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Promotion 25
(2013-2014)
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Mmoire de fin dtude
THEME
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Prsent par :
Dirig par :
CISSE Demba
M. SODANSOU Martial
Contrleur de Gestion
la SIAGRO
Avril 2015
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DEDICACE
Nous ddions ce mmoire :
nos parents CISSE Hamadi Hamma et DIALLO Kadidia pour leur ducation et leurs
soutiens multiformes quils nous ont donns et qui font de nous ce que nous sommes
aujourdhui ;
nos surs, cousins et cousines pour leur affection et leur soutien.
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REMERCIEMENTS
Nos remerciements vont :
M. SODANSOU Martial, notre directeur de mmoire, pour lencadrement reu dans
le cadre de ce travail et surtout sa disponibilit et ses conseils ;
M. YAZI Moussa, Directeur de la formation, pour toute lnergie quil dpense pour
ses tudiants ;
M. CHABI Bertin, chef de dpartement CESAG-EXECUTIVE pour ses
orientations ;
Mme SEYE Mously Sokona, assistante de programme CESAG-EXECUTIVE pour
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nous ne saurions oublier tous ceux et celles qui nous ont aid de prs ou de loin,
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SIGLES ET ABREVIATIONS
Activit Fonctionnelle
BBZ :
CA:
Conseil dAdministration
CG :
Comptabilit Gnrale
CDG:
Contrleur de Gestion
CM:
Comptabilit de Management
CFA :
CR :
Centre de responsabilit
DAF:
DG :
Direction Gnrale
RH :
Ressources Humaines
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AF:
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LISTE DES FIGURES
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6.1.2. Faiblesses............................................................................................................................. 50
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INTRODUCTION GENERALE
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Dans un monde en perptuelle concurrence, travers par une crise financire, les entreprises
se trouvent dans une comptitivit accrue. Cest ainsi que depuis quelques dcennies, les pays
en voie de dveloppement, notamment les pays africains, prnent des politiques budgtaires
adaptes aux exigences de la bonne gouvernance dans le secteur priv.
Lentreprise, de nos jours, quelle soit prive ou publique est soumise plusieurs contraintes
qui sont entre autres la contrainte de performance, de rentabilit et de rponses aux besoins et
attentes des consommateurs. Ces contraintes trouvent pour la plupart leurs sources dans un
environnement interne (capacit ou incapacit organisationnelle et structurelle faire face aux
besoins) ou dans un environnement externe (intensit concurrentielle forte, situation
gographique, politique fiscale favorable ou dfavorable). Or, nous savons que la prennit
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des entreprises dpend de leur capacit mobiliser des ressources, ventiler ces ressources
dans des processus ou activits de cration de valeurs.
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Le march agro-industriel au Sngal et dans la sous-rgion est un march en plein essor, dot
dun fort potentiel mais trs concurrentiel. Pour assurer leur comptitivit sur le plan national
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plasturgie, pharmacie, manufacture de tabac, etc.) doivent disposer dune bonne mthode de
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Le Budget tant lun des outils financiers de mesure de la performance, les entreprises
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doivent, par consquent, mettre en place des budgets adapts aux objectifs qui leur sont
assigns. Cependant, pour y arriver, le management de lentreprise doit disposer dun
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Lefficacit de la gestion budgtaire rside, dune part, dans la pertinence de llaboration
cest--dire une conception ou valuation rationnelle des budgets et, dautre part dans le
dynamisme du suivi et contrle pendant et aprs lexcution ou la ralisation des prvisions.
Ainsi, le budget et le contrle budgtaire sont des outils de contrle de gestion sur lesquels les
managers doivent sappuyer pour latteinte des objectifs assigns leurs entreprises. La
maitrise de ces outils devient alors indispensable pour tout dirigeant se focalisant sur une
gestion saine, oriente vers une maximisation de la croissance de lentreprise, tout en
sauvegardant ses acquis.
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Les problmes defficacit du contrle budgtaire auquel est confronte la SIAGRO peuvent
tirer ses origines des aspects suivants :
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performance de lentreprise ;
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budgets ;
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Les consquences gnres par les problmes souligns sont multiples, parmi celle-ci on
linsuffisance budgtaire ;
dnombre :
la baisse de la performance ;
la non atteinte des objectifs assigns lentreprise.
Aprs analyse du problme de la SIAGRO, plusieurs solutions sont envisager :
la mise jour des procdures de gestion du budget ;
lutilisation des outils modernes de gestion adapts aux procdures budgtaires ;
la mise en uvre dune mission dapprciation de lefficacit du contrle budgtaire.
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Ainsi, au regard de tout ce qui prcde, lon peut se poser la question suivante : En quoi le
contrle budgtaire peut contribuer la performance de la SIAGRO ?
Plus spcifiquement :
Quel est le rle et la place du contrle budgtaire dans lamlioration de la
performance au sein de la SIAGRO ?
Quels sont les outils, mthodes de contrle de gestion quil faut mettre en uvre au
service des dirigeants et comment sorganisent et fonctionnent ils pour aboutir une
performance de lentreprise ?
Pour rpondre ces questions nous avons choisi de travailler sur le thme : La contribution
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contrle budgtaire.
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La prsente tude revt un intrt capital tant pour la SIAGRO et pour le lecteur que pour
Pour la SIAGRO
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nous-mme.
La prsente tude donnerait une valeur ajoute la SIAGRO dans la mesure o elle va non
seulement documenter les bonnes pratiques du contrle budgtaire ainsi que les outils
modernes de gestion, mais galement contribuer lamlioration de la performance de la
socit.
Pour le lecteur
Lexploitation de notre tude pourrait permettre au lecteur davoir un aperu sur le concept du
contrle budgtaire sous ses diffrents aspects intgrant les outils modernes de gestion. Elle
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SIAGRO.
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PREMIERE PARTIE : CADRE THEORIQUE
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Dans cette premire partie de notre tude, notre objectif consistera dans un premier temps
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prsenter la revue de la littrature sur notre thme. Dans un second temps, nous dfinirons le
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la mthodologie de ltude.
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dernier certains rles quil est appel jouer. Il en rsulte plusieurs types de budget couvrant
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Le budget peut tre dfini comme un plan annuel des activits futures tablis sur la base
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& al (2003 :4) le budget financier est lexpression montaire des attentes de la direction,
concernant le chiffre daffaire, la situation financire et les flux montaires. Pour Selmer
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(2003 :16), le budget peut tre considr comme un ensemble cohrent dhypothses et de
lensemble de lactivit . Ainsi nous retiendrons travers ces dfinitions que le budget est un
outil essentiel de la gestion prvisionnelle qui permet de reprer lavance les difficults de
choisir les programmes dactivits partir de lanalyse de lenvironnement pour assurer
lentreprise la rentabilit souhaite.
Mais nous notons par ailleurs que l'existence de ces diffrents budgets n'a pour but que de
renforcer le contrle sur l'utilisation des ressources affectes en fonction des objectifs fixs
par la stratgie de l'entreprise. Mieux, c'est par leur intgration que l'on aboutit la
formalisation et la consolidation du budget gnral.
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mettre en uvre ;
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la dimension conomique et financire dans les choix oprationnels qui sont faits. Il
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Selon Berland & al. (2010 :300) Le contrle budgtaire est un processus de comparaison et
dinterprtation des rsultats raliss par rapport aux prvisions chiffres du budget,
Quand le contrle de gestion est pris selon lapproche axe sur la surveillance, le contrle
budgtaire consiste essentiellement comparer les rsultats aux donnes budgtaires et
intervenir lorsque lcart est significatif. En outre, Le contrle budgtaire est aussi conu
comme un outil daide la prise de dcision au service des dcideurs.
Cest dans cet esprit que Loning & al (2007 :131) dfinit le contrle budgtaire comme un
outil du contrle par les rsultats. Il repose sur une logique de contrat, selon laquelle la
fixation des objectifs (contrat) implique le suivi des rsultats. Les rsultats traduisent de faon
chiffre latteinte ou non des objectifs, qui reposent sur des standards. Cette logique consiste,
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au-del du calcul des carts, sinterroger sur les origines des dviations, aussi bien en termes
de responsabilit quen termes de pilotage. Elle permet ainsi lentreprise de voir dans
limmdiat si elle progresse vers les objectifs de son chaudage budgtaire et de ragir aux
vnements en temps utile, et en termes dvaluation de la performance des acteurs,
damliorer les bases des prvisions et la qualit des choix stratgiques.
Au regard de ces dfinitions, le contrle budgtaire peut tre considr par les responsables
oprationnels comme un service qui les aide maitriser et amliorer leur gestion.
Cependant, ce processus a une importance pour la vie dune entreprise quil convient de
relever.
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difficile dfinir de faon prcise, car il ny pas de consensus ni sur la dfinition du concept,
ni sur la faon de lvaluer.
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Ainsi Jacquot & al (1999 :24) affirment quune organisation est performante lorsquelle est
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efficace, efficiente et conomique. Elle est efficace lorsquelle atteint les objectifs poursuivis
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et, est efficient lorsquelle maximise les quantits ou les valeurs obtenues partir dune
quantit de moyens donne. Lconomie suppose lacquisition des ressources moindre
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opportuns.
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cots, quantit et qualit conformes une norme tablie des moments et des lieux
Maitriser la performance dune organisation suppose donc la mise en uvre dun ensemble de
dispositifs afin que les objectifs stratgiques soient atteints et que les moyens engags
maximisent la valeur obtenue et perue par les clients et les actionnaires.
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les budgets : l'laboration des budgets permet l'organisation de rguler son activit
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Le contrle budgtaire est un outil daide la dcision. Ses principaux objectifs visent
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coordonner les activits des diffrentes units. Les informations utiles son application sont
fournies par les diffrentes comptabilits. Ces donnes facilitent la dtermination et lanalyse
des carts.
Une fois les prvisions ralises et les objectifs dclins sur chaque centre de responsabilit,
lentreprise peut entamer la phase de contrle proprement dite. A intervalles rguliers, les
prvisions vont tre compares aux objectifs afin de dterminer des carts qui seront autant de
clignotants incitant entreprendre des actions correctrices. Cette phase dvaluation fait appel
un triple choix : Choix des carts mettre en vidence. Les carts sont trs nombreux, il
nest pas possible de les envisager tous car on court le risque de diluer linformation
pertinente. Il faut donc faire un choix. Sont gnralement retenus, les carts les plus
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significatifs (principe dexception et application dune mthode 20/80, les 20% dcarts qui
expliquent 80% de lcart global). Il est peut tre aussi plus pertinent de retenir ceux qui font
sens avec la stratgie. Quelle correction entreprendre une fois lcart constat ?
Linterprtation dun cart nest pas toujours chose facile. Si les variables daction ne sont pas
correctement dtermines, lcart peut rester une simple constatation et les carts positifs
succdent aux carts ngatifs sans quun vritable apprentissage nait lieu. Il est donc,
nouveau, ncessaire de dterminer les variables qui font sens par rapport la stratgie, dire
celles sur lesquelles on va agir. Par-l se pose la question des causalits de ces carts pour
lentreprise.
1.2.4. Utilit du contrle budgtaire
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des indicateurs pouvant servir une fin pour soi et anticiper les incertitudes de
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aux oprationnels qui sengagent sur des objectifs de vente et/ ou reoivent la mission
dutiliser au mieux des ressources financires, et qui par loutil budgtaire, sont
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La mise en place des budgets selon Alazard & al (2007 :476) saccompagne trs souvent
dune dcentralisation de la responsabilit par la cration des centres de responsabilit de
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respecter les consommations des ressources pour les responsables de centre de cots ;
lobjectif de volume.
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La gestion par exception ajoute au principe de pilotage dfini ci-dessus des seuils ou des
au sein du centre, dans ce cas, la valeur de lcart tudi nest pas juge significative
pour entreprendre une action corrective ;
dans les rapports du centre avec le niveau hirarchique suprieur : en de de limites
fixes et acceptes, les actions damlioration entreprendre sont de la responsabilit
du responsable du centre, le niveau hirarchique nintervient plus que pour des carts
exceptionnels.
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pour le contrle des rsultats globaux et des rsultats par fonction et par centre de
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responsabilit, les rsultats sont rapprochs des prvisions et des carts sont calculs ;
pour le calcul du degr de ralisation des actions de progrs, la mesure consiste faire
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Les carts tant dtects, il faut alerter les responsables et mettre en uvre les actions
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correctives qui se traduiront soit par un rattrapage des carts, permettant de repositionner le
centre de responsabilit sur sa trajectoire dobjectifs, soit par une rvision des objectifs.
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Selon Hutin (2008 :687), le systme budgtaire prvoit trois phases de contrle : Avant,
Selon Bouquin (2008 :862), il a pour but damliorer la prparation de laction et est constitu
par la dmarche prvisionnelle. Il faut vrifier que les hypothses retenues pour la
construction des budgets sont cohrentes avec les objectifs moyen et long terme (plan
oprationnel et plan stratgique). Il faut aussi envisager les consquences des dcisions
budgtaires avant de sengager dans laction.
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jour les normes techniques et de rflchir sur la fiabilit des prvisions. Il peut aussi permettre
de mesurer la performance des responsabilits qui sinscrivent dans le processus dvaluation
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de lentreprise.
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Lentreprise doit se munir des sources dinformations et des outils de gestion efficace afin
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pour autant clairer suffisamment les prises de dcision pour lesquelles la connaissance des
cots unitaires des produits serait ncessaire la CG a pour but entre autres :
de rcapituler les charges et les produits dune priode afin dexpliquer les rsultats ;
de prsenter les actifs et les passifs un certain moment (bilan) ;
de fournir en annexe tout commentaire.
Ces documents de synthse issus de la comptabilit gnrale fournissent priodiquement des
donnes utiles au contrle budgtaire. En outre cest un rapprochement entre la CG et la
comptabilit de management (CM) tant pour les charges et les produits que par rapport au
rsultat.
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Selon Pig & al (2007 :112) la comptabilit de management (CM) a pour objectif principale
de dterminer le cot des produits ou des services vendues, la CM a pour finalit doffrir au
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dcideur linformation sur les couts dont ils ont besoin, non seulement pour dfinir leur
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Lorientation du systme budgtaire vers une approche processus est indissociable de la mise
en place dune CM permettant didentifier et de suivre les ressources consommes par chaque
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activit ainsi que lvolution des inducteurs dactivit conditionnant le volume des prestations
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ralises.
La comptabilit budgtaire constitue la principale source dinformation sur les ralisations par
rapport lexcution des plans court terme. Elle fournit les donnes ncessaires lanalyse
des carts. Pour ce faire, un systme comptable est mis en place afin de rcapituler les charges
et les produits par nature ainsi que les flux de trsorerie (encaissements et dcaissements).
Aussi selon Bouquin (2001 :388), la comptabilit budgtaire doit sa performance au respect
des trois conditions gnrales qui sont :
faire apparaitre les carts ds quils existent : cette condition suppose une saisie
dengagement ;
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permettre lidentification de leurs causes : cela exige quil y ait autant dcarts que
dhypothses budgtes. Par exemple si le budget dapprovisionnement intgre les
hypothses de cot des matires, de volume de moyen des commandes, de remises
obtenues, de niveau de stocks moyens, il faut suivre trois (3) catgories dcarts ;
les faire connatre ceux qui peuvent agir en consquence et ou en sont responsables.
1.5.1.4. Autres sources dinformations
Selon Bouquin & al (2007 :113), les organisations disposent de sources multiples
dinformations. Celles-ci vont du suivi des tches, que tel responsable tient dans un cahier ou
sur un tableur, aux donnes fournies par des entits externes (telle que par exemple les
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Auparavant, linformation tait souvent accessible par des sources distinctes avec une
duplication des tches de saisie et denregistrement.
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Les changements actuels les plus profonds tiennent ltablissement des liens entre les
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des cots.
Pour la ralisation de sa mission, le contrle budgtaire se sert des outils tels que le tableau de
bord, le reporting et le pilotage de la performance budgtaire que nous dvelopperons dans le
2me chapitre.
1.5.2.1. Analyse des carts et mesures correctives
La mesure de la performance budgtaire est un exercice important pour le centre de
responsabilit qui leur permet de faire une comparaison entre les ralisations et les prvisions,
afin de dgager les carts ventuels et de prendre les dispositions correctives. Pour cela, la
mise en uvre du contrle budgtaire devient obligatoire pour toute organisation
(Grandguillot & al, 2008 : 28).
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habituellement quun cart entre une ralisation et une prvision est directe quand il est
possible de comparer les quantits consommes ou vendues et le prix unitaire (ou le cot
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certains auteurs, comme GERVAIS (2000:556), un cart est pertinent lorsqu'il est utile, fiable,
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actuel, obissant une logique conomique (c'est--dire peu onreux) et s'intgrant dans un
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ensemble plus large d'apprciation de la performance (en couplant les carts budgtaires avec
les donnes d'autres systmes d'information prenant en compte des aspects qualitatif tel que le
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dlai et la qualit).
contrle par exception : on n'explique que les carts qui dpassent un seuil de
contrle flexible : on dfinit la part respective des frais fixes et des frais variables de
chaque rubrique budgtaire en vue de pouvoir estimer des budgets flexibles par niveau
d'activit et de dterminer les causes de la variation constate (problme de
rendement, de capacit...).
1.5.2.1.3. Diffrentes approches danalyse dcart
Il existe plusieurs approches permettant danalyser les carts constats entre les prvisions
budgtaires et les ralisations. Ces approches permettent davoir une apprciation sur les
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avancements accomplis en vue des objectifs initiaux, identifier les lments les plus
dterminants, percevoir les causes des carts constat. Nous allons dans le cadre de cette
tude prsente lanalyse de quelques carts. Il est important de signaler quun cart un
signe (+/-), une valeur et un sens (favorable ou dfavorable) selon le contexte. Le tableau
suivant synthtise linterprtation des carts dans les diffrents cas de figure.
Tableau 1: Interprtation des carts
Ngatif (>0)
Favorable
Dfavorable
Dfavorable
Favorable
Favorable
Dfavorable
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Positif (> 0)
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Selon Doriath (2011 :202) Lcart de rsultat est lcart de base du contrle budgtaire. Il
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traduit en terme financier la performance globale de lentreprise car il apporte une premire
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La marge dite relle est la diffrence entre un chiffre daffaires rel et un cot de production
prvu. En effet lcart sur marge nest pas dtermin partir des cots rels de production car
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U
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Cot prtabli
Ecart
Qt
C.U
Mt
Qt
C.U
Mt
Matire M
Produit A
Produit B
Produit C
Main duvre directe
Produit C
Produit B
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Cot de production
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Produit C
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Produit A
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Centre
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Produit B
Produit A
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Niveau 1
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(Chiffre daffaire)
Niveau 4
Niveau 3
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Niveau 2
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mission
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Frais de
Ecart (%)
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salariale
Masse
Charges budgtes
tlphone
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Total frais
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Frais de
fonctionnelles, le contrle budgtaire est ax sur les frais gnraux : masse salariale, frais de
tlphone, frais informatique, frais de publicits, etc. Cependant, une remise en cause du
niveau des frais gnraux ncessite lutilisation des mthodes plus lourdes et pisodiques
(BBZ, reengeniering, analyse de la valeur, KAIZEIN) qui correspond un audit complet des
fonctions. Dayan & al (2004 :872)
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correction doit tre diminu pour quune action de correction mene ne puisse pas
avoir un effet dit pervertie sur le systme en contrle ;
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son adaptabilit : lutilisation dune force adquate est trs importante ainsi que
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mesure de correction ( ni trop forte, ni trop faible) qui doit surtout porter sur le
(2007 :136).
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dterminant qui exerce linfluence la plus grande sur le rsultat, Loning & al
Les limites du contrle budgtaire sont lies la performance, son orientation tourne vers
Cest ainsi que Doriath (2011 :206) constate que le budget risque cependant de devenir
normatif et de ne pas tre remis en cause au moment de lanalyse des performances. Cest un
contrle effectu a posteriori qui peut tre trop tardif dans un contexte qui exige de la
ractivit.
Il fournit une expression financier de la performance, qui met de ct les performances
qualitatives tel que la qualit, la ractivit, le climat social. En outre cette expression
financire na pas toujours de sens pour les acteurs. Le contrle budgtaire peut tre peru
pour les acteurs comme une obligation procdurale sans intrt pour lamlioration de leur
performance.
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Aussi, Alcouffe & al (2013 :41) ajoutent que le contrle budgtaire est un outil de contrle
par les rsultats qui repose sur une logique de contrat. La fixation dobjectif donne lieu une
vrification des rsultats, eux-mmes bass sur des standards.
Parmi les principales critiques adresses au budget et au contrle budgtaire, on peut noter :
une certaine lenteur et une certaine complexit, notamment du fait que le calcul et
lanalyse des carts ne peuvent tre effectus quune fois les rsultats digrs et
ressortis par le systme de reporting de lorganisation ;
une problmatique insoluble de la fixation des standards et de leur niveau de
rfrence ;
le caractre chronophage de la procdure budgtaire dans son ensemble ;
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particulier.
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En somme, le contrle budgtaire est un dispositif de pilotage qui vise la coordination des
activits des diffrents centres de responsabilit, la surveillance de lexercice des dlgations
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budgtaire est lun des dispositifs mise en place par le management pour amliorer la
performance de lentreprise.
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entreprise qui est apprcie travers des outils tels que le reporting et le tableau de bord que
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lenvironnement de travail.
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La performance est aujourd'hui fortement utilise par les entreprises. Au dpart, concourait
la performance tout ce qui suivait la rduction des cots. Aujourd'hui la qualit de service et
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l'atteinte des objectifs participent grandement la performance d'une entreprise, que nous
pouvons apprhender plus simplement comme un couple cot/valeur (Giraud & al.
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2004:63).
mesure ex-post des rsultats obtenus. Ce qui signifie le degr daccomplissement des objectifs
par une entreprise . Mah de Boislandelle, (1998 :319).
Ces rsultats peuvent traduire une performance cest--dire que la performance est lie au
succs qui est fonction de la russite. Ces rsultats peuvent traduire galement la contreperformance cest--dire, lie un rsultat mdiocre, dcevant. Do limportance de mesurer
la performance rigoureusement et correctement puisquelle peut tre base sur le besoin
damlioration.
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ES
performance dfinie.
AG
-B
tel quil apparat dans les tats financiers lgaux. Sur cette base, la structuration du compte de
IB
O
LI
Elle permet par exemple de neutraliser les lments financiers et exceptionnels pour apprcier
le rsultat dexploitation de lentreprise, plus cohrent avec lactivit rcurrente et le mtier
TH
propre de lentreprise que le rsultat net. Elle permet galement de dgager des indicateurs
dactivit (tel que le chiffre daffaires, la marge commerciale et la production de lexercice) et
EQ
des indicateurs de marge (par exemple les rsultats dexploitation, financier et exceptionnel,
lexcdent brut dexploitation, le rsultat courant avant impt). Cette dernire catgorie
dindicateurs apprhende la profitabilit de lentreprise, cest--dire sa capacit dgager des
rsultats bnficiaires, en dautres termes sa capacit se positionner sur un march qui se
traduit par un chiffre daffaires de faon cohrente avec lorganisation de ses processus de
production qui se traduit par des cots. Giraud & al (2004 :76 78).
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FORMULES
FINANCEMENT DE
LIMMOBILISATION
RESSOURCES DURABLES
EMPLOI STABLE
RESSOURCES DURABLES
EQUILIBRE FINANCIER
EMPLOIS STABLES + BFR DEXPLOITATION
CONCOURS BANCAIRE TRESORERIE
FINANCEMENT BANCAIRE
DE LEXPLOITATION
ES
BFR DEXPLOITATION
RESSOURCES PROPRES
AG
INDEPENDANCE
FINANCIERE
-B
EMPRUNT
IB
CAPACITE DE
REMBOURSSEMENT
O
LI
AUTOFINANCEMENT
EQ
TH
TAUX DAUTO
FINANCEMENT
La performance se mesure et sanalyse grce des indicateurs non financiers, ceux-ci sont
divers et prsentent des spcificits de calcul qui dpendent de leur nature. Mais les managers
comptent aussi ces indicateurs non financiers mesurant la satisfaction des clients, le bon
droulement des oprations, la performance du personnel, dautres dimensions pourraient tre
ajoutes celle-ci en fonction des besoins de lentreprise.
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Berland & al (2010 :400) distinguent trois niveaux de performance pour les RH : les
processus de la fonction RH, la mise sous tension de la variable RH et la responsabilit
AG
-B
IB
O
LI
TH
EQ
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ES
AG
Il sagit alors de mettre en uvre des programmes visant assurer la mixit sociale, sexuelle
et professionnelle en veillant effectuer des recrutements quilibrs qui ne masquent pas
globaux de la socit.
IB
-B
des priori ngatifs de lentreprise et qui pourraient avoir des rpercussions sur les quilibres
O
LI
TH
Pour Berland & al (2010 :415) les tableaux de bord sont des outils ncessaires la matrise
des actions entreprises par lorganisation. Toutefois, sils suscitent un intrt grandissant de la
EQ
part des managers aussi bien dans le priv que dans le public, ils ne sont pas nouveaux.
2.2.1. Reporting
Le reporting est lensemble des rapports, des comptes rendus, des fiches signaltiques et
autres informations indispensables, relatives aux ralisations dune priode donne et destins
aux dirigeants de lentreprise. Sous cet aspect, Malo et Mathe (in Dayan & al, 2004 :898)
pense que le reporting est bas sur les trois principes : le principe dexception, le principe de
contrlabilit et le principe de correction.
le principe dexception : Pour faciliter la vrification de la direction gnrale, un
seuil de tolrance est fix pour chaque rubrique ; lalarme ne se dclenche que quand
ce clignotant est au rouge ;
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AG
ES
Les budgets sont rapidement apparus insuffisants pour piloter et mesurer la performance de
-B
lentreprise en cours danne. Non seulement, on leur reproche dtre trop financiers mais les
IB
managers regrettent galement quils ne prennent pas en compte les multiples aspects de la
ses fins.
O
LI
performance qui sont autant de facteurs critiques surveiller pour que lentreprise parviennent
TH
Pour grer son activit, le responsable doit pouvoir sappuyer sur des informations essentielles
EQ
et rgulires qui rendent compte de son action afin dapprcier le niveau de ralisation des
objectifs et de pouvoir essentiellement ragir. A cet effet le contrle de gestion propose une
varit de mthode et doutils. Leur objet est dorienter lentreprise dans le sens des objectifs
stratgiques dfinis par les dirigeants. Ainsi pour Berland & al (2010 : 416) le tableau de bord
est le regroupement dun ensemble dinformations synthtiques considres comme
essentielles la prise de dcision des managers, cest--dire la mise en place dactions
correctives.
2.2.2.1. Objectif dun tableau de bord
Les informations slectionnes doivent permettre dapprcier les rsultats obtenus et le bien
fond des actions menes en vue de prendre ventuellement des mesures correctives, car elles
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dcline celle-ci en objectifs et en mesures autour de ces quatre axes cits ci-haut.
laxe financier qui permet de juger des rsultats des autres axes ;
positionner ;
AG
laxe client qui identifie les segments de march sur lesquels lentreprise souhaite se
-B
laxe processus interne qui analyse les politiques damlioration de trois composantes :
IB
O
LI
dans tous les tableaux de bord), laprs-vente qui permet denvisager la valeur du
produit sur un cycle complet intgrant utilisation mais aussi recyclage, etc.
TH
EQ
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Axe finance
Stratgie
Axe client
Axe apprentissage
AG
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C
Axe processus interne
-B
IB
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LI
TH
EQ
Larchitecture de ce tableau de bord repose sur les liens de causalit entre les diffrentes
composantes de la performance. Ainsi, une amlioration de la comptence des commerciaux
peut entrainer une augmentation du chiffre daffaires ; toutefois, lamlioration de la qualit
des produits fabriqus peut aussi gnrer le mme type de rsultat.
Il est parfois difficile de grer simultanment lensemble des indicateurs choisis pour valuer
la performance.
Ainsi des objectifs peuvent entrer en conflit voire sopposer :
il est parfois ardu datteindre lexigence de qualit avec une politique visant rduire
les cots de fabrication ;
le dveloppement de la qualit peut contrarier une politique de zro stock ;
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Etapes
Outils
Organisation, qualit du
fonctionnement et
performance
Organisation du service
Interviews
contrle de gestion
Analyse
documentaire
Relation avec la DG
Observation
AG
ES
personnel
Analyse des carts
Tableau de bord
IB
-B
Questionnaire
O
LI
Reporting
TH
Evaluation de lefficacit du
contrle budgtaire
EQ
Contribution du contrle
budgtaire la
performance de la SIAGRO
Interviews
U
Force et faiblesse du
systme de contrle
budgtaire
Recommandations
Analyse
documentaire
Observation
Questionnaire de
contrle interne
Bonne pratique
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ES
AG
lentretien
-B
Pour bien connaitre lentreprise, tre jour et permettre davancer rapidement et efficacement
IB
dans nos travaux, nous utiliserons lentretient avec les dirigeants de la SIAGRO.
O
LI
Pour les besoins de notre tude, nous avons utilis des entretiens non directifs, semi directifs
et directifs avec des responsables intervenant dans le processus du contrle budgtaire afin de
EQ
lobservation
TH
Lobservation permet de comprendre les procdures des cycles ou processus mise en place par
lentreprise (au cours de lentretien). Toutefois, une partie de la procdure a t omise. Elle
permet aussi de vivre le travail la place des oprationnels (Guerrero, 2008 :25).
Les modalits de recueil ont t la prise de note de terrain sur le processus dlaboration et de
suivi du contrle budgtaire, les donnes recueillies feront lobjet dune analyse.
3.3. Analyse des rsultats
Pour recueillir suffisamment des donnes possibles, nous allons analyser les documents
relatifs la mise en uvre du contrle budgtaire, nous nous appuierons sur la partie
thorique pour effectuer notre analyse en tenant compte des spcificits de la SIAGRO.
CISSE DEMBA, MBA AUDIT ET CONTROLE DE GESTION, 25 EME PROMOTION, 2013-2014, CESAG
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En somme, ce chapitre est le lien entre la partie thorique et la partie pratique, il nous
permettra dclairer notre dmarche sur le terrain.
AG
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C
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C
DEUXIEME PARTIE : CADRE PRATIQUE
IB
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E
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Les travaux de recherches et les diffrentes thories ont permis de mettre en uvre le concept
du contrle budgtaire et les relations qui existent entre le contrle budgtaire et la
performance.
Lobjet de cette seconde partie est dapprcier lefficacit du contrle budgtaire de la
SIAGRO en nous fiant au model danalyse tabli la fin de la partie prcdente. Nous
prsenterons ce effet lhistorique les missions et les domaines dactivit de lentreprise
(chapitre 4) aprs quoi nous dcrirons le processus dlaboration du budget et du contrle
budgtaire la SIAGRO (chapitre 5) afin de proposer des recommandations pertinentes dans
le dernier chapitre.
AG
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E
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TH
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anonyme avec un conseil dadministration au capital de 1.300 000 000 de francs CFA.
ES
Arrive sur un march de leau minrale sngalaise domin par limportation, Kirne a
rapidement su sintgrer pour atteindre en 2005 prs de 80% des ventes.
AG
-B
IB
production et la commercialisation d'eau minrale, lait et jus, il dtient 60% des parts du
O
LI
TH
conduit la direction crer deux marques de jus de fruits (Prssa et Jip) et distribuer une
sngalaises slectionnes.
EQ
marque de lait internationalement connue (Candia) contenant du lait collect dans des fermes
En salliant avec Tetra Pak, fabricant mondial demballages pasteuriss, le groupe Kirne a
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ES
AG
-B
comptabilit.
IB
Elle est charge de l'administration et des questions financires afin de rechercher et mettre
O
LI
la disposition de lentreprise des moyens financiers, den assurer une allocation optimale afin
de garantir son autonomie et son quilibre financier qui permettent de mesurer les tats
EQ
TH
sassurer que le systme comptable donne une image fidle et sincre de la situation
patrimoniale de la socit ;
tablir les travaux darrt des comptes (laboration du bilan, du compte de rsultats
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ES
AG
sur le management et bnficie de l'aide des services connexes la production pour raliser sa
mission (correspondants qualit, scurit, logistique, maintenance...).
-B
IB
O
LI
TH
EQ
commerciale.
des activits commerciales de l'entreprise. Il est le lien entre la direction gnrale et les
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ES
des indicateurs ;
AG
-B
dassister les managers dans ltablissement des cots prvisionnels des projets ;
O
LI
IB
TH
concernant lvolution des cots, les carts significatifs et les rsultats de lentreprise ;
dapporter un appui technique aux managers pour la ralisation dconomie ;
EQ
stratgiques.
Ce chapitre nous a permis de connaitre la SIAGRO, Pour cela nous avons prsent
lhistorique de la SIAGRO et dcrit la faon avec laquelle elle est organise pour accomplir
ses activits.
Le chapitre suivant expliquera davantage les pratiques budgtaires queffectue le service de
contrle de gestion.
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AG
une entit.
ES
Ce sont des principes de gestion classique caractrisant une bonne gestion des finances dans
-B
IB
Ce principe d'annualit signifie que toute opration financire doit faire l'objet d'une
autorisation pralable par l'autorit budgtaire. Cest un principe qui permet de borner
O
LI
EQ
TH
Les recettes et les dpenses des budgets doivent figurer sur un mme document ou support.
Ce principe recommande de ne pas distinguer davance, la recette qui sera affecte une
dpense prcise. Il faut en effet considrer que les recettes globales servent couvrir les
charges globales.
5.1.4. Principe dquilibre budgtaire
Afin de respecter ce principe, les charges prvues aux budgets doivent tre infrieures ou
gales aux recettes prvisionnelles y affrentes.
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ES
(CR) et au Contrleur de Gestion. Les travaux dlaboration budgtaire durent trois mois
doctobre dcembre de chaque anne.
AG
-B
Chaque responsable de CR tablit son budget conformment aux objectifs fixs par la
IB
O
LI
Le budget de la SIAGRO est divis en trois budgets tels que : Le budget de fonctionnement,
investissement et trsorerie.
budget
de
fonctionnement
comprend
TH
Le
le
budget
commercial,
budget
des
budget du laboratoire.
EQ
investissements de l'anne en cours qui ne seront pas termins au dbut du prochain exercice
et retenir les projets engager au cours de ce mme exercice.
Le Budget de trsorerie permet d'assurer un quilibre mensuel entre encaissements et
dcaissements, en vue de mettre en place, de faon prventive, des moyens de financement
ncessaires court terme en cas de besoin de liquidits pour un ou plusieurs mois donns,
connatre le solde de fin de priode budgtaire des comptes de tiers et d'encaisse, tels qu'ils
figureront dans le bilan prvisionnel.
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ES
AG
Le Contrle budgtaire est effectu chaque fin de trimestre par le Contrleur de Gestion sur la
base des imputations analytiques des lignes budgtaires.
-B
Les carts constats entre prvisions et ralisations sont communiqus par le Contrleur de
Gestion au Responsable de CR pour analyse de premier niveau et explication.
IB
O
LI
analyse de second niveau et communique la Direction Gnrale son analyse dfinitive des
carts constats pour observation.
TH
EQ
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AG
prvisionnels aux budgets rels. Cette comparaison indique au niveau du tableau de bord la
performance de lentreprise travers les quatre facteurs cls de succs (le client, la finance,
-B
IB
O
LI
Le contrle budgtaire a permis dans le temps, sur le plan organisationnel, dassoir une
TH
meilleure planification et coordination des activits de la SIAGRO, mais aussi un suivi plus
ou moins bon des excutions des oprations de dpense et de recettes. Il est galement la
EQ
source du renforcement des relations professionnelles qui lient les diffrents centres de
responsabilit et le dveloppement des relations inter professionnel.
Page 49
lanalyse et les diagnostiques financiers sont trs avancs ce qui permet de dgager des
carts assez peu significatifs du fait de la pertinence des prvisions ;
le suivi budgtaire seffectue sur des classeurs Excel, et lorsquil y a un dpassement
le CDG saura directement travers le fichier Excel ;
la mise en place dun plan daction en cas dcart ;
la gestion des ressources humaines sont assures par un comptable qui participe aux
prvisions de la masse salariale.
6.1.2. Faiblesses
En marge des forces lies au systme budgtaire de la SIAGRO, nous notons aussi des
ES
AG
A travers nos entretiens, nous constatons que les tableaux de bord stratgique comme
-B
IB
O
LI
TH
succs afin de corriger les dviations ventuelles. Cette lacune observe la SIAGRO rduit
EQ
budgtaire.
la procdure budgtaire est connue de tous les acteurs) il est prvu llaboration du manuel
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prendre les dispositions ncessaires pour viter une rptition pour la suite de lexcution du
budget.
Nous notons que la SIAGRO na pas un tableau de bord budgtaire mais les mthodes
budgtaires permettent de motiver et de responsabiliser les responsables de CR.
Toutes ces faiblesses engendrent des consquences ngatives sur la vie de lentreprise en
favorisant une dmotivation de la part de certains membres du personnel, occasionnant une
faible ou non implication de responsable de
ES
AG
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-B
O
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E
EQ
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objectifs
Risques encourus
ne
sont
Insuffisance budgtaire
pas
communiqus par la DG
Le non-respect des tapes
indispensables
une
Surbudgtisation
bonne
Entache les rapports humains et
laboration budgtaire.
Larbitrage ne se fait pas sous
rduit
forme de runion.
ES
fonctionnel
temps
ncessaire
llaboration du budget.
Linsuffisance dimplication de
service
le
lors
de
Retard dans la
certaines tches
AG
ngociation budgtaire.
de
-B
budgtaire
Inexistence de manuel
procdure budgtaire
ralisation
de
IB
O
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EQ
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ES
C
Pour que tous les responsables de la SIAGRO maitrisent llaboration du budget et la gestion
AG
-B
Nous recommandons aussi de rcompenser le meilleur responsable dont le budget aurait coll,
au mieux, la ralit lanne prcdente afin de susciter une discipline budgtaire.
IB
O
LI
EQ
budgtaires.
TH
Mettre en uvre des actions de maitrise des carts visant influencer les ralisations
Le reporting et le tableau de bord doivent tre tablis de faon rgulire pour assurer
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ES
Aussi nous proposons que le statut du contrleur de gestion soit renforc en le mettant par
exemple, sous lautorit directe du directeur gnral. Il disposera ainsi de tous les atouts
AG
ncessaires pour sadresser tous les centres de gestion de lentreprise dans le cadre de ses
relations fonctionnelles, sans intermdiaire hirarchique do la limitation des retards dans la
-B
IB
Il est urgent de former le personnel de la cellule de contrle de gestion pour faire deux des
O
LI
professionnels puisque lanimation de tout le systme est leur charge. Il leur faut une
de la SIAGRO
EQ
TH
Nous suggrons aussi la mise en place dun service ressource humaine la Direction Gnrale
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CA
DG
CDG et laudit interne
DG ADJOINTE
C
Source: nous-mme
AG
ES
IB
-B
Nous recommandons la mise en place dun rseau de tableaux de bord ou chaque responsable
O
LI
de service doit avoir un tableau de bord adapt son service, lui permettant de mieux manager
les missions qui lui incombent. Les tableaux de bord de chaque direction doivent avoir des
TH
indicateurs les plus utiles (pertinents) y compris les ralisations budgtaires et tre tablies
EQ
dans une priodicit nexcdant pas le mois, pour favoriser non seulement lautocontrle du
dit service, mais aussi ladoption des mesures correctives appropries aux drapages observs
Page 55
En effet le DG pourra, par des notes de service, mettre en formation certains agents dans
lutilisation doutil moderne de gestion, lorganisation des sminaires de perfectionnement en
interne au profit des agents. La mise en place dun rseau informatique interne permettant la
connexion des ordinateurs (services) pour faciliter llaboration, lexcution et le contrle
budgtaire.
Les tableaux de bord doivent tre utiliss pour tous les centres de responsabilit (directions et
service) et la Direction Gnrale, afin de veiller la rgularit et la conformit des rsultats
raliss par rapport aux objectifs de prvisions et dclencher des mesures correctives
adquates sous la coordination du CDG. Toutes les informations ncessaires aux ralisations
budgtaires doivent circuler par le systme de reporting ainsi pour plus defficacit nous
prconisons une priodicit mensuelle denvoi des rapports, compte-rendu, etc. vers les autres
ES
services et des mesures de feed-back soient aussi appliques par la hirarchie de lentreprise
vers les responsables de centres pour les intresser davantage.
AG
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ES
dispositif de contrle de gestion qui complte le schma de planification. Il doit tre men
dans une option dynamique damlioration des performances de lentreprise.
AG
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E
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CONCLUSION GENERALE
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Ce thme de mmoire qui fait lobjet de notre tude, nous a permis, dune part, dexaminer les
diffrents concepts inhrents au contrle budgtaire et, dautre part, de comprendre comment
fonctionne le systme de gestion budgtaire au sein dune socit prive, la SIAGRO.
Bien que dautres outils de contrle de gestion soient galement utiliss, force est de constater
que le rle du contrle budgtaire est important dans la gestion dune entreprise, cette
importance peut sexpliquer par les multiples fonctions quon lui attribue (contrle,
coordination, valuation des performances, etc.).
On observe toutefois que son utilisation est parfois trs diffrente dune entreprise lautre.
Cette diversit des pratiques semble sexpliquer par la vision quentretiennent les acteurs vis-vis du budget.
ES
C
En effet, ce contrle budgtaire nest autre que la comparaison des ralisations avec les
AG
prvisions, suivies de lanalyse des carts constats en vue den savoir les causes et prendre
des mesures appropries de redressement. La pertinence de lanalyse va de pair avec la
-B
fiabilit des informations budgtaires (prvision et excution) ainsi que la rapidit dobtention
des donnes avec un reporting budgtaire efficace, doivent permettre au contrleur de mettre
IB
O
LI
TH
Toutefois notre mthodologie comporte quelques limites au plan pratique telles que la qualit
de lchantillon dinvestigation qui na concern que quelques responsables et labsence du
EQ
En somme, hormis les limites voques ci haut, on peut dire que le contrle budgtaire
contribue la prise de dcision travers les tableaux de bord. Ainsi, ces tableaux de bord
permettent de dtecter rapidement tout cart significatif ou exceptionnel et davertir le
gestionnaire afin de pouvoir mener les actions correctives dans le temps, ce qui constitue une
aide la prise de dcision.
Malgr ces quelques rserves nous estimons que la prise en compte et lapplication de nos
recommandations offrirait de bonnes perspectives damlioration et de dynamisation de la
gestion budgtaire de la SIAGRO.
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ANNEXES
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E
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C
Directeur
dusine
Directrice
Adjointe
Responsable
projet
Agent
Administrative et
Ventes
Contrleur de
Gestion
LI
IB
Agent
Marketing
Directeur
Commercial
Directeur Administrative
et Financier
-B
Directeur
Marketing
Comptables
TH
Responsable
Commande
Caisse.
Responsable
Facturation
Responsable
Livraison
CISSE DEMBA, MBA AUDIT ET CONTROLE DE GESTION, 25 EME PROMOTION, 2013-2014, CESAG
Commercial
Junior
Responsable
Achats Caisse.
Assistant Comptable
U
EQ
Assistant CDG
Responsable
Secteur
Secrtariat
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TACHES
PERIODE
RESPONSABLE
Octobre
DG
Octobre
Les responsables de CR
Consolidation
Novembre
CDG
Approbation
Dcembre
DG
AG
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C
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O
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E
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Phase I
Direction
Gnrale
Phase 2
Phase 4
Phase 3
Axes Stratgiques
Objectifs Gnraux
Arbitrages
Projets
Phase 5
Eudes des
Pr-Budget
Arbitrage
Budget
Hypothses
Contrle
de Gestion
Economiques
Consolidation
des Pr-Budgets
Etudes de
Cohrence
AG
ES
Budget
Dfinitif
IB
-B
Elaboration des Pr-Budgets
Modifications des
Projets de Budget
O
LI
Centre de
Responsabilit
Navettes
budgtaires
Phase 2
Phase 3
EQ
TH
Phase I
Phase 4
Phase 5
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GLOSSAIRE
Indicateur : Dsigne une variable intangible, difficilement mesurable, par exemple le degr
de satisfaction des clients. Enfin, il y a des mesures tmoins, qui font tat de rsultats passs,
et des inducteurs qui correspondent des facteurs qui sont lorigine de la performance, donc
qui induisent la performance.
Mesure : Renvoie une variable tangible, des lments que lon peut compter, comme le
pourcentage de produits dfectueux dans un lot.
Processus : Est un ensemble dactivits corrles ou interactive qui transforme des lments
ES
AG
dun systme orient produit un systme orient processus (V. Sandoval, 1994:15)
-B
IB
O
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E
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CISSE DEMBA, MBA AUDIT ET CONTROLE DE GESTION, 25 EME PROMOTION, 2013-2014, CESAG
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BIBLIOGRAPHIE
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I.
Ouvrages et articles
1. ALAZARD Claude et SEPARI Sabine (2007), Le contrle de gestion, Edition
Dunod, Paris, 701 Pages.
2. ALCOUFFE Simon ; BOITIER Marie ; RIVIERE Anne (2013), Contrle de
gestion sur mesure, Edition Dunod, Paris, 258 Pages.
3. BERLAND Nicolas ; DE RONGE Yves (2010), contrle de gestion
perspective stratgique et managriale, Pearson Education, Paris, 534 Pages.
4. BARATAYE Christelle ; MONACO Laurence, (2014), contrle de gestion,
3me dition Gualino, diteur, Espagne, 254 Pages.
5. BOISVERT Hugues ; VEZINA, Michel (2014), Outils de contrle stratgique
,2me Edition, JFD ditions, Qubec, 188 Pages.
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Edition, Presses
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Volume 1, Ellipses Edition Marketing SA, 2me 2dition, Paris, 1075 Pages.
10. DORIATH Brigitte ; LOZATO Michel ; MENDES Paula ; NICOLLE Pascal,
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368 Pages.
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dition, Edition
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22. NARO Grald (2011), Mini manuel de contrle de gestion, Edition Dunod,
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II.
Source internet
1. BERLAND
Nicolas
(2009),
Mesurer
et
piloter
la
performance,
www.crefige.dauphine.fr/publish/berland/performance.pdf
2. ROUIMI El Bachir, Consult le 31/10/2014, Le contrle de gestion au service de
la performance, www.memoireonline.com
3. Wikipdia,
consult
le
07/11/2014,
Tableau
de
bord,
CISSE DEMBA, MBA AUDIT ET CONTROLE DE GESTION, 25 EME PROMOTION, 2013-2014, CESAG
Page 70
fr.wikipedia.org/wiki/Tableau_de_bord_(gestion)
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