CONSELHO ESTADUAL DE RECURSOS FISCAIS CERF

Recurso Voluntrio:
Processo (s):
Procedncia:
Auto de Infrao:
Valor do Crdito:
CAD/ICMS:
CNPJ:
Recorrente:
Recorrida:
Relator:
Data do Julgamento

N. 010/2014
N. 28730.007837/2014 e 28730.003552/2000
Macap Amap

Fazenda Pblica Estadual

Eduardo Corra Tavares
04/06/2014

RELATRIO

Trata-se de lanamento de ofcio realizado aps fiscalizao de

estabelecimento em profundidade, abrangendo o perodo de janeiro de 1995 a
dezembro de 1999, em decorrncia de:
a) deixar de recolher ICMS escriturado na Guia de Recolhimento Mensal
GIM;
b) omitir o registro de sadas de mercadorias tributveis, caracterizado pela
falta de emisso de documento fiscal correspondente, detectada por insuficincia de
caixa;
c) deixar de comunicar repartio fiscal o extravio do Livro de Registro de
Inventrio;
Em sua impugnao, o contribuinte alegou, em sntese, que:
I. preliminarmente, a utilizao da insuficincia de caixa como critrio para o
lanamento de ofcio por omisso de sada presumida fere o princpio da verdade
material;
II. a metodologia utilizada foi inadequada, considerando que a fiscalizao
ocorreu apenas na filial, e seria preciso analisar o conjunto dos estabelecimentos
que compe a pessoa jurdica (matriz e filial) para determinao da insuficincia de
caixa;
III. improcedente a penalidade por deixar de emitir documento fiscal, porque
o estabelecimento realiza fatos geradores do ICMS e do ISS e, por isso, parte
destes fatos poderia estar sujeito a tributo diverso do objeto do lanamento de ofcio;
IV. existem inconsistncias de clculo no lanamento realizado;

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Reconheceu como devida a irregularidade apontada no item a (deixar de

recolher ICMS escriturado na GIM), esclarecendo que a falta decorreu de lapso do
contribuinte.
A Deciso n 050/2001 da JUPAF julgou a ao fiscal parcialmente
procedente, excluindo as inconsistncias indicadas pelo contribuinte (item IV da
sntese das alegaes). Concluiu que as autoridades fiscais lograram xito na
comprovao das irregularidades apontadas.
Irresignado, o contribuinte apresentou recurso voluntrio ao CERF, reiterando
os argumentos apresentados em sua impugnao, com destaque para o fato de que
o Fisco no haveria considerado as receitas de prestao de servios da matriz
existentes no perodo quando da apurao da insuficincia de caixa da filial
fiscalizada.
A PGE, atravs de sua Procuradoria para Assuntos Fiscais, emitiu o Parecer
CERF n 23/2013, manifestando-se, em resumo, que:
- a prorrogao pela Administrao Pblica do prazo para impugnao
encontrava amparo na legislao vigente poca;
- quanto ao lanamento por omisso de sadas apurada por insuficincia de
caixa, procede a deciso da JUPAF;
- o auto de infrao apresenta vcio formal, por conta das imputaes
fundamentadas em decreto.
A PGE recomendou ainda a realizao de diligncia acerca da existncia de
tributo declarado pelo contribuinte (item a do auto de infrao), para verificao de
eventual ocorrncia de prescrio, com fundamento na Smula 436 do STJ.
o relatrio.

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PARECER E VOTO
EMENTA: ICMS. AUTO DE INFRAO. 1) DBITO
FISCAL DECLARADO E NO PAGO. SMULA 436
STJ. PRESCRIO. 2) OMISSO DE RECEITA
TRIBUTAVEL
APURADA
ATRAVES
DO
LEVANTAMENTO DE INSUFICINCIA DE CAIXA.
3)
ERRO FORMAL ANULAO. DIREITO
MATERIAL
INTACTO
CASO
INCORRA
A
DECADNCIA.
Os autos esto devidamente instrudos, verificando-se que o recurso
voluntrio foi interposto em observncia aos aspectos formais exigidos pelo do
Cdigo Tributrio do Estado do Amap para apreciao pelo CERF. Registra-se a
prorrogao de prazo para impugnao, mediante solicitao tempestiva, garantindo
ao interessado o pleno exerccio do direito ao contraditrio e ampla defesa.
Analisando-se as razes do recurso voluntrio de acordo com a ordem
constante no auto de infrao, temos que:
a) Quanto a deixar de recolher ICMS escriturado na Guia de Recolhimento
Mensal GIM, irregularidade confessada pelo recorrente, diligenciou-se conforme
recomendado pela PGE, no Parecer CERF n 23/2013, em observncia ao Princpio
da Verdade Material.
O extrato emitido pelo Ncleo de Controle de Lanamentos Tributrios da
Coordenadoria de Arrecadao da SEFAZ (fls. 463 e 464) e impresses da GIM
referentes ao perodo em anlise (fls. 465 a 468) comprovam que o dbito fiscal foi
declarado e no pago.
Tal reconhecimento atravs da GIM, como apontado pela PGE, suficiente
para constituir o crdito tributrio, conforme entendimento dos Tribunais Superiores:
A entrega de declarao pelo contribuinte reconhecendo dbito fiscal constitui o
crdito tributrio, dispensada qualquer outra providncia por parte do fisco. (STJ
Smula n 436 - 14/04/2010)

Ementa: AGRAVO REGIMENTAL EM AGRAVO DE INSTRUMENTO.

TRIBUTRIO.
DBITO
FISCAL
DECLARADO
E
NO
PAGO.
AUTOLANCAMENTO.
DESNECESSIDADE
DE
INSTAURAO
DE
PROCEDIMENTO ADMINISTRATIVO PARA COBRANA DO TRIBUTO. Em se
tratando de autolancamento de dbito fiscal declarado e no pago, desnecessaria
a instaurao de procedimento administrativo para a inscrio da dvida e
posterior cobrana. (STF, AG.REG. NO AGRAVO DE INSTRUMENTO 144609
SP, DOU 01/09/1995)

Neste caso, ainda que o auto de infrao tenha sido lavrado em 09/08/2000, e
que a legislao tributria poca no dispensava expressamente o lanamento de
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ofcio na hiptese de dbito declarado, caberia ao Fisco cobrana no prazo de 05

(cinco) anos, o que no ocorreu. Assim, necessria a declarao de ocorrncia da
prescrio da parcela do crdito relativa aos dbitos declarados atravs da GIM, em
conformidade com a Smula n 436 do STJ.
b) Com relao omisso de sadas detectada por insuficincia de caixa, h
apresentao de preliminares (presuno x princpio da verdade material; e
metodologia inadequada para presuno), alm de argumentao meritria
(desconsiderao da receita com servios, e omisso de sada sem prova material).
Quanto s preliminares suscitadas, verifica-se que no se sustentam frente ao
ordenamento vigente e a lgica jurdica que fundamenta a utilizao da insuficincia
de caixa como fato que caracteriza a omisso de sadas, sujeitando o lanamento de
ofcio:
Art. 458. O fato de que a escriturao indicar insuficincia de caixa,
suprimentos a caixa no comprovados ou a manuteno no passivo, de
obrigaes j pagas ou inexistentes, bem como a ocorrncia de entrada de
mercadorias no contabilizadas autoriza a presuno de omisso das sadas
de mercadorias tributveis sem pagamento do imposto ressalvada ao
contribuinte a prova em contrrio. (Decreto n 2269/1998 RICMS/AP, g.n.)

Do dispositivo possvel depreender que, na ausncia ou inconsistncia de

informaes e/ou livros, o ordenamento atribui ao Fisco o poder-dever de apurar o
imposto devido com base nos elementos disponveis, a exemplo da insuficincia de
caixa, invertendo-se o nus da prova. Nesse contexto, cabe ao contribuinte
comprovar a inconsistncia da presuno, sob pena de se reputarem verdicas as
concluses do Fisco.
Trata-se de metodologia que encontra amparo:
- contbil: possvel concluir a ocorrncia de omisso de um lanamento a
crdito (receita) diante da existncia de saldo credor em conta de natureza devedora
(conta caixa), com base na equao patrimonial e no mtodo de partidas dobradas;
- jurdico: a previso legal, alm dos fundamentos contbeis, sustentada
pelo princpio jurdico de que a ningum dado beneficiar-se de sua prpria torpeza
(nemo auditur propriam turpitudinem allegans). Ao contribuinte que se omite diante
do dever de prestar informaes e manter regular sua escrita contbil e fiscal, no
cabe a alegao de que a presuno com base nos elementos disponveis no
meio adequado para a atuao do Poder Pblico.
Com referida base slida, a metodologia prevista pela integralidade das
legislaes tributrias nacionais. Alm do exemplo acima, elenca-se a legislao do
Imposto de Renda, que foi citada pelo prprio recorrente para tentar descaracterizar
a adequao da metodologia:

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Art. 281. Caracteriza-se como omisso no registro de receita, ressalvada ao

contribuinte a prova da improcedncia da presuno, a ocorrncia das seguintes
hipteses (Decreto-Lei n 1.598, de 1977, art. 12, 2 , e Lei n 9.430, de 1996,
art. 40):
I - a indicao na escriturao de saldo credor de caixa; (...) (Regulamento do
Imposto de Renda - Decreto n 3.000/1999 g.n.)

Ou ainda, o Regulamento do IPI que, de forma similar ao RICMS/AP, prev a

possibilidade de presuno quando o contribuinte deixar de apresentar informaes
(no caso, os livros), resguardando o contraditrio:
Art. 197. Ressalvada a avaliao contraditria, decorrente de percia, o Fisco
poder arbitrar o valor tributvel ou qualquer dos seus elementos, quando
forem omissos ou no merecerem f os documentos expedidos pelas partes ou,
tratando-se de operao a ttulo gratuito, quando inexistir ou for de difcil apurao
o valor previsto no art. 192 (Lei n 5.172, de 1966, art. 148, e Lei no 4.502, de
1964, art. 17). (Regulamento do Imposto sobre Produtos Industrializados - Decreto
n 7.212/2010 g.n.)

No caso em tela, as alegaes apresentadas no foram acompanhadas de

provas que pudessem descaracterizar as concluses utilizadas pela autoridade fiscal
para realizar o lanamento de ofcio. Alm disso, o Fisco considerou as receitas
disponveis para apurao das insuficincias de caixa (nos demonstrativos s fls. 10
a 14 constam os campos receita operacional, emprstimos e outras receitas,
alimentados de acordo com os dados fornecidos pelo contribuinte). No h, portanto,
comprovao da alegada movimentao financeira da matriz para a filial, ou de
receitas que pudessem descaracterizar a insuficincia de caixa.
A posio deste Conselho de Recursos Fiscais pacfica:
EMENTA: ICMS AUTO DE INFRAO OMISSO DE RECEITA TRIBUTAVEL
APURADA ATRAVES DO LEVANTAMENTO DA CONTA MERCADORIA.
PRESUNO DE OMISSO DE RECEITAS.
1. Diferena apurada atravs do Demonstrativo da Conta Mercadoria, tcnica
fiscal prevista na legislao tributria estadual nos artigos 16, incisos II e V e 22,
inciso II, 1 e 2 do Decreto 2269/98-RICMS/AP. Presuno de omisso de
receita caracterizando, assim, ocorrncia do fato gerador do imposto. (Acrdo
CERF n 004/2008)

Ou ainda:
EMENTA: ICMS AUTO DE INFRAO SUBSTITUIO TRIBUTRIA. 1)
ICMS DEVIDO POR ANTECIPAO. 2) INSUFICIENCIA DE CAIXA OMISSO
DE SADAS TRIBUTAVEIS. (...).
2) Quando a escriturao indicar insuficincia de caixa, suprimentos a caixa no
comprovados ou a manuteno no passivo de obrigaes j pagas ou
inexistentes, bem como a ocorrncias de entrada de mercadorias no
contabilizadas autoriza a presuno de omisso de sadas de mercadorias
tributveis sem pagamento do imposto ressalvado ao contribuinte a prova em
contraio, na forma do art. 458 do Decreto n 2.269/98-RICMS/AP. (...) (Acrdo
CERF n 059/2012)

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Conclui-se, quanto a este item, que a deciso da JUPAF e a manifestao da

PGE encontram amparo na legislao e no substrato probatrio ao considerar a
regularidade do lanamento de ofcio por omisso de sadas apurada atravs de
insuficincia de caixa.
c) Quanto a deixar de comunicar repartio fiscal o extravio do Livro de
Registro de Inventrio, trata-se de descumprimento de obrigao acessria que
restou comprovada objetivamente nos autos atravs do Termo de Incio de
Fiscalizao (fl. 03), Reintimao (fl. 04), e Termo de Encerramento (fl. 341), e
corroborada pela justificativa do recorrente em seu pedido de prorrogao de prazo
para impugnao:
Esclarece a peticionria que o presente pedido em virtude das dificuldades que
vem encontrando em reunir documentos para reconstituir os demonstrativos
essenciais para fundamentar sua defesa. (fl. 345)

Por todo o exposto, verifica-se a procedncia parcial da ao fiscal:

- confirmada a adequao das excluses promovidas pela JUPAF atravs da
Deciso n 050/2001;
- necessria a declarao da prescrio da parcela referente ao dbito fiscal
declarado atravs da GIM;
- procedncia dos lanamentos de ofcio relacionados omisso de sadas
apurada atravs da insuficincia de caixa e a falta de comunicao repartio
fiscal do extravio de livro contbil.
Entretanto, confirma-se ainda a existncia de vcio formal, suscitado pela PGE
em seu Parecer CERF n 23/2013: a fundamentao da autuao limitada a
decreto e indicao do art. 102, II, c do Cdigo Tributrio Nacional para a
integralidade das irregularidades.
Neste sentido, o CERF possu entendimento consolidado, harmnico
jurisprudncia dos Tribunais Superiores, como indicam os Acrdos CERF n 059,
061, 062, 065 e 67/2012, dentre os quais destaca-se:
EMENTA: ICMS AUTO DE INFRAO - OMISSO DE RECEITA TRIBUTVEL
(...) 1) LANAMENTO TRIBUTARIO EMBASADO EM DECRETO (...) 2) ERRO
FORMAL ANULAO. 3) DIREITO MATERIAL INTACTO CASO INCORRA A
DECADNCIA.
(...) Impe-se a declarao da nulidade do procedimento administrativo fiscal, por
erro formal em sua constituio, face descrio incorreta do fundamento legal na
qual se fundou a exao tributria.
No sendo atingido pelo fenmeno da decadncia, o direito ao credito tributrio
pode perseguir nova constituio. (Acrdo CERF n 065/2012)

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Por todo o exposto, a ao fiscal mostra-se parcialmente procedente,

justificando a seguinte composio do crdito tributrio:
INFRAO

VALOR

Deixar de recolher ICMS escriturado

na GIM
Omisso de registro de sadas de
mercadorias tributveis, caracterizada
pela falta de emisso de documento
fiscal correspondente, detectada por
insuficincia de caixa
Falta de comunicao repartio
fiscal de extravio do Livro de Registro
de Inventrio
* Valor poca.
** Retroatividade da lei mais benfica

ICMS +
MULTA

LEGISLAO

Prescrio em observncia
Smula n 436 STJ
Art. 7, III, Lei n.
ICMS
27.477,90* 0400/1997, c/c art. 458,
Decreto n 2269/1998
Art. 161, h, Lei n.
MULTA**
100%
0400/1997
MULTA**

100,00

Art. 161, XXVII, Lei n.

0400/1997

Assim, voto pelo conhecimento do recurso voluntrio, para rejeitar as

preliminares e negar-lhe provimento, e pelo julgamento da ao fiscal como
parcialmente procedente, para reconhecer a ocorrncia de prescrio referente a
parcela do dbito fiscal declarado, em observncia Smula n 436 do STJ, e a
existncia de vcio formal por embasamento limitado a decreto, reformando a
Deciso JUPAF n 050/2001, para determinar a anulao do Auto de Infrao n
064/2000 e a realizao de novo lanamento de ofcio pela autoridade fiscal, com
fulcro no art. 173, II, do CTN, com a seguinte composio:
INFRAO

NATUREZA

VALOR

LEGISLAO

Omisso de registro de
sadas
de
mercadorias
tributveis,
caracterizada
pela falta de emisso de
documento
fiscal
correspondente,
detectada
por insuficincia de caixa
Falta de comunicao
repartio fiscal de extravio
do Livro de Registro de
Inventrio
* Valor poca.

ICMS (obrigao
principal)

27.477,90*

Critrios vigentes poca

dos fatos

Multa
por
descumprimento
de
obrigao
principal

27.477,90*

Retroatividade da lei mais

benfica, se houver

Multa
por
descumprimento
de
obrigao
acessria

100,00

Retroatividade da lei mais

benfica, se houver

o voto.
Sala de sees do Conselho Estadual de Recursos Fiscais em 05/06/2014.

EDUARDO CORRA TAVARES

Conselheiro Relator CERF

CERF - Processo n. 28730.007837/2014 e 28730.003552/2000