O Oramento Base-Zero

por Carlos Alexandre S

Todo primeiro dia til de cada ms, o Presidente de sua empresa, quando chega ao seu
escritrio, tem um encontro com o mais implacvel de seus scios. Um scio que tira
da empresa mais do que o Governo com seus impostos ou do que os bancos com os
juros sobre os emprstimos que concede. Referimo-nos aos gastos fixos1 da empresa
todas aquelas notas que esto na tesouraria para serem pagas ao longo do ms.
O problema dos gastos fixos reside justamente no fato de eles serem...fixos! Ou seja,
serem obrigaes que independem do nvel de atividades da empresa. Mesmo que a
empresa no fature uma nica unidade do produto ou do servio que comercializa, os
gastos fixos continuam a existir e a exigir que sejam liquidados. Isto, por si s, j justifica a importncia de que se reveste o oramento dos gastos fixos.
No entanto, ao orar os gastos fixos de seu departamento, o responsvel por este centro de custos frequentemente comete alguns equvocos que podem comprometer a alocao de recursos que propor no seu oramento. O primeiro destes equvocos que,
em vez de estabelecer claramente suas metas e objetivos para, a partir da, fazer o seu
oramento, ele considera o nvel de gastos existentes como uma base estabelecida, ou
seja, considera que os gastos do ltimo exerccio so necessrios, o que no obrigatoriamente verdade.
O segundo que, como ao preparar o oramento do seu centro de custos, o seu responsvel no sabe quais as propostas oramentrias que esto sendo preparadas pelos
outros chefes de centros de custos, ele age como se somente ele existisse. Com todos
agindo da mesma forma, os chefes dos diversos centros de custos acabam sucumbindo
tentao de se colocar em uma zona de conforto e, assim, superestimar seu oramento de forma que as metas de gastos estabelecidas sejam fceis de atingir.
A conseqncia mais imediata deste comportamento que, ao consolidar os diversos
oramentos recebidos, tanto os de receitas quanto os de gastos, o Setor de Oramento
quase sempre se depara com a constatao de que, do jeito que est, a empresa ter
prejuzo ou, no mnimo, no atingir a meta de remunerao desejada por seus acionistas. A partir da da, cabe ao responsvel pelo Setor de Oramentos propor os cortes
de custos e despesas que considere indispensvel para que, na proposta oramentria,
a empresa atinja os resultados estabelecidos no seu plano estratgico.
Nesta fase do oramento, comum o Setor de Oramento propor uma corte horizontal, exigindo que todos os centros de custos reduzam os gastos propostos em uma determinada porcentagem. Ora, esta poltica, ao prejudicar quem orou seus gastos conscientemente e com esprito de economia e beneficiar quem o fez com folga, traz o inconveniente de conduzir a um jogo de trapaas, pois aqueles que se sentiram prejudicados pelos cortes impostos, no prximo exerccio tendero a orar seus gastos por cima. O resultado deste comportamento orar os gastos por cima acaba por produzir
um oramento inflacionado e uma proposta de alocao ineficiente de recursos. Alm
disto, esta imposio de cortar gastos feita de cima para baixo no motiva, no cria
compromissos, no produz sinergia e no mobiliza o esprito de colaborao que deve
prevalecer entre os membros de uma mesma equipe.
1

No contexto deste artigo, a expresso gastos fixos um termo genrico que abrange os custos fixos
de operao e as despesas operacionais.

 neste ponto que o oramento base-zero entra como uma tcnica de alocao eficiente de recursos para fazer face aos gastos fixos 2 da empresa. Embora sua implantao
no seja trivial, o oramento base-zero possui a vantagem de ser uma soluo negociada de baixo para cima, obtida por consenso, transparente e, por isto mesmo, altamente motivadora.
A Dinmica do Processo
O oramento base-zero foi testado pela primeira vez na dcada de 60 pela empresa
americana Texas Instruments. Posteriormente, em vista do xito obtido nesta experincia, o ex-Presidente Jimmy Carter, ento governador do estado da Gergia, contratou os executivos que haviam desenvolvido esta tcnica na Texas Instruments para
implanta-la em seu estado, o que foi feito com grande sucesso. Mais tarde, em 1973,
Peter A. Phyrr, que havia participado destes dois projetos, escreveu um livro (j esgotado) - Zero-Base Budgeting - que foi publicado pela John Wiley & Sons, Inc.
De l para c, tm surgido vrias verses desta tcnica, cada uma delas apresentando
pequenas variaes visando adapta-la realidade de diferentes empresas. Assim, a
verso que apresentaremos a seguir apenas esquemtica e, por isso, sujeita a uma infinidade de variaes - todas elas vlidas - dependendo do contexto em que for aplicada.
O oramento base-zero consiste, em ltima anlise, em solicitar que os gerentes justifiquem em detalhes suas necessidades de recursos e transferir para eles, gerentes, o
nus da prova para que justifique os gastos propostos. Para isto, o oramento basezero parte de duas premissas e se baseia em duas idias principais. As duas premissas
so:
1. O bom oramento deve assegurar a sobrevivncia da empresa no pior cenrio e ser capaz de aproveitar as oportunidades advindas dos melhores
cenrios. Uma das conseqncias desta premissa que o montante dos gastos
fixos deve se situar o mais prximo possvel da margem de contribuio da
empresa no pior cenrio3. Neste ponto, importante definir o que seja o pior
cenrio. O pior cenrio no significa, necessariamente, um cenrio catastrfico. Normalmente o pior cenrio aquele construdo a partir das receitas com
as quais podemos contar. No pior cenrio, por exemplo, no devemos contar
com os reajustes de preos sobre os quais no possumos controle, ou seja, que
dependem da deciso de terceiros. Tampouco devemos contar com a receita
proveniente de contratos que ainda no tenham sido assinados.
2. O oramento uma tcnica de alocao eficiente de recursos. Isto significa
que, diante de uma restrio oramentria que nos imposta pela primeira premissa, devemos classificar, por ordem de importncia, as diversas propostas
oramentrias recebidas dos diversos centros de custos e seleciona-las de forma que, no conjunto, no excedam o limite pr-estabelecido. Nesta fase, as
trs questes que se impem so: Por que gastar? Como gastar? Onde gastar?
2

importante sublinhar que o oramento base-zero foca principalmente os investimentos e os gastos

fixos, mas raramente atinge os custos fixos diretos de operao.
3
A margem de contribuio igual Receita Lquida (Receita Bruta menos as devolues e os descontos incondicionais) menos os custos variveis de operao (matrias primas e materiais de revenda) e as
despesas variveis de venda (impostos incidentes sobre o faturamento, royalties e comisses, inclusive
seus encargos).

Para tanto, o oramento base-zero se baseia em duas idias principais. A primeira a

idia do que seja o limiar. Chamamos de limiar de um departamento ao custo mnimo
no qual este departamento precisa incorrer para produzir no pior cenrio e atender s
exigncias legais. Fazendo uma analogia, o limiar est para uma empresa da mesma
forma como a UTI est para um paciente. A funo da UTI manter estveis os sinais
vitais do paciente. Todos concordamos que os exerccios fsicos so importantes para
uma boa sade. No entanto, ningum imaginaria obrigar um paciente na UTI a fazer
ginstica. Da mesma forma, todos concordamos que a ingesto de fibras saudvel.
Nem por isso vamos obrigar um paciente na UTI a comer brcolis. Assim tambm,
vrias atividades que so sem dvida importantes ficam de fora quando se imagina a
empresa trabalhando o seu limiar. Tomemos o Setor de Contabilidade, por exemplo.
De forma bastante sucinta, podemos decompor as atividades deste departamento em:
-

Classificao e lanamentos;

Emisso de relatrios;

Conciliao de contas;

Anlise de contas;

Escriturao de livros fiscais.

Sabemos que a anlise e a conciliao de contas so importantssimas para o Setor de

Contabilidade. No entanto, no limiar, o Setor de Contabilidade no teria estas atividades, pois no se trata de uma exigncia de ordem legal. Veja bem que, no processo oramentrio, estamos apenas conversando com o papel. Isto quer dizer que nada impede que, ao final do processo oramentrio, o Setor de Contabilidade continue apto a
fazer tanto a conciliao quanto a anlise das contas. Tudo vai depender da prioridade
atribuda a estas atividades pelos executivos da empresa.
A segunda idia na qual se baseia o oramento base-zero a do que seja um pacote de
deciso. O pacote de deciso um documento que identifica e descreve uma determinada atividade (que tanto pode se referir aos custos de uma atividade ou implantao
de um projeto de investimento) de tal forma que a direo da empresa consiga (1) analis-la e compar-la com outras atividades que disputem a alocao de recursos limitados, e (2) decidir se deve aprov-la ou rejeita-la. Neste sentido, a funo dos pacotes
de deciso comunicar alta gerncia da empresa as anlises e as recomendaes dos
diversos responsveis pelos centros de custo de forma a permitir sua anlise e classificao por ordem de prioridade.
Os Pacotes de Deciso
Os pacotes de deciso devem ser desenvolvidos onde as unidades de trabalho possam
ser identificadas e que sejam significativas. A preparao dos pacotes evolui com o
tempo. No primeiro ano os pacotes tendem a ser mais abrangentes e menos detalhados. Nos anos subseqentes os pacotes costumam ser mais detalhados. Para acelerar o
processo de ordenao dos pacotes no primeiro ano, algumas empresas consideram os
pacotes altamente prioritrios como aprovados e concentram-se nos pacotes situados
prximos zona de corte4. Isto porque a experincia mostra que, nas empresas que
ainda no estejam acostumadas a desenvolver e analisar projetos nos nveis inferiores
de gerncia, o tempo pode se tornar fator limitante na determinao do nvel hierr4

Como veremos adiante, chamamos de zona de corte ao total das despesas situado prximo ao limite
mximo imposto pela restrio oramentria.

quico em que os pacotes sero preparados devido ao tempo requerido na preparao e

ordenao de um grande nmero de pacotes. Um pacote de deciso deve conter:
-

A descrio dos objetivos do pacote proposto, procurando definir o que fazer, por
que fazer e como fazer;

Uma anlise dos dispndios envolvidos no pacote proposto, tais como: custo de
mo de obra, contratao de servios de terceiros, investimentos etc.;

Uma anlise das alternativas para a realizao dos objetivos propostos. Estas alternativas tanto podem dizer respeito forma como os objetivos sero atingidos
(execuo pelos processos tradicionais dentro do prprio departamento, terceirizao, informatizao ou descentralizao) quanto ao grau de esforo necessrio
para a realizao dos objetivos propostos (ser que os ltimos 10% do objetivo
perseguido compensam os 25% de custos envolvidos?);

O estabelecimento de mtricas para a avaliao do desempenho da atividade;

Uma anlise das conseqncias de no implantar o pacote proposto;

Uma anlise da relao custo/benefcio esperada em decorrncia da implantao

do pacote proposto;

Anexos contendo informaes suplementares

Uma vez preparados os pacotes de deciso, oramos a empresa no limiar. Este oramento contempla aquelas atividades julgadas absolutamente essenciais para que a empresa continue produzindo no pior cenrio e atendendo s exigncias de ordem legal.
Evidentemente, os gastos totais da empresa no limiar devem se situar abaixo da restrio oramentria necessria para que a empresa sobreviva ao pior cenrio. A diferena entre a restrio oramentria (que, como vimos, corresponde margem de contribuio da empresa no pior cenrio) e os gastos fixos da empresa no limiar corresponde verba que a empresa dispe para atender aos pacotes de deciso que no entraram
no limiar.
A partir deste ponto, os diversos departamentos devem classificar seus prprios pacotes de deciso (que no tenham sido includos no limiar) de acordo com a importncia
a eles atribuda. Feito isto, temos que escolher quais, dentre os diversos pacotes de deciso dos diversos departamentos, sero atendidos, e quais ficaro na dependncia da
ocorrncia dos melhores cenrios. Consideremos a figura abaixo. Nela esto representados os pacotes de deciso dos departamentos administrativo (A), operacional (O) e
comercial (C). Estes pacotes esto empilhados por ordem decrescente de prioridade.
Assim, o pacote A1 situado na base da pilha do Departamento Administrativo o mais
importante e, portanto, o mais prioritrio dos pacotes de deciso daquele departamento. A linha de restrio oramentria representa a diferena entre o montante destinado aos gastos fixos e o montante dos gastos fixos da empresa no limiar.
Restrio Oramentria

A3

O3

C3

A2

O2

C2

A1

O1

C1

Uma vez classificados por ordem decrescente de importncia, a diretoria da empresa

vai eleger qual dos trs pacotes A1, O1 ou C1 o mais prioritrio. Suponhamos que
o pacote O1 tenha sido escolhido. Neste momento, o pacote O1 retirado da pilha e
deslocado para baixo da linha de restrio oramentria, conforme a figura a seguir.

Restrio Oramentria

A3

O3

C3

A2

O2

C2

A1

C1

O1

O prximo passo eleger qual dos trs pacotes A1, O2 ou C1 o mais prioritrio.
Novamente o eleito ser retirado da pilha do seu departamento e deslocado para baixo
da linha de restrio oramentria. O processo continua at que a soma das verbas dos
pacotes escolhidos seja igual restrio oramentria, como mostra a figura abaixo.
Restrio Oramentria

C2
A1
O3
A3

C3

A2

C1
O2
O1

Vantagens do Oramento Base-Zero

Algumas das vantagens do oramento base-zero so:
-

No se trata de um processo imposto de cima para baixo. Ao contrrio, trata-se

de um processo que se desenvolve de baixo para cima, com a participao dos
nveis hierrquicos inferiores da empresa. Isto faz com que, uma vez aprovado
um pacote, os responsveis por sua elaborao se sintam comprometidos e motivados com o seu cumprimento;

um processo transparente no qual cada responsvel por um pacote de deciso

participa da definio das mtricas pelas quais ser avaliado;

uma tcnica de alocao de recursos que cumpre os dois objetivos que devem
ser perseguidos pelos planejadores, quais sejam: (1) o de assegurar a sobrevivncia da empresa no pios cenrio e (2) criar condies para que a empresa aproveite as oportunidades oferecidas pelos melhores cenrios. De fato, ao se confirmarem os melhores cenrios, a restrio oramentria diminui, abrindo espao para

que novos pacotes sejam aprovados. Uma das grandes virtudes do oramento
base-zero justamente oferecer ao administrador opes de alocaes de recursos que j esto estudadas e prontas para serem implantadas;
-

Os pacotes podem ser eliminados ou modificados sem que isto afete os demais
pacotes;

Novos pacotes podem ser criados a qualquer momento e includos na sua devida
posio na lista de prioridades;

A ordem de classificao dos pacotes pode ser facilmente revista e modificada;

A direo da empresa pode revisar periodicamente os nveis de alocao de recursos sem ter que mexer no resto do oramento.

Pode acontecer de o oramento ter que ser revisto para acomodar situaes imprevistas que exijam realocaes de recursos em uma determina da atividade ou na empresa
como um todo. Neste caso:
-

Caso precisemos cortar despesas, basta eliminar os pacotes menos prioritrios;

Caso a situao melhore, podemos acrescentar os pacotes mais prioritrios.

Por tudo o que foi dito, chegamos concluso de que, embora o oramento base-zero
no seja um processo trivial, trata-se de uma extraordinria ferramenta de alocao
eficiente de recursos. Na prtica, o que verificamos quando a empresa muito pequena, o oramento pode ser feito de forma centralizada pela alta administrao da
empresa. Quando a empresa muito grande, ela pode buscar auxlio junto a uma consultoria especializada que a auxiliar ao logo do processo. O grande problema est nas
empresas de porte mdio que j so grandes demais para que o processo seja desenvolvido de forma centralizada e pequenas demais para justificar os custos de uma consultoria. Nestes casos, talvez faa sentido usar o oramento base-zero apenas em alguns departamentos crticos e continuar a orar os demais departamentos pelos mtodos tradicionais.