COT DE REVIENT

ET PRISE DE DCISION

COT DE REVIENT
ET PRISE DE DCISION

Direction du dveloppement des entreprises

Prpar par Louis Faucher

Conseiller en gestion

Publi par la Direction des communications : mars 1996

Rdit par la Direction des communications et des services la clientle : avril 2003
Rvis : aot 2004
Actualis : aot 2004
Rimprim : mai 2003
Numro de document : 1463

Toute reproduction de ce document est autorise avec mention de la source

Lemploi du genre masculin pour dsigner des personnes, des titres et des fonctions se fait
sans discrimination et na pour but que de faciliter la lecture du texte.

AVANT-PROPOS

Le ralentissement conomique des dernires annes, lvolution de la technologie et la

mondialisation des marchs ont chang les rgles du jeu. Face une concurrence de
plus en plus agressive, le p.-d.g. de PME se doit davoir un style de gestion efficace et
appuye par des outils pertinents.
Souvent, le prix de vente tabli par le service des ventes dune PME, pour un produit
standard ou sur mesure, est fix en utilisant un prix bas sur celui de ses concurrents.
La commande sera-t-elle payante? On ne le sait pas mais on se dit qu ce prix, le
comptiteur envisage srement de raliser des profits. Malheureusement, on retrouve
encore ce scnario de boule de cristal dans la majorit des PME.
Le prsent document constitue un guide pour les dirigeants de PME qui veulent
implanter un systme de cot de revient. De plus, il leur explique de quelle manire les
diffrents outils, dont dispose la comptabilit de gestion, peuvent leur fournir
linformation pour faciliter la prise de dcision.
Cet outil sadresse aux PME qui fabriquent des produits selon les spcifications de leurs
clients et aussi celles qui font, en lots, des produits standards.

TABLE DES MATIRES

INTRODUCTION............................................................................................................. 6
ESTIMATION DU COT DE REVIENT .......................................................................... 9

MATIRES PREMIRES .......................................................................................... 9

FOURNITURES DIRECTES .................................................................................... 11

MAIN-DUVRE DIRECTE ..................................................................................... 12

AUTRES FRAIS VARIABLES .................................................................................. 13

CONTRLE DU COT DE REVIENT .......................................................................... 14

ORDRE DE FABRICATION ..................................................................................... 14

COLLECTE DES DONNES ................................................................................... 15

{ Matires premires............................................................................................. 15
{ Main-duvre directe.......................................................................................... 15

COMPILATION DES DONNES ............................................................................. 16

{ Matires premires............................................................................................. 16
{ Fournitures directes............................................................................................ 17
{ Main-doeuvre..................................................................................................... 17
{ Autres frais variables .......................................................................................... 17

ANALYSE DES CARTS ........................................................................................ 18

QUALIT DE LINFORMATION............................................................................... 18

PERTINENCE DE LINFORMATION ....................................................................... 18

PRISE DE DCISION ................................................................................................... 19

Scnario 1 ............................................................................................................................19
Scnario 2 ............................................................................................................................21
Scnario 3 ............................................................................................................................24

ANNEXE 1 ..................................................................................................................................25
ANNEXE 2 ..................................................................................................................................27
ANNEXE 3 ..................................................................................................................................28
ANNEXE 4 ..................................................................................................................................29
ANNEXE 5 ..................................................................................................................................30
ANNEXE 6 ..................................................................................................................................31
ANNEXE 7 ..................................................................................................................................32
ANNEXE 8 ..................................................................................................................................33
ANNEXE 9 ..................................................................................................................................34
ANNEXE 10 (recto).....................................................................................................................35
ANNEXE 10 (verso) ....................................................................................................................36
ANNEXE 11 ................................................................................................................................37
ANNEXE 12 ................................................................................................................................38
ANNEXE 13 ................................................................................................................................39
ANNEXE 14 ................................................................................................................................40
ANNEXE 15 ................................................................................................................................41
ANNEXE 16 ................................................................................................................................42
ANNEXE 16-A.............................................................................................................................43
ANNEXE 17 ................................................................................................................................44
ANNEXE 18 ................................................................................................................................45
ANNEXE 19 ................................................................................................................................46
ANNEXE 20 ................................................................................................................................47

INTRODUCTION

Avant de dcrire le fonctionnement de loutil, arrtons-nous quelques instants sur la

dfinition du terme du cot de revient. Le cot de revient est la partie de la procdure
para-comptable qui sert estimer, rapporter, contrler et analyser le cot dun
produit ou dune commande, selon les concepts suivants.

Le cot est constitu, soit :

1.

De tous les frais variables attribuables un produit (matires premires,

fournitures directes, main-duvre directe, nergie, commissions, frais de
livraison, etc.) : cest la mthode du cot variable.
Les frais variables sont isols des frais fixes. Les frais variables varient
proportionnellement avec laugmentation ou la diminution du volume des ventes.
Le fait de sparer les frais variables des frais fixes permet dtablir le seuil de
rentabilit dune entreprise. Ce seuil est le point que lon atteint quand le total
des ventes couvre le total des frais. titre dexemple, voici ltat dexploitation de
lentreprise A.I.E. pour la priode du 1er janvier au 31 dcembre 2003 :

Ventes au point
Frais variables
Contribution marginale
Frais fixes
Bnfice net

2.

300 000,00 $
240 000,00 $
60 000,00 $
60 000,00 $
nant

De tous les frais variables de fabrication attribuables un produit (matires

premires, fournitures directes, main-duvre directe, nergie, etc.) auquel on
ajoute sa juste part des frais fixes de fabrication : cest la mthode du cot
complet.
Il existe trois faons dimputer aux produits les frais fixes de fabrication :

au prorata du cot de la main-duvre directe;

au prorata du nombre dheures de main-duvre directe;
au prorata du nombre dunits fabriques (cette dernire faon sapplique
seulement pour lentreprise qui fabrique et vend un produit unique).

-6-

3.

De la somme des ressources engages dans les activits pour obtenir un

produit. Ces ressources correspondent lensemble des cots variables et des
frais fixes (fabricant, vente, administration et finance) : cest la mthode de
comptabilit par activit. Une certaine variation dans lutilisation du concept
favorise limputation des frais fixes de fabrication seulement.

Cot variable ou cot complet

La mthode du cot variable reprsente, pour le p.-d.g. de PME, celle qui lui
offre le plus davantages pour les raisons suivantes :
1. la connaissance du seuil de rentabilit facilite la prise de meilleures dcisions
sur le plan des occasions (voir annexe 1, p. 25);
2. le cot du produit nest pas influenc par les variations du volume des
produits fabriqus (voir annexe 2, p. 27);
3. le bnfice dexploitation nest pas fauss lorsquil y a des variations dans la
valeur des stocks de produits en cours de fabrication et/ou de produits finis
(voir annexe 3, p. 28).

Cot variable ou comptabilit par activit

Contrairement aux entreprises de haute technologie1, les cots variables dans
les PME du secteur manufacturier sont dune importance capitale puisquils
reprsentent environ 80 % (53 % pour la matire premire et 27 % pour la mainduvre directe) du cot de revient total du produit, comparativement environ
20 % pour les frais gnraux de fabrication2. Malheureusement, la connaissance
et le contrle des cots variables constituent une faiblesse pour un bon nombre
de PME.

Boisvert Hugues "Le renouvellement de la comptabilit de gestion", Revue Gestion fvrier 1989,
page 25. Dans les entreprises de haute technologie, limportance relative du cot de revient des
matires premires par rapport au cot de revient total du produit nest plus que de 25 % (et mme
moins) et celle de la main-duvre directe a presque disparu (denviron 40 % quelle tait elle
reprsente maintenant moins de 5 %). Le gaspillage de ces deux ressources demeure un pralable
la rentabilit dun produit mais il ne constitue plus un facteur suffisant de sa rentabilit. Les frais
gnraux de fabrication sont devenus llment dterminant de la rentabilit dun produit puisquils
peuvent reprsenter jusqu 70 % du cot de revient.

Statistiques obtenues partir dune compilation effectue par des professionnels de la DSCGE, en
1994, concernant 62 PME du secteur manufacturier et ayant un volume des ventes de 152 699 000$.

-7-

Lamlioration du rendement des oprations constitue, en soi, lobjectif court terme qui
proccupe le plus de dirigeants de PME manufacturires. Pour tre en mesure de
raliser cet objectif, ceux-ci doivent possder un systme dinformation afin de faciliter,
la fois, la prise de dcision au niveau dopportunits daffaires et galement, un
contrle efficace sur lutilisation en usine des ressources (cots variables). cette fin, le
concept des cots variables semble le plus appropri.

-8-

ESTIMATION DU COT DE REVIENT

Lestimation du cot de revient dun produit est un outil indispensable pour le p.-d.g.
puisquil lui fournit linformation qui peut faciliter sa prise de dcision.
Bien entendu, une estimation des cots variables comporte certaines incertitudes, mais
il ne faut pas sous-estimer la part de vrit quelle peut et doit avoir. Afin datteindre le
plus possible cette certitude, lentreprise doit possder un minimum dinformation
pertinente. Ces informations doivent sappuyer sur des donnes srieuses et tre
accessibles, cest--dire quelles ne doivent pas demeurer ternellement dans la tte du
dirigeant dentreprise. Ces informations doivent tre structures de faon ce que lon
puisse les comparer aux donnes relles. Dans les prochaines pages, nous allons
parler du mode destimation des diffrents lments qui composent les cots variables
dun produit (matires premires, fournitures directes, main-duvre directe et autres
frais variables). Il est quand mme important de souligner que ces cots devront tre
rviss priodiquement pour tenir compte des carts entre les cots estims et rels.

MATIRES PREMIRES
Le cot des matires premires utilises est constitu par le cot de toute matire
premire qui entre dans la fabrication dun produit et dont on peut mesurer la quantit,
de faon prcise.

Catgories de matires premires

achat de matriel que lon transforme en pice, composant, sous-ensemble3,

ou produit fini (annexe 4, p. 29);

achat de produit fini que lon incorpore un composant, sous-ensemble ou un

produit fini (annexe 4, p. 29);

sous-traitance dun composant ou dun sous-ensemble que lon incorpore

un sous-ensemble ou un produit fini (annexe 4, p. 29);

emballage la production.

A.C.G.P.S. et H.E.C. "Dictionnaire de la gestion de la production et des stocks", page 218. Ensemble
dont les lments font partie dun autre ensemble de niveau suprieur. Exemple dun sousensemble : moteur entrant dans la fabrication dune automobile.

-9-

valuation des matires premires

Il est important de souligner que si le produit est constitu dun grand nombre de
composants et/ou de sous-ensembles, une approche mthodique facilitera
lidentification de toutes les matires premires (annexe 4, p. 29).
Lvaluation de la qualit de matriel dun composant ou dun produit fini est faite
partir de la dimension finie du composant ou du produit fini auquel on ajoute une perte
normale. Cette perte provient, au cours du processus de transformation, du matriel
dont on a dispos comme rebut soit cause de sa pitre qualit ou de ses dimensions
inutilisables (annexe 5, p. 30), ou, encore elle est impose par des contraintes dues au
procd4.

Cot des matires premires

Le prix de la matire premire comprend :

le prix dachat*

le transport sur achat

le taux de change

la douane, le courtage, lassurance, etc.

* Le prix dachat peut tre valu selon les mthodes suivantes :

-

prix du fournisseur
dernier cot (achat)
cot standard**
valeur moyenne**

** Une mise en garde simpose concernant lexactitude de linformation.

N.B. : Exemple de calcul du cot des matires premires (annexe 6, p. 31).

titre dexemple, dans le secteur de limprimerie, la quantit de feuilles utilise pour fixer le registre
dune presse est considre comme une perte normale.

- 10 -

FOURNITURES DIRECTES
Le cot des fournitures directes utilises est constitu par le cot de toute matire
premire qui entre dans la fabrication dun produit, dont on ne peut en mesurer la
quantit de faon prcise et qui peut reprsenter un cot significatif. Dans le cas o ces
fournitures ne reprsentent pas un cot significatif, elles font partie des frais fixes de
fabrication comme fournitures dusine.
Exemples de fournitures directes :

Produits chimiques, tige souder, peinture, encre, etc.

valuation des fournitures directes

Soulignons que si le produit est constitu dun grand nombre de composants, une
approche mthodique facilitera lidentification de ces fournitures (annexe 4, p. 29).
Les mthodes frquemment utilises pour valuer la quantit de fourniture directe sont :

LA MTHODE SCIENTIFIQUE
Exemple : dans le secteur de limprimerie, des tables ont t dveloppes par
"Printing Industries of America" pour valuer la quantit dencre utilise;

LA MTHODE BASE SUR LA CONSOMMATION

Exemple : dans le secteur du placage de circuits imprims on peut obtenir pour les
produits chimiques et de placage un cot au pouce carr, et ce, pour une paisseur
donne.

Exemple :
Stock de produits chimiques et zinc - dbut
Achats de produits chimiques et zinc - priode
Stock de produits chimiques et zinc - fin
Consommation des produits chimiques et zinc - priode :

75 000 $
+ 350 000
- 53 000
372 000 $

Quantit de pouces carrs plaqus priode : 1 200 000 pouces carrs

372 000 $
= 0,31 $ / pouce carr
1 200 000 pouces carrs

- 11 -

MAIN-DUVRE DIRECTE
On dfinit la main-duvre directe comme la main-duvre qui travaille directement sur
la matire premire, lors de sa transformation en composant, sous-ensemble ou produit
fini.

valuation de la main-duvre directe

Que le produit soit constitu dun nombre restreint ou dun grand nombre de
composants, ou encore que la gamme des oprations soit complexe ou non, une
approche mthodique pourra faciliter lidentification de toutes les oprations (annexe 4,
p. 29).
Une diffrence sera faite ici entre le temps historique et le temps standard; en fait, la
diffrence rsulte dans la mthode dvaluation. Le temps historique sera bas sur
lexprience passe et le jugement dun certain nombre dindividus; on retrouve cette
faon de faire principalement dans le processus de fabrication sur commande. Le
temps standard est bas sur ltude du temps et sa mesure; cette mthode est surtout
utilise dans le processus de transformation de produits standards.
Selon le procd de fabrication, le temps de mise en course sera valu :

Sur commande : sparment du temps de cycle (opration);

en lot de produits standards : sparment du temps de cycle (opration), si le

temps de mise en course est suprieur environ 5 % du temps de
production.

La pause-sant des employs de la main-duvre directe peut tre traite de

diffrentes faons :

impute au taux horaire

Exemple :
y
y
y

taux horaire de lemploy : 10,00 $

heures travailles : 8
heures de main-duvre directe : 7 (incluant 0,5 heure de pause-sant)
7 heures X 10,00 $
7 heures 0,5 heure

10,77 $ / heure

intgre aux frais fixes de fabrication titre de main-duvre indirecte.

N.B. : Le cot reprsentant lheure indirecte (8 heures - 7 heures) se retrouve dans les
frais fixes de fabrication.

- 12 -

Cot de la main-duvre directe

a) le taux horaire moyen par service, cellule, etc., auquel on ajoute les
avantages sociaux;
b) les avantages sociaux sont :

les vacances
les jours fris et de maladie
lassurance-emploi*
les rentes du Qubec*
lassurance-maladie*
la sant et scurit du travail*
le comit paritaire*
lassurance collective*
la caisse de retraite*
les normes du travail*

part de lemployeur

N.B. : Exemple de calcul du cot de la main-duvre directe (annexe 7, p. 32).

AUTRES FRAIS VARIABLES

 Fabrication

nergie :
Normalement, cette dpense est considre comme un frais fixe de fabrication,
mais dans certains secteurs industriels o il se consomme une quantit
importante dnergie (fonderie, schoir bois, moulage des thermoplastiques par
injection ou extrusion, boulangerie, etc.), on considre lnergie (lectricit, gaz
naturel ou propane, vapeur, etc.) comme un cot variable.

Autres : (royaut, etc.)

 Vente

Commissions
Frais de livraison
Autres : (royaut, etc.)

- 13 -

CONTRLE DU COT DE REVIENT

Le contrle du cot de revient consiste compiler les cots variables quentrane la

ralisation dun ordre de fabrication5 et galement, dgager les carts entre les cots
variables rels et estims. Ce systme permet aussi de connatre la fin dune priode,
de faon prcise, la valeur des stocks de produits en cours, laquelle est constitue de
lensemble des ordres de fabrication en cours de production.
De plus, cet outil peut faciliter le contrle de certains frais fixes de fabrication dont les
montants sont jugs significatifs pour le p.-d.g. de PME.
titre dexemple :

La non-qualit, compose du cot des matires premires, de la mainduvre, des avantages sociaux et autres cots variables, utiliss pour
corriger un produit ou pour fabriquer nouveau un produit qui a t gch ou
pour effectuer des rparations de garantie;

la R&D ou chantillons (constitus des matires premires, de la mainduvre, des avantages sociaux et autres cots variables);

les oprations indirectes de la main-duvre (annexe 10, p. 35);

la formation de la main-duvre.

ORDRE DE FABRICATION
Lordre de fabrication (annexe 8, p. 33) fournit aux employs de production toute
linformation ncessaire pour planifier la production et excuter une commande soit
pour un client, soit pour le stock. Il faut souligner quun ordre de fabrication doit tre
mis pour tous les produits tre fabriqus (clients, stock de composants ou de
produits finis). Lordre de fabrication peut tre structur, soit pour connatre lensemble
des cots variables dun produit, soit pour mesurer les cots variables de chaque
composant et sous-ensemble dun produit.

A.C.G.P.S. et H.E.C. "Dictionnaire de la gestion de la reproduction et des stocks", page 124.

Document donnant instruction la fabrication de produire une quantit de composants ou de
produits.

- 14 -

COLLECTE DES DONNES

Matires premires
Quel que soit le produit fabriquer (standard ou sur mesure), lentreprise possde une
liste hirarchise (liste des intrants) des matires premires ncessaires la fabrication
dun composant, sous-ensemble ou produit avec lindicatif des quantits. Cette liste
fournit linformation ncessaire au contrle du cot de revient et aussi la mise jour
de linventaire permanent.
Il est dune importance capitale dimplanter des procdures pour favoriser un contrle
de lutilisation des matires premires, dans le but dassurer une prcision
indispensable tant sur le plan du contrle du cot de revient que de linventaire
permanent. Ainsi, les matriaux utiliss cause dune sous-valuation ou employs
dautres fins (exemple : reprise, gaspillage, recherche et dveloppement et prototypes
ou chantillons) sont enregistrs sur une rquisition de matires premires (annexe 9,
p. 34).
Lordre de fabrication (annexe 8, p. 33) peut rpondre aux besoins de lentreprise qui
utilise un inventaire permanent et un module du cot de revient intgr au logiciel
comptable. Lentreprise qui ne possde pas un inventaire permanent et qui serait tente
dutiliser le systme qui gnre des ordres de fabrication, doit faire attention pour ne
pas fausser la valeur des stocks de fin de mois. De toute vidence, le systme doit tre
conforme aux exigences de lentreprise.

Main-duvre directe
La collecte du temps de main-duvre peut tre effectue manuellement ou laide
dun systme informatique (clavier, carte magntique, systme de codage barres). Le
codage barres est celui qui est le plus fiable parce que le taux derreur est
pratiquement nul.
Le rapport quotidien de temps (annexe 10, p. 35) rejoint actuellement le plus grand
nombre dutilisateurs. Cette collecte manuelle est organise tous les jours, pour tous les
employs de main-duvre, de faon connatre pour chacun lutilisation de son
temps. Ce temps est constitu de main-duvre directe et indirecte. La collecte est
programme de faon compiler les oprations directes (main-duvre directe) par
opration et par ordre de fabrication (selon les besoins de lentreprise, par composant,
sous-ensemble ou produit), et les oprations indirectes (main-duvre indirecte) selon
leur nature. La mise en course sera saisie suivant la faon dont elle aura t value
(page 12).

- 15 -

COMPILATION DES DONNES

La compilation de linformation peut tre effectue manuellement, mais il est prfrable
de la raliser laide dun logiciel conventionnel (chiffrier lectronique, base de
donnes, etc.), ou dutiliser un module de contrle du cot de revient intgr un
module comptable.

Matires premires
Les matires premires apparaissant sur les nomenclatures et loccasion sur les
rquisitions de matires premires, sont distribues sur les sommaires appropris
(annexe 11, p. 37). Si lentreprise utilise un logiciel intgr, la rpartition se fera
automatiquement.
Certains matriaux (exemple : feuilles dacier, profils dacier, panneaux de mlamine,
etc.) apparaissant sur la nomenclature sont valus selon la dimension finie du
composant ou produit. Dans le sommaire des matriaux utiliss, la quantit de ces
matriaux est majore dun pourcentage de perte normale (annexe 5, p. 30). Ce
pourcentage devrait tre rvis au moins deux fois lan.
Le prix lusine de la matire premire comprend :
le prix dachat*
le transport sur achat
le taux de change
la douane, le courtage, lassurance, etc.
*

Le prix dachat peut tre valu selon les mthodes suivantes :

- le dernier cot (achat)
- le cot standard**
- la valeur moyenne**

** Une mise en garde simpose concernant lexactitude de linformation

La matire premire utilise pour corriger un produit ou pour fabriquer nouveau un

produit qui a t gch, nest pas distribue dans le sommaire de matire premire
utilise. titre indicatif, elle peut tre affiche sur le sommaire (annexe 11, p. 37) afin
de conserver ces donnes pour apporter, sil y a lieu, des correctifs si une commande
semblable est effectuer.
Le sommaire des matriaux utiliss peut tre conu de manire calculer rapidement
le cot rel des matires premires ou connatre le cot rel de matires premires
par composant et sous-ensemble.

- 16 -

Fournitures directes
La mthode de rpartition (page 11) retenue lors de ltablissement du cot des
fournitures directes et le sommaire des matriaux (annexe 11, p. 37) seront utiliss pour
calculer le cot de la consommation des fournitures directes.

Main-doeuvre
La saisie manuelle exige ltablissement de procdures pour valider le temps travaill
de la main-duvre. Ainsi, le service de production vrifiera linformation saisie sur une
base alatoire durant la journe et le service de comptabilit conciliera, la fin de la
journe, les heures dclares sur chaque rapport (annexe 10, p. 35) en comparaison
avec les heures travailles. Lentre des donnes sur le sommaire des heures
dopration directes (annexe 12, p. 38) et sur le rapport journalier des oprations
indirectes (annexe 13, p. 39) sera faite manuellement ou directement avec un logiciel
appropri. Le temps de pause-sant des employs de main-duvre sera exclu de la
compilation des heures sur le sommaire des heures dopration directes. Selon ce quil
aura t retenu lors de lvaluation du cot de main-duvre, la pause-sant (page 12)
sera impute au taux horaire de la main-duvre directe ou fera partie des frais fixes de
fabrication comme main-duvre indirecte.
Le taux horaire de la main-duvre directe utilis dans le calcul du cot est le taux
horaire moyen (service, cellule, etc.) ou le taux horaire de lemploy qui a effectu
lopration. Ce taux horaire inclut les avantages sociaux (page 13).
La main-duvre ncessaire pour corriger un produit ou pour fabriquer nouveau un
produit qui a t gch, nest pas distribue dans le sommaire des heures dopration
directes. titre indicatif, elle peut tre affiche sur le sommaire (annexe 12, p. 38).

Autres frais variables

Ltablissement du taux horaire de lnergie considr comme frais variable (page 13),
est parfois difficile raliser pour diverses raisons. Dans ce cas, il y aurait lieu den
valuer la consommation pour les postes de travail concerns et de rpartir le cot
dlectricit au prorata de la consommation standard de chaque poste.

- 17 -

ANALYSE DES CARTS

Les carts sont le rsultat de la comparaison entre les cots variables (matires
premires, main-duvre directe et autres frais variables de production) rels et
estims. Ces carts sont causs par des variations dans les quantits consommes
(annexes 11 et 12, p. 37 et 38) ou dans le prix pay.

QUALIT DE LINFORMATION
Il est ncessaire de mentionner limportance de luniformit des dfinitions entre le
systme de cot de revient et lenregistrement comptable, en ce qui a trait aux cots
variables (matires premires, main-duvre directe, avantages sociaux et autres).
Lutilisation dun logiciel non intgr (chiffrier lectronique, base de donnes, etc.)
contraint concilier, la fin dune priode, linformation obtenue du systme de cot de
revient avec celle provenant de ltat de fabrication (annexe 14, p. 40).
Un module du cot de revient intgr un module comptable limine le risque derreur
puisque linformation est traite simultanment dans les deux modules.

PERTINENCE DE LINFORMATION
Un systme adquat de cueillette de donnes ainsi quun bon contrle des cots est
une source prcieuse dinformation. Ainsi, le prpos aux estims pourra confirmer ses
donnes, le directeur dusine pourra valuer lefficacit des ressources utilises en
usine (annexes 11, 12 et 13, p. 37, 38 et 39) et le p.-d.g. sera en mesure dapprcier la
rentabilit par ordre de fabrication et catgorie (produit, gamme de produits, client,
territoire et secteur dactivit) (annexes 15 et 16-a, p. 41 et 43).
La fiche des cots variables - catgorie (annexe 16, p. 42) vous explique de quelle
faon le systme dinformation doit tre structur pour obtenir lanalyse de la
contribution par catgorie (annexe 16-a, p. 43).

- 18 -

PRISE DE DCISION

Le dirigeant de PME doit constamment ragir des situations provoques par le

comportement de la concurrence. Devra-t-il augmenter ou diminuer le prix de vente la
clientle potentielle, accepter une commande spciale ou de prendre dautres dcisions
de ce genre?
Le systme de comptabilit de gestion fournit linformation ncessaire lanalyse
qualitative et quantitative des dcisions stratgiques court terme. De plus, lanalyse
de contribution (rentabilit) par catgorie (produit, gamme de produits, client, territoire
ou secteur dactivit) (annexe 16-a, p. 43) peut donner au p.-d.g. linformation
additionnelle pour faciliter la prise de dcisions stratgiques moyen et long termes.
Les cas suivants illustrent quelques-unes des situations mentionnes ci-dessus.

SCNARIO 1
Aprs avoir investi en recherche et dveloppement 200 000 $, lentreprise est sur le
point de mettre sur le march un rcuprateur de boue qui rpond un besoin urgent
pour les industries du secteur du traitement des eaux uses qui fait face des
nouvelles rglementations environnementales. Le p.-d.g. demande au contrleur
dtablir le prix de vente de ce nouveau produit en amortissant le cot de ltude sur
500 units.

- 19 -

ITEM : Sparateur de boue

Matires premires

$
2 000

Main-duvre directe

1 250

Avantages sociaux

313

Total des cots variables

3 563

Amortissement - R&D

400*

Total du cot de revient

3 963

* (200 000 $ 500 units)

Prix de vente = Total du cot de revient X 100 = 3 963 $ X 100 = 6 809 $

100 - Contribution nette**
100 - 41,8

** Budget dexploitation : annexe 17, p. 44

Rponse :

Le prix de vente suggr sera donc de 6 809 $ (F.A.B. - usine). Le contrleur conseille
au p.-d.g. de tester le march ce prix avant de loffrir aux clients potentiels, en
positionnant le produit sur la valeur ajoute et la priode de rcupration des clients
(payback).

- 20 -

SCNARIO 2
Une entreprise a mis sur le march un nouveau produit dont le prix de vente et le cot
de revient se rpartissent comme ceci :

$
158

Prix de vente (F.A.B. usine)

%
100,0

Cots variables
Matires premires
Main-duvre directe
Avantages sociaux

35
48
12

Total des cots variables

95

60,1

Contribution marginale

63

39,9

la fin du troisime trimestre, un nouveau client sadresse lentreprise pour obtenir

3 000 units de ce nouveau produit un prix de 117 $ lunit (F.A.B. - usine).
Lacheteur potentiel opre en Alberta et le march de lentreprise se limite au Qubec.
Le client albertain sengage lui fournir une lettre de crdit irrvocable. De plus,
lentreprise dispose de capacit de production suffisante pour raliser son carnet de
commande (pour les trois prochains mois) ainsi que la commande du client potentiel
albertain.

- 21 -

2A- Le carnet de commandes des clients qubcois, la fin du neuvime mois,

permet de confirmer que lentreprise ralisera son objectif de vente et que le
pourcentage de contribution marginale, pour les trois derniers mois, devrait tre
similaire celui obtenu ce jour (tat des rsultats : annexe 18, p. 45).
Lentreprise devrait-elle accepter la commande?

Rponse :

Il est avantageux pour lentreprise daccepter cette commande pour les raisons
suivantes :

mme si le prix de vente est rduit considrablement, la commande dgage

une contribution marginale de 22 $* lunit
* 117 $ - 95 $ = 22 $

le bnfice dexploitation la fin de lanne, sera accru de 66 000 $*, parce que
tous les frais fixes seront pays par la contribution marginale que dgagent les
ventes aux clients qubcois
* 3 000 units X 22 $ = 66 000 $

le paiement du compte recevoir est garanti

- 22 -

2B- Le carnet de commandes des clients qubcois, la fin du neuvime mois permet
de confirmer que les ventes annuelles atteindront 2 000 000 $ et que le
pourcentage de contribution marginale, pour les trois derniers mois, devrait tre
similaire celui obtenu date (tat des rsultats : annexe 19, p. 46).
Lentreprise devrait-elle accepter la commande?

Rponse :

Il est avantageux pour lentreprise daccepter cette commande pour les raisons
suivantes :
elle dgage une contribution marginale de 22 $ lunit
la perte dexploitation estime au 31 dcembre sera rduite de 66 000 $*, parce
que la commande du client albertain contribuera payer une partie des frais
fixes
* 3 000 units X 22 $ = 66 000 $
le paiement du compte recevoir est garanti

- 23 -

SCNARIO 3
Le p.-d.g. dune imprimerie, dun volume de ventes annuel de 5 000 000 $, fait face un
srieux problme. Depuis plusieurs mois, il constate que la comptition est de plus en
plus agressive. Jusqu ce jour, afin de demeurer comptitif, il a rduit ses prix de
vente, mais il se demande sil pourra continuer encore longtemps dans cette voie
puisque la comptition a amorc une guerre de prix, laquelle est loin dtre termine.
Devant cet tat de fait, le p.-d.g. demande son contrleur danalyser la prsente
situation, et face ce problme, de lui fournir des pistes de solution.
Ltude des soumissions faites au cours des deux derniers mois confirme une rduction
de prix de 9,3 % au cours de cette priode.
Lanalyse de ltat des rsultats (annexe 20, p. 47) par le contrleur a facilit lbauche
des recommandations suivantes.

Le p.-d.g. devrait continuer demeurer comptitif et par consquent rduire ses prix,
tant et aussi longtemps que :

le prix de vente des soumissions demeure suprieur aux cots variables et ainsi
dgage une contribution marginale qui contribue aux frais fixes et par
consquent peut concourir rduire la perte dexploitation;

une analyse des frais variables et fixes devrait tre effectue pour valuer dans
quelle mesure il est possible de raliser des conomies;

tudier, avec le service des ventes, diffrents scnarios dont lobjectif serait
daccrotre au-del de 5 % le volume des ventes de lentreprise pour au moins
atteindre le seuil de rentabilit.

- 24 -

ANNEXE 1

Mise en situation

Un client prospect sadresse vous pour obtenir 2 000 units de lun de vos produits
un prix de 52 $ lunit (F.A.B. usine). Lacheteur potentiel opre exclusivement en
Nouvelle-cosse et votre march se limite au Qubec. Ce client potentiel sengage
vous fournir une lettre de crdit irrvocable. De plus, lentreprise dispose de capacit de
production suffisante pour raliser son carnet de commandes (pour les trois derniers
mois) ainsi que la commande du client de la Nouvelle-cosse.

Le carnet de commandes des clients qubcois, pour les trois derniers mois, permet de
confirmer que lentreprise ralisera, la fin de la prsente anne, les objectifs suivants :
volume de vente, le pourcentage de contribution marginale, et le pourcentage de
bnfice dexploitation.

Lentreprise devrait-elle accepter la commande du client de la Nouvelle-cosse?

- 25 -

ANNEXE 1 (suite)

Le prix de vente et le cot de revient se rpartissent comme ceci :

Prix de vente (F.A.B. usine)

85 $

Cot des ventes

Matires premires
Main-duvre directe
Frais gnraux de fabrication

31
14
12

Total du cot des ventes

57

Profit brut

28 $

Rponse :
Il est avantageux pour lentreprise daccepter cette commande pour les raisons
suivantes :

elle dgage une contribution marginale de 7 $* lunit

* 52 $ - 45 $ = 7 $

le bnfice dexploitation sera accru de 14 000 $* la fin de lanne, parce

que tous les frais fixes (fabrication, vente administration et finance) seront
pays par la contribution marginale que dgagent les ventes aux clients
qubcois
* 2 000 units x 7 $ - 14 000 $

le paiement du compte recevoir est garanti

- 26 -

- 27 -

33,00 $

18 000

594 000 $

270 000

324 000 $

*en cot variable

Cot @ lunit*

Units produites*

Total

Frais variables

* Lentreprise fabrique et vend un produit unique

*en cot complet

31,50 $

Cot @ lunit*

630 000 $

Total
20 000

270 000

Frais fixes

Units produites*

360 000 $

Frais variables

1998

18,00 $

20 000

360 000 $

360 000 $

1999

18,00 $

18 000

324 000 $

324 000 $

1998

tat de fabrication
pour lexercice termin le 31/12/99

tat de fabrication
pour lexercice termin le 31/12/99

1999

E.V.A. Inc.

E.V.A. Inc.

ANNEXE 2

ANNEXE 3
B.O.C. inc.
tat dexploitation
Pour la priode se terminant le 28 fvrier 1999 (2 mois)
Janvier 1993
$

Fvrier 1993

Total
$

120 500

120 500

241 000

Matires premires

51 500

21 300

72 800

Main-duvre directe

24 600

10 200

34 800

Avantages sociaux

6 400

2 600

9 000

Variation de stocks

(24 200)

24 200

Nant

Total des cots variables

58 300

58 300

116 600

Frais gnraux de fabrication

28 500

28 500

57 000

(11 756)

11 756

nant

Total des FGF

16 744

40 256

57 000

Total du cot des ventes

75 044

98 556

173 600

Bnfice brut

45 456

21 944

67 400

Frais dexploitation

46 500

46 500

93 000

Bnfice dexploitation

(1 044)

(24 556)

(25 600)

Ventes

120 500

120 500

241 000

Matires premires

51 500

21 300

72 800

Main-duvre directe

24 600

10 200

34 800

Avantages sociaux

6 400

2 600

9 000

Variation de stock

(24 200)

24 200

nant

Total des cots variables

58 300

58 300

116 600

Contribution marginale

62 200

62 200

124 400

Frais fixes dopration

75 000

75 000

150 000

Bnfice dexploitation

(12 800)

(12 800)

(25 600)

Ventes
Cot des ventes

Variation de stock

Cots variables

- 28 -

- 29 -

(matires premires)

NIVEAU 3

(composants)

NIVEAU 2

(sous-ensemble)

NIVEAU 1

(produit fini)

NIVEAU 0

- mlamine
- lisire de
mlamine

dbitage
edging

dessus

- mlamine

cts

dbitage

- particule

dbitage
perceuse
rainureuse
gougeonneuse

derrire

assemblage

caisson

- mlamine

perceuse

portes

- portes
(sous-traitance)

dbitage

devant

assemblage

Module darmoire

NOMENCLATURE DUN PRODUIT

- quincaillerie
(produit fini)

ANNEXE 4

ANNEXE 5
CALCUL DU POURCENTAGE DE LA PERTE NORMALE

2
3
1

composants : 1 @ 7
zone grise : perte normale
matriel : feuille dacier
dimensions : 4 X 8
paisseur : "

Mthodologie :
1-

Pour une priode donne, calculer la quantit de pi2 (dimension finie) des composants taills mme les feuilles
dacier;

2-

a)

Calculer la fin de la priode la quantit de feuilles dacier utilises :

stock du dbut - feuille dacier
plus : achats de feuilles dacier au cours de la priode
moins : stock de fin - feuilles dacier

b)

Convertir le nombre de feuilles utilises en pi2, auquel on soustrait le nombre de pi2 dacier utilis au
cours de la priode dautres fins.*

3-

Calculer le % de perte
[pi2 (feuilles utilises) - pi2 (composants taills)] 100 = % de perte
pi2 (composants taills)
*

Reprise, gaspillage, R&D, prototypes et chantillons

- 30 -

ANNEXE 6

VALUATION DU COT DE REVIENT

Matires premires

Item : Modle B-40

Composant
Matriel utilis
Description
Dessus

Quantit
1

Dimension
finie

Perte
%

Cot/pi. ca.

Cot
$

Mlamine

24" X 48"

1,20

10,08*

lisire de mlamine

4" X 48"

0,10

0,14

Cts

mlamine

24" X 36"

1,20

15,12

Derrire

particule

36" X 48"

0,50

6,30

Devant

mlamine

12" X 24"

1,20

2,52

Portes

sous-contrat

10,00

Ensemble

quincaillerie

5,00

Cot des matires premires

49,16

* 1 X 24" X 48" X 105 X 1,20 = 10,08 $

144"
100

- 31 -

ANNEXE 7

VALUATION DU COT DE REVIENT

Main-duvre directe
Composant

Item : Modle B-40

Quantit

Dessus

Cts

Derrire

Poste de travail

Temps standard

Shelling

2,0 X 1 =

2,0 minutes

Edging

1,0 X 1 =

1,0 minute

Shelling

1,5 X 2 =

3,0 minutes

Perceuse

0,5 X 2 =

1,0 minute

Rainureuse

1,7 X 2 =

3,4 minutes

Gougeonneuse

0,7 X 2 =

1,4 minute

Shelling

2,5 X 1 =

2,5 minutes

Perceuse

0,5 X 1 =

0,5 minute

Devant

Shelling

1,0 X 1 =

1,0 minute

Portes

Perceuse

0,5 X 2 =

1,0 minute

Sous-total

16,8 minutes

Assemblage

35,6

Grand total

52,4 minutes

Temps standard

Taux/min*

Avantages sociaux**

Cot***

52,4 minutes

0,20 $

25,7 %

13,17 $

12,00 $ / heure
60 minutes

0,20 $ / minute

**

Vacances
Jours fris
R.R.Q., RAMQ, C.A.C.
CSST

***

52,4 m. X 0,20 $ X 125,7 = 13,17 $

100

4,5 %
4,0
11,2
6,0
25,7 %

- 32 -

ANNEXE 8

ORDRE DE FABRICATION
No
Composant

No

Dessin No

Sous-ensemble

No

Rvision No

Produit

No

Quantit produire
Date requise

Croquis, illustrations ou informations additionnelles

Liste des intrants

Description

Gamme des oprations

Quantit

Squence

- 33 -

Poste de
travail

Estim ou
standard

Quantit
produite

ANNEXE 9

Rquisition de matires premires

No
No ordre de
fabrication

No
Composant

No Sousensemble

No Produit

Code de matriel

Description

Date

Description

No code

Matires premires
Matriel rparation de garantie
Matriel travail reprendre
Matriel recherche et dveloppement
Matriel gaspillage
Matriel prototype - chantillon

400-408
550
551
552
553
554

- 34 -

Quantit

Code de
matriel

Signature de la personne autorise

ANNEXE 10 (recto)
Rapport quotidien de temps

No

Nom
o

N ordre de
fabrication

N
composant
ou sous-ens.
ou produit

Temps

N
opration

Total
Dbut

Fin

+
=
opration directe + opration indirecte

- 35 -

Total

ANNEXE 10 (verso)

OPRATIONS INDIRECTES
CODES

DESCRIPTION

500

Supervision

501

Rparation & entretien Btisses

502

Rparation & entretien Machinerie

503

Dessinateurs, ingnieurs, estimateurs

504

Manutention des matires premires

505

Temps darrt

506

Mise en course

508

Prise dinventaire

509

Rparations de garantie

510

Travail reprendre

511

Recherche et dveloppement

512

Formation

513

Balayage & nettoyage

514

Camionneurs (production)

515

Chariots lvateurs

516

Gaspillage

517

Paysagiste & enlvement de la neige

518

Prototypes & chantillons

528

Contrats de travail

529

Runion

- 36 -

8
cart prix** X quantit relle
** cart prix = Cot unitaire rel - Cot unitaire estim

6
8

cart quantit* X cot unitaire

* cart quantit = Quantit relle - Quantit estime

Cot total = Quantit relle X % de perte X Cot unitaire

Lvaluation de la quantit de matriel dun composant ou dun produit

fini est faite partir de la dimension finie du composant ou du produit
fini auquel on ajoute une perte normale.

Description et quantit apparaissant sur lordre de fabrication ou, sur le

bon de rquisition ou, sur le bon dachat.

3
8

Voir liste des intrants.

TOTAL
2
8

Sous-traitance pour raliser partiellement ou en totalit un composant

ou sous-ensemble
Achat spcifique de matires premires pour raliser un composant
ou sous-ensemble

Utilis seulement dans le cas o la quantit apparaissant sur le bon de

nomenclature est sous-estim.
1

# Bon dachat
# Bon de
rquisition

Date

Composant
Sous-ensemble
Produit

#
Ordre
fab.

Description

Quantit
relle

% de perte

Cot
unitaire

Sommaire des matires utiliss

Cot total

Quantit
estim

cart
quantit

Cot
unitaire
estim

ordre de fabrication

cart prix

ANNEXE 11

- 37 -

Total

- 38 -

2
1
Temps total
Temps est.
cart quant.
Cot

01/10
02/10
03/10
04/10
05/10
06/10
09/10
10/10
11/10
12/10
13/10
16/10
17/10
18/10
19/10

N
Employ

Reprsente le temps dclar, par opration directe, du

01/10 au 19/10.
N.B. : Annexe 8 (recto)

Date

Composant
Sous-ensemble
Produit

(Temps total - Temps estim) (taux horaire)

N.B. : Le taux horaire inclut les avantages sociaux

Code des oprations directes

No

Temps dclar X taux horaire

N.B. : Ce cot est cumulatif pour la dure de lopration
Par exemple, du 01/10 au 19/10.

No

Sommaire des heures doprations directes

ordre de fabrication

ANNEXE 12

100.0

Reprsente le temps total dopration directe par employ

N.B. : Au bas de lannexe 8 (recto)

Total

Oprations
directes

N.B. : Au bas de lannexe 8 (recto)

Opration indirectes
Codification

au
Semaine

En date du

Reprsente le temps total par employ

% = Temps total par opration indirecte

Temps travaill
Reprsente les temps saisis, par opration indirecte, des employs

Nom des employs

Total
%

N.B. : Annexe 8 (recto)

Jour

Rapport journalier et/ou hebdomadaire des oprations indirectes de la main-duvre

Temps
travaill

ANNEXE 13

- 39 -

ANNEXE 14
tat de fabrication
pour le mois daot 2004
Matires
premires
Cots variables
Stocks au dbut : matires premires
produits en cours
produits finis
Total des stocks au dbut
Achats (inc. Transport et douane)
Sous-contrats
Main-duvre extrieure
Emballage la production

50 000
5 000
100 000
155 000
75 000

Main duvre
directe

2 200
44 000
46 200

Total
50 000
7 200
144 000
201 200

10 000

Total des achats et autres

Main-duvre directe
Avantages sociaux

85 000

85 000
29 920
7 480

Total de main-duvre directe

Avantages sociaux
Sous-totaux
Stocks la fin : matires premires
produits en cours
produits finis
Total des stocks la fin
Total des cots variables

240 000
40 000
5 500
85 000
130 500
109 500

37 400

37 400

83 600

323 600
40 000
7 500
117 325
164 825
158 775

2 000
32 325
34 325
49 275

Sommaire des cots variables

pour le mois daot 2004

V -10250
V -10251
V -10252
V -10253
V -10254

Ordre de
fabrication
F-0501
F-0490
F-0495
F-0497
F-0496

V -10450
V -10451
V -10456
V -10453
V -10454

F-0605
F-0597
F-0598
F-0600
F-0602

Facture de vente

Matires
premires
450
900
1575
563
1800

TOTAL

- 40 -

2 306
2 700
1 890
1 440
1 125
109 500

M.O.D.
et A.S. $

TOTAL
$

281
563
985
351
1 125

731
1 463
2 560
914
2 925

1 548
2 031
1 180
900
619
49 275

3 854
4 731
3 070
2 340
1 744
158 775

- 41 -

Contribution marginale

Autres frais variables

Marge la fabrication

Total

Rel
%

Ordre de fabrication

Matires premires
Main-duvre directe et avantages sociaux

Cots variables

Ventes

No

Estim

ANALYSE DE CONTRIBUTION

Date

cart
%

ANNEXE 15

- 42 Total

# Ordre
de
fabrication
Ventes

Matires
premires

CATGORIE*
M.O.D.
et
avantages
sociaux

* Rcapitulation par catgorie (produit, gamme de produit, client, territoire et

secteur dactivit) de lanalyse de contribution

# Facture
de vente

Mois de :

Cots variables

Autres
frais
variables

ANNEXE 16

- 43 -

Autres frais variables

Contribution marginale

Marge la fabrication

Total

Avantages sociaux

Main-duvre directe

Matires premires

Cots variables

Ventes

Catgorie :
___________________

Mois
%

Cumulatif

Date

ANALYSE DE CONTRIBUTION

ANNEXE 16-A

ANNEXE 17
BUDGET DEXPLOITATION
pour la priode se terminant
le 31 dcembre 2003
Scnario 1
$
Ventes

5 600 000

100,0

Matires premires
Main-doeuvre directe
Avantages sociaux

1 792 000
1 120 000
246 200

32,0
20,0
4,4

Total des cots variables

3 158 200

56,4

Contribution marginale

2 441 800

43,6

100 000

1,8

2 341 800

41,8

Cots variables

Frais fixes spcifiques

Amortissement R&D
Contribution nette
Frais fixes communs
Fabrication
Vente
Administration
Finance
Total des frais fixes communs
Bnfice dexploitation

513 200
410 000
593 000
108 000
1 624 200

29,0

717 600

12,8

- 44 -

ANNEXE 18
TAT DES RSULTATS
pour la priode se terminant
le 30 septembre 2003 (9 mois)
Scnario 2A
Budget
(12 mois)
$
Ventes

Rel
(9 mois)
%

2 700 000

100,0

1 921 000

100,0

931 500
494 100
99 900

34,5
18,3
3,7

681 955
368 192
73 638

35,5
19,2
3,8

Total

1 525 500

56,5

1 123 785

58,5

Contribution marginale

1 174 500

43,5

797 215

41,5

Cots variables
Matires premires
Main-doeuvre directe
Avantages sociaux

Frais fixes
305 000
99 000
420 000
144 000

232 000
73 800
315 000
108 000

Total

968 000

728 800

Bnficie dexploitation

206 500

68 415

Seuil de rentabilit rel (9 mois) :

728 800 X 100 = 1 756 145 $

41,5

Seuil de rentabilit budgtis (12 mois) :

968 800 X 100 = 2 225 287 $

43,5

Fabrication
Vente
Administration
Finance

- 45 -

ANNEXE 19
TAT DES RSULTATS
pour la priode se terminant
le 30 septembre 2003 (9 mois)
Scnario 2B
Budget
(12 mois)
$
Ventes

Rel
(9 mois)
%

2 000 000

100,0

1 650 000

100,0

690 000
366 000
74 000

34,5
18,3
3,7

585 750
316 800
62 700

35,5
19,2
3,8

1 130 000

56,5

965 250

58,5

870 000

43,5

684 750

41,5

Cots variables
Matires premires
Main-doeuvre directe
Avantages sociaux
Total
Contribution marginale
Frais fixes
305 000
99 000
420 000
144 000

232 000
73 800
315 000
108 000

Total

968 000

728 800

Bnficie (perte) dexploitation

(98 000)

(44 050)

Fabrication
Vente
Administration
Finance

Seuil de rentabilit (9 mois) :

728 800 X 100 = 1 756 145 $

41,5

Seuil de rentabilit budgtis (12 mois) =

2 225 287 $

- 46 -

ANNEXE 20
TAT DES RSULTATS
pour la priode (2 mois)
se terminant le 31 octobre 2003
Budget
$
Ventes

Rel
%

833 333

100,0

823 500

100,0

166 667
75 000
141 667
30 833

20,0
9,0
17,0
3,7

187 621
90 249
161 497
35 793

22,8
11,0
19,6
4,3

Total

414 167

49,7

475 160

57,7

Marge la fabrication

419 166

50,3

348 340

42,3

50 000
30 000

6,0
3,6

57 588

7,0
4,1

80 000

9,6

91 409

11,1

339 166

40,7

256 931

31,2

Cots variables
Matires premires
Services extrieurs
Main-doeuvre directe
Avantages sociaux

Autres frais variables

Commissions / ventes
Transports / ventes
Total
Contribution marginale
Frais fixes
Fabrication
Vente
Administration
Finance
Total
Bnfice (perte) dexploitation
Seuil de rentabilit (2 mois) :

78 542
65 000
102 918
24 373

76 200
66 500
101 372
24 348

270 833

32,5

268 420

68 333

8,2

(11 489)

268 420 X 100 = 860 320 $

31,2

- 47 -