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ESTUDIO SOBRE LA UTILIZACIN DEL USALI


EN LOS HOTELES IMPLANTADOS EN CATALUA

Fernando Campa Planas


Profesor Colaborador Permanente del Departamento de Gestin de Empresas
(Universidad Rovira i Virgili)

Luca Clara Banchieri


Profesora en formacin del Departamento de Gestin de Empresas
(Universidad Rovira i Virgili)

rea temtica: d) Contabilidad y Control de Gestin

Palabras clave: USALI, Control de gestin, Indicadores clave, gestin hotelera,


cuadro de mando integral

ESTUDIO SOBRE LA UTILIZACIN DEL USALI


EN LOS HOTELES IMPLANTADOS EN CATALUA

Resumen

El Uniform System of Accounts for the Lodging Industry (USALI), pretende establecer
un proceso interno de determinacin de resultados, de forma homognea para todos
los establecimientos hoteleros. Esta propuesta profesional, que se remonta a 1926 en
Estados Unidos, es referencia obligada entre los profesionales de la contabilidad de
gestin del sector. El presente estudio pretende ver la homogeneidad existente en la
aplicacin contable de determinadas transacciones tpicas del sector, a travs de una
muestra correspondiente a los establecimientos hoteleros implantados en Catalua.
Los resultados del mismo muestran una heterogeneidad importante en la implantacin
del USALI.

Introduccin al USALI
En los pases anglosajones han sido, normalmente, los organismos profesionales los
encargados de emitir principios contables de general aceptacin. Por ejemplo, en
Estados Unidos, la mayor parte de los sectores econmicos disponen de planes de
cuentas sectoriales, los denominados Uniform Systems, emitidos por asociaciones de
empresas del sector, con el asesoramiento de expertos contables, los cuales se
someten peridicamente a revisin por los mismos profesionales del sector. Dichos
manuales suelen ser breves en materia de contabilidad externa y mucho ms
detallados en todo lo relativo a clculos de resultados internos, clasificacin e
imputacin de costes, criterios de reparto de los costes indirectos, imputacin de los
mismos a productos y/o servicios, as como recomendaciones sobre la informacin de
gestin a facilitar a la Direccin.
Hoy en da coexisten varios Uniform Systems, vinculados a industrias prximas a la
hotelera, como pueden ser los restaurantes o los clubes. Bsicamente, el sistema
uniforme de cuentas para la industria del alojamiento (Uniform System of Accounts for
the Lodging Industry, USALI) pretende establecer un proceso interno de determinacin
de resultados formalizado en una cuenta general de resultados y en una serie de
documentos analticos complementarios que permiten calcular resultados de cada uno
de los centros donde se desarrollan las actividades operacionales, es decir,
generadoras de ingresos.
El USALI persigue, segn su propia declaracin (American Hotel & Motel Association,
2006), dos objetivos:
o

Ofrecer un modelo contable que pueda ser adaptado con facilidad por cualquier
hotel con independencia de su tamao o categora, y que al mismo tiempo sea
til para todo tipo de usuarios, tanto internos como externos.

Al ser un modelo uniforme y estandarizado, posibilitar la comparacin entre


distintos hoteles y cadenas hoteleras, aun cuando estn operando con distinto
rgimen de explotacin o estn localizados en diferentes pases.

Por lo tanto, independientemente del sistema de contabilidad general (externa) que los
distintos hoteles lleven, los gestores hoteleros vuelcan la misma a un sistema de
contabilidad de gestin, preferentemente el USALI.
En el momento de enumerar sus principales ventajas e inconvenientes, numerosos
autores y profesionales se han pronunciado al respecto (AECA, 2005; Amat y Campa,
2011; Moreno y Martn, 2002; Schmidgall, 1998; Turkel, 1999; Vacas, 1999 y 2000).
Las ventajas que ofrece el sistema son las siguientes:

o La

detallada

informacin

por

centros

permite

una

gestin

por

responsabilidades, puesto que cada centro se identifica con un rea de


responsabilidad en la que se acumulan los ingresos y los costes controlables por el
responsable de dicho centro. El responsable de cada centro informar a la
Direccin del hotel sobre los indicadores de gestin de su departamento. A cada
manager se le va a juzgar por los ingresos y costes que estn bajo su control.
o La estructura organizativa descrita permite una competencia entre los distintos
departamentos del hotel, o entre idnticos departamentos de otros hoteles de la
cadena, que puede contribuir a mejorar la rentabilidad conjunta del hotel.
o Proporciona una evaluacin precisa de la contribucin individual de los
departamentos a la rentabilidad global del hotel.
o El USALI puede ser utilizado tanto por grandes como por pequeos hoteles,
pues el nivel de detalle es muy elevado, permitiendo a hoteles pequeos ignorar
mltiple informacin detallada, slo utilizada por los hoteles grandes
o Minimiza el efecto de las diferentes normas contables y tipos de informes
procedentes de diferentes pases, en aquellos casos de hoteles (o cadenas de
hoteles) con gran dispersin geogrfica.
o Es independiente de las normas fiscales locales o domsticas en los grupos o
cadenas con fuerte dispersin geogrfica.
o Es independiente respecto del rgimen de explotacin ya sea ste en
propiedad, con contrato en rgimen de franquicia o de arrendamiento o de gestin.
o Permite consolidar de modo uniforme los informes de los hoteles individuales a
los de la matriz
o Es un sistema testado en el tiempo. Fue realizado en 1926 y ha venido siendo
revisado continuamente, primero por los propios contables la asociacin
profesional que lo realiz y posteriormente por expertos contables de todo el
mundo.
Por su parte los Inconvenientes que presenta el USALI seran;
o Existe

dificultad

para

la

segregacin

de

ingresos

entre

paquetes

comercializados, imputando la parte que corresponde a habitaciones y la restante


a alimentos y bebidas por el desayuno, media pensin o pensin completa. El
problema se acenta en complejos tursticos donde funciona la frmula todo
incluido.
o Tambin hay problemas para la segregacin de ingresos y gastos relativos a
congresos de empresa, entre habitaciones, alquiler de salones, coffee break,
alquiler de material audiovisual, etctera.

o En los resultados de algunos departamentos no se incluyen costes claramente


asignables a los mismos, como por ejemplo el mantenimiento o los costes de
energa.
o Tampoco se tiene en cuenta la tendencia de las cadenas hoteleras a centralizar
todas las actividades posibles, limitando la toma de decisiones de los gestores in
situ del hotel. No es un problema del USALI en s; sino de la lectura de sus
resultados por parte de los gestores
o Muchas de las asignaciones (o clasificaciones de gastos/costes) que se
realizan son discutibles desde una perspectiva de gastos por naturaleza (las
empresas de trabajo temporal, ETTs, como gastos de personal y no como servicio
externo, por ejemplo).
o No puede aplicarse el sistema a los pequeos establecimientos que no
presentan una estructura departamental suficientemente diferenciada, a pesar de
que tericamente se afirma que el USALI puede ser utilizado tanto por grandes
como por pequeos hoteles.
o Se realiza un anlisis demasiado pormenorizado de los departamentos,
olvidndonos, en cierta medida, del hotel como un todo.
o El modelo puede propiciar que los responsables de los departamentos acten
en beneficio propio (mejorar los resultados de su departamento) sin preocuparse
por los resultados del hotel. Por ejemplo aceptara el responsable del
departamento alimentos una accin de marketing consistente en realizar ofertas
especiales en el restaurante a los clientes que contrataran varias noches de
alojamiento? De aceptarlo, podra suceder que mejoraran los resultados del
departamento habitaciones (y del hotel en su conjunto) empeorando los de su
departamento. En resumen, la estructura departamental descrita no fomenta la
sinergia entre los departamentos para optimizar el beneficio de toda la entidad.
Finalmente, cabe indicar, con carcter general, la limitacin que representa para la
toma de decisiones la aplicacin del sistema de direct costing en que se basa el USALI
(Turkel, 1999). Dicha distorsin proviene de la no consideracin en la rentabilidad de
cualquier lnea de negocio, o de un departamento operativo, de dos puntos
fundamentales como son, por un lado, la no inclusin de gastos no distribuidos tales
como administrativos, generales, comerciales, mantenimiento, energa, etctera, y por
otra parte, los gastos no incluidos en el GOP (como posteriormente se analizar),
como seguros, tributos, amortizaciones, etctera. La inclusin de dichos gastos en el
anlisis de cada segmento de negocio del hotel (cada departamento) podra llevar a
tomar decisiones diferentes, que incluso podran conformar el cierre de alguna parte
de negocio.

Descripcin del modelo de cuenta de resultados segn USALI


El funcionamiento del modelo est basado en la premisa de que la actividad hotelera
se caracteriza por la prestacin conjunta de una serie de servicios claramente
diferenciados,

que

contribuyen

individualmente

la

rentabilidad

del

hotel.

Adicionalmente, la estructura organizativa del hotel se identifica con cada uno de estos
servicios prestados por el mismo.
El USALI sigue la estructura norteamericana de cuenta de resultados, frente al modelo
britnico y al modelo convencional, tal como muestra la figura 1. La diferencia
fundamental frente al modelo convencional viene dada por la anteriormente
mencionada imputacin por departamentos.

Figura 1. Modelo norteamericano, britnico y convencional de presentacin de cuenta


de resultados
Modelo convencional

Modelo norteamericano

Modelo britnico

Ingresos

Ingresos departamentales

Ingresos directos

- Costes de ventas

- Costes operativos directos

- Coste de ventas

Margen bruto

Margen operativo

Margen bruto

- Costes indirectos

- Costes indirectos

- Mano obra directa

Beneficio neto

Beneficio neto

Margen neto
- Gastos localizados
Beneficio. operativo departamental
+ Otros ingresos
Beneficio operativo hotel
- Costes indirectos
Beneficio neto

Fuente: Serra y Flayih (1994)

El proceso general de clculo se va realizando de forma escalonada, calculando


resultados intermedios, siendo el primero los resultados obtenidos en cada una de las
actividades operacionales.

Cada una de estas reas constituye un centro de beneficios que goza de una gran
independencia en cuanto a control y toma de decisiones, y constituye la base del
modelo.
El sistema clasifica los costes en directos e indirectos en relacin con cada uno de los
centros de responsabilidad en los que divide su actividad, existiendo dos tipos de
centros, o departamentos en su propia terminologa.

Departamentos operativos directos: Seran aquellos que prestan servicios


relacionados con la actividad hotelera y cuyos servicios son facturados a los
clientes. USALI enumera los siguientes:
o Habitaciones.
o Alimentacin o comidas.
o Bebidas.
En ocasiones estos dos ltimos (alimentos y bebidas), conforman un
nico departamento, denominado restauracin.
o Telecomunicaciones.
o Garaje y parking.
o Campo de golf.
o Tienda de golf.
o Lavandera de clientes.
o Centro de salud (gimnasio y sauna).
o Piscina.
o Pistas de tenis.
o Tienda de tenis.
o Otros departamentos operativos

Departamentos operativos indirectos: Corresponden a aquellos departamentos


que no generan ingresos, o al menos su actividad principal no es sta. Prestan
servicios relacionados con la actividad pero que no son facturados a los
clientes:
o Administracin y gastos generales, que suele incluir subdepartamentos tales
como direccin, compras, contabilidad y finanzas.
o Recursos humanos.
o Sistemas de informacin.
o Seguridad.
o Marketing, que puede dividirse en ventas, marketing, publicidad-promocin y
relaciones pblicas.
o Transporte.
o Mantenimiento y reparaciones.
7

o Coste de energa y otros suministros.


En el USALI no se realiza la distribucin de estos costes indirectos de explotacin,
alegando que en la generalidad de los casos su distribucin sera arbitraria y
convencional y, por tanto, escasamente relevante a efectos de anlisis y control de
gestin.
De esta forma, en la figura 2, obtenemos la siguiente estructura de resultado por
Departamento.

Figura 2. Estructura bsica de estado analtico por Departamento segn USALI

Ingresos netos del departamento


- Coste de ventas

MARGEN BRUTO DEL DEPARTAMENTO


- Gastos de personal
- Otros gastos directos

MARGEN NETO DEL DEPARTAMENTO


Fuente: elaboracin propia

Cada una de estas actividades se comporta como centro de beneficio donde se


acumulan los ingresos de la actividad y los costes directos de la misma. Por lo tanto, el
anlisis de explotacin de cada centro se realiza solamente en trminos de margen
sobre costes directos.
Al utilizar el sistema de costes directos o direct costing para el clculo del coste de un
producto o servicio, se tienen en cuenta slo aquellos costes que son directamente
asignables (con criterios objetivos) al producto o servicio correspondiente. Con este
sistema se puede obtener la cuenta de resultados por cada una de las lneas de
generacin de ingresos del hotel, lo cual resulta muy til para analizar el margen de
contribucin (ventas menos costes directos) que genera cada lnea de actividad.
En lneas generales, cada departamento tendr las siguientes grandes categoras de
imputacin de ingresos y costes, que determinarn un resultado para el mismo:

Departamentos operativos directos:


- Ingresos
- Coste de ventas
- Personal

- Otros costes

Departamentos operativos indirectos:


- Personal
- Otros costes

Finalmente se consideran los gastos no asignables a ningn departamento, como


ingresos y gastos por alquileres, tributos, gastos financieros, amortizaciones y otros
gastos societarios; que se imputan globalmente a la cuenta de resultados.
As, el resultado final se obtendr de la siguiente forma, tal como muestra la figura 3:

Figura 3: Resultado final segn USALI

Resultado departamentos operativos directos


-

Resultado departamentos operativos indirectos


Beneficio operativo bruto (GOP)

Resultados no asignables
Resultado neto

Fuente: Elaboracin propia

Por lo tanto, existe un desglose especfico en la cuenta de resultados hotelera, como


es la segregacin entre el resultado operativo bruto (GOP) y el resultado de
explotacin, que es el siguiente:
+ Resultado operativo bruto (GOP)
-

Honorarios por gestin

Arrendamientos

Tributos

Seguros

Otros costes departamentos no operativos

Amortizaciones

= Resultado de explotacin
La segregacin entre ambas magnitudes obedece a que en el sector hotelero
acostumbra a ser usual que exista una segregacin de funciones entre el operador
(que gestiona el negocio hotelero, como experto que se le supone en el mismo) y la
propiedad (propietario del activo/inmueble en el que se desarrolla la actividad
hotelera). Esta segregacin entre ambas magnitudes econmicas pretende dejar a
nivel de resultado operativo bruto (GOP) la responsabilidad del operador,
independientemente de los temas que a continuacin se analizan y que responden
9

ms a la estructura de propiedad, o a decisiones tomadas por la misma, y a la


utilizacin de distintos instrumentos de financiacin de la sociedad.
De esta forma se consigue una homogeneizacin en la comparacin entre hoteles de
los resultados obtenidos en valor absoluto (GOP) o relacionados con alguna otra
variable (GOP por habitacin disponible, por ejemplo), sin que dicha comparacin
sectorial se vea afectada por conceptos como los antes mencionados.
Los principales conceptos que recogen la conciliacin entre ambas magnitudes son los
siguientes:

Honorarios por gestin: Son los honorarios (fees) que el operador percibe por
la explotacin del negocio hotelero. Suelen consistir en la combinacin de un
porcentaje sobre ventas y un porcentaje del GOP obtenido. A travs de la
combinacin de ambas variables, la propiedad se asegura la voluntad del
operador de maximizar la cifra de negocio al mismo tiempo que mantiene un
inters real en gestionar la estructura de costes.

Arrendamientos: En esta partida se recogen bsicamente las cuotas


satisfechas como consecuencia de operaciones de financiacin a travs de
arrendamiento financiero, renting y/o leasing. Debe tenerse presente que si la
adquisicin del activo se realizara va fondos propios, la imputacin de su coste
se hara va amortizacin (sin afectar al EBITDA1, en caso de calcularse dicha
magnitud). Si se hiciera a travs de financiacin bancaria, la imputacin de su
coste sera tambin va amortizacin y los intereses bancarios vinculados
reflejados a travs de resultados financieros, sin afectar en ambos casos a
EBITDA. Si se realiza a travs de renting/leasing, las cuotas correspondientes
incorporan implcitamente los dos conceptos, la amortizacin y el coste
financiero. A travs de la segregacin entre EBITDA y GOP se consigue que el
GOP no se vea afectado por operaciones de arrendamiento (al no incluir a
dicho nivel la imputacin de cuotas de renting y leasing), con lo que los
gestores hoteleros no se ven beneficiados ni perjudicados por decisiones
financieras. A nivel de EBITDA, el resultado s se ve afectado, pues las cuotas
lo minoran, mientras que, como se ha explicado, va compra directa, ni la
amortizacin ni los costes financieros penalizan el EBITDA.

Tributos: Dentro del apartado de tributos no se incluyen todos los satisfechos


por el negocio, sino tan slo aquellos que estn vinculados a la propiedad del
inmueble. As, por ejemplo, el Impuesto de Actividades Econmicas (IAE) ser

EBITDA (Earnings before interest taxes, depretiation and amortitzacions); resultado de

explotacin antes de amortizaciones.

10

un tributo imputable a nivel de GOP, mientras que el Impuesto sobre Bienes


Inmuebles (IBI) no lo ser.

Seguros: En este apartado el criterio aplicable es el mismo que en el caso de


los tributos. Seguros como el seguro de vida de los empleados, de fidelidad, de
morosidad de clientes, de flota, etctera, sern imputados dentro del GOP,
mientras que seguros tales como daos materiales, responsabilidad civil de
directivos o responsabilidad civil general, sern partidas de conciliacin entre
GOP y resultado de explotacin.

Otros costes no operativos: Dentro de este apartado se incluyen todos aquellos


conceptos que estn basados en la estructura societaria. Como ejemplo
podramos citar los siguientes:
- Auditora externa de los estados financieros.
- Asesora fiscal por el tratamiento del Impuesto sobre Sociedades.
- Gastos de notarios, procuradores y registradores.
- Dietas y/o gastos de representacin de miembros del consejo de
administracin.

Por lo tanto, resumiendo (Campa y Snchez, 2008), el Uniform System of Accounts for
the Lodging Industry (USALI), se presenta como el marco de referencia clave en
cuanto a sistema contable y estructura de la informacin de gestin. Dicho sistema
est basado en un modelo de asignacin de costes similar al direct costing, de forma
que todos los costes se asignan a los departamentos que los han generado y,
adems, con una caracterstica importante, bajo el criterio de que todo coste asignado
significa una plena identificacin de responsabilidad en la gestin de dicho coste en el
departamento receptor del mismo. Este aspecto se convierte en fundamental desde el
momento que una correcta aplicacin del sistema supone una clara identificacin entre
presupuesto/resultados econmicos y gestores responsables. En el sentido contrario,
la no aplicacin correcta de dicho principio supone una limitacin al mismo desde el
inicio.
En cualquier caso, existen ventajas importantes en la aplicacin del USALI, entre las
que podramos destacar la labor de homogeneizacin de resultados, que permite la
posibilidad de aplicarse tanto en hoteles grandes como pequeos, individuales o
cadenas hoteleras, la posibilidad de aplicarlo independientemente de la forma de
gestin hotelera (propiedad, arrendamiento, franquicia, etctera), su independencia
(relativa) de las legislaciones locales (y por lo tanto, de mbito geogrfico ilimitado), y
consecuentemente, la consideracin de herramienta bsica de benchmarking y de
comparabilidad de resultados entre establecimientos. Pero no todo son ventajas, sino
que USALI presenta limitaciones, tambin importantes, entre las que podemos citar la
11

ya enunciada dificultad en la asignacin de costes directos, la no imputacin de costes


indirectos, la dificultad de reparto entre diversos departamentos de ingresos (reparto
del paquete turstico entre habitaciones y restauracin, por ejemplo), la falta de
definicin de un verdadero cuadro de mando hotelero, etctera. Estas limitaciones, y
especialmente las derivadas de la correlacin entre imputacin de costes y
responsable, puede llevar, en el caso extremo, a que el gestor individual tome
decisiones departamentales que maximicen el resultado del mismo, pero no el del
establecimiento.
Objetivo de la investigacin
Dada la importancia de USALI para la gestin de los establecimientos hoteleros y larga
historia y tradicin que acompaa a esta herramienta profesional, se propuso como
objetivo ver el grado de implantacin del mismo en un colectivo, en este caso, en el de
los establecimientos hoteleros implantados en Catalua.
El objetivo principal del presente estudio es verificar el grado de implantacin de
USALI, tanto desde el punto de vista de imputacin contable como de estructura
organizativa por departamentos. Asimismo, se han establecido los siguientes
subobjetivos:
o

Criterio de valoracin utilizado para segmentar la totalidad del ingreso por


paquete turstico entre el departamento de habitaciones y el departamento de
alimentos y bebidas.

Criterio seguido para el reconocimiento de los ingresos de habitaciones en la


cuenta de resultados.

Criterio seguido para la presentacin en la cuenta de resultados de los ingresos


de habitaciones.

Criterio seguido para la imputacin de Costes de formacin del personal de


restauracin, Costes de seguros por responsabilidad civil y del material de
oficina.

Metodologa seguida
Con el fin de conseguir los objetivos planteados, y enumerados en el prrafo anterior,
se decidi utilizar metodologa cuantitativa. La unidad de anlisis fueron los hoteles
existentes en Catalua. Se dispona de una base de datos que la Generalitat de
Catalua tiene a disposicin pblica en su web, la cual contena 2.802
establecimientos hoteleros. De los 2.802 establecimientos incluidos en dicha base de
datos, se seleccionaron aquellos que en su categora de modalidad figurara Hotel,

12

Aparthotel o Balneario, excluyendo a las pensiones por tener un volumen de


habitaciones y unas exigencias de gestin muy diferenciadas.
Tambin se hizo una nueva seleccin, considerando tan solo a aquellos
establecimientos que tuvieran ms de 10 habitaciones. Tambin, obviamente por
imposibilidad de contactar con el establecimiento, se utilizaron tan solo aquellos
hoteles de los que se dispusiera en la base de datos de la direccin de mail del
establecimiento; siendo 1.305 los contactos encontrados con estas caractersticas. A
su vez, se eliminaron los contactos repetidos y aquellos en que la direccin de mail era
errnea. De esta forma el universo finalmente qued constituido por 1.089
establecimientos hoteleros.
La tcnica de recoleccin de datos fue el cuestionario ya que es una herramienta que
es ampliamente utilizada para la investigacin de contabilidad de gestin en
establecimientos hoteleros (Hesford y Potter, 2010). El cuestionario utilizado fue una
adaptacin del aplicado por Campa (2005) y se implement de forma online2. El
proceso de recoleccin de datos consisti en enviar un mail personalizado a cada uno
de los establecimientos hoteleros explicndoles el estudio que se estaba realizando y
solicitndoles que completaran la encuesta a la cual se acceda por un link adjunto.
En esta primera etapa contestaron 85 hoteles. Dos semanas despus del primer mail,
se reenvi un mail recordatorio, en este caso el envo no fue personalizado sino
realizado en copia oculta. En este segundo envo se solicitaba que si la persona que
reciba el mail no era la adecuada para contestar el cuestionario, debido a que en
muchos casos el contacto era una direccin de mail genrica (reservas, informacin,
etc.), se lo reenviase a la persona ms apropiada para este tema dentro de su
organizacin. En la segunda etapa fueron 89 los establecimientos hoteleros que
contestaron el cuestionario. En total, por lo tanto, respondieron 174 establecimientos
con una tasa de respuesta del 15,97%.
En la encuesta era opcional explicitar cual era el establecimiento hotelero, habindolo
realizado un 89,1%.
La tabla 1 contiene las caractersticas de las empresas que contestaron la encuesta,
referidas al tipo de hotel, a su tamao y a las caractersticas de gestin/contrato. Con
respecto al tipo de hotel en un 70,7% son hoteles individuales, que no pertenecen a
ninguna cadena ya sea nacional o internacional. Un 18,4% son hoteles pertenecientes
a una cadena hotelera y un 10,3% estn vinculados a una cadena hotelera
internacional.

Se utiliz como proveedor de tecnologa www.encuestafacil.com

13

En referencia al tamao de los hoteles que contestaron la encuesta en un 58,1%


poseen menos de 50 habitaciones; habiendo solamente un 4,6% por encima de las
250 habitaciones.

Tabla 1. Caractersticas de los establecimientos hoteleros que contestaron la encuesta


Caractersticas

Tipologa del
hotel

Nmero de
observaciones

Hotel individual

123

70,7%

Cadena hotelera, con


presencia nacional

23

13,2%

Vinculado a una cadena


hotelera internacional

18

10,3%

Cadena hotelera, con


hoteles en el extranjero

5,2%

1
174

0,6%
100%

Ns/Nc
Total

Nmero de
habitaciones

Tipo de contrato

1-10 habitaciones

2,3%

11-25 habitaciones

53

30,5%

26-50 habitaciones

44

25,3%

51-100 habitaciones

41

23,6%

101-250 habitaciones

24

13,8%

251-1.000 habitaciones
Total

8
174

4,6%
100%

Propietario

142

81,6%

Arrendatario

21

12,1%

Gestin

4%

Otro

1,1%

2
174

1,1%
100%

Ns/Nc
Total

Fuente: Elaboracin propia.

Por ltimo, se caracteriz a los establecimientos hoteleros segn el tipo de contrato


que los rega. En un 81,6% eran propietarios y solamente un 12,1% eran
arrendatarios.
Resultados obtenidos

Si bien no se consideraron los hoteles que no posean ms de 10 habitaciones, en la base de

datos haba algunos establecimientos hoteleros que no posean informacin sobre la cantidad
de habitaciones y se opt por enviarles el cuestionario, en algunos casos tenan menos de 10
habitaciones.

14

En los siguientes cuadros se presentan los resultados obtenidos para las cuatro
cuestiones planteadas en este estudio.
Criterio de valoracin utilizado para segmentar la totalidad del ingreso por
paquete turstico entre el departamento de habitaciones y el departamento de
alimentos y bebidas
En el cuadro 1, se presentan los resultados obtenidos sobre cual es el criterio utilizado
para la imputacin del paquete turstico entre los diferentes departamentos operativos
afectados. La mayora de los hoteles 53,6% aplica un importe fijo a alimentos y
bebidas y el importe complementario a habitaciones, mientras que un 29% reparten el
paquete entre habitaciones y restauracin en base a la aplicacin de un porcentaje
estndar. El 100% de los hoteles pertenecientes a cadenas hoteleras con hoteles en el
extranjero utiliza el primer criterio. La nica categora de hoteles que en su mayora no
utiliza el criterio de aplicar un importe fijo son los hoteles vinculados a una cadena
internacional, resultado que coincide con el resultado de Campa (2005) en el cual un
80% de las cadenas internacionales utilizaban este criterio.
Entre los hoteles que contestaron que no utilizaban ninguno de los criterios propuestos
en algunos casos, tres, era porque no segregaban el importe entre departamentos.
Si relacionamos esta pregunta con la realizada en el trabajo respecto a la utilizacin de
USALI, casi el 60% de los establecimientos que no tienen implantado USALI utilizan
un porcentaje estndar para segmentar los ingresos.
Desde otra perspectiva si analizamos los datos respecto al tamao de los hoteles (en
base al nmero de habitaciones), observamos que el 58,3% de los hoteles con ms de
100 habitaciones segmentan la totalidad del ingreso por paquete turstico en base a un
porcentaje estndar.

15

Cuadro 1: Criterio de valoracin utilizado por el hotel para segmentar la totalidad del
ingreso por paquete turstico entre el departamento de habitaciones y el departamento
de alimentos y bebidas.

Importe fijo
Dept. A & B y
resto del
importe a
Dept.
Habitaciones
% estndar
entre Dept.
Habitaciones
y Dept. A & B
Otro criterio
alternativo
Ns/Nc
Total

Hotel
individual
57,4%

Vinculado a
una cadena
hotelera
internacional
27,3%

Cadena
hotelera con
presencia
nacional
50,0%

Cadena
hotelera con
hoteles en el
extranjero
100,0%

Total
53,6%

23,4%

63,6%

25,0%

--

29,0%

17,0%

9,1%

12,5%

--

14,5%

2,1%
100,0%

,0%
100,0%

12,5%
100,0%

-100,0%

2,9%
100,0%

Fuente: Elaboracin propia


Criterio seguido para el reconocimiento de los ingresos de habitaciones en la
cuenta de resultados
La segunda pregunta planteada era en relacin al criterio de reconocimiento de los
ingresos de habitaciones en la cuenta de resultados. Respecto al mismo, USALI no
ofrece ningn posicionamiento. Sin embargo, desde la perspectiva de la aplicacin de
los principios de devengo y de correlacin de ingresos y gastos, entendemos que el
criterio correcto/recomendado es el de imputar a ingresos en funcin de los das
previstos de estancia del cliente en el establecimiento. Solamente en la categora de
los hoteles vinculados a una cadena internacional ste es el criterio ms utilizado, ya
que el 59,4% de los hoteles de la muestra reconoce los ingresos de las habitaciones
en la cuenta de resultados en el momento del cobro de las habitaciones (cuadro 2).

16

Cuadro 2. Criterio seguido para el reconocimiento de los ingresos de habitaciones en


la cuenta de resultados

En el
momento de
la reserva de
habitacin
En el
momento del
cobro de la
reserva
En el
momento en
que se cobra
la estancia
En el
momento que
realiza el
check-in el
cliente
Diariamente
en funcin de
la estancia
Otro criterio
Total

Hotel
individual
4,3%

Vinculado a
una cadena
hotelera
internacional
9,1%

Cadena
hotelera con
presencia
nacional
--

Cadena
hotelera con
hoteles en el
extranjero
--

Total
4,3%

25,5%

9,1%

25,0%

33,3%

23,2%

38,3%

18,2%

12,5%

33,3%

31,9%

6,4%

18,2%

12,5%

--

8,7%

21,3%

45,5%

37,5%

33,3%

27,5%

4,3%
100,0%

-100,0%

12,5%
100,0%

-100,0%

4,3%
100,0%

Fuente: Elaboracin propia

Si analizamos los criterios utilizados con respecto al tamao del hotel, el 66,6% de los
hoteles con ms de 100 habitaciones utilizan el criterio recomendado.
Criterio seguido para la presentacin en la cuenta de resultados de los ingresos
de habitaciones
En tercer lugar se observ la homogeneizacin de presentacin de la cifra de ventas.
Las opciones consideradas eran dos: ingresos netos de comisiones (descuentos por
agencias, tour operadores u otros sistemas de comercializacin y distribucin) y
ingresos brutos presentando como gastos las diversas comisiones. El cuadro 3
contiene los resultados de la pregunta, en la cual se puede apreciar que el 58% de los
hoteles presenta de forma neta la cifra de las ventas. Esta opcin fue la ms elegida
en todas las categoras excepto de la categora de cadena hotelera con presencia
nacional.

17

Cuadro 3. Criterio seguido para la presentacin en la cuenta de resultados de los


ingresos de habitaciones

Ingreso neto
de comisiones
Ingresos
brutos
Otro criterio
Ns/Nc
Total

Hotel
individual
61,7%

Vinculado a
una cadena
hotelera
internacional
54,5%

Cadena
hotelera con
presencia
nacional
37,5%

Cadena
hotelera con
hoteles en el
extranjero
66,7%

31,9%

45,5%

50,0%

33,3%

36,2%

4,3%
2,1%
100,0%

--100,0%

12,5%
-100,0%

--100,0%

4,3%
1,4%
100,0%

Total
58,0%

Fuente: Elaboracin propia

Criterio seguido para la imputacin de Costes de formacin del personal de


restauracin, Costes de seguros por responsabilidad civil y del material de
oficina.
La ltima pregunta planteaba tres operaciones recurrentes en un establecimiento
hotelero con el fin de observar la homogeneidad en el tratamiento contable de las
mismas, con respecto a USALI por un lado y entre tipos de establecimientos por otro.
Como se aprecia en el cuadro 4 la primera operacin planteada es como registrar los
costes de formacin de restauracin. De acuerdo con USALI y en la medida que el
mencionado curso haya sido solicitado por el responsable de alimentos y bebidas (y
por lo tanto responsable del mismo), el coste debera imputarse a dicho departamento
y no al de recursos humanos, administracin o general, por ejemplo. Ms del 50% de
los hoteles vinculados a una cadena hotelera internacional o a una cadena con
presencia nacional lo efectan de acuerdo con USALI aunque no tengan
implementado el sistema. El segundo criterio ms utilizado por este tipo de
establecimientos es el de imputarlo a recursos humanos, coincidiendo con el primer
criterio empleado por los hoteles individuales (42,59%).
La segunda operacin recurrente planteada era como se imputaban los gastos de
seguros por responsabilidad civil. Segn USALI, se debera considerar como un gasto
de

administracin,

general

direccin

(dependiendo

de

la

estructura

de

departamentos existente en el establecimiento), pero en cualquier caso imputable al


gestor, en caso de ser ste diferente al propietario del inmueble. Al ser un coste
vinculado directamente con la operativa, no debe ser tratado como un gasto societario.
Asimismo, al contrario de los seguros por daos materiales del inmueble, que por estar
vinculados a la propiedad no seran imputables al gestor y, por lo tanto, excluidos del
resultado operativo bruto (GOP). La mitad de las cadenas hoteleras, con hoteles en el

18

extranjero (50%) imputan el coste al departamento de administracin. Sin embargo, las


opciones siguiendo las pautas de USALI no son las ms utilizadas en el resto de las
tipologas hoteleras, donde son imputados como gastos societarios o a otros
departamentos.
En tercer lugar, se preguntaba cual es el criterio para imputar el material de oficina.
Con respecto a esta cuestin siguiendo los criterios del USALI se tendra que imputar
segn consumo. En nuestro estudio podemos observar que esto no es as debido a
que nicamente el 20,28% de los establecimientos hoteleros haban seleccionado ms
de un departamento al cual imputar dicho coste. El 52,17% del total de hoteles lo
imputan solamente al departamento de administracin, un 14,49% a otros gastos
societarios y un 7,24% a la direccin general.
Cuadro 4. Clasificacin por Departamentos de determinados costes operativos
Costes de
formacin del
personal de
restauracin
Restauracin
General
Recursos
humanos
Otros
Costes de
seguros por
responsabilidad
civil
Administracin
General
Gastos
societarios
Otros
Material de
oficina
Administracin
General
Otros

Hotel individual
31,48%
5,56%

Vinculado a una
cadena hotelera
internacional
52,38%
--

Cadena hotelera
con presencia
nacional
50,00%
10,00%

Cadena hotelera
con hoteles en el
extranjero
33,33%
8,33%

42,59%
20,37%

23,81%
23,81%

30,00%
10,00%

8,33%
50,00%

20,69%
10,34%

22,22%
5,56%

25,00%
25,00%

50,00%
--

18,39%
50,57%

33,33%
38,89%

37,50%
12,50%

25,00%
25,00%

50,77%
9,23%
40,00%

40,00%
16,00%
44,00%

25,00%
18,75%
56,25%

40,00%
20,00%
40,00%

Fuente: Elaboracin propia


Conclusiones
El sector hotelero viene utilizado desde el ao 1926 un sistema uniforme de cuentas
(USALI), basado en un modelo de asignacin de costes similar al direct costing, de
forma que todos los costes se asignan a los departamentos que los han generado y,
adems, con una caracterstica importante, bajo el criterio de que todo coste asignado

19

significa una plena identificacin de responsabilidad en la gestin de dicho coste en el


departamento receptor del mismo.
Existen ventajas importantes en la aplicacin del USALI, entre las que podramos
destacar la labor de homogeneizacin de resultados, que permite la posibilidad de
aplicarse tanto por hoteles grandes como pequeos, hoteles individuales como
cadenas hoteleras, la posibilidad de aplicacin independiente de la forma de gestin
hotelera y, por lo tanto, una herramienta bsica de benchmarking y comparabilidad de
resultados entre establecimientos. Pero no todo son ventajas, sino que USALI
presenta limitaciones, tambin importantes, entre las que podemos citar la ya
enunciada dificultad en la asignacin de costes directos, la no imputacin de costes
indirectos, la dificultad de reparto entre departamentos de los ingresos, la falta de
definicin de un verdadero cuadro de mando hotelero, etctera.
Dada la importancia de este sistema de imputacin de costes y, en definitiva, de
medida de la gestin, se ha realizado un estudio cuantitativo tomando como universo a
analizar los establecimientos hoteleros localizados en Catalua. De los 2.802
establecimientos incluidos en la base de datos facilitada por la Generalitat de
Catalunya, se seleccionaron aquellos que en su categora de modalidad figurara Hotel,
Aparthotel o Balneario; que dispusieran de ms de 10 habitaciones y contsemos con
el mail de contacto; de forma que el universo finalmente constituido fue de 1.089
establecimientos hoteleros. A la encuesta electrnica remitida respondieron 174
establecimientos, con una tasa de respuesta del 15,97%.
Planteadas una serie de cuestiones referentes al criterio de imputacin de
determinadas operaciones habituales en el sector hotelero, pudimos comprobar una
notable disparidad de criterio, disparidad que aflora el problema de la heterogeneidad
en la informacin de gestin, y la potencial dificultad en considerar la informacin
como uniforme al realizar estudios sectoriales. Por ejemplo, en una operacin habitual
como es el criterio de segregacin del paquete turstico (qu parte a imputar a
habitaciones, qu parte a imputar a alimentos y bebidas), observamos que 53,6%
aplican un importe fijo a alimentos y bebidas y el importe complementario a
habitaciones, mientras que un 29%, reparten el paquete entre habitaciones y alimentos
y bebidas en base a la aplicacin de un porcentaje estndar.
En dos operaciones tambin habituales en el sector (criterio de reconocimiento y de
presentacin de los ingresos de habitaciones), comprobamos que no exista tampoco
un criterio predominante. En el caso del reconocimiento de ingresos, se da una notable
dispersin, registrando los mismos en el momento del cobro un 31,9%, un 27,5%
diariamente en funcin de la estancia, un 23,2% en el momento de la reserva y otros

20

criterios con porcentajes inferiores. En cuanto a la presentacin contable de los


ingresos, es mayoritaria la presentacin neteada de comisiones (58%).
Se plantearon tres cuestiones adicionales respecto a qu departamentos se deban
imputar determinados gastos (formacin del personal de restauracin, seguros de
responsabilidad civil y material de oficina), obteniendo un verdadero abanico de
posibilidades en las respuestas facilitadas.
Por lo tanto, todas estas ltimas respuestas respecto a la forma de implantacin de
USALI, nos permiten concluir la disparidad de criterios en la aplicacin del mismo en
los establecimientos hoteleros analizados.
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