-
dos, hacia el lugar en que se encuentra situada la planta produc-
tiva de la empresa.
Kardex de los insumos importados ingresados a los almacenes

de la empresa en la ciudad de Lima.
Manifestaciones por parte de los trabajadores de la planta, en

las que se seale que las materias primas importadas habran
sido utilizadas en el proceso productivo.
598
243 En qu supuestos la carga de la prueba se invierte

hacia la Administracin Tributaria durante el pro-
cedimiento de fiscalizacin tributaria?
Conforme lo explicado en la pregunta anterior, en principio la carga de
la prueba en un procedimiento de fiscalizacin le corresponde al sujeto
fiscalizado. No obstante ello, existen ciertos casos establecidos legal o juris-
prudencialmente en los que la carga de la prueba se invierte, convirtiendo
a la Administracin Tributaria en el sujeto responsable en acreditar deter-
minados hechos.
Algunos de los supuestos en los que se invierte la carga de la prueba hacia

la Administracin Tributaria son los siguientes:
i) Operaciones no reales
Conforme a lo establecido por el artculo 44 de la Ley del Impues-

to General a las Ventas, el comprobante de pago o nota de dbito
emitido que no corresponda a una operacin real, obligar al pago
del impuesto consignado en estos, por el responsable de su emisin;
asimismo, tambin indica que el que recibe el comprobante de pago o
nota de dbito no tendr derecho al crdito fiscal o a otro derecho o
beneficio derivado del Impuesto General a las Ventas originado por la
adquisicin de bienes, prestacin o utilizacin de servicios o contratos
de construccin.
En tal sentido, la Ley indica que se considerar como operacin no

real las siguientes situaciones:
a) Aquella en la que si bien se emite un comprobante de pago o nota

de dbito, la operacin gravada que consta en este es inexistente o
simulada, permitiendo determinar que nunca se efectu la trans-
ferencia de bienes, prestacin o utilizacin de servicios o contrato
de construccin.
b) Aquella en que el emisor que figura en el comprobante de pago

o nota de dbito no ha realizado verdaderamente la operacin,
599
habindose empleado su nombre y documentos para simular dicha

operacin. En caso que el adquirente cancele la operacin a travs
de los medios de pago que seale el Reglamento, mantendr el
derecho al crdito fiscal. Para lo cual, deber cumplir con lo dis-
puesto en el Reglamento.
Finalmente, el artculo en mencin seala que la operacin no real

no podr ser acreditada mediante la existencia de bienes o servi-
cios que no hayan sido transferidos o prestados por el emisor del
documento; o por la retencin efectuada o percepcin soportada,
segn sea el caso.
Si bien la norma antes mencionada no establece ninguna norma

especial respecto a la carga de la prueba, jurisprudencialmente el
Tribunal Fiscal ha concluido que para demostrar la hiptesis que
no existi operacin real que sustente el crdito fiscal, es preciso
que se investiguen todas las circunstancias del caso, actuando para
tal efecto todos los medios probatorios pertinentes. Dicho criterio
no solo ha sido establecido por las Resoluciones Ns. 06368-1-
2003, 3708-1-2004, entre otras; sino que el referido Tribunal ha
interpretado que dicha obligacin fluye de la redaccin de la Re-
solucin de Observancia Obligatoria N 01759-5-2003.
De lo anterior se desprende que para que la Administracin Tri-

butaria pueda efectuar un reparo por concepto de operaciones
no reales, debe existir una actividad probatoria adicional que se
destine a acreditar que: i) no hay identidad entre el emisor de la
factura de compra y quien efectu realmente esta operacin, cuan-
do ninguno de los que aparecen en la factura como comprador o
vendedor particip en la operacin, ii) no existe el objeto materia
de la operacin o es distinto al sealado, o por la combinacin de
tales supuestos.
Para tales efectos la Administracin Tributaria podr:
Obtener por s misma medios probatorios: la Administracin

Tributaria, en ejercicio de sus diversas facultades, podr reali-
zar cruces de informacin, tomar manifestaciones, entre otras
600
actuaciones, las mismas que permitirn que ella incorpore medios

de prueba al proceso que sustenten su hiptesis respecto de que las
operaciones fueron no reales.
Sobre el particular debemos enfatizar, igual como se seal en

los captulos I y III, que si en el desarrollo de alguna de las facul-
tades antes mencionadas, por ejemplo un cruce de informacin,
los proveedores incumplieran con presentar alguna informacin o
no demostraran la fehaciencia de una operacin, tales hechos no
pueden ser imputables al usuario o adquirente.
En tal sentido, estos medios de prueba presentados por la Ad-

ministracin Tributaria se incorporarn al procedimiento y va-
lorados conjuntamente con los dems medios de prueba, permi-
tirn sustentar fehacientemente que las operaciones fueron no
reales.
Realizar un juicio valorativo que sustente que la operacin se con-

figur como una operacin no real: tambin existe la posibilidad
que de la documentacin presentada por el contribuyente se pueda
concluir que las operaciones nunca se realizaron.
Para tal efecto, la Administracin Tributaria deber hacer un

anlisis en conjunto de todos los medios probatorios, motivan-
do adecuadamente las razones por las cuales considera que estos
le permiten acreditar fehacientemente que las operaciones no se
realizaron, sin que haya tenido la necesidad de realizar cruces de
informacin o tomar manifestaciones.
Ntese que conforme a lo explicado anteriormente, la inversin de

la carga de la prueba no significa que la Administracin Tributaria
sea la llamada a incorporar todos los medios probatorios al procedi-
miento de fiscalizacin, sino que, para realizar un reparo por ope-
raciones no reales no podr limitarse a sealar que el contribuyente
incumpli con su labor de presentar determinado medio probatorio,
al contrario, deber sustentar por qu dichas operaciones no se ha-
bran realizado.
601
Lo antes desarrollado tiene sustento en la Resolucin del Tribunal

Fiscal N 9076-1-2009, que seala lo siguiente:
Que no obstante, en la Resolucin del Tribunal Fiscal

N 02289-4-2003, se ha expresado que el criterio de las re-
soluciones citadas en el considerando anterior no es aplicable
cuando la Administracin ha evaluado conjuntamente una se-
rie de hechos comprobados en la fiscalizacin para concluir
que las adquisiciones no son reales.
Que de lo expuesto fluye que de acuerdo con lo interpre-

tado por este Tribunal, es posible que la Administracin
demuestre que las operaciones sustentadas en facturas de
compras de los contribuyentes del Impuesto General a las
Ventas no son reales, actuando una serie de elementos
probatorios cuya evaluacin conjunta permita llegar a tal
conclusin, siempre y cuando dichos elementos probato-
rios no se basen exclusivamente en incumplimientos de sus
proveedores, caso en el cual se aplica lo dispuesto en la
Resolucin del Tribunal Fiscal N 00256-3-99.
XX
No procede desconocer la realizacin de operaciones que otor-
gan derecho a crdito fiscal, si la Administracin Tributaria no
demuestra fehacientemente que las adquisiciones reparadas corres-
ponden efectivamente a operaciones no reales.
XX
La Administracin Tributaria, para efectuar una determinacin de
oficio al amparo del artculo 44 de la Ley del Impuesto General a
las Ventas, est obligada a demostrar que las adquisiciones repa-
radas no se realizaron, para lo cual es necesario evaluar toda la
situacin que rodea a dichas operaciones en su conjunto y no cada
602
uno de los elementos en forma aislada como pretenda la recurren-

te en su reclamacin.
Que de la revisin del texto de la Resolucin del Tribunal Fiscal

N 256-3-99 del 23 de abril de 1999, invocada por la recu-
rrente como fundamento de su reclamacin y el dictamen sus-
tentatorio de la misma, se puede apreciar que ella se refiere a
situaciones en las que el desconocimiento de las adquisiciones
se haca solamente sobre la base de la informacin obtenida de
los cruces de informacin con sus proveedores, habiendo la Ad-
ministracin exigido a la recurrente que acredite la veracidad
de tales adquisiciones (invirtiendo la carga de la prueba), por
lo que conclua que las omisiones de dichos proveedores no le
poda ser atribuida.
Que dicha situacin es diferente a la del caso de autos, en que la

Administracin ha valorado en forma conjunta una serie de he-
chos comprobados, concluyendo de ello que en realidad no se han
verificado las adquisiciones, por lo que la Resolucin citada no
es aplicable en la presente controversia, debiendo analizarse, para
emitir pronunciamiento definitivo, si la indicada conclusin tiene
sustento.
XX
Para demostrar la hiptesis de que no existi operacin real que
sustente el crdito fiscal, es preciso que se investigue todas las cir-
cunstancias del caso, actuando los medios probatorios pertinentes
y sus sucedneos siempre que sean permitidos por el ordenamiento
jurdico tributario y valorndolos en forma conjunta y con apre-
ciacin razonada, de conformidad con lo establecido en el artculo
125 del Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario aprobado
por Decreto Supremo N 135-99-EF, los artculo 162 y 163 de la
Ley del Procedimiento Administrativo General, Ley N 27444 y en
el artculo 197 del Cdigo Procesal Civil.
603
XX
No corresponde al contribuyente la carga de la prueba para acre-
ditar ante la Administracin Tributaria la efectiva adquisicin de
los servicios de distribucin y supervisin logstica cuyo valor fue
deducido como gasto para efectos tributarios.
ii) Aplicacin de la Norma XVI del Ttulo Preliminar del Cdigo

Tributario
El 18 de julio de 2012 fue publicado el Decreto Legislativo N 1121,

vigente a partir del 19 de julio de 2012, en virtud del cual se modific
el segundo prrafo de la anterior Norma VIII del Ttulo Preliminar
del Cdigo Tributario y se incluy la Norma XVI, la cual indica lo
siguiente (el resaltado es nuestro):
Para determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible, la

Sunat tomar en cuenta los actos, situaciones y relaciones econ-
micas que efectivamente realicen, persigan o establezcan los deu-
dores tributarios.
En caso que se detecten supuestos de elusin de normas tributa-

rias, la Superintendencia Nacional de Aduanas y Administracin
Tributaria - Sunat se encuentra facultada para exigir la deuda tri-
butaria o disminuir el importe de los saldos o crditos a favor,
prdidas tributarias, crditos por tributos o eliminar la ventaja tri-
butaria, sin perjuicio de la restitucin de los montos que hubieran
sido devueltos indebidamente.
Cuando se evite total o parcialmente la realizacin del hecho im-

ponible o se reduzca la base imponible o la deuda tributaria, o se
obtengan saldos o crditos a favor, prdidas tributarias o crditos
por tributos mediante actos respecto de los que se presenten en
forma concurrente las siguientes circunstancias, sustentadas por
la Sunat:
a) Que individualmente o de forma conjunta sean artificiosos o

impropios para la consecucin del resultado obtenido.
604
b) Que de su utilizacin resulten efectos jurdicos o econmicos,

distintos del ahorro o ventaja tributarios, que sean iguales o
similares a los que se hubieran obtenido con los actos usuales
o propios.
La Sunat, aplicar la norma que hubiera correspondido a los

actos usuales o propios, ejecutando lo sealado en el segundo
prrafo, segn sea el caso. (...).
Como puede observarse del prrafo citado, la norma establece expre-

samente que es la Sunat quien debe sustentar que nos encontramos
ante un hecho artificioso o impropio y que la utilizacin del hecho
impropio o artificioso implique algn tipo de ahorro o ventaja tribu-
taria la cual no se hubiese obtenido con los actos usuales o propios.
iii) Aplicacin de presunciones para la determinacin de deuda tributaria
Conforme ya lo hemos explicado en el Captulo VI, el artculo 59

del Cdigo Tributario seala que por el acto de determinacin de la
obligacin tributaria el deudor o la Administracin Tributaria verifi-
can la realizacin del hecho generador de la obligacin, seala la base
imponible y la cuanta del tributo.
Asimismo, el artculo 63 del Cdigo Tributario establece que durante

el periodo de prescripcin, la Administracin Tributaria puede de-
terminar la obligacin tributaria considerando las bases siguientes:
1) Base cierta: tomando en cuenta los elementos existentes que per-
mitan conocer en forma directa el hecho generador de la obligacin
tributaria y la cuanta de la misma; y, 2) Base presunta: en mrito a
los hechos y circunstancias que, por relacin normal con el hecho ge-
nerador de la obligacin tributaria, permitan establecer la existencia
y cuanta de la obligacin.
Como puede observarse, existe determinacin sobre base cierta cuan-

do la Administracin Tributaria posee todos los elementos vinculados
con el presupuesto de hecho y conoce en forma directa y certera la
realizacin del hecho imponible de la obligacin tributaria, el periodo
al que corresponde y la base imponible.
605
En cambio, en la determinacin sobre base presunta se parte de la pre-

misa que la Administracin Tributaria est imposibilitada de obtener
los elementos necesarios para conocer con exactitud si la obligacin
tributaria sustancial existe y cul es su dimensin pecuniaria. En estos
casos, la determinacin se hace en mrito a los hechos y circunstan-
cias conocidas que por su vinculacin o conexin con circunstancias
fcticas que las leyes tributarias respectivas prevn como hechos im-
ponibles, permitan inducir la existencia y cuanta de la obligacin(11).
En lnea con lo anterior, la Resolucin del Tribunal Fiscal N 02318-

3-2009, establece (el resaltado es nuestro):
Que la determinacin sobre base cierta y sobre base presunta

se diferencian en que, en la primera se conoce de manera directa
la realizacin del hecho generador de la obligacin tributaria, el
periodo al que corresponde y la base imponible, mientras que en
el segundo estos datos son obtenidos por estimaciones o suposicio-
nes efectuadas sobre hechos ciertos vinculados al nacimiento de la
obligacin tributaria, criterio recogido en reiteradas resoluciones
de este Tribunal, tales como las Resoluciones Ns. 5935-5-2006,
5691-1-2005 y 9826-3-2001, debiendo aadirse que para efectuar
una determinacin sobre base presunta es indispensable la existen-
cia de una causal debidamente acreditada, conforme lo dispone el
Como puede apreciarse, nuestra legislacin le otorga a la Administra-

cin Tributaria la posibilidad de determinar la obligacin tributaria
sobre base presunta, no obstante dicha facultad nicamente podr
ser utilizada en el supuesto que el contribuyente haya incurrido en
una causal, las que estn contempladas en el artculo 64 del Cdigo
Tributario.
En tal sentido, en el supuesto que la Administracin Tributaria pre-

tenda realizar una determinacin sobre base presunta, deber probar
(11) VILLEGAS, Hctor. Curso de Finanzas, derecho financiero y tributario. Buenos Aires, Astrea, 2009,
p. 432.
606
el hecho ejecutado por el contribuyente que configurara una de las

causales que la habilitaran para determinar deuda tributaria sobre
base presunta; de no haber probado ello, dicha determinacin resul-
tara invlida.
XX
Es importante distinguir entre las causales o supuestos que permi-
ten a la Administracin Tributaria utilizar directamente los proce-
dimientos de determinacin sobre base presunta, de las presuncio-
nes en s mismas.
En ese sentido, si bien el numeral 4) del artculo 65 del Cdigo Tri-

butario dispone que la Administracin Tributaria podr practicar
la determinacin en base a la presuncin de ventas o compras omi-
tidas por diferencia entre los bienes registrados y los inventarios,
dicha afirmacin constituye nicamente la definicin de la presun-
cin y no una causal o supuesto que permita a la Administracin
Tributaria efectuar una determinacin sobre base presunta, siendo
indispensable para su aplicacin que esta se defina previamente de
manera expresa.
XX
Con respecto a la aplicacin en el caso de autos de la causal conte-
nida en el numeral 4 del artculo 64 del Cdigo Tributario, se debe
sealar que de acuerdo con el criterio establecido en las resolucio-
nes del Tribunal Fiscal Ns. 3772-2-2003 del 30 de junio de 2003
y 2726-2-2004 del 30 de abril de 2004, la Administracin debe
acreditar el ocultamiento de ingresos o rentas, es decir, este debe
ser un hecho cierto y conocido, no pudiendo considerarse como
supuesto habilitante para la utilizacin del procedimiento de pre-
suncin, las ventas omitidas determinadas a travs de diferencias
de inventario, como en el presente caso, toda vez que estas habran
sido cuantificadas en aplicacin de una presuncin.
607
iv) Aplicacin de sanciones
Segn el artculo 171 del Cdigo Tributario, la Administracin Tri-

butaria ejercer su facultad de imponer sanciones de acuerdo con los
principios de legalidad, tipicidad, non bis in dem, proporcionalidad,
no concurrencia de infracciones, y otros principios aplicables.
Al respecto, el numeral 229.2 del artculo 229 de la Ley N 27444,

Ley del Procedimiento Administrativo General (LPAG), establece que
las disposiciones contenidas en el Captulo II (Procedimiento Sancio-
nador) del Ttulo III (De los Procedimientos Especiales) de la LPAG
se aplican con carcter supletorio a los procedimientos establecidos
en leyes especiales (como es el caso de la materia tributaria), las que
debern observar necesariamente los principios de la potestad san-
cionadora administrativa a que se refiere el artculo 230, as como la
estructura y garantas previstas para el procedimiento administrati-
vo sancionador. Agrega que los procedimientos especiales no podrn
imponer condiciones menos favorables a los administrados, que las
previstas en el captulo citado.
En tal sentido, en aplicacin de lo dispuesto por la Norma IX del C-

digo Tributario(12) y por el numeral 2 del artculo II de la LPAG, son
de aplicacin para la materia tributaria los principios de la potestad
sancionadora regulados por el artculo 230 de la LPAG.
En este contexto, el numeral 9 del artculo 230 de la LPAG contempla

el principio de presuncin de licitud; en virtud del cual las entidades
deben presumir que los administrados han actuado apegados a sus
deberes mientras no cuenten con evidencia en contrario.
En virtud de lo expuesto, resulta evidente que en el caso de la aplica-

cin de las sanciones le corresponde a la Administracin Tributaria
acreditar que el contribuyente ha incurrido en una infraccin.
(12) NORMA IX: APLICACION SUPLETORIA DE LOS PRINCIPIOS DEL DERECHO: En lo no previsto
por este Cdigo o en otras normas tributarias podrn aplicarse normas distintas a las tributarias siem-
pre que no se les opongan ni las desnaturalicen. Supletoriamente se aplicarn los Principios del Dere-
cho Tributario, o en su defecto, los Principios del Derecho Administrativo y los Principios Generales
del Derecho.
608
XX
Tratndose de la aplicacin de sanciones, la carga de la prueba
recae en la Administracin, por lo que es este rgano quien debe
acreditar la comisin de la infraccin.
El contribuyente, por su parte, soportar la carga de la prueba de

los hechos que alegue para oponerse a las pruebas actuadas en el
procedimiento de fiscalizacin, que podran ser utilizadas por el
auditor fiscal para determinar obligaciones tributarias no declara-
das, incrementar su cuanta, disminuir saldos a favor o configurar
infracciones tributarias.
244 Qu tipo de medios probatorios pueden presentarse

durante el procedimiento de fiscalizacin tributaria?
En el procedimiento de fiscalizacin tributaria, los medios probatorios estn
dados por los instrumentos o elementos probatorios ofrecidos por los adminis-
trados o actuados directamente por el auditor fiscal a cargo del procedimiento,
que sirven a este ltimo para comprobar el correcto cumplimiento de las obli-
gaciones tributarias sustanciales y formales a cargo del sujeto fiscalizado. Ello
comprende la realizacin de las operaciones gravadas con tributos, la determi-
nacin de la cuanta de la obligacin tributaria y, de ser el caso, la verificacin
de la realizacin de hechos que configuran ilcitos tributarios.
Tales instrumentos pueden consistir en objetos materiales, como libros, re-

gistros, contratos, comprobantes de pago, etc., o en conductas humanas
realizadas bajo ciertas condiciones, como inspecciones, peritajes, manifes-
taciones de parte, entre otras.
En relacin a este tema, la doctrina especializada ha clasificado los medios

probatorios de la siguiente manera(13):
(13) DEL PADRE TOM, Fabiana. Ob. cit., pp. 123-124.
609
- En cuanto a su contenido: i) medios probatorios directos, cuanto es-

tos se refieren al hecho que se quiere probar; y, ii) medios probatorios
indirectos, cuando se alude a un hecho diverso del que se pretende
probar, pero pudiendo deducirse de este el hecho principal.
- En cuanto al sujeto del que emana: i) personales, cuando son pro-

ducidas por el hombre, por ejemplo, la divulgacin de una persona
por las impresiones generadas en l acerca del hecho que se quiere
probar, como es el caso de la prueba testimonial o manifestacin; y,
ii) reales, cuando sean deducidas de un objeto o cosa. Se trata de la
revelacin hecha por una cosa consistente en las marcas dejadas por el
hecho que se pretende probar, por ejemplo, las impresiones digitales o
dactilares.
- En cuanto a la forma: i) testimoniales, consistiendo en afirmaciones

personales y orales. A su vez, esta categora estara subdividida en
testimonio comn, entendiendo por tal el que proviene del testigo que
intervino en un hecho y teniendo por objeto cosas perceptibles por el
hombre y el testimonio pericial, realizado mediante testigo escogido
post factum y teniendo por objeto cosas perceptibles solo por quienes
posean conocimientos tcnicos concernientes a un determinado asun-
to; ii) documentales, representadas por afirmaciones escritas o gra-
badas; o, iii) materiales, en las cuales una determinada cosa u objeto
acredita directamente un hecho o acontecimiento.
Ahora bien, los medios probatorios susceptibles de ser ofrecidos y ac-

tuados por los contribuyentes o por la Administracin Tributaria en
el marco de un procedimiento de fiscalizacin, no han sido materia
de una regulacin especfica por el Cdigo Tributario ni por el Regla-
mento de Fiscalizacin de la Sunat. En tal sentido, debemos recurrir
nuevamente a la Ley de Procedimiento Administrativo General, cuyo
artculo 166 establece lo siguiente:
Artculo 166.- Medios de Prueba
Los hechos invocados o que fueron conducentes para decidir un

procedimiento podrn ser objeto de todos los medios de prueba
610
necesarios, salvo aquellos prohibidos por disposicin expresa. En

particular, en el procedimiento administrativo procede:
1. Recabar antecedentes y documentos.
2. Solicitar informes y dictmenes de cualquier tipo.
3. Conceder audiencia a los administrados, interrogar testigos y pe-

ritos, o recabar de las mismas declaraciones por escrito.
4. Consultar documentos y actas.
5. Practicar inspecciones oculares.
Como puede observarse del tenor de la norma antes transcrita, du-

rante el desarrollo del procedimiento de fiscalizacin tributaria, el
auditor fiscal y los administrados pueden ofrecer y/o actuar cualquier
medio probatorio para acreditar los hechos que pretenden demostrar,
tal como lo establece el artculo 166 de la Ley del Procedimiento Ad-
ministrativo General, no existiendo restriccin alguna en el Cdigo
Tributario o en cualquier otra norma legal en cuanto al tipo de me-
dios probatorios que pueden actuarse dentro de la fiscalizacin.
Cabe destacar que dicha amplitud para el ofrecimiento y actuacin

de medios probatorios a fin de determinar la efectiva verificacin de
los hechos controvertidos resulta coherente con el principio de verdad
material, que orienta la actividad probatoria en todo procedimiento
administrativo y cuyas implicancias y alcances han sido expuestos en
el Captulo II.
De otro lado, es importante considerar que la amplitud probatoria

que gobierna el procedimiento de fiscalizacin se restringe en gran
medida una vez iniciado el procedimiento contencioso tributario, eta-
pa que empieza con la eventual interposicin del recurso de reclama-
cin contra los valores emitidos por la Administracin Tributaria al
cierre del procedimiento de fiscalizacin. En efecto, de acuerdo al
artculo 125 del Cdigo Tributario, durante el procedimiento con-
tencioso tributario nicamente pueden actuarse los siguientes medios
611
probatorios: i) los documentos; ii) la pericia; iii) la inspeccin del r-

gano encargado de resolver; y, iv) las manifestaciones obtenidas por
Es decir, mientras que durante el procedimiento de fiscalizacin el

contribuyente puede ofrecer y actuar todo tipo de medios probato-
rios, durante el procedimiento contencioso tributario nicamente
podrn ofrecerse: documentos, pericias y la inspeccin del rgano
encargado de resolver(14).
Cabe precisar que no es posible el ofrecimiento de manifestaciones

del propio deudor tributario o de terceros, pues segn el texto del ar-
tculo 125 del Cdigo Tributario, nicamente se autoriza la actuacin
de las manifestaciones ya obtenidas por la Administracin Tributa-
ria, esto es, las obtenidas durante el procedimiento de fiscalizacin.
A manera de sntesis, las reglas aplicables a la actuacin y ofrecimien-

to de medios durante el procedimiento de fiscalizacin y contencioso
tributario seran las siguientes:
- En el procedimiento de fiscalizacin pueden actuarse cualquier

tipo de medios probatorios, sin restriccin alguna.
- En el procedimiento contencioso tributario nicamente pueden

actuarse los siguientes medios probatorios: documentos, pericias
e inspeccin del rgano encargado de resolver.
El rgano encargado de resolver el procedimiento contencioso tribu-

tario deber valorar los medios probatorios actuados en dicho pro-
cedimiento, as como los medios probatorios actuados en el procedi-
(14) Adicionalmente, debe considerarse que, segn el artculo 141 del Cdigo Tributario, para que dichos
medios probatorios sean valorados en la etapa de reclamacin se requerir el pago o afianzamiento de
la deuda reclamada, salvo que se trate de pruebas nuevas. Este tema ser materia de desarrollo en la
pregunta 256.
612
XX
Si bien la Ley N 27335, vigente a partir del 1 de agosto de 2000,
incluy en el numeral 4) del artculo 62 antes citado que las ma-
nifestaciones obtenidas en virtud de la citada facultad debern ser
valorados por los rganos competentes en los procedimientos tri-
butarios, ello solo poda entenderse como una aclaracin pues la
facultad de valorar dichas pruebas ya actuadas en el procedimiento
de fiscalizacin siempre la tuvieron los rganos resolutores. Simi-
lar criterio debe entenderse para la modificacin efectuada al pri-
mer prrafo del citado artculo 125.
Por lo tanto, lo expuesto confirma el hecho que durante el procedi-

miento de fiscalizacin tributaria se actan pruebas que sern meritua-
das (valoradas) en el momento de emitir la resolucin que pone fin al in-
dicado procedimiento, ya sea determinando deuda o crdito tributario.
Ello adems resulta corroborado con la parte del texto del artculo
125, segn el cual puede actuarse en el procedimiento contencio-
so tributario la inspeccin realizada por el rgano encargado de
resolver, ya que la inspeccin actuada por la Administracin du-
rante el procedimiento de fiscalizacin (que normalmente sustenta
la acotacin) no necesita ser actuada nuevamente y solo ser meri-
tuada (valorada) por el rgano resolutor.
En ese sentido, el rgano resolutor poda valorar los medios de

prueba, ya sea con las pruebas que se hubieran producido ante l
mismo o con aquellas actuadas ante otras instancias.
245 Cul es el concepto de documento aplicable para

efectos tributarios?
El concepto de documento no ha sido definido de modo expreso en el C-
digo Tributario, sin embargo, la Tercera Disposicin Final del Decreto Le-
gislativo N 953 precis lo siguiente:
613
Entindase que cuando el presente Cdigo se hace referencia al tr-

mino documento se alude a todo escrito u objeto que sirve para acre-
ditar un hecho y en consecuencia al que se le aplica en lo pertinente lo
sealado en el Cdigo Procesal Civil.
Ahora bien, la regulacin sobre el medio probatorio denominado docu-

mento se encuentra recogida en los artculos 233 y 234 del Cdigo Proce-
sal Civil, que se transcriben a continuacin:
Artculo 233.- Documento
Es todo escrito u objeto que sirve para acreditar un hecho.
Artculo 234.- Clases de documentos
Son documentos los escritos pblicos o privados, los impresos, foto-

copias, facsmil o fax, planos, cuadros, dibujos, fotografas, radiogra-
fas, cintas cinematogrficas, microformas tanto en la modalidad de
microfilm como en la modalidad de soportes informticos, y otras
reproducciones de audio o video, la telemtica en general y dems
objetos que recojan, contengan o representen algn hecho, o una ac-
tividad humana o su resultado.
Como puede observarse, el Cdigo Procesal Civil ha recogido una defini-

cin sumamente amplia de documento. En efecto, califica como documento
cualquier cosa u objeto que siendo susceptible de ser percibida por la vista o
el odo o por ambos, sirve por s misma para ilustrar o comprobar, por va
de la representacin, la existencia de un hecho cualquiera o la exterioriza-
cin de un acto humano.
Siguiendo tambin un concepto amplio de documento, Davis Echanda sos-

tiene que: Documento es toda cosa que sirve de prueba histrica indirecta
y representativa de un hecho cualquiera; puede ser declarativo-representa-
tivo, cuando contenga una declaracin de quien lo crea u otorga o simple-
mente lo suscribe, como es el caso de los escritos pblicos o privados y de
los discos y cintas de grabaciones magnetofnicas; puede ser nicamente
representativo (no declarativo), cuando no contenga ninguna declaracin,
como ocurre en los planos, cuadros, radiografas, dibujos y fotografas.
614
Pero siempre es representativo y esto lo distingue de las cosas u objetos que

sin ser documentos pueden servir de prueba indiciaria, como una huella, un
arma, una herida, etc.(15).
246 Cul es la diferencia entre los documentos pbli-

cos y privados?
La clasificacin de los documentos como pblicos y privados se encuentra
en los artculos 235 y 236 del Cdigo Procesal Civil, que se transcriben a
continuacin:
Artculo 235.- Documento Pblico
Es documento pblico:
1. El otorgado por funcionario pblico en ejercicio de sus atribucio-

nes; y
2. La escritura pblica y dems documentos otorgados ante o por

notario pblico, segn la ley de la materia.
La copia del documento pblico tiene el mismo valor que el original si

est certificada por Auxiliar jurisdiccional respectivo, notario pblico
o fedatario, segn corresponda.
Artculo 236.- Documento privado
Es el que no tiene las caractersticas del documento pblico. La lega-

lizacin o certificacin de un documento privado no lo convierte en
pblico.
Como puede observarse, los documentos pueden calificarse como pbli-

cos o privados, segn hayan sido otorgados con la intervencin de un
funcionario o notario pblico o no. Evidentemente, la diferencia entre unos
y otros es el valor probatorio que de ellos emana. Mientras los documentos
(15) DEVIS ECHANDA, Hernando. Compendio de pruebas judiciales. Tomo II, 1984, p. 197.
615
pblicos constituyen prueba fehaciente de los hechos a que se encuentren

referidos (sin perjuicio de lo cual tambin es vlida una eventual prueba en
contrario), los documentos privados no lo son, por lo que los hechos que se
acreditaran mediante ellos debern encontrarse respaldados por documen-
tacin adicional.
247 Qu documentos pblicos se emiten durante el pro-

En estricto, todos los documentos emitidos por los agentes fiscalizadores
(ya sea auditores o fedatarios fiscalizadores) constituyen documentos p-
blicos, ya que son otorgados por un funcionario pblico en ejercicio de sus
funciones.
No obstante, los documentos pblicos con carcter probatorio sobre he-

chos vendran determinados nicamente por las Actas Probatorias emitidas
como consecuencia de la realizacin de operativos o inspecciones por parte
de los fedatarios fiscalizadores o auditores a cargo del procedimiento de
fiscalizacin.
248 Qu es un documento de fecha cierta?

En estricto, un documento de fecha cierta es aquel que resulta fehaciente en
cuanto al momento de su otorgamiento y a su antigedad. Los documentos
pblicos se consideran de fecha cierta sin mayor requerimiento, pues al ser
otorgados por funcionarios pblicos en ejercicio de sus funciones se presu-
me su veracidad.
En cambio, los documentos privados requieren cumplir con ciertos requisi-

tos para ser considerados de fecha cierta. Dichos requisitos estn previstos
en el artculo 245 del Cdigo Procesal Civil, cuyo tenor es el siguiente:
Artculo 245.- Fecha cierta
Un documento privado adquiere fecha cierta y produce eficacia jur-

dica como tal en el proceso desde:
616
1. La muerte del otorgante;
2. La presentacin del documento ante funcionario pblico;
3. La presentacin del documento ante notario pblico, para que cer-

tifique la fecha o legalice las firmas;
4. La difusin a travs de un medio pblico de fecha determinada o

determinable; y
5. Otros casos anlogos.
Excepcionalmente, el juez puede considerar como fecha cierta la

que haya sido determinada por medios tcnicos que le produzcan
conviccin.
En buena cuenta, puede decirse que un documento privado de fecha cierta

constituye un medio probatorio ms fehaciente que un documento privado
que no tiene dicha condicin.
En efecto, los documentos privados que sean ofrecidos durante un procedi-

miento de fiscalizacin que no tengan fecha cierta o que no hayan adquiri-
do fecha cierta en el momento en que debieron ser elaborados tendrn una
eficacia probatoria muy reducida. Esto, por cuanto el auditor fiscal podra
presumir vlidamente que los mismos han sido elaborados con propsitos
estrictamente procesales.
Ahora bien, lo anterior no significa que las situaciones que no se encuentren

respaldadas por documentos de fecha cierta deban ser necesariamente des-
conocidos por la Administracin Tributaria, sin embargo, evidentemente,
tales situaciones debern encontrarse respaldadas por documentacin adi-
cional que permita generar certeza en el auditor fiscal respecto a su efectiva
realizacin.
Sin perjuicio de lo antes sealado, es importante precisar que existen si-

tuaciones expresamente reguladas en la legislacin tributaria en las que
se condiciona la deduccin de gastos o acreditacin de hechos, mediante
617
documentos que cumplan ciertas formalidades. Algunas de esas situaciones

son las siguientes:
- Conforme al artculo 60-A del Reglamento de la Ley del Impuesto a

la Renta, a efectos del sustento de incremento patrimonial mediante
contratos de mutuo, se requiere entre otros requisitos que dichos
contratos tengan fecha cierta.
- De acuerdo al penltimo prrafo del literal d) del numeral 6.1 del

artculo 4 del Reglamento de Comprobantes de Pago, en el caso de
arrendamiento de inmuebles, los recibos por concepto de servicios
pblicos permiten sustentar costo, gasto o crdito fiscal para el arren-
datario, aun cuando siendo emitidos a nombre del arrendador del in-
mueble, pero siempre que en el contrato de arrendamiento se estipule
que la cesin del uso del inmueble incluye a los servicios pblicos su-
ministrados en beneficio del bien y que las firmas de los contratantes
estn legalizadas notarialmente.
- Es decir, en defecto de la legalizacin de las firmas del contrato, los

recibos por servicios pblicos no permitirn al arrendatario sustentar
costo, gasto o crdito fiscal.
XX
El artculo 125 del Cdigo Tributario no establece como requisito
que los documentos presentados como medio probatorio sean de
fecha cierta, por lo tanto, no corresponda que la Administracin
desconozca la fehaciencia del Convenio de Prestacin de Servicios
y Obligacin de No Hacer del 2 de noviembre de 2000 celebrado
por la recurrente y (), nicamente porque este carece de fecha
cierta, debiendo tenerse en cuenta adems que dicho documento
tiene como sustento el Acta de Sesin de Directorio del 22 de se-
tiembre de 2000 (), documento cuyo valor probatorio no ha sido
cuestionado por la Administracin.
618
Gastos por servicios pblicos en local arrendado
Como resultado del procedimiento de fiscalizacin practicado a la

empresa Servicios Generales S.A., la Administracin Tributaria re-
par el crdito fiscal y el gasto proveniente de la adquisicin de los
servicios de energa elctrica y agua potable, toda vez que los compro-
bantes de pago respectivos fueron emitidos a nombre de la empresa
inmobiliaria Promotora Uno S.A.
Como argumento de defensa, Servicios Generales S.A. sostuvo que

los gastos por concepto de servicios pblicos acotados por la Sunat
corresponden a un inmueble ocupado en virtud al contrato de arren-
damiento suscrito con Promotora Uno S.A.
A efectos de acreditar la deducibilidad del gasto y crdito fiscal aco-

tado, Servicios Generales ofreci como medio probatorio un contra-
to de arrendamiento sin firmas legalizadas, en el que se indica que
los gastos por concepto de servicios pblicos seran asumidos por la
arrendataria.
Considerando los hechos antes descritos, se consulta si la observacin

efectuada por la Sunat es correcta.
Respuesta
El literal d) del numeral 6.1 del artculo 4 del Reglamento de Compro-

bantes de Pago condiciona expresamente la deducibilidad de gastos y
crdito fiscal por concepto de servicios pblicos asociados inmuebles
arrendados, al hecho que el contrato de arrendamiento correspon-
diente cuente con firmas legalizadas.
Ntese que de acuerdo a lo establecido en la norma antes descrita,

tratndose de los desembolsos que el arrendatario efecte por el uso
de servicios pblicos en el local arrendado, la exhibicin de un do-
cumento escrito de fecha cierta (firmas legalizadas) no constituye
619
nicamente un medio probatorio para acreditar la fehaciencia o reali-

dad de tales desembolsos, siendo que ms bien constituye un requisito
indispensable para que el contribuyente fiscalizado pueda sustentar el
gasto y el crdito fiscal asociado a la operacin.
Considerando lo anterior, se tiene que la observacin efectuada por la

Sunat resulta correcta.
249 En qu consiste el peritaje y en qu casos corres-

ponde ser utilizada?
El peritaje constituye una opinin o apreciacin por parte de un sujeto que
tiene conocimientos especializados en un rea especfica del saber. Este tipo
de medios probatorios resultan pertinentes durante un procedimiento de
fiscalizacin, cuando para la verificacin de determinadas situaciones con
incidencia tributaria resulte necesaria la opinin de un experto versado en
determinada materia.
Al respecto, el artculo 262 del Cdigo Procesal Civil establece lo siguiente:
Artculo 262.- Procedencia de la pericia
La pericia procede cuando la apreciacin de los hechos controvertidos

requiere de conocimientos especiales de naturaleza cientfica, tecno-
lgica, artstica u otra anloga.
La actuacin de la prueba pericial puede ser solicitada por la Administra-

cin Tributaria u ofrecida por los contribuyentes fiscalizados.
Pero tambin existen supuestos en los cuales es la propia legislacin tributa-

ria la que requiere peritajes. Algunos de esos casos son los siguientes:
Deducibilidad de gastos por concepto de mermas: De acuerdo al in-

ciso c) del artculo 21 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la
Renta, cuando la Sunat lo requiera, el contribuyente deber acreditar
las mermas mediante un informe tcnico emitido por un profesional
independiente, competente y colegiado, o por el organismo tcnico
620
competente. Dicho informe deber contener, por lo menos, la meto-

dologa empleada y las pruebas realizadas. En caso contrario, no se
admitir la deduccin de las mermas sufridas como gasto.
Acreditacin de valor de mercado mediante tasacin: Conforme al

artculo 32 de la Ley del Impuesto a la Renta, el valor asignado a todo
tipo de operaciones realizadas por los contribuyentes deber ser el de
mercado.
De acuerdo a dicho artculo, tratndose de transferencias de bienes

del activo fijo, respecto de los cuales no se realicen operaciones fre-
cuentes, el valor de mercado estar dado por el valor de tasacin de
dichos bienes.
Acreditacin de valor de mercado por transacciones entre partes

vinculadas mediante Estudio Tcnico de Precios de Transferencia:
En aplicacin de lo dispuesto en el literal g) del artculo 32-A de la
Ley del Impuesto a la Renta, los contribuyentes que realicen operacio-
nes con partes vinculadas debern, entre otras obligaciones formales,
contar con un Estudio Tcnico que respalde el clculo de los precios
de transferencia.
XX
Para acreditar la merma no basta que el contribuyente presente el
informe tcnico elaborado por profesional colegiado competente,
sino que en dicho informe debe establecerse la metodologa em-
pleada y las pruebas realizadas, de lo contrario la merma no se
tendr por debidamente acreditada.

XX
399-4-2004
En el caso de la determinacin de mermas, no basta que la Admi-
nistracin Tributaria deje de lado la informacin proporcionada
621
por la recurrente, sino que resulta necesario que la referida deter-

minacin se encuentre motivada y sustentada en documentacin
y/o informacin tcnica; lo que implicara la verificacin de libros
y registros contables, e informacin tcnica para determinar el
porcentaje de merma aplicable.
XX
Se aprecia en el caso de autos que en tanto la recurrente rea-
lizaba actividad empresarial (renta de tercera categora) y su
actividad estaba referida a la comercializacin de bebidas ga-
seosas, los bienes observados son calificados como activos fijos
por los cuales no se realizan transacciones frecuentes, por lo
que corresponda determinar el valor de mercado de tales bie-
nes considerando el valor de tasacin, determinacin que no
fue realizada por la Administracin toda vez que consider el
valor en libros de los referidos bienes, por lo que procede le-
vantar el reparo en cuestin.
XX
Al haber la Administracin verificado que sobre el referido filtro
de mangas (activo fijo) no se haban realizado transacciones fre-
cuentes en el mercado y no habiendo la recurrente aportado medio
probatorio alguno que lo desvirte, corresponda que el valor del
referido bien fuese el de tasacin.
Siendo que la Administracin no contaba con un valor de tasacin,

no resultaba procedente que asumiera que el mismo era igual al
valor neto en libros del referido bien, toda vez que, de acuerdo con
el numeral 3 del artculo 32 de la Ley del Impuesto a la Renta, es
necesario contar con dicha tasacin a efecto de la atribucin del
respectivo valor a los bienes del activo fijo, lo que no ha ocurrido
en el presente caso.
En tal virtud, no encontrndose el reparo debidamente sustentado,

procede dejarlo sin efecto y revocar la apelada en este extremo.
622
Cuestionamiento de tasacin de parte
La empresa ABC S.A. es propietaria de diversos bienes, entre ellos,

terrenos y edificaciones que constituyen parte de su activo fijo.
A efectos de obtener capital de trabajo, en marzo de 2011, la empresa

decide vender uno de sus inmuebles a un tercero no vinculado.
Con el objetivo de cumplir con las reglas de valor de mercado, la em-

presa decide transferir dicho inmueble a su valor de tasacin, para lo
cual contrata a un consultor especializado. La tasacin arroja un valor
de US$ 500,000, por lo que el inmueble es transferido a dicho valor
por parte de ABC S.A.
En mayo de 2013, la Sunat inicia un procedimiento de fiscalizacin

definitivo a la empresa ABC S.A., al trmino del cual rechaza la valo-
rizacin contratada por la empresa fijando como valor de mercado del
inmueble transferido el monto de US$ 700,000.
Se consulta si es vlida la acotacin de la Sunat.
Respuesta
Siendo que las tasaciones contratadas por el contribuyente nicamen-

te pueden ser cuestionadas mediante otras tasaciones contratadas por
la Administracin Tributaria, consideramos que no resulta vlida la
acotacin efectuada por la Sunat.
En efecto, en este caso, corresponde que la Sunat efecte su propia tasa-

cin a efecto de probar que la valorizacin efectuada por la empresa ABC
S.A. respecto del inmueble objeto de transferencia, no responde a un valor
de mercado, acreditando que el mismo ha sido subvaluado.
De no contar con dicha tasacin, la Sunat deber aceptar la valoriza-

cin presentada como prueba por parte de la empresa ABC S.A.
623
250 En qu consisten las inspecciones y en qu casos

corresponde que se realicen?
Conforme lo explicamos en el Captulo I, el numeral 8 del artculo 62 del
Cdigo Tributario faculta a la Administracin Tributaria para practicar ins-
pecciones en los locales y medios de transporte de contribuyentes.
Adems, en el numeral 5 del mismo artculo se reconoce la facultad de la

Administracin Tributaria para efectuar tomas de inventario de bienes y
controlar su ejecucin, practicar arqueos de caja, valores y documentos y
control de ingresos.
Al amparo de dichas normas, el agente fiscalizador se encuentra facultado

para efectuar inspecciones dentro del procedimiento de fiscalizacin tribu-
taria o con ocasin de la realizacin de operativos de control, con el objeto
de constatar, de manera directa y a travs de los sentidos (especialmente la
vista), hechos y situaciones vinculados con la generacin de obligaciones
tributarias, sustanciales o formales, o que constituyen ilcitos tributarios.
En lneas generales, la inspeccin practicada por el auditor fiscal o fedata-

rio fiscalizador puede tener como objetivo constatar alguna de las siguien-
tes situaciones:
1. Incumplimiento de obligaciones formales de los contribuyentes, tales

como:
Omisin de la obligacin de emitir u otorgar comprobantes de

pago, que cumplan las caractersticas y requisitos previstos en el
Reglamento de Comprobantes de Pago.
Efectuar transporte de bienes y/o pasajeros sin contar con el res-

pectivo comprobante de pago, gua de remisin, manifiesto de pa-
sajeros y/u otro documento previsto por las normas para sustentar
el traslado.
Remitir bienes sin comprobante de pago, gua de remisin y/u otro

documento previsto por las normas tributarias para sustentar la
remisin.
624
La utilizacin de mquinas registradoras u otros sistemas de emi-

sin de comprobantes de pago no declarados ante la Sunat.
No contar con sustento documentario que acredite la posesin de

bienes, mediante comprobantes de pago u otros documentos pre-
vistos por las normas sobre la materia que acrediten su adquisicin.
2. Los documentos vinculados con hechos generadores de obligacio-

nes tributarias que pudiera encontrar el agente fiscalizador durante
el desarrollo de la inspeccin realizada en locales ocupados por los
contribuyentes.
Dentro de estos documentos se encontraran, entre otros, los compro-

bantes de pago, notas de crdito, guas de remisin, libros y registros
contables, cuadernos internos de control de operaciones, contratos y
correspondencia comercial.
En lnea con el concepto amplio de documento establecido por el

Cdigo Tributario concordado con el Cdigo Procesal Civil, la ins-
peccin tambin podra dejar constancia de sistemas, programas,
soportes portadores de microformas grabadas, soportes magnticos,
discos compactos y dems antecedentes computarizados de informa-
cin vinculada con la realizacin de hechos generadores de obligacio-
nes tributarias o su registro.
3. Cualquier tipo de objetos vinculados con la realizacin de hechos ge-

neradores de obligaciones tributarias, como, por ejemplo:
Mercaderas o existencias de cualquier tipo, cuantificadas por el

agente fiscalizador durante una toma de inventarios fsicos.
Dinero y documentos de pago existentes en la caja de la empresa

al momento de practicar arqueos de caja.
Equipos de cmputo utilizados por la empresa para registrar las

operaciones econmicas vinculadas con hechos generadores de
obligaciones tributarias.
625
4. Las personas que se encuentran en el local inspeccionado o en el me-

dio de transporte intervenido por la Administracin Tributaria.
Cabe precisar que, con motivo de estas diligencias, tambin ser posi-
ble que el agente fiscalizador tome las manifestaciones de las personas
que se encuentren en los locales ocupados por el contribuyente. A
tales efectos, podr ejercerse la facultad reconocida en el numeral 8
del artculo 62 del Cdigo Tributario.
Estas declaraciones, incorporadas a las actas de inspeccin, consti-

tuirn medios probatorios que sern valorados por el auditor fiscal
en forma conjunta con las dems pruebas actuadas en el procedi-
miento de fiscalizacin tributaria.
De otro lado, es importante sealar que para realizar inspecciones res-

pecto de locales que estuvieran cerrados o se trate de domicilios parti-
culares, ser necesario que el auditor fiscal solicite autorizacin judicial
para ingresar sin el consentimiento del poseedor del inmueble, solicitud
que, de acuerdo al numeral 8 del artculo 62 del Cdigo Tributario,
deber ser resuelta en forma inmediata por la autoridad judicial, otor-
gndose el plazo necesario para su cumplimiento, y sin correr traslado
a la otra parte.
Finalmente, debe tenerse en cuenta que el objeto de prueba en la inspeccin

practicada dentro del procedimiento de fiscalizacin tributaria recae nica
y exclusivamente sobre los hechos materiales o personas, que pueden ser
apreciados en el momento de la inspeccin, quedando fuera de su alcance
aquellos hechos sucedidos en el pasado que no dejaron vestigio o huella, y
en tal sentido, no pueden ser perceptibles por el auditor fiscal al practicar
la inspeccin.
En dicho sentido, las diligencias de inspeccin nicamente constituirn

prueba respecto de los hechos percibidos por el agente fiscalizador en el
momento de la realizacin de la diligencia, no siendo posible extender
tales consideraciones a momentos anteriores al cual toma lugar dicha
diligencia.
626
XXResolucin N 6592-11-2013 (Jurisprudencia de observancia obligatoria)

Los resultados de la verificacin o fiscalizacin de un predio, para
efecto del Impuesto Predial, no deben ser utilizados para determi-
nar las condiciones que este posea antes de la realizacin de la ins-
peccin, toda vez que ello implicara afirmar que tales condiciones
se configuraron antes del 1 de enero de dicho ao, fecha fijada por
la ley de dicho impuesto para determinar la situacin jurdica del
contribuyente y de sus predios.
XX
Las inspecciones que realice la Administracin Tributaria solo
otorgan certeza respecto de los hechos y situaciones inspecciona-
dos a la fecha en que se realiza la diligencia, mas no acredita los
acaecidos en fechas anteriores.
XX
La facultad irrogada por el primer prrafo del numeral 8 del ar-
tculo 62 del Cdigo Tributario, implica el examen, revista, reco-
nocimiento o constatacin personal del funcionario o responsable
designado, in situ, de la situacin, condicin o circunstancia de los
hechos, actos, sujetos, bienes, lugares, etctera, o lo que sea objeto
o finalidad de la inspeccin.
251 En qu documentos se materializan los resultados

de las inspecciones efectuadas por los agentes fisca-
lizadores de la Sunat?
Los resultados de las diligencias de inspeccin se materializan en Actas de
Inspeccin y Actas Probatorias.
Dichos instrumentos, al constituir documentos pblicos, acreditan feha-

cientemente los hechos constatados por el agente fiscalizador.
627
252 Es posible cuestionar el contenido de las actas emi-

tidas por los auditores o fedatarios fiscalizadores de
la Sunat?
Siempre que se cuente con razones debidamente justificadas, es posible
cuestionar el contenido de las actas emitidas por los auditores o fedatarios
fiscalizadores de la Sunat.
En efecto, si bien conforme al artculo 165 del Cdigo Tributario se pre-

sume la veracidad de los actos comprobados por los agentes fiscalizadores,
nada obsta para que el contribuyente las contradiga ofreciendo otros me-
dios probatorios que desvirten su contenido, o que desacredite la fehacien-
cia de tales instrumentos por errores formales o inconductas por parte del
agente fiscalizador.
Al respecto, resulta interesante analizar la siguiente casustica:
Resolucin del Tribunal Fiscal N 03372-4-2008:
En este caso, un fedatario fiscalizador intervino un establecimiento

consumiendo una jarra de cerveza y una botella de agua mineral por
un valor de S/. 25.00, que fue cancelado con el importe de S/. 50.00.
Por el consumo realizado no se cumpli con emitir el comprobante de

pago respectivo, por lo que, luego de esperar en dicho establecimiento
por dos minutos para que se le otorgue el referido comprobante y no
cumplindose con tal obligacin, el fedatario procedi a retirarse del
local, para posteriormente reingresar al local intervenido, identificar-
se como fedatario fiscalizador de la Sunat, y comunicar la infraccin
cometida tipificada en el numeral 1 del artculo 174 del Cdigo Tribu-
tario, suscribiendo dicha acta en la que consign la negativa a firmar
de la persona encargada.
En este caso el Tribunal Fiscal sostuvo que, si bien Sunat sustenta

la comisin de la infraccin en el Acta Probatoria emitida por el fe-
datario fiscalizador, dado el contexto en que esta se levanta, dicho
628
instrumento no puede constituir prueba para acreditar la comisin de

la citada infraccin.
El Tribunal precisa que conforme el propio fedatario consigna en el

acta, este funcionario consumi una jarra de cerveza (no aparece ob-
servacin en el acta que hubiere efectuado la intervencin acompa-
ado de otros funcionarios), lo que genera dudas sobre los actos de
los que supuestamente da fe, debiendo anotarse que si bien la ley en
principio le otorga valor a la manifestacin del fedatario y por tanto
constituye una prueba en contra de los contribuyentes, su actuacin
debe efectuarse dentro de un marco de confiabilidad.
A criterio del Tribunal, el acta probatoria habra perdido mrito pro-

batorio por lo que la comisin de la infraccin no se encuentra debida-
mente acreditada, debindose por ello revocar la resolucin apelada.
Resolucin del Tribunal Fiscal N 5746-1-95(16):
En este caso, el Tribunal Fiscal consider que la copia del ticket y la

cinta testigo pueden desvirtuar la informacin consignada en el acta
probatoria respecto a la hora en que se efectu la actuacin.
En el caso que origina esta resolucin, el fedatario de la Sunat levant

un acta probatoria, sealando que a las 15:50 horas del da 21/06/95
intervino el establecimiento del contribuyente para comprar varios
productos, precisando que luego de cancelar el importe, recibi el
vuelto y los productos, mas no el comprobante de pago respectivo,
verificndose la comisin de la infraccin tipificada en el numeral 1
del artculo 174 del Cdigo Tributario.
Sin embargo, el Tribunal Fiscal considera que no se encuentra feha-

cientemente acreditada la comisin de la infraccin, toda vez que de
la copia legalizada del ticket que adjunta el contribuyente, este fue
emitido a las 15:44 horas, consignando los productos adquiridos por
(16) Caso extrado de la obra Fiscalizacin Tributaria Cmo asesorar a los contribuyentes ante una fiscalizacin
de la Sunat de Jos Glvez Rosasco. En: Manual Operativo del Contador N 2 de Contadores & Empresas.
Lima, octubre de 2005, Gaceta Jurdica, p. 250.
629
el fedatario y el monto que pag por los mismos y adems en la copia

de la cinta testigo de la mquina registradora se aprecia que se emitie-
ron otros tickets a las 15:41 y 15:56 horas, es decir, con anterioridad
y posterioridad a la hora que el fedatario consigna que intervino el
establecimiento.
XX
El hecho que el acta probatoria contenga opciones para marcar o
espacios para llenar no invalida el documento emitido por el feda-
tario fiscalizador toda vez que dicho supuesto ha sido contemplado
en el Reglamento del Fedatario Fiscalizador.
XX
El acta probatoria no carece de mrito probatorio cuando el fe-
datario fiscalizador omita consignar que durante la fiscalizacin
estuvo acompaado de otra persona, dado que consignar dicha
circunstancia no constituye un requisito de validez del acta pro-
batoria.
XX
Le resta fehaciencia al acta probatoria, el hecho que el fedatario
fiscalizador reingrese al local intervenido luego de ocho horas, sin
que exista una situacin especial que lo justificara.
XX
Cuando el contribuyente tenga establecimientos anexos, carece de
mrito probatorio el Acta Probatoria del fedatario fiscalizador que
no ha precisado el lugar en donde se habra incurrido la infraccin
tributaria.
630
253 Las actas requieren ser firmadas por el contribu-

yente para ser instrumentos probatorios eficaces?
No necesariamente. Las actas no pierden valor probatorio por el hecho que
no hayan sido firmadas por el contribuyente fiscalizado, siempre que el
funcionario que las emita deje constancia en ellas de las razones por las que
no se encuentran firmadas por el contribuyente.
Siendo as, si en el documento otorgado por la Administracin Tributaria

no se exponen las razones por las cuales este no se encuentra firmado por
el administrado, dicho documento perder totalmente su valor probatorio.
XX
Carece de valor probatorio el acta probatoria otorgada por el fe-
datario fiscalizador de la Sunat en la que no figura la firma del
contribuyente, representante o encargado con quien se entendi la
diligencia, ni indicacin alguna de la negativa a firmarla.
XX
Las actas no pierden su valor probatorio aun cuando no se encuen-
tren firmadas por el sujeto intervenido, siempre que en ellas se
seale las razones de dicha omisin.
254 Cmo se encuentra regulada la toma de manifes-

taciones por parte de los agentes fiscalizadores de
la Sunat?
El Cdigo Tributario contiene dos normas relativas a este medio de prueba,
que son los numerales 4 y 8 del artculo 62.
En el numeral 4 se establece que la Administracin Tributaria se encuen-

tra facultada para solicitar la comparecencia de los deudores tributarios o
631
terceros a fin de que proporcionen la informacin que dicha Administra-

cin estime necesaria.
En el numeral 8 se dispone que en el acto de inspeccin, la Administracin

Tributaria podr tomar declaraciones al deudor tributario, a su represen-
tante o a los terceros que se encuentren en los locales o los medios de trans-
porte inspeccionados.
Cuando se requiera la comparecencia del deudor tributario o de terceros en

las oficinas de la Sunat, entre la fecha sealada para la comparecencia y la
fecha de notificacin de la citacin mediar un plazo mnimo de cinco (5)
das, ms el trmino de la distancia, de ser el caso.
Si bien sobre la actuacin de esta prueba no existe disposicin alguna en el

Cdigo Tributario o en cualquier otra norma tributaria; a partir de la revi-
sin de los preceptos desarrollados en el Cdigo Procesal Civil y en la doc-
trina procesal sobre la materia, podemos efectuar los siguientes apuntes:
a) En ningn caso podrn comparecer menores de edad, ni otras perso-

nas que carezcan de capacidad para ejercer sus derechos civiles.
b) Las preguntas debern versar exclusivamente sobre hechos persona-

les del declarante o hechos cometidos por terceros de los que tenga
conocimiento.
c) Las respuestas debern ser categricas, sin perjuicio de las precisiones

que fueran indispensables.
d) El auditor fiscal permitir al declarante que consulte los libros o do-

cumentos que estime conveniente.
e) Al finalizar la diligencia, el auditor fiscal suscribir y entregar al

declarante un acta en la que conste su declaracin.
f) Antes de firmar el acta, el declarante podr exigir al auditor fiscal que

se deje constancia de los hechos que estime conveniente.
Por otra parte, tratndose de las declaraciones del deudor tributario, su

representante, o terceros que se encuentren en los locales o los medios de
632
transporte inspeccionados por la Administracin Tributaria, consideramos

que para que esta prueba se integre al procedimiento de fiscalizacin de-
ber constar necesariamente en el Acta de Inspeccin debidamente suscrita
por el declarante, salvo que este se niegue a firmarla, en cuyo caso el audi-
tor deber dejar constancia de las razones de esta negativa.

XX
Las manifestaciones se valoran conjuntamente con otras pruebas
actuadas en el procedimiento contencioso, norma similar a la con-
templada en el artculo 197 del Cdigo Procesal Civil, aplicable
supletoriamente en virtud a la Norma IX del Ttulo Preliminar del
Cdigo Tributario, que establece que todos los medios probatorios
son valorados por el juez en forma conjunta, utilizando su aprecia-
cin razonada.

XX
De acuerdo con lo sealado en el artculo 125 del Cdigo Tribu-
tario, las manifestaciones presentadas como medios probatorios
sern revisadas de manera conjunta con los otros medios probato-
rios presentados, siendo que no prosperar la sola presentacin de
manifestaciones.
XX
En el procedimiento contencioso tributario las manifestaciones
(declaraciones verbales o escritas) no pueden constituir la nica
prueba con base en la cual se emita pronunciamiento, ya que es
una prueba que no se acta ante rgano resolutor, sino ante ente
fiscalizador.

XX
Si en el proceso civil la prueba testimonial es una de las ms frgi-
les y amerita mayor control por parte del juez, ya que al tratarse de
633
una prueba esencialmente subjetiva su valor depende de las condi-

ciones morales del testigo, de los factores relacionados con su mo-
dalidad psquica, con el objetivo de su declaracin y con la forma-
cin del testimonio, mayor debilidad presenta en el procedimiento
contencioso tributario en el que la prueba se acta en la etapa de
fiscalizacin, por lo que no puede constituir una prueba decisiva.
255 En qu oportunidad durante el procedimiento de

fiscalizacin deben los contribuyentes ofrecer los
medios probatorios pertinentes a la revisin?
En principio, el momento oportuno para presentar todo el material proba-
torio es durante el procedimiento de fiscalizacin. Ello, fundamentalmente,
por lo siguiente:
i) Por economa procedimental. Resulta preferible ofrecer y actuar to-

dos los medios probatorios posibles durante el procedimiento de fis-
calizacin, para as evitar que se formule un reparo o se impute una
infraccin mediante la emisin de una Resolucin de Determinacin
o Resolucin de Multa. Si ello ocurriera, el contribuyente se vera
obligado a iniciar un procedimiento contencioso tributario para dejar
sin efecto dichos valores.
ii) Por la amplitud de los medios probatorios que pueden ser ofrecidos
y actuados durante el procedimiento de fiscalizacin. Sobre esto l-
timo, vale la pena recordar que, en aplicacin del artculo 166 de la
Ley del Procedimiento Administrativo General, no existe restriccin
alguna en cuanto al tipo de medios probatorios que pueden actuarse
durante el procedimiento de fiscalizacin.
Ahora bien, en estricto, el momento idneo para ofrecer medios probato-

rios en relacin a determinados puntos u observaciones es con ocasin de la
presentacin de los escritos de respuesta a los requerimientos cursados por
el agente fiscalizador durante el procedimiento.
No obstante, en virtud al principio de verdad material, nada impide que los

contribuyentes ofrezcan medios probatorios adicionales una vez vencido el
634
plazo de respuesta al requerimiento o, incluso, de manera posterior a que el

auditor fiscal haya emitido el resultado de requerimiento correspondiente.
En efecto, dado que la actuacin del agente fiscalizador debe encontrarse

orientada siempre a llegar a la verdad material de los hechos con relevancia
tributaria que hayan acaecido en el periodo tributario materia de revisin,
la valoracin de la totalidad de los medios probatorios presentados por el
contribuyente fiscalizado que ayuden a esclarecer tales hechos se presenta
como una obligacin ineludible, aun cuando dichos medios probatorios hu-
bieran sido presentados fuera de los plazos inicialmente concedidos por el
agente fiscalizador.
Al respecto, refirindose a la actividad probatoria en el procedimiento ad-

ministrativo, Antonio Valdez Calle afirma: () en cuanto a la oportuni-
dad de la actuacin de la prueba opinamos que ella puede ser ofrecida y
actuada en cualquier instante del proceso, mxime si se trata de prueba
instrumental, pues no existe disposicin que limite la estacin de prueba a
solo determinada instancia. Por lo dems, es de advertir que como la fina-
lidad del proceso es la de esclarecer, mal puede la Administracin limitar
por propia decisin la estacin de prueba(17).
En lnea con lo anterior, una conclusin preliminar sera que no existe nin-
guna limitacin en cuanto a la oportunidad para presentar medios probato-
rios durante el transcurso del procedimiento de fiscalizacin.
Sin embargo, dicha regla encontrara su nica excepcin en lo dispuesto por

el artculo 75 del Cdigo Tributario. En efecto, conforme a dicha norma,
una vez cerrados los distintos requerimientos cursados durante el procedi-
miento de fiscalizacin, la Administracin Tributaria podr expresar sus
conclusiones mediante la emisin de un requerimiento final(18), de manera
previa a la emisin de las Resoluciones de Determinacin y/o Multa que
correspondan. De ser este el caso, la Administracin Tributaria otorgar al
(17) VALDEZ CALLE, Antonio, citado por MORN URBINA, Juan Carlos. Comentarios a la Ley del
Procedimiento Administrativo General. Gaceta Jurdica, Lima, 2001, p. 352.
(18) Segn el artculo 75, la emisin de dicho requerimiento es facultativo para la Administracin Tribu-
taria. El carcter opcional de este requerimiento ha sido ratificado en reiterada jurisprudencia del
Tribunal Fiscal. Para mayor detalle, vase sealado en la pregunta 196 del Captulo VIII de esta obra.
635
contribuyente fiscalizado un plazo para presentar sus descargos finales, as

como los medios probatorios que los respalden, siendo que dicho plazo no
podr ser menor a tres (3) das hbiles.
Pues bien, de acuerdo al artculo 75 del Cdigo Tributario, la documen-

tacin que se presente ante la Administracin Tributaria luego de trans-
currido el mencionado plazo no ser merituada en el procedimiento de
fiscalizacin o verificacin.
Como puede observarse, en este caso, vencido el plazo otorgado por la Ad-
ministracin Tributaria en la comunicacin a la que se refiere el artculo 75
del Cdigo Tributario ya no ser posible integrar al procedimiento de fisca-
lizacin los medios probatorios ofrecidos por el contribuyente fiscalizado.
A pesar de que consideramos que dicha limitacin no se ajusta a la exigen-

cia que derivara del principio de verdad material, lo cierto es que la norma
antes citada es clara y no admite interpretaciones en contrario.
En consecuencia, puede afirmarse que los medios probatorios pueden ser

ofrecidos por los contribuyentes en cualquier momento durante el proce-
dimiento de fiscalizacin, hasta el vencimiento del plazo concedido para la
absolucin del Requerimiento emitido al amparo del artculo 75 del Cdigo
Tributario, en caso la Sunat opte por cursar dicho requerimiento.
Ntese que mientras no se notifique el requerimiento emitido al amparo del

artculo 75 del Cdigo Tributario, no existir ninguna norma que limite el
ofrecimiento de medios probatorios por parte de los contribuyentes. Ahora
bien, considerando que, segn el Cdigo Tributario, la emisin de dicho
requerimiento es opcional, en caso el auditor a cargo del procedimiento
opte por no cursar dicho requerimiento, el contribuyente fiscalizado se en-
contrar facultado para presentar todo tipo de medios probatorios teniendo
como nico lmite temporal la notificacin de los valores, con los cuales se
pone fin al procedimiento de fiscalizacin.
636
Se puede presentar la documentacin solicitada en un requerimiento
luego que la Sunat notifica su cierre o, incluso, luego de notificado
otro requerimiento de informacin?
American Drugstore S.A.C. es una empresa dedicada a la comercia-

lizacin y distribucin de productos farmacuticos a nivel nacional.
Como parte de su actividad promocional, dicha empresa hace entre-
ga de muestras mdicas a los profesionales de la salud as como de
bonificaciones (tales como vales de consumo) a las diversas cadenas
farmacuticas, con la finalidad que tales agentes incentiven, segn sea
el caso, la prescripcin y venta de sus productos.
Considerando lo anterior, como parte de un procedimiento de fis-

calizacin definitiva iniciado por la Sunat para revisar el Impuesto
a la Renta del ejercicio gravable 2010, con fecha 1 de abril de 2013,
notifica a la Empresa el Requerimiento N 01200004652398, me-
diante el cual observa los gastos deducidos por concepto de entrega
de muestras mdicas y bonificaciones, por lo que solicita se presenten
las polticas de venta aprobadas por la empresa en el ejercicio objeto
de fiscalizacin as como la documentacin que sustente la entrega de
las muestras mdicas y de los vales de consumo a los profesionales de
la salud y a las cadenas de farmacias, respectivamente.
Para la presentacin de la referida documentacin, la Sunat otorga

cinco (5) das hbiles.
Si bien, dentro del referido plazo, la empresa American Drugstore

S.A.C. cumple con presentar las polticas de venta aprobadas para el
ejercicio gravable 2010 as como la documentacin que sustenta la en-
trega de los vales de consumo a las cadenas de farmacias, no consigue
presentar la documentacin que sustenta la entrega de las muestras
mdicas a los profesionales de la salud, situacin de la que dej cons-
tancia el auditor de la Sunat al cerrar el referido requerimiento.
637
Acto seguido, el auditor de la Sunat notifica otro requerimiento de

informacin, solicitando, esta vez, documentacin relacionada con el
canje de productos vencidos, otorgando para su presentacin un pla-
zo de diez (10) das hbiles.
Antes del vencimiento del plazo otorgado en el ltimo requerimiento,

la empresa American Drugstore S.A.C. consigue la documentacin
que sustenta la entrega de las muestras mdicas a los profesionales de
la salud, por lo que consulta si aun puede presentar dicha documenta-
cin considerando que la Sunat ya efectu el cierre del requerimiento
con el cual solicit su presentacin.
Respuesta
Considerando que la Sunat, en el caso plateado, no ha concluido con

el procedimiento de fiscalizacin definitiva iniciado a la empresa
American Drugstore S.A.C., siendo que por el contrario, ha notifi-
cado otro requerimiento de informacin, somos de la opinin que la
empresa American Drugstore S.A.C. s podr presentar la documen-
tacin que no consigui presentar antes de la notificacin del cierre
del requerimiento con el cual se solicit la misma.
Cabe precisar que aun cuando la presentacin de la referida docu-

mentacin sea posterior al cierre del requerimiento, el auditor fiscal
se encontrar obligado a merituarla a efecto de verificar si resultaba
correcto que la empresa reconociera como gasto la entrega de mues-
tras mdicas a los profesionales de la salud por haber acreditado su
entrega efectiva.
256 Es posible presentar medios probatorios una vez

culminado el procedimiento de fiscalizacin tribu-
taria y notificados los valores correspondientes?
S, es posible presentar medios probatorios una vez culminado el procedi-
miento de fiscalizacin y notificados los valores correspondientes, siendo
necesario para ello que el contribuyente inicie un procedimiento contencio-
so-administrativo a efectos de cuestionar los resultados del procedimiento
638
de fiscalizacin, en cuyo caso, ser posible ofrecer medios probatorio du-

rante las etapas de reclamacin y/o apelacin.
No obstante, debe considerarse que el Cdigo Tributario ha impuesto dos
importantes limitaciones al ofrecimiento y actuacin de medios probatorios
durante el procedimiento contencioso tributario, que son las siguientes:
a) Medios probatorios no admitidos: Como se ha sealado anteriormen-
te, mientras que, en virtud al artculo 166 de la Ley del Procedimien-
to Administrativo General, durante el procedimiento de fiscalizacin
existe plena libertad para actuar cualquier medio probatorio con la
finalidad de acreditar la verdad material de los hechos que son objeto
de probanza; por disposicin expresa del artculo 125 del Cdigo
Tributario, en el procedimiento contencioso tributario iniciado por
el contribuyente para cuestionar los resultados de la fiscalizacin, la
actuacin de medios probatorios queda restringida a los documentos,
la pericia, la inspeccin y las manifestaciones obtenidas por la Admi-
nistracin Tributaria durante el procedimiento de fiscalizacin.
En este sentido, si bien es cierto el rgano encargado de resolver debe-
r valorar todos los medios probatorios actuados en el procedimiento
de fiscalizacin (incluyendo las manifestaciones del deudor y las de-
claraciones de terceros) en el desarrollo del procedimiento contencio-
so tributario nicamente podrn actuarse como medios probatorios
nuevos, la prueba documental, peritajes e inspecciones.
Cabe destacar que el deudor tributario no podr exigir que se acten
en el procedimiento contencioso tributario manifestaciones ofrecidas
por sus proveedores o clientes o cualquier otro tercero, aun cuando
estas consten en documentos con firmas legalizadas. Esto es as, pues
el texto del artculo 125 del Cdigo Tributario nicamente permite la
actuacin de las manifestaciones ya obtenidas por la Administracin
Tributaria, de lo cual deriva que tales manifestaciones debieron ser
actuadas durante el procedimiento de fiscalizacin.
As pues, si las referidas declaraciones no hubieran sido actuadas
durante el procedimiento de fiscalizacin, no podrn integrarse al
procedimiento contencioso tributario y ser valoradas por el rgano
encargado de resolver, al existir una prohibicin expresa para ello.
639
Este criterio ha sido desarrollado por el Tribunal Fiscal, entre otras,

en la Resolucin N 02289-4-2003.
b) Medios probatorios extemporneos: En el artculo 141 del Cdigo
Tributario se establece que no se admitir como medio probatorio en
el procedimiento contencioso tributario, bajo responsabilidad del r-
gano resolutor, el que habiendo sido requerido por la Administracin
Tributaria durante el procedimiento de fiscalizacin no hubiera sido
presentado y/o exhibido, salvo que el deudor tributario pruebe que la
omisin no se gener por su causa o acredite la cancelacin del monto
reclamado vinculado a las pruebas presentadas actualizado a la fecha
de pago, o presente carta fianza o financiera por dicho monto.
Sobre el particular, resulta importante destacar que la restriccin nica-
mente alcanza a los medios probatorios que, habiendo sido requeridos
expresamente por el auditor fiscal dentro del procedimiento de fisca-
lizacin, no hubieran sido presentados por el sujeto fiscalizado. A tales
efectos, ser necesario observar que en el requerimiento de fiscalizacin
el auditor haya detallado con precisin el medio de prueba requerido, a
pesar de lo cual no fue presentado por el contribuyente fiscalizado.
En consecuencia, la referida restriccin no resultar aplicable respec-
to de libros o registros contables o documentos de cualquier tipo que
no hubieran sido requeridos en forma expresa por el auditor fiscal,
identificndolos con precisin.
En el sentido anterior se ha pronunciado el Tribunal Fiscal en reitera-
da jurisprudencia, como es el caso de las Resoluciones Ns. 01925-4-
2004, 2407-2-2003 y 6738-3-2004, cuyo extracto se transcribe en el
apartado de jurisprudencia correspondiente a esta pregunta.
XX
Si producto de la intervencin de control mvil, la Administra-
cin Tributaria no solicit que se acreditara el precio de los bienes
transportados, a fin de determinar la sancin, corresponde admitir
640
como medio probatorio en la etapa de reclamacin el comprobante

de pago que acreditara la adquisicin de los bienes.
XX
Vencido el plazo otorgado en la etapa de fiscalizacin por la Ad-
ministracin Tributaria para acreditar una operacin observada,
a todo medio probatorio presentado con posterioridad le es apli-
cable el artculo 141 del Cdigo Tributario, inclusive un informe
sustentatorio de un servicio prestado, el cual no pudo estar culmi-
nado hasta la fecha del cierre de requerimiento.
XX
Cuando el requerimiento es formulado de manera genrica, sin
que se detalle en sus resultados los documentos especficos que
a juicio de la Administracin Tributaria debieron ser presentados
por el contribuyente, no resulta de aplicacin el artculo 141 del
Cdigo Tributario, ms an cuando aquella no ha sustentado las
razones por las que considera que los documentos presentados por
el contribuyente en el periodo de fiscalizacin no demostraran lo
sealado por este ltimo.
XX
Si la Administracin Tributaria nicamente solicit la presentacin
de los Libros de Inventarios y Balances, Mayor, Caja, Diario, Re-
gistro de Compras, Registro de Ventas y comprobantes de pago,
sin emitir ningn requerimiento adicional, procede admitir como
medio probatorio las copias del Libro de Planillas presentadas en
la etapa de reclamacin.
XX
Los documentos probatorios que no sern admitidos en la etapa
de reclamacin, son aquellos, que habiendo sido solicitados expre-
samente por la Administracin Tributaria, no fueron presentados
por el contribuyente.
641
XX
En aplicacin del artculo 125 del Cdigo Tributario, este Tribunal
no puede aceptar las declaraciones de proveedores presentadas por la
recurrente en su reclamacin, toda vez que constituyen testimonios de
terceros, los que no se encuentran previstos entre las pruebas admisi-
bles en el procedimiento contencioso tributario.
257 La presentacin de informes especializados se en-

cuentra sujeta a la restriccin temporal prevista en
el artculo 141 del Cdigo Tributario?
Siempre que los informes especializados no tengan como objetivo acreditar
hechos materiales, sino que constituyan opiniones especializadas sobre de-
terminadas cuestiones controvertidas, no se encuentran sujetos a la restric-
cin temporal prevista en el artculo 141 del Cdigo Tributario.
Al respecto, debemos resaltar que segn el artculo 166 de la Ley de Pro-

cedimiento Administrativo General, nicamente calificaran como medios
probatorios aquellos dirigidos a acreditar los hechos invocados o que fueren
conducentes para decidir un procedimiento administrativo.
Bajo dicha regulacin, los informes que emitan opiniones especializadas no

se encontraran dentro de los alcances del concepto de medio probatorio,
por lo que las restricciones establecidas en los artculos 125 y 141 del Cdi-
go Tributario tampoco les seran aplicables.
Siendo ello as, dicho tipo de informes podran ser presentados por los
contribuyentes, indistintamente, durante el procedimiento de fiscalizacin
o durante el procedimiento contencioso tributario, ya sea en la etapa de
reclamacin o apelacin, debiendo ser valorados en la etapa en que sean
ofrecidos.
Sin perjuicio de lo anterior, resulta importante precisar que bajo la regu-

lacin del Cdigo Procesal Civil, los informes tcnicos especializados s
calificaran como medios probatorios. Al respecto, nos remitimos a lo dis-
puesto por el artculo 193 de dicho cuerpo normativo:
642
Artculo 193.- Medios probatorios atpicos

Los medios probatorios atpicos son aquellos no previstos en el artculo
192 y estn constituidos por auxilios tcnicos o cientficos que per-
mitan lograr la finalidad de los medios probatorios. Los medios de
prueba atpicos se actuarn y apreciarn por analoga con los medios
tpicos y con arreglo a lo que el Juez disponga.
As pues, considerando lo dispuesto por el Cdigo Procesal Civil, los informes
especializados calificaran, por lo menos, como medios probatorios atpicos,
por lo que, sobre la base de lo previsto en el artculo 125 del Cdigo Tributario,
no sera vlido ofrecerlos durante el procedimiento contencioso tributario, al no
encontrarse expresamente mencionados en el tenor de dicho artculo.
Sin embargo, consideramos que el artculo 193 del Cdigo Procesal Civil no
resultara de aplicacin en materia tributaria. Esto, por cuanto la calificacin
de medios probatorios vendra determinada nicamente por el artculo 166 de
la Ley del Procedimiento Administrativo General y, en consecuencia, no sera
necesario recurrir supletoriamente al Cdigo Procesal Civil.
En suma, bajo el rgimen regulado en la Ley del Procedimiento Administra-
tivo General y el Cdigo Tributario, los informes especializados no califica-
ran como medios probatorios y, por lo tanto, no se encuentran sujetos a las
restricciones cualitativas o temporales previstas en dicha norma.
XX
Si bien es cierto, en virtud a lo sealado en la referida norma (ar-
tculo 141 del Cdigo Tributario), este Tribunal ha interpretado,
en mltiple jurisprudencia, que no procede admitir en etapa de
apelacin las pruebas que habiendo sido requeridas en la etapa de
fiscalizacin, no hubieran sido presentadas, salvo que el deudor
tributario demostrase que la omisin a su presentacin no se ge-
ner por su causa, o cuando acreditase la cancelacin del monto
impugnado vinculado a las pruebas no presentadas y/o exhibidas;
tambin lo es que en el presente caso, los informes especializados
643
elaborados por las compaas de auditores y por la Universidad del

Pacfico no tienen el carcter de medio probatorio orientado a sus-
tentar el destino de cada uno de los recursos obtenidos por pres-
tamos bancarios, emisin de papeles de trabajo, bonos y deudas a
largo plazo, sino que contienen una opinin tcnica al respecto,
por lo que corresponde que la Administracin los meritue.
258 Qu criterios debe observar el auditor fiscal para

valorar las pruebas integradas al procedimiento de
Los criterios de valoracin de la prueba constituyen los parmetros fijados
legalmente para que el ente decisor o resolutor en un proceso o procedi-
miento, determine si los hechos alegados por los participantes se encuen-
tran debidamente acreditados, atendiendo, para tales fines, a los medios
probatorios ofrecidos oportunamente.
Como marco conceptual previo, corresponde comentar los dos principales
sistemas de valoracin de medios probatorios:
a) El sistema de prueba tasada: En este sistema, el legislador seala por
anticipado el grado de eficacia probatoria que debe atribuirse a cada
uno de los medios probatorios integrados al proceso.
b) El sistema de libre apreciacin de las pruebas: En el sistema de libre
apreciacin de las pruebas no existen reglas preestablecidas por el
legislador para medir la eficacia de las distintas pruebas integradas al
proceso; el resolutor es libre de apreciarlas, en forma razonada y crti-
ca, basndose en las reglas de la lgica, la experiencia y la psicologa.
Bien entendido, el sistema de libre apreciacin no confiere libertad para
cometer arbitrariedades, ni permite tener en cuenta conocimientos perso-
nales que no se deduzcan de las pruebas vlidamente integradas al proceso.
Por el contrario, tiene bases reales y objetivas, como son las mximas de la
experiencia, la psicologa y la lgica.
Como resulta evidente, las diferencias existentes entre uno y otro sistema
de valoracin de la prueba pueden llevar a resultados tambin distintos al
644
evaluar un mismo caso, razn por la cual resulta necesario decidir cul es el
sistema de valoracin de la prueba que deber ser observado por el auditor
fiscal para definir la eficacia de los medios probatorios integrados al proce-
dimiento de fiscalizacin.
Ahora bien, al igual que muchos otros aspectos relacionados a la prueba en el

procedimiento de fiscalizacin, este tema no ha sido materia de regulacin por
el Cdigo Tributario, ni por el Reglamento de Fiscalizacin de la Sunat.
Al respecto, si bien el artculo 125 del Cdigo Tributario regula los medios
probatorios admitidos durante el procedimiento contencioso tributario y
establece que ellos debern evaluarse conjuntamente, dicha disposicin,
adems de ser poco clara e imprecisa, resulta aplicable nicamente al proce-
dimiento contencioso tributario, mas no al procedimiento de fiscalizacin.
Frente a dicho vaco normativo, corresponder recurrir supletoriamente a lo

dispuesto en el Cdigo Procesal Civil, cuyo artculo 197 establece lo siguiente:
Artculo 197.- Valoracin de la Prueba
Todos los medios probatorios son valorados por el Juez en forma con-
junta, utilizando su apreciacin razonada. Sin embargo, en la resolu-
cin solo sern expresadas las valoraciones esenciales y determinantes
que sustentan su decisin.
As pues, en aplicacin de la norma transcrita, el auditor a cargo del pro-

cedimiento de fiscalizacin deber valorar en forma conjunta las pruebas
integradas al procedimiento de fiscalizacin, utilizando para ello su apre-
ciacin razonada, lo cual supone una evaluacin lgica e imparcial, basada
en la experiencia del decisor.
Es decir, la conviccin del auditor fiscal, a fin de concluir que determina-

dos hechos se encuentran o no acreditados, deber surgir de la valoracin
conjunta de los diversos medios probatorios integrados al procedimiento de
fiscalizacin, bajo los parmetros mencionados en el prrafo anterior.
Al respecto, debe tenerse en cuenta que es poco comn que la conviccin

sobre los hechos controvertidos se alcance mediante un nico medio de
645
prueba. De ah que la verdad material sobre los hechos observados dentro

de la fiscalizacin tributaria, comnmente, solo puede alcanzarse a travs
de la valoracin de diversos medios probatorios conjuntamente considera-
dos, que permitan reconstruir los hechos acaecidos durante los ejercicios
materia de fiscalizacin, as como el entorno comercial en el cual dichos
acontecimientos habran tomado lugar.
Quiz el ejemplo ms claro en el que puede apreciarse la valoracin conjun-

ta y razonada de medios probatorios es el caso de acotaciones por operacio-
nes no reales o no fehacientes, en los que el Tribunal Fiscal ha sealado en
reiterada jurisprudencia que la Administracin Tributaria deber investigar
todas las circunstancias relacionadas al caso, valorando conjuntamente to-
dos los medios probatorios pertinentes.
En relacin a esto ltimo merece la pena mencionar que, a travs de su juris-

prudencia, el Tribunal Fiscal ha sostenido que las comunicaciones electrni-
cas o e-mails no permiten sustentar por s mismas la realidad de operaciones
contratadas con terceros (Resoluciones Ns. 09457-4-2004, 06689-5-2005
y 13136-8-2010). En este mismo sentido, el Tribunal Fiscal ha sostenido
que las presentaciones en PowerPoint no permitiran sustentar, por s mis-
mas, la efectiva ejecucin de un servicio (Resolucin N 647-4-2011).
XX
A fin de acreditar la fehaciencia del servicio, la recurrente presenta
en fiscalizacin, adems del comprobante de pago, los siguientes
documentos: i) el cargo de entrega y recepcin del informe o pre-
sentacin en PowerPoint elaborado por la empresa Pricewaterhou-
seCoopers; y, ii) la primera hoja, y otra adicional, del mencionado
informe o presentacin en PowerPoint, en donde se establecieron
las limitaciones del servicio prestado.
Tales documentos estn compuestos por dos hojas de la presenta-

cin en PowerPoint elaborada por la empresa PricewaterhouseCoo-
pers denominado Revisin de Deduccin y sustento de gastos,
646
presentadas por la recurrente () las cuales no son suficientes para

establecer, como ella alega, que corresponden a un servicio que le
hubiere sido prestado, pues en estas solo se consignan las limitacio-
nes que se habra tenido para prestar el servicio, tales como la falta
de comprobantes de pago e informes y/o contratos que sustentaran
fehacientemente los gastos realizados, sin hacer referencia alguna a
la empresa que habra sido objeto de dicha revisin, por lo que no
resulta posible de la referida documentacin, establecer que el ser-
vicio por el cual se emiti la Factura () materia de observacin,
cumpla con el principio de causalidad, y por tanto que constituya
coso o gasto para efecto del Impuesto a la Renta o que otorgue
derecho al crdito fiscal.
Resoluciones Ns. 09457-4-2004, 06689-5-2005

XX
Los correos electrnicos pueden ser evaluados como documentos
probatorios, en la medida que formen parte de un conjunto de
elementos probatorios, pero de manera individual no constituyen
prueba suficiente de que los servicios se brindaron, criterio que ha
sido recogido por este Tribunal en la Resolucin N 09457-5-2004
de fecha 2 de diciembre de 2004.
XX
De lo actuado no se desprende que la Administracin, al no haber
podido verificar la documentacin contable del referido provee-
dor, haya requerido expresamente a la recurrente la sustentacin
de las operaciones con la documentacin que obre en su poder,
tales como movimientos de caja, reportes de ingresos de combusti-
bles u otros, a efectos de determinar la realidad de las operaciones
reparadas, habiendo merituado solo las manifestaciones de diver-
sas personas que afirman que dicho proveedor venda sus facturas
y rdenes de compra a terceros, siendo que si bien las manifes-
taciones deben ser valoradas en los procedimientos contenciosos
tributarios, lo tienen que ser conjuntamente con otros medios pro-
batorios actuados por la Administracin.
647
XX
El artculo 188 del Cdigo Procesal Civil establece que los medios
probatorios tienen por finalidad acreditar los hechos expuestos
por las partes, producir certeza en el juez respecto de los puntos
controvertidos y fundamentar sus decisiones.
Por su parte, el artculo 197 del mismo cuerpo legal dispone que
todos los medios probatorios son valorados por el juez en forma
conjunta, utilizando su apreciacin razonada y que, sin embargo,
en la resolucin solamente sern expresadas las valoraciones esen-
ciales y determinantes que sustentan su decisin.
Estas normas previstas en el Cdigo Procesal Civil siempre han

sido de aplicacin en el procedimiento administrativo tributario,
de conformidad con la Primera Disposicin final del referido C-
digo, toda vez que, hasta la modificacin efectuada por la Ley
N 27335 al artculo 125 del Cdigo Tributario, aprobado por
Decreto Legislativo N 816, el Libro Tercero de este Cdigo (Pro-
cedimientos Tributarios) no contena disposicin expresa sobre la
valoracin de los medios probatorios y, de otro lado, las normas
del proceso civil citadas no se oponen a los principios de impulso
de oficio y de verdad material antes descritos.
Asimismo, dichas normas de valoracin conjunta resultan de

aplicacin supletoria en el procedimiento de fiscalizacin y de-
terminacin de la obligacin tributaria, al no haberse previsto
norma expresa alguna que regule la valoracin de la prueba en
esta materia.
XX
La Administracin para efectuar una determinacin de oficio al
amparo del artculo 44 de la Ley del Impuesto General a las Ven-
tas est obligada a demostrar que las adquisiciones reparadas no
se realizaron, para lo cual es necesario evaluar toda la situacin
que rodea a dichas operaciones y no cada uno de los elementos en
forma aislada.
648
CAPTULO XI
FINALIZACIN DEL PROCEDIMIENTO DE
FISCALIZACIN
Dar a conocer en qu oportunidad la Sunat pone fin al

procedimiento de fiscalizacin, detallando los requisi-
tos mnimos que deben cumplir los documentos que esta
entidad emita como consecuencia de la fiscalizacin.
Dar a conocer cules son las causas que originan la nu-

lidad o anulabilidad de los documentos emitidos por la
Sunat al finalizar el procedimiento de fiscalizacin.
Dar a conocer cules son las consecuencias de presen-

tar declaraciones juradas rectificatorias dentro o al cie-
rre de un procedimiento de fiscalizacin.
CAPTULO XI
FINALIZACIN DEL PROCEDIMIENTO DE
FISCALIZACIN
BASE LEGAL
N 133-2013-EF.
259 En qu momento finaliza el procedimiento de fis-

calizacin?
De acuerdo al artculo 75 del Cdigo Tributario, concluido el proceso de
fiscalizacin o verificacin, la Administracin Tributaria emitir la corres-
pondiente Resolucin de Determinacin, Resoluciones de Multa u Orden
de Pago, si fuera el caso.
Ntese que no resulta claro si el artculo 75 del Cdigo Tributario establece

que el procedimiento de fiscalizacin concluye con la notificacin de los
valores correspondientes o si, por el contrario, la emisin de tales valores es
un acto posterior a la conclusin del procedimiento de fiscalizacin. Esto,
por cuanto se menciona que las Resoluciones de Determinacin, Multa u
rdenes de Pago se emiten concluido el proceso de fiscalizacin o verifi-
cacin. Sobre esto ltimo destacamos, adems, que se hace referencia al
proceso de fiscalizacin o verificacin y no al procedimiento de fisca-
lizacin en sentido estricto. Es decir, consideramos que el artculo 75 del
Cdigo Tributario es, en general, confuso y no permite dilucidar adecua-
damente el momento en el que finaliza el procedimiento de fiscalizacin.
651
Por esa razn, consideramos valioso el aporte que en este aspecto brinda el
Reglamento del Procedimiento de Fiscalizacin de la Sunat, cuyo artculo
10 aclara que: El Procedimiento de Fiscalizacin concluye con la notifica-
cin de las resoluciones de determinacin y/o, en su caso, de las resolucio-
nes de multa, las cuales podrn tener anexos.
A partir de esta ltima norma, pueden obtenerse las siguientes conclusiones:
- Para la finalizacin del procedimiento de fiscalizacin es requi-

sito indispensable la notificacin de una o ms Resoluciones de
Determinacin.
Al respecto, consideramos importante precisar que la Sunat deber

emitir dichos valores aun cuando al cierre del procedimiento de fisca-
lizacin no formule acotaciones o reparos. En tales casos, correspon-
der emitir Resoluciones de Determinacin en 0.
- No siempre debern notificarse Resoluciones de Multa. Ello solo ocu-

rrir cuando al cierre del procedimiento de fiscalizacin se hubiera
detectado la comisin de infracciones.
- La notificacin de rdenes de Pago no comporta la conclusin del

procedimiento de fiscalizacin, como equivocadamente parecera su-
gerir el artculo 75 del Cdigo Tributario. Este punto es materia de
mayor desarrollo en la pregunta 260.
Informe N 21-2001-SUNAT-K00000(1)
Se consulta cul es el momento en que debe entenderse como fecha
de inicio y fin del procedimiento de fiscalizacin.
(1) Cabe precisar que este informe fue emitido con anterioridad a la entrada en vigencia del Reglamento de
Fiscalizacin de la SUNAT, es decir, cuando el nico parmetro para definir el momento de finalizacin
del procedimiento de fiscalizacin era el artculo 75 del Cdigo Tributario.
652
Finalizacin del procedimiento de fiscalizacin
En lo relacionado a la finalizacin del procedimiento de fiscaliza-

cin, la Sunat en su tercera conclusin opina lo siguiente:
Para dar por finalizado el procedimiento de fiscalizacin, se re-

quiere de un pronunciamiento de la Administracin que ponga en
conocimiento del deudor tributario la decisin final que adopte
aquella sobre la comprobacin efectuada, con el propsito que el
deudor pueda ejercer las acciones a que hubiere lugar, en caso de
no estar conforme con lo sealado por la Administracin. Dicho
pronunciamiento surtir efectos al da siguiente de su notificacin.
As pues, tal pronunciamiento de la Administracin se materiali-

zar en una Resolucin de Determinacin, Resolucin de Multa u
Orden de Pago, segn corresponda.
260 La sola emisin de rdenes de Pago pone fin al

procedimiento de fiscalizacin?
Tal como lo indicamos en la pregunta anterior, el artculo 10 del Regla-
mento del Procedimiento de Fiscalizacin de la Sunat dej sentado que el
procedimiento de fiscalizacin nicamente finaliza con la notificacin de
las Resoluciones de Determinacin y/o, en su caso, con las Resoluciones de
Multa que resulten aplicables.
Es decir, el referido Reglamento ha excluido toda posibilidad de inter-

pretar que la emisin de rdenes de Pago ponga fin al procedimiento de
fiscalizacin.
Consideramos que la norma en mencin resulta correcta en la medida que

el procedimiento de fiscalizacin tiene como objetivo comprobar la correc-
ta determinacin de la obligacin tributaria por parte de los contribuyentes
fiscalizados, para lo cual se requiere que la Administracin Tributaria ex-
prese su conformidad o disconformidad con la liquidacin efectuada por
el contribuyente va declaracin jurada, para lo que se requerir, evidente-
mente, la notificacin de una o ms Resoluciones de Determinacin.
653
No obstante lo sealado en los prrafos anteriores, s es posible que se

emitan rdenes de Pago al cierre o durante el trmite del procedimiento
de fiscalizacin. La situacin ms comn en que ello ocurre es cuando se
incrementa la obligacin tributaria como consecuencia de la presentacin
de declaraciones juradas rectificatorias durante el curso o al cierre del pro-
cedimiento de fiscalizacin, pero sin que se cancele la mayor deuda deter-
minada. En tales casos, se emitirn rdenes de Pago por concepto de la
mayor deuda determinada va declaracin rectificatoria.

XX
La emisin de una Orden de Pago no implica la conclusin del
procedimiento de fiscalizacin o verificacin pudiendo la Admi-
nistracin Tributaria continuar su labor y emitir Resoluciones de
Determinacin. En tal sentido, la Orden de Pago emitida en el
curso de un procedimiento de fiscalizacin producto de una obli-
gacin declarada por el contribuyente no concluir la fiscalizacin.
Presentacin de declaracin jurada rectificatoria determinando ma-
yor obligacin tributaria
En el desarrollo de un procedimiento de fiscalizacin iniciado a la em-

presa Karsa S.A., importadora y comercializadora de electrodomsti-
cos, el auditor fiscal notific el Requerimiento N 01220002515, en
el cual observa que la empresa ha efectuado ventas por debajo del
valor de mercado, lo que habra generado una omisin en el pago
del Impuesto a la Renta del ejercicio gravable 2012 por la suma de
S/. 30,000.00.
Karsa S.A. acepta la observacin formulada por el auditor fiscal y rec-

tifica su declaracin jurada anual del Impuesto a la Renta del ejercicio
654
gravable 2012, reconociendo los ingresos omitidos que fueron obser-

vados por el referido auditor. Sin embargo, no paga el mayor tributo
que deriva de esta nueva determinacin.
Das despus, Karsa S.A. es notificada con la Orden de Pago N 012-

01-598989, mediante la cual la Administracin Tributaria le exige el
pago del tributo liquidado en su declaracin rectificatoria.
Considerando lo anterior, la empresa consulta si es correcta la emi-

sin de una Orden de Pago en estos casos y si la emisin de dicho va-
lor implica la conclusin del procedimiento de fiscalizacin iniciado
por la Sunat.
Respuesta
Considerando que la orden de pago es el resultado de la reliquidacin

efectuada por la Empresa Karsa S.A. como consecuencia de declara-
cion jurada rectificatoria presentada y siendo que la misma ha sido
emitida en funcin del tributo liquidado por la misma empresa, la
emisin de la orden de pago ha sido correctamente emitida.
Por su parte, sobre la base de lo establecido en el artculo 10 del

Reglamento del Procedimiento de Fiscalizacin de la Sunat, la notifi-
cacin de la Orden de Pago no pone fin al procedimiento de fiscaliza-
cin iniciado a la Empresa Karsa S.A.
261 Existe un plazo mximo para la emisin de los valo-

res que pongan fin al procedimiento de fiscalizacin?
En puridad, el plazo mximo para emitir los valores que pongan fin al
procedimiento de fiscalizacin estar dado nicamente por los plazos de
prescripcin para determinar la obligacin tributaria, aplicar sanciones o
exigir el pago de la deuda tributaria, segn sea el caso.
A tales efectos, conviene recordar que: i) la emisin de Resoluciones de

Determinacin es ejercicio de la facultad de determinacin de la obliga-
cin tributaria por parte de la Administracin Tributaria; ii) la emisin de
655
Resoluciones de Multa es ejercicio de la facultad para aplicar sanciones;

y, iii) la emisin de rdenes de Pago es ejercicio de la facultad para exigir
el pago de la deuda tributaria. Ello deber tenerse en cuenta a efectos del
cmputo de los plazos de prescripcin correspondientes, segn lo previsto
en el artculo 43 y siguientes del Cdigo Tributario(2).
De otro lado, es importante precisar que, si bien los artculos 61 y 62-A del
Cdigo Tributario establecen plazos de 6 meses y 1 ao para la fiscalizacin
parcial y definitiva, respectivamente, el vencimiento de tales plazos nica-
mente acarrea la caducidad de la facultad de la Administracin Tributaria
para solicitar informacin y/o documentacin al contribuyente fiscalizado;
sin embargo, ello no limita, de modo alguno, la facultad de emitir los valo-
res correspondientes.
Ello es reconocido de manera clara por el numeral 5 del artculo 62-A(3)

del Cdigo Tributario, segn el cual el vencimiento del plazo establecido
en el presente artculo tiene como efecto que la Administracin Tributaria
no podr requerir al contribuyente mayor informacin de la solicitada en
el plazo a que se refiere el presente artculo; sin perjuicio de que luego de
transcurrido este pueda notificar los actos a que se refiere el primer prrafo
del artculo 75, dentro del plazo de prescripcin para la determinacin de
la deuda.
En relacin a la norma antes transcrita consideramos oportuno hacer las

siguientes precisiones:
- Si bien la norma nicamente se refiere a que el vencimiento del plazo

de la fiscalizacin no perjudica la facultad de emitir los valores co-
rrespondientes, el vencimiento de dicho plazo tampoco impide que
la Administracin Tributaria pueda seguir analizando la informacin
y documentacin que ya obra en su poder. Incluso, podra requerir
informacin adicional a terceros. Esto es as, reiteramos, pues el ven-
cimiento de los plazos anteriormente indicados nicamente acarrea
(2) Sobre los plazos de prescripcin sugerimos revisar el Captulo 6 de la presente obra.
(3) Si bien el tenor de dicho artculo se refiere nicamente a la fiscalizacin definitiva, dicha norma resulta
tambin de aplicacin a la fiscalizacin parcial, en virtud al literal b) del penltimo prrafo del artculo
656
la caducidad para requerir mayor informacin o documentacin al

contribuyente fiscalizado.
- Aunque la parte final del artculo transcrito hace referencia a que

la Administracin Tributaria puede emitir los documentos a que se
refiere el artculo 75 del Cdigo Tributario dentro del plazo de pres-
cripcin para la determinacin de la deuda, debe entenderse dicha
referencia como el plazo para determinar la obligacin tributaria,
aplicar sanciones o exigir el pago, segn se trate de Resoluciones de
Determinacin, Resoluciones de Multa u rdenes de Pago. Esto es
importante pues dichos plazos se encuentran sujetos a distintas for-
mas de cmputo y causales de interrupcin y suspensin.
XX
Si bien, como consecuencia de la entrada en vigencia del Decreto
Legislativo N 981, que incorpor al Cdigo Tributario el artcu-
lo 62-A, se estableci un plazo para el procedimiento de fiscali-
zacin, el mismo no ha previsto un plazo especfico para que la
Administracin Tributaria emita los valores que correspondan de
ser el caso, siendo que solo se ha previsto que estos puedan ser
emitidos dentro del plazo de prescripcin.
XX
Las normas del Cdigo Tributario no establecen plazo alguno al
que deba sujetarse el procedimiento de verificacin o fiscalizacin,
ni tampoco un plazo para la emisin del valor correspondiente.
262 Qu es una Resolucin de Determinacin y cules

son sus requisitos?
Conforme al artculo 76 del Cdigo Tributario, la Resolucin de Determi-
nacin es el acto por el cual la Administracin Tributaria pone en conoci-
miento del deudor tributario el resultado de su labor destinada a controlar
657
el cumplimiento de las obligaciones tributarias, y establece la existencia de

crditos o deudas tributarias.
De acuerdo con la norma citada se tiene que la Resolucin de Determina-

cin tiene como finalidad comunicar el resultado de la labor de fiscaliza-
cin destinada a controlar el cumplimiento de las obligaciones tributarias,
es por ello que su notificacin es el hito que marca la finalizacin del pro-
Ahora bien, de acuerdo al artculo 77 del Cdigo Tributario, las Resolucio-

nes de Determinacin deben expresar:
1. La identificacin del deudor tributario.
2. El tributo y el periodo al que corresponda.
3. La base imponible.
4. La tasa.
5. La cuanta del tributo omitido y sus intereses, de ser el caso.
6. Los motivos determinantes del reparo. Normalmente este aspecto es

desarrollado en los Anexos a la Resolucin de Determinacin. Al res-
pecto, tambin es vlido que dicho anexo contenga una remisin a los
resultados de los requerimientos cursados durante el procedimiento
de fiscalizacin.
7. Los fundamentos o disposiciones que amparen la acotacin.
8. El carcter definitivo o parcial del procedimiento de fiscalizacin.

Tratndose de resoluciones de determinacin se deber expresar, ade-
ms, los aspectos revisados.
La ausencia de alguno de los requisitos de forma antes expresados determi-

na la anulabilidad de la resolucin de determinacin(4).
(4) Revisar pregunta 267 del presente Captulo.
658
MODELO
Modelo de Resolucin de Determinacin sin deuda

XX
659
MODELO
Modelo de Resolucin de Determinacin con deuda

XX
660
661
662

XX
La finalidad de que las Resoluciones de Determinacin contengan
los requisitos establecidos por el artculo 77 del Cdigo Tributario
es asegurar que los contribuyentes conozcan directa y claramente
los reparos formulados por la Administracin Tributaria que sus-
tentan la emisin del valor, a fin de que puedan ejercer plenamente
su derecho de defensa, el que se vera restringido si ellos descono-
cieran los motivos del valor.
263 Qu es una Resolucin de Multa y cules son sus

requisitos?
De acuerdo con el artculo 180 del Cdigo Tributario, al constatar la co-
misin de infracciones tributarias, la Administracin Tributaria aplicar las
siguientes sanciones, de acuerdo a lo establecido en la Tabla de Sanciones
de dicho cdigo: multa, comiso, internamiento temporal de vehculos, cie-
rre temporal de establecimiento u oficina de profesionales independientes
y suspensin temporal de licencias, permisos, concesiones o autorizaciones
vigentes otorgadas por entidades del Estado para el desempeo de activida-
des o servicios pblicos.
En este marco, la Resolucin de Multa se presenta como el acto adminis-

trativo mediante el cual la Administracin Tributaria imputa la comisin
de una infraccin sancionada con multa y exige el pago de la misma al
supuesto infractor.
Segn lo expuesto, en el procedimiento de fiscalizacin tributaria ni-

camente se emitirn resoluciones de multa en el supuesto que el agente
fiscalizador detecte la comisin de infracciones sancionadas con multa.
Es decir, de no detectarse este tipo de infracciones, el procedimiento de
fiscalizacin tributaria podr culminar sin la emisin de resoluciones
de multa.
663
En lo que respecta a los requisitos que deben cumplir las Resoluciones de

Multa, el penltimo prrafo del artculo 77 del Cdigo Tributario ha esta-
blecido como tales los siguientes:
1. La identificacin del deudor tributario.
2. Los fundamentos y disposiciones que la amparen.
3. Referencia a la infraccin, el monto de la multa y los intereses.
XX
El procedimiento para la emisin de Resoluciones de Multa pre-
visto en el Cdigo Tributario contiene garantas para el ejercicio
del derecho de defensa de los deudores tributarios, como son los
requisitos que tales valores deben cumplir para estar vlidamente
emitidos y la posibilidad de ser impugnados sin hacer pago previo.
264 Qu es una Orden de Pago y cules son sus requi-

sitos?
Segn el artculo 78 del Cdigo Tributario, la Orden de Pago es el acto en
virtud del cual la Administracin Tributaria exige al deudor tributario la
cancelacin de la deuda tributaria, sin necesidad de emitirse previamente la
resolucin de determinacin. De acuerdo a esa misma norma, la emisin
de rdenes de Pago procede en los siguientes casos:
1. Por tributos autoliquidados por el deudor tributario. Este supuesto
hace alusin al tributo autodeterminado por el contribuyente va de-
claracin jurada pero no cancelado en los plazos establecidos legal-
mente para ello.
2. Por anticipos o pagos a cuenta, exigidos de acuerdo a ley.
3. Por tributos cuya omisin derive de errores materiales de redaccin o de
clculo en las declaraciones, comunicaciones o documentos de pago.
664
Sobre este punto se ha establecido que se considera error el originado

por el deudor tributario al consignar una tasa inexistente.
Asimismo, de acuerdo a la Cuarta Disposicin Final del Decreto Legis-

lativo N 953, se considera error si para efecto de los pagos a cuenta del
Impuesto a la Renta, se usa un coeficiente o porcentaje que no ha
sido determinado en virtud a la informacin declarada por el deudor
tributario en periodos anteriores.
4. Tratndose de deudores tributarios que no declararon ni determina-

ron su obligacin o que habiendo declarado no efectuaron la deter-
minacin de la misma, por uno o ms periodos tributarios, previo
requerimiento para que realicen la declaracin y determinacin omi-
tidas y abonen los tributos correspondientes, dentro de un trmino de
tres (3) das hbiles, sin perjuicio de que la Administracin Tributaria
pueda optar por practicarles una determinacin de oficio.
La Orden de Pago emitida al amparo de este numeral se denomina

Orden de Pago Presuntiva y el monto de la determinacin del tribu-
to a exigir se determina conforme a lo dispuesto en el artculo 79 del
Cdigo Tributario.
5. Cuando la Administracin Tributaria realice una verificacin de los

libros y registros contables del deudor tributario y encuentre tributos
no pagados.
Como puede observarse de los supuestos antes detallados, los cuatro prime-
ros casos tienen su origen en la autoliquidacin de tributos por parte de los
contribuyentes, esto es, en la presentacin de declaraciones juradas. Bajo
esta premisa, en todos esos supuestos la emisin de rdenes de Pago ni-
camente supone una exigencia de pago de una obligacin tributaria cierta
(salvo en el caso excepcional de la Orden de Pago Presuntiva), por lo que, en
estricto, la emisin de dichos valores responde a la facultad de recaudacin
En este punto debemos aclarar que las rdenes de pago emitidas por los ma-
yores tributos liquidados por el deudor tributario mediante una declaracin
rectificatoria, constituyen actos de liquidacin de tributos, que resultan
665
ajenos a la fiscalizacin tributaria, aun cuando las declaraciones rectificato-

rias hayan sido presentadas por el deudor tributario para reconocer alguna
omisin observada por el auditor fiscal en el desarrollo del procedimiento
de fiscalizacin.
El quinto supuesto para la emisin de rdenes de Pago es el nico que pue-

de resultar compatible con el procedimiento de fiscalizacin, al encontrarse
referido a aquellas situaciones en las que encuentren tributos no pagados
como consecuencia de la revisin de libros y registros contables del deudor
tributario.
Ntese que, en estricto, en este supuesto la Administracin Tributaria no

redetermina la obligacin tributaria, sino que nicamente exige la cance-
lacin de una deuda no pagada, en tal sentido, este supuesto no deja de
representar un ejercicio de la facultad recaudatoria de la Administracin
Tributaria. No obstante, la compatibilidad con el procedimiento de fiscali-
zacin se encuentra en que la verificacin que efecta la Sunat podra tomar
lugar con ocasin de un procedimiento de fiscalizacin.
Finalmente, debe tenerse en cuenta que el ltimo prrafo del artculo 78 del
Cdigo Tributario ha establecido que las rdenes de Pago deben cumplir
con los mismos requisitos de forma que los establecidos para las Resolucio-
nes de Determinacin, excepto en lo que se refiere a los motivos determi-
nantes del reparo.
XX
La reliquidacin, por parte de la Administracin Tributaria, de ci-
fras declaradas por el contribuyente, solo puede hacerse mediante
Resolucin de Determinacin, mas no mediante Orden de Pago.
XX
No pueden girarse rdenes de Pago sobre la base de declaraciones
juradas que fueron presentadas por alguien que careca de la cali-
dad de representante legal de la recurrente.
666
MODELO
Modelo de Orden de Pago

XX
667
265 Cmo se encuentra regulada la invalidez de actos

administrativos emitidos por la Administracin Tri-
butaria?
La invalidez de los actos administrativos emitidos por la Sunat se encuentra
regulada por lo dispuesto en el artculo 109 del Cdigo Tributario y, suple-
toriamente, por las disposiciones de la Ley N 27444.
Concretamente, la invalidez de actos administrativos comprende las catego-

ras de nulidad y anulabilidad.
Al respecto, conviene precisar que ambas categoras suponen vicios que

determinarn la anulacin del acto administrativo. No obstante, la dife-
rencia entre los supuestos de nulidad y anulabilidad radica en que los actos
anulables pueden ser subsanados mediante convalidacin considerndose
as definitivamente vlidos, mientras que los actos nulos carecern de toda
posibilidad de subsanacin, no produciendo efecto jurdico alguno.
En las siguientes preguntas analizaremos las causales de nulidad y anulabi-

lidad aplicables a los actos administrativos emitidos por la Administracin
Tributaria, enfocndonos en los que resulten aplicables a los valores emiti-
dos a la finalizacin del procedimiento de fiscalizacin.
266 Cules son las causales de nulidad aplicables a los

actos emitidos por la Administracin Tributaria?
Las causales de nulidad previstas en el artculo 109 del Cdigo Tributario
son las siguientes:
- Los dictados por rgano incompetente en razn de la materia.
Para estos efectos se entiende por rganos competentes a los sea-

lados en el Ttulo I del Libro II del Cdigo Tributario, esto es, a la
Sunat, al Tribunal Fiscal, a los Gobiernos Locales y otros sealados
por leyes especiales.
668
Esta causal sera aplicable, por ejemplo, si un Gobierno Local emitiera

una Resolucin de Determinacin en relacin al Impuesto a la Renta
o al Impuesto General a las Ventas. Aunque tericamente estas situa-
ciones son posibles, en la prctica la aplicacin de esta causal a valores
emitidos por la Administracin Tributaria es muy remota.
- Los dictados prescindiendo totalmente del procedimiento legal esta-

blecido, o que sean contrarios a la ley o norma con rango inferior.
Una de dichas circunstancias sera, por ejemplo, la emisin de Re-

soluciones de Determinacin por un periodo o tributo no compren-
dido en la Carta de Presentacin que da inicio al procedimiento de
fiscalizacin.
- Cuando por disposicin administrativa se establezcan infracciones o

se apliquen sanciones no previstas en la ley.
En materia de fiscalizacin tributaria, esta causal sera aplicable nica-

mente si la Administracin Tributaria emitiera Resoluciones de Multa
por concepto de infracciones no tipificadas en el Cdigo Tributario o
en otras normas con rango de ley que tipifiquen infracciones.
- Los actos que resulten como consecuencia de la probacin autom-

tica o por silencio administrativo positivo, por los que se adquiere
facultades o derechos, cuando son contrarios al ordenamiento jur-
dico o cuando se cumplen con los requisitos, documentos o trmites
esenciales para su adquisicin.
Esta causal no resulta aplicable a los valores emitidos al cierre del

procedimiento de fiscalizacin, ya que estos no constituyen actos
que se rijan por aprobacin automtica o por silencio administrativo
positivo.
De otro lado, la causal de nulidad que resulta aplicable en materia tributaria

en virtud a la Ley del Procedimiento Administrativo General es nicamente
669
la contenida en el numeral 2 de su artculo 10(5). Conforme a dicha norma,

es causal de nulidad el defecto u omisin de alguno de los requisitos de va-
lidez del acto administrativo, salvo que resulten de aplicacin los supuestos
de vicios no trascendentes previstos en el artculo 14 de la citada Ley.
Al respecto, segn el artculo 3 de la Ley N 27444, los requisitos de validez

son: i) competencia; ii) contenido; iii) finalidad pblica; iv) motivacin; y,
v) procedimiento regular para su conformacin.
No obstante, los requisitos de competencia (en los aspectos de materia y

jerarqua), contenido (en lo referido a los datos mnimos que debe conte-
ner el soporte documentario de los valores), motivacin y procedimiento
de conformacin comportan causales de nulidad o anulabilidad autno-
mas previstas por el Cdigo Tributario(6), por lo que el rgimen de la Ley
N 27444 no resulta aplicable a tales aspectos.
Bajo tal premisa, la causal de nulidad en comentario nicamente resultara

aplicable en los siguientes casos:
- En lo que respecta al requisito de competencia: los dictados por rga-

no incompetente por razn de territorio o tiempo, o sin cumplir los
requisitos de qurum y deliberacin, si se trata de rganos colectivos.
Un ejemplo de valor incurso en esta causal de nulidad sera una Reso-

lucin de Determinacin emitida por la Intendencia Regional de Lima
a un contribuyente cuyo domicilio fiscal se encuentra en Loreto.
- En lo que respecta al requisito de contenido: los actos con contenido

impreciso, imposible fsica o jurdicamente.
(5) Las causales previstas en los numerales 1, 3 y 4 se encuentran incorporadas en el texto del artculo 109
del Cdigo Tributario, de manera directa o indirecta.
(6) En efecto, el artculo 109 del Cdigo Tributario tipifica las siguientes causales de invalidez: i) la com-
petencia en razn de la materia, como causal de nulidad; ii) la competencia en razn de jerarqua como
causal de anulabilidad; iii) el requisito de procedimiento previsto en la ley, como causal de nulidad; y,
iv) la motivacin ha sido incorporada como causal de anulabilidad, al encontrarse en los numerales 6 y
7 del artculo 77 del Cdigo Tributario.
670
- En lo que respecta al requisito de finalidad pblica: los actos que no

persiguen una finalidad pblica asumida por la norma que otorg la
facultad de emitirlos a su rgano emisor.
267 Cules son las causales de anulabilidad aplicables a

los actos emitidos por la Administracin Tributaria?
De acuerdo al segundo prrafo del artculo 109 del Cdigo Tributario los
actos emitidos por la Administracin Tributaria son anulables en los si-
guientes casos:
- Cuando son dictados sin observar los requisitos de contenido previs-

tos en el artculo 77 del Cdigo Tributario.
Tal como se indic en las preguntas 262 al 264, el artculo 77 del

Cdigo Tributario regula los requisitos de contenido aplicables a las
Resoluciones de Determinacin, Resoluciones de Multa y rdenes de
Pago. As pues, los valores que incumplan con los requisitos corres-
pondientes constituirn actos administrativos anulables.
- Tratndose de dependencias o funcionarios de la Administracin Tri-

butaria sometidos a jerarqua, cuando el acto hubiere sido emitido sin
respetar la referida jerarqua.
La impugnacin de valores anulables podr efectuarse, alternativa-

mente a la interposicin del Recurso de Reclamacin, mediante la
presentacin del Formulario N 194(7).
XX
Es anulable la Resolucin de Determinacin por Impuesto Predial
en la cual se consigna que el mayor monto a pagar es resultado de
(7) Para mayor detalle ver la pregunta 280 del Captulo XII de presente obra.
671
la fiscalizacin, pero no se indica si ello proviene de construccio-

nes que no fueron declaradas o en la deteccin de errores en la
valoracin de la construccin.
XX
Consignar como disposiciones normativas las correspondientes a
otro tributo no origina la omisin de los requisitos establecidos en
el artculo 109 del Cdigo Tributario, sino que constituye un error
material.
268 Cules son los efectos de las declaraciones rectifi-

catorias presentadas al cierre del procedimiento de
fiscalizacin?
Los contribuyentes fiscalizados pueden presentar declaraciones juradas rec-
tificatorias durante el trmite o con motivo del cierre del procedimiento de
fiscalizacin.
Los efectos de tales declaraciones juradas rectificatorias se resumen en los

siguientes prrafos:
- Declaracin Jurada Rectificatoria presentada antes del vencimiento

del plazo otorgado en el requerimiento emitido en virtud al artculo
75 del Cdigo Tributario o antes de culminado el procedimiento de
fiscalizacin parcial o definitivo:
Se aplican las mismas reglas que se aplicaran a una declaracion jura-

da rectificatoria que sea presentada sin que medie procedimiento de
fiscalizacin.
Es decir, la declaracion jurada rectificatoria que incremente la obliga-

cin tributaria surtir efectos de inmediato; por el contrario, la rec-
tificatoria que disminuya la obligacin tributaria inicialmente decla-
rada surtir efectos solo si en un plazo de 45 das hbiles siguientes a
su presentacin, la Administracin Tributaria no objetara la veracidad
y exactitud de los datos consignados en ella. En este ltimo caso,
672
la Administracin Tributaria conservar la facultad de pronunciarse

posteriormente sobre los datos incluidos en la rectificatoria presenta-
da, que ya hubiera surtido efectos.
- Declaracion jurada rectificatoria presentada despus de la culmi-

nacin del procedimiento de fiscalizacin parcial de un tributo o
periodo:
Si la declaracion jurada rectificatoria modifica aspectos no revisados

en la fiscalizacin parcial, los efectos son los mismos que los seala-
dos en el acpite anterior.
De otro lado, si se modifican aspectos que han sido revisados en la fis-

calizacin parcial, la declaracion jurada rectificatoria no surte efecto,
salvo que determine una mayor obligacin tributaria a la redetermi-
nada por la Sunat.
- Declaracion jurada rectificatoria presentada vencido el plazo previsto

en el Requerimiento emitido al amparo del artculo 75 del Cdigo
Tributario o una vez culminada la fiscalizacin definitiva de un tribu-
to y periodo:
Las declaraciones juradas rectificatorias no surten efecto alguno, sal-

vo que determinen una mayor obligacin tributaria a la ya redetermi-
nada por la Administracin Tributaria al cierre del procedimiento de
fiscalizacin.
673
CAPTULO XII
MEDIOS DE DEFENSA FRENTE
A LA ACTUACIN DE LA
Dar a conocer cules son los medios de defensa con los

que cuentan los sujetos fiscalizados frente a las actua-
ciones de la Administracin Tributaria.
Dar a conocer cules son los requisitos formales y/o de

admisibilidad que deben cumplir los medios de defensa
que interpongan los sujetos fiscalizados.
CAPTULO XII
MEDIOS DE DEFENSA FRENTE A LA ACTUACIN DE
LA ADMINISTRACIN TRIBUTARIA
BASE LEGAL
N 133-2013-EF.
I. LA QUEJA
269 Qu es la Queja y cmo se encuentra regulada?

La queja tributaria puede ser conceptualizada como un remedio procesal,
que asiste a los deudores tributarios y que les permite cuestionar cualquier
actuacin irregular o que infrinja las normas establecidas en el Cdigo Tri-
butario, sea por parte de la Administracin Tributaria o del Tribunal Fiscal,
siempre que se lleven a cabo durante un procedimiento tributario en trmi-
te y mientras este no haya culminado.
En buena cuenta, dicho mecanismo permite subsanar las actuaciones admi-

nistrativas consideradas normativamente como indebidas durante el pro-
cedimiento tributario, a fin de que el acto administrativo que se emita a su
trmino no se vea afectado por vicios, sino que resulte plenamente vlido.
En efecto, tal como lo seala Jaime Lara Mrquez, en la medida que la que-
ja constituye un remedio procesal y no un recurso impugnatorio, esta no
677
acta contra actos administrativos, no opera cuando el procedimiento ya

termin, sino cuando el procedimiento est en trmite, precisamente para
subsanarlo y permitir que en sus correctos cauces discurra normalmente la
relacin jurdico tributaria, de manera que, el campo de accin de la queja
se reduce a corregir situaciones o procedimientos desviados dentro de un
procedimiento en curso(1).
Bajo esta perspectiva, la queja se presenta como el medio idneo para cues-
tionar cualquier tipo de actuacin irregular de la Administracin Tributaria
con motivo del ejercicio de su facultad de fiscalizacin, permitiendo corre-
gir dichas situaciones a fin de que los valores que se emitan al cierre del
procedimiento resulten vlidos.
Es decir, la queja no supone el cuestionamiento de un aspecto sustancial

de la determinacin de la obligacin tributaria durante el procedimiento
de fiscalizacin, sino que nicamente busca cuestionar aspectos de trmite
que no se ajusten a ley, en los casos que la Administracin Tributaria se aleje
del marco previsto normativamente para el desarrollo de sus actuaciones.
Lo antes expuesto se desprende de la regulacin de la queja prevista en el

artculo 155 del Cdigo Tributario, cuyo tenor es el siguiente:
Artculo 155.- Queja
La queja se presenta cuando existan actuaciones o procedimientos

que afecten directamente o infrinjan lo establecido en este Cdigo,
en la Ley General de Aduanas, su reglamento y disposiciones admi-
nistrativas en materia aduanera; as como en las dems normas que
atribuyan competencia al Tribunal Fiscal.
().
En este mismo sentido, el literal h) del artculo 92 del Cdigo Tributario

establece que los deudores tributarios tienen derecho, entre otros, a inter-
poner queja por omisin o demora en resolver procedimientos tributarios o
(1) LARA MRQUEZ, Jaime. El Recurso de Queja en materia tributaria. En: Revista del Instituto Perua-
no de Derecho Tributario. N 50, p. 102.
678
Medios de defensa frente a la actuacin de la Administracin Tributaria
por cualquier otro incumplimiento a las normas establecidas en el presente

Cdigo.
Reconociendo la naturaleza de la queja, el artculo 11 del Reglamento de

Fiscalizacin de la Sunat establece que dicho remedio podr ser interpuesto
por los contribuyentes fiscalizados durante el trmite del procedimiento de
fiscalizacin:
Artculo 11.- Recurso contra las actuaciones en el procedimiento de

fiscalizacin.
En tanto no se notifique la Resolucin de Determinacin y/o Multa,

contra las actuaciones en el Procedimiento de Fiscalizacin procede
interponer el recurso de queja previsto en el artculo 155 del Cdigo
Tributario.

XX
obligatoria)
El Tribunal Fiscal es competente para pronunciarse, en va de la
queja, sobre la legalidad de los requerimientos que emita la Admi-
nistracin Tributaria durante la fiscalizacin o verificacin inicia-
da a consecuencia de un procedimiento no contencioso de devolu-
cin, en tanto no se haya notificado la resolucin que resuelve el
pedido de devolucin, o de ser el caso, las Resoluciones de Deter-
minacin, de Multa u rdenes de Pago.
XX
El Tribunal Fiscal no es competente para pronunciarse, en la va de
queja, sobre la legalidad de las actas probatorias levantadas duran-
te las intervenciones de los fedatarios fiscalizadores.
679
270 Cules son las caractersticas de la queja?

En lnea con la definicin brindada en la pregunta anterior, las caractersti-
cas de la queja son las siguientes:
- Debe encontrarse referida a una materia que sea de competencia del

Tribunal Fiscal
Conforme a lo establecido en el artculo 155 del Cdigo Tributario, la

queja procede cuando se infrinja lo establecido por el Cdigo Tribu-
tario, por la Ley General de Aduanas, su reglamento y disposiciones
administrativas en materia aduanera, as como en las dems normas
que atribuyan competencia al Tribunal Fiscal.
Dado que el procedimiento de fiscalizacin tiene como objetivo la

verificacin de la correcta determinacin de la obligacin tributaria
por parte de la Sunat, es claro que las infracciones normativas en que
se incurra durante su transcurso podran ser objetadas por el contri-
buyente fiscalizado a travs de la queja.
- Tiene por objeto subsanar defectos de tramitacin
Conforme a lo anteriormente sealado, debido a que la queja no consti-

tuye un recurso sino un remedio, esta no tiene por objeto cuestionar la
validez o legalidad de acto administrativo alguno (acto con el que conclu-
ye todo procedimiento). Su finalidad es subsanar los defectos de tramita-
cin a efecto de que el procedimiento se desenvuelva dentro de los causes
regulares previstos para ello, con miras a la correcta conformacin de la
voluntad administrativa tributaria. En ese sentido, la queja tributaria no
tiene por finalidad la revocacin, reforma ni declaracin de nulidad de
ningn acto administrativo, por el contrario, su naturaleza es la de ser un
remedio, una enmienda, una correccin, una reparacin, una subsanacin
del procedimiento, a efecto de que el acto administrativo que se emita
sea un acto vlido. En consecuencia, mediante la queja no se cuestionan
aspectos de fondo, sino cuestiones meramente procedimentales(2).
(2) Ibdem, p. 100.
680
Como consecuencia de ello, no procedera interponer una queja, por

ejemplo, contra un Resultado de Requerimiento con el objetivo de
cuestionar la valoracin de las pruebas ofrecidas con motivo de la
absolucin del Requerimiento materia de cierre.
- Es una va residual, en defecto de otra va idnea
Correctamente se ha sostenido que: La queja solo opera si no existe

regulada una va especial en la que se pueda cuestionar o corregir ac-
tos, actuaciones o procedimientos que infrinjan lo establecido por el
Cdigo Tributario, entonces la queja es la va para ello. Pero de existir
una va especial, entonces, esta sera la va indicada para ello, y no la
queja(3).
Atendiendo a ello, no sera posible cuestionar, por ejemplo, una Re-

solucin de Determinacin va queja, aun cuando esta se encuentre
viciada por cuestiones formales, pues el medio idneo para formular
dicho cuestionamiento sera el procedimiento contencioso-adminis-
trativo (sin perjuicio de ello, el acto cuya correccin se invoca ya ha-
bra cesado, al haber culminado el procedimiento de fiscalizacin con
la notificacin de los valores correspondientes).
- No procede contra actos consumados o que ya cesaron
Como tambin adelantamos, la queja opera mientras un procedi-

miento est abierto, esto es, cuando an no se ha emitido el acto
administrativo, es decir, cuando an se pueden corregir los defectos
de tramitacin, restableciendo sus cauces normales, a efectos de ga-
rantizar una adecuada conformacin de la voluntad administrativo
que concluye con la emisin de un acto administrativo vlido(4).
Como consecuencia de esta caracterstica, se corrobora que no sera

posible interponer queja contra los valores emitidos al trmino del
(3) dem.
(4) dem.
681
procedimiento de fiscalizacin, ya que los actos que infringen dere-

cho o normas del Cdigo Tributario ya se habran consumado.
Pero esta caracterstica tambin excluye la posibilidad de interponer

queja contra actos de la Administracin Tributaria que, infringiendo
derecho o normas tributarias, ya hubieran cesado. Evidentemente, si
el acto vulneratorio ya ces, no existir defecto procedimental que
corregir, razn por la cual tampoco existira una pretensin suscepti-
ble de ser amparable con la interposicin de una queja.
XX
No procede la queja que cuestiona las observaciones contenidas en
los resultados de un procedimiento sino solo acerca de la legalidad
del mismo.
XX
La queja no es la va idnea para cuestionar la validez de un
requerimiento en el que se hayan consignado observaciones
referidas a las omisiones en el Registro de Compras del con-
tribuyente, y que involucran una opinin vertida por los fun-
cionarios encargados de la fiscalizacin acerca de la determi-
nacin de la obligacin tributaria, ameritando de esa forma un
pronunciamiento sobre los aspectos sustanciales que no son los
pertinentes en el mbito de la queja.
Resoluciones Ns. 10699-3-2008, 1620-1-2007, 4342-A-2006,

XX
7611-5-2004 y 1148-2-2002
La queja no es la va para impugnar una resolucin formalmente
emitida, pues para ello el Cdigo Tributario ha previsto la interpo-
sicin de recursos impugnatorios, como es el caso de la reclama-
cin y apelacin.
682
XX
La queja es un medio excepcional para subsanar los defectos del
procedimiento o para evitar que se vulneren los derechos del ad-
ministrados consagrados en el Cdigo Tributario, que no cuenten
con otra va idnea. Por lo tanto, la nulidad de los valores debe ser
dilucidada en el procedimiento contencioso tributario.
XX
La queja no es la va idnea para cuestionar los aspectos sustancia-
les del procesamiento de fiscalizacin.
XX
Aunque la queja constituye un remedio procesal para corregir los de-
fectos en los procedimientos seguidos por la Administracin Tributa-
ria, no es la va idnea cuando exista otra va especfica para ello.
XX
Solo puede interponerse queja contra actos debidamente compro-
bados de la Administracin Tributaria, no contra posibles actua-
ciones de la misma.
Acuerdos de Sala Plena emitidos por el Tribunal Fiscal

XX
Acuerdo de Sala Plena N 2003-24

XX
El recurso de queja es un remedio procesal que ante la afectacin
de los derechos o intereses del deudor tributario por actuaciones
indebidas de la Administracin o por la sola contravencin de las
normas que inciden en la relacin jurdica tributaria, permite co-
rregir las actuaciones y reencauzar el procedimiento bajo el marco
establecido en las normas correspondientes, alejndose del carc-
ter de recurso impugnativo de los actos administrativos, como son
los recursos regulados en los artculos 137 y 145 del Cdigo Tri-
butario, no resultando procedente cuando existan adicionalmente
otros procedimientos o vas idneas para conocer dichos casos.
683

XX
La finalidad de la queja es corregir las actuaciones en el curso
de un procedimiento, debiendo proceder dicho recurso contra
los requerimientos que se emitan durante el desarrollo del pro-
cedimiento de fiscalizacin o verificacin, en la medida que el
defecto en el que hubiera incurrido la Administracin y que mo-
tive el cuestionamiento del requerimiento pueda ser subsanado
por esta, pues solo podr reencauzarse un procedimiento que no
haya culminado.
271 Cules son los requisitos y el trmite que se sigue

a la queja dirigida contra la Administracin Tribu-
taria?
Soporte de la queja
La queja deber encontrarse contenida en un escrito, debidamente

firmado por el deudor tributario que la invoca.
El escrito deber exponer y detallar con claridad los hechos, precisan-

do la actuacin de la Administracin Tributaria que afecta o infringe
la normativa del Cdigo Tributario.
Adems, al escrito deber adjuntarse la documentacin y medios

probatorios pertinentes que acrediten los hechos invocados por el
quejoso.
No es necesario que el escrito se encuentre firmado por un abogado.
Entidad ante la cual se interpone
La queja deber estar dirigida al Tribunal Fiscal.
Plazo para su interposicin
No existe plazo de caducidad para la presentacin de la queja. Sin

embargo, debe considerarse que su presentacin debe realizarse antes
684
de la emisin o dictado del acto con el que culmine el procedimiento,

trmite o actuacin de la Administracin Tributaria en que ha ocurri-
do la afectacin o contravencin; es decir, debe presentarse cuando
el procedimiento est en curso y antes de que desaparezcan las causas
de la interposicin de la queja.
En el caso del procedimiento de fiscalizacin, la queja deber ser in-

terpuesta antes de que se notifiquen los valores con los que se conclu-
ya el procedimiento o antes de que la afectacin cese, lo que ocurra
primero.
Oportunidad para el ofrecimiento de medios probatorios y presenta-

cin de alegatos
De acuerdo al ltimo prrafo del artculo 155 del Cdigo Tri-

butario, se podr ofrecer medios probatorios o presentar ale-
gatos hasta la fecha en que se emita la resolucin que resuelve
la queja.
Tramitacin
En la tramitacin de la queja contra la Administracin Tributaria no

es esencial correr traslado a la Administracin Tributaria; no obs-
tante, para mejor resolver, es usual que se exija a la Administracin
Tributaria la presentacin de sus descargos y medios probatorios que
los respalden.
Plazo para resolver la queja
De acuerdo al literal a) del artculo 155 del Cdigo Tributario, la

Queja debe ser resulta dentro del plazo de 20 das hbiles de su
presentacin.
A tales efectos, no se computar el plazo otorgado a la Administra-

cin Tributaria o al quejoso para atender cualquier requerimiento de
informacin.
685
MODELO
Modelo de Queja
XX
Ref.: Queja
SEOR PRESIDENTE DEL TRIBUNAL FISCAL
S.P.
XXXX S.A., con RUC N 20100060600, con domicilio fiscal en (),

San Isidro, debidamente representada por su Gerente General, el se-
or (), identificado con DNI N (), a usted atentamente decimos:
Al amparo de lo dispuesto en el artculo 155 del Cdigo Tributario in-

terponemos QUEJA contra la Superintendencia Nacional de Aduanas
y de Administracin Tributaria Sunat, por la emisin y notificacin
del Requerimiento N 1921100000212, mediante el cual se nos so-
licit la presentacin y/o exhibicin de informacin y/o documenta-
cin que fue oportuna y satisfactoriamente entregada a la Sunat con
motivo de la absolucin de un Requerimiento anteriormente emitido.
Basamos nuestra queja en los fundamentos de hecho y de derecho que

exponemos a continuacin:
I. El Requerimiento N 1921100000212 solicita la presentacin

y/o exhibicin de informacin y/o documentacin que obra en
poder de la Sunat
Mediante el requerimiento de la referencia se nos ha solicitado la

presentacin y/o exhibicin de la documentacin que acredite la
fehaciencia de la ejecucin de los servicios contratados con la em-
presa Servicios Generales S.A.
Al respecto, debemos sealar que dicha documentacin fue opor-

tunamente entregada a la Sunat con motivo de la absolucin del
Requerimiento N 1921100000314, lo cual puede verificarse del
686
Resultado de Requerimiento emitido por la Sunat en relacin a

II. La Sunat no puede requerir la presentacin y/o exhibicin de

documentacin y/o informacin que obra en su poder
Conforme a lo dispuesto en el literal l) del artculo 92 del Cdigo

Tributario, es derecho de los administrados no proporcionar los
documentas ya presentados y que se encuentran en poder de la
Administracin Tributaria, razn por la cual la presentacin de la
documentacin solicitada por la Sunat mediante el Requerimien-
to N 1921100000212, no resulta exigible a nuestra empresa, en
tanto esa documentacin ya obra en poder de la Sunat, conforme
a lo sealado en el numeral anterior de este escrito.
POR LO TANTO:
A usted seora Presidente del Tribunal Fiscal solicitamos tener por

presentada la presente Queja, debiendo declararla fundada en su
oportunidad y ordenar a la Sunat que se abstenga de requerir infor-
macin y/o documentacin que ya obra en su poder.
OTROS DECIMOS: Adjuntamos copia simple de la siguiente do-

cumentacin:
Documento nacional de identidad (DNI) y poder de nuestro re-

presentante legal.
Copia del Requerimiento N 1921100000212.
Copia del Requerimiento N 1921100000314 y su Resultado.
687
272 Qu ocurre cuando se interpone una queja sin la

informacin o documentacin suficiente?
Mediante el Acuerdo de Sala Plena N 2005-15, de fecha 10/05/2005, el
Tribunal Fiscal ha establecido que cuando considere que los expedientes
de queja no contienen informacin suficiente para emitir un fallo definiti-
vo, solicitar la informacin faltante a la Administracin Tributaria queja-
da y/o al quejoso, para lo cual deber seguir el siguiente procedimiento y
formalidades:
i) La informacin faltante ser solicitada mediante un provedo y/o Re-

solucin tipo provedo dirigido a la Administracin Tributaria y/o al
quejoso, otorgando para ello los siguientes plazos:
- Para la Administracin: siete (7) das, de conformidad con lo es-

tablecido en el numeral 3 del articulo 132 de la Ley del Procedi-
miento Administrativo General, pudiendo prorrogarse por tres (3)
das cuando se requiera el traslado fuera de su sede o la asistencia
de terceros.
- Para el quejoso: diez (10) das, de conformidad con lo establecido

en el numeral 4 del artculo 132 de la Ley del Procedimiento Ad-
ministrativo General.
ii) Vencido el plazo otorgado, el Tribunal Fiscal resuelve el expediente

mediante una Resolucin, aun cuando no exista respuesta o la misma
sea incompleta.
iii) En el caso que el quejoso presente un segundo recurso de queja debido

a que la Administracin no cumple con lo resuelto por esta instancia,
se emite una Resolucin tipo provedo solicitando a la Administracin
que informe las razones por las cuales no ha dado cumplimiento a lo
ordenado, bajo apercibimiento de dar cuenta del incumplimiento al
Procurador del Ministerio de Economa y Finanzas para que formule
la denuncia penal correspondiente. En este caso, se otorgar el plazo
de siete (7) das sealado en el acpite i) del presente.
688
iv) Vencido el citado plazo se emite una Resolucin que resuelve el ex-
pediente y, en caso de no haberse obtenido la respuesta solicitada se
cursa oficio a1 Procurador del Ministerio de Economa y Finanzas,
dando cuenta de la omisin incurrida.
II. EL PROCEDIMIENTO CONTENCIOSO TRIBUTARIO
273 En qu consiste el procedimiento contencioso

tributario?
El procedimiento contencioso tributario puede ser definido como el con-
junto de actos y diligencias tramitados por los administrados en las Admi-
nistraciones Tributarias y/o Tribunal Fiscal, que tienen por objeto cuestio-
nar una decisin de la Administracin Tributaria con contenido tributario
y obtener la emisin de un acto administrativo de parte de los rganos con
competencia resolutoria que se pronuncie sobre la materia(5).
Por su parte, Talledo Maz sostiene que El objeto del procedimiento con-
tencioso es ventilar la legalidad del acto impugnado. As, segn los casos,
se examinar en l si el acto se ha emitido vlidamente, si se ha aplicado la
norma debida y si se ha configurado el supuesto de hecho previsto en ella,
o si se ha aplicado debidamente su consecuencia jurdica(6).
En dicho marco, el procedimiento contencioso tributario es el mecanismo

idneo para cuestionar los valores emitidos por la Sunat al trmino del
procedimiento de fiscalizacin, ya sea por cuestiones sustanciales, de n-
dole conceptual o probatorio, o por aspectos formales, como sera el caso
de eventuales causales de nulidad en que se hubiera incurrido durante el
procedimiento de fiscalizacin o al momento de emitir los referidos valores.
(5) CHAU QUISPE, Lourdes. Citada por HUAMAN CUEVA, Rosendo. Cdigo Tributario. Jurista Edito-
res, Lima, octubre de 2009, p. 1039.
(6) TALLEDOMAZ, Csar. Manual del Cdigo Tributario. Tomo II. Lima, Editorial Economa y
Finanzas, p. 123.
689
274 Cules son las etapas del procedimiento conten-

cioso tributario?
El procedimiento contencioso tributario consta de dos etapas:
- La Reclamacin, primera instancia administrativa, que se desarrolla

ante la Sunat.
- La Apelacin, segunda instancia administrativa, que se desarrolla

ante el Tribunal Fiscal.
275 Cmo se inicia el procedimiento contencioso tri-

butario?
Sin perjuicio de lo sealado en la pregunta anterior, el procedimiento con-
tencioso tributario puede iniciarse por alguna de las siguientes modalidades:
i) La interposicin de un Recurso de Reclamacin, que dar lugar a la

primera instancia administrativa.
ii) La interposicin de un Recurso de Reclamacin especial - Formula-

rio 194.
iii) La interposicin de un Recurso de Apelacin de Puro Derecho,

en cuyo caso el Tribunal Fiscal conocer la causa en sede de nica
instancia.
276 Cules son los requisitos documentarios para in-

terponer el Recurso de Reclamacin?
De acuerdo al artculo 137 del Cdigo Tributario, los requisitos de admisi-
bilidad para la interposicin del Recurso de Reclamacin son los siguientes:
- Escrito fundamentado, en el que se expongan los argumentos de de-

fensa del contribuyente respecto del contenido de los valores materia
de impugnacin.
690
- Autorizacin por letrado, en los lugares donde la defensa fuera cauti-

va. El escrito deber contener el nombre del abogado que lo autoriza,
su firma y nmero de registro hbil.
MODELO
Modelo de Recurso de Reclamacin

XX
Ref.: Recurso de Reclamacin
SUPERINTENDENCIA NACIONAL DE ADUANAS Y DE AD-

MINISTRACIN TRIBUTARIA - SUNAT - INTENDENCIA RE-
GIONAL LIMA
S.I.
ZZZZ S.A., con RUC N 20100060600, con domicilio fiscal en (),
Con fecha 10 de junio de 2013, fuimos notificados con la Resolucin de De-
terminacin N 012-003-0031687 y la Resolucin de Multa N 012-002-
0020025, emitidas por la Sunat en relacin a la cuota de regularizacin del
Impuesto a la Renta correspondiente al ejercicio 2009 y multa asociada.
No encontrndonos de acuerdo con ello, al amparo de lo previsto en al
artculo 135 y siguientes del Cdigo Tributario, interponemos RECUR-
SO DE RECLAMACIN en contra de los referidos valores, por los fun-
damentos de hecho y de derecho que exponemos a continuacin:
1. Resolucin de Determinacin N 012-003-0031687
1.1 Posicin de la Sunat
La Sunat ha acotado el presente concepto debido por conside-
rar que ().
1.2 Nuestra Posicin
()
691
2. Respecto a la Resolucin de Multa N 012-002-0020025

La presente Resolucin de Multa ha sido emitida como consecuen-
cia del reparo al que se ha hecho referencia en el numeral anterior,
por lo que dicho valor deber ser dejado sin efecto por los mismos
argumentos.
POR TANTO:
A Usted, Seor Intendente, solicitamos admita a trmite el presente
Recurso de Reclamacin, a fin de que sea declarado FUNDADO en
su oportunidad, por ser conforme a ley.
PRIMER OTROS DECIMOS: Adjuntamos siguiente documenta-
cin:
DNI y poder de nuestro representante legal.
Formulario 6000 - Hoja de Informacin Sumaria, debidamente
llenada y firmada.
Copia de la Resolucin de Determinacin N 012-003-0031687 y
de la Resolucin de Multa N 012-002-0020025.
SEGUNDO OTROSI DECIMOS: Dejamos a salvo nuestro dere-
cho de ampliar los argumentos expuestos en el presente escrito,
as como de presentar los medios probatorios que consideremos
pertinentes en el trmino probatorio previsto en el artculo 141
- Formulario adjunto. Al escrito de reclamacin se deber adjuntar la

Hoja de Informacin Sumaria Formulario 6000 y su Anexo Formu-
lario 6001.
Mediante la Resolucin de Superintendencia N 141-2013- SUNAT,
se aprobaron los nuevos formatos de los formularios antes aludidos
(ver modelos).
692
MODELO
Formulario 6000 - Hoja de Informacin Sumaria

XX
DISTRIBUCIN GRATUITA- PROHIBIDA SU VENTA 31 SELLO Y FIRMA DE RECEPCIN
HOJA DE INFORMACIN SUMARIA

RECLAMACIN O APELACIN
9 FORMULARIO 2
N RUC DEL DEUDOR
6000 TRIBUTARIO
32 APELLIDOS Y NOMBRES, DENOMINACIN O RAZN SOCIAL 33 TELFONO
34 CORREO ELECTRNICO 35 FAX 36 USO SUNAT
37 MARCA CON UN ASPA (X)
1. Reclamacin
I. TIPO DE RECURSO
01 de 02
2. Apelacin
II. DOMICILIO PROCESAL (OPCIONAL)

38 DEPARTAMENTO 39 PROVINCIA 40 DISTRITO 41 URBANIZACIN, PUEBLO JOVEN, ETC
42 AVENIDA, JIRN, CALLE, PASAJE, ETC 43 N/Km/Mz 44 Interior/Dpto/Lote
III. REPRESENTANTE LEGAL O APODERADO

45 TIPO Y N DE DOCUMENTO DE IDENTIDAD 46 APELLIDOS Y NOMBRES 47 TELFONO 48 FAX
El representante legal o apoderado se encuentra registrado en el RUC vigente del deudor tributario? S ( ) NO ( )
IV. RDENES DE PAGO, LIQUIDACIONES DE COBRANZA O RESOLUCIONES IMPUGNADAS

IMPUGNACIN DE RESOLUCIN FICTA NMERO DE EXPEDIENTE DE RECLAMACIN O SOLICITUD PRESENTADA QUE MOTIV
DENEGATORIA LA RESOLUCIN FICTA DENEGATORIA
50 Marcar con un aspa (x) si se impugna una 51 RECLAMACIN 52 SOLICITUD DE DEVOLUCIN 53 OTRA SOLICITUD
resolucin ficta ( )
Si marc con un aspa, llenar el recuadro de
la derecha que corresponda
54
NMERO DE LA ORDEN DE PAGO, LIQUIDACIN DE MONEDA
MONTO IMPORTE TOTAL
COBRANZA O RESOLUCIN (S/ O US $)
NOTIFICADO 55 56
IMPUGNADO 57 58
59 Marcar con un aspa (x) en caso de una impugnacin parcial ( ) PAGADO 60 61
62
NMERO DE BOLETA O LIQUIDACIN DE COBRANZA CORRESPONDIENTE A LA
CANCELACIN DE MONTO NO IMPUGNADO
63
MONTO IMPORTE TOTAL
NOTIFICADO 64 65
IMPUGNADO 66 67
71
72
MONTO IMPORTE TOTAL
NOTIFICADO 73 74
IMPUGNADO 75 76
80
693
FORMULARIO
6000
2 de 2
V. RELACIN DE DOCUMENTOS QUE SE ACOMPAAN
Documentos que se acompaan: Otros documentos:
81 Escrito fundamentado 88
Poder vigente y suficiente que acredite la calidad de representante legal
82 89
o apoderado
Copia de la boleta, liquidacin de cobranza o constancia de pago de la
83 90
deuda tributaria no impugnada
Copia de la boleta, liquidacin de cobranza o constancia de pago de la
84 91
deuda tributaria impugnada
85 Carta Fianza bancaria o financiera 92
86 Copia de la orden (es) de pago, resolucin (es), liquidacin (es) de

93
cobranza impugnada
87 Copia - documento que acredite la habilitacin del abogado 94
95 Nmero total de folios
VI. GARANTA (aplicable en el mbito aduanero)
96
Ofrece como respaldo del pago de la deuda, la garanta aceptada previa a
SI ( ) NO ( )
la numeracin de la Declaracin? (artculo 160 de la Ley General de Aduanas)
VII. DATOS DEL ABOGADO
97 Apellidos
98 Nombres
99 N Registro
100 N de RUC
101 Telfono
102 Colegio de Abogados
VIII. MOTIVO DE LA IMPUGNACIN (Marcar con un aspa x)
TRIBUTARIAS ADUANERAS
103 Notificacin de la O.P de la resolucin impugnada 123 Notificacin de la O.P. , liquidacin de cobranza impugnada
104 Discrepancia con resultado de la fiscalizacin 124 Relacionado a la determinacin de tributos efectuada por la SUNAT
105 Present declaracin rectificatoria 125 Discrepancia con el ajuste del valor
106 Declaracin rectificatoria de periodo anterior surti efecto 126 Asociado a Restitucin de Derechos Arancelarios
107 No se consideran datos de la declaracin jurada 127 Relacionado a mercancia no declarada y encontrada
108 Asociado a pagos no reconocidos 128 Relacionado a la imputacion de pagos
109 Inconstitucionalidad del tributo 129 Inaplicacin de normal legal que aumenta derechos
110 Asociado a la solicitud de devolucin 130 Asociado a la devolucin de pago indebidos o en exeso
111 Asociado a la solicitud de prescripcin 131 Asociado a prescripcin
112 Vinculado a prdida de fraccionamiento 132 Vinculado a prdida de fraccionamiento
113 Asociado a exoneraciones e inafectaciones 133 Asociado a inafectaciones o exoneraciones
114 Discrepancia con la infraccin determinada 134 Discrepancia con sancin impuesta prevista en la Ley General de Aduanas
115 Asociado a acogimiento al rgimen de incentivos o de gradualidad 135 Discrepancia con sancin impuesta prevista en la ley de los Delitos Aduaneros
Asociado a pago con saldo de ingreso por recaudacin de cuenta 136 Asociado a acogimiento al rgimen de incentivos o de gradualidad
116
de detracciones
117 Asociado a responsabilidad solidaria 137 Asociado a responsabilidad solidaria
118 Deuda prescrita 138 Asociado a incentivos migratorios
119 Relacionado a sistemas de pago 139 Asociado a clasificacin arancelaria
120 Present solicitud de modificacin de datos 140 Asociado a solicitud de compensacin
121 Present solicitud de reconocimiento de pago con error 141 Asociado a resoluciones que impongan obligaciones
122 Otros 142 Otros
..................................................., ........................ de ................................de............................
Lugar y fecha
FIRMA DEL DEUDOR TRIBUTARIO, REPRESENTANTE LEGAL O APODERADO FIRMA DEL ABOGADO
694
Anexo de Hoja de Informacin Sumaria

XX
DISTRIBUCIN GRATUITA- PROHIBIDA SU VENTA 31 SELLO Y FIRM A DE RECEP CIN
ANEXO HOJA DE INFORMACIN SUMARIA

9 FORMULARIO A NEXO
RECLAMACIN O APELACIN
6001
32 33
DE
2 34 USO SUNA T
N RUC DEL DEUDOR TRIBUTARIO
RDENES DE PAGO, LIQUIDACIONES DE COBRANZA O RESOLUCIONES IMPUGNADAS

35 NMERO DE LA ORDEN DE PAGO, LIQUIDACIN DE COBRANZA O MONEDA
MONTO IMPORTE TOTAL
RESOLUCIN (S/ o US $)
NOTIFICADO 36 37
IMPUGNADO 38 39
43 NMERO DE BOLETA O LIQUIDACIN DE COBRANZA CORRESPONDIENTE A LA


MONTO IMPORTE TOTAL
NOTIFICADO 45 46
IMPUGNADO 47 48


MONTO IMPORTE TOTAL
NOTIFICADO 54 55
IMPUGNADO 56 57


MONTO IMPORTE TOTAL
NOTIFICADO 63 64
IMPUGNADO 65 66


MONTO IMPORTE TOTAL
NOTIFICADO 72 73
IMPUGNADO 74 75


MONTO IMPORTE TOTAL
NOTIFICADO 81 82
IMPUGNADO 83 84


MONTO IMPORTE TOTAL
NOTIFICADO 90 91
IMPUGNADO 92 93


MONTO IMPORTE TOTAL
NOTIFICADO 99 100
IMPUGNADO 101 102

..,... de .del .
Lugar y fecha
FIRMA DEL DEUDOR TRIBUTARIO, FIRMA DEL ABOGADO

REPRESENTANTE LEGAL O APODERADO
695
XX
El recurrente que tenga la calidad de abogado debe identificarse
como tal, firmando y sealando su nmero de registro en el Cole-
gio de abogados correspondiente.

XX
No es exigible la constancia de habilitacin del letrado para inter-
poner recursos impugnativos.
XX
No procede la exigencia de la presentacin del poder suficiente y vi-
gente para la admisin de la reclamacin, si tal informacin se encon-
traba consignada en la base de datos de la Administracin Tributaria.

XX
La firma del abogado y del recurrente en la Hoja de Informacin Su-
maria no es requisito indispensable para la admisibilidad del recurso,
basta que el escrito de reclamo haya sido firmado por ambos.
277 Cul es el plazo para interponer el Recurso de Re-

clamacin?
Segn el numeral 2 del artculo 137 del Cdigo Tributario, los plazos para
interponer recurso de Reclamacin son los siguientes:
- Tratndose de Resoluciones de Determinacin y Resoluciones de

Multa, la reclamacin se deber presentar en el plazo de veinte (20)
das hbiles, computados desde el da hbil siguiente a aquel en que se
notific el acto o resolucin recurrida.
Vencido el plazo de 20 das, ser necesario afianzar o pagar la deuda

contenida en los valores notificados para que proceda la impugnacin.
696
No obstante, debe observarse que el vencimiento del plazo no ten-

dr ningn efecto respecto de Resoluciones de Determinacin que
no determinen una omisin, como sera el caso de disminuciones de
prdidas tributarias o de saldos a favor arrastrables.
- Tratndose de rdenes de Pago, no existe un plazo previsto para la
interposicin del Recurso de Reclamacin. Sin embargo, como regla
general, se ha establecido como requisito para la procedencia de la
impugnacin el pago previo de la deuda.
- Tratndose de las resoluciones que establezcan sanciones de comiso
de bienes, internamiento temporal de vehculos y cierre temporal de
establecimiento u oficina de profesionales independientes, as como
las resoluciones que las sustituyan, la reclamacin se deber presentar
en el plazo de cinco (5) das hbiles, computados desde el da hbil
siguiente a aquel en que se notific la resolucin recurrida. Vencido
dicho plazo los actos antes aludidos quedarn firmes, no siendo posi-
ble impugnarlos mediante el procedimiento contencioso tributario.
XX
Resulta inadmisible el recurso de reclamacin contra las resolucio-
nes que resuelven las reclamaciones contra aquellas que imponen
la sancin de comiso de bienes, interpuesto con posterioridad al
vencimiento del plazo de 5 das hbiles, no obstante encontrarse
cancelada la multa referida a la recuperacin de los bienes comisa-
dos, establecida por el artculo 184 del Cdigo Tributario.
278 En qu casos se requiere el pago o afianzamiento

de la deuda impugnada para la admisibilidad del
Recurso de Reclamacin?
El pago o afianzamiento de la deuda segn se indique se presenta como
un requisito para la admisibilidad del Recurso de Reclamacin, en los si-
guientes casos:
697
a) Tratndose de Resoluciones de Determinacin y Multa:

Cuando se vence el plazo de 20 das previsto en el numeral 1 del
artculo 137 del Cdigo Tributario. El Recurso de Reclamacin
interpuesto fuera de dicho plazo ser admisible solo si, adicional-
mente a lo sealado en la pregunta 276, se cumple con alguno de
los siguientes requisitos:
- Se acredita el pago de la totalidad de la deuda contenida en
los valores materia de impugnacin, debidamente actualizada
hasta la fecha de pago; o,
- Se presenta carta fianza bancaria o financiera por el monto
de la deuda contenida en los valores materia de impugnacin,
actualizada hasta por seis (6) meses posteriores a la fecha de
la interposicin de la reclamacin, con una vigencia por igual
plazo. Las condiciones de la carta fianza, as como el proce-
dimiento para su presentacin se encuentran regulados en la
Resolucin de Superintendencia N 098-97-SUNAT.
Cuando se interpone recurso de reclamacin parcial. En estos ca-
sos, para que el recurso sea admitido, el reclamante deber can-
celar la parte de la deuda no reclamada debidamente actualizada
hasta la fecha en que realice el pago.
Sin perjuicio de lo antes sealado, en todos los casos en que se impug-
nen Resoluciones de Determinacin que no determinen omisiones, no
existir ninguna deuda tributaria que se deba cancelar o afianzar.
En tales casos, a pesar de que se interponga un recurso de reclama-
cin extemporneo o parcial, no se requerir pago o afianzamiento
alguno. No obstante, si existieran Resoluciones de Multa asociadas
a tales Resoluciones de Determinacin, la impugnacin de aquellas
si requerir el pago o afianzamiento correspondiente, ya sea total o
parcial, segn sea el caso.
b) Tratndose de rdenes de Pago, para interponer reclamacin es siem-

pre requisito acreditar el pago previo de la totalidad de la deuda,
debidamente actualizada hasta la fecha en que realice el pago.
698
La nica excepcin est dada por lo dispuesto en el numeral 3

del literal a) del artculo 119 del Cdigo Tributario. Segn dicha
norma, no se requiere el pago previo de la deuda para interponer
recurso de reclamacin contra rdenes de pago cuando: i) medien
circunstancias que evidencien que la cobranza puede ser improce-
dente; y, ii) el Recurso de Reclamacin sea interpuesto dentro del
plazo de 20 das hbiles desde que fuera notificada la Orden de
Pago.
279 Qu ocurre si se presenta un Recurso de Reclama-

cin sin cumplir los requisitos de admisibilidad?
De acuerdo al artculo 140 del Cdigo Tributario, cuando se presente un
Recurso de Reclamacin que no cumpla con los requisitos establecidos
legalmente, la Administracin Tributaria deber proceder de la siguiente
manera:
- Se notificar al reclamante para que, dentro del plazo de quince (15)

das hbiles, subsane las omisiones que pudieran existir.
Tratndose de las resoluciones que establezcan sanciones de comiso

las que las sustituyan, el trmino para subsanar dichas omisiones ser
de cinco (5) das hbiles.
- Vencidos dichos plazos sin la subsanacin correspondiente, se decla-

rar inadmisible la reclamacin, salvo cuando las deficiencias no sean
sustanciales, en cuyo caso la Administracin Tributaria podr subsa-
narlas de oficio.
- Cuando se haya reclamado mediante un solo recurso dos o ms reso-

luciones de la misma naturaleza y alguna de estas no cumpla con los
requisitos previstos en la ley, el recurso ser admitido a trmite solo
respecto de las resoluciones que cumplan con dichos requisitos, decla-
rndose la inadmisibilidad respecto de las dems.
699

XX
Es nula la resolucin que declara la inadmisibilidad del recurso
presentado si la Administracin Tributaria no requiri al contribu-
yente para que subsane las omisiones que hubieran existido.
XX
La Administracin Tributaria no puede negarse a recibir un recur-
so de reclamacin, debiendo en todo caso admitir dicho escrito y
solicitar la subsanacin de parte del contribuyente.
280 En qu consiste el Recurso de Reclamacin Especial?
Alcances generales
El Recurso de Reclamacin Especial nace a partir de lo dispuesto en el

artculo 108 del Cdigo Tributario, referido a la revocacin, modificacin,
sustitucin y complementacin de los actos administrativos emitidos por la
Administracin Tributaria luego de su notificacin.
En efecto, el referido artculo 108 del Cdigo Tributario concede a la Admi-

nistracin Tributaria la facultad de revocar, modificar, sustituir o comple-
mentar sus actos despus de notificados, cuando detecte que se han presen-
tado circunstancias posteriores a la emisin de los mismos que demuestran
su improcedencia o cuando se trate de errores materiales, tales como los de
redaccin o clculo.
Es as que mediante la Resolucin de Superintendencia N 002-97-SUNAT,

se reglament el procedimiento para que los contribuyentes comuniquen a la
700
Administracin Tributaria aquellos supuestos que den lugar a la revocacin,

modificacin, sustitucin y complementacin de actos administrativos.
A tales efectos, se aprob Formulario N 194, cuya presentacin ha sido ca-

lificada por el Tribunal Fiscal como un Recurso de Reclamacin Especial,
ya que lo que subyace a la presentacin de dicho formulario es la voluntad
del contribuyente de cuestionar el cobro de la deuda contenida en un deter-
minado valor emitido por la Administracin Tributaria.
Supuestos de procedencia
De acuerdo al numeral 1 del artculo 1 de la Resolucin de Superinten-

dencia N 002-97/SUNAT, la presentacin de Formulario N 194 contra
valores emitidos por la Sunat procede cuando se verifique alguna de las
siguientes circunstancias:
a) Los pagos efectuados por el deudor tributario hubieran sido imputa-

dos equivocadamente por la Administracin Tributaria.
b) Existan pagos totales o parciales de la deuda tributaria, realizados

hasta el da anterior a aquel en que se efecte la notificacin de las
rdenes de Pago, Resoluciones de Determinacin o Resoluciones de
Multa que contienen dicha deuda.
c) Las rdenes de Pago, Resoluciones de Determinacin o Resoluciones

de Multa hubieran sido notificadas sin considerar que la totalidad o
parte de la deuda tributaria ha sido materia de un aplazamiento y/o
fraccionamiento aprobado mediante Resolucin.
d) Las rdenes de Pago, Resoluciones de Determinacin o Resolucio-

nes de Multa se hubieran emitido en funcin a errores de digitacin,
transcripcin y/o procesamiento de cifras por la Administracin
Tributaria.
e) Se presenten los siguientes casos de duplicidad en la emisin de los

documentos:
701
- Tratndose de Resoluciones de Multa, estas correspondan a la

misma infraccin y periodo tributario, y coincidan en el monto de
la sancin, sin considerar intereses.
- Tratndose de rdenes de Pago, estas correspondan al mismo tri-

buto y periodo tributario, provengan de la misma Declaracin y
coincidan en el monto del tributo.
f) Exista una Declaracin Sustitutoria o una Rectificatoria que hubie-

ra determinado una mayor obligacin, respecto a la deuda tributaria
contenida en la Orden de Pago, Resolucin de Determinacin o Reso-
lucin de Multa.
g) Las rdenes de Pago, Resoluciones de Determinacin o Resolucio-

nes de Multa hubieran sido notificadas sin considerar que la deuda
tributaria que contienen ha sido corregida como consecuencia de una
Solicitud de Modificacin de Datos, aceptada por la Sunat conforme
a lo establecido en la Resolucin de Superintendencia que aprueba el
citado procedimiento.
h) Las rdenes de Pago, Resoluciones de Determinacin o Resoluciones

de Multa hubieran sido notificadas sin considerar que la deuda tribu-
taria que contienen ha sido corregida como consecuencia de la modifica-
cin del coeficiente o porcentaje de los pagos a cuenta correspondientes al
Impuesto a la Renta, o de la comunicacin de la suspensin de los mismos
con arreglo a las normas que regulan dicho procedimiento.
i) Exista una Declaracin Rectificatoria que hubiera determinado una

obligacin menor respecto a la deuda tributaria contenida en una Or-
den de Pago y, de ser el caso, en una Resolucin de Multa vinculada
siempre que la aludida declaracin hubiera surtido efectos conforme
a lo sealado en el artculo 88 del Cdigo Tributario.
Adicionalmente, el artculo 3 de la Resolucin de Superintenden-

cia N 002-97-SUNAT establece que el Formulario N 194 tambin podr
presentarse cuando se verifiquen las causales de anulabilidad previstas en el
ltimo prrafo del artculo 109 del Cdigo Tributario.
702
Ventajas en la presentacin del Formulario N 194 frente a la interposicin

de un Recurso de Reclamacin regular
En lneas generales, el Recurso de Reclamacin Especial - Formulario N 194

presenta mayor flexibilidad en relacin a la reclamacin regular, tal como
puede apreciarse del siguiente cuadro comparativo:
Concepto / Requisito Reclamacin Regular Reclamacin Especial
Defensa cautiva S No
Plazo para su resolucin 9 meses 45 das hbiles
Pago previo R.D. y R.M.: No, salvo impugnacin No, siempre que se presente en el
parcial o extempornea plazo de 20 das hbiles
O.P.: S, salvo que la cobranza sea ma-
nifiestamente improcedente y el recur-
so se interponga en el plazo de 20 das
Suspensin de la cobranza S, siempre que se presente en el pla-

zo de 20 das hbiles desde la notifi- S, siempre que se presente en el
cacin de los valores. En el caso de plazo de 20 das hbiles
O.P. se requiere adems que la co-
branza resulte manifiestamente im-
procedente
Plazo para su interposicin 20 das hbiles 20 das hbiles
Adicionalmente, cabe precisar que al tratarse de un Recurso impugnatorio,

contra lo resuelto por la Sunat en primera instancia, procede el Recurso de
Apelacin ante el Tribunal Fiscal.
(Ver modelo de Formulario 194).
703
MODELO
Formulario 194
XX
FOLIO
COMUNICACION PARA LA REVOCACION, MODIFICACION, 10 USO SUNAT
SUNAT SUSTITUCION, COMPLEMENTACION o CONVALIDACION DE

ACTOSADMINISTRATIVOS I I I I
09 NUMERO N DE EXPEDIENTE
FORMULARIO 02 04 USO SUNAT
RUC
194 I I I I I I I I I I
APELLIDOS Y NOMBRES O RAZON SOCIAL
RUBRO I. INFORMACION REFERIDA AL DOCUMENTO Y OBJETO DE LA COMUNICACION:

TIPO DE Seale en la casilla 100 el tipo de documento, objeto de
DOCUMENTO la comunicacin, de acuerdo a la numeracin indicada 101
NUMERO DEL DOCUMENTO
Orden de Pago 1
Resolucin de Multa 2 DIA MES AO
Resolucin de Determinacin 3 100
Resolucin de Intendencia 4
FECHA DE NOTIFICACION 102
Resolucin de Oficina Zonal 5
DE ACUERDO A LA "TABLA A" SEALE EL CODIGO QUE CORRESPONDA COMO FUNDAMENTO DE LA COMUNICACIN 103
DE ACUERDO AL CODIGO SEALADO EN LA CAS.103 CONSIGNE INFORMACION EN UNO DE LOS RUBROS SIGUIENTES:
RUBRO II. DOCUMENTACIN SUSTENTATORIA REFERIDA A PAGOS IMPUTADOS EQUIVOCADAMENTE O NO CONSIDERADOS POR LA SUNAT
Incisos a) y b), del numeral 1 del artculo 1 de la R.S. 002-97/SUNAT (Presente original y fotocopia de los documentos correspondientes)
NUMERO DE FORMULARIO NUMERO DE ORDEN FECHA DE PRESENTACIN DEPENDENCIA O BANCO

MONTO PAGADO
(Casilla 09) (Casilla 04) (da/mes /ao) RECEPTOR
200 206 213 219 225

I I
201 208 214 220 226
I I
203 209 215 221 227
I I
204 211 217 222 228
I I
205 212 218 223 229
I I
RUBRO III. EXISTENCIA DE UN APLAZAMIENTO O FRACCIONAMIENTO - (Inciso c) del numeral 1 del artculo 1 de la R.S. 002-97/SUNAT)
NUMERO DE LA RESOLUCION QUE CONCEDE EL
FECHA DE NOTIFICACION
DATOS DE LA RESOLUCION QUE CONCEDE EL APLAZAMIENTO Y/O FRACCIONAMIENTO
APLAZAMIENTO Y/O FRACCIONAMIENTO DIA MES AO
301 302
RUBRO IV. DOCUMENTACION REFERIDA A ERRORES DE DIGITACION TRANSCRIPCION DE CIFRAS POR SUNAT Y DE LAS MODIFICA-
CIONES DE DATOS APROBADA POR LA MISMA - (Incisos d) y g) del numeral 1 del artculo 1 de la R.S. 002-97/SUNAT)
NUMERO DE FORMULARIO NUMERO DE ORDEN NUMERO DE SOLICITUD DE FECHA DE PRESENTACION DE
FECHA DE PRESENTACION SOLICITUD DE MODIFICACION
(Casilla 09) (Casilla 04) MODIFICACION DE DATOS DE DATOS

404 405 406 407 408
RUBRO V. DATOS DE LA DECLARACION SUSTITUTORIA, RECTIFICATORIA o DEL FORMULARIO DE MODIFICACION DE COEFICIENTE O SUS-
PENSION DE PAGOS A CUENTA DEL IMPUESTO A LA RENTA (Incisos f), h) e i) del numeral 1 del artculo 1 de la R.S. 002-97/SUNAT)
NUMERO DE FORMULARIO NUMERO DE ORDEN (Casilla 04) FECHA DE PRESENTACION

(Casilla 09) Del F. 125 considere el numero del
refrendo o el del sello de recepcin DIA MES AO
502 504 506
RUBRO VI. DUPLICIDAD EN LA EMISION DE LA RESOLUCION DE MULTA U ORDEN DE PAGO (Inciso e), del numeral 1del artculo 1 de la R.S. N 002-97/SUNAT)
DIA MES AO MONTO
NUMERODE RESOLUCION DE MULTA FECHA DE
U ORDEN DE PAGO DUPLICADA 602 NOTIFICACIN 603 604
RUBRO VII. CONVALIDACION DE LOS ACTOS ADMINISTRATIVOS (Artculo 3 de la R.S. 002-97/SUNAT)

EL DEUDOR TRIBUTARIO 700
Marque con un aspa ("X")
los requisitos formales no TRIBUTO Y PERIODO AL QUE CORRESPONDE 701 NUMERO DEL
DOCUMENTO 710
contemplados en la Res. BASE IMPONIBLE 702
de Determinacin, Reso- TASA 704
lucin de Multa u Orden
de Pago CUANTIA DEL TRIBUTO O MULTA E INTERESES 705 DIA MES AO
(Art. 77 y ltimo prrafo MOTIVOS DETERMINANTES DEL REPARO 706
FECHA DE NOTIFICACION
del Art. 78 del Cdigo DISPOSICIONES QUE AMPARAN EL REPARO 707 712
Tributario)
INFRACCION RELACIONDA A LA MULTA 709
APELLIDOS Y NOMBRES DEL CONTRIBUYENTE O REPRESENTANTE LEGAL : 13 CONSTANCIA DE RECEPCION
DOCUMENTO DE IDENTIDAD N:
LA PRESENTE DECLARACION EXPRESA LA VERDAD
FIRMA SELLO Y FIRMA
704
NO LLENAR - USO SUNAT

SOLICITUD EFECTUADA POR :
(Marque slo un aspa "X" en la casilla correspondiente) FECHA Funcionario SUNAT
761 763
DEUDOR TRIBUTARIO 1 AREA - SUNAT 2
Documento de Identidad o N de registro si es funcionario de SUNAT 772
Cdigo de la Unidad Organizacional si la modificacin la solicita SUNAT 785

I I I I I I FIRMA
Apellidos y Nombres del contribuyente o del funcionario de SUNAT
EVALUACION DEL AREA DE VERIFICACION:

810 9 FECHA Funcionario SUNAT
REVOCACION 1 COMPLEMENTACION 4
MODIFICACION 2 CONVALIDACION 5
SUSTITUCION 3 DENEGACION 6
Cdigo de la Unidad Organizacional responsable 816

I I I I I I
Nmero de Registro del funcionario responsable 828 FIRMA Y SELLO
I I I
Observaciones : ____________________________________________________________________________________________________________
_____________________________________________________________________________________________________________________________
_____________________________________________________________________________________________________________________________
_____________________________________________________________________________________________________________________________
_____________________________________________________________________________________________________________________________
_____________________________________________________________________________________________________________________________
_____________________________________________________________________________________________________________________________
TABLA A
(Referida a la Resolucin de Superintendencia N 002-97-SUNAT)
"NUMERAL" A Consignar
BASE LEGAL DESCRIPCION
en la casilla 103
ARTICULO 1 LA SUNAT PODRA:
NUMERAL 1 REVOCAR, MODIFICAR, SUSTITUIR O COMPLEMENTAR LAS ORDENES DE PAGO, RESOLUCIONES DE

DETERMINACION O RESOLUCIONES DE MULTA, CUANDO:
INCISO A) EXISTA PAGOS IMPUTADOS EQUIVOCADAMENTE POR LA ADMINISTRACIN TRIBUTARIA. 11

INCISO B) EXISTA PAGOS REALIZADOS HASTA EL DA ANTERIOR AL QUE SE EFECTE LA NOTIFICACIN. 12
INCISO C) NO SE HA CONSIDERADO QUE LA TOTALIDAD O PARTE DE LA DEUDA TRIBUTARIA HA SIDO MATERIA DE UN 13
APLAZAMIENTO Y/O FRACCIONAMIENTO APROBADO POR RESOLUCIN.
INCISO D) EXISTA ERRORES DE DIGITACIN, TRANSCRIPCIN O PROCESAMIENTO DE CIFRAS, POR PARTE DE LA 14

ADMINISTRACIN TRIBUTARIA.
INCISO E) EXISTA DUPLICIDAD EN LA EMISIN DE RESOLUCIONES DE MULTA U ORDENES DE PAGO. 15

INCISO F) EXISTA DECLARACIN SUSTITUTORIA O RECTIFICATORIA QUE HUBIERA DETERMINADO UNA MAYOR 16
OBLIGACIN.
INCISO G) EXISTA SOLICITUD DE MODIFICACIN DE DATOS APROBADA POR SUNAT. 17

INCISO H) LA DEUDA TRIBUTARIA QUE CONTIENEN HA SIDO CORREGIDA COMO CONSECUENCIA DE LA MODIFICA- 18
CIN DEL COEFICIENTE O PORCENTAJE USADOS PARA EL CLCULO DE LOS PAGOS A CUENTA MENSUALES
CORRESPONDIENTES AL IMPUESTO A LA RENTA, O DE LA COMUNICACIN DE LA SUSPENSIN DEL PAGO

A CUENTA MENSUAL DEL IMPUESTO MNIMO A LA RENTA, CON ARREGLO A LAS NORMAS PERTINENTES.
INCISO I) EXISTA UNA DECLARACIN RECTIFICATORIA QUE HUBIERA DETERMINADO UNA OBLIGACIN MENOR 19
RESPECTO A LA DEUDA TRIBUTARIA CONTENIDA EN UNA ORDEN DE PAGO Y, DE SER EL CASO, EN UNA
RESOLUCION DE MULTA VINCULADA SIEMPRE QUE LA ALUDIDA DECLARACIN HUBIERA SURTIDO EFEC-
TOS CONFORME A LO SEALADO EN EL ARTCULO 88 DEL CDIGO TRIBUTARIO.
NUMERAL 2 REVOCAR, MODIFICAR, SUSTITUIR O COMPLEMENTAR LAS RESOLUCIONES DE INTENDENCIA O RESOLU-

CIONES DE OFICINA ZONAL, CUANDO:
INCISO A) SE HUBIERAN APLICADO NCN PARA LA CANCELACIN DE DEUDA TRIBUTARIA, SIN CONSIDERAR LOS 21
PAGOS REALIZADOS RESPECTO DE DICHAS DEUDAS A LA FECHA DE EMISIN DE LAS RESOLUCIONES QUE
APRUEBAN LA EMISIN DE LAS NCN.
INCISO B) SE PRESENTE ALGUNA DE LAS CAUSALES DEL NUMERAL 1. CON EXCEPCIN DEL LITERAL E)
(CONSIGNE LA QUE CORRESPONDA)
Inciso a) NUMERAL 1 ......................................................................................................................... 31,

Inciso b) NUMERAL 1 ......................................................................................................................... 32,
Inciso c) NUMERAL 1 ......................................................................................................................... 33,
Inciso d) NUMERAL 1 ......................................................................................................................... 34,
Inciso f) NUMERAL 1 ......................................................................................................................... 36,
Inciso g) NUMERAL 1 ......................................................................................................................... 37,
Inciso h) NUMERAL 1 ......................................................................................................................... 38.
705

XX
obligatoria)
El Formulario N 194 Comunicacin para la revocacin, modifi-
cacin, sustitucin o complementacin de actos administrativos,
regulado por la Resolucin de Superintendencia N 002-97-SU-
NAT, es una reclamacin especial en que la voluntad del adminis-
trado es cuestionar el acto de cobro, y, en consecuencia, contra lo
resuelto por la Administracin proceder el preciso de apelacin
respectivo. El carcter de esencial de la reclamacin est dado por-
que considerando los casos en que procede no le son aplicables
los requisitos de admisibilidad establecidos en el artculo 137 del
Cdigo Tributario excepto el del plazo.
En el caso que lo solicitado por el administrado mediante la co-

municacin contenida en el Formulario N 194 no se encuentre
dentro de los supuestos de la mencionada Resolucin, procede que
la Administracin Tributaria le otorgue a dicha comunicacin el
tramite de recuso de reclamacin, en aplicacin del artculo 213 de
la Ley del Procedimiento Administrativo General, considerando
como fecha de presentacin del recurso, la que conste como tal en
el Formulario N 194.
Se consulta si procede suspender el procedimiento de cobranza
coactiva iniciado respecto de un acto administrativo emitido por
la Administracin, cuando el deudor tributario presenta la comu-
nicacin mediante el Formulario N 194 dentro del plazo estable-
cido en el artculo 137 del Cdigo Tributario.
706
1. El Ejecutor Coactivo deber suspender temporalmente el procedi-

miento de cobranza coactivo cuando se hubiera presentado oportu-
namente el Formulario N 194, es decir, dentro del plazo indicado
en el TUO del Cdigo Tributario respecto de una Orden de Pago.
2. Tratndose de Resoluciones de Determinacin y de Multa, por
las cuales se hubiera presentado dentro del plazo sealado en el
artculo 137 del TUO del Cdigo Tributario el Formulario
N 194, no debe iniciarse el procedimiento de cobranza coacti-
va, toda vez que la deuda contenida en los indicados valores no
califica como exigible para el ejercicio de acciones de coercin.
281 En qu consiste el Recurso de Apelacin de Puro

Derecho?
Concepto
La Apelacin de Puro Derecho es un mecanismo de impugnacin de actos

reclamables (como es el caso de las Resoluciones de Determinacin, Multa
y rdenes de Pago) alternativo al Recurso de Reclamacin. Esta modalidad
de impugnacin procede cuando las cuestiones controvertidas versan nica
y exclusivamente sobre asuntos jurdicos, como es el caso de la norma apli-
cable al caso concreto o las distintas interpretaciones de las normas legales
aplicables a un determinado supuesto.
Para la procedencia de la apelacin de puro derecho es requisito indispen-
sable que no existan controversias de orden fctico, es decir, que no se
cuestionen los hechos alegados por el contribuyente o aquellos en los que
se haya basado la Administracin Tributaria para emitir los valores corres-
pondientes. En este sentido, una caracterstica de este medio impugnatorio
es la ausencia de medios probatorios a actuarse.
Plazo para su interposicin
- Tratndose de Resoluciones de Determinacin y Resoluciones de

Multa, la apelacin se presentar en el plazo de veinte (20) das hbi-
les, computados desde el da hbil siguiente a aquel en que se notific
el acto o resolucin recurrida.
707
- Tratndose de las resoluciones que establezcan sanciones de comiso

las resoluciones que las sustituyan, la apelacin se presentar en el
plazo de cinco (5) das hbiles, computados desde el da hbil siguien-
te a aqul en que se notific la resolucin recurrida.
Presentacin y alzada
El Recurso de Apelacin de Puro Derecho contra valores emitidos por la

Sunat deber presentarse en la Mesa de Partes de la Administracin Tri-
butaria, dependiendo de la intendencia que hubiera emitido los actos
administrativos.
De acuerdo al ltimo prrafo del artculo 151 del Cdigo Tributario, la

entidad ante la que se interponga el recurso deber darle alzada al Tribunal
Fiscal, previa verificacin que dos requisitos:
- El cumplimiento de los requisitos de forma sealados en el artculo

146 del Cdigo Tributario; y,
- Que no exista reclamacin en trmite sobre la misma materia.
Calificacin como Apelacin de Puro Derecho
La calificacin del recurso como apelacin de puro derecho compete solo

al Tribunal Fiscal. En caso dicha entidad concluyera que el medio impugna-
torio interpuesto corresponde a una controversia que no versa nicamente
sobre cuestiones legales, sino tambin fcticas, se calificar al medio im-
pugnatorio como un Recurso de Reclamacin, remitindose el expediente a
la Sunat para que siga el trmite previsto en el Cdigo Tributario (Acuerdo
de Sala Plena N 2001-12).
708
MODELO
Modelo de Recurso de Apelacin de Puro Derecho

XX
Ref.: Apelacin de puro derecho

SUPERINTENDENCIA NACIONAL DE ADUANAS Y DE ADMI-
NISTRACIN TRIBUTARIA SUNAT INTENDENCIA REGIO-
NAL LIMA
S.I.
XXXX S.A., con RUC N 20100060600, con domicilio fiscal en (),

Con fecha 13 de junio de 2013 fuimos notificados con la Resolu-
cin de Determinacin N 012-003-00641198 y con la Resolucin
de Multa N 012-002-00651200, emitida por concepto de la cuota
de regularizacin del Impuesto a la Renta correspondiente al ejercicio
gravable 2012 y multa asociada.
No estando de acuerdo con dichos valores, al amparo del artculo
151 del Cdigo Tributario, dentro del plazo de ley, interponemos
RECURSO DE APELACIN DE PURO DERECHO, con base en
los fundamentos de derecho que se detallan a continuacin:
I. Calificacin del presente medio impugnatorio como Apelacin
de Puro Derecho
Tal como se aprecia del Anexo de la Resolucin de Determina-

cin materia de impugnacin, la acotacin de formulada por la
Sunat se fundamenta exclusivamente en una equivocada apli-
cacin del artculo () de la Ley del Impuesto a la Renta, por
cuanto (). En tal sentido, queda claramente establecido que
en el presente caso la controversia no versa sobre una discusin
fctica o de hecho, sino nicamente en la correcta o incorrecta
interpretacin de la norma antes aludida por parte de la Admi-
709
II. Argumentos de defensa
().
().
POR TANTO:
Solicitamos admitir el presente Recurso de Apelacin de Puro Dere-

cho, y siguiendo el trmite de ley, lo eleve al superior jerrquico, a fin
que se deje sin efecto la Resolucin de Determinacin impugnada.
PRIMER OTROS DECIMOS: Adjuntamos copia de la siguiente

documentacin:
Copia del DNI de nuestro representante legal.
Copia del poder de nuestro representante legal.
Copia de la Resolucin de Determinacin N 218-012-00641198

y de la Resolucin de Multa N 012-002-00651200.
SEGUNDO OTROS DECIMOS: Al amparo de lo establecido en el ar-

tculo 150 del Cdigo Tributario, solicitamos se nos conceda fecha y hora
para sustentar oralmente nuestros argumentos, siendo que para tal efec-
to, oportunamente designaremos a nuestros informantes.

XX
El Tribunal Fiscal declarar nulo el concesorio, solo en aquellos
casos en que la apelacin califique como de puro derecho. Si la
apelacin no califica como tal, se propone que el Tribunal, resuel-
va como sigue: Remitir el recurso para que se le d el trmite de
reclamo o los actuados sean anexados al reclamo que se encontrase
en trmite, de ser el caso.
710
XX
La Administracin Tributaria no es competente para calificar si el
recurso presentado califica como una apelacin de puro derecho,
por ende, solo debe verificar si el recurso presentado cumple como
los requisitos de admisibilidad.
XX
Una apelacin califica como de puro derecho cuando la controver-
sia versa sobre temas respecto de los cuales no existen hechos que
probar y se centra en la aplicacin de normas legales, lo que no
ocurre cuando se cuesta los requerimientos y el procedimiento de
determinacin correspondiente.
XX
No procede la apelacin de puro derecho para cuestionar el proce-
dimiento de fiscalizacin que origin reparos y sanciones por ha-
ber incumplido con las normas de bancarizacin, en tanto existan
hechos que probar.
711
CAPTULO XIII
PRINCIPALES INFRACCIONES DETECTADAS
EN UN PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIN
Dar a conocer al contribuyente cules son las principales

infracciones que se configuran en un procedimiento de
fiscalizacin, sea porque el sujeto fiscalizado no cum-
ple con determinadas obligaciones formales que son re-
queridas por la Sunat (tales como exhibir los libros y/o
registros contables, proporcionar la documentacin y/o
informacin relacionada con asuntos tributarios, etc.);
o, como consecuencia de la revisin efectuada por la
Sunat, esta desconoce la determinacin de deuda tri-
butaria efectuada por el sujeto fiscalizado, liquidando
mayor deuda tributaria o menores saldos a favor.
Dar a conocer al contribuyente cules son las sancio-

nes que resultan aplicables a las infracciones que son
detectadas por la Sunat dentro de un procedimiento de
fiscalizacin as como el rgimen de gradualidad al que
tales sanciones podran acogerse.
CAPTULO XIII
PRINCIPALES INFRACCIONES DETECTADAS EN UN
BASE LEGAL
N 133-2013-EF.
Reglamento del Rgimen de Gradualidad de Sanciones aplicable a las infracciones
del Cdigo Tributario, aprobado por Resolucin de Superintendencia N 063-2007/
SUNAT y modificatorias.
I. INFRACCIONES RELACIONADAS CON LOS LIBROS Y

REGISTROS CONTABLES
282 Qu infraccin se configura cuando el sujeto fisca-

lizado no cumple con llevar los libros y/o registros
contables a los que se encuentra obligado y cuya
exhibicin es solicitada por la Sunat en un procedi-
Conforme lo hemos desarrollado en el Captulo III de la presente obra, en
virtud de lo establecido en el numeral 4 del artculo 87 del Cdigo Tribu-
tario, es obligacin de los contribuyentes, a efecto de facilitar las labores de
fiscalizacin y determinacin que pudiera realizar la Administracin Tribu-
taria, entre otros, llevar los libros de contabilidad u otros libros y registros
715
exigidos por las leyes, reglamentos o por Resolucin de Superintendencia

de la Sunat, debiendo registrar en ellos todas las actividades u operaciones
realizadas que se vinculen con la tributacin.
Esto se debe a que los libros y registros contables proporcionan a la Admi-

nistracin Tributaria la informacin detallada de las operaciones o activida-
des realizadas por el contribuyente, lo que permite, a su vez, una adecuada
verificacin entre lo registrado y lo declarado por aquel, as como respecto
de la determinacin de los tributos que hubieran sido liquidados.
Siendo ello as, el hecho de omitir llevar los libros de contabilidad, u otros
libros y/o registros exigidos por las leyes configura la comisin de la infrac-
cin tipificada en el numeral 1 del artculo 175 del Cdigo Tributario.
Cabe precisar que la infraccin antes descrita se configura no solo cuando

se omite llevar los libros que forman parte de la contabilidad completa, sino
tambin cuando se omite llevar todo libro o registro que, si bien puede no
tener naturaleza contable, es necesario para la anotacin de operaciones
con incidencia tributaria, como sera el caso de: el libro de actas de junta
general de accionistas y del directorio, el registro de consignaciones, el re-
gistro del rgimen de percepciones y de retenciones del IGV, el registro del
IVAP, entre otros. No se configurar la comisin de la infraccin cuando,
por ejemplo, se omite llevar el libro de matrcula de acciones.
As, para determinar si ha configurado la infraccin ser necesario que pre-

viamente se verifique qu libros o registros se encuentra obligado a llevar
el deudor tributario, puesto que la infraccin solo podra configurarse res-
pecto de aquellos libros y/o registros que sean exigibles por norma legal
expresa y se encuentren vinculados a asuntos tributarios.
Por su parte, siendo que la tipificacin de la conducta infractora ha sido definida

en forma genrica, no distinguindose entre el nmero de libros que se deben
omitir llevar para incurrir en la infraccin, se tiene que, para que se configure la
infraccin bastara con que la Sunat verifique que el incumplimiento se ha pro-
ducido en por lo menos uno de los libros o registros exigidos, siendo irrelevante
para esta infraccin la cantidad de libros y/o registros que no sean llevados por el
deudor tributario al momento de realizarse la verificacin respectiva y tampoco
los periodos que se encuentren involucrados.
716
Principales infracciones detectadas en un procedimiento de fiscalizacin
En consecuencia, tratndose de la obligacin de llevar libros y/o registros,

no cabe considerar una sancin por cada libro o registro no llevado por el
deudor tributario, sino que corresponder una sancin en cada oportuni-
dad en que la Administracin Tributaria detecte que el deudor tributario
incurre en la omisin de llevarlos.
Por otro lado, tratndose de una infraccin de carcter continuado y no de

realizacin inmediata, la aplicacin de la sancin procedera solo cuando la
omisin de llevar los libros sea detectada por la Sunat.
Se consulta si incurre en infraccin tributaria el contribuyente con
ingresos menores a 150 UIT que lleva contabilidad completa y por
ende el Libro Diario convencional careciendo del Libro Diario
de Formato Simplificado.
El contribuyente generador de rentas de tercera categora cuyos

ingresos brutos anuales no superan las 150 UIT que lleva conta-
bilidad completa, incluyendo el Libro Diario, omitiendo llevar el
Libro Diario de Formato Simplificado, no incurre en la infraccin
tributaria establecida en el numeral 1 del artculo 175 del TUO del
Cdigo Tributario.
XX
Se revoca la apelada que declar infundada la reclamacin con-
tra la resolucin de multa girada por la comisin de la infraccin
prevista en el numeral 1 del artculo 175 del Cdigo Tributario y
se deja sin efecto tal valor, dado que si bien se solicit a la recu-
rrente la presentacin y/o exhibicin del Libro Diario de Formato
717
Simplificado, aquella en respuesta a lo solicitado, seala que no se

encontraba obligada a llevar el libro en mencin puesto que lleva
contabilidad completa, presentando el Libro Diario, por lo que no
incurri en la infraccin que se le imputa.
XX
Se revoca la apelada en el extremo referido a la infraccin tipifi-
cada en el numeral 1 del artculo 175 del Cdigo Tributario por
cuanto al no estar obligado, segn el monto de sus ingresos bru-
tos anuales, a realizar inventarios fsicos al final del ejercicio, no
incurri en infraccin al omitir de efectuar el referido Inventario
Fsico.
XX
Se confirma la resolucin apelada que declar infundada la re-
clamacin contra una resolucin de multa girada por la comisin
de la infraccin tipificada en el numeral 1 del artculo 175 del
Cdigo Tributario, por cuanto en el resultado del requerimiento
de fiscalizacin notificado de acuerdo a ley la Administracin dej
constancia que la recurrente no cumpli con presentar el registro
del rgimen de percepciones pese a que estaba obligada a llevar
dicho registro al haber sido incorporada al Rgimen de Agentes de
Percepcin mediante la Resolucin de Superintendencia N 058-
2006/SUNAT, por lo que se encuentra acreditada la comisin de la
referida infraccin.
Este Tribunal en la Resolucin N 02936-3-2003 ha establecido

que la comisin de la infraccin tipificada en el numeral 1 del
artculo 175 se configura al momento de la deteccin de la misma,
lo que en el presente caso ha ocurrido a la notificacin del cierre
del requerimiento, por lo que desde esa fecha deben computarse
los intereses moratorios respectivos, de acuerdo con lo establecido
en el artculo 181 del Cdigo Tributario, procediendo que se reli-
quide el importe de la multa impugnada.
718
XX
A fin de analizar si el recurrente ha incurrido en la infraccin ma-
teria de anlisis, corresponde determinar si este se encontraba
obligado a llevar el Libro Auxiliar de Control de Activo Fijo
durante el ejercicio 2002, toda vez que dicha infraccin solo
podra configurarse en la medida que tuviera la obligacin de
llevarlo. Al respecto, de la revisin de la Declaracin Jurada del
ejercicio 2001, presentada mediante Formulario 678 se advier-
te que en dicho ejercicio el recurrente consign ingresos por
la suma ascendente a S/. 277, 906.00, importe menor a las 100
UIT, por lo que estando a las normas antes glosadas, este no se
encontraba obligado a llevar contabilidad completa y, por ende,
tampoco el anotado Libro Auxiliar de Control de Activo Fijo
en el ejercicio 2002.
XX
Se revoca la apelada que declar infundada la reclamacin for-
mulada contra una resolucin de multa girada por la infraccin
tipificada en el numeral 1 del artculo 175 del Cdigo Tributario,
toda vez que la recurrente no se encontraba obligada a llevar un
Registro de Control Permanente de los bienes de Activo Fijos, con-
forme a lo previsto por el artculo 65 de la Ley del Impuesto a la
Renta y el inciso f) del artculo 22 de su reglamento, pues de la
declaracin jurada del Impuesto a la Renta del ejercicio gravable
anterior correspondiente se verifica que esta obtuvo el importe por
concepto de ventas netas menor a las 100 UIT.
283 Cmo se sanciona la comisin de la infraccin de

no llevar los libros y/o registros contables?
Segn resulta de las tablas de infracciones y sanciones del Cdigo Tributa-
rio, las sanciones por incurrir en la infraccin bajo comentario podrn ser
las siguientes:
719
a) Una multa que se determina en funcin de un porcentaje de los Ingre-

sos Netos (IN)(1) del sujeto infractor (en este caso, 0.6% de los IN).
Esta multa no se aplica a los sujetos del Nuevo RUS.
Cabe precisar que la multa no podr ser menor al 10% de la UIT ni
mayor a 25 UIT(2).
b) Una multa equivalente al 0.6% de los Ingresos(3) o el cierre para los sujetos
que se encuentren en el Nuevo RUS. En principio, se aplicar la sancin
de cierre, salvo que el sujeto del Nuevo RUS efecte el pago de la multa
correspondiente antes de la notificacin de la resolucin de cierre.
La sancin de cierre podr ser sustituida por una multa(4) equivalente al 5%

de los ingresos netos de la ltima declaracin jurada mensual presentada en
la fecha en que se cometi la infraccin, no pudiendo ser mayor a 8 UIT(5).
De no existir la presentacin de declaraciones o ingresos qu declarar, ser

de aplicacin una multa equivalente al 0.6% de los Ingresos. En ningn
caso la multa que sustituye al cierre podr ser menor al 50% de la UIT.
284 La sancin de multa por la comisin de la infrac-

cin de no llevar los libros y/o registros contables
goza de algn rgimen de gradualidad?
La sancin de multa por la comisin de la infraccin de no llevar los libros
y/o registros contables podr acogerse al rgimen de gradualidad previsto
en la Resolucin de Superintendencia N 063-2007/SUNAT.
Para tal efecto, el sujeto fiscalizado deber tener en cuenta lo siguiente(6):
(1) Ver definicin de Ingresos Netos contemplada en el inciso b) del artculo 180 del Cdigo Tributario.
(2) Nota 10 de las Tablas I y II de las Tablas de Infracciones y Sanciones del Cdigo Tributario.
(3) Ver definicin de Ingresos contemplada en el inciso c) del artculo 180 del Cdigo Tributario.
(4) La Sunat podr sustituir la sancin de cierre temporal por una multa, si las consecuencias que pudieran
seguir a un cierre temporal lo ameritan, cuando por accin del deudor tributario sea imposible aplicar
la sancin de cierre o cuando la Sunat lo determine sobre la base a los criterios que esta establezca.
(5) Segundo prrafo del inciso a) del artculo 183 del Cdigo Tributario.
(6) Anexos I y II de la Resolucin de Superintendencia N 063-2007/SUNAT.
720
a) Deber subsanar la omisin llevando los libros y/o registros a los que
se encuentra obligado, observando la forma y condiciones estableci-
das en las normas respectivas.
En el supuesto que se cumpla con llevar los libros, pero no se observa

la forma y condiciones establecidas, la infraccin que se configurara
sera la del numeral 2 del artculo 175 del Cdigo Tributario confor-
me lo comentaremos ms adelante.
b) Deber pagar la multa rebajada. En este caso se aplicar el criterio de

subsanacin inducida.
En este caso, si la subsanacin se realiza dentro del plazo otorgado por

la Sunat, contado desde la fecha en que surte efecto la notificacin mediante la
que se comunica al infractor que ha incurrido en infraccin, la rebaja ser de(7):
- 80% siempre que se cumpla con el pago de la multa en la misma fecha

de la subsanacin; o,
- 50%, si el pago de la multa se efecta en una fecha posterior pero

dentro del plazo establecido por la Sunat.
Fuera de dicho plazo, la multa no gozar de rebaja alguna.
Gradualidad de la infraccin del numeral 1 del artculo 175 del Cdigo Tributario
Omitir llevar los libros de contabilidad, u otros libros y/o registros exigidos por las leyes,
reglamentos o por Resolucin de Superintendencia de la Sunat u otros medios de control
exigidos por las leyes y reglamentos
Forma de subsanacin y gradualidad

Sancin segn tablas
Voluntaria Inducida
I II III Sin Pago Con Pago Sin Pago Con Pago
0.6% de los
0.6% de los No aplicable 50% 80%
0.6% de los IN Ingresos
IN
Cierre No aplicable No aplicable
(7) Segn lo establecido en el artculo 106 del Cdigo Tributario.
721
La empresa MAC S.A. se dedica a la comercializacin de productos
electrnicos en diversos establecimientos propios ubicados en Lima,
por lo que cuenta con un volumen importante de activo fijo. La em-
presa viene operando ininterrumpidamente desde su constitucin, la
cual se realiz en 2009. En junio de 2013, producto de una fiscaliza-
cin efectuada a la empresa por los ejercicios 2010 y 2011, el auditor
de la Sunat detect que la empresa haba omitido llevar por tales ejer-
cicios el registro de control de activos fijos. Por tal omisin, el auditor
considera que la empresa ha incurrido en la infraccin del numeral
1 del artculo 175 del Cdigo Tributario, razn por la cual emite un
acta dejando constancia del hecho, otorgando un plazo de 3 das para
que la empresa subsane la omisin.
La empresa nos consulta si estuvo obligada a llevar el referido registro

y de ser as cul sera la sancin por esta infraccin.
Respuesta
De conformidad con el inciso f) del artculo 22 del reglamento de la

Ley del Impuesto a la Renta, los deudores tributarios debern llevar
un control permanente de los bienes del activo fijo en el registro de
activos fijos. Se entiende que tal obligacin debe ser cumplida por
todos los deudores tributarios que posean bienes del activo fijo, sin
importar la actividad econmica que realicen.
Considerando lo anterior, se tiene que la empresa MAC S.A. se encon-

traba obligada a llevar el mencionado registro pues, para la realiza-
cin de sus actividades, posea bienes del activo fijo, razn por la cual
la empresa s habra incurrido en la infraccin de no llevar los libros
y/o registros contables exigidos.
En cuanto a la determinacin de la sancin, si bien fueron dos los

ejercicios respecto de los cuales la empresa MAC S.A. omiti llevar el
registro de activos fijos, la sancin ser una sola, pues la tipificacin
de la infraccin es general, no distinguindose entre el nmero de
722
periodos. Tal ha sido tambin el criterio establecido por el Tribunal

Fiscal en su Resolucin N 8399-2-2001 (10/10/2001).
La sancin por la infraccin cometida ser de una multa equivalente

al 0.6% de los Ingresos Netos declarados por la empresa MAC S.A.
por el ejercicio gravable 2012, pudiendo la misma acogerse al
rgimen de gradualidad previsto en la Resolucin de Superin-
tendencia N 063-2007/SUNAT, en cuyo caso, la multa podr ser re-
bajada en un 80% siempre que cumpla con llevar el registro de activos
y se pague la multa dentro del plazo otorgado por la Sunat.
285 Qu infraccin se configura cuando en un pro-

cedimiento de fiscalizacin la Sunat detecta que
el sujeto fiscalizado no cumple con llevar los li-
bros y/o registros contables observando la for-
ma y condiciones establecidas en las normas co-
rrespondientes?
El hecho de llevar los libros y/o registros contables sin observar la
forma y condiciones establecidas en las normas correspondientes con-
figura la infraccin tipificada en el numeral 2 del artculo 175 del
Cdigo Tributario.
Cabe precisar que a diferencia de la infraccin tipificada en el nume-

ral 1 del artculo 175 del Cdigo Tributario, en este caso, la infrac-
cin bajo comentario sanciona el hecho de llevar los libros y/o regis-
tros exigibles por las normas pero sin observar la forma y condiciones
establecidas para ello.
Dentro de las formas y condiciones establecidas para llevar los libros

y/o registros tenemos, por ejemplo, la de legalizarlos antes de usarlos,
llevarlos en castellano y expresados en moneda nacional, as como la
de registrar en ellos las operaciones teniendo en cuenta la informa-
cin mnima exigida. En este ltimo caso, la forma del registro puede
variar dependiendo del libro o registro exigido.
723
De acuerdo al criterio establecido por el Tribunal Fiscal, no obstante

que la forma y condiciones para el llevado de los libros y/o registros
puede variar dependiendo del libro o registro del que se trate, la in-
fraccin es una sola aun cuando en una misma fiscalizacin se verifica
que ms de un libro o registro no observa las formas o condiciones
establecidas.
XX
Se confirma la apelada que declara infundada la reclamacin con-
tra la resolucin de multa girada por la infraccin tipificada en el
numeral 2 del artculo 175 del Cdigo Tributario, al encontrarse
acreditada la comisin de la infraccin al no llevar la recurrente
su Registro de Ventas conforme a ley, al no consignar en columna
separada sus exportaciones.
XX
Se revoca la apelada en el extremo referido a la infraccin tipifi-
cada en el numeral 2 del artculo 175 del Cdigo Tributario, en
aplicacin del criterio sostenido por las Resoluciones del Tribunal
Fiscal N 03313-1-2004, entre otras, segn el cual se ha estableci-
do que la infraccin referida a llevar los libros de contabilidad sin
observar la forma y condiciones establecidas en las normas corres-
pondientes, se configura al momento de deteccin de la misma,
por lo que en el caso de autos solo procede la imposicin de una
sancin de multa y no de dos como impuso la sancin.
XX
La recurrente incurri en la infraccin tipificada en el numeral 2
del artculo 175 del citado cdigo, al no llevar su registro de com-
pras conforme a las disposiciones sobre la materia, toda vez que
no anot en l, el nmero y fecha de emisin de las constancias de
depsito de detracciones.
724
XX
Se confirma la apelada respecto de la multa por la infraccin del
numeral 2 del artculo 175 del Cdigo Tributario, por no empastar
los Libros Diario y Mayor, dado que la recurrente se limit a indicar
que los Libros Diario y Mayor se encontraban encuadernados pero
no acredit que respecto de los mencionados libros correspondien-
tes a los meses de julio y agosto de 2006, se hubiese cumplido con
dicha obligacin siendo adems que las pruebas presentadas no acre-
ditan que correspondan a los libros y periodos solicitados.
XX
La comisin de la infraccin tipificada en el numeral 2 del articulo
175 del Cdigo Tributario alude al hecho general de llevar los libros
de contabilidad u otros libros y/o registros exigidos por las leyes,
reglamentos o por Resolucin de Superintendencia de la Sunat sin
observar la forma y condiciones establecidas en las normas corres-
pondientes. De modo que la inobservancia de las formalidades en
dos o ms libros contables y/o registros en un mismo procedimiento
de fiscalizacin, no acarrea ms que una sola infraccin.

no llevar los libros y/o registros contables observan-
do las formas y condiciones establecidas por las le-
yes y reglamentos?
las siguientes:

725

mayor a 12 UIT(9).
Cabe precisar que, tratndose de la infraccin por no legalizar el Re-

gistro de Compras, la multa ser del 0.6% de los IN, no pudiendo ser
mayor a 25 UIT(10).
b) Una multa equivalente al 0.3% de los Ingresos(11) o el cierre para los

sujetos que se encuentren en el Nuevo RUS. En principio, se aplicar
la sancin de cierre, salvo que el sujeto del Nuevo RUS efecte el pago
de la multa correspondiente antes de la notificacin de la resolucin
de cierre.
La sancin de cierre podr ser sustituida por una multa(12) equivalente

al 5% de los Ingresos Netos de la ltima declaracin jurada mensual
presentada en la fecha en que se cometi la infraccin, no pudiendo
ser mayor a 8 UIT(13).
De no existir la presentacin de declaraciones o ingresos qu declarar,

ser de aplicacin una multa equivalente al 0.3% de los Ingresos. En
ningn caso la multa que sustituye al cierre podr ser menor al 50%
de la UIT.

cin de no llevar los libros y/o registros contables
observando las formas y condiciones establecidas
por las leyes y reglamentos goza de algn rgimen
de gradualidad?
la sancin de cierre o cuando la Sunat lo determine sobre la base de los criterios que esta establezca.
726
La sancin de multa por la comisin de la infraccin de no llevar los libros

y/o registros contables observando las formas y condiciones establecidas
por las leyes y reglamentos, podr acogerse al Rgimen de Gradualidad
previsto en la Resolucin de Superintendencia N 063-2007/SUNAT.
a) Deber subsanar la omisin rehaciendo los libros y/o registros, obser-

vando la forma y condiciones establecidas en las normas respectivas.
Lo anterior implica que el sujeto infractor deba abrir un nuevo libro o

registro en el que anotar nuevamente todas las operaciones registra-
das en el libro anterior que ser reemplazado, pero esta vez observan-
do los requisitos exigidos.

subsanacin voluntaria o inducida.
As, se entender que es voluntaria si la subsanacin se realiza antes

de que surta efecto la notificacin de la Sunat, mediante la que se
comunica al infractor el requerimiento de verificacin o fiscalizacin
del periodo tributario a verificarse o fiscalizarse, en cuyo caso, la
rebaja ser del 100%, quedando extinguida la multa. Cabe anotar
que, en este caso, no ser necesario que la notificacin est referida a
la comisin de la infraccin, bastando con que se notifique cualquier
requerimiento de verificacin o fiscalizacin del periodo tributario a
verificarse o fiscalizarse.
Por otro lado, ser inducida si la subsanacin se realiza dentro del pla-
zo otorgado por la Sunat, contado desde la fecha en que surte efecto
la notificacin indicada en el prrafo anterior. En este caso, la rebaja
ser del 80% si se cumple con el pago de la multa en la misma fecha
de la subsanacin, y de 50% si se efecta en una fecha posterior pero
dentro del plazo establecido por la Sunat, de lo contrario, la multa no
gozar de rebaja alguna. En este caso, al contrario de la subsanacin
727
voluntaria, si ser necesario que la notificacin est referida a la co-

misin de la infraccin.
Llevar los libros de contabilidad, u otros libros y/o registros exigidos por las leyes,
reglamentos o por Resolucin de Superintendencia de la Sunat, el registro almacenable
de informacin bsica u otros medios de control exigidos por las leyes y reglamentos; sin
observar la forma y condiciones establecidas en las normas correspondientes

Sancin segn tablas
Voluntaria Inducida
0.3% de los
0.3% de 0.3% de Rebaja del 100% 50% 80%
Ingresos
los IN los IN
La empresa Ciberespacio S.A.C. se dedica a la venta de artculos de
oficina en su local del distrito de Brea. Esta empresa se encuentra
dentro del rgimen general y tiene declarado como sistema de conta-
bilidad el sistema manual. La empresa lleva el Libro Diario y Mayor
pegando las hojas impresas de un software contable en las hojas de los
referidos libros.
Al ser notificada por la Sunat para el inicio de una fiscalizacin, la

empresa nos consulta si el pegado de las hojas impresas de un software
contable a su libro manual es causal de alguna infraccin y, de ser as,
cul sera el procedimiento para subsanar esta antes de que sea detec-
tada por la Sunat.
Respuesta
El numeral 2 del artculo 175 del Cdigo Tributario sanciona como

conducta infractora el hecho de llevar los libros de contabilidad, u
otros libros y/o registros exigidos sin observar la forma y condiciones
728
establecidas en las normas correspondientes. Sobre el particular ca-

bra preguntarnos cul es la condicin para llevar los libros de conta-
bilidad bajo el sistema de contabilidad manual.
La respuesta puede resultar obvia, pues dicho sistema de contabilidad

requiere que los libros sean llevados a mano. Por tal razn, consi-
deramos que al llevar los Libros Diario y Mayor con hojas impresas
pegadas en ellos y no con el registro de las operaciones a mano, la
empresa s habra cometido la infraccin antes mencionada, por lo
que procedera la aplicacin de una multa equivalente al 0.3% de los
ingresos netos.
288 Qu infraccin se configura cuando en un proce-

dimiento de fiscalizacin la Sunat detecta que el su-
jeto fiscalizado lleva con atraso mayor al permitido
por las normas vigentes los libros y/o registros con-
tables a los que se encuentra obligado?
Cuando en un procedimiento de fiscalizacin la Sunat detecta que el sujeto
fiscalizado lleva con atraso mayor al permitido por las normas vigentes los
libros y/o registros contables a los que se encuentra obligado, se configura la
infraccin del numeral 5 del artculo 175 del Cdigo Tributario(15).
La comisin de la infraccin se configura cuando es detectada por la

Sunat.
Se consulta si procede aplicar la sancin correspondiente a la in-
fraccin prevista en el numeral 5 del artculo 175 del Texto nico
(15) Los plazos mximos de atraso permitidos se encuentran regulados en la Resolucin de Superintenden-
cia N 234-2006/SUNAT y modificatorias.
729
Ordenado del Cdigo Tributario, cuando el periodo o la fecha de

deteccin no han sido requeridos previamente.
El hecho de que el periodo tributario en que se haya configurado

la infraccin tipificada en el numeral 5 del artculo 175 del TUO
del Cdigo Tributario no se encuentre comprendido dentro de los
periodos materia del procedimiento de verificacin o fiscalizacin
no constituye impedimento para la aplicacin de la sancin corres-
pondiente a dicha infraccin.
XX
La recurrente incurri en la infraccin tipificada en el numeral 5
del artculo 175 del Cdigo Tributario, al llevar con atraso mayor
al permitido el Libro Mayor, Libro Inventarios y Balances, y Regis-
tro de Costos, no obstante se estableci como fecha de infraccin
el 20 de mayo de 2011 siendo que en la Resolucin del Tribunal
Fiscal N 08665-3-2001, se ha establecido que la comisin de la
infraccin bajo examen se configura cuando es detectada por la
Administracin al revisar los libros y registros contables, lo que en
el caso de autos ocurri en la fecha en que se dej constancia de
los resultados del Requerimiento N 0222110003196, es decir, el
16 de setiembre de 2011. Siendo as, a partir de la indicada fecha
deben computarse los intereses moratorios respectivos.
XX
Se revoca la resolucin apelada respecto al clculo de los intereses
moratorios y al rgimen de gradualidad, aplicables a la infraccin
tipificada por el numeral 5 del artculo 175 del Cdigo Tributario,
ya que debe considerarse como fecha de infraccin la fecha de de-
teccin de la misma y no la fecha de legalizacin, de conformidad
con el criterio recogido en las Resoluciones Ns. 13004-1-2009,
730
12979-9-2011 y 19555-9-2011, entre otras, por lo que, adems,

debe modificarse el clculo de los intereses y el rgimen de gra-
dualidad aplicable.
XX
La infraccin referida a llevar con atraso mayor al permitido los
libros y registros contables se configura cuando es detectada por
la Administracin Tributaria al revisar dichos documentos. En tal
sentido, a partir de esa fecha deben computarse los intereses mo-
ratorios respectivos y aplicarse la UIT correspondiente vigente en
dicho periodo.
XX
Cuando se verifique la celebracin de operaciones con anteriori-
dad a la fecha de legalizacin, se entender que el contribuyente
no las tena anotadas y, en consecuencia, los libros y/o registros
fueron llevados con atraso mayor al permitido.

llevar con atraso los libros y/o registros contables?
las siguientes:


mayor a 12 UIT(17).
731

de cierre.

al 5% de los Ingresos Netos de la ltima declaracin jurada mensual

ser de aplicacin una multa equivalente al 0.3% de los Ingresos. En
ningn caso la multa que sustituye al cierre podr ser menor al 50%
de la UIT.

cin de llevar con atraso los libros y/o registros con-
tables goza de algn rgimen de gradualidad?
La sancin de multa por la comisin de la infraccin de llevar con atraso
los libros y/o registros contables podr acogerse al Rgimen de Gradualidad
a) La subsanacin se entender realizada poniendo al da los libros y/o

registros que fueron detectados con un atraso mayor al permitido por
las normas correspondientes.
732

subsanacin voluntaria o inducida.
As, se entender que es voluntaria si la subsanacin se realiza antes

de que surta efecto la notificacin de la Sunat, mediante la que se co-
munica al infractor que ha incurrido en infraccin(22). En este caso, la
rebaja ser del 90%, si se cumple con el pago de la multa en la misma
fecha de la subsanacin, y de 80% si se efecta en una fecha posterior
pero antes de que surta efecto la referida notificacin.
Se entender que es inducida si la subsanacin se realiza dentro del

plazo otorgado por la Sunat, contado desde la fecha en que surte
efecto la notificacin indicada en el prrafo anterior. En este caso, la
rebaja ser del 70%, si se cumple con el pago de la multa en la misma
fecha de la subsanacin, y de 50% si se efecta en una fecha posterior
pero dentro del plazo establecido por la Sunat, de lo contrario, la
multa no gozar de rebaja alguna.
Llevar con atraso mayor al permitido por las normas vigentes, los libros de contabilidad
u otros libros o registros exigidos por las leyes, reglamentos o por Resolucin de
Superintendencia de la Sunat, que se vinculen con la tributacin

Sancin segn tablas
Voluntaria Inducida
0.3% de los
0.3% de 0.3% de 80% 90% 50% 70%
Ingresos
los IN los IN
(22) De acuerdo a lo establecido en el artculo 106 del Cdigo Tributario.
733
En junio de 2013, como parte de una fiscalizacin realizada a la em-
presa ABC S.A. por el Impuesto a la Renta del ejercicio gravable 2012,
la Sunat solicit la exhibicin, entre otros, del Registro de Ventas de
los meses de enero a diciembre de 2012, cumpliendo la empresa con
No obstante, en la revisin efectuada por la Sunat, el auditor fiscal

detect que el Registro de Ventas del mes de agosto de 2012 haba
sido legalizado el 1 de octubre de 2012, por lo que consider que la
empresa ABC S.A. haba incurrido en la infraccin tipificada en el
Como consecuencia de ello, al cierre del Requerimiento, el auditor de

la Sunat determin sancionar a la empresa ABC S.A. con una multa
que sera calculada considerando el 0.3% de los ingresos netos decla-
rados por la empresa durante el ejercicio gravable 2011, con un mxi-
mo de 12 UIT (siendo que en este ltimo caso la UIT a considerar
sera la del ejercicio gravable 2011).
Sobre el particular, la empresa ABC S.A. nos consulta si el clculo de

la multa sera correcto.
Respuesta
Para el caso de la infraccin tipificada en el numeral 5 del artculo

175 del Cdigo Tributario, debe considerarse como fecha de in-
fraccin la fecha de deteccin de esta y no la fecha de legalizacin,
por lo que, en el presente caso, el clculo de la multa debe ser
modificado.
En efecto, siendo que la deteccin de haber llevado con atraso el Re-

gistro de Ventas de agosto de 2012 se dio con la revisin efectuada
por la Sunat en junio de 2013, se debe considerar como fecha de con-
figuracin de la infraccin esta ltima.
734
Siendo as, los ingresos netos que deben considerarse seran los de-
clarados por la empresa ABC S.A. por el ejercicio gravable 2012, que
corresponden a los ingresos declarados en el ejercicio anterior al de la
deteccin de la infraccin.
De igual forma, para efecto de la comparacin con las 12 UIT, deber

considerarse la UIT vigente en el ejercicio en que se detect la infrac-
cin, esto es, la UIT del ejercicio gravable 2013.
Siendo que en este caso la empresa ABC S.A. haba subsanado volun-
tariamente la omisin, legalizando el Registro de Ventas del ejercicio
gravable 2012 antes que la Sunat detecte la omisin, correspondera
que la multa que se aplique goce de una rebaja del 80%, ello toda vez
que, al momento de la deteccin, la empresa no haba cumplido con
pagar la multa rebajada.
II. INFRACCIONES RELACIONADAS CON LA OBLIGACIN

DE PERMITIR EL CONTROL POR PARTE DE LA SUNAT
291 Qu infraccin se configura cuando en un procedi-

miento de fiscalizacin el sujeto fiscalizado no cum-
ple con exhibir los libros, registros u otros documen-
tos que la Administracin solicite?
Cuando en un procedimiento de fiscalizacin el sujeto fiscalizado no cum-
ple con exhibir los libros, registros u otros documentos que la Administra-
cin solicite, no obstante contar con ello, se configura la infraccin tipifica-
da en el numeral 1 del artculo 177 del Cdigo Tributario.
Para que se configure la infraccin es necesario que se cumpla con dos

condiciones:
i. Que el administrado se encuentre obligado a llevar la documentacin

solicitada por la Administracin Tributaria; y,
735
ii. Que el administrado cuente fsicamente con la documentacin so-

licitada y, a pesar de ello, no cumpla con exhibirla dentro del plazo
otorgado por la Administracin Tributaria.
As, por ejemplo, no se configurara la infraccin si a un sujeto del Nuevo

RUS se le solicita exhibir libros y/o registros contables, pues este no tiene la
obligacin de llevarlos.
Asimismo, tampoco se configurara la infraccin, si estando obligado a lle-

var libros y/o registros, el administrado no cumple con llevarlos, pues en
este caso la infraccin que se configurara sera la del numeral 1 del artculo
175 del Cdigo Tributario, que sanciona el hecho de omitir llevar los libros
de contabilidad u otros libros y registros exigidos.
Para que se configure la infraccin es necesario que exista un requerimiento

previo de la Sunat solicitando la exhibicin de los libros, registros u otros
documentos. En tal caso, se aplicar solo una sancin independientemente
del nmero de libros y/o registros o tipo de documentacin solicitada que
no sea exhibida; as como del nmero de periodos que sean fiscalizados.
En efecto, de la tipificacin de la infraccin, tenemos que la misma es gen-

rica, no distinguindose entre el nmero de libros y/o registros o documen-
tacin que el administrado omite exhibir, por lo que el sujeto infractor ser
sancionado de la misma manera aun cuando omita exhibir solo un libro y/o
registro, u omita exhibir todos los libros y registros requeridos.
Se consulta si el hecho de que el contribuyente no exhiba los me-
dios de pagos requeridos por la Administracin Tributaria con-
figura la infraccin prevista en el numeral 1 del artculo 177 del
Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, al considerarse que
no exhibi otros documentos solicitados.
736
En el procedimiento de fiscalizacin, cuando el contribuyente no

exhiba la documentacin que acredite las cancelaciones realizadas
utilizando los medios de pago a los que hace referencia el TUO de
la Ley N 28194, se configura la infraccin tipificada en el nume-
ral 1 del artculo 177 del TUO del Cdigo Tributario.
Se consulta si el contribuyente que, vencido el plazo establecido
en el artculo 10(23) de la Resolucin de Superintendencia N 234-
2006/SUNAT (que establece las normas referidas a Libros y Regis-
tros vinculados a asuntos tributarios) incumple con presentar la
documentacin contable previamente solicitada por la Administra-
cin Tributaria, incurre en la infraccin tipificada en el numeral 1
del artculo 177 del Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario,
consistente en no exhibir los libros, registros u otros documentos
que esta solicite.
Si vencido el plazo establecido en el artculo 10 de la Resolucin de

Superintendencia N 234-2006/SUNAT, el contribuyente incum-
ple con presentar la documentacin contable previamente solici-
tada por la Administracin Tributaria, incurrir en la infraccin
tipificada en el numeral 1 del artculo 177 del Texto nico Orde-
nado del Cdigo Tributario, consistente en no exhibir los libros,
registros u otros documentos que esta solicite.
(23) Los numerales 10.1 y 10.2 del artculo 10 de la Resolucin de Superintendencia N 234-2006/SUNAT
disponen que los deudores tributarios que hubieran sufrido la prdida o destruccin por siniestro, asal-
to y otros, de los libros y registros vinculados a asuntos tributarios, documentos y otros antecedentes
de las operaciones o situaciones que constituyan hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias
o que estn relacionados con ellas, respecto de tributos no prescritos, tendrn un plazo de sesenta (60)
das calendarios para rehacer los libros y registros vinculados a asuntos tributarios y dems documen-
tos; y que solo en el caso que, por razones debidamente justificadas, el deudor tributario requiera un
plazo mayor para rehacer la referida documentacin, la Sunat otorgar la prrroga correspondiente,
previa evaluacin.
Asimismo, el numeral 10.3 del artculo en mencin establece que el deudor tributario deber contar
con la documentacin sustentatoria que acredite los hechos que originaron la prdida o destruccin, y
que los plazos se computarn a partir del da siguiente de ocurridos los hechos.
737
Se consulta si a partir del criterio establecido en la Resolucin del
Tribunal Fiscal N 04794-1-2005(24), que constituye Jurispruden-
cia de Observancia Obligatoria, se consulta si dicha Resolucin
habra precisado que solo se comete la infraccin tipificada en el
numeral 1 del artculo 177 del TUO del Cdigo Tributario cuando
el deudor tributario no cumple con exhibir, en su domicilio fiscal,
registros u otros documentos que le solicite la Administracin Tri-
butaria.
La Sunat opina de lo siguiente:
1. La Resolucin N 04794-1-2005 nicamente ha precisado el

momento en el cual se configura la infraccin tipificada en el
numeral 1 del artculo 177 del TUO del Cdigo Tributario, en
los casos en que el deudor tributario no cumple con exhibir en
su domicilio fiscal la documentacin solicitada al vencimiento
del plazo otorgado por la Administracin Tributaria, y no se
efecta el cierre del requerimiento sino hasta el vencimiento
del plazo otorgado por un requerimiento posterior que reitera
lo solicitado, oportunidad en la que se cumple con lo requerido
y se cierran ambos requerimientos.
2. La Resolucin N 04794-1-2005 no modifica el lugar donde

puede configurarse la infraccin tipificada en el numeral 1 del
artculo 177 del TUO del Cdigo Tributario, esto es, que tam-
bin se incurre en infraccin cuando la exhibicin no se realiza
en las oficinas fiscales.
(24) El Tribunal Fiscal en la Resolucin N 04794-1-2005, estableci el siguiente criterio:

La infraccin tipificada en el numeral 1 del artculo 177 del Cdigo Tributario, se configura cuando
el deudor tributario no cumple con exhibir en su domicilio fiscal la documentacin solicitada por la
Administracin Tributaria al vencimiento del plazo otorgado para tal efecto; sin embargo, se entender
prorrogado el plazo sealado cuando dentro de la misma fiscalizacin se cursen nuevos requerimientos
solicitndose la misma informacin, sin que se haya procedido al cierre del requerimiento inicial.
738
Se consulta si corresponde exigir la conservacin y exhibicin de
libros, registros y documentos que constituyan hechos suscepti-
bles de generar obligaciones tributarias o que estn relacionados
con ellos, correspondientes a periodos tributarios prescritos, con
la finalidad de determinar la obligacin tributaria de ejercicios no
prescritos sujetos a fiscalizacin, considerando que el tratamiento
contable, en algunos casos, implica que los efectos tributarios inci-
dan en ms de un ejercicio.
1. La Administracin Tributaria se encuentra facultada para exi-

gir la exhibicin de libros y registros contables, as como docu-
mentos y antecedentes de situaciones u operaciones ocurridas
en periodos prescritos, en tanto contengan informacin que
se encuentra relacionada con hechos que tengan incidencia o
determinen tributacin en periodos no prescritos materia de
fiscalizacin.
2. La no exhibicin de la documentacin antes referida por par-

te del deudor tributario faculta a la Administracin Tributaria
a efectuar los reparos y determinacin correspondientes res-
pecto de la obligacin tributaria no prescrita sujeta a fiscali-
zacin. Asimismo, dicha no exhibicin configura la infraccin
prevista en el numeral 1 del artculo 177 del TUO del Cdigo
Tributario.
XX
Se revoca la apelada, que declar infundada la reclamacin for-
mulada contra la Resolucin de Multa girada por la infraccin
tipificada por el numeral 1 del artculo 177 del Cdigo Tributa-
rio, atendiendo a que el requerimiento de informacin fue cerrado
en una fecha distinta a la que se indic para la exhibicin de la
739
documentacin solicitada, por lo que de lo expuesto se evi-

dencia que en la fecha en que se produjo el cierre del citado
requerimiento, la recurrente no cumpli con exhibir lo soli-
citado, mas no que en la fecha consignada para su presenta-
cin mediante dicho requerimiento haya incumplido con tal
exhibicin; por lo que no se le puede imputar la comisin de
la infraccin tipificada por el numeral 1 del artculo 177 del
Cdigo Tributario.
XX
Se revoca la apelada que declar infundada la reclamacin for-
mulada contra una resolucin de multa, girada por la comisin
de la infraccin tipificada por el numeral 1 del artculo 177 del
Cdigo Tributario, y se deja sin efecto dicho valor, debido a
que al haberse cometido el robo de los registros contables de la
recurrente, cuya omisin de presentacin origin la comisin
de la infraccin, lo que ha quedado acreditado con la denuncia
policial respectiva, la recurrente tena 60 das calendario para
rehacer los registros sealados, por lo que a la fecha en que la
Administracin le requiri la exhibicin de los mencionados
registros no haba vencido dicho plazo, por lo tanto, la recu-
rrente no incurri en la referida infraccin. Se seala que el
hecho que quien haya asentado la denuncia policial no fuera el
contribuyente sino la persona que sufri el robo no desvirta
la prueba presentada.
XX
No se acredit que la recurrente haya incurrido en la infraccin,
toda vez que esta inform a la Administracin que no haba abierto
cuenta bancaria alguna y que dicha entidad no ha probado lo con-
trario, por lo que la recurrente no podra exhibir un documento
en el que constara el estado y/o reporte de cuenta emitido por el
sistema financiero.
740
292 Cmo se sanciona la comisin de la infraccin por

no exhibir los libros, registros u otros documentos
que la Administracin solicite como parte de un pro-
las siguientes:

sos Netos (IN)(25) del sujeto infractor (en este caso, 0.6% de los IN(26)).

mayor a 25 UIT(27).

de cierre.

al 5% de los ingresos netos de la ltima declaracin jurada mensual
la sancin de cierre o cuando la Sunat lo determine sobre la base a los criterios que esta establezca.
741

ser de aplicacin una multa equivalente al 0.6% de los IN. En ningn
caso la multa podr ser menor al 50% de la UIT.
293 La sancin de multa por no exhibir los libros, re-

gistros u otros documentos que la Administracin
solicite como parte de un procedimiento de fiscali-
zacin goza de algn rgimen de gradualidad?
La sancin de multa por la comisin de la infraccin de llevar con atra-
so los libros y/o registros contables podr acogerse al Rgimen de Gra-
dualidad previsto en la Resolucin de Superintendencia N 063-2007/
SUNAT.
a) La subsanacin se entender realizada exhibiendo los libros, regis-

tros, informes u otros documentos que sean requeridos por la Sunat.

subsanacin inducida.
Si la subsanacin se realiza dentro del plazo otorgado por la Sunat,

contado desde la fecha en que surte efecto la notificacin mediante
la que se comunica al infractor que ha incurrido en infraccin(32), la
rebaja ser del 80% si se cumple con el pago en la misma fecha de
la subsanacin, y de 50% si se efecta en una fecha posterior pero
gozar de rebaja alguna.
(31) Anexos I, II y V de la Resolucin de Superintendencia N 063-2007/SUNAT.

(32) Segn lo establecido en el artculo 106 del Cdigo Tributario.
742
No exhibir los libros, registros u otros documentos que esta solicite
Forma de subsanacin Gradualidad de la multa que

y gradualidad sustituye el cierre
Sancin segn Tablas
Voluntaria Inducida Criterio de frecuencia
Categoras
del Nuevo
Sin Con Sin Con RUS 1a oportu- 2a oportu- 3a oportuni-
I II III
Pago Pago Pago Pago nidad nidad dad o ms
0.6%
de los
No aplicable 50% 80%
Ingre-
sos
1 5% UIT 8% UIT
0.6% 0.6%
de los de los 2 8% UIT 11% UIT
IN IN Por dos (2) das, si se subsa- 50% UIT
na de forma voluntaria o indu- sin posibili-
Cierre 3 10% UIT 13% UIT
cida y por cinco (5) das, si no dad a rebaja
se subsana alguna
4 13% UIT 16% UIT
5 16% UIT 19% UIT
El 1 de julio de 2013 un fedatario fiscalizador se present en el do-
micilio fiscal de la empresa La Encantada E.I.R.L., contribuyente del
rgimen general, solicitando se le proporcionen los registros de ventas
y compras de los meses de enero a diciembre de los ejercicios 2011 y
2012. El Gerente General inform al funcionario de la Sunat que no
contaba con los registros solicitados pues se encontraban en custodia del
contador independiente encargado de llevar la contabilidad del negocio.
Considerando lo anterior, el funcionario de la Sunat otorg el plazo

de 2 das tiles para que la empresa La Encantada E.I.R.L. cumpla
con exhibir los registros solicitados.
743
Considerando lo anterior, la empresa La Encantada E.I.R.L. consulta

si se ha configurado alguna infraccin; y, de ser afirmativa la respues-
ta, cul sera la sancin aplicable.
Respuesta
Segn el artculo 106 del Cdigo Tributario, por excepcin, tratndo-

se de la exhibicin de libros, registros y documentacin sustentatoria
de operaciones de adquisiciones y ventas, la notificacin surtir efecto
al momento de su recepcin.
Considerando lo anterior, el requerimiento de exhibicin de los regis-

tros de ventas y compras de los meses de enero a diciembre de 2012
surti efecto el mismo da en que el fedatario fiscalizador de la Sunat
se present en el domicilio de la empresa La Encantada E.I.R.L., esto
es, el 1 de julio de 2013.
En consecuencia, al no haber presentado los registros de ventas y

compras antes mencionados, la empresa La Encantada E.I.R.L. in-
curri en la comisin de la infraccin del numeral 1 del artculo 177
del Cdigo Tributario, la misma que se encuentra sancionada con una
multa equivalente al 0.6% de los IN.
Cabe precisar que siguiendo el criterio establecido por el Tribunal

Fiscal en la Resolucin N 00984-4-2002, independientemente de los
ejercicios involucrados, en el presente caso solo procede la aplicacin
de una multa por constituir una nica infraccin derivada de la omi-
sin de exhibir lo solicitado por la Administracin.
En consecuencia, la Empresa tendr que pagar una multa equivalente

al 0.6% de los IN, la misma que podr ser rebajada hasta en un 80%
si cumple con subsanar y pagar la multa, incluyendo sus intereses,
dentro del plazo otorgado por la Sunat.
294 Qu infraccin se configura cuando en un pro-

cedimiento de fiscalizacin el sujeto fiscaliza-
do no cumple con proporcionar la informacin o
744
documentacin que sea requerida por la Adminis-

tracin sobre sus actividades o las de terceros con
los que guarde relacin o la proporciona sin obser-
var la forma, plazos y condiciones establecidas?
Cuando en un procedimiento de fiscalizacin el sujeto fiscalizado no cum-
ple con proporcionar la informacin o documentacin que sea requerida
por la Administracin sobre sus actividades o las de terceros con los que
guarde relacin o la proporciona sin observar la forma, plazos y condicio-
nes establecidas, se configura la infraccin tipificada en el numeral 5 del
La infraccin en comentario se configura por el incumplimiento de la obli-

gacin prevista en el numeral 6 del artculo 87 del Cdigo Tributario, con-
sistente en proporcionar a la Administracin Tributaria la informacin que
esta requiera, o la que ordenen las normas tributarias, sobre las actividades
del deudor tributario o de terceros con los que guarden relacin, de acuerdo
con la forma, plazos y condiciones establecidas.
En este caso, son dos las conductas infractoras sancionadas:
i. No proporcionar la informacin o documentacin requerida por la

Administracin Tributaria sobre sus actividades o las de terceros con
los que guarde relacin; o,
ii. Proporcionar la informacin o documentacin requerida por la Ad-

ministracin Tributaria sobre sus actividades o las de terceros con los
que guarde relacin, pero sin observar la forma, plazos y condiciones
establecidas por ella.
La informacin y documentacin a la que se hace referencia puede estar

conformada, por ejemplo, por informes y anlisis vinculados con hechos
generadores de obligaciones tributarias.
En cualquier caso, la Administracin Tributaria podr requerir informa-

cin no solo de las actividades econmicas realizadas por el contribuyente,
sino tambin de las actividades realizadas con terceros, sea en calidad de
proveedor o cliente.
745
Cabe precisar que la infraccin en comentario se configura solo una vez

vencido el plazo otorgado por la Administracin Tributaria para entregar
la informacin o documentacin requerida sin que se haya producido su
cumplimiento, lo cual deber acreditarse con los resultados consignados en
los respectivos requerimientos o esquelas.
XX
Se confirma la apelada que declar infundada la reclamacin con-
tra la Resolucin de Multa girada por la infraccin tipificada por
el numeral 5 del artculo 177 del Cdigo Tributario toda vez que
segn consta en el Resultado del Requerimiento, vencido el plazo
otorgado, la recurrente no cumpli con presentar la informacin
solicitada, comunicndole la Administracin que haba incurrido
en la infraccin mencionada. Por lo tanto, se encuentra acreditado
que la recurrente no cumpli con presentar lo requerido por la Ad-
ministracin, aprecindose que tampoco present la informacin
solicitada a efecto de acogerse al rgimen de gradualidad, cuan-
do la Administracin le reiter su presentacin mediante requeri-
miento reiterativo, por lo que la Resolucin de Multa se encuentra
arreglada a ley, correspondiendo, en consecuencia, confirmar la
resolucin apelada.
XX
Se revoca la apelada en cuanto a la Resolucin de Multa girada
por la infraccin establecida en el numeral 5 del artculo 177 del
Cdigo Tributario, dejndose sin efecto dicho valor, pues si bien
se encuentra acreditada la comisin de la infraccin del numeral
1 del artculo 177, al no haber el recurrente exhibido el libro
solicitado, no puede considerarse que de igual forma se ha incu-
rrido en la infraccin del numeral 5 del artculo 177, ya que las
fotocopias que fueron solicitadas al recurrente corresponden al
libro solicitado.
746
XX
No se configura la infraccin si la presentacin de la informacin
tena carcter opcional. Se revoca la apelada que declar infun-
dada la reclamacin formulada contra la Resolucin de Multa
emitida por la infraccin tipificada en el numeral 5) del artculo
177 del Cdigo Tributario, por no proporcionar la informacin o
documentos que sean requeridos por la Administracin sobre sus
actividades o las de terceros, al verificarse que la Administracin
sustent la comisin de la infraccin nicamente en la falta de pre-
sentacin de la informacin relativa a las mermas y desmedros co-
rrespondientes a un periodo fiscalizado, conforme lo consignado
en el punto 9 del resultado del requerimiento citado, no obstante
que su presentacin tena el carcter de opcional, por lo que no se
encuentra acreditada la comisin de la infraccin.

no proporcionar la informacin o documentacin
que sea requerida por la Administracin sobre sus
actividades o las de terceros con los que guarde re-
lacin o proporcionarla sin observar la forma, pla-
zos y condiciones establecidas?
las siguientes:

sos Netos (IN)(33) del sujeto infractor (en este caso, 0.3% de los IN(34)).
747

mayor a 12 UIT(35).

sujetos que se encuentren en el Nuevo RUS. En principio se aplicar
de cierre.

al 5% de los ingresos netos de la ltima declaracin jurada mensual

ser de aplicacin una multa equivalente al 0.3% de los IN. En ningn
caso la multa podr ser menor al 50% de la UIT.
296 La sancin de multa por no proporcionar la infor-

macin o documentacin que sea requerida por la
Administracin sobre sus actividades o las de ter-
ceros con los que guarde relacin o proporcionarla
sin observar la forma, plazos y condiciones estable-
cidas goza de algn rgimen de gradualidad?
La sancin de multa por la comisin de la infraccin de llevar con atraso
los libros y/o registros contables podr acogerse al Rgimen de Gradualidad
748
a) La subsanacin se entender realizada proporcionando la informa-

cin o documentos solicitados sobre sus actividades o las de terceros
con los que guarde relacin.
Cuando la conducta infractora sea la de proporcionar la informacin

requerida pero sin observar la forma, plazos y condiciones estableci-
das por la Sunat, la subsanacin se entender realizada proporcionado
la informacin o documentos requeridos sobre sus actividades o las de
terceros con los que guarde relacin, observando la forma y condicio-
nes establecidas.
b) Se deber pagar la multa rebajada. En este caso se aplicar el criterio

de subsanacin voluntaria e inducida.
As, se entender que es voluntaria si la subsanacin se realiza

antes de que surta efecto la notificacin de la Sunat, mediante la
que se comunica al infractor que ha incurrido en la infraccin(40),
en cuyo caso, la rebaja ser de 90% si se cumple con el pago de la
multa en la misma fecha de la subsanacin, y de 80% si se efecta
en una fecha posterior pero con anterioridad a la notificacin an-
tes indicada.
Por otro lado, ser inducida si la subsanacin se realiza dentro del pla-
zo otorgado por la Sunat, contado desde la fecha en que surte efecto
la notificacin indicada en el prrafo anterior. En este caso, la rebaja
ser del 70% si se cumple con el pago de la multa en la misma fecha
de la subsanacin, y de 50% si se efecta en una fecha posterior pero
gozar de rebaja alguna.
(39) Anexos I, II y V de la Resolucin de Superintendencia N 063-2007/SUNAT.

749
No proporcionar la informacin o documentos que sean requeridos por la Administracin sobre

sus actividades o las de terceros con los que guarde relacin o proporcionarla sin observar la
forma, plazos y condiciones que establezca la Administracin Tributaria
Forma de subsanacin Gradualidad de la multa que

Sancin segn Tablas y gradualidad sustituye el cierre
Voluntaria Inducida Criterio de frecuencia

Categoras
Sin Con Sin Con del Nuevo 1a oportu- 2a opor- 3a opor-
I II III RUS tunidad o
Pago Pago Pago Pago nidad tunidad
ms
0.3% de
los Ingre- 80% 90% 50% 70%
sos
1 5% UIT 8% UIT
0.3% 0.3%
de los de los 50% UIT
Por dos (2) das, si se subsa- 2 8% UIT 11% UIT
IN IN sin posi-
na de forma voluntaria o induci-
Cierre 3 10% UIT 13% UIT bilidad a
da y por cinco (5) das, si no se
rebaja al-
subsana.
4 13% UIT 16% UIT guna
5 16% UIT 19% UIT
La Sra. Chvez Mendoza es contribuyente del rgimen general y est
siendo fiscalizada por la Sunat. Como parte de la labor de fiscalizacin,
los auditores solicitaron por escrito que presente las facturas originales
de una serie de gastos que, a su juicio, deberan ser reparados, pero que
requeran de la revisin de los comprobantes de pago para llegar a una
conclusin. As, los auditores prepararon una lista de documentos a ser
proporcionados y sealaron como fecha de entrega el da 7 de julio de
2013 (el requerimiento se notific el da 2 de julio de 2013).
La Sra. Chvez Mendoza no cumpli con entregar la documentacin

solicitada en el plazo establecido, por lo que consulta cul ser el im-
porte de la multa por la infraccin cometida, teniendo en cuenta que
la Sunat otorg un plazo adicional para que cumpla con presentar la
documentacin solicitada.
750
Respuesta
La infraccin cometida se encuentra sancionada con una multa equi-

valente a los 0.3% de los Ingresos Netos, pudiendo ser rebajada en
un 70% o 50% si, dentro del nuevo plazo otorgado, la Sra. Chvez
Mendoza cumple con entregar la informacin solicitada, siendo que
adems deber pagar la multa y sus intereses moratorios.
297 Qu infraccin se configura si, por ejemplo, en un

procedimiento de fiscalizacin sobre retenciones de
tributos que gravan las planillas o sobre servicios
prestados por sujetos no domiciliados, o sobre per-
cepciones del IGV, la Sunat detecta que el sujeto fis-
calizado no ha cumplido con efectuar las retencio-
nes o percepciones correspondientes?
Si la Sunat detecta que el sujeto fiscalizado no ha cumplido con efectuar las
retenciones y/o percepciones correspondientes, se configura la infraccin
Cabe precisar que para que se configure tal infraccin ser necesario que
concurran los siguientes elementos:
a) Que se tenga la calidad de agente de retencin o de percepcin.

b) Que se trate de una operacin sujeta a imposicin: As por ejemplo,
en el caso de la emisin de liquidaciones de compra donde es el ad-
quirente de los bienes el obligado a pagar el IGV en calidad de agente
de retencin, se deber verificar si los bienes adquiridos gozan de la
exoneracin del IGV a efectos de aplicar o no la retencin. Lo mismo
sucede para el caso de las retribuciones pagadas a los sujetos no domi-
ciliados, donde la obligacin de retener surge siempre que las rentas
sean de fuente peruana.
c) Que se haya producido el momento que origina la obligacin de retener
o percibir: solo existir la obligacin de retener o percibir cuando se
realice el pago efectivo de las rentas o retribuciones correspondientes.
751
Respecto de las asignaciones econmicas que otorgan las enti-
dades pblicas en forma peridica (mensual) a los empleados
de confianza y aquellos que detenten cargos directivos afines,
las mismas que tienen carcter de extraordinarias y excepcio-
nales, no son de naturaleza remunerativa ni pensionaria (segn
normas internas y que superan el mnimo no imponible) y se
pagan fuera de planillas (planillas extraordinarias); se consulta
lo siguiente:
i) Estn afectas a las retenciones del Impuesto a la Renta de

Quinta Categora?
ii) De no haberse retenido en ejercicios anteriores, originara

sanciones administrativas fiscales y cules seran?
Las asignaciones econmicas de carcter extraordinario y excep-

cional que se otorgan en forma mensual a los empleados de con-
fianza y aquellos que tengan cargos directivos o afines, califican,
para fines del Impuesto a la Renta, como rentas de quinta categora
y, por lo tanto, deben considerarse para el clculo de las reten-
ciones que por concepto de dicho impuesto deben efectuar tales
entidades.
En caso que en ejercicios anteriores no se hubiera practicado las

retenciones a las rentas de quinta categora por concepto de las
mencionadas asignaciones econmicas, se habr incurrido en la
infraccin tipificada en el numeral 13 del artculo 177 del Cdigo
Tributario, siendo aplicable la multa del 50% del tributo no reteni-
do en cada oportunidad.
752

no efectuar las retenciones y/o percepciones corres-
pondientes?
rio, la sancin por incurrir en la infraccin bajo comentario podr ser una
multa equivalente al 50% del tributo no retenido o no percibido, tratndose
de los sujetos comprendidos en las Tablas I, II y III, respectivamente.
Excepcionalmente, la sancin no ser aplicable cuando el agente de reten-

cin o percepcin cumpla con efectuar el pago del tributo no retenido o
percibido dentro de los plazos establecidos. De ser as, el agente de reten-
cin o percepcin se eximira de la sancin originada por no efectuar las
retenciones o percepciones correspondientes.
299 La sancin de multa por no efectuar las retencio-

nes y/o percepciones correspondientes goza de al-
gn rgimen de gradualidad?
La sancin de multa por la comisin de la infraccin de no efectuar las re-
tenciones y/o percepciones correspondientes podr acogerse al Rgimen de
Gradualidad previsto en la Resolucin de Superintendencia N 063-2007/
SUNAT.
a) La subsanacin se entender realizada declarando y pagando el tribu-

to no retenido o no percibido.
b) Deber pagar la multa rebajada. En este caso se aplicarn los criterios

de subsanacin voluntaria o inducida.
753
Se entender que es voluntaria si la subsanacin se realiza antes de que sur-

ta efecto la notificacin de la Sunat, mediante la que se comunica al infrac-
tor que ha incurrido en la infraccin(42), en cuyo caso, la rebaja ser de 90%
si se cumple con el pago de la multa en la misma fecha de la subsanacin,
y de 80% si se efecta en una fecha posterior pero con anterioridad a la
notificacin antes indicada.
Se entender que es inducida si la subsanacin se realiza dentro del plazo

otorgado por la Sunat, contado desde la fecha en que surte efecto la notifi-
cacin indicada en el prrafo anterior. En este caso, la rebaja ser del 70% si
se cumple con el pago de la multa en la misma fecha de la subsanacin, y de
50% si se efecta en una fecha posterior pero dentro del plazo establecido
por la Sunat, de lo contrario, la multa no gozar de rebaja alguna.
No efectuar las retenciones o percepciones establecidas por Ley, salvo que el agente de
retencin o percepcin hubiera cumplido con efectuar el pago del tributo que debi retener
o percibir dentro de los plazos establecidos
Gradualidad de la sancin: Subsanacin

Sancin segn tablas
Voluntaria Inducida
50% del tributo no retenido o no percibido 80% 90% 50% 70%
Con fecha 30 de mayo de 2013, la Sunat inici un procedimiento de
fiscalizacin a la empresa Matriz S.A. a efecto de revisar el cumpli-
miento de las obligaciones tributarias relacionadas con los servicios
prestados por no domiciliados correspondientes al ejercicio gravable
2012.
Como consecuencia de la revisin efectuada, la Sunat verific que por

el mes de junio de 2012, la empresa Matriz S.A. haba contratado a
una empresa espaola para la realizacin de estudios de mercados en
754
Europa, siendo que respecto de la retribucin convenida para la pres-

tacin de tales servicios, la empresa no efectu retencin alguna por
Impuesto a la Renta, ello no obstante que la retribucin ya haba sido
pagada y el gasto haba sido registrado.
Al respecto, la empresa inform que el servicio contratado haba sido

prestado en el exterior, por lo que no se encontraba obligada a efec-
tuar la retencin del Impuesto a la Renta.
Considerando lo anterior, la empresa consulta si corresponde que la

Sunat la sancione con una multa.
Respuesta
Siendo que el servicio prestado a la empresa Matriz S.A. consisti en

la realizacin de un estudio del mercado europeo, por lo que fue rea-
lizado ntegramente fuera del pas, el mismo no gener renta de fuen-
te peruana gravada con el Impuesto a la Renta, por lo que la empresa
no se encontraba a realizar retencin alguna del referido impuesto.
En efecto, conforme ya lo habamos indicado, para que se configure

infraccin de no efectuar las retenciones correspondientes, tipificada
en el numeral 13 del artculo 177 del Cdigo Tributario, ser necesa-
rio que se est frente a una operacin sujeta a imposicin, lo que no
ocurre en el caso analizado.
III. INFRACCIONES RELACIONADAS CON EL CUMPLI-

MIENTO DE LAS OBLIGACIONES TRIBUTARIAS
300 Qu infraccin se configura cuando en un proce-

dimiento de fiscalizacin la Sunat determina deu-
da tributaria, un saldo a favor o prdida indebida?
Cuando en un procedimiento de fiscalizacin la Sunat determina deuda
tributaria, un saldo a favor o prdida indebida, se configura la infraccin
755
En efecto, el numeral 1 del artculo 178 del Cdigo Tributario contiene una
lista de infracciones relacionadas con el cumplimiento de las obligaciones
tributarias. As, dentro de las conductas reguladas en el referido numeral,
encontramos a las siguientes:
a) No incluir en las declaraciones ingresos, remuneraciones, retribucio-

nes, rentas, patrimonio o actos gravados que influyan en la determi-
nacin de la obligacin tributaria o que generen aumentos indebidos
de saldos, prdidas tributarias o crditos a favor del deudor tributa-
rio o la obtencin indebida de notas de crdito negociables u otros
valores similares. En este caso nos encontramos ante conceptos que
forman parte de la base imponible tributaria, por lo que su omisin,
genera un tributo omitido.
b) No incluir en las declaraciones tributos retenidos o percibidos que

influyan en la determinacin de la obligacin tributaria o que generen
aumentos indebidos de saldos, prdidas tributarias o crditos a favor
del deudor tributario o la obtencin indebida de notas de crdito ne-
gociables u otros valores similares. En este caso, partimos del supues-
to que se haya efectuado la retencin o percepcin correspondiente,
pues de no ser as, estaramos en la infraccin del numeral 13 del
c) Aplicar tasas, porcentajes o coeficientes distintos a los que les co-

rresponde en la determinacin de los pagos a cuenta o anticipos que
influyan en la determinacin de la obligacin tributaria o que generen
aumentos indebidos de saldos, prdidas tributarias o crditos a favor
del deudor tributario o la obtencin indebida de notas de crdito ne-
gociables u otros valores similares.
d) Declarar cifras o datos falsos u omitir circunstancias en las declara-

ciones que influyan en la determinacin de la obligacin tributaria
o que generen aumentos indebidos de saldos, prdidas tributarias o
crditos a favor del deudor tributario o la obtencin indebida de notas
de crdito negociables u otros valores similares.
Del listado anterior tenemos que, en todos los casos, las consecuencias de
las acciones descritas deben significar:
756
i. Influir en la determinacin de la obligacin tributaria, es decir, que se

produzca una omisin de tributos.
ii. Aumentar indebidamente un saldo, crdito o prdida a favor del deu-

dor tributario.
iii. Obtener indebidamente notas de crdito negociables u otros valores

similares.
As, tales infracciones se configuran en aquellos casos en los cuales, por

ejemplo, los contribuyentes, habiendo declarado equivocadamente, pre-
sentan una declaracin rectificatoria que origina un tributo omitido o dis-
minuye su crdito, o cuando producto de una verificacin o fiscalizacin
por parte de la Administracin Tributaria, esta determina diferencias u
observaciones a la determinacin del tributo o saldo autoliquidado por el
contribuyente.
Lo anterior se ve corroborado por el propio Cdigo Tributario, el cual, a

efectos de determinar la base imponible para el clculo de la sancin corres-
pondiente (multa), ha precisado en las notas 21(43) y 13(44) de las tablas de
infracciones y sanciones que tratndose de tributos administrados y/o re-
caudados por la Sunat, el tributo omitido o el saldo, crdito u otro concepto
similar determinado indebidamente o la prdida indebidamente declarada
ser la diferencia entre el tributo resultante o el saldo, crdito u otro con-
cepto similar o prdida del periodo o ejercicio gravable, obtenido por auto-
liquidacin o, en su caso, como producto de la verificacin o fiscalizacin,
y el declarado como tributo resultante o el declarado como saldo, crdito u
otro concepto similar o prdida de dicho periodo o ejercicio.
Cabe anotar que en la determinacin de la sancin de multa no se toma-

rn en cuenta los saldos a favor de los periodos anteriores ni los pagos y
compensaciones efectuadas por el deudor tributario, por lo que, la base
de clculo de la infraccin no se altera o disminuye si por el periodo de la
(43) Tratndose de las Tablas I y II del Cdigo Tributario.

(44) Tratndose de la Tabla III del Cdigo Tributario.
757
infraccin se hubieran efectuado pagos previos o se tuviera derecho a saldos

o compensaciones.
Sin perjuicio de lo anterior, tampoco se configurar la infraccin en comen-

tario cuando se presenten a la vez dos declaraciones rectificatorias que sur-
ten efecto, consignando en la segunda de ellas los mismos datos sealados
en la declaracin original.
Sobre el momento en que se configura la infraccin, consideramos que ser

la fecha en que se presenta la declaracin jurada original consignando los
datos falsos u omitiendo ingresos.
Se consulta cmo se calcula, para efecto del Impuesto General a
las Ventas (lGV), el monto de la sancin contenida en el numeral 1
del artculo 178 del Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario,
cuando un contribuyente declara un tributo por pagar menor al
que debe y un monto por concepto de retenciones y percepciones
del IGV del mes mayor al que le corresponde.
La infraccin tipificada en el numeral 1 del artculo 178 del TUO

del Cdigo Tributario en la que incurre un contribuyente que con-
signa en su declaracin jurada mensual del IGV un impuesto a pa-
gar menor al correcto y un monto por retenciones y/o percepciones
mayor al que le corresponde ser sancionada con una multa cuyo
monto asciende a la suma del 50% del tributo omitido y el 50%
del crdito por retenciones y/o percepciones aumentado indebida-
mente.
Se consulta si se incurre en la infraccin tipificada en el numeral 1
del artculo 178 del Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario
758
cuando se declara indebidamente, respecto del Impuesto General a

las Ventas, crditos por retenciones y/o percepciones del periodo y
de los periodos anteriores, y cmo se efecta el clculo de la multa
correspondiente toda vez que dichos conceptos no se encuentran
comprendidos en la Nota 21 de las Tablas I y II de Infracciones y
Sanciones.
1. Se incurre en la infraccin tipificada en el numeral 1 del ar-

tculo 178 del TUO del Cdigo Tributario si se declara un ma-
yor monto por concepto de retenciones y percepciones del IGV
del mes y del saldo no aplicado de meses anteriores, al haberse
declarado un mayor crdito del que realmente corresponda.
2. Para el clculo de la multa aplicable a la infraccin sealada en

la conclusin anterior no debern considerarse los saldos por
concepto de las percepciones y/o retenciones provenientes de
meses anteriores.
XX
El clculo de la multa por la infraccin del 178 numeral 1 del Cdigo
Tributario se realiza sobre la base de la diferencia entre lo declarado en
la ltima declaracin y la inmediatamente anterior a esta.
301 Cmo se sanciona la infraccin que se configura

cuando en un procedimiento de fiscalizacin la
Sunat determina deuda tributaria o un saldo a fa-
vor o prdida indebida?
Segn resulta de las Tablas de Infracciones y Sanciones del Cdigo Tributa-
rio, la sancin por incurrir en la infraccin bajo comentario podr ser una
multa, la misma que se determinar de acuerdo al siguiente detalle:
759
a) 50% del tributo omitido o del saldo, crdito u otro concepto similar
que haya sido determinado indebidamente.
b) 15% de la prdida declarada indebidamente.
c) 100% del monto obtenido indebidamente, de haber obtenido la

devolucin.
En ningn caso, la multa podr ser menor al 5% de la UIT.
Cabe anotar que aunque se hayan declarado cifras o datos falsos, y por tan-
to, se haya configurado la infraccin, no resultara aplicable multa alguna si
no se determina tributo omitido, saldos o crditos determinados incorrec-
tamente, o cualquiera de los otros conceptos detallados en el cuadro ante-
rior, pues no existira base imponible sobre la cual aplicar los porcentajes
establecidos.
En ese sentido, si en la declaracin jurada rectificatoria se determina un

menor tributo o un mayor saldo o crdito que el determinado en la declara-
cin jurada original, aunque se haya configurado la infraccin, no existira
multa por aplicar.
Por otro lado, en el caso de la determinacin indebida de saldos o crditos

a favor, consideramos que si los mismos son arrastrados a posteriores perio-
dos o ejercicios, solo se deber imputar la comisin de una infraccin por
el periodo o ejercicio donde se origin la determinacin indebida, y no por
los periodos o ejercicios siguientes.
302 La sancin de multa por la infraccin que se con-

figura cuando en un procedimiento de fiscalizacin
la Sunat determina deuda tributaria o un saldo a
favor o prdida indebida goza de algn rgimen de
gradualidad?
La sancin de multa por la infraccin que se configura cuando en un pro-
cedimiento de fiscalizacin la Sunat determina deuda tributaria o un saldo
760
a favor o prdida indebida podr acogerse al Rgimen de Gradualidad pre-

visto en la Resolucin de Superintendencia N 063-2007/SUNAT(45).
Para el acogimiento a dicho Rgimen de Gradualidad deber tenerse en

cuenta lo siguiente(46):
a) La subsanacin se entender realizada con la presentacin de la decla-

racin rectificatoria en la que se consignen los datos correctos. As, si
la subsanacin es parcial, la rebaja se aplicar en funcin a lo declara-
do con ocasin de la subsanacin.
b) La rebaja ser del 95% si la subsanacin se realiza con anterioridad a

cualquier notificacin o requerimiento relativo al tributo o periodo a
regularizar.
c) La rebaja ser del 70% si la subsanacin se realiza a partir del da

siguiente de la notificacin del requerimiento emitido en un procedi-
miento de fiscalizacin, hasta la fecha en que venza el plazo otorgado
en aplicacin del artculo 75 del Cdigo Tributario (plazo mnimo de
3 das) o, en su defecto, de no haberse otorgado dicho plazo, hasta
antes de que surta efectos la notificacin de la orden de pago, reso-
lucin de determinacin o resolucin de multa, segn corresponda,
salvo que:
i. Se cumpla con cancelar el tributo, incluido sus intereses morato-

rios, en cuyo caso la rebaja ser del 95%.
ii. Se cuente con un fraccionamiento aprobado en virtud del artculo

36 del Cdigo Tributario, en cuyo caso la rebaja ser del 85%.
d) La rebaja ser del 60% si habiendo transcurrido los plazos indicados

en el inciso anterior, segn corresponda, adems de pagar el importe
de la multa, incluido sus intereses moratorios, se cancela la deuda
tributaria contenida en la orden de pago o la resolucin de determi-
nacin con anterioridad al plazo establecido en el primer prrafo del
(45) Modificado por Resolucin de Superintendencia N 180-2012/SUNAT, el 06/08/2012.

(46) Artculo 13-A de la Resolucin de Superintendencia N 063-2007/SUNAT.
761
artculo 117 del TUO del Cdigo Tributario respecto de la Resolucin

de Multa(47).
e) La rebaja ser del 40% si, habindose reclamado la orden de pago,

resolucin de determinacin y/o resolucin de multa, se cumple con
cancelar la deuda tributaria contenida en ellas antes del vencimiento
del plazo para interponer el Recurso de Apelacin contra la resolu-
cin que resuelve la reclamacin.
Causales y efectos de la prdida del Rgimen de Gradualidad
Se perder el acogimiento al rgimen de incentivos si el deudor tribu-

tario despus de acogerse al mismo interpone cualquier impugnacin
contra los valores emitidos, salvo que lo que se cuestione sea la aplica-
cin del rgimen de incentivos.
En cualquier caso, la gradualidad de las sanciones solo proceder has-

ta antes que se interponga el recurso de apelacin ante el Tribunal
Fiscal contra las resoluciones que resuelvan la reclamacin de resolu-
ciones que establezcan sanciones, de rdenes de Pago o Resoluciones
de Determinacin, en los casos que estas ltimas estuvieran vincula-
das con sanciones de multa aplicadas(48).
Se consulta si la subsanacin parcial a que se refiere el ltimo p-
rrafo del numeral 1 del artculo 13-A del Reglamento del Rgi-
men de Gradualidad, est prevista nicamente para los tramos de
(47) El cual establece que el Procedimiento de Cobranza Coactiva es iniciado por el Ejecutor Coactivo
mediante la notificacin al deudor tributario de la Resolucin de Ejecucin Coactiva, que contiene un
mandato de cancelacin de las rdenes de Pago o Resoluciones en Cobranza, dentro de siete (7) das
hbiles, bajo apercibimiento de dictarse medidas cautelares o de iniciarse la ejecucin forzada de las
mismas, en caso que estas ya se hubieran dictado.
(48) Artculo 166 del Cdigo Tributario.
762
rebaja de multa contemplados en los incisos a) y b), o para los

contemplados en los incisos a), b), c) y d) del mencionado numeral.
La subsanacin parcial a que se refiere el ltimo prrafo del nume-

ral 1 del artculo 13-A del Reglamento del Rgimen de Graduali-
dad, est prevista nicamente para los tramos de rebaja de multa
contemplados en los incisos a) y b), y no as para los tramos de
rebaja de multa contemplados en los incisos c) y d) del mencionado
numeral.
Se consulta si es procedente el acogimiento al Rgimen de Graduali-
dad con la rebaja de 40% a que se refiere el inciso d) del numeral 1
del artculo 13-A del Reglamento del Rgimen de Gradualidad
aplicable a infracciones del Cdigo Tributario, cuando se hubiese
reclamado extemporneamente la orden de pago o la resolucin
de determinacin y/o la resolucin de multa y se hubiese cance-
lado la deuda tributaria contenida en dichos valores antes del
vencimiento de los plazos establecidos en el primer prrafo del
artculo 146 de dicho Cdigo para apelar de la resolucin que
resuelve la reclamacin formulada contra cualquiera de ellos, aun
si respecto de estos valores se hubiera iniciado el Procedimiento
de Cobranza Coactiva.
Procede el acogimiento al Rgimen de Gradualidad con la rebaja

del 40% a que se refiere el inciso d) del numeral 1 del artculo
13-A del Reglamento del Rgimen de Gradualidad aplicable a las
infracciones del TUO del Cdigo Tributario, siempre que antes
del vencimiento de los plazos establecidos en el primer prrafo del
artculo 146 del TUO del Cdigo Tributario para apelar de la re-
solucin que resuelve la reclamacin formulada contra cualquiera
de ellos, el contribuyente cancele la deuda tributaria contenida en
dichos valores, y pague la multa con la rebaja correspondiente; aun
763
cuando hubiese reclamado extemporneamente la orden de pago o

la resolucin de determinacin y/o la resolucin de multa, e incluso
si respectos de estos valores se hubiera iniciado el Procedimiento
de Cobranza Coactiva.
Se consulta si procede el acogimiento al Rgimen de Gradualidad
con la rebaja del noventa y cinco por ciento (95%), a que se refiere
el inciso b.1) del artculo 13-A del Reglamento del Rgimen de
Gradualidad aplicable a la infraccin tipificada en el numeral 1
del artculo 178 del Cdigo Tributario, en caso que producto de la
subsanacin el contribuyente determine un saldo a su favor en el
periodo subsanado y no un tributo a pagar.
No procede el acogimiento al Rgimen de Gradualidad con la re-

baja del noventa y cinco por ciento (95%) a que se refiere el inciso
b.1) del artculo 13-A del Reglamento del Rgimen de Gradua-
lidad, aplicable a la infraccin tipificada en el numeral 1 del ar-
tculo 178 del Cdigo Tributario, en caso que producto de la
subsanacin el contribuyente determine saldo a su favor en el
periodo subsanado.
En relacin con el Rgimen de Gradualidad aplicable a la sancin
de multa por las infracciones tipificadas en los numerales 1, 4 y 5
del artculo 178 del Cdigo Tributario, segn lo dispuesto en el
artculo 13-A del Reglamento del Rgimen de Gradualidad, apro-
bado por la Resolucin de Superintendencia N 063-2007/SUNAT,
se formulan las siguientes consultas:
1. Corresponde la rebaja del 40% cuando el contribuyente pre-

senta su recurso de reclamacin fuera del plazo legal contra la
resolucin de multa notificada por la comisin de cualquiera
764
de las infracciones antes mencionadas, habiendo cancelado el

100% de la misma?
2. Para la aplicacin de la gradualidad establecida en el inciso d)

del numeral 1 del citado artculo 13-A es necesario que tam-
bin se cancele la orden de pago o resolucin de determinacin
aun cuando dichos valores no hubiesen sido impugnados?
3. Procede la gradualidad de las sanciones cuando se interpone

un recurso de apelacin ante el Tribunal Fiscal contra la reso-
lucin de multa y dicho recurso est referido justamente a la
aplicacin de la referida gradualidad?
4. Qu rgimen es aplicable a la infraccin cometida y subsanada

antes de la entrada en vigencia de la Resolucin de Superinten-
dencia N 180-2012/SUNAT por la que el contribuyente no ha
sido notificado de la resolucin de multa pero ha realizado un
pago para acogerse al rgimen de incentivos con la rebaja del
90%, siendo que dicho pago no cubri el monto de la multa
que debi cancelar a fin de acogerse a la referida rebaja (pago
parcial); considerando que a la vigencia de la referida resolu-
cin de superintendencia el pago realizado con anterioridad
logra cubrir el monto de la multa con el descuento del 95%?
5. Se aplica el mismo criterio que responde a la pregunta del nu-

meral 4 en caso exista la diferencia entre el 60% de la gradua-
lidad versus el 50% de los incentivos, bajo un contexto similar?
En relacin con las rebajas aplicables a la sancin de multa por las

infracciones tipificadas en los numerales 1, 4 y 5 del artculo 178
del Cdigo Tributario, segn lo dispuesto en el artculo 13-A del
Reglamento del Rgimen de Gradualidad:
1. En los casos en que el contribuyente haya presentado recurso

de reclamacin nicamente contra la resolucin de multa no-
tificada, habiendo cancelado el 100% de la misma por haber
765
sido presentado fuera de plazo, corresponde la rebaja del 40%

siempre que antes del vencimiento de los plazos establecidos en
el primer prrafo del artculo 146 del Cdigo Tributario para
apelar de la resolucin que resuelve la reclamacin formulada,
se cancele tambin:
a) La deuda tributaria contenida en la orden de pago o la

resolucin de determinacin vinculada a la resolucin de
multa en cuestin, tratndose de la infraccin tipificada
en el numeral 1 del artculo 178 del Cdigo Tributario.
b) El ntegro de los tributos retenidos o percibidos dejados

de pagar en los plazos establecidos ms los intereses gene-
rados hasta el da en que se realice la cancelacin; y, en el
caso que no se hubiera cumplido con declarar los tributos
retenidos o percibidos, adems, se proceda con la declara-
cin de estos; tratndose de la infraccin tipificada en el
2. Respecto de la infraccin tipificada en el numeral 5 del artculo

178 del Cdigo Tributario, en los casos en que el contribuyente
haya presentado recurso de reclamacin contra la resolucin de
multa notificada, habiendo cancelado el 100% de la misma por
haber sido presentado fuera de plazo, corresponde la rebaja del
40%.
3. Los contribuyentes que hayan cumplido en su oportunidad con

los requisitos establecidos para que les resulte de aplicacin al-
guno de los tramos de rebaja aplicables a la sancin de multa a
que se refiere el referido artculo 13-A, mantienen dicha rebaja
aun cuando posteriormente interpongan recurso de apelacin
ante el Tribunal Fiscal contra las resoluciones que resuelvan las
reclamaciones de las resoluciones de multa, incluidos los refe-
ridos a la aplicacin de la gradualidad en cuestin.
4. Tratndose de contribuyentes que, para efectos de la aplicacin

del Rgimen de Incentivos a que se refieren los incisos a) y c)
del artculo 179 del Cdigo Tributario, haban realizado pagos
766
antes del 06/08/2012 que no alcanzan para cancelar el importe

de dichas multas menos las rebajas a que aluden tales incisos;
pero que al 06/08/2012 s alcanzan para cancelar el importe de
tales multas menos las rebajas a que aluden los incisos a) y c)
del numeral 1), inciso c) del numeral 2 y numeral 3 del artculo
13-A del Reglamento del Rgimen de Gradualidad, les corres-
ponde la aplicacin de este rgimen.
Se consulta si es procedente el acogimiento al Rgimen de Gradua-
lidad con la rebaja de 40% a que se refiere el inciso d) del numeral
1 del artculo 13-A del Reglamento del Rgimen de Gradualidad
aplicable a las infracciones del Cdigo Tributario, cuando el valor
reclamado vinculado a la multa materia de rebaja contiene saldo a
favor o prdida y no deuda tributaria.
En caso que la Administracin Tributaria emita una resolucin de

multa por la comisin de la infraccin tipificada en el numeral 1
del artculo 178 del TUO del Cdigo Tributario, as como una re-
solucin de determinacin vinculada a dicha multa que no contie-
ne deuda tributaria, y respecto de una y/u otra se haya interpuesto
un recurso de reclamacin, para que proceda el acogimiento a la
rebaja de 40% a que se refiere el inciso d) del numeral 1 del
artculo 13-A del Reglamento del Rgimen de Gradualidad, solo
es necesario cumplir con pagar el total de la multa rebajada ms
los intereses generados hasta el da en que se realice la cancelacin,
antes del vencimiento de los plazos establecidos en el primer prra-
fo del artculo 146 del referido TUO para apelar de la resolucin
que resuelve la reclamacin formulada contra cualquiera de dichas
resoluciones.
Se consulta si se pierde el Rgimen de Incentivos previsto en el
artculo 179 del Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario
767
cuando el contribuyente presenta un Formulario N 194 - Co-

municacin para la Revocacin, Modificacin, Sustitucin,
Complementacin o Convalidacin de Actos Administrativos,
en el cual invoca como causal el hecho que existen pagos no
considerados por la Administracin Tributaria en la emisin de
una resolucin de multa por alguna de las infracciones tribu-
tarias tipificadas en los numerales 1, 4 o 5 del artculo 178 del
referido cdigo.
La presentacin del Formulario N 194 efectuada por el deudor

tributario a fin que se le reconozca pagos efectuados no considera-
dos al momento de la notificacin de la Resolucin de Multa emi-
tida por alguna de las infracciones tipificadas en los numerales 1, 4
o 5 del artculo 178 del TUO del Cdigo Tributario, no configura
la prdida del Rgimen de Incentivos prevista en el ltimo prrafo
del artculo 179 del citado TUO.
Una empresa contribuyente del rgimen general designada como agen-
te de retencin del IGV, omiti declarar comprobantes de retencin
del IGV por el importe de S/. 20,500 nuevos soles.
La omisin fue detectada por la Sunat, por lo que esta notifica a la

empresa una orden de pago adems de una resolucin de ejecucin
coactiva requiriendo el pago de las retenciones del IGV realizadas por
la empresa, pero que no fueron declaradas, adems de los intereses
moratorios correspondientes.
La empresa desea subsanar la omisin antes que la Sunat inicie

un procedimiento de cobranza coactiva, por lo que nos consul-
ta a cunto ascendera la multa y si esta puede gozar de alguna
rebaja.
768
Respuesta
En el caso consultado, la empresa ha incurrido en la infraccin tipifi-

cada en el numeral 1 del artculo 178 del Cdigo Tributario, la misma
que se encuentra sancionada con una multa equivalente al 50% del
tributo omitido.
En cuanto a la aplicacin del rgimen de gradualidad, dado que la

Sunat ya ha notificado una orden de pago requiriendo el pago de la
deuda, la multa podr ser rebajada en un 60% adems de pagar el im-
porte de la multa, incluido sus intereses moratorios, se cancela la deu-
da tributaria contenida en la orden de pago con anterioridad al inicio
del Procedimiento de Cobranza Coactiva, para cuyo efecto tiene 7
das hbiles contados desde la fecha de notificacin de la Resolucin
de Ejecucin Coactiva.
Declarar cifras o datos falsos que influyan en la determinacin de la obligacin tributaria
Sancin segn
Gradualidad de la sancin
tablas
Luego de notificada la
Da siguiente al reque-
OP, RD o RM y antes
Antes de rimiento hasta el venci- Hasta antes del venci-
del inicio del proce-
cualquier miento del plazo otorgamiento del plazo para in-
I II III dimiento de cobran-
requerido por la Sunat o hasta terponer el recurso de
za coactiva (7 das h-
miento antes que surta efecto apelacin
biles de notificada la
la OP, RD o RM
REC)
70%
Subsanacin de la infrac-
cin y pago de la multa
95% 95%
50% del tributo 60% 40%
Subsana- Si se paga el tributo, se
omitido, saldo a Cancelacin de la Cancelacin de la
cin de la subsana la infraccin y
favor indebido y deuda tributaria deuda tributaria
infraccin se paga la multa
prdida arrastrada contenida en la OP o la contenida en la OP,
y pago de
indebidamente 85% RD y pago de la multa RD y RM
la multa
Se paga la multa, se sub-
sana la infraccin y se
cuenta con un fracciona-
miento aprobado
769
NDICE GENERAL
NDICE GENERAL
CAPTULO I
LA FACULTAD DE FISCALIZACIN DE LA
001 En qu consiste la facultad de fiscalizacin tributaria?............ 10

002 Cul es la finalidad de iniciar un procedimiento de fiscalizacin
tributaria?................................................................................ 11
003 Quin ejerce la facultad de fiscalizacin tributaria?................ 12
004 Dnde se encuentra regulada la facultad de fiscalizacin tribu-
taria?....................................................................................... 13
005 La facultad de fiscalizacin tributaria supone necesariamente
un deber de colaboracin por parte de los contribuyentes?...... 16
006 Qu acciones puede ejercer la Administracin Tributaria en
virtud a su facultad de fiscalizacin?........................................ 17
007 En qu documentos la Administracin Tributaria exterioriza
los resultados obtenidos como consecuencia del ejercicio de la
facultad de fiscalizacin?.......................................................... 20
008 Cules son las facultades especficas que se conceden a la Ad-
ministracin Tributaria para desempear su facultad de fiscali-
zacin?.................................................................................... 21
773
009 Qu significa que el ejercicio de la facultad de fiscalizacin de

la Administracin Tributaria sea discrecional?...................... 65
010 Cules son los lmites a la actuacin discrecional de la Ad-
ministracin Tributaria?........................................................... 68
011 Cules son los principios legales que limitan la discrecionali-
dad de la facultad de fiscalizacin otorgada a la Administracin
Tributaria?............................................................................... 71
012 Cmo la Administracin Tributaria organiza la gestin de los
tributos que administra?.......................................................... 85
013 Cules son los sistemas informticos internos de los que dispone
la Sunat que le permiten obtener informacin de los deudores
tributarios?.............................................................................. 86
014 Cules son los sistemas informticos externos de los que dispone
la Sunat que le permiten obtener informacin de los deudores
tributarios?.............................................................................. 88
015 Cules son las fuentes de informacin utilizadas por la Admi-
nistracin Tributaria para seleccionar a los contribuyentes que
sern sujetos de fiscalizacin?.................................................. 90
016 Qu informacin es proporcionada por los deudores tributarios
a la Administracin Tributaria?................................................ 91
017 Qu informacin obtiene la Administracin Tributaria de ter-
ceros?...................................................................................... 97
018 Qu informacin obtiene la Administracin Tributaria de las
Administraciones Tributarias del exterior?............................... 100
019 Cmo la Administracin Tributaria procesa la informacin a
la que tiene acceso y selecciona a los contribuyentes a ser fisca-
lizados?.................................................................................... 101
774
ndice general
CAPTULO II

020 Quines son los sujetos pasivos del ejercicio de la facultad de

fiscalizacin de la Administracin Tributaria?........................... 107
021 Quines pueden ser considerados por la Administracin Tri-
butaria como deudores tributarios?...................................... 108
butaria como contribuyentes?............................................... 109
023 Para calificar como contribuyente se requiere cumplir con
alguna formalidad frente al fisco?............................................ 111
butaria como sujetos responsables?....................................... 112
025 Cmo la Administracin Tributaria determina la responsabili-
dad solidaria de los representantes legales?.............................. 113
026 En que casos se considera que el representante legal acta con
dolo, negligencia grave o abuso de facultades?......................... 116
027 La persona que administrada un negocio, sin encontrarse
facultado legalmente para ello, puede ser considerado por la
Administracin Tributaria como responsable solidario?............ 122
028 La persona que adquiere bienes de un contribuyente puede ser
considerado por la Administracin Tributaria como responsable
solidario?................................................................................. 125
029 Cundo cesa la responsabilidad solidaria de las personas que
adquieren bienes de los contribuyentes?................................... 129
030 Qu otros supuestos de responsabilidad tributaria se han pre-
visto legalmente?..................................................................... 129
775
031 En el caso de las sucesiones indivisas, contra quin puede la

Sunat iniciar acciones de fiscalizacin?..................................... 138
032 En el caso de sociedades conyugales, contra quin puede la
Sunat iniciar acciones de fiscalizacin?..................................... 138
033 Cmo podra fiscalizar la Sunat tratndose de operaciones
realizadas entre sujetos no domiciliados que generan rentas
de fuente peruana, considerando que el pagador de la renta,
al tener la condicin de no domiciliado, no califica como res-
ponsable solidario?.................................................................. 141
034 Cmo podra fiscalizar la Sunat tratndose de operaciones
realizadas por una persona natural domiciliada que perdi dicha
condicin?............................................................................... 143
035 El solo hecho de ser considerado responsable solidario faculta
a la Sunat para que pueda exigir el pago de la deuda tributa-
ria?.......................................................................................... 144
036 De qu forma la Sunat puede ejercer su facultad de fiscalizacin
sobre terceros?......................................................................... 145
037 En aras del inters pblico, la Administracin Tributaria puede
ejercer ilimitadamente su facultad de fiscalizacin?.................. 149
038 Cules son los derechos y garantas con los que cuentan los
contribuyentes en un procedimiento de fiscalizacin?.............. 153
039 Cul es el contenido y alcances del derecho al debido proce-
dimiento?................................................................................ 155
040 Tienen los contribuyentes derecho a acceder al expediente de
fiscalizacin?............................................................................ 164
041 Cul es el contenido y alcance del derecho a la intimidad?.......... 165
042 Cul es el contenido y alcance del derecho a la reserva banca-
ria?.......................................................................................... 169
043 Cul es el contenido y alcance del derecho a la reserva tribu-
taria?....................................................................................... 171
776
ndice general
044 Cul es el contenido y alcance del derecho a la inviolabilidad

de las comunicaciones?............................................................ 178
045 Cul es el contenido y alcance del derecho a la inviolabilidad
del domicilio?.......................................................................... 183
046 Cul es el contenido y alcance del derecho al secreto profesio-
nal?.......................................................................................... 186
047 Cul es el contenido y alcance de los derechos de orden le-
gal?.......................................................................................... 190
CAPTULO III
048 Qu cargas adicionales al cumplimiento de la determinacin y

pago de la obligacin tributaria tiene el deudor tributario?...... 201
049 En qu consisten las obligaciones formales de cargo de los ad-
ministrados?............................................................................ 202
050 Qu consecuencia genera el incumplimiento de las obligaciones
formales?................................................................................. 203
051 Qu es el deber de colaboracin?........................................... 205
052 Cul es la diferencia entre obligaciones formales y deberes de
colaboracin?.......................................................................... 207
053 Nuestra legislacin regula el deber de colaboracin de los ad-
ministrados?............................................................................ 209
054 Cul es el alcance del artculo 87 del Cdigo Tributario?........ 211
055 Quines estn obligados a inscribirse en los registros de la
Administracin Tributaria?....................................................... 214
056 Quines no estn obligados a inscribirse en los registros de la
777
057 Existe un plazo para inscribirse en el RUC?............................ 223

058 Es posible que la Sunat inscriba de oficio a contribuyentes en
el RUC?................................................................................... 223
059 Los sujetos inscritos en el RUC pueden solicitar la suspensin
temporal de sus actividades?.................................................... 224
060 Se puede dar de baja la inscripcin en el RUC?...................... 225
061 La baja de inscripcin en el RUC exime al deudor tributario
del cumplimiento de las obligaciones tributarias que pudiese
haber generado hasta antes de dicha baja?................................ 227
062 Es posible la reactivacin de un nmero de RUC dado de
baja?........................................................................................ 228
063 En qu consiste la obligacin de acreditar la inscripcin en los
registros de la Administracin Tributaria?................................ 228
064 En qu consiste la obligacin de emitir y otorgar comprobantes
de pago?.................................................................................. 229
065 Respecto a la obligacin de presentar y exhibir la documenta-
cin e informacin solicitada por la Administracin Tributaria,
existen lmites que sean de aplicacin respecto del actuar de la
referida Administracin?.......................................................... 234
066 Cul es el alcance del lmite cuantitativo a los requerimientos
de informacin por parte de la Administracin Tributaria?...... 238
067 Cul es el alcance del lmite cualitativo a los requerimientos
de informacin por parte de la Administracin Tributaria?...... 239
068 Cul es el alcance del lmite temporal a los requerimientos de
informacin por parte de la Administracin Tributaria?........... 240
069 Cul es el alcance de las limitaciones a los requerimientos de
informacin por parte de la Administracin Tributaria conside-
rando los antecedentes que obran en su poder?........................ 241
070 En qu consiste la obligacin de conservar la documentacin
soporte de las obligaciones tributarias?.................................... 243
778
ndice general
071 En qu consiste la obligacin de comunicar la prdida, siniestro

o robo de libros contables, registros o documentacin vinculada
a la obligacin tributaria?......................................................... 246
072 En qu consiste la obligacin de comparecer ante la Adminis-
tracin Tributaria?................................................................... 248
073 En qu consiste la obligacin de sustentar la posesin de los
bienes?..................................................................................... 251
074 En qu consiste la obligacin de guardar reserva respecto a la
informacin de terceros independientes a la que se ha tenido
acceso como consecuencia de la utilizacin de comparables
por parte de la Administracin Tributaria por aplicacin de las
normas de precios de transferencia?......................................... 252
075 En qu consiste la obligacin de comunicar a la Sunat la tenencia
de bienes, valores, derechos de crdito y otros cuyos titulares
son los deudores que se encuentran en un procedimiento de
cobranza coactiva iniciado por esta?........................................ 253
076 Cul es el marco normativo que regula la obligacin de llevar
libros y registros contables?..................................................... 261
077 Cules son los libros y registros vinculados a asuntos tributa-
rios?....................................................................................... 263
078 Todos los contribuyentes se encuentran obligados a llevar todos
los libros y registros sealados en el Anexo 1 de la Resolucin
de Superintendencia N234-2006/SUNAT?............................. 264
079 Qu libros y registros se encuentran obligados a llevar los
contribuyentes del Impuesto a la Renta?.................................. 265
contribuyentes del Impuesto General a las Ventas?................... 273
081 Qu libros y registros se encuentran obligados a llevar los con-
tribuyentes del Impuesto a la Venta de Arroz Pilado (IVAP)?.... 273
contribuyentes del Registro nico Simplificado (RUS)?............ 273
779
083 En qu idioma y moneda deben ser llevados los libros conta-

bles?........................................................................................ 273
084 Es posible llevar contabilidad en moneda extranjera?............. 274
085 Cul es el plazo mximo de atraso con el que se pueden llevar
los libros contables?................................................................. 275
086 A qu tipo de cambio deben convertir las operaciones en mone-
da nacional los contribuyentes autorizados a llevar contabilidad
en moneda extranjera?............................................................. 278
087 En qu moneda se deben determinar las obligaciones tributarias
de cargo de los contribuyentes autorizados a llevar contabilidad
en moneda extranjera?............................................................. 278
088 Es necesario legalizar los libros y registros contables antes de
su uso?..................................................................................... 279
089 Qu formalidades debe seguir la legalizacin de libros conta-
bles?........................................................................................ 280
090 Qu formalidades deben observarse para la legalizacin del
segundo y siguientes libros contables?...................................... 281
091 Si un contribuyente modifica su denominacin o razn social
deber tramitar nuevos libros contables?.................................. 282
092 Es necesario empastar los libros y registros llevados en hojas
sueltas y continuas?.................................................................. 283
093 De qu forma deben ser llevados los libros y registros vinculados
a asuntos tributarios?............................................................... 283
094 Cmo debe procederse ante la prdida o destruccin de libros
o registros contables vinculados a asuntos tributarios?............. 286
095 Cul es el plazo para rehacer los libros y registros contables?...... 287
096 En qu consiste la obligacin de llevar Libros y Registros elec-
trnicos?.................................................................................. 287
097 Qu es el Programa de Libros Electrnicos - PLE?.................. 289
098 Qu es un libro electrnico?................................................... 290
780
ndice general
099 El Programa de Libros Electrnicos - PLE es un software con-

table?....................................................................................... 290
100 Es necesario imprimir el libro electrnico?............................. 291
101 Qu diferencia existe entre la incorporacin y afiliacin al
Sistema de Libros Electrnicos - SLE?...................................... 292
102 Cules son los efectos de la afiliacin o incorporacin al Sistema
de Libros Electrnicos a partir de 2013?.................................. 292
103 Cmo es el procedimiento para llevar los libros de manera
electrnica?............................................................................. 293
104 Cmo deben registrarse las operaciones de los libros electr-
nicos?...................................................................................... 295
105 Cul es el plazo de atraso de los libros electrnicos?.............. 296
106 Cul es el plazo de atraso en el caso del Registro de Ventas e Ingresos
y del Registro de Compras para el ao 2013?.............................. 296
107 Cunto tiempo deben conservarse los libros electrnicos?...... 297
108 Qu es el Sistema de Llevado de los Registros de Ventas e Ingresos
y de Compras Electrnicos en Sunat Operaciones en Lnea?..... 297
109 Quines pueden llevar los Registros de Ventas e Ingresos y de
Compras Electrnicos en Sunat Operaciones en Lnea?............ 298
110 Cules son los efectos de obtener la calidad de Generador del
SLE-Portal?.............................................................................. 299
111 Qu ocurre si el deudor que lleva los Registros de Ventas e
Ingresos y de Compras Electrnicos en Sunat Operaciones en
Lnea, es incorporado posteriormente al SLE-PLE?.................. 299
112 Cmo debern ser llevados los Registros de Ventas e Ingresos
y de Compras Electrnicos?..................................................... 300
113 Puede cambiarse del sistema de Registros de Ventas e Ingresos
y de Compras Electrnicos SLE-Portal al SLE-PLE?................. 301
781
CAPTULO IV

114 Qu acciones de control se encuentra facultada a realizar la

Sunat?...................................................................................... 305
115 En qu consisten los operativos de control realizados por la
Sunat?...................................................................................... 306
116 Qu operativos de control realiza la Sunat?............................ 306
117 En que consisten las acciones inductivas realizadas por la Su-
nat?......................................................................................... 325
118 Qu clase de acciones inductivas son realizadas por la Sunat?. 326
119 Qu se debe hacer si la Sunat notifica una carta inductiva?..... 334
120 Qu medios utiliza la Sunat para notificar cartas inductivas?.... 334
121 Qu medios se pueden utilizar para dar respuesta a las cartas
inductivas que sean notificadas por la Sunat?........................... 334
122 Qu sucede si no se regulariza la inconsistencia detectada por
la Sunat o no se presenta descargo alguno?.............................. 335
123 En qu consisten las acciones de verificacin realizadas por la
Sunat?...................................................................................... 341
124 Qu clase de acciones de verificacin son realizadas por la
Sunat?...................................................................................... 341
125 Cules son los principales documentos y/o informacin soli-
citados por la Divisin de Programacin Operativa de la Sunat
cuando realiza un procedimiento de verificacin?.................... 355
126 Cules son los principales documentos y/o informacin soli-
citados por la Sunat para la verificacin del cumplimiento de
obligaciones formales?............................................................. 355
782
ndice general
127 En qu consiste el procedimiento de fiscalizacin que realiza

la Sunat?.................................................................................. 357
128 Las acciones de verificacin realizadas por la Sunat implican
el inicio de un procedimiento de fiscalizacin?......................... 359
129 Cul es el objetivo del inicio de un procedimiento de fiscaliza-
cin tributaria?........................................................................ 362
130 Qu tipos de procedimiento de fiscalizacin se encuentra fa-
cultada a realizar la Sunat?....................................................... 362
131 En qu consiste el procedimiento de fiscalizacin parcial y que
lo diferencia del procedimiento de fiscalizacin definitiva?...... 363
132 Cmo podemos saber si estamos ante un procedimiento de
fiscalizacin parcial?................................................................ 374
133 Cules son los principales documentos y/o informacin solici-
tados por la Sunat con el primer requerimiento notificado para
dar inicio a un procedimiento de fiscalizacin integral a una
empresa y/o sociedad?............................................................. 374
tados por la Sunat con el primer requerimiento notificado para
dar inicio a un procedimiento de fiscalizacin integral a una
persona natural por incremento patrimonial no justificado?..... 376
tados por la Sunat para el inicio de una fiscalizacin parcial de
Impuesto a la Renta?................................................................ 378
tados por la Sunat para el inicio de una fiscalizacin parcial de
IGV?........................................................................................ 378
137 Cul es el plazo de duracin de un procedimiento de fiscaliza-
cin parcial?............................................................................ 379
138 En un procedimiento de fiscalizacin parcial la Sunat puede
revisar otros aspectos que no fueron inicialmente incluidos?.... 380
783
139 Si se amplan los aspectos revisados en un procedimiento de

fiscalizacin parcial, el plazo de duracin de dicho procedimien-
to tambin se extiende?............................................................ 381
140 Un procedimiento de fiscalizacin parcial puede terminar en
un procedimiento de fiscalizacin definitiva?........................... 381
141 Culminado el procedimiento de fiscalizacin parcial o definiti-
vo, el sujeto fiscalizado puede presentar una declaracion jurada
rectificatoria?........................................................................... 381
142 La declaracin rectificatoria que presente el sujeto fiscalizado
luego de culminado el procedimiento de fiscalizacin parcial o
definitiva surte efectos con su sola presentacin?..................... 382
143 La declaracin rectificatoria presentada con posterioridad a la
culminacin de un procedimiento de fiscalizacin parcial en la
que se rectifican aspectos que no hubieran sido revisados, podra
implicar el desconocimiento de los reparos efectuados en dicho
procedimiento?........................................................................ 383
144 El inicio de un procedimiento de fiscalizacin parcial interrum-
pe el cmputo del plazo de prescripcin de la facultad que tiene
la Sunat para determinar deuda tributaria?.............................. 384
145 El inicio de un procedimiento de fiscalizacin parcial suspende
el cmputo del plazo de prescripcin de la facultad que tiene la
Sunat para determinar deuda tributaria?.................................. 384
146 Los aspectos revisados en un procedimiento de fiscalizacin
parcial pueden ser revisados nuevamente?............................... 385
147 Qu sucede con los reparos efectuados en un procedimiento de
fiscalizacin parcial si luego de culminado este la Sunat revisa
nuevamente el mismo tributo y periodo fiscalizado, establecien-
do una menor obligacin tributaria?........................................ 386
148 La Administracin Tributaria puede realizar acotaciones adi-
cionales respecto de un tributo y periodo que ha sido objeto de
un procedimiento de fiscalizacin parcial previo?.................... 387
784
ndice general
149 Qu sucede con la determinacin complementaria o final

que efecte la Sunat en un procedimiento de fiscalizacin
posterior, si los reparos iniciales efectuados previamente en
un procedimiento de fiscalizacin parcial han sido objeto de
impugnacin?.......................................................................... 387
CAPTULO V
EL LUGAR DONDE SE PUEDE LLEVAR A CABO

EL PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIN
150 En qu lugar el contribuyente debe cumplir con su obligacin

de permitir y colaborar con la facultad de fiscalizacin de la
151 Qu se entiende por domicilio fiscal?..................................... 393
152 Qu se entiende por Establecimiento Anexo?......................... 399
153 Cmo se adquiere la condicin de No Hallado?..................... 406
154 Cmo se levanta la condicin de No Hallado?....................... 407
155 Cules son los efectos de tener la condicin de No Hallado?.... 408
156 Cmo se adquiere la condicin de No Habido?...................... 408
157 Cmo se levanta la condicin de No Habido?........................ 409
158 Cules son los efectos de tener la condicin de No Habido?.... 410
159 Puede la Administracin Tributaria requerir a los contribuyentes
el cambio de su domicilio fiscal?.............................................. 412
160 En qu casos no procede el cambio del domicilio fiscal reque-
rido por la Administracin Tributaria?..................................... 413
161 Es posible que la Sunat solicite a los contribuyentes el cambio
de su domicilio fiscal en supuestos distintos a los mencionados
en la Resolucin de Superintendencia N 096-96/SUNAT?.... 413
785
162 Puede la Administracin Tributaria aplicar presunciones en

relacin al domicilio fiscal de los contribuyentes?.................... 414
163 Cules son los lugares considerados por el Cdigo Tributario
como domicilio fiscal presunto?............................................... 415
164 En qu lugar debe notificarse al contribuyente los actos adminis-
trativos emitidos durante el procedimiento de fiscalizacin?.... 418
165 Es posible fijar un domicilio procesal para efectos del proce-
dimiento de fiscalizacin?........................................................ 421
166 En qu lugar debe presentarse o exhibirse la documentacin
requerida en el procedimiento de fiscalizacin?....................... 424
167 En caso se solicite la presentacin y/o exhibicin de documen-
tos en las oficinas de la Administracin Tributaria, puede esta
mantener en sus oficinas los originales de los libros, registros y
dems documentos proporcionados por el administrado?........ 425
168 Puede solicitarse la presentacin y/o exhibicin de documen-
tacin en un lugar distinto al inicialmente fijado por la Admi-
nistracin Tributaria en el Requerimiento correspondiente?..... 427
169 Pueden los contribuyentes modificar su domicilio fiscal durante
el procedimiento de fiscalizacin?............................................ 429
CAPTULO VI
PERIODOS QUE PUEDEN SER FISCALIZADOS

POR LA ADMINISTRACIN TRIBUTARIA
170 Qu periodos tributarios pueden ser fiscalizados por la Su-

nat?......................................................................................... 435
171 Qu es la prescripcin?.......................................................... 436
172 Cul es la naturaleza jurdica de la prescripcin?.................... 437
173 Cul es la justificacin de la prescripcin?.............................. 441
786
ndice general
174 Qu es lo que prescribe?......................................................... 442

175 Cules son los plazos de prescripcin?.................................... 445
176 Desde cuando se empieza a computar el plazo de prescrip-
cin?........................................................................................ 451
177 Iniciado un procedimiento de fiscalizacin tributaria, cul es el
plazo mximo con el que cuenta la Sunat para revisar la deuda
determinada por el sujeto fiscalizado?...................................... 459
178 Cules son las causales que interrumpen los plazos de prescrip-
cin?........................................................................................ 460
179 La Sunat debe acreditar la ocurrencia de cualquier de las cau-
sales de interrupcin o suspensin del plazo de prescripcin o
basta con que alegue dicha interrupcin o suspensin?............ 467
180 Los actos de la Administracin Tributaria declarados nulos
interrumpen el plazo de prescripcin?..................................... 467
181 Cules son las causales que suspenden los plazos de prescripcin?... 468
182 Cul es la forma de oponer la prescripcin?........................... 470
CAPTULO VII

DE FISCALIZACIN
183 En qu momento se inicia el procedimiento de fiscalizacin

definitiva?................................................................................ 477
184 En qu momento se inicia el procedimiento de fiscalizacin
parcial?.................................................................................... 482
185 En qu momento se inicia la fiscalizacin definitiva cuando se
encuentra en curso un procedimiento de fiscalizacin parcial?. 483
186 Cules son los documentos que emite la Administracin Tri-
butaria dentro de un procedimiento de fiscalizacin?............... 483
787
187 En qu supuestos la Administracin Tributaria emite cartas?.. 484

188 En qu supuestos la Administracin Tributaria emite Actas?... 485
189 En qu supuestos la Administracin Tributaria emite requeri-
mientos?.................................................................................. 488
190 En qu casos los requerimientos adolecen de vicios de nuli-
dad?......................................................................................... 489
191 Cmo deben notificarse los documentos emitidos por la Ad-
ministracin Tributaria en curso de un procedimiento de fisca-
lizacin?.................................................................................. 494
192 Qu es el cierre del requerimiento?........................................ 502
193 Qu es el resultado del requerimiento?................................... 502
194 Cmo se desarrolla el procedimiento de fiscalizacin?........... 503
195 Qu ocurre si el sujeto fiscalizado no cumple con presentar la
documentacin solicitada va requerimiento en el plazo estable-
cido para ello?......................................................................... 512
196 En qu consiste el Requerimiento emitido al amparo del artculo
75 del Cdigo Tributario?........................................................ 513
197 Cmo se reconoce el resultado del requerimiento emitido segn
lo dispuesto en el artculo 75 del Cdigo Tributario?............... 515
198 Qu efectos genera la comunicacin de las conclusiones del
procedimiento de fiscalizacin al amparo del artculo 75 del
Cdigo Tributario?.................................................................. 518
199 La nulidad del requerimiento implica la nulidad del resultado
del requerimiento?................................................................... 519
200 En qu casos los resultados del requerimiento podran encon-
trarse viciados de nulidad?....................................................... 520
788
ndice general
CAPTULO VIII
PLAZO DE DURACIN DEL PROCEDIMIENTO

DE FISCALIZACIN TRIBUTARIA
201 Cul es el plazo de duracin del procedimiento de fiscalizacin

tributaria?................................................................................ 525
202 El plazo de un ao (o dos) de duracin del procedimiento de
fiscalizacin resulta aplicable a todos los procedimientos de
fiscalizacin?............................................................................ 526
203 A partir de cundo se entiende por iniciado el procedimiento
de fiscalizacin?....................................................................... 527
204 A partir de cundo empieza a computarse el plazo de duracin
del procedimiento de fiscalizacin?.......................................... 528
205 La Sunat debe dejar constancia de la fecha en la que se da por
iniciado el procedimiento de fiscalizacin tributaria?............... 531
206 Si el sujeto fiscalizado no cumple con entregar la totalidad de la
informacin y/o documentacin solicitada por la Sunat en el primer
requerimiento, la Sunat podr reiterar dicho pedido?................. 531
207 Qu sucede si el auditor de la Sunat no asiste al lugar fijado
para la exhibicin y/o presentacin de la informacin y/o do-
cumentacin solicitada?........................................................... 535
208 En qu casos se puede prorrogar el plazo de duracin del pro-
cedimiento de fiscalizacin?..................................................... 535
209 Cmo comunica la Sunat la decisin de prorrogar el plazo de
duracin del procedimiento de fiscalizacin definitiva?............ 536
210 La decisin de prorrogar el plazo de duracin del procedimien-
to de fiscalizacin en base a las causales citadas en la pregunta
anterior, requieren ser fundamentadas por la Sunat................ 536
211 Qu se entiende por complejidad de la fiscalizacin?.......... 538
789
212 La Sunat puede suspender el plazo de duracin del procedi-

miento de fiscalizacin?........................................................... 539
213 Por cunto tiempo se suspende el plazo de duracin del pro-
cedimiento de fiscalizacin?..................................................... 541
214 Por cunto tiempo se suspende el plazo de duracin del pro-
cedimiento de fiscalizacin si concurren dos o ms causales?... 545
215 Cmo comunica la Sunat la suspensin del plazo de duracin
216 Puede prorrogarse el plazo de duracin de un procedimiento
de fiscalizacin parcial?............................................................ 546
217 Cul es la consecuencia del transcurso del plazo de duracin
CAPTULO IX
PLAZOS PARA LA EXHIBICIN Y/O PRESENTACIN DE

DOCUMENTACIN SOLICITADA POR LA SUNAT COMO
PARTE DE UN PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIN
218 La Sunat se encuentra obligada a otorgar un plazo mnimo para

la exhibicin y/o presentacin de documentacin?................... 551
219 Cmo se computan los plazos otorgados por la Sunat para
la exhibicin y/o presentacin de documentacin?................... 556
220 Son vlidas las notificaciones de requerimientos de informacin
efectuadas por la Sunat en un da inhbil?............................ 559
221 La Sunat est facultada para exigir a los contribuyentes la ex-
hibicin de sus libros y registros sustentatorios de compras y
ventas en el momento mismo en el que se produce la recepcin
del requerimiento de dicha documentacin?............................ 560
790
ndice general
222 Es posible solicitar prrroga para la exhibicin de los libros

y registros sustentatorios de compras y ventas, considerando
que dicha exhibicin debe ser realizada el mismo da en que es
requerida?................................................................................ 561
223 Existe un plazo mximo para presentar la solicitud de prrroga
para la exhibicin y/o presentacin de documentacin requerida
por la Sunat como parte de sus acciones de control distintas a
un procedimiento de fiscalizacin?.......................................... 565
224 Tratndose de la exhibicin y/o presentacin de documentacin
requerida por la Sunat dentro de un procedimiento de fisca-
lizacin (parcial o definitiva), existe un plazo mximo para
presentar la solicitud de prrroga?........................................... 565
225 Es razn suficiente para que la Sunat conceda la prrroga el
hecho que el representante legal de la empresa o la persona res-
ponsable de la contabilidad no pueda apersonarse para atender
los requerimientos de informacin de la Sunat?....................... 569
226 Tratndose de requerimientos de informacin efectuados dentro
de un procedimiento de fiscalizacin (parcial o definitiva), qu
sucede si no se presenta la solicitud de prrroga dentro de los
plazos establecidos?................................................................. 570
227 Para la exhibicin y/o presentacin de documentacin, la Sunat
se encuentra obligada a otorgar un plazo mnimo de prrroga
cuando el administrado la solicite?........................................... 571
228 Tratndose de un procedimiento de fiscalizacin (parcial o de-
finitiva), existen plazos mnimos que la Sunat debe considerar
entre cada uno de los requerimientos de informacin formula-
dos?......................................................................................... 571
229 Existen otros plazos que la Sunat debe considerar al momento
de ejercer su facultad de fiscalizacin?..................................... 571
230 Cules son las consecuencias que se originan por no observar
la Sunat los plazos mnimos establecidos para la exhibicin y/o
presentacin de documentacin?............................................. 574
791
231 Hasta cundo la Sunat deber pronunciarse respecto de las

solicitudes de prrroga que el administrado presente?............. 575
232 Qu sucede si la Sunat no notifica su respuesta a las solicitudes
de prrroga presentadas por el administrado?.......................... 575
233 Qu sucede si la Sunat no se presenta a la hora sealada en el
requerimiento?........................................................................ 577
234 Qu implicancias tiene la concesin de una prrroga por parte
de la Sunat?............................................................................. 578
CAPTULO X
LAS PRUEBAS QUE SE PUEDEN PRESENTAR EN EL

PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIN TRIBUTARIA
235 Qu se entiende por prueba?.............................................. 581

236 Cmo opera el concepto de prueba en el procedimiento de
fiscalizacin tributaria?............................................................ 583
237 Cul es el marco regulatorio de la prueba en el procedimiento
de fiscalizacin tributaria?........................................................ 585
238 En qu consiste la carga de la prueba?................................. 586
239 Cul es la consecuencia de que el sujeto interesado incumpla
con su carga de la prueba?.................................................... 587
240 Cmo se regula la carga de la prueba en los procedimientos
administrativos?....................................................................... 588
241 Cules son las reglas de distribucin de la carga de la prueba
en el procedimiento de fiscalizacin tributaria?........................ 592
242 Cmo interpretar conjuntamente ambas normas y aplicarlas al
procedimiento de fiscalizacin?............................................... 593
792
ndice general
243 En qu supuestos la carga de la prueba se invierte hacia la Ad-

ministracin Tributaria durante el procedimiento de fiscalizacin
tributaria?................................................................................ 599
244 Qu tipo de medios probatorios pueden presentarse durante
el procedimiento de fiscalizacin tributaria?............................ 609
245 Cul es el concepto de documento aplicable para efectos tri-
butarios?.................................................................................. 613
246 Cul es la diferencia entre los documentos pblicos y priva-
dos?......................................................................................... 615
247 Qu documentos pblicos se emiten durante el procedimiento
de fiscalizacin?....................................................................... 616
248 Qu es un documento de fecha cierta?................................... 616
249 En qu consiste el peritaje y en qu casos corresponde ser uti-
lizada?..................................................................................... 620
250 En qu consisten las inspecciones y en qu casos corresponde
que se realicen?........................................................................ 624
251 En qu documentos se materializan los resultados de las inspec-
ciones efectuadas por los agentes fiscalizadores de la Sunat?.... 627
252 Es posible cuestionar el contenido de las actas emitidas por los
auditores o fedatarios fiscalizadores de la Sunat?..................... 628
253 Las actas requieren ser firmadas por el contribuyente para ser
instrumentos probatorios eficaces?........................................... 631
254 Cmo se encuentra regulada la toma de manifestaciones por
parte de los agentes fiscalizadores de la Sunat?......................... 631
255 En qu oportunidad durante el procedimiento de fiscalizacin
deben los contribuyentes ofrecer los medios probatorios perti-
nentes a la revisin?................................................................. 634
256 Es posible presentar medios probatorios una vez culminado
el procedimiento de fiscalizacin tributaria y notificados los
valores correspondientes?........................................................ 638
793
257 La presentacin de informes especializados se encuentra sujeta

a la restriccin temporal prevista en el artculo 141 del Cdigo
Tributario?............................................................................... 642
258 Qu criterios debe observar el auditor fiscal para valorar las
pruebas integradas al procedimiento de fiscalizacin tributa-
ria?.......................................................................................... 644
CAPTULO XI
FINALIZACIN DEL PROCEDIMIENTO

DE FISCALIZACIN
259 En qu momento finaliza el procedimiento de fiscalizacin?.... 651

260 La sola emisin de rdenes de Pago pone fin al procedimiento
de fiscalizacin?....................................................................... 653
261 Existe un plazo mximo para la emisin de los valores que
pongan fin al procedimiento de fiscalizacin?.......................... 655
262 Qu es una Resolucin de Determinacin y cules son sus
requisitos?............................................................................... 657
263 Qu es una Resolucin de Multa y cules son sus requisitos?.... 663
264 Qu es una Orden de Pago y cules son sus requisitos?........... 664
265 Cmo se encuentra regulada la invalidez de actos administra-
tivos emitidos por la Administracin Tributaria?...................... 668
266 Cules son las causales de nulidad aplicables a los actos emitidos
por la Administracin Tributaria?............................................. 668
267 Cules son las causales de anulabilidad aplicables a los actos
emitidos por la Administracin Tributaria?.............................. 671
268 Cules son los efectos de las declaraciones rectificatorias pre-
sentadas al cierre del procedimiento de fiscalizacin?.............. 672
794
ndice general
CAPTULO XII
MEDIOS DE DEFENSA FRENTE A LA ACTUACIN

269 Qu es la Queja y cmo se encuentra regulada?...................... 677

270 Cules son las caractersticas de la queja?............................... 680
271 Cules son los requisitos y el trmite que se sigue a la queja
dirigida contra la Administracin Tributaria?........................... 684
272 Qu ocurre cuando se interpone una queja sin la informacin
o documentacin suficiente?.................................................... 688
273 En qu consiste el procedimiento contencioso tributario?........... 689
274 Cules son las etapas del procedimiento contencioso tributa-
rio?.......................................................................................... 690
275 Cmo se inicia el procedimiento contencioso tributario?........ 690
276 Cules son los requisitos documentarios para interponer el
Recurso de Reclamacin?......................................................... 690
277 Cul es el plazo para interponer el Recurso de Reclamacin?..... 696
278 En qu casos se requiere el pago o afianzamiento de la deuda im-
pugnada para la admisibilidad del Recurso de Reclamacin?.... 697
279 Qu ocurre si se presenta un Recurso de Reclamacin sin cum-
plir los requisitos de admisibilidad?......................................... 699
280 En qu consiste el Recurso de Reclamacin Especial?............. 700
281 En qu consiste el Recurso de Apelacin de Puro Derecho?.... 707
795
CAPTULO XIII
PRINCIPALES INFRACCIONES DETECTADAS EN UN

282 Qu infraccin se configura cuando el sujeto fiscalizado no

cumple con llevar los libros y/o registros contables a los que se
encuentra obligado y cuya exhibicin es solicitada por la Sunat
en un procedimiento de fiscalizacin?...................................... 715
283 Cmo se sanciona la comisin de la infraccin de no llevar los
libros y/o registros contables?.................................................. 719
284 La sancin de multa por la comisin de la infraccin de no
llevar los libros y/o registros contables goza de algn rgimen
de gradualidad?....................................................................... 720
285 Qu infraccin se configura cuando en un procedimiento
de fiscalizacin la Sunat detecta que el sujeto fiscalizado
no cumple con llevar los libros y/o registros contables ob-
servando la forma y condiciones establecidas en las normas
correspondientes?................................................................... 723
286 Cmo se sanciona la comisin de la infraccin de no llevar los
libros y/o registros contables observando las formas y condicio-
nes establecidas por las leyes y reglamentos?............................ 725
287 La sancin de multa por la comisin de la infraccin de no
llevar los libros y/o registros contables observando las formas
y condiciones establecidas por las leyes y reglamentos goza de
algn rgimen de gradualidad?................................................ 726
288 Qu infraccin se configura cuando en un procedimiento de
fiscalizacin la Sunat detecta que el sujeto fiscalizado lleva con
atraso mayor al permitido por las normas vigentes los libros y/o
registros contables a los que se encuentra obligado?................. 729
289 Cmo se sanciona la comisin de la infraccin de llevar con
atraso los libros y/o registros contables?................................... 731
796
ndice general
290 La sancin de multa por la comisin de la infraccin de llevar

con atraso los libros y/o registros contables goza de algn rgi-
men de gradualidad?................................................................ 732
291 Qu infraccin se configura cuando en un procedimiento de fis-
calizacin el sujeto fiscalizado no cumple con exhibir los libros,
registros u otros documentos que la Administracin solicite?... 735
292 Cmo se sanciona la comisin de la infraccin por no exhibir
los libros, registros u otros documentos que la Administracin
solicite como parte de un procedimiento de fiscalizacin?........ 741
293 La sancin de multa por no exhibir los libros, registros u otros
documentos que la Administracin solicite como parte de un proce-
dimiento de fiscalizacin goza de algn rgimen de gradualidad?..... 742
fiscalizacin el sujeto fiscalizado no cumple con proporcionar
la informacin o documentacin que sea requerida por la Ad-
ministracin sobre sus actividades o las de terceros con los que
guarde relacin o la proporciona sin observar la forma, plazos
y condiciones establecidas?...................................................... 744
295 Cmo se sanciona la comisin de la infraccin por no propor-
cionar la informacin o documentacin que sea requerida por
la Administracin sobre sus actividades o las de terceros con
los que guarde relacin o proporcionarla sin observar la forma,
plazos y condiciones establecidas?............................................ 747
296 La sancin de multa por no proporcionar la informacin o
documentacin que sea requerida por la Administracin sobre
sus actividades o las de terceros con los que guarde relacin
o proporcionarla sin observar la forma, plazos y condiciones
establecidas goza de algn rgimen de gradualidad?................. 748
297 Qu infraccin se configura si, por ejemplo, en un procedi-
miento de fiscalizacin sobre retenciones de tributos que gravan
las planillas o sobre servicios prestados por sujetos no domici-
liados, o sobre percepciones del IGV, la Sunat detecta que el
sujeto fiscalizado no ha cumplido con efectuar las retenciones
o percepciones correspondientes?............................................ 751
797
298 Cmo se sanciona la comisin de la infraccin por no efectuar

las retenciones y/o percepciones correspondientes?.................. 753
299 La sancin de multa por no efectuar las retenciones y/o per-
cepciones correspondientes goza de algn rgimen de gradua-
lidad?....................................................................................... 753
fiscalizacin la Sunat determina deuda tributaria, un saldo a
favor o prdida indebida?........................................................ 755
301 Cmo se sanciona la infraccin que se configura cuando en
un procedimiento de fiscalizacin la Sunat determina deuda
tributaria o un saldo a favor o prdida indebida?..................... 759
302 La sancin de multa por la infraccin que se configura cuando
en un procedimiento de fiscalizacin la Sunat determina deuda
tributaria o un saldo a favor o prdida indebida goza de algn
rgimen de gradualidad?.......................................................... 760
798

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ELIZABETH NIMA NIMA

ANLISIS BASE LEGAL JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

Elizabeth Nima Nima

HECHO EL DEPSITO LEGAL EN LA

LEY N 26905 / D.S. N 017-98-ED

REGISTRO DE PROYECTO EDITORIAL

Gaceta Jurdica S.A.

Impreso en: VCTOR VALDEZ RAMREZ

El lugar donde la Sunat puede llevar a cabo el procedimiento de fiscaliza-

;; Dar a conocer los alcances y finalidad de la facultad de

;; Dar a conocer cules son las facultades especficas con

;; Dar a conocer qu significa que el ejercicio de la facul-

;; Dar a conocer cmo la Administracin Tributaria or-

I. ALCANCES Y FINALIDAD DE LA FACULTAD DE FISCALI-

Dictan normas que regulan el uso de tecnologas avanzadas en materia de archivo

001 En qu consiste la facultad de fiscalizacin tribu-

Tal como lo ha sostenido la doctrina nacional, fiscalizar implica desplegar

En nuestro caso, la referida facultad de fiscalizacin tributaria se encuentra

El concepto de funcin fiscalizadora: este es el concepto ms amplio

fiscalizadora existe en toda Administracin como consecuencia di-

El concepto de facultad de fiscalizacin: es una atribucin genrica

La principal diferencia entre el concepto de facultad de fiscalizacin

As, el primer prrafo del artculo 62 contiene la definicin del con-

El concepto de procedimiento de fiscalizacin: conjunto de actos y

002 Cul es la finalidad de iniciar un procedimiento de

En efecto, el procedimiento de fiscalizacin solo es un conducto, una va

En este mismo sentido, el Reglamento de Fiscalizacin de la Sunat(7), cuan-

La correcta determinacin de la obligacin tributaria.

El cumplimiento de las obligaciones formales relacionadas a la obliga-

003 Quin ejerce la facultad de fiscalizacin tributaria?

Ninguna otra autoridad puede ejercer las facultades fiscalizadoras, salvo

Si se practicaran acciones fiscalizadoras por entidades distintas a las auto-

004 Dnde se encuentra regulada la facultad de fisca-

De la norma transcrita deben resaltarse las siguientes cuestiones:

El ejercicio de la facultad de fiscalizacin es de carcter discrecional

de conformidad con el artculo 8-A del Reglamento de la Ley del

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

forma discrecional y, de acuerdo a lo sealado por la Norma IV

005 La facultad de fiscalizacin tributaria supone ne-

En nuestro ordenamiento, dicho deber de colaboracin es materia de de-

Complementariamente, los artculos 173 a 177 del Cdigo Tributario tipifi-

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

legalmente para hacer posible esa comprobacin, cuyo incumpli-

006 Qu acciones puede ejercer la Administracin Tri-

Los procedimientos de fiscalizacin parcial o definitiva (auditoras). Se

Estos procedimientos siempre se inician con la notificacin de dos

que se solicita a la entidad fiscalizada la presentacin y/o exhibicin

Asimismo, se revisan los sistemas contables del contribuyente, libros,

Normalmente, los procedimientos de fiscalizacin comprenden un

Las acciones de verificacin. Comprenden la revisin de aspectos es-

-- Revisin de solicitudes de devolucin.

-- Verificacin de destruccin de existencias y otras actuaciones de

-- Verificacin de declaraciones juradas rectificatorias.

-- Requerimientos de informacin efectuados por la Divisin de Pro-

Los operativos. Son acciones de control rpidas, sorpresivas y de ca-

-- Operativos de control de emisin y entrega de comprobantes de pago.

-- Operativos de control de ingresos y punto fijo.

-- Operativos de control de documentacin sustentatoria de mercadera.

-- Operativos para verificar que las mquinas registradoras se encuen-

-- Verificacin de datos del RUC.

-- Verificacin del cumplimiento de obligaciones formales vinculadas

Las actuaciones inductivas. Son acciones masivas que buscan generar