Introduccin

Toda norma legal requiere para su aplicacin que esta sea interpretada. La
interpretacin se puede realizar a travs de una serie de mtodos que la doctrina
ha desarrollado y puede ser efectuada por distintas fuentes de donde la misma se
origina. El derecho tributario no es ajeno a la interpretacin de sus normas, las
cuales son de vital importancia para que el Estado sea capaz de percibir ingresos
y cumplir con sus fines y obligaciones.
La percepcin del tributo ha cambiado durante el tiempo, pasando de ser
prestaciones de carcter odioso a convertirse en obligaciones de los ciudadanos y
es derivado de este desarrollo que surgen escuelas, corrientes, teoras y mtodos
de interpretacin.
A continuacin, daremos una breve resea acerca de los diferentes mtodos de
interpretacin que nos permitirn tener un panorama bsico y evitar fallos
errneos que garanticen la justicia y equidad en el mbito tributario.

Interpretacin de las normas tributarias.

 Objetivos de la interpretacin de las normas jurdicas en general:

Las leyes constituyen normas generales, abstractas, que deben ser aplicadas a los casos
concretos, para lo cual se requiere la realizacin de una labor intelectual.
A tal efecto la "Tcnica Jurdica" tiene como objetivo facilitar la aplicacin de las
normas abstractas del derecho objetivo a los casos singulares que acontecen en la vida
social, estableciendo una serie de procedimientos para la interpretacin del derecho en
general, los cuales rigen para la rama del Derecho Tributario, con las particularidades
que sern mencionadas posteriormente.
Lo que se hace en la interpretacin de una norma jurdica es precisar el alcance o
significado de 'la Ley en abstracto, a los efectos de aplicarlas a las situaciones de hecho
concretas, es decir a la prctica real.
No solamente las normas oscuras o ambiguas necesitan de dicho proceso intelectual de
interpretacin, sino la totalidad de las normas.
La interpretacin de una norma jurdica es un proceso meramente "declarativo del
contenido de ella y no "constitutivo", es decir que mediante la interpretacin de una
norma no se puede crear un mandato imperativo no expuesto en la misma.
Cabe destacar que no solamente son interpretadas las leyes, sino adems lo son la
totalidad de las normas jurdicas tales como decretos, resoluciones, etc.
La Hermenutica Jurdica: Es el arte y la ciencia de interpretar las reglas del derecho y
se halla formada por el conjunto de principios, que permiten establecer los
procedimientos y sistemas que deben ser tomados en cuenta para interpretar las normas
jurdicas tales como:
a) Los elementos constitutivos de la interpretacin legal: Elemento gramatical o
literal, lgico, histrico y sistemtico.
b) Las diversas clases de interpretacin:
Con respecto a las personas que proceden a la interpretacin legal: Interpretacin
autntica o legislativa, judicial, doctrinal, administrativa.
Con relacin al alcance o resultado obtenido: Interpretacin literal, estricta o
declarativa, extensiva, restrictiva.
c) Los diferentes mtodos de interpretacin:

Mtodos tradicionales: Exegtico; dogmtico y eclctico.

Mtodos modernos: De la evolucin histrica; de la libre investigacin
cientfica.

Reglas de interpretacin en el derecho administrativo

Antes de referirnos al tema de la interpretacin de las normas del Derecho Tributario,

debemos mencionar las reglas de interpretacin aplicables al Derecho Administrativo y
vinculadas con el Derecho Tributario.
El Dr. Miguel ngel Pangrazio en la obra "Derecho Administrativo", Tomo I, Editora
Intercontinental, pgina 54 y siguientes, Ao 1997, menciona 10 reglas de
interpretacin, las cuales consideramos de suma importancia, por lo que realizamos el
siguiente resumen:
I.

II.
III.
IV.

V.
VI.
VII.
VIII.
IX.

X.

La primera regla: Se tiene en cuenta en el Derecho Pblico y aplicable al

Derecho Administrativo como rama de ese gnero jurdico, es que las normas
son de orden pblico y, por lo tanto, sus disposiciones deben ser acatadas y
cumplidas. La relacin nace de la Ley y no del contrato, como sucede
generalmente en el Derecho Privado.
La segunda regla: El inters general prima sobre el inters particular. (Artculo
1280 de la Constitucin Nacional).
La tercera regla: Es la igualdad, consagrada por nuestra Ley Fundamental en su
Artculo 460.
La cuarta regla: Admite la responsabilidad directa del Estado. En una guerra
internacional o civil, o en caso de incendio, si hace falta derrumbar un edificio
en busca de objetivos concretos, el Estado ser responsable de los daos
causados por tales hechos.
La quinta regla: Se refiere a la responsabilidad directa del funcionario y la
subsidiaria del Estado (Artculo 1060 de la Constitucin Nacional).
La sexta regla: Es el debido proceso que establece el Artculo 170 de la
Constitucin.
La sptima regla: La defensa en juicio es inviolable. Toda persona tiene derecho
a ser juzgada por tribunales y jueces competentes, independientes e imparciales.
La octava regla: Ninguna Ley tendr efecto retroactivo, salvo que sea ms
favorable al encausado o al condenado.
La novena regla: Lo que la Ley no atribuye o autoriza en forma expresa o
implcita no est permitido. En el Derecho Privado la regla es inversa. Lo que la
Ley no prohbe est permitido.
La dcima regla: De la libertad y seguridad de las personas (art. 9 CN)

Principios de interpretacin de las normas del derecho tributario

Ahora bien, tratndose de las normas del Derecho Tributario, corresponde determinar si
tales normas deben ser interpretadas en forma exclusiva con alguno de los mtodos,
elementos o clases mencionadas precedentemente.
La respuesta a tal cuestionamiento, ha ido evolucionando conforme a la propia
evolucin del Derecho Tributario.
Histricamente las normas del Derecho Tributario eran consideradas como
"excepcionales" o de naturaleza especial, atendiendo a que los tributos representaban
limitaciones a la libertad individual de las personas y al derecho de propiedad.

La doctrina actual reconoce y acepta la aplicacin pura y simple de toda la teora

general en la interpretacin de las normas del Derecho Tributario, con exclusin de todo
criterio apriorstico tanto a favor del Fisco como del contribuyente.
En definitiva, la tarea del intrprete tiene como objetivo final desentraar el verdadero
sentido y alcance de la Ley, emplendose para ello, todos los mtodos, elementos y
clases de interpretacin que se consideren apropiados.
Se debe dejar de lado la utilizacin de un mtodo nico, o de una corriente doctrinal
predominante en materia de interpretacin, siendo lo ms recomendable que el
intrprete se sirva de cuantos elementos tenga a su alcance para desentraar el
significado de la Ley.
Orden de prelacin de las normas jurdicas y su importancia en la
interpretacin de las leyes tributarias:
I.
II.
III.
IV.
V.
VI.
VII.
VIII.
IX.
X.
XI.

Primero: La constitucin.
Segundo: Los tratados, convenios y de ms acuerdos internacionales ratificados
y canjeados.
Tercero: Las leyes.
Cuarto: Los decretos-leyes.
Quinto: Los decretos legislativos y ejecutivos.
Sexto: Los reglamentos.
Sptimo: Las acordadas de la corte suprema de justicia.
Octavo: Las ordenanzas municipales.
Noveno: Los estatutos privados.
Decimo: Las convenciones particulares.
Undcimo: Las sentencias judiciales y resoluciones administrativas.

La norma de mayor jerarqua prevalece sobre la inferior; un cdigo antes que una ley;
una ley junto a un Decreto. La norma especial prevalece sobre la general.
La interpretacin de las resoluciones o decretos reglamentarios de una Ley, no pueden
modificar el sentido y alcance de esta ltima (La Ley) atendiendo al mencionado orden
de prelacin.
Conceptualizaciones del derecho tributario frente a conceptualizaciones del
derecho privado:
El Derecho tributario no se encuentra sometido al derecho privado, ni debe tener una
lnea coincidente con l, porque ambos derechos regulan relaciones jurdicas distintas,
sin que exista una superioridad de los principios de los derechos privados sobre los del
derecho tributario ni viceversa.
El derecho tributario es la rama del derecho pblico.

Integracin de conceptos de otras ramas jurdicas:

De suerte que, aunque el derecho tributario puede dotar a cualquier trmino del sentido
que considere conveniente o preciso, no es menos cierto que normalmente esos trminos

se presentarn en el mbito tributario con un significado semejante o muy prximo al

que le corresponde en sus ramas de origen.
Elementos Constitutivos de la Interpretacin:
I.

Elemento Gramatical:

Se puede explicar cmo el mtodo mediante el cual la interpretacin de las normas se

realiza rindindole culto a las palabras contenidas en la norma, realizando la
interpretacin con apego estricto a la literalidad de las palabras, determinando el
significado usual, tcnico o cientfico de las mismas
II.

Elemento Lgico:

Los principios lgicos para la interpretacin:

Las leyes deben ser siempre interpretadas como una ordenacin de la razn
para el bien comn.
No debe interpretarse aisladamente uno de los artculos de la ley, sino
comparar y combinar sus diversas disposiciones.
Debe buscarse la armona y concordancia entre las diversas normas, no la
contradiccin y la anttesis.
Cuando la ley menciona taxativamente los sujetos u objetos de un derecho,
sin ampliar los con ninguna generalizacin, excluye a los no incluidos o
nombrados.
III.
Elemento Histrico:
Se pretende interpretar la norma recurriendo a sus antecedentes, como las ideas de sus
autores al concebir o elaborar los proyectos, los motivos que propiciaron la redaccin y
emisin de la ley, informes, debates.
IV.

Elemento Sistemtico:

A travs de la misma no se asla la norma interpretada con el resto de normas que

componen un sistema jurdico. La materia tributaria se encuentra contenida en una serie
de disposiciones de diversa naturaleza, ya sea constitucional, ordinarias o
reglamentarias y, por tanto, es necesario que su interpretacin no se realice de manera
separada, ya que esto puede conllevar a una aplicacin incorrecta de las normas a los
casos concretos.

Interpretacin Subjetiva de las normas tributarias:

Clasificacin Subjetiva: Es aquella que hace relacin a las personas de quienes emana la
interpretacin.

Interpretacin autntica o legislativa: Es aquella que realiza el mismo

legislador.
Interpretacin judicial: Es la realizada por los rganos jurisdiccionales del
Estado (jueces y tribunales)
Interpretacin doctrinal: Es aquella emanada de los estudiosos de la materia,
tcnicos del derecho.
Interpretacin administrativa: Constituye la interpretacin realizada por las
autoridades de la administracin.

Interpretacin Objetiva de las normas:

Clasificacin Objetiva: Es aquella que hace relacin al alcance o resultados obtenido
con la interpretacin.
Interpretacin literal, estricta o declarativa: Hace referencia exclusiva a los
trminos o a la letra del texto, sin ampliar o restringir su alcance.
Interpretacin extensiva: El espritu de la ley es ms amplio que el texto de la
ley.
Interpretacin restrictiva: El intrprete reduce el sentido y alcance de los
trminos empleados por la ley.
Diferentes mtodos de interpretacin:

Exegtico: Se caracteriza por interpretar las normas de acuerdo al espritu de la

ley a travs de indagar la voluntad del legislador de la norma interpretada.
De la libre investigacin cientfica: Aquel que permite al juzgador interpretar
la norma de acuerdo a elementos extrnsecos a la norma, como elementos
polticos, econmicos, sociales y morales.
De la evolucin histrica: Aquel que para interpretar las normas se basa en el
estudio de los antecedentes, trabajos preparatorios y discusiones para poder
aplicar la norma de acuerdo con la evolucin y cambios que surgen.

Criterio de interpretacin en contra del fisco:

Responde al aforismo In dubio contra Fiscum, el cual tuvo su principio en El derecho
Romano.
En caso de dudas por causa de pruebas sobre las circunstancias o verificacin del hecho,
se debe estar a favor de la no existencia de la obligacin, puesto que el fisco no puede
pretender exigir una obligacin sino prueban que se ha verificado el hecho generador.

Criterio de Interpretacin a favor del Fisco:

Responde tambin al aforismo In dubio pro Fiscum y tiene su origen tambin en El
Derecho Romano.

EL tributo es impuesto por el estado para satisfacer las necesidades pblicas y al discutir
la aplicacin del mismo, la interpretacin a favor del contribuyente como resultado
perjudicar a los dems contribuyente quienes deberan soportar, entre menos
contribuyentes, el peso de la carga financiera del estado, con la posibilidad de que los
recursos del estado no sean suficientes para atender a las necesidades pblicas.
Utilizacin de la analoga para llenar los vacos legales:
La analoga no constituye una forma ni un mtodo, ni un resultado proveniente de la
interpretacin de una norma existente, sino una forma de integracin del derecho, en
caso de un vaco legal.
Mientras que la interpretacin extensiva a la norma un sentido mas amplio del que a
primera vista parecera tener la misma, la analoga implica que no hay una norma
aplicable a un caso especfica, y que nicamente estableciendo la relacin de semejanza
con el supuesto contemplado por la Ley.
La cita del autor Carnelutti, la interpretacin sirve para conocer lo que el legislador ah
pensado; la analoga sirve para conocer lo que habra pensado.
Atendiendo a tal precepto constitucional no se podr utilizar la analoga para la
integracin de las leyes que hacen relacin a la creacin de tributos o su exoneracin es
decir en el Derecho Tributario Sustantivo.
Tampoco es posible la utilizacin de la analoga para la aplicacin de las infracciones,
es decir en el Derecho Tributario Penal.
Para las dems ramas del derecho, tales como Derecho Tributario Formal o Procesal
podra ser utilizada la analoga.
Por tanto, la analoga podr ser utilizada siempre que con la misma no se cree hechos
imponibles.
Principios aplicables a la integracin analgica:
La analoga puede ser utilizada donde no rigen el principio de la legalidad.
Ahora bien Cmo debe procederse a la integracin analgica a los efectos de llenar
dichos vacos en los casos que corresponda su utilizacin?
En primer lugar, a las normas anlogas del Derecho Tributario, a los Principios
Generales del Derecho y posteriormente a otras ramas jurdicas que ms se avengan a la
naturaleza y fines.
Pero, la mayora de los cdigos y modelos que se indican no fijan un orden rgido, fuera
de las normas anlogas y principios del Derecho Tributario, que son por razones obvias,
de aplicacin preferente.

Principios aplicables en la Ley N 125/91:

En caso de duda se estar a la interpretacin ms favorable al contribuyente. Que

responde al aforismo In Dubio contra Fiscum o In Dubio pro reo.
Nuestro cdigo no es lo correcta, puesto que menciona a la analoga como mtodo
interpretativo, cuando la misma es un mtodo integrativo.
Conforme a las expresiones del Dr. Miguel ngel Pangrazio, para el empleo de
principios de leyes anlogas es menester:
a) Que no exista una disposicin expresa que contemple el caso;
b) Que entre el caso legal previsto y el sometido a examen exista una afinidad de
hecho;
c) Que las razones que tuvo el legislador para resolver el caso previsto en la forma
que lo hizo sean aplicables al no previsto.
Interpretacin del hecho generador de acuerdo a la realidad econmica:
En primer lugar, debe tener en cuenta que la realizacin del hecho generador da
nacimiento a la obligacin tributaria.
Cabe destacar que en materia tributaria el hecho generador es de contenido econmico,
puesto que la Ley pretende gravar es la manifestacin de riqueza que expresa la
realizacin de tal hecho
Se debe hacer la salvedad de que este principio no significa que las leyes deban ser
interpretadas econmicamente, puesto que la interpretacin es siempre jurdica.
Determinacin de la real naturaleza del hecho generador:
Jos Mara Martn y Guillermo F. Rodrguez expresan: La evaluacin o apreciacin del
denominado hecho imponible, consiste en determinar la real naturaleza de la
circunstancia, acto o negocio particular, con la finalidad de saber si corresponde o no a
la aplicacin de la norma del Derecho Tributario Sustantivo.
Este hecho de contenido econmico responde a una intencin fctica o emprica de los
sujetos que intervienen en l, denominado tambin como Intentio Facti, la cual deber
quedar exteriorizada mediante una estructura jurdica determinada, como ser contrato de
compraventa, arrendamiento, prstamo de dinero, fianza, aporte para futura emisin de
acciones u otros, que reciben la denominacin de Intentio Juris.
Por tanto, en una relacin de hecho pueden darse dos situaciones:

Que la manifestacin de la voluntad de los contribuyentes (Intentio Juris),

expresada mediante formas jurdicas, coincida con la intencin fctica o
contenido de la relacin econmica (Intentio Facti).

La coincidencia entre la intencin real y la manifestacin jurdica de la misma, no

presenta inconveniente alguno para gravar la capacidad econmica del contribuyente,
aplicando el impuesto establecido en la Ley.

Que no exista coincidencia entre la forma jurdica adoptada por el contribuyente

(Intentio Juris) y la intencin real (Intentio Facti).

El intrprete debe apartarse de las formas jurdicas adoptadas por las partes e indagar la
verdadera naturaleza jurdica de los hechos. Una vez conocida la misma, se debe aplicar
la Ley Tributaria que corresponda a la intencin real de las partes.
Demostracin en base a hechos reales y ciertos:
Divergencia entre la denominada Intentio Facti y la Intentio Juris.
Pero dicha divergencia debe ser demostrada con elementos probatorios ciertos, puesto
que la otra manera, la utilizacin de simples presunciones dara lugar a grandes abusos
por parte de la administracin Tributaria.
La intencin econmica solo puede descubrirse en base a hechos reales y ciertos y no
meramente presuntivos.
La determinacin tributaria que declara la existencia y la cuanta de la obligacin,
tampoco puede basarse en forma presuntiva, la determinacin sobre base presunta slo
procede si el sujeto pasivo no proporciona los elementos de juicios necesarios y
confiables para practicar la determinacin sobre base cierta.
Requisitos para la aplicacin del principio de realidad econmica:
El criterio de la interpretacin de las normas jurdicas de acuerdo con el principio de la
realidad econmica, se aplica en forma exclusiva a la interpretacin del hecho
generador, por ser este de contenido econmico y presentar una manifestacin de
riqueza que es lo que el legislador desea gravar.
Dicho criterio no significa que deban desecharse en todos los casos las formas jurdicas
adoptadas por el contribuyente.
Se deber investigar la realidad o la intencin de las partes utilizando todos los mtodos
que tenga a su alcance.

Conclusin

La interpretacin de las leyes es importante en todas las ramas del derecho, ya

que necesitamos saber el significado y el alcance real de las normas para
aplicarlas correctamente. sta interpretacin debe realizarse de manera profunda
para comprender el verdadero sentido y objetivo con el que fue elaborado,
mediante los diferentes mtodos desarrollados.
El derecho tributario cuenta con sus propios trminos y debemos diferenciarlos
de las otras ramas del derecho, es fundamental la comprensin de sus normas que
se hallan vinculadas a los principios generales del derecho.

Bibliografa

Lecciones para la ctedra de derecho tributario. Nora Luca Ruoti Cosp.

Monografias.com

La interpretacin de las normas tributarias, tesis de grado. Santiago Granados.