Instrumentos de planejamento e controle de obras em uma empresa

prestadora de servios ao setor da construo civil

Valdirene Gasparetto (UFSC) - valdirene@cse.ufsc.br
Raquel Prodcimo (UFSC) - raquelprodocimo@hotmail.com
Darci Schnorrenberger (UFSC) - darcisc@gmail.com
Resumo:
Este artigo tem por objetivo analisar a utilizao de instrumentos de planejamento e controle de obras em
empresas prestadoras de servios ao setor de construo civil, com estudo realizado em uma empresa atuante
neste ramo. Trata-se de uma pesquisa descritiva, com abordagem predominantemente qualitativa, que
emprega pesquisa bibliogrfica e com estudo de caso nico. Os dados so coletados a partir de documentos,
entrevistas informais e observao simples, sendo identificados os instrumentos utilizados atualmente pela
empresa e, a partir do referencial terico sobre o tema e das carncias e necessidades verificadas na
empresa, props-se uma seqncia de uso destes instrumentos para o planejamento e o controle das obras,
que se caracterizam como produo por encomenda, sendo algumas com longo prazo de execuo.
Observou-se que os instrumentos de planejamento e controle podem melhorar a gesto, dando maior
segurana na tomada de decises, a partir de dados especficos sobre cada obra, permitindo melhor
avaliao do desempenho. Assim, conclui-se que o planejamento e o controle podem auxiliar essas empresas
a melhorar suas operaes, racionalizar o uso dos recursos e conseqentemente, melhorar seu desempenho.
Palavras-chave: Planejamento. Controle. Contabilidade gerencial.
rea temtica: Controladoria

XVII Congresso Brasileiro de Custos Belo Horizonte - MG, Brasil, 3 a 5 de novembro de 2010

Instrumentos de planejamento e controle de obras em uma empresa

prestadora de servios ao setor da construo civil
Resumo:
Este artigo tem por objetivo analisar a utilizao de instrumentos de planejamento e controle
de obras em empresas prestadoras de servios ao setor de construo civil, com estudo
realizado em uma empresa atuante neste ramo. Trata-se de uma pesquisa descritiva, com
abordagem predominantemente qualitativa, que emprega pesquisa bibliogrfica e com estudo
de caso nico. Os dados so coletados a partir de documentos, entrevistas informais e
observao simples, sendo identificados os instrumentos utilizados atualmente pela empresa
e, a partir do referencial terico sobre o tema e das carncias e necessidades verificadas na
empresa, props-se uma seqncia de uso destes instrumentos para o planejamento e o
controle das obras, que se caracterizam como produo por encomenda, sendo algumas com
longo prazo de execuo. Observou-se que os instrumentos de planejamento e controle podem
melhorar a gesto, dando maior segurana na tomada de decises, a partir de dados
especficos sobre cada obra, permitindo melhor avaliao do desempenho. Assim, conclui-se
que o planejamento e o controle podem auxiliar essas empresas a melhorar suas operaes,
racionalizar o uso dos recursos e conseqentemente, melhorar seu desempenho.
Palavras-chave: Planejamento. Controle. Contabilidade gerencial.
rea temtica: 15. Controladoria.
1 INTRODUO
O ambiente de negcios marcado por intensa competitividade exige das organizaes
esforos na busca de melhorias contnuas e prticas de gesto superiores, que levem a
vantagens competitivas sustentveis e garantam a permanncia no mercado.
A contabilidade, especialmente a gerencial, pode participar ativamente desse
gerenciamento, provendo as informaes necessrias para a melhoria do processo de tomada
de deciso. Essa participao pode ocorrer tanto no planejamento como no controle, devendo
ser fornecidos subsdios para a tomada de decises que ocorrem ao longo de todas as etapas
de atividade dos gestores (JIAMBALVO, 2002), em organizaes de portes e ramos de
atividades diversos.
No setor da construo civil, dados recentes indicam que o setor, especialmente no que
se refere a grandes obras, encontra-se em fase de expanso (IBGE, 2008), sendo, por isso,
importante que se discuta gesto no mbito dessas organizaes, sejam as participantes
principais ou secundrias da cadeia produtiva do setor.
A indstria da construo civil apresenta peculiaridades que se refletem em estrutura
dinmica e complexa, exigindo investimentos em metodologia eficiente de planejamento e
controle de obras, que permitam o domnio do projeto (ARAJO, 1998). H que se
considerar tambm que os servios so realizados por encomenda, sendo diferentes entre si e
devendo atender necessidades especficas de cada cliente. Essas obras podem ser de curta,
mdia ou longa durao, o que demanda procedimentos de planejamento e controle que
considerem tais aspectos.
Assim, a execuo desses empreendimentos exige uma combinao de recursos
(materiais, mo-de-obra, mquinas, equipamentos e capital), sujeitos a limites e restries, e
com isso a alocao de recursos no devido tempo e o fornecimento de dados e fatos para o

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controle somente so possveis a partir de um eficiente sistema de planejamento e

programao (ARAJO; MEIRA, 1997).
Nesse contexto, este trabalho tem como objetivo analisar a utilizao de instrumentos
de planejamento e controle de obras em empresas prestadoras de servios ao setor de
construo civil.
Para atender ao objetivo proposto, o trabalho foi organizado em cinco sees,
iniciando pela introduo. A segunda seo apresenta o referencial terico que sustenta a
pesquisa. A terceira seo apresenta os procedimentos metodolgicos, seguida pela quarta,
que mostra a apresentao dos dados e anlise dos resultados. Na quinta seo apresentam-se
as consideraes finais, seguidas pelas referncias utilizadas.
2 REFERENCIAL TERICO
Nesta seo apresenta-se o referencial terico que fundamenta a pesquisa realizada.
Inicialmente aborda-se contabilidade gerencial e o papel da informao contbil no processo
de tomada de deciso. Aps centra-se a discusso em planejamento e controle, temas que so
foco desta pesquisa.
2.1 Contabilidade gerencial e o provimento de informaes para gesto
A contabilidade tem como foco a elaborao e comunicao de informaes
econmicas das organizaes, dirigidas aos seus diversos usurios, sejam externos ou internos
(ATKINSON et al., 2008; HANSEN; MOWEN, 2001). A contabilidade gerencial o ramo da
contabilidade cujo foco so prioritariamente os usurios internos s organizaes,
subsidiando-os com informaes financeiras e indicadores quantitativos no financeiros
(FREZATTI, 2008), independentemente do nvel em que esto na pirmide hierrquica da
organizao: estratgico, ttico e operacional (ATKINSON et al., 2008).
Em 2008, o IMA (Institute of Management Accountants) atualizou a sua definio de
contabilidade gerencial, passando a descrev-la como uma profisso que envolve uma
parceria na tomada de decises gerenciais, na elaborao do planejamento e dos sistemas de
gesto do desempenho, e no provimento de competncias relacionadas aos relatrios
financeiros e de controle, auxiliando os gestores na formulao e implementao da estratgia
da organizao (IMA, 2008).
Assim, observa-se a abrangncia da contabilidade gerencial - uma rea de assessoria
interna, nas organizaes, que deve contribuir na formulao e implementao da estratgia.
Nas palavras de Atkinson et al. (2008), as informaes geradas pela contabilidade gerencial
medem o desempenho da organizao e de suas unidades descentralizadas, ligando a
estratgia da empresa execuo da estratgia individual de cada unidade operacional.
As informaes no se limitam a dados coletados; informaes so dados coletados,
organizados, ordenados, aos quais so atribudos significados e contexto (MCGEE; PRUSAK,
1994). No entanto, a distino entre dados e informaes no se baseia no contedo de uma
dada gama de caracteres. Baseia-se mais na sua relao com a deciso requerida. Se no se
sabe com antecedncia que tipo de deciso ser tomada, o que exatamente preciso, ento
cada parte do dado poderia, s vezes, ser considerada uma informao (GOLDRATT; COX,
1991).
As informaes geradas pela contabilidade gerencial podem subsidiar o processo de
gesto ou processo decisrio nas suas diversas etapas, como mostra a Figura 1, que so o
planejamento, a execuo e o controle (JIAMBALVO, 2002; FREZATTI, 2008;
PADOVEZE, 2010).
Independente do nvel em que se encontra um decisor na pirmide organizacional, o
processo de gesto envolve um ciclo como o apresentado na Figura 1. Assim, planejamento,

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execuo e controle so etapas que ocorrem continuamente nas suas atividades, e a

contabilidade gerencial pode participar de cada uma dessas etapas.
Formulao de planos de
longo, mdio e curto prazo

Comparao do
desempenho real com o
planejado

Tomada de
deciso

Implantao dos planos

Avaliao do
desempenho
Fonte: Adaptado de Jiambalvo (2002)

Figura 1 - Relao entre planejamento, controle e tomada de deciso.

Dependendo da posio hierrquica de um gestor na organizao, a proporo de

tempo ocupada em funes de planejamento ou de controle diferente, como mostra a Figura
2, de Welsch (1983). Essa viso est ligada questo decisria, ou seja, quanto mais prximo
do topo da pirmide, maior o tempo dedicado ao planejamento e quanto mais prximo base,
maior a nfase no controle. Por sua vez, em funo do enfoque de administrao por
exceo, quando algo decidido no ocorre da maneira como planejado, o sistema gerencial
apura e indica a sua ocorrncia, magnitude, responsabilidade e dimenso temporal
(FREZATTI, 2008).
Posio hierrquica:
Conselho de administrao
Presidncia
Diretores de unidades
Gerncias
Supervisores
Operrios
Fonte: Welsch (1983).

Proporo do tempo gasto em:

A funo de
planejamento
A funo de
controle

Figura 2 - Posio hierrquica dos gestores e o tempo gasto em planejamento e controle.

Na Figura 2 menciona-se o planejamento e o controle. Porm, a contabilidade

gerencial tambm deve subsidiar a etapa de execuo, em que os gestores mobilizam e
coordenam suas equipes para o alcance do que foi previsto na fase de planejamento, e que
ser avaliado na fase de controle.
Na seqncia deste trabalho, so discutidos mais detalhadamente os conceitos de
planejamento e controle, devido importncia e amplitude assumidas por esses elementos na
contabilidade gerencial.
2.2 Planejamento
Planejamento envolve um processo de antecipao de um estado futuro a partir de
aes empreendidas no presente para que esse estado futuro seja concretizado. De acordo com
Maximiano (2000), o processo de planejamento a forma que as pessoas e organizaes
utilizam para administrar suas relaes com o futuro, podendo elevar o grau de controle sobre
o futuro dos sistemas internos e das relaes com o ambiente. A organizao que planeja
procura antecipar-se s mudanas em seus sistemas internos e no ambiente, como forma de
garantir sua sobrevivncia e desempenho.

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Assim, planejamento pode ser dividido em trs nveis: estratgico, ttico e

operacional, no que concerne ao tipo de trabalho que desenvolvido por cada nvel
(BATEMAN; SNELL, 1998; PADOVEZE, 2010).
O nvel estratgico compreende os altos executivos da organizao, responsveis pela
definio dos objetivos, planos da empresa e tomada de decises quanto s questes de longo
prazo, como a sua sobrevivncia, crescimento e eficcia (BATEMAN; SNELL, 1998).
Neste nvel de planejamento preciso conhecer a razo de ser da organizao, suas
pretenses em termos de evoluo, bem como o conjunto de valores e crenas nos quais
pautaro suas aes, o que realizado no processo de elaborao do planejamento estratgico.
Conforme Mosimann e Fisch (1999), o sistema institucional elaborado no planejamento
estratgico (crenas, valores, misso, princpios e propsitos) tem importncia fundamental
medida que influencia os demais sistemas da organizao, bem como condiciona sua
interao com os aspectos ambientais.
Na fase de planejamento, a contabilidade gerencial deve participar ativamente, tanto
provendo suporte informacional como tambm, sendo um ator. Alm disso, ela deve
envolver-se na transformao desse planejamento estratgico em um planejamento financeiro,
o que realizado a partir do oramento empresarial. O objetivo transformar as definies do
planejamento estratgico, em aes do cotidiano de todos e em todos os nveis da
organizao.
O nvel ttico utilizado para traduzir os objetivos gerais e as estratgias da alta
diretoria em objetivos e atividades mais especficos. O principal desafio neste nvel
promover um contato adequado entre o nvel estratgico e o nvel operacional. Nesta etapa
devem ser tomadas decises no mdio prazo (BATEMAN; SNELL, 1998). Segundo Lunkes e
Schnorrenberger (2008), o planejamento ttico envolve as pessoas dos nveis gerenciais e as
reas intermedirias das organizaes.
O planejamento operacional pode ser considerado como a formalizao,
principalmente atravs de documentos escritos, das metodologias de desenvolvimento e
implantao estabelecidas. Portanto, nesta situao tem-se, basicamente, os planos de ao ou
planos operacionais (MEGGINSON et al., 1998).
O planejamento operacional representa um plano detalhado para as atividades,
indicando como devem ser administradas as operaes do dia-a-dia (LUNKES, 2003).
De acordo com Lunkes e Schnorrenberger (2008), o planejamento pode ser tratado
como sendo trs nveis distintos em funo do tempo que abrangem, da amplitude e do grau
de detalhamento. Convm ressaltar que os nveis do planejamento devem estar em sintonia.
Considerando o planejamento operacional, Lunkes e Schnorrenberger (2008) afirmam
que dentre os instrumentos que podem ser utilizados na sua implementao, o oramento
ganha destaque, sendo este til porque fomenta a comunicao e a coordenao. Hansen e
Mowen (2001) apontam a importncia que os oramentos tm no planejamento e controle, por
se traduzirem nas expresses quantitativas desses planos, em termos fsicos ou financeiros,
ou ambos. Ele representa um mtodo de traduo das metas e estratgias da organizao, e
um dos principais instrumentos do planejamento operacional.
2.3 Controle
O controle essencial para o desenvolvimento de qualquer organizao, apresentando
uma anlise contnua dos resultados esperados, fornecendo aos gestores a realidade da
empresa, permitindo a tomada de decises que conduzam aos objetivos traados no
planejamento. Peres Jr. (1997) define controle como a tomada de conhecimento de
determinada realidade, compar-la com o que deveria ser em termos ideais, identificar
oportunamente os desvios e adotar medidas no sentido de corrigi-los.

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No entendimento de Gomes e Sallas (1997), controle de gesto um processo

resultante da inter-relao de um conjunto de elementos internos (formais e informais) e
externos organizao, que influem no comportamento das pessoas e no planejamento para
cada rea ou unidade, na execuo desse plano e na avaliao e anlise dos resultados.
Lunkes (2010) afirma que os nveis de controle podem ser divididos em estratgico,
ttico e operacional, sendo que o controle estratgico envolve a anlise comparativa das
relaes da organizao com o ambiente, diretrizes e polticas, potenciais de sucesso e
parmetros de lucro. O controle ttico faz anlises comparativas de planos de vendas,
produo, compras, capacidade de pagamento, investimentos e financiamento e
desenvolvimento de pessoal. Por outro lado, o controle operacional implica em anlise
comparativa de planos de venda, produo, compras, desenvolvimento de atividades e
utilizao de pessoal.
Para auxiliar a organizao no controle, a contabilidade pode empregar o conceito de
contabilidade por responsabilidade (centros de responsabilidade e o conceito de preos de
transferncia); pode apurar dados sobre custos e resultados de produtos ou reas de
responsabilidade utilizando um ou mais dos diversos mtodos de custeio; e, finalmente, para
comparar o previsto com o realizado, uma das fontes de dados o oramento, que consiste no
planejamento financeiro para determinado perodo e serve de parmetro para a realizao de
comparaes entre o previsto e o realizado.
Quando uma organizao adota algum nvel de descentralizao nas suas operaes,
pode empregar o conceito de contabilidade por responsabilidade. Emprega, ento, centros de
responsabilidade para delegar aos gestores, dos nveis estratgico, ttico ou operacional,
algum nvel de autonomia e de responsabilidade pela tomada de decises. Assim, os
resultados de cada uma das reas de responsabilidade podem ser mensurados para fins de
avaliao do desempenho das reas e dos gestores (HANSEN; MOWEN, 2001).
Havendo transferncia de produtos ou servios entre os centros de responsabilidade,
pode ser empregado o conceito de preo de transferncia para atribuir um valor de troca para
esses produtos ou servios, com o objetivo de avaliar o desempenho de cada uma dessas reas
de responsabilidade, sendo esse tambm um conceito importante para a etapa de controle
(WARREN; REEVE; FESS, 2008).
Na apurao de dados de custos, h diversos mtodos de custeio disponveis, e que
podem tambm ser empregados para, conforme afirma Martins (2006), auxlio ao controle e
tomada de decises. No que diz respeito ao controle, a mais importante misso da rea de
custos fornecer dados para o estabelecimento de padres, oramentos e outras formas de
previso, e num estgio imediatamente seguinte, acompanhar o efetivamente ocorrido para
comparao com os valores anteriormente definidos (MARTINS, 2006).
Em relao ao oramento, este, de acordo com Anthony e Govindarajan (2008), est
intimamente ligado ao controle, que o processo de assegurar que os recursos sejam obtidos e
aplicados adequadamente na realizao dos objetivos da empresa. Para Welsch (1983), o
controle realizado no nvel operacional pode tambm se denominado de controle
oramentrio, podendo ser definido em termos simples como sendo a ao necessria para
assegurar a realizao dos objetivos, planos, polticas e padres estabelecidos.
Brookson (2000) afirma que os oramentos so essenciais para o planejamento e o
controle da empresa. Eles ajudam a coordenar as aes dos lderes de diferentes reas,
estabelecem um compromisso com os objetivos da empresa, conferem autoridade ao gestor de
cada rea para efetuar gastos e fornece metas claras de receita.
Para Atkinson et al. (2008), o oramento nas empresas reflete as condies
quantitativas de como alocar recursos financeiros para cada subunidade organizacional, com
base em suas atividades e nos objetivos de curto prazo. Tambm utilizado para comunicar
aos membros da empresa as metas de curto prazo, assim como para coordenar as atividades

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empresariais. Assim, o oramento fora a coordenao das atividades da organizao e ajuda

na identificao de problemas.
3 PROCEDIMENTOS METODOLGICOS
Quanto aos objetivos, uma pesquisa pode ser classificada como descritiva, exploratria
ou explicativa. Esta se configura como uma pesquisa de carter descritivo, pois visa descrever
os instrumentos de planejamento e controle utilizados por uma empresa. Segundo Mattar
(1999), a pesquisa descritiva empregada com o propsito de verificar a existncia de relao
entre variveis, estimar a proporo de elementos numa populao especfica que tenham
determinadas caractersticas ou comportamentos, ou descrever caractersticas de grupos.
Quanto abordagem do problema, uma pesquisa pode ser dividida em qualitativa e
quantitativa. O mtodo quantitativo representa a inteno de garantir a preciso dos
resultados, empregando quantificao, tanto nas modalidades de coleta de dados, quanto no
tratamento deles por meio de tcnicas estatsticas, desde as mais simples at as mais
complexas; enquanto no mtodo qualitativo no se emprega instrumental estatstico
(RICHARDSON, 2007), visando este mtodo destacar caractersticas no observadas por
meio de um estudo quantitativo, por este ser mais superficial (RAUPP; BEUREN, 2006).
Neste trabalho os dados so analisados predominantemente na perspectiva da abordagem
qualitativa, sem, contudo desconsiderar sua articulao quantitativa. O conjunto de dados
quantitativos e qualitativos [...] no se opem. Ao contrrio, se complementam, pois a
realidade abrangida por eles interage dinamicamente, excluindo qualquer dicotomia
(MINAYO, 2000, p. 22).
As pesquisas requerem uma fase preliminar de levantamento e reviso da literatura
existente para definio dos marcos tericos e elaborao conceitual (DENCKER, 2002).
Assim, neste trabalho inicialmente fez-se uma pesquisa bibliogrfica e, aps, realizou-se um
estudo de caso nico, em uma empresa. No estudo de caso faz-se uma pesquisa aprofundada
de um ou poucos objetos, buscando conhecimentos amplos e mais detalhados sobre estes
(GIL, 1999), justificando-se por auxiliar a apreenso da totalidade de uma situao
(BRUYNE; HERMAN; SCHOUTHEETE, 1977).
A coleta de dados emerge como fase que tem por objetivo obter informaes acerca da
realidade (DENCKER, 2002). So diversas as formas de se coletar os dados, como a
utilizao de documentos, questionrios, entrevistas e a prpria observao. Neste trabalho
foram realizadas entrevistas informais, semi-estruturadas, com os responsveis pelo setor
administrativo da empresa pesquisada e com os scios.
No se restringindo inquirio pessoal, realizaram-se observaes do ambiente
empresarial, baseando-se na anlise de documentos e dados relacionados aos atuais relatrios
contbeis e administrativos. Foram coletados documentos relacionados a uma obra, utilizada
como exemplo, bem como contratos, documentos de medio dos servios, folha de
pagamento, relatrios de caixa, entre outros.
A tcnica da observao pode obedecer seguinte classificao: observao simples
ou assistemtica, observao participante e observao sistemtica (GIL, 1999; COLAUTO;
BEUREN, 2006). No caso, foi utilizada a observao simples, em que o pesquisador
permanece alheio situao que pretende estudar e observa de maneira espontnea os fatos
que ocorrem.
A coleta de dados foi realizada no perodo de agosto a outubro de 2009, na rea
administrativa da empresa, em Santos-SP, e em uma das obras executadas, no estado do Rio
Grande do Sul.
Este trabalho est delimitado por dois aspectos principais. Primeiramente, o escopo
no a proposio de um novo modelo de gesto de obras em uma empresa prestadora de
servios ao setor da construo civil, mas to somente resgatar instrumentos, j existentes na

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contabilidade gerencial, que possam fornecer subsdios maneira de se administrar, no que

tange ao planejamento e ao controle de obras da organizao. Logo, com o intuito de
contribuio, revela-se que esse ramo da cincia contbil pode contribuir na qualificao das
informaes, no aperfeioamento dos gestores e na melhoria dos resultados.
Outrossim, a anlise do planejamento e controle da empresa no demanda
comparaes com outras, porquanto ela se restringe a um nico setor e a uma nica empresa,
no abrangendo outras sociedades do mesmo ramo. Alm dessa restrio, o estudo est
delimitado a apenas o planejamento e controle das obras realizadas pela empresa e no da
empresa como um todo.
4 APRESENTAO DOS DADOS E RESULTADOS
Nesta seo apresentam-se os dados e faz-se a anlise dos resultados da pesquisa,
iniciando-se com uma apresentao da empresa foco do estudo, um diagnstico do
planejamento e controle atualmente empregado e discusso de instrumentos que poderiam ser
empregados para o planejamento e controle das obras.
4.1 A empresa
A administrao da empresa encontra-se centralizada nos proprietrios quando se trata
de tomadas de decises, sejam elas estratgicas ou operacionais, sendo, pois, uma empresa
bastante centralizada, conforme conceitos de Hansen e Mowen (2001), onde as decises de
planejamento e operaes so tomadas pela alta administrao.
A empresa presta servios de terraplanagem, pavimentao, desmatamento, construo
de rodovias, aterros, drenagem, entre outros. Os servios executados apresentam algumas
particularidades: so normalmente elaborados por encomenda; e o tempo de execuo, as
atividades desenvolvidas, a necessidade de mo-de-obra e de material diferem de uma obra
para outra, podendo as obras ter longo prazo de execuo. A empresa presta servios tanto
para empresas privadas quanto para pblicas.
O quadro de funcionrios composto por aproximadamente 100 colaboradores fixos,
mas este nmero varia de acordo com a quantidade de servios desenvolvidos em cada
perodo, para os quais so contratados tambm colaboradores temporrios para a execuo das
obras. A empresa no possui plano de cargos e salrios. Apesar da inexistncia dessa
formalizao ela procura manter seu quadro de funcionrios qualificados e informalmente
refora a importncia do trabalho em equipe e a necessidade das informaes geradas por
estes para o bom andamento de cada obra. A empresa apresenta uma estrutura de apoio para
realizao dos servios, assim definida:
escritrio central: local onde so desenvolvidas as atividades administrativas e
financeiras;
canteiro de obras: chamados tambm de frentes de trabalho, que so estruturas fixas e
temporrias onde se desenvolvem operaes de apoio e execuo de cada obra;
oficina: utilizada para realizar a manuteno das mquinas e equipamentos; e
alojamento: moradia para os funcionrios no local da execuo de cada obra.
O foco deste trabalho o planejamento e controle das obras. No referencial terico
apresentado discutiu-se planejamento e controle nos nveis estratgico, ttico e operacional.
Neste estudo, apesar de ser citado o planejamento e controle nos nveis estratgico e ttico, o
foco est no planejamento e controle operacional das obras desenvolvidas - porm, sem
desconsiderar os demais nveis, j que na prtica h uma ligao estreita entre eles.
4.2 Planejamento e controle atual das obras
Para mostrar como so desenvolvidas as etapas de planejamento e controle das obras,
ser tomada como exemplo, em alguns pontos da discusso, uma das obras executadas no

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perodo de coleta de dados: execuo de desmatamento de uma rea para instalao de uma
usina hidreltrica. Os dados correspondem ao primeiro ano de execuo dos servios.
4.2.1 Planejamento das obras
A partir da anlise da estrutura da empresa pode-se verificar que utilizado um
sistema de planejamento e controle emprico, uma vez que no se adota tcnicas de gesto. A
empresa no elabora planejamento de modo formal. Entretanto, realiza estes planos
informalmente pela deciso dos scios quando, por exemplo, chegam concluso da
viabilidade de executar um servio ou de fazer novos investimentos. A forma de planejamento
utilizado pela empresa, atualmente, faz com que ela enfrente dificuldades, como assinar um
contrato e no conseguir cumpri-lo ou no atingir o resultado esperado. O planejamento
atualmente realizado com dois focos: financeiro e operacional.
realizado o planejamento financeiro para cada obra no momento em que a empresa
elabora o oramento para a realizao dos servios. Este instrumento utilizado mais para
atender as exigncias das contratantes do que para planejar gastos e de utiliz-lo na gesto.
Na elaborao do oramento para a execuo das obras a empresa emprega uma
abordagem usual na construo civil, e que retorna o preo do servio (KNOLSEISEN, 2003).
Essa abordagem considera os seguintes elementos, conforme Tisaka (2006) e Jungles (2006):
custo direto: gastos com material, mo-de-obra e mquinas e equipamentos que sero
incorporadas ao estado fsico da obra. Gastos com administrao local, instalao do
canteiro de obras, manuteno e sua mobilizao e desmobilizao.
BDI (benefcios e despesas indiretas): gastos indiretos que embora no incorporados
obra, so necessrios para sua execuo, mais impostos, taxas e contribuies, e
previso de benefcio ou lucro esperado pelo construtor, mais uma taxa de despesas
comerciais e reserva de contingncia, incluindo os riscos.
O BDI utilizado na construo civil pode ser comparado ao conceito de mark-up,
empregado para a definio de preos com base em custos. O BDI pode ser considerado sob
duas ticas: como valor monetrio e como ndice. recomendado que cada empresa defina
seu prprio ndice, em funo de suas particularidades. Esse ndice ainda pode ser distinto de
obra para obra, variando segundo a composio dos tipos de servios em carteira e, tambm,
segundo o nmero de obras ou o volume de contratos disponveis (JUNGLES, 2006). Porm,
a empresa estudada no realiza um clculo para apurar o percentual do BDI que utiliza:
emprega o percentual de mercado, ajustando-o ao conhecimento emprico dos proprietrios
acerca da realizao dos servios.
Para formar o preo de venda dos servios a empresa elabora o oramento das obras
seguindo a seqncia da Figura 3.

Figura 3 - Etapas de elaborao do oramento para as obras.

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Para verificar o procedimento empregado, tomou-se por base uma das obras, que
dividida em trs lotes (partes/pedaos), sendo executadas quatro atividades em cada um dos
lotes: desmatamento, cercamento, transporte da vegetao e limpeza da rea. A empresa
elaborou um oramento para cada uma das quatro atividades de cada lote separadamente,
seguindo as etapas demonstradas na Figura 3. Os dados apresentados fazem parte do
oramento da atividade de desmatamento do lote 1 da obra.
Na primeira etapa so realizados os levantamentos das quantidades e dos custos com
mo-de-obra, mquinas e equipamentos, e materiais. A empresa no realiza uma apurao
desses dados com base no que efetivamente ocorre: usam estimativas, e no caso dos valores
referentes a mquinas e equipamentos, consideram os valores correspondentes a locao
desses itens, apesar de a empresa adotar a estratgia de adquirir as mquinas e equipamentos
que necessita para a execuo dos servios, logo, seria preciso avaliar a depreciao
correspondente e os gastos com manuteno.
Na segunda etapa - elaborao do oramento - a empresa aplica o percentual
estipulado de BDI sobre o total de gastos diretos estimados. A terceira etapa a apurao dos
valores totais de cada grupo de gastos para as atividades do lote, multiplicando-se os totais
pelo nmero de meses de execuo da obra, conforme Quadro 1.
TOTAL OBRA - 12 MESES
ITEM
1
2
3
4

DESCRIO
TOTAL (A+B+C)
MO-DE-OBRA (A)
MQUINAS E EQUIPAMENTOS (B)
MATERIAIS (C)
BDI (D)
PREO GLOBAL (A+B+C+D)

TOTAL

% (A+B+C)

5.255.640,00
1.750.560,00
2.822.880,00
682.200,00
1.997.143,20

100,00
33,31
53,71
12,98

TOTAL + ALOCAO
BDI (D)
7.252.783,20
2.415.772,80
3.895.574,40
941.436,00

7.252.783,20

Quadro 1 - Total dos gastos e percentual de BDI na atividade de desmatamento do lote 1 da obra.

Na quarta etapa os valores so repassados para a planilha de apresentao de preos

para a contratante, denominada de Lista de Preos.
O planejamento operacional das obras realizado simultaneamente com o
planejamento financeiro, no momento em que so estimadas as quantidades de mquinas e
equipamentos necessrios, bem como de funcionrios e materiais. Sua realizao d-se na
etapa 1 do planejamento financeiro ilustrado na Figura 3. A estimativa de quantidades feita
de acordo com as especificaes das atividades que sero desenvolvidas e com o local de
prestao dos servios.
O planejamento operacional, quando j iniciados os servios, realizado atravs de:
planos mensais: prevista a quantidade e quais colaboradores e mquinas sero
necessrios em determinada rea, bem como a descrio de como sero desenvolvidas
as atividades;
planos semanais: seguem a mesma seqncia de elaborao dos planos mensais; e
planos dirios: so realizados pelos encarregados da obra (responsveis por cada
equipe de execuo), que informalmente repassam aos demais funcionrios as
atividades que devero ser desenvolvidas por cada um naquele dia.
Os planos mensais e semanais so elaborados atravs de um relatrio descritivo da
programao de execuo dos servios para o perodo, conforme ilustrado na Figura 4.

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PLANEJAMENTO OPERACIONAL DA SEMANA 41

Na semana 41 a empresa continuar as atividades de desmatamento da vegetao arbustiva e
arbrea na parcela 3, lote 1.
O efetivo ser de 95 pessoas, sendo 02 encarregados de campo, 02 encarregados para motosserras,
35 serradores, 04 encarregados de retirada de lenha, 30 ajudantes, 5 operadores de trator de esteiras, 4
operadores de escavadeira, 03 operadores de trator de pneu e 7 motoristas. Alm disso, teremos uma
equipe de coordenao, composta por ...

Figura 4 - Modelo de planejamento operacional utilizado pela empresa (semanal).

Esses papis de planejamento so elaborados para atender aos clientes, para que o
contratante possa acompanhar o andamento dos servios, mas a empresa no utiliza esses
instrumentos de planejamento para comparar com o realizado.
4.2.2 Controle das obras
A maior dificuldade encontrada na empresa em relao ao controle das obras
executadas. A empresa no tem a informao do custo real da obra que executou e se o
oramento est de acordo com o realizado.
Normalmente, quando a obra executada em um prazo mais longo, o pagamento
realizado por parcela efetivamente pronta, no entanto essa receita gerada a cada parcela no
confrontada com os custos incorridos, j que a empresa no faz a apurao de custos de cada
obra, de forma especfica.
Os controles utilizados pela empresa para o acompanhamento das obras so controles
financeiros: o boletim de caixa e o controle de banco.
Constata-se ainda que a empresa no utiliza os demonstrativos financeiros elaborados
pelo escritrio de contabilidade terceirizado, como ferramenta para tomada de deciso, bem
como para captao de recursos, compra de novos equipamentos e at mesmo para iniciar a
execuo de uma nova obra.
4.3 Anlise de instrumentos para o planejamento e controle das obras
A partir da situao atual do planejamento e controle das obras da empresa foram
identificados alguns pontos fracos, tais como:
elaborao de oramento das obras sem apurao do custo realizado;
no apropriao dos gastos incorridos com mquinas e equipamentos emprega-se o
valor de aluguel ao invs de apurar os custos realmente incorridos e a depreciao; e
falta de instrumentos de controle das obras.
Considerando os pontos fracos identificados, so apresentados alguns instrumentos
para o planejamento e controle das obras da empresa.
4.3.1 Planejamento das obras
Como procedimentos iniciais para o planejamento, uma empresa com as
caractersticas da empresa estudada, poderia atentar ao seguinte:
documentao: necessrio que a empresa mantenha os documentos atualizados, tais
como contrato social, certides negativas de dbitos de toda esfera pblica (Federal,
Estadual e Municipal), demonstrativos contbeis, como demonstrao de resultado de
exerccio (DRE), balano patrimonial e atestados de capacidade tcnica (emitidos
pelas contratantes atestando a concluso dos servios), j que estes so necessrios em
diversas modalidades de contratao dos servios da empresa;
previso das quantidades de mo-de-obra, mquinas, equipamentos e materiais que
sero necessrios para cada obra, considerando os valores efetivamente incorridos na
empresa; e

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planos dirios, semanais e mensais durante a execuo dos servios: verifica-se que a
empresa elabora alguns desses instrumentos de planejamento, porm apenas com a
finalidade de atender s contratantes. Os instrumentos de planejamento operacional
atuais so elaborados atravs de uma descrio das atividades a se desenvolver durante
o prximo dia, semana ou ms, relacionando quantidades de funcionrios e mquinas
que sero necessrios. Prope-se a utilizao desses instrumentos por meio de
quadros, no mais no modelo de relatrios descritivos. Sero estimadas as quantidades
de funcionrios e mquinas e equipamentos para o perodo desejado, sendo possvel
utiliz-lo posteriormente para comparar com o realizado. Um modelo de instrumento
de planejamento operacional apresentado no Quadro 2.
PLANEJAMENTO OPERACIONAL: DIRIO / SEMANAL / MENSAL
Contratante:
Responsvel:
Contrato:
Data:
Descrio da
Horrio:
atividade:
Bom
rea de
execuo:
Instvel
Tempo/clima:
Chuvoso
Perodo:
Impraticvel
Quantidades estimadas
Mquinas e
Total de
Qtidade.
Horas
Pessoal
Qtidade.
equipamentos
horas

Total
horas

Observaes:

Quadro 2 - Modelo de instrumento de planejamento operacional das obras.

Este instrumento poderia ser utilizado tanto para a programao diria da obra como
semanal ou mensal. No final de um dia de servio, um dos responsveis pela execuo da
obra deve preencher o quadro do planejamento operacional para o dia seguinte, da mesma
forma para a prxima semana ou ms.
Como atualmente a empresa elabora os oramentos das obras sem a apurao dos
custos que efetivamente devero ocorrer, embasando-se apenas em valores de mercado e no
conhecimento dos servios prestados pelos proprietrios da empresa, sugere-se algumas
alteraes no que j vem sendo realizado pela empresa.
Inicialmente, a empresa poderia adotar uma abordagem de contabilidade por
responsabilidade, no sentido de que cada obra seria um centro de responsabilidade - de carter
temporrio, em funo de as obras serem executadas por encomenda e umas diferentes das
outras. As receitas e gastos diretos deveriam, assim, ser relacionados diretamente com cada
obra. Para fins de anlise do resultado, poderiam ser-lhe imputados tambm gastos indiretos,
referentes s reas de apoio, e que suportam o desenvolvimento de todos os servios da
empresa.
A proposta para a elaborao dos oramentos das obras, divide-se em 4 etapas,
conforme Figura 5.
1 Etapa: Apurao dos custos diretos: que compreendem gastos com pessoal, mquinas e
equipamentos e materiais especficos para cada obra.
2 Etapa: Apurao dos gastos indiretos: levantamento do valor total mensal. Para fins de
anlise do resultado, deve-se apropriar esses gastos aos servios executados, podendo ser
empregado o conceito de custeio pleno para fazer a alocao dos gastos indiretos, alocando
todos os custos e despesas indiretas s obras, utilizando um ou mais critrios para essa
alocao.

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3 Etapa: Clculo da tributao incidente e lucro desejado: deve ser realizado um estudo
acerca dos tributos que incidiro sobre a prestao de servio e do retorno esperado sobre o
capital investido.
4 Etapa: Elaborao do oramento das obras: nesta etapa estruturado um quadro
apresentando o oramento da obra a partir das trs etapas j discutidas.
Para atender s exigncias das contratantes a empresa pode elaborar paralelamente ao
oramento, uma Lista de Preos.

Figura 5 - Etapas de elaborao do oramento das obras.

O preo da obra ser composto pelos grupos de gastos com mo-de-obra, mquinas e
equipamentos, acrescidos da alocao dos gastos indiretos e da aplicao do ndice
multiplicador para a formao do preo de venda.
Pode ser empregado o mark-up multiplicador para estabelecer o preo de venda do
servio. Se o lucro desejado pela empresa for de 10% e a tributao for de 18%, por exemplo,
o ndice multiplicador do custo dos servios prestados para encontrar o preo de venda dos
servios ser de 1,3888 (100% - 10% - 18% = 72% 100/72 = 1,3888).
4.3.2 Controle das obras
Atravs do acompanhamento e da avaliao, o controle a funo que deve balizar a
ao gerencial. Assim, neste tpico so apresentados instrumentos de controle que podem ser
utilizados pela empresa para realizar o acompanhamento e o controle das obras, dentre eles a
elaborao de um fluxo de caixa direto de uma DRE para cada obra, e o acompanhamento do
orado versus o realizado.
O oramento de caixa, elaborado pelo mtodo de fluxo de caixa direto, um
instrumento de programao financeira, que corresponde s estimativas de entradas e sadas
de caixa em certo perodo de tempo. Observa-se na empresa que h necessidade de elaborar
um fluxo de caixa para cada obra, pelo grande volume de entradas e sadas, que possibilitaria
empresa obter informaes sobre a sade financeira das obras. Realizando-se a projeo
de caixa a empresa ter informaes da quantidade de recursos que dever possuir antes de
iniciar a obra. Depois de projetado o fluxo de caixa, no decorrer das atividades, deve-se
elabor-lo conforme a realizao das entradas e sadas, permitindo que seja comparado o
projetado com o realizado, verificando possveis desvios.
Para fins de controle do resultado de cada obra pode ser elaborada uma DRE. O
perodo de apurao da demonstrao de resultado pode ser determinado pela empresa, como
por exemplo, a demonstrao do resultado de cada parcela da obra ou DRE mensal,

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dependendo do tempo de execuo de cada obra, podendo ser elaborada uma DRE no final da
obra para verificar o resultado total.
Com a elaborao de uma demonstrao de resultado de cada obra possvel que a
empresa visualize o resultado gerado pelos servios, separadamente. A apurao da DRE por
parcela executada ou por ms facilitaria o acompanhamento dos resultados das obras no
decorrer de sua execuo. No caso da obra exemplificada, poderia ser elaborada uma DRE
para cada atividade da obra (desmatamento, cercamento, transporte e limpeza), em cada lote,
possibilitando que a empresa tenha a informao de resultado de cada uma das atividades,
facilitando o controle e identificao de possveis desvios na estimativa de lucro, permitindo
saber exatamente que atividade est gerando maior ou menor lucro.
O controle a partir do comparativo entre o orado e o realizado pode ser efetuado
utilizando como base o oramento elaborado, podendo ser comparados os custos orados em
cada um dos grupos de gastos com os realizados no decorrer da execuo dos servios,
conforme Quadro 3.
Comparativo Orado X Realizado
Atividade 1

Orado (R$)

Realizado (R$)

Variao (R$)

Variao (%)

Orado (R$)

Realizado (R$)

Variao (R$)

Variao (%)

Mo-de-Obra
Mquinas e Equipamentos
Materiais
Atividade 2
Mo-de-Obra
Mquinas e Equipamentos
Materiais

Quadro 3 - Instrumento de controle a partir do comparativo entre o orado e o realizado.

Esse controle realizado atravs dos comparativos dos valores orados com os
realizados para cada um dos grupos de gastos (mo-de-obra, mquinas e equipamentos e
materiais) em cada uma das partes da obra (cada atividade de cada lote). O nvel de
detalhamento pode ser maior do que o apresentado no Quadro 3, em que os gastos so
apresentados por grupo de gastos, nesse caso cada grupo seria desmembrado em diversas
contas.
Comparar orado com o realizado importante para que a empresa possa verificar e
controlar possveis desvios, gerando informaes para correes futuras e para adequao dos
gastos no decorrer da obra.
Esse comparativo tambm pode ser empregado para as receitas, e nesse sentido, se a
empresa adotar a sugesto de elaborar uma DRE para cada obra, ela pode ser empregada j na
fase de planejamento, para anlise do resultado previsto, e tambm poder ser empregada
nesta fase de controle, para comparar o previsto com o realizado, e anlise dos desvios, se
ocorrerem.
Esses instrumentos destinam-se ao planejamento e controle operacional das obras da
empresa, sendo tambm necessrios para a gesto no nvel ttico e estratgico, j que um
sistema de planejamento e controle deve possuir informaes detalhadas sobre cada operao,
que devem ser consolidadas para a gerao de informaes para os nveis ttico e estratgico.
5 CONSIDERAES FINAIS
Com o crescimento das organizaes, com a evoluo da tecnologia e acirramento da
concorrncia, aumenta a necessidade dessas organizaes em planejar e controlar suas
atividades, a fim de obterem melhores resultados.

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Neste estudo verificou-se que os instrumentos de planejamento e controle de obras

empregados pela empresa analisada so insuficientes, j que a partir deles a empresa no
obtm informaes de lucro e de desempenho das obras que executa.
A partir dos pontos fracos verificados no sistema de planejamento e controle adotados
pela empresa foi proposta uma seqncia de instrumentos para o planejamento e controle das
obras da empresa a fim de aprimorar as informaes geradas no nvel operacional,
possibilitando melhores tomadas de deciso.
A utilizao de novos instrumentos e alteraes de alguns j empregados pela empresa
envolve no s aspectos tcnicos, mas tambm mudanas de carter comportamental. Tais
mudanas so necessrias para que os agentes se envolvam no processo de implantao.
So destacadas duas principais barreiras para este envolvimento. A primeira delas
refere-se falta de percepo por parte dos proprietrios quanto aos benefcios do
planejamento. Observou-se na empresa a cultura de que importante haver um tocador de
obras, ou seja, uma postura de tomar decises rapidamente, apenas com base na sua
experincia e intuio, sem o devido planejamento, uma vez que esta tarefa considerada
muitas vezes como perda de tempo. A outra barreira o fato das decises encontrarem-se
centralizadas nos scios-proprietrios.
Porm, a partir do momento em que a empresa empregar instrumentos para
planejamento e controle no nvel operacional, sero geradas informaes que podem ser
empregadas no nvel ttico e estratgico, iniciando um ciclo de gerao de informaes para
gesto, que pode levar a melhores resultados, ajudando a racionalizar o uso dos recursos e
melhorar o desempenho.
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