Instituto Profesional AIEP

Escuela de Negocios
Contabilidad y Auditoria
Aplicaciones Tributarias del Impuesto a la Renta

Docente: Felipe Olivares

Tributacin de los gastos rechazados (Art.21 LIR)1

Introduccin
En materia tributaria, la Ley sobre Impuesto a la Renta regula la deduccin de los gastos que realizan las
empresas, a fin de calificarlos como necesarios para producir la renta. Esta regulacin consiste bsicamente en el
cumplimiento de una serie de requisitos normados en el artculo 31 de la referida norma, lo cual permitir la debida
deduccin de dichos conceptos de los ingresos tributarios que obtienen los contribuyentes.
Los gastos que no cumplan los requisitos exigidos y que adems representen un desembolso de dinero se
denominan comnmente gastos rechazados, debiendo cumplir en consecuencia, la tributacin establecida en el artculo
21 de la LIR.
Con la promulgacin de la Ley N20.630, de 2012, se incorporaron importantes modificaciones al artculo 21 de
la LIR, norma que aborda distintas materias de carcter anti-elusivo. Entre las innovaciones se encuentran cambios en la
estructura del artculo, cambios en la carga tributaria de quienes incurren en los gastos rechazados, recargos a los
impuestos determinados, autorizacin de la deduccin de estas partidas en la determinacin en la renta lquida
imponible, eliminacin de ajustes en el registro FUT, entre otros.
Antes de la modificacin del Artculo 21
Con anterioridad a la modificacin legal introducida al artculo 21 de la LIR, lo primero que debamos tener
presente al momento de determinar la obligacin tributaria que afectaba a los gastos rechazados era el tipo jurdico del
contribuyente. El tipo jurdico determinaba qu tributo afectaba a la partida y al sujeto que deba soportar la carga
impositiva:
Cuando estbamos frente a sociedades annimas o contribuyentes del artculo 58 N1, se aplicaba un
impuesto nico con tasa 35% que deban cumplir los referidos contribuyentes a travs de su declaracin anual
de impuestos.
En cambio, en el caso de los dems contribuyentes, empresarios individuales y sociedades de personas en
general, los gastos rechazados se gravaban con el impuesto Global Complementario o Adicional, segn
corresponda, en cabeza de los propietarios o socios de dichas empresas.
En el caso particular de las sociedades de personas, se deba establecer cul de los socios se haba beneficiado o
deba atribuirse el gastos rechazado, pues tal persona estaba obligada a incorporar el gasto rechazado en la base
imponible de sus impuestos personales. En el evento que no sea posible establecer tal definicin, el gasto deba ser
asumido por todos los socios en la proporcin de su participacin en las utilidades de la sociedad.
Despus de la modificacin del Artculo 21 (Situacin actual)
Con la modificacin hecha al articulo 21 ya no es necesario considerar el tipo jurdico de la sociedad para
determinar la tributacin de estas partidas, sino que debemos tener presente si alguno de los propietarios de la empresa
o sociedad se ha beneficiado con el gasto rechazado, o dicho de otro modo, si el gasto en cuestin es atribuible a alguno
de ellos. Por lo tanto, la determinacin de la atribucin del gasto jugar un papel preponderante frente a una auditora
tributaria interna del contribuyente, o bien, frente a una fiscalizacin del ente regulador.

Extracto del Reporte Tributario 35 Marzo 2013 Centro de Estudios Tributario de la Universidad de Chile

Es as como podemos encontrarnos en las siguientes situaciones:

A. Gastos Rechazados no Atribuibles a los propietarios de la empresa
B. Gastos Rechazados Atribuibles a los propietarios de la empresa
A. Gastos Rechazados no Atribuibles a los propietarios de la empresa
Cuando no sea posible determinar si los gastos rechazados son atribuibles a alguno de los propietarios de la
empresa que los desembols, se aplicar la tributacin establecida en el literal i. del nuevo inciso primero del artculo 21
de LIR, norma que establece que dichas cantidades se gravarn con un impuesto nico de tasa 35%, el que se
declarar y pagar conforme al artculo 65 N1 y 69 de la ley antes sealada. En estas circunstancias se encuentran por
ejemplo, los gastos no documentados, indemnizaciones laborales voluntarias, donaciones sin franquicias, entre otros. La
obligacin tributaria se deber cumplir en el mes de abril de cada ao a travs del formulario 22 de la sociedad, pues ella
ser el sujeto pasivo de esta obligacin.
B. Gastos Rechazados Atribuibles a los propietarios de la empresa
En estos casos, cuando los gastos rechazados son atribuibles a los propietarios de las empresas, tales como el
empresario individual, el socio de la sociedad de personas o el accionista de la sociedad annima, se emplearn las
disposiciones del literal i. del nuevo inciso tercero del actual artculo 21 de la LIR, norma que establece que en el caso
de los contribuyentes del impuesto Global Complementario o Adicional, se aplicarn dichos tributos, cuyo
importe se incrementar en un monto equivalente al 10% de las respectivas cantidades. En este caso encontramos
por ejemplo, el sueldo del cnyuge del socio, o de los hijos no emancipados legalmente de estos, gastos del automvil
del socio, excesos de sueldo empresarial, etc.
El nuevo artculo 21 de la LIR, tambin se pone en la circunstancia que un gasto rechazado beneficie a ms de
un socio o accionista y no sea posible determinar el monto del beneficio que corresponde a cada uno de ellos. En tal
caso, la tributacin con el impuesto Global Complementario o Adicional, con el correspondiente recargo del 10%, se
aplicar en proporcin al nmero de acciones que posean o a su participacin en las utilidades de la empresa o sociedad
respectiva.
Gastos Liberados de la Tributacin del Art 21 de la LIR
El anterior texto del artculo 21 estableca la liberacin de la tributacin de los impuestos finales a determinados
gastos que en forma taxativa indicaba dicha norma. Sin embargo, los gastos liberados tambin dependan del tipo
jurdico del contribuyente que incurra en los desembolsos.
En todo caso, existan gastos comunes que eran liberados para la generalidad de los contribuyentes entre los
cuales encontrbamos los siguientes, situacin que con la modificacin el artculo 21 No ha cambiado:
-

Los gastos anticipados que deban ser aceptados en ejercicios posteriores.

Los intereses, reajustes y multas pagadas al Fisco, Municipalidad y/o instituciones pblicas creadas por ley.
Los pagos a que se refiere el nmero 12 del artculo 31 en el parte que no puedan ser deducidos como gastos.
El pago de las patentes mineras en la parte que no puedan ser deducidos como gastos.
El impuesto del nmero 3 del artculo 104.
El impuesto de primera categora.
El impuesto nico del artculo 211.
El impuesto territorial.

La tributacin de los gastos rechazados ser entonces segn lo indica el siguiente grafico:

TRIBUTACION DE LOS GASTOS RECHAZADOS SEGN EL ART.21 DE LA L.I.R

Atribuibles a los
socios

El socio paga:

Global
Complementario
o Adicional

Incremento del
10% en el Monto
del Gasto
Proporcion: de
acciones o
Participacion

Si es atribuible a
mas de 1 socio

Art.21 LIR
Gastos
Rechazados

No atribuibles a
Impuesto Unico
La empresa paga:
los socios
del 35%

Gastos
Liberados

Fuente: Creacin Propia FO Julio 2014

- Gastos No Documentados
- Indemnizaciones voluntarias
- Excesos de donaciones (sobre el tope)

- Gastos Anticipados
- Intereses, multas pagadas al Fisco
- Patentes mineras

- Sueldo Conyuge socio

- Gastos de automovil socio
- Excesos de sueldo empresarial

Caso Prctico:
Se presenta a continuacin un caso con su desarrollo incluido como aplicacin practica del tema tratado en
este apunte, finalizando con una breve explicacin de los impuestos aplicados a los gastos rechazados.
Antecedentes:
Una Sociedad Limitada tiene 2 socios:
Socio A
con participacion del 60%
Socio B
con participacion del 40%
Presenta un resultado segn Balance de

$ 35.740.000

Ademas de los siguientes gastos incluidos en el balance

- Indeminaziones laborales voluntarias reajustadas
- Exceso de sueldo empresarial socio A reajustadas
- Multas pagadas al Fisco reajustadas

$ 12.500.000
$ 2.000.000
$
100.000

Determinar la RLI, Impuesto de 1 categoria y tratamiento de los gastos

rechazados segn el Art.21 de la LIR

Desarrollo del Caso

Determinacion Renta Liquida Imponible
Resultado segn Balance de

35.740.000

- Indeminaziones laborales voluntarias reajustadas

- Exceso de sueldo empresarial socio A reajustadas
- Multas pagadas al Fisco reajustadas
Total Agregados
Deducciones

$
$
$
$

12.500.000
2.000.000
100.000
14.600.000

- Indeminaziones laborales voluntarias reajustadas

- Exceso de sueldo empresarial socio A reajustadas
Total Deducciones

$
$
$

12.500.000
2.000.000
14.500.000

Renta Liquida Imponible

35.840.000

Impuesto de 1 Categoria

7.168.000

- Indeminaziones laborales voluntarias reajustadas

12.500.000

Impuesto Unico (35%)

4.375.000

- Exceso de sueldo empresarial socio A reajustadas

Incremento del 10%

$
$

2.000.000
200.000

Paga Impuesto Global Complementario o Adicional

2.200.000

Agregados

Tributacion Gastos Rechazados

Comentarios:
Los gastos rechazados, al ser deducidos en la determinacin de la renta lquida imponible, no se encuentran
formando parte de ella al ingresar al registro FUT, por lo tanto, es improcedente la deduccin de tales partidas desde
este registro, salvo el caso de los gastos no afectos a las normas del artculo 21 de la LIR.
1.
Las indemnizaciones voluntarias, al no poder atribuirse a un socio en particular, se gravarn conforme a las
nuevas disposiciones del inciso primero del artculo 21, vale decir, con tasa de 35%, independientemente del tipo jurdico
de la empresa.
2.
El exceso de sueldo empresarial del socio A, al poder atribuirse a un socio en especfico, se gravar con
impuesto Global Complementario, en virtud del nuevo inciso tercero del artculo 21, con el respectivo recargo del 10%
que establece dicha norma, el cual se aplicar aun cuando el contribuyente se encuentre exento del tributo por no
exceder el tramo exento que estable el artculo 52 de la LIR.
3.
Los gastos rechazados no tienen derecho a crdito ni incremento por impuesto de primera categora, al no ser
afectados con el gravamen en la determinacin de la renta lquida imponible, debido a la deduccin antes explicada.