ESCOLA BRASILEIRA DE ADMINISTRAO PBLICA E DE EMPRESAS

FUNDAO GETLIO VARGAS

GABRIELA FREIRE LUNA

RESTOS A PAGAR COMO INSTRUMENTO DE MONITORAMENTO E

AVALIAO DA GESTO ORAMENTRIA NA ADMINISTRAO PBLICA.

PROJETO DE PESQUISA
Professor: Joaquim Rubens Fontes Filho

Rio de Janeiro
2016

1. INTRODUO
1.1 PROBLEMA
O dficit fiscal crescente, a recesso da economia domstica, a perda do grau de
investimento, os juros altos, a crise poltica, a depreciao da moeda refletem um cenrio de
incertezas que gera condies de crescimento limitado da economia brasileira, e a perspectiva
de que esta crise, econmica e poltica, ainda perdure para os prximos anos.
O oramento restritivo, frente aos ajustes fiscais que o governo brasileiro vem sendo
forado a efetuar para colocar as contas pblicas em ordem, demandam um monitoramento e
avaliao da gesto oramentria da Administrao Pblica mais eficiente, alm de exigir
esforos de todas as entidades pblicas, que recebem recursos da Unio, para o limite de
gastos, de forma a preservar a agenda e a execuo das polticas pblicas prioritrias.
Para excelncia do monitoramento e avaliao da gesto oramentria se faz necessrio,
no apenas o acompanhamento da execuo oramentria dos crditos consignados na Lei
Oramentria Anual do exerccio vigente, mas tambm dos crditos empenhados em
exerccios anteriores e que podem ser liquidados e pagos em anos futuros, que so os Restos a
Pagar , instituto adotado no ordenamento oramentrio brasileiro previsto na Lei n.4.320 de
1964.
Esta necessidade se justifica no apenas por conta seu expressivo crescimento nos
ltimos anos, que vem chamando a ateno tanto de estudiosos, quanto dos rgos
fiscalizadores; mas tambm pela preocupao, sobretudo em momento de conteno de
gastos, de que os Restos a Pagar possam sinalizar uma deficincia no planejamento, uma m
qualidade do gasto pblico e a falta de alinhamento ao princpio da eficincia da
Administrao Pblica, suscitando a seguinte questo:
Que impacto tem os restos a pagar no monitoramento e avaliao da gesto oramentria?

1.2 OBJETIVO

1.2.1. OBJETIVO PRINCIPAL

O presente trabalho tem como objetivo principal investigar o que se pode inferir da
gesto oramentria analisando a inscrio e execuo dos Restos a Pagar, mais
especificamente os Restos a Pagar inscritos cujas despesas nem foram liquidadas.
Pretende-se acompanhar, uma vez inscritas em Restos a Pagar no processados, leia-se
no liquidados, os estgios da execuo dessas despesas (identificando o tipo de despesas), a
fim de verificar se estas foram executadas no exerccio seguinte, ou se foram ainda reinscritas
para os anos subsequentes, quanto tempo tais despesas levaram para finalmente serem
executadas ou se nem chegaram a ser executadas, ou seja, foram canceladas.
Nota-se que a execuo dos Restos a Pagar no processados est, obviamente, atrelada
execuo do planejamento, e a consequente entrega de bens e/ou servios sociedade. No
entanto o cancelamento deste instituto pode sugerir uma falta de planejamento e a
consequente perda do oramento. Os restos a pagar reinscritos, a depender do tipo de despesa,
podem tambm ser indcios da ausncia de planejamento do gestor pblico.
Valer destacar que para fazer monitoramento e avaliao da gesto oramentria, a
proposta ser trabalhar com o oramento que chamamos de gerencivel, ou seja, o gestor
pblico tem autonomia e responsabilidade na sua execuo.
Para realizao deste objetivo se faz necessrio tambm identificar a responsabilidade do
gestor pblico no volume de inscrio dos restos a pagar, uma vez que fatores externos que
independe da vontade do gestor pblico, como as prticas de liberaes oramentrias tardias
pela gesto pblica, tambm so impactantes na razo deste volume.
Importante observar tambm os fatores externos que impactam tambm na execuo dos
Restos a Pagar.
O resultado esperado ao fim do trabalho analisar o Restos a Pagar no processado,
gerencivel e de responsabilidade do gestor pblico e sugerir que o acompanhamento deste
possa auxiliar no processo de monitoramento e avaliao da gesto oramentria atravs do
desenvolvimento de indicadores.

1.2.2. OBJETIVOS SECUNDRIOS

i) demonstrar a evoluo dos Oramentos Anuais e dos Restos a Pagar das despesas
discricionrias;
ii) verificar a proporo entre Restos a Pagar processados e no processados;
iii) identificar os fatores externos e internos que impactaram no volume de inscrio dos
Restos a Pagar no processados;
iv) identificar o volume de Restos a Pagar no processados de responsabilidade do gestor
pblico;
v) fazer uma anlise dos tipos de despesas inscritas em Restos a Pagar no Processados;
vi) fazer uma anlise da execuo dos Restos a Pagar no exerccio seguinte da inscrio;
vi) analisar o limite autorizado pelo Decreto de Programao Financeira e Oramentria,
para pagamento de Restos a Pagar;
vii) correlacionar a inexecuo do planejamento e a perda do oramento ao desempenho
insatisfatrio do gestor pblico

1.3 DELIMITAO DO ESTUDO

As despesas empenhadas, porm, no pagas at o final do exerccio financeiro so
inscritas em Restos a Pagar. Para compreender como seu acompanhamento pode fornecer
diversas informaes ao gestor pblico em relao gesto oramentria, analisaremos, entre
2008 e 2015, o comportamento da conta Restos a Pagar na execuo das despesas
discricionrias da Fundao Oswaldo Cruz (Fiocruz), unidade gestora vinculada ao Ministrio
da Sade.
A proposta ser utilizar tal anlise dos restos a pagar como instrumento oramentrio,
destacando despesas de custeio das despesas de capital no intuito de possibilitar uma anlise
mais apurada do grau de gerenciamento sobre os oramentos pblicos, e desenvolver
indicadores capazes de trazer subsdios aos gestores da Fiocruz para tomada de deciso
gerencial corretiva e/ou proativa na gesto do oramento.

Em 1 de janeiro de 2015, por exemplo, a Fiocruz inscreveu e reinscreveu em Restos a

Pagar no processados o montante de aproximadamente 506,8 milhes de Reais, isso equivale
a quase 22% de todo o oramento aprovado para Fiocruz naquele ano, um montante relevante
que precisa ser acompanhado e que vai dar apoio para o monitoramento e avaliao da gesto
oramentria como um todo.
As seguintes variveis inerentes ao oramento pblico faro parte deste estudo:
oramento aprovado, gerencivel e recebido; despesa empenhada, liquidada e paga; limite de
empenho e pagamento; restos a pagar processado, no processado, inscrito, reinscrito e
cancelado.

1.4 JUSTIFICATIVA
Restos a Pagar um tema bastante discutido entre os tcnicos da rea, os defensores
acreditam que o fim do exerccio no pode ser um marco final para a execuo oramentria,
porque muitas despesas, principalmente os investimentos, precisam de um perodo maior de
tempo para serem realizadas. J os crticos argumentam que as despesas empenhadas ao final
do exerccio so feitas de forma apressada e ineficiente a fim de evitar a perda de recursos.
Neste cenrio, em que o volume de Restos a Pagar vem crescendo vertiginosamente ao
longo dos anos, torna-se essencial conhecer, de forma mais aprofundada, as potencialidades e
as limitaes desse instituto, e o impacto deste no monitoramento e avaliao da gesto
oramentria.
A essencialidade deste conhecimento torna-se ainda mais significante no contexto atual
de crise econmica e poltica, refletindo na aprovao de um oramento restritivo, na
publicao de diversos decretos de contingenciamento e tambm na publicao do decreto n
8.540 de 2015, que determina medidas de reforma administrativa para a racionalizao e
reduo dos gastos. Estes tambm so fatos que justificam a demanda por um monitoramento
e avaliao oramentria mais eficiente.
A gesto oramentria, que como se prope mostrar tambm deve incluir despesas
vinculadas ao oramento de exerccios anteriores Restos a Pagar, tem impacto no apenas
no momento de crise, em que a Administrao Pblica necessita de subsdios para a conteno
e o aperfeioamento da execuo de suas despesas. Tem impacto tambm no momento de

negociao oramentria do gestor pblico frente ao rgo setorial que subordinado (no
processo de elaborao/solicitao do oramento). No exemplo que analisaremos, seria a
Fiocruz frente ao Ministrio da Sade, e a Fiocruz frente s suas unidades internas (no
processo de distribuio dos limites oramentrios).
Vale mencionar que a Fiocruz distribui seu oramento das despesas discricionrias entre
todas suas unidades que so: 15 unidades tcnico-cientficas, 5 escritrios regionais, 1
unidade tcnica de apoio, alm de toda a sua estrutura ligada presidncia, incluindo 4
unidades tcnico-administrativas. Ou seja, uma tima estrutura para inserir os Restos a Pagar
como mais uma varivel na negociao oramentria objetivando um melhor desempenho da
gesto oramentria.
A escolha do tema justifica-se, portanto, por sua relevncia no Oramento Pblico. A
melhoria na gesto oramentria e a tentativa de achar a otimizao com criao de novos
indicadores para o monitoramento e avaliao, em especial em perodos de crise econmica,
condio que possibilita a esperana de continuidade da agenda e execuo, se no de todas,
pelo menos das polticas pblicas prioritrias.

2. REFERENCIAL OU BASE TERICA

A fundamentao terica do presente projeto abordou, at o momento, o princpio da
anualidade oramentria, o instrumento Restos a Pagar e as despesas pblica e seus estgios.
2.1 Princpio da Anualidade Oramentria - O oramento deve ser elaborado e autorizado
para o perodo de um ano.
A anualidade o perodo para o qual o Legislativo autoriza a execuo da pea
oramentria aprovada, segundo Giacomoni (2010). Em outras palavras, o princpio da
anualidade refere-se periodicidade com que o Poder Legislativo deve autorizar o Executivo
a gastar. O perodo de um ano compreendido como o mximo de tempo durante o qual
podem os parlamentares consentir em delegar seus poderes e o perodo mnimo necessrio aos
governos para pr o oramento em execuo (SILVA, 1962, p.14 GIACOMONI, 2010, p72).
Longo (1994) defende, nesse mesmo sentido, a anualidade como o perodo para se
assegurar um mnimo de previsibilidade para as estimativas de receita e despesa. No Brasil, a
periodicidade oramentria coincide com o ano civil (1 de janeiro a 31 de dezembro).

2.2 Restos a Pagar - A Lei n 4.320 de 31 de dezembro de 1964, em seu artigo 36

considera Restos a Pagar as despesas empenhadas, mas no pagas at dia 31 de dezembro,
fazendo distino entre as despesas processadas das no processadas (BRASIL, 1964).
O instrumento Restos a Pagar muito criticado pelos estudiosos da rea, principalmente
pela forma que vem sendo utilizado e pelo volume (crescente) inscrito nos ltimos anos.
Dentre estes crticos, temos Almeida (2011), que afirma h fortes indcios que os restos a
pagar no processados esto sendo utilizados para postergao de despesas, de forma que o
governo tem um problema com sua gesto fiscal ainda maior do que transparece nas anlises
do oramento aprovado. Outro crtico dos Restos a Pagar Castro (2013), o qual considera
que os Restos a Pagar no processados afetam o princpio da competncia da contabilidade,
pois registrada uma obrigao (despesa) de bens ou servios que ainda no foram recebidos.
Silva et al. (2007) apresentam uma linha de pensamento mais rgida. Para estes autores, ou os
Restos a Pagar so normatizados de maneira adequada ou deve-se extinguir a utilizao deste
instrumento. Os Restos a Pagar no processados so ainda mais criticados que os Restos a
Pagar processados, pois para o primeiro, no ocorreu nem a liquidao da despesa.
Restos a Pagar No Processados (RPNP). Os RPNP so as despesas cujo direito do credor
no foi apurado. So as despesas que ainda no foram liquidadas, ou seja, aquelas que
dependem da prestao do servio ou do fornecimento do material. (LIMA; CASTRO, 2013,
p. 83). Para Giacomoni (2012), as despesas inscritas em restos a pagar no processados so
aquelas que foram empenhadas e esto em fase de execuo, porm sem condies de se
submeterem ao estgio da liquidao, ou seja, verificao do direito adquirido pelo credor. O
autor esclarece que essa distino entre as despesas processadas e no processadas (no
liquidadas) especialmente importante, uma vez que as despesas no processadas no se
constituram ainda como obrigaes reais, cabendo s demonstraes contbeis evidenciar
esta situao (GIACOMONI, 2012, p. 323). Castro (2013) afirma que os RP surgiram para
apaziguar, politicamente, uma demanda justa por gastos, mas sem recursos financeiros para
atend-la. Para este autor, os restos a pagar representam uma tenso permanente entre a
necessidade do gasto e os recursos disponveis. Ainda segundo Castro (2013), os RPNP
juntamente com a falta da correspondente cobertura financeira levaram o pas ao
endividamento pblico. Para este autor, este instrumento provocou a quebra dos princpios da
anualidade da despesa e do equilbrio entre receitas e despesas, alm de afetar o princpio de
competncia da contabilidade, uma vez que a despesa (obrigao) reconhecida sem que o
produto ou servio tenha sido entregue ou prestado.

2.3 Despesas Pblicas - Arajo e Arruda (2006) definem despesas como um gasto ou
compromisso de gastos de recursos do governo autorizados pelo poder competente que tem
por objetivo atender o interesse social previsto na lei de oramento. Segundo este
entendimento, despesa pblica representa a aplicao de recursos para a gerao de resultados
que satisfaz a necessidade da sociedade. Andrade (2008, p.68), ao discorrer sobre o tema
assevera que:
Constitui-se de toda sada de recursos ou de todo pagamento efetuado, a qualquer ttulo,
pelos agentes pagadores para saldar gastos fixados na Lei do Oramento ou em lei especial e
destinados execuo dos servios pblicos, entre eles custeios e investimento, alm dos
aumentos patrimoniais, pagamento de dvidas, devoluo de importncias recebidas a ttulos
de cauo, depsitos e consignaes
Executar o Oramento , portanto, realizar as despesas pblicas nele previstas, seguindo
risca os trs estgios da execuo das despesas previstos na Lei n 4320/64 : empenho,
liquidao e pagamento, tais estgios esto discriminados na Secretaria do Tesouro Nacional
como:
Primeiro Estgio: Empenho - Pois bem, o empenho o primeiro estgio da despesa e
pode ser conceituado como sendo o ato emanado de autoridade competente que cria para o
Estado a obrigao de pagamento, pendente ou no, de implemento de condio.
Todavia, estando a despesa legalmente empenhada, nem assim o Estado se v obrigado a
efetuar o pagamento, uma vez que o implemento de condio poder estar concludo ou no.
Seria um absurdo se assim no fosse, pois a Lei 4320/64 determina que o pagamento de
qualquer despesa pblica, seja ela de que importncia for, passe pelo crivo da liquidao.
nesse segundo estgio da execuo da despesa que ser cobrada a prestao dos servios ou a
entrega dos bens, ou ainda, a realizao da obra, evitando, dessa forma, o pagamento sem o
implemento de condio.
Segundo Estgio: Liquidao - O segundo estgio da despesa pblica a liquidao, que
consiste na verificao do direito adquirido pelo credor, tendo por base os ttulos e
documentos comprobatrios do respectivo crdito.
Ou seja, a comprovao de que o credor cumpriu todas as obrigaes constantes do
empenho. A finalidade reconhecer ou apurar a origem e o objeto do que se deve pagar, a

importncia exata a pagar e a quem se deve pagar para extinguir a obrigao e efetuado no
SIAFI pelo documento Nota de Lanamento NL.
Ele envolve, portanto, todos os atos de verificao e conferncia, desde a entrega do
material ou a prestao do servio at o reconhecimento da despesa. Ao fazer a entrega do
material ou a prestao do servio, o credor dever apresentar a nota fiscal, fatura ou conta
correspondente, acompanhada da primeira via da nota de empenho, devendo o funcionrio
competente atestar o recebimento do material ou a prestao do servio correspondente, no
verso da nota fiscal, fatura ou conta.
Terceiro Estgio: Pagamento - O ltimo estgio da despesa o pagamento e consiste na
entrega de numerrio ao credor do Estado, extinguindo dessa forma o dbito ou obrigao.
Esse procedimento normalmente efetuado por tesouraria, mediante registro no SIAFI do
documento Ordem Bancria OB, que deve ter como favorecido o credor do empenho.
Este pagamento normalmente efetuado por meio de crdito em conta bancria do
favorecido uma vez que a OB especifica o domiclio bancrio do credor a ser creditado pelo
agente financeiro do Tesouro Nacional, ou seja, o Banco do Brasil S/. Se houver importncia
paga a maior ou indevidamente, sua reposio aos rgos pblicos dever ocorrer dentro do
prprio exerccio, mediante crdito conta bancria da UG que efetuou o pagamento. Quando
a reposio se efetuar em outro exerccio, o seu valor dever ser restitudo por DARF ao
Tesouro Nacional.

3. METODOLOGIA
A proposta deste estudo de natureza exploratria quantitativa cuja inteno coletar
dados do Sistema Integrado de Administrao Financeira do Governo Federal (SIAFI),
atravs do Tesouro Gerencial e do Sistema Integrado de Planejamento e Oramento (SIOP).
O Tesouro Gerencial um sistema que utiliza todas as contas contbeis do SIAFI. Logo,
qualquer informao de natureza oramentria, financeira e patrimonial est disponvel nesse
sistema.
O SIOP, Sistema Integrado de Planejamento e Oramento, um sistema estruturante do
governo brasileiro que suporta os processos de Planejamento e Oramento. Tambm possui
dados de natureza oramentria e financeira do governo Federal.

Sero efetuadas algumas consultas nesses sistemas e elaboradas algumas variveis

(objetos desenvolvidos pelo pesquisador para facilitar a consolidao de valores e de classes
de informaes) a fim de possibilitar as anlises sobre os dados de Restos a Pagar no
Processados a que este estudo se prope.
Prope-se que o ponto de partida seja exerccio de 2008, ano em que unidade de anlise
escolhida, Fiocruz, ainda possui restos a pagar a serem executados, estendendo-se at o
exerccio corrente, o que possibilitaria uma anlise do comportamento oramentrio de quase
uma dcada.
A metodologia deste trabalho inclui tambm pesquisa bibliogrfica acerca do tema
oramento pblico, juntamente com todos os atos normativos e toda legislao oramentria
pertinente (especfica e geral) que impactam diretamente no oramento da unidade gestora
Fiocruz.

4. CUSTO DO PROJETO E ORIGEM DOS RECURSOS

No incidir custos

5.CRONOGRAMA

6.LIMITAES
Identificar as motivaes para inscrio dos restos a pagar, e distinguir daquelas cuja a
influncia se deu por reflexo de alguma poltica fiscal de contingenciamento, ou simplesmente
pela morosidade do poder pblico em liberar os recursos oramentrios.
Identificar a temporalidade dos recursos oramentrios liberados para anlise execuo, e
dos recursos financeiros para anlise do pagamento.
Identificar o grau de gerenciamento do gestor pblico sobre a execuo do oramento,
sobre a inscrio dos Restos a Pagar e sobre a execuo dos Restos a Pagar e desenvolver
indicadores que monitorem e avaliem somente esta fatia de domnio do gestor.
Analisar a influncia que os decretos de programao oramentria e financeira possuem
em relao execuo do oramento, inscrio de valores em restos a pagar e em relao a
execuo dos Restos a Pagar.

7.BIBLIOGRAFIA
Para este trabalho foram consultados:
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Disponvel em: < http://mansueto.files.wordpress.com/2011/02/nota-rap-20111.pdf> Acesso
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<http://portal2.tcu.gov.br/portal/pls/portal/docs/2541257.PDF>Acesso em: abril 2015
BRASIL. Decreto N 8.540, de 9 de outubro de

2015. Estabelece, no mbito da

administrao pblica federal direta, autrquica e fundacional, medidas de racionalizao do

gasto pblico nas contrataes para aquisio de bens e prestao de servios e na utilizao
de telefones celulares corporativos e outros dispositivos.
________.Lei Oramentria Anual n 13.115, de 04 de abril de 2015. Estima a receita e
fixa a despesa da Unio para o exerccio financeiro de 2015

________.Lei Oramentria Anual n 13.255, de 14 de janeiro de 2016. Estima a receita e

fixa a despesa da Unio para o exerccio financeiro de 2016
_______. Lei n. 4.320, de 17 de maro de 1964. Estatui normas gerais de direito
financeiro para elaborao e controle dos oramentos e balanos da Unio, dos estados, dos
municpios e do Distrito Federal
_______. Lei Complementar n. 101, de 4 de maio de 2000. Estabelece normas de
finanas pblicas voltadas para a responsabilidade na gesto fiscal e d outras providncias.
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