APOSTILA BSICA CONTABILIDADE DE

CUSTOS

Vailson B. Freitas

Goinia-Go
2016

Contedo
1 - CONTABILIDADE DE CUSTOS ..................................................................................................................................... 3
1.2 CONCEITO DA CONTABILIDADE DE CUSTOS ....................................................................................................... 3
1.3 CONCEITOS BSICOS EM CUSTOS ......................................................................................................................... 4
2 ELEMENTOS DA CONTABILIDADE DE CUSTOS ....................................................................................................... 6
2.1 MATERIAIS .............................................................................................................................................................. 6
2.2 MO DE OBRA ........................................................................................................................................................ 6
2.3 GASTOS GERAIS DE FABRICAO ...................................................................................................................... 7
3 - CLASSIFICAO DE CUSTOS ...................................................................................................................................... 7
3.1 COM RELAO AO PERODO. ................................................................................................................................. 7
3.2 COM RELAO AOS PRODUTOS .......................................................................................................................... 7
3.3 COM RELAO AO VOLUME DE PRODUO: ................................................................................................... 9
3.4 OUTRAS NOMENCLATURAS DE CUSTOS: ............................................................................................................. 9
4 IMPOSTOS RECUPERVEIS........................................................................................................................................ 10
5 - INVENTRIOS PERIDICO E PERMANENTE ............................................................................................................ 11
5.1 - INVENTRIO PERIDICO .................................................................................................................................... 11
5.2 - INVENTRIO PERMANENTE................................................................................................................................ 11
6 - MTODOS DE AVALIAO DE ESTOQUES .............................................................................................................. 12
6.1 PEPS- PRIMEIRO ENTRAR PRIMEIRO A SAIR ................................................................................................... 12
6.2 - UEPS LTIMO A ENTRAR PRIMEIRO A SAIR................................................................................................. 12
6.3 - CUSTO MDIO...................................................................................................................................................... 12
7 - MO-DE-OBRA DIRETA ............................................................................................................................................. 12
8 - CUSTO DO PRODUTO VENDIDO CPV: .................................................................................................................... 14
8.1- CUSTOS DIRETOS .................................................................................................................................................. 16
8.2- CUSTOS INDIRETOS ............................................................................................................................................... 16
8.3 OUTRAS EXPRESSES TCNICAS......................................................................................................................... 19
9 - MTODOS DE CUSTEIO PARA APURAO DO CUSTO: .................................................................................. 19
9.1 MTODO DO CUSTEIO POR ABSORO .............................................................................................................. 20
9.2 MTODO DO CUSTEIO PLENO ............................................................................................................................... 22
9.3 MTODO DO CUSTEIO BASEADO EM ATIVIDADES ........................................................................................... 22
9.4 MTODO DO CUSTEIO VARIVEL ........................................................................................................................ 25
9.5 MTODO DO CUSTEIO DIRETO ............................................................................................................................. 26
10 MARGEM DE CONTRIBUIO ................................................................................................................................. 27
11 - CUSTOS INDIRETOS.................................................................................................................................................. 28
11.1 DEFINIO DE CUSTOS INDIRETOS ................................................................................................................... 28
11.2 RATEIO DOS CUSTOS INDIRETOS ....................................................................................................................... 28
12 - DEPARTAMENTALIZAO...................................................................................................................................... 28
13 - CENTRO DE CUSTOS................................................................................................................................................. 29
14 ANLISES DO CUSTO-VOLUME-LUCRO ................................................................................................................ 34
14.1 PONTO DE EQUILBRIO ...................................................................................................................................... 34
14.1.1 - PONTO DE EQUILBRIO CONTBIL ......................................................................................................... 35
14.1.2 - PONTO DE EQUILBRIO ECONMICO ..................................................................................................... 35
14.1.3 - PONTO DE EQUILBRIO FINANCEIRO ..................................................................................................... 36
15 ALAVANCAGEM OPERACIONAL ............................................................................................................................ 36
16- FORMAO DE PREO DE VENDA .......................................................................................................................... 37
17- BIBLIOGRAFIA ............................................................................................................................................................ 40

1 - CONTABILIDADE DE CUSTOS
A contabilidade de custo hoje possui um papel fundamental nas empresas, pois com a adequada
apurao, com a anlise e com o controle dos custos unitrios, o administrador do negcio, pode tomar
decises importantes, que visam buscar um melhor posicionamento de mercado, rentabilidade e
posicionamento competitivo.
Na guerra pela sobrevivncia no mundo dos negcios, imprescindvel o gerenciamento dos
custos, onde a importncia desse estudo se aplica aos produtos industrializados, ao setor de servios, ao
comrcio e demais atividades.
Existem inmeras finalidades para se estudar e acompanhar os custos dentro da empresa,
entretanto, pode-se destacar as mais utilizadas nas empresas como descrito abaixo:
a- Apurao dos custos unitrios;
b- Avaliao dos estoques;
c- Primeiro passo para formao de preo;
d- Rentabilidade de produto, setor, mercado, etc.
1.2 CONCEITO DA CONTABILIDADE DE CUSTOS
A contabilidade de Custos nasceu da Contabilidade Financeira, quando da necessidade de avaliar
estoques na indstria, tarefa essa que era fcil na empresa tpica da era do mercantilismo. Seus princpios
derivam dessa finalidade primeira e, por isso, nem sempre conseguem atender completamente a suas
outras duas mais recentes e provavelmente mais importantes tarefas: controle e deciso. No que diz
respeito ao controle, sua mais importante misso e fornecer dados para o estabelecimento de padres,
oramentos e outras formas de previso e, num estgio imediatamente seguinte, acompanhar o
efetivamente acontecido para comparao com os valores anteriormente definidos. No que tange a
deciso, seu papel reveste-se de suma importncia, pois consiste na alimentao de informaes sobre
valores relevantes que dizem respeito s consequncias de curto e longo prazo sobre medidas de
introduo ou corte de produtos, administrao de preos de venda, opo de compra ou produo. Por ter
como foco principal a empresa industrial e mais precisamente a funo de produo desse tipo de empresa
o conceito bsico que trataremos ser o seguinte:

Custo Industrial compreende a soma dos gastos com bens e servios aplicados ou consumidos na
produo de outros bens.
Toda vez que uma empresa industrial pretende obter bens seja para uso, troca, transformao ou
consumo, ou ainda utilizar algum tipo de servio, ela efetua um gasto.

Os gastos que se destinam obteno de bens de uso da empresa (computadores, mveis,

mquinas, ferramentas, veculos etc.) ou aplicaes de carter permanente (compra de aes de outras
empresas, de imveis, de ouro etc.) so considerados investimentos. Consideram-se ainda investimentos
os gastos com a obteno com a obteno dos bens destinados a troca (mercadorias), transformao
(matria-prima, material secundrio e material de embalagem) ou consumo (material de expediente e
limpeza) enquanto esses bens ainda no foram trocados, transformados ou consumidos.
Quando os gastos so efetuados para obteno de bens e servios que so aplicados na produo de
outros bens, esses gastos correspondem a custos. Quando a matria-prima, o material secundrio e o
material de embalagem deixam de ser estoques, passando, para o processo de fabricao, os valores gastos
na obteno desses bens passam da fase de investimentos para a fase de custos.
Quando os gastos so efetuados para obteno de bens ou servios aplicados na rea
administrativa, comercial ou financeira, visando direta ou indiretamente a obteno de receitas, esses
gastos correspondem a despesas.

1.3 CONCEITOS BSICOS EM CUSTOS

Gasto

Sacrifcio financeiro com que a entidade arca para a obteno de um

produto ou servio qualquer, sacrifcio esse representado por
entrega ou promessa de entrega de ativos.
Exemplo: Investimento, Despesas e Custos.

Desembolso

Pagamento resultante da aquisio de bem ou servio

Investimento

Gasto ativado em funo de sua vida til ou de benefcios atribuveis

a futuro perodo.
Exemplo: compra de ativo imobilizado: mquinas, equipamentos,
softwares, desenhos, mveis e utenslios.

Despesa

Bem ou servio consumidos direta ou indiretamente para a obteno

de receitas.
Exemplo: salrio da administrao; compra de material de escritrio,
gua na administrao, energia eltrica na administrao, comisses de
venda, propaganda e marketing, IOF, IPTU, depreciao com o escritrio
administrativo.

Custo

Gasto relativo a bem ou servio utilizado na produo de outros bens

ou servios, separados em Custos Diretos (CD) e Custos Indiretos de
Fabricao (CIF).

Exemplo: Custos com consumo de matria-prima/materiais, custo com

mo-de-obra direta e indireta, custos indiretos de fabricao como gua
utilizada na produo, energia utilizada na produo, salrio do gerente
de produo.
Custo
Aquisio

de O valor de entrada pela aquisio ou produo de bens e servios.

Exemplo: Valor da nota fiscal da compra de uma matria-prima sem os
impostos recuperveis.

Custo
Produo

de Inclui o custo de aquisio dos materiais, acrescidos dos demais

gastos incorridos na produo (mo de obra, energia, manuteno,
etc.).
Exemplo: matria-prima + mo-de-obra direta + mo-de-obra Indireta +
outras custos indiretos de produo + impostos no recuperveis.
Frmula C+MOD+CIF+INR = Custo de Produo

Custo

dos Valores gastos e incorridos no processo de produo dos bens que

Produtos

foram sacrificados para que a empresa gerasse receita de venda de

Vendidos

produtos.
Exemplo: EI + (C + MOD + CIF ) EF = CPV

Custo

da Valor dos gastos incorridos no processo de aquisio dos bens que

Mercado-ria

foram sacrificados para que a empresa gerasse receita de venda de

Vendida

mercadorias.
Exemplo: EI + C EF = CMV

Custo do Servio Valor dos gastos incorridos no processo de prestao dos servios
Prestado

para que a empresa gerasse receita de prestao de servios.

Exemplo: matria-prima + mo-de-obra direta + mo-de-obra Indireta +
outras custos indiretos de prestao de servio + impostos.
Frmula C+MOD+CI +I = Custo de Servio

Perda

Bem ou Servio consumidos de forma anormal e involuntria.

Exemplo: Compra de Matrias 100 unid., utilizados 10 unid. para ajustar
a mquina (perda).

Preo

Valor de sada pela venda de bens produzidos ou servios prestados.

Exemplo:
Custo de Produo $ 10,00
Impostos

$ 5,00

Margem de Lucro
Preo de Venda
Receita

$ 2,00
$ 17,00

Produto da multiplicao da quantidade de bens vendidos ou

servios prestados pelo respectivo preo unitrio.
Exemplo: Preo de Venda $ 17,00 x 10 unid. vendidas = Receita de
Venda $ $ 170,00

Nota: Custo e despesa no so sinnimos; tm sentido prprio, assim como investimento, gasto e perda.
2 ELEMENTOS DA CONTABILIDADE DE CUSTOS
So trs os elementos bsicos do custo industrial:

Materiais;

Mo de obra

Gastos Gerais de Fabricao ou CIF ( Custos Indiretos de Fabricao)

2.1 MATERIAIS
Os
materiais

utilizados

na

fabricao

podem

ser

classificados

em:

Matrias-primas: so os materiais principais e essenciais que entram em maior quantidade na fabricao

do produto. A matria-prima para uma indstria de mveis de madeira a madeira; para uma indstria de
confeces o tecido; para uma indstria de massas alimentcias a farinha.
Materiais secundrios: so os materiais que entram em menor quantidade na fabricao do produto.
Esses materiais so aplicados juntamente coma a matria-prima, complementando-a ou at mesmo dando
a acabamento necessrio ao produto. Os materiais secundrios para uma indstria de mveis de madeira
so: pregos, cola, verniz, dobradias, fechos etc.; para uma industria de confeces so: botes, zperes,
linha etc.; para uma indstria de massas alimentcias so: ovos, manteiga, fermento, acar etc.
Materiais de embalagem: so os materiais destinados a acondicionar ou embalar os produtos, antes que
eles saiam da rea de produo. Os materiais de embalagem, em uma indstria de mveis de madeira,
podem ser caixas de papelo, que embalam os mveis desmontados; em uma indstria de confeces,
caixas ou sacos plsticos; em uma indstria de massas alimentcias, caixas sacos plsticos etc.
2.2 MO DE OBRA
Compreende os gastos com pessoal envolvido na produo da empresa industrial, englobando salrios,
encargos sociais, refeies e estadias, seguros etc.

2.3 GASTOS GERAIS DE FABRICAO

Compreendem os demais gastos necessrios para a fabricao dos produtos, como: alugueis, energia
eltrica, servios de terceiros, manuteno da fbrica, depreciao, seguros diversos, material de limpeza,
leos e lubrificantes para as maquinas, pequenas peas para reposio, telefones e comunicaes etc.
3 - CLASSIFICAO DE CUSTOS
Existem vrias classificaes de custos.

Neste

tpico

estudaremos

as

mais

importantes.

3.1 COM RELAO AO PERODO.

a) Custo da produo do perodo a soma dos custos incorridos no perodo dentro da fbrica.
b) Custo da produo acabada a soma dos custos contidos na produo acabado no perodo. Pode
conter custos de produo tambm de perodos anteriores existentes em unidades que s foram
completas no presente perodo.
c) Custos dos produtos vendidos a soma dos custos incorridos na produo dos bens e servios
que s agora esto sendo vendidos. Pode conter custos de produo de diversos perodos, caso os
itens vendidos tenham sido produzidos em diversas pocas diferentes.

3.2 COM RELAO AOS PRODUTOS

Com relao aos produtos, os custos podem ser diretos ou indiretos.
a) Custos Diretos:
So custos que podem ser quantificados e identificados no produto ou servio e valorizados com
relativa facilidade. Dessa forma, no necessitam de critrios de rateios para serem alocados aos
produtos fabricados ou servios prestados, j facilmente identificados. Exemplo: Custos Materiais
(Matria Prima), Material de Embalagem e Mo de Obra Direta.
b) Custos indiretos:
Compreendem os gastos com materiais, mo-de-obra e gastos gerais de fabricao aplicados
indiretamente

no

produto.

Exemplo de materiais indiretos: combustveis e lubrificantes das mquinas, material de limpeza

utilizado

nas

mquinas,

etc..

Exemplo de mo de obra indireta: So os gastos com pessoal que trabalha na empresa sem
interferir diretamente na produo. Exemplo: Salrios dos supervisores da fbrica e chefes de
seo, eletricista, mecnico de manuteno, etc.
c) Gastos Gerais de Fabricao. ou CIF: So os gastos que incidem diretamente na fabricao
dos produtos: Depreciao, aluguel(fbrica), energia eltrica(fbrica), etc.

Para um melhor entendimento apresentamos um exemplo prtico para apropriao de custos diretos e
indiretos:
Suponhamos os seguintes custos de produo de determinado perodo alocado a quatro produtos diferentes
elaborados pela empresa (MARTINS, 2010):
CUSTOS NO PERODO

VALOR EM R$

Matria-prima

25.000,00

Embalagens

6.000,00

Material de Consumo

1.000,00

Mao de Obra

10.000,00

Salrios da Superviso

4.000,00

Depreciao das Mquinas

3.000,00

Energia Eltrica

5.000,00

Aluguel do Prdio

2.000,00

TOTAL

56.000,00

A distribuio de custos se dar da seguinte forma:

a) Matria prima e embalagens: podem ser apropriadas perfeita e diretamente aos produtos, pois
possvel identificar quanto cada um consumiu.
b) Material de consumo Alguns so lubrificantes de mquinas, e no h como associa-los a cada
produto diretamente, e os de valor insignificantes (muito pequeno) no so associados a nenhum
produto.
c) Mo de Obra possvel associar parte dela diretamente a cada produto, porm a parte que se
refere aos chefes de produo no h como atribuir diretamente ao produto produzido.
d) Salrios da Superviso muito difcil de se identificar por meio da verificao direta, j que a
superviso geral da produo, alocao geralmente feita de forma indireta.
e) Depreciao para se atribuir custos deve se observar de feita de formar linear ou por produto.
f) Energia eltrica ser possvel alocar se as mquinas utilizadas no processo de produo
possurem medidores prprios do contrrio no.

g) Aluguel do prdio impossvel identificao por produto.

3.3 COM RELAO AO VOLUME DE PRODUO:

Com relao ao volume de produo do perodo, os custos podem ser Fixos ou Variveis.
a) Custos Fixos so aqueles que independem do volume de produo do perodo, isto , qualquer que
seja a quantidade produzida, esses custos no se alteram. Assim, tanto faz a empresa produzir uma
ou dez unidades de um ou mais produtos em um ms, por exemplo, pois os custos fixos sero os
mesmos nesse ms. Exemplo: aluguel da fbrica, depreciao das mquinas, salrios e encargos do
pessoal da fbrica.
Os custos fixos esto relacionados com os Gastos Gerais de Fabricao ou CIF, por no guardarem
proporo com as quantidades dos produtos fabricados.
b) Custos Variveis so aqueles que variam em funo das quantidades produzidas, como ocorre, por
exemplo, com a matria prima e material de embalagem.
Exemplo: Se na fabricao de uma mesa de madeira so gastos 5 metros de madeira, para se fabricarem 10
mesas sero precisos 50 metros de madeira, por exemplo. Quanto maior for a quantidade fabricada, maior
ser o consumo de matria-prima.
Os custos variveis tem relao direta com os custos diretos de fabricao.
3.4 OUTRAS NOMENCLATURAS DE CUSTOS:
a) Custos Primrios: a soma da matria-prima com a mo de obra direta. No so a mesma
coisa que custos diretos, j que nos primrios s esto includos aqueles dois itens, assim por
exemplo embalagem custo direto, mas no primrio.
b) Custos de transformao: a soma de todos os custos de produo, excetos os relativos a
matrias-primas e outros eventuais adquiridos e empregados sem nenhuma modificao pela
empresa ( componentes adquiridos prontos, embalagens compradas etc.). Representam esses custos
de transformao o valor do esforo da prpria empresa no processo de elaborao de um
determinado item (Mo de obra direta e indireta, energia, materiais de consumo industrial, etc.).

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4 IMPOSTOS RECUPERVEIS
Na compra de qualquer material/meteria prima, identificamos nas notas fiscais impostos, sendo
alguns recuperveis e outros no.
Os impostos recuperveis so aqueles que no geram custos para a empresa, uma vez que so
compensveis com os impostos incidentes sobre a venda e mesmo que no haja venda suficiente para
compensar, o montante gerado na compra permanece no ativo da empresa.
Para efeito desse estudo, os impostos recuperveis abordados sero o ICMS e IPI, sendo os demais
aplicados de forma semelhante a este processo.
Exemplo:
Compra de Material 500 p
Total da Nota Fiscal $ 1.120,00
ICMS 18%

180,00

IPI 12%

120,00

Qual o custo efetivo do produto adquirido?

Compra de material $ 1.120,00:

ICMS 18%

180,00

IPI 12%

120,00

Custo Lquido $ 820,00

Sendo a Contabilizao da seguinte forma.

D Estoque de Material

820,00

D ICMS a Recuperar

180,00

D IPI a Recuperar

120,00

C Fornecedores

$ 1.120,00

Na ficha de controle de estoque:

Estoque Inicial
Quant. Vr. Unit.

Compras
Vr.

Quant.

Vr. Unit

Estoque Final
Vr. Total

Quant.

Vr. Unit.

Total
-

Valor
Total

500 p

$ 1,64

$ 820,00

500p

$1,64

$ 820,00

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5 - INVENTRIOS PERIDICO E PERMANENTE

5.1 - INVENTRIO PERIDICO
O Sistema de Inventrio Peridico consiste em um sistema simples de apurao do Custo de
Produo, pois no exige controles minuciosos, nem a utilizao de pessoal especializado.
chamado de Peridico porque o inventrio (ou contagem individualmente dos itens) dos
Materiais, dos Produtos Acabados e dos Produtos em Elaborao, necessrios para se apurar o Custo de
Produo e tambm o Custo dos Produtos Vendidos, s levantado no final de um perodo (ano, semestre
ou at ms).
um sistema que apura o Custo Global de Produo de um determinado perodo. Esse perodo
pode ser um ms, bimestre, trimestre, semestre ou ano, conforme o interesse da empresa.
Como permitido pela legislao fiscal, e por ser praticidade e simples seu registro, esse sistema
o mais utilizado pelas pequenas e mdias indstrias para apurar o Custo Global da produo de um
exerccio (ano).

5.2 - INVENTRIO PERMANENTE

O sistema de Inventrio Permanente um sistema de apurao do Custo Unitrio dos produtos
fabricados pela empresa, atravs da Ficha de Controle de Estoques.
Esse sistema necessita de funcionrios especializados, bem como da adoo de controles que
permitam o conhecimento do Custo Unitrio dos produtos no momento em que so produzidos,
normalmente utilizado por empresas industriais de grande porte.
Chamado de Permanente porque os custos dos estoques necessrios para a apurao do Custo dos
Produtos Fabricados e do Custo dos Produtos Vendidos so atualizados permanentemente (dirio,
semanal, mensal). Tambm conhecido como Sistema de Custo Integrado, pois os controles so apurados,
principalmente atravs das fichas de controle de estoques e de outros elementos ou instrumentos de
controle que caracterizam tal sistema.

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6 - MTODOS DE AVALIAO DE ESTOQUES

6.1 PEPS- PRIMEIRO ENTRAR PRIMEIRO A SAIR
Mtodo utilizado para avaliao de estoque atravs do processo onde o Primeiro produto que Entra no
estoque o Primeiro que Sa do estoque.
6.2 - UEPS LTIMO A ENTRAR PRIMEIRO A SAIR
Proporcionalmente inverso ao PEPS, este mtodo avalia o estoque atravs do processo onde o
ltimo produto que Entra no estoque o Primeiro que Sa do estoque.
Observao: para efeitos fiscais este mtodo no aceito pelo fisco no Brasil, devido a
diminuio provisria do lucro da empresa, entretanto, pode ser utilizado para fins gerenciais.

6.3 - CUSTO MDIO

Para este mtodo o estoque avaliado atravs da diviso entre o custo final pela quantidade final
do estoque, isto , so sempre avaliados pela mdia dos custos de aquisio, sendo eles atualizados aps
cada compra efetuada, o mais utilizados pelas entidades.
Nota: A adoo de um ou outro critrio interfere direto no custo de produo e no valor do estoque
final.

7 - MO-DE-OBRA DIRETA
A Mo de Obra Direta todo o custo aplicado no produto de forma clara e facilmente identificada,
podendo ser calculada atravs de horas de trabalhadas ou um montante em valor, do salrio da pessoa que
est produo daquele produto.
Para calcular o valor do custo utilizando horas trabalhadas necessrio estabelecer qual a forma de
clculo, podendo ser por taxa de horas pr-determinadas ou horas reais aplicadas ambas aplicadas no
produto.
A taxa horria unitria em valor obtida atravs da folha de pagamento ou recibo de pagamento de
autnomo, onde o total do salrio dividido pela quantidade de horas trabalhadas no ms do clculo.
Exemplo: Salrio Mensal da Cozinheira $ 500,00 : 220 horas trabalhadas no ms = $ 2,27
Conhecendo a taxa horria unitria em valor necessrio escolher qual o tipo de taxa de horas ser
utilizada na produo podendo ser Horas Pr-Determinadas ou Horas reais.
Taxa Pr-Determinada = Quantidade de horas determinada por clculos efetuados na produo,
onde independe das horas reais gastas, a taxa ser a mesma.
A vantagem deste mtodo que ele de fcil apurao e tambm gera o custo da mo-de-obra
antes mesmo de ser produzida, a desvantagem que no apresentada a fidelidade, pois poder haver horas
perdidas ou ganhas, no apuradas.
Exemplo: Quantidade de Bolos.

13

1 produo 10 unidades
2 Produo 70 unidades
Taxa horria unitria em valor = $ 2,27

Taxa pr-determinada 1 hora para cada unidade

1 produo 10 unidades x 1 hora = 10 horas x $ 2,27 Taxa horria = $

22,70

2 Produo 70 unidades x 1 hora = 70 horas x $ 2,27 Taxa horria = $ 158,90

Total

= 80 horas x $ 2,27 Taxa horria = $ 181,60

Horas efetivamente gastas, obtidas atravs de outros apontamentos 60 horas, ociosidade ou ganho
na produo no considerado, assim o custo real seria:
60 horas x $ 2,27 = $ 136,20 (custo real da produo).
Taxa Real = so horas gastas na produo, obtidas atravs de apontamentos em relatrios. A
vantagem deste mtodo a preciso das horas, sendo a apurao do valor real, a desvantagem o processo
de controle interno rigoroso necessrio para manter os apontamentos em ordem e tambm com a
fidelidade necessria.
Exemplo: relatrio de apontamento de horas

Produo de 10 unidades de bolos 20 horas

Produo de 70 unidades de bolos 40 horas
Taxa horria unitria em valor $ 2,27
60 horas gastas x $ 2,27 taxa horria = 136,20

Montante em valor: Esse mtodo talvez seja o menos utilizado nas empresas, pois obtido atravs
de um valor determinado, independentemente das horas ou quantidades produzidas, a vantagem a
apurao simplista, entretanto, a desvantagem a possibilidade de distores graves na apurao do custo
de mo-de-obra.
Exemplo: para produzir 10 unidades de bolos de chocolates, foram apurados os seguintes dados:
Valor pago no ms para a produo $ 500,00

Custo da Mo de obra = $ 500,00

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8 - CUSTO DO PRODUTO VENDIDO CPV:

Componentes principais:

Custos
Diretos
Indiretos
Rateio

Material Direto (MD)

Mo-de-Obra Direta (MOD)
Custos Indiretos de
Fabricao (CIF)

Estoque
Prod A

(+) Receitas

Prod B

(-) CPV
(-) Despesas

Prod C
(=) Resultado
Nas empresas industriais, diferentemente das empresas comerciais, faz-se necessrio um controle dos
fatores que so aplicados na produo (Material direto, mo-de-obra direta e gastos gerais de fabricao)
para determinar o valor dos estoques de produtos em elaborao, estoques de produtos acabados e o custo
dos produtos vendidos (CPV).
Os custos dos produtos vendidos o CPV o resultado entre o Estoque Inicial, mais os custos
utilizados de materiais primas, mais os custos de mo-obra, mais os custos indiretos de fabricao, menos
Impostos no recuperveis, menos estoque final.
Simplificando, com foco no CPV, a apurao do resultado na empresa industrial, feita conforme abaixo:
Lucro Bruto = Vendas Lquidas CPV
O Custo dos Produtos vendidos CPV, corresponde soma do consumo de matrias-primas (MP),
embalagens (Em), mo-de-obra direta (MOD) e gastos gerais de fabricao (GGF), tambm denominados
custos indiretos de fabricao (CIF). O CPV representa os produtos acabados e que foram entregues aos
clientes em decorrncia das vendas.

15

Custos

MP

Produtos

Produtos
dos

em
Acabados
Elaborao
Ou
Em Processo

MOD

Produtos
Vendidos

GGF

Na atividade comercial vimos que, permanecem em estoques, somente os valores relativos s

mercadorias adquiridas e que ainda no foram vendidas, diferentemente do que ocorre na atividade
industrial, em que permanecem em estoque os valores referentes a aquisio de matrias primas, a mode-obra direta e os gastos gerais de fabricao que efetivamente foram aplicados na fabricao de produtos
mantidos em estoque (Produtos em Elaborao + Produtos Acabados).
Cabe ressaltar que somente so apropriados ao resultado, a ttulo de Custo dos Produtos Vendidos,
apenas os valores aplicados na fabricao dos Produtos Acabados e que foram efetivamente vendidos.
Assim, na atividade industrial temos a estocagem da MOD, da MP e dos GGF aplicados na fabricao
dos produtos que, por no terem sido acabados ficam mantidos em estoque.
Portanto o valor de um produto fabricado que permanece em estoque composto de:

Matria-prima

Mo de obra direta

Gastos gerais de fabricao

Embalagens e outros materiais diretos

Os gastos gerais de fabricao correspondem aos custos indiretos de fabricao, ou seja, entra nessa
rubrica a energia eltrica consumida na produo, a depreciao de mquinas e equipamentos industriais,
o aluguel da fbrica, etc.
Aqui vale apresentar a diferenciao em custos diretos e custos indiretos.

16

8.1- CUSTOS DIRETOS

Os custos diretos so aqueles cuja apropriao de seu valor a cada produto fabricado se da sem a
necessidade de se fazer rateios ou estimativas, ou seja, podem ser perfeitamente identificados na
composio do produto.
So exemplos de custos diretos: as matrias-primas consumidas, as embalagens aplicadas durante o
processo de industrializao, a mo-de-obra direta diretamente aplicada em determinado produto, etc.

8.2- CUSTOS INDIRETOS

Os custos indiretos so aqueles cuja apropriao de seu valor a cada produto fabricado se d por
meio de rateio ou estimativas. Isto porqu, tais insumos pela sua natureza, ou sua irrelevncia, ou
dificuldade de identificao, ou por convenincia da empresa, no pode ser de fato apropriado diretamente
a cada unidade de produto fabricado.
Assim, so considerados custos indiretos o aluguel da fbrica, os salrios dos supervisores dos
operrios de todos os produtos, da energia eltrica consumida em toda a fabrica, o seguros de mquinas e
equipamentos da fbrica, os salrios dos empregados que no trabalham diretamente na elaborao dos
produtos tais como segurana, limpeza, etc.
Em resumo, temos que os custos diretos so aqueles que podem ser perfeitamente identificados em
cada unidade produzida e os custos indiretos os que por no poder ser perfeitamente identificados na
composio de cada unidade produzida faz-se necessrio utilizar-se de apropriao por meio de estimativa
ou rateio.
A Contabilidade de Custos Industrial em decorrncia do seu sistema de registro controle e
acompanhamento da acumulao dos custos nos permite responder varias questes, tais como:
a) Custo da Produo do Perodo (CPP) que o total dos custos incorridos com a produo do
perodo, ou seja, o custo da produo independentemente do que foi acabado ou no.
Na composio do Custo da Produo do Perodo computa-se a matria-prima, a mo-de-obra
direta e os gastos gerais de fabricao transferidos para a produo no perodo considerado (CPP =
MP + MOD + GGF)
b) Custo da Produo Acabada (CPA) que o total dos custos acumulados na produo
acabada no perodo, aqui se computa o valor da produo iniciada e acabada no perodo
considerado e a produo acabada em perodo anterior (CPA = EIPE + MP + MOD + GGF EFPE).

17

c) Custo dos Produtos Vendidos (CPV) que o total dos produtos acabados, independentemente
de ter sido iniciado e acabado no perodo considerado, e que efetivamente foram vendidos.
Portanto, o clculo do CPV, ocorre da seguinte forma: CPV = EIPA + CPA - EFPA
d) Custo Primrio (CP) que o somatrio do custo do material direto (matria-rima) com a mode-obra direta (CP = MP + MOD).
e) Custo de Transformao (CT) que a soma da a mo-de-obra direta com os gastos gerais de
fabricao (CT = MOD + GGF).

Vejamos um exemplo prtico:

Foram extradas as seguintes informaes do Balancete de 30/03/20XX da empresa XPTZ Ltda.

1- Estoque inicial de matria-prima $1.000,00;

2- Estoque inicial de produtos em elaborao$500,00;
3- Estoque inicial de produtos acabados $ 2.000,00;
4- Estoque final de matria-prima $1.500,00;
5- Estoque final de produtos em elaborao$1.000,00;
6- Estoque final de produtos acabados $ 500,00;
7- Gastos gerais de fabricao incorridos no perodo $5.000,00;
8- Mo de obra direta incorrida no perodo $6.000,00;
9- Compras no registradas no perodo $10.000,00.
10 Vendas $ 50.000,00
11 Despesas Administrativas/Vendas $ 15.000,00

18

Efetuando os lanamentos nos razonetes temos:

Matrias Primas

Produtos em Elaborao

Produtos Acabados

EI

1.000

EI

500

EI

2.000

10.000

9.500

20.000

6.000

5.000

9.500

21.500
20.000

11.000
EF

9.500

21.000

1.500

EF

20.000

22.000

1.000

EF

21.500

500

1, 4 e 5 - No foi informado no enunciado as operaes 1,4 e 5, mas, sabemos que EI + C EF = Sadas,

portanto, 11.000 1.500 = 9.500, ou seja, o valor transferido para Produtos em Elaborao no perodo.
Este raciocnio ser, sempre, feito nos casos semelhantes.

Mo de obra direta

Gastos Gerais de Fabricao

6.000

5.000

5
5.000

6.000
6.000

Custos dos Produtos Vendidos

21.500

6.000

5.000

5.000

Com base nesse exemplo podemos responder s seguintes questes, acerca de apurao de custos da
produo industrial:
1 Qual o custo de produo do perodo?

R: CPP = MP + MOD + GGF = 9.500 + 6.000 +5.000 = 20.500

2 - Qual o custo de produo acabada do perodo?

R: CPA = EIPE + MP + MOD + GGF EFPE = 500 + 9.500 + 6.000 + 5.000 1.000 = 20.000

19

3 Qual o custo dos produtos vendidos?

CPV = 21.500 (EIPA + CPA EFPA) = 2.000 + 20.000 - 500
4 Qual o custo primrio?

R: CP = MP + MOD = 9.500 + 6.000 = 15.500

5 Qual o custo de transformao?

R: CT = MOD + GGF = 6.000 + 5.000 = 11.000

8.3 OUTRAS EXPRESSES TCNICAS

Voc poder encontrar, ainda, outras nomenclaturas de custos. Veja algumas e seus significados:
a) Custo Primrio: Compreende os gastos com matrias-primas mais os gastos com mo de obra
direta. Custo primrio no o mesmo que custo direto, pois no custo primrio no so
considerados os materiais secundrios e os matrias de embalagem.
b) Custo de Transformao: Compreende a soma dos gastos que a empresa teve com a produo em
um determinado perodo. Para se obter o valor deste custo, no so considerados os gastos com
materiais, pois deve ser considerado somente o esforo despedido pela empresa na fabricao de
seus produtos.
c) Custo de Produo: Compreende o Custo de Produo do perodo mais o Estoque Inicial de
produtos em elaborao.
d) Custo dos Produtos Vendidos: Compreende o Custo dos produtos disponveis para venda menos
o estoque final dos produtos acabados. Refere-se aos custos incorridos na fabricao dos bens que
s agora esto sendo vendidos. Pode, tambm, conter custos de produo de vrios perodos.

9 - MTODOS DE CUSTEIO PARA APURAO DO CUSTO:

Martins e Rocha (2010) Entendem que a expresso mtodo de custeio diz respeito
composio do valor de custo de um evento, atividade, produto, atributo, ou seja, de uma entidade objeto
de custeio de interesse do gestor. Afirmam ainda que ao se utilizar determinado mtodo de custeio define
a natureza dos recursos que sero computados na apurao do valor de custo de produtos, consideram
como principais mtodos de custeio os seguintes: custeio varivel, custeio por absoro e o custeio por

20

atividades, assim a deciso por determinado mtodo de custeio em detrimento de outros gera, dentre
outras, as seguintes consequncias:

Afeta o valor do custo do produto e, portanto, o valor do ativo e do patrimnio lquido da

entidade;

Afeta o valor a ser debitado diretamente na demonstrao de resultado e, portanto novamente

-, o valor do patrimnio liquido; e

Condiciona o conceito de lucratividade por produto e sua mensurao.

Por no haver consenso entre os diversos autores sobre mtodos de custeio, neste trabalho

sero dissertados sobre os seguintes mtodos, tendo por base Machado e Holanda (2010):

Custeio por Absoro;

Custeio Pleno;

Custeio por Atividades;

Custeio Varivel;

Custeio Direto.

9.1 MTODO DO CUSTEIO POR ABSORO

O mtodo bsico para avaliao de estoques pela contabilidade societria para fins de
levantamento de balano patrimonial e da demonstrao do resultado do Exerccio (SANTOS, 2011). No
custeio por absoro todos os custos de produo comporo o custo de bem ou servio. As despesas no
fazem parte do custo do bem ou servio (CPV- Custo do Produto Vendido ou CSP Custo do Servio
Prestado).
O custeio por absoro o mtodo derivado da aplicao dos princpios de contabilidade
geralmente aceitos, nascido da situao histrica... (MARTINS, 2010

pg. 37), sendo seu uso

amplamente disseminado, principalmente, pela contabilidade financeira para prepara relatrios destinados
ao pblico externo a empresa. O custeio por absoro resume-se no critrio em que se apropriam todos os
custos de produo quer fixos, quer variveis, quer diretos ou indiretos, e to somente os custos de
produo, aos produtos elaborados.
Este mtodo subdivide em trs espcies: Parcial, Parcial Modificado e Pleno (Integral).
No Custeio por Absoro Parcial so atribudos aos produtos e servios somente os custos
variveis e fixos, todas as despesas (comerciais, administrativas e Financeiras) so alocadas diretamente
no resultado do perodo em que incorreram. Para Vartanian (2000) a principal preocupao do mtodo
separar o custos dos produtos e servios e as despesas do perodo, mostrando que s cabe aos produtos e

21

servios os esforos de produo, sendo as despesas destinadas ao resultado. parcial por no alocar aos
produtos gastos da administrao geral da empresa, nele essas despesas so debitadas diretamente ao
resultado do perodo em que so incorridas, conforme prediz o Princpio da Competncia (MARTINS;
ROCHA, 2010).
No Custeio por Absoro Parcial Modificado so atribudos aos produtos e servios os
custos variveis e os custos fixos operacionais, sendo os custos fixos estruturais destinados ao resultado do
perodo junto com as despesas. Para Martins e Rocha (2010) esse mtodo tem a vantagem de situar-se a
meio termo dos extremos do Custeio Varivel e por absoro parcial, pois no comete a arbitrariedade de
alocar custos fixos estruturais aos produtos/servios, apropriando a eles custos que embora fixos em
relao ao volume de produo tem seu valor influenciado pelo mix de produtos/servios, pela logstica de
produo, pelo processo de controle de qualidade, etc. Dessa forma considerando que o conceito de rateio
de custos carrega o estigma de arbitrariedade, o mtodo isento desse problema, pelo fato dos custos de
produtos e servios no ficarem restritos apenas aos custos variveis, deixando de captar os esforos
demandados pelos lotes, ordens de produo e produtos, e por outro lado no incorre em rateios
absolutamente arbitrrios de custos fixos estruturais, cuja rastreabilidade aos produtos impraticvel e
conceitualmente incorreta.
No Custeio Por Absoro Pleno (integral) conforme Souza e Diehl (2009) so includos
no produto todos os custos fixos e despesas variveis. Neste mtodo de Custeio todos os custos de
Produo e os gastos fixos da administrao e de vendas so considerados como sendo dos
Produtos/Servios. (MARTINS; ROCHA, 2010). Tem esse nome pelo fato de incorporar os gastos de
administrao geral e os fixos de vendas aos produtos, sendio que na sua verso extrema, que o RKW
((abreviao de Reichskuratorium fr Wirtschaftlichtkeit)) considera tambm no custo dos produtos,
encargos financeiros e juros sobre capital prprio, o que considerado incorreto contabilmente. Esse
mtodo de custeio considera que o custo de um produto deve considerar todos os sacrifcios em que a
empresa incorre no s para produzir, mas tambm para administrar (planejar e controlar), vender (colocar
o produto no mercado) e para financiar suas atividades remunerando o capital prprio e o de terceiros.
Pode-se apontar as seguintes vantagens para a utlizao desse tipo de custeio:

Permite a apurao do custo de cada departamento ou centro de custo;

Agrega todos os custos, tanto direto como indiretos, ao objeto de custo;

Possibilita a apurao do custo global de cada produto ou servio, pois

absorve todos os custos de produo;

mais simples.

Sua implementao pode ser menos custosa, por usar critrios de alocao

22

Como desvantagens pode se citar o seguinte:

Uma apropriao acurada dos custos aos objetos de custeio;

Um conhecimento adequado das reais causas geradoras dos custos;

A adoo de procedimentos que efetivamente contribuam para o processo de

melhoria continua dos bens, servios e produtos e para a eliminao de desperdcios;

Estabelecimento de estratgias que assegurem vantagem competitiva.

Em resumo segundo Machado (2002) o Custeio por Absoro consiste na apropriao de

todos os custos de produo aos produtos e servios. Trabalha com a classificao de custos diretos e
indiretos, sendo os ltimos atribudos aos produtos mediante rateio. Atende aos Princpios Contbeis
Geralmente aceitos e legislao tributria e societria do Brasil e em muitos outros pases.

9.2 MTODO DO CUSTEIO PLENO

Tambm denominado integral ou RKW, o custeio pleno difere do custeio por absoro
parcial e do modificado, porm uma forma de custeio que para alguns autores tambm custeio por
absoro, o que o diferencia o fato de que trabalha com a ideia de que ao custo do produto devem ser
agregados no apenas os custos de produo, mas tambm todas as demais despesas da organizao,
inclusive as financeiras. Dessa forma, ignora as fronteiras, s vezes obscuras, entre o custo do produto e as
despesas do perodo. Assim, segue a tendncia de ampliao do conceito de custo de produto, incluindo as
fases do esforo de venda, os canais de distribuio, inclusive as fases de ps-venda, como garantia e
assistncia tcnica. Esse mtodo utilizado exclusivamente para fins gerenciais, no sendo admitido para
fins tributrios nem societrios (MACHADO; 2010).
Por ser considerado uma extenso do custeio por absoro as vantagens e desvantagens
da adoo desse mtodo so as mesmas apresentadas para aquele conforme item 1.4.1.
Martins e Rocha (2010), o consideram somente uma variao do custeio por absoro,
que entre outros inconvenientes vai contra os princpios contbeis adotados nos Brasil e a legislao
tributria brasileira.

9.3 MTODO DO CUSTEIO BASEADO EM ATIVIDADES

Para Kaplan e Cooper (1998), o Activity Based Costs (ABC) foi a resposta para a
impreciso do sistema de custeio tradicional, resultado da evoluo natural da economia que passou a
apresentar: aumento dos custos indiretos, diminuio da mo de obra direta, alta incidncia de mudanas

23

tecnolgicas, diminuio dos custos contbeis e da tecnologia da informao e crescimento na diversidade

de produtos e servios.
Neste sentido, o ABC (Custeio baseado em Atividades) apresenta reais possibilidades de
atender as necessidades de informao da Administrao Pblica, pois segundo Brimson (1996, p. 41), a
contabilidade por atividade muda a forma de as empresas ou organizaes administrarem os custos, pois
ela vincula os custos da empresa com as atividades.
Prossegue Martins (2010) orientando que se deve analisar a convenincia, ou no, de
agregar dois ou mais centros de custos ou de subdividir algum, dependendo do grau de preciso desejado,
do escopo do projeto ABC, da relao custo-benefcio. importante salientar que no ABC h uma lgica
de identificao de causa-efeito, que segundo Ching (2006, p.99) os objetos de custo demandam
atividades e estas, por sua vez, consomem os recursos disponibilizados pela organizao.
Para Machado (2002) A formulao do custeio por atividades possui alguns componentes
do custeio pleno, na medida em que trabalha com todos os custos, independentemente de estarem
associados fase de produo, distribuio e assistncia ps-venda, porm s apropriando os custos
rastreveis atravs de direcionadores.
A sua especificidade trabalhar com a premissa segundo a qual so as atividades
desenvolvidas nas empresas que geram custos, pois consomem os recursos; por sua vez, os produtos,
clientes ou outro objeto de custo consomem as atividades. O custeio por atividades procura, ento,
estabelecer a relao entre atividades e os objetos de custo atravs de indicadores que determinam quanto
de cada atividade consumido por eles (PETER, 2001pg. 96).
J Martins e Rocha (2010) consideram que o custeio baseado em atividades possui duas
perspectivas diferentes, uma que foi divulgada em todo o mundo a partir de dcada de 1980, a chamada
primeira gerao ABC, preocupa-se com o custeio de produtos, tendo como foco a mensurao, com a
busca pelo aperfeioamento da alocao de custos s entidades objeto de custeio, em especial aos
produtos, a segunda denominada por alguns autores de segunda gerao ABC, contemplando o processo
de gesto do custo de overhead, por meio do aprimoramento no desempenho dos processos e atividades.
Em resumo a primeira gerao busca mensurar os custos de produtos e servios resgatando princpios
microeconmicos, sob a alegao de corrigir a forma como as empresas vinham alocando seus custos
indiretos aos produtos, j a segunda gerao tem por objetivo compreender e agir sobre o custo dos
processos e atividades e por essa razo denominada Gesto Baseada em Atividades (ABM- ActivityBased Management), no sendo de fato uma nova gerao mas um novo artefato gerencial originrio do
primeiro.
As principais vantagens do ABC so:

24

Contabilidade baseada em atividade: identifica as atividades desenvolvidas,

rastreando os custos indiretos de forma mais racional, viabilizando uma anlise efetiva de
custos e de desempenho;

Viso estratgica de custos: fornece subsdios para o planejamento e

decises de longo prazo porque incorpora os custos e despesas fixos na apurao dos custos
totais;

Melhor gesto de custos: proporciona base para um controle melhor e mais

eficiente dos custos totais, conduzindo a tomadas de deciso mais eficazes.
Porm para fazer uso de dessas vantagens Martins e Rocha (2010) consideram

necessrio que a entidade possua pelo menos os seguintes sistemas: de padres, de oramento, de
contabilidade eficiente e eficaz e de custeio recorrente e eficaz entre outros.
Ainda segundo Mauss e Souza (2008) esses argumentos indicam que o ABC consegue
um rastreamento racional dos custos indiretos, identificando atividades geradoras, fazendo coletas em
cada departamento ou centro de custos independentes de serem fixos ou variveis, podendo se afirmar que
a forma de identificar os custos indiretos menos arbitrria que no custeio por absoro tradicional, alem
de que ele fornece informaes de custos para o ABM, criticar e analisar economicamente cada atividade
relevantes, possibilitando a tomada de decises gerencias implementando melhoria em processos e at
mesmo eliminando aquelas que no agregam valor, reduzindo custos e melhorando o desempenho da
entidade.
O ABC apresenta as seguintes desvantagens para implantao e utilizao:

Dificuldade na seleo das atividades relevantes;

Seleo de quantidade excessiva de atividades;

Dificuldade no processo de contabilizao das transaes, documento a

documento por atividades, onde muitas vezes, uma proporo relevante dos custos no
apresenta condies de contabilizao por atividade. Isso confirma a ideia de que
praticamente invivel alocar todos os custos a todas as atividades;

Dificuldade na formao de grupos de custos homogneos e na identificao

dos respectivos direcionadores de custos;

Dificuldades de formar sries temporais de grupos de custos e seus provveis

direcionadores, para realizar os testes estatsticos de sua validao;

Necessidade de coletar e de contabilizar muitos dados manualmente;

Presena de fatores institucionais adversos, tais como discursos

concorrentes, conflito de interesses e outros;

Dificuldade para identificar o nvel de capacidade normal das atividades;

Criao de sistemas adicionais, planilhas e time sheets trabalhosos, etc,;

Necessidade de formulao de procedimentos padres;

No aceito pelo fisco;

Maior preocupao em gerar informaes estratgicas do que em usa-las.

25

9.4 MTODO DO CUSTEIO VARIVEL

No Custeio Varivel so alocados aos produtos e servios os custos variveis referentes s
quantidades produzidas no perodo, onde os custos fixos so separados e considerados como despesas
deste mesmo perodo (MARTINS, 2010).
No custeio varivel no possvel mensurar o custo total de um objeto de custeio, haja
vista que o mtodo no aloca os custos e as despesas fixas, afetando os somente no resultado do perodo,
pois ele considera como sendo dos produtos somente seus custos variveis, os custos fixos diretos so
debitados ao resultado do perodo em que so incorridos (SOUZA e DIEHL, 2009; MARTINS e ROCHA,
2010). Porm esse fato no desestimula a discusso referente este tipo de custo.
Martins e Rocha (2010) consideram que apropriando aos produtos somente seus custos
variveis, o uso desse mtodo resulta na expresso do custo mnimo dos bens e servios, se um lado o
nvel de preciso da mensurao do custo por produto por unidade produzida quase exato, por outro
contempla uma parcela normalmente relativamente pequena dos custos totais da empresa.
H uma extensa discusso a favor e contra o uso do custeio varivel, no apenas para
relatrios internos, mas tambm para os externos, mas como mtodo de custeio para apurao de custos,
como veremos:
Possui as seguintes vantagens para utilizao do custeio varivel:

O custo do produto mensurvel objetivamente e no sofre manipulao

(rateio);

Apresentao imediata da margem de contribuio de cada produto, que a

diferena do preo de venda e o custo do produto;

O lucro alcanado no sofre interferncia com alteraes de estoque, e

possibilita mais clareza no planejamento desse lucro e nas tomadas de decises.
Esse mtodo possui as seguintes desvantagens:

A excluso dos custos fixos pode causar uma subavaliao e pode alterar o
resultado em um perodo;

Podem ocorrer problemas na avaliao dos custos, pois existem custos

semivariveis e semifixos;

Como, de maneira geral, o custeamento varivel utilizado para tomada de

decises a curto prazo, isso pode prejudicar a continuidade da empresa num projeto a longo
prazo.

26

9.5 MTODO DO CUSTEIO DIRETO

Mauss e Souza (2008) afirmam que esse mtodo define que os custos indiretos, aqueles
no podem ser definidos com preciso de quais produtos ou servios resultaram, devem ser considerados
como custos do perodo, devendo ser cobertos pela margem de contribuio direta, com fins de determinar
um resultado final positivo para a entidade.
Santos (2011) refora esse conceito dizendo que este o mtodo de custear os produtos ou
servios por margem de contribuio direta, obtida pela diferena entre as receitas e seus custos diretos
(variveis e fixos), partindo da premissa de que somente os custos claramente identificados com os
produtos ou servios vendidos devem ser apropriados.
Da Catelli (2001) defende uma gesto econmica atravs da adoo do custeio direto, por
considerar que o uso do rateio no se presta identificao do valor criado em cada deciso, segundo ele
no custeio direto no existe resultado por unidade de produto fabricado e sim margem de contribuio
direta das reas organizacionais, o que, no ponto de vista o mais apropriado, ento num sistema de
gesto por resultados implica a adoo de critrios de mensurao aptos a identificar receitas e custos
apenas com as areas e decises que os originaram, evitando-se todo e qualquer esquema de rateio.
Possui as

vantagens e desvantagens para a utilizao do mtodo de custeio direito para

levantamento de custos:
Vantagens:

o custo dos produtos so mensurveis objetivamente, pois no sofrero

processos arbitrrios ou subjetivos de distribuio dos custos comuns;

o lucro lquido no afetado por mudanas de incremento ou diminuio de

inventrios;

os dados necessrios para a anlise das relaes custo-volume-lucro so

rapidamente obtidas do sistema de informao contbil;

mais fcil para os gerentes industriais entenderem o custeamento dos

produtos sob o custeio direto, pois os dados so prximos da fbrica e de sua
responsabilidade, possibilitando a correta avaliao de desempenho setorial;

o custeamento direto totalmente integrado com custo-padro e oramento

flexvel, possibilitando o correto controle de custos;

o custeamento direto constitui um conceito de custeamento de inventrio que

corresponde diretamente com os dispndios necessrios para manufaturar os produtos;

o custeamento direto possibilita mais clareza no planejamento do lucro e na

tomada de decises.
Desvantagens:

excluso dos custos fixos indiretos para valorao dos estoques causa sua
subavaliao, fere os princpios contbeis e altera o resultado do perodo;

27

na prtica, a separao de custos e variveis no to clara como parece,

pois existem custos semivariveis e semifixos, podendo o custeamento direto incorrer em
problemas semelhantes de identificao dos elementos de custeio;

o custeamento direto um conceito de custeamento e anlise de custos para

decises de curto prazo, mas subestima os custos fixos, que so ligados capacidade de
produo e de planejamento de longo prazo, podendo trazer problemas de continuidade
para a empresa.
Esse mtodo de custeio limita-se a anlise de custos no curto prazo, sem considerar os custos
indiretos no alocados ao produto, esses custos no alocados no longo prazo, podem representar a falncia
de uma empresa se a margem de contribuio ou margem de contribuio direta no for suficiente para
sua cobertura e gerao de lucro. Da a motivao para que seja utilizado esse mtodo integrada a algum
outro (Absoro ou ABC), por considerarem os custos indiretos sobre os objetos de custo, viabilizando
assim anlises e o planejamento a longo prazo por parte das entidades
10 MARGEM DE CONTRIBUIO
Resumidamente, podemos dizer que a Margem de Contribuio o valor que cada produto
contribui para o pagamento dos custos fixos. Torna-se necessrio esclarecer, que as despesas globais da
organizao, tambm sero subtradas destes valores, o que nos dar a viso da lucratividade global da
organizao.
Assim, numa viso de anlise mais completa, seria representado pela seguinte frmula:
+ Venda Lquidas
(-) Custos e Despesas Variveis
= Margem de Contribuio

Como maximizar o lucro da empresa

Em outras palavras, a um preo bastante elevado os industriais e comerciantes gostariam de vender
o mximo de sua produo. Em contrapartida, os consumidores agem de maneira diametralmente oposta,
ou seja, a um sbito aumento de preos eles deixam de comprar as mercadorias e quando h demanda
tende a subir. Esta a famosa lei da oferta e procura que alguns economistas tentam, a todo custo, ignorla.
Muitos gerentes financeiros quando indagados sobre esse conceito e prtica sempre costumam
dar aquelas respostas prontas:

Teremos o mximo do lucro quando vendermos o maior nmero de unidades possveis;

Teremos o mximo de lucro quando vendermos com maior preo possvel;

Teremos o maior lucro quando atingirmos o maior nmero de clientes possvel.

28

11 - CUSTOS INDIRETOS
11.1 DEFINIO DE CUSTOS INDIRETOS
Os custos indiretos so valores que no so identificados de forma clara e objetiva nos produtos a
serem fabricados.
11.2 RATEIO DOS CUSTOS INDIRETOS
O mtodo do rateio a diviso de forma proporcional dos Custos Indiretos de Fabricao (CIF), s
vezes de forma homognea ou por critrios definidos pelo contabilista responsvel pelos custos, junto com
a direo da empresa.

12 - DEPARTAMENTALIZAO
Departamento a menor unidade administrativa, dentro de uma empresa industrial.
A departamentalizao consiste na apropriao dos custos indiretos de fabricao (CIF) desde os
departamentos no produtivos at encerrar nos departamentos de produo ao qual sero distribudos no
produto.
Exemplo

gua $ 1.000,00
Energia $ 500,00

a- Distribuir os custos de gua em: 10% administrao, 50% montagem e 40% produo;
b- Distribuir os custos de energia em: 30% administrao, 20% montagem e 50% produo;
c- Do resultado, distribuir os custos da administrao em 60% montagem e 40% produo;
d- Do resultado, distribuir 30% para bolo de chocolate e 70% para bolo de nozes.
Produo

Montagem

Administ.

Total

(a) gua

$400,00

$500,00

$100,00

$1.000,00

(b) Energia Eltrica

$250,00

$100,00

$150,00

$500,00

Subtotal

$650,00

$600,00

$250,00

$1.500,00

(c) Rateio da Adm. Fbrica

$100,00

$ 150,00

(-) $250,00

Total dos CIF Deptos.

$750,00

$750,00

$1.500,00

(d) Prod.A

30%

$225,00

$225,00

$450,00

(d) Prod. B

70%

$525,00

$525,00

$1.050,00

$750,00

$750,00

$1.500,00

Total dos CIF Produto

29

Nota importante: sempre o valor dos custos indiretos totais ser os mesmo do comeo ao fim do
rateio e da distribuio e tambm a linha de subtotais ou totais devem ser iguais quando somadas na
vertical ou na horizontal.

13 - CENTRO DE CUSTOS
O centro de custo a menor unidade receptora de custos dentro de uma empresa, podemos dizer
que um departamento um centro de custos e tambm que dentro do departamento h diversos centros de
custos.
Exemplo
Departamento Financeiro

Contabilidade
Contas a Pagar

Centros de Custos

Contas a Receber
Tesouraria

Os Gastos Gerais de Fabricao so distribudos aos centros de custos, geralmente, com base nas
horas de mo-de-obra direta ou outro critrio baseado em volumes de produo. Algumas empresas
sofisticam esse rateio e adotam critrios especficos para cada grupo de custos, como por exemplo,
Depreciao das mquinas ou Energia consumida na rea fabril que podem ser alocadas em funo da rea
ocupada.
A grande dificuldade de determinar a fronteira de trmino dos custos de produo e a de incio
das despesas. Para Martins (2010:41): a regra simples, bastando definir-se o momento em que o
produto est pronto para a venda. At a, todos os gastos so custos. A partir desse momento, despesas.
Como ilustrao, pode ser elaborado um exemplo que, visando facilitar sua interpretao, vamos
desprezar a parte dos custos diretos dos produtos por serem eles facilmente tratados neste mtodo.
Suponhamos que os seguintes custos indiretos tenham ocorrido na empresa num determinado
perodo e a empresa necessite atribuir esses custos aos produtos:

30

Descrio dos Custos

Valor em R$

Aluguel da Fbrica

15.000

Energia Eltrica

9.000

Materiais Indiretos

6.000

Mo-de-obra Indireta

35.000

Depreciao de Mquinas

7.000

Total

72.000

Antes necessrio que sejam distribudos aos diversos centros de custo, que como exemplo,
escolhemos 5 (cinco), a saber :
Controle de Qualidade
Almoxarifado
Usinagem
Cromeao
Montagem

Os critrios adotados para a distribuio dos custos indiretos referentes ao aluguel da fbrica,
energia eltrica, materiais indiretos, mo de obra indireta e depreciao de mquinas, foram definidos
conforme apresentao a seguir:

Aluguel: Foi distribudo em funo da rea ocupada por cada centro de custo, a saber:

Centro de Custo

rea Ocupada

Valor

Contr. Qualidade

2.500

25

3.750

Almoxarifado

1.600

16

2.400

Usinagem

2.900

29

4.350

Cromeao

1.200

12

1.800

Montagem

1.800

18

2.700

Total

10.000

100

15.000

Energia: A empresa possui medidores de consumo de energia por centro de custo, em kWh
(Kilowatts por hora) a saber:

31

Centro de Custo

Consumo Kwh

Valor

Contr. Qualidade

500

10

900

Almoxarifado

600

12

1.080

Usinagem

1.200

24

2.160

Cromeao

1.400

28

2.520

Montagem

1.300

26

2.340

Total

5.000

100

9.000

Materiais Indiretos: A empresa mantm controles atravs de requisies, cuja valorizao

totalizou os seguintes resultados:
Centro de Custo

Consumo Total

Contr. Qualidade

1.200

Almoxarifado

700

Usinagem

1.100

Cromeao

1.300

Montagem

1.700

Total

6.000

Mo de Obra Indireta: O critrio que a empresa adota o de distribuio pelo nmero de pessoas,
pois seu maior valor refere-se mo-de-obra de superviso, a saber:

Centro de Custo

Num. Pessoas

Valor

Contr. Qualidade

10

3.500

Almoxarifado

20

7.000

Usinagem

30

10.500

Cromeao

25

8.750

Montagem

15

5.250

Total

20

100

35.000

32

Depreciao: A empresa adotou o critrio de distribuio pela rea ocupada em funo do volume
maior de depreciao referir-se ao prdio, comportando-se da seguinte forma:
Centro de Custo

rea Ocupada

Valor

Contr. Qualidade

2.500

25

1.750

Almoxarifado

1.600

16

1.120

Usinagem

2.900

29

2.030

Cromeao

1.200

12

840

Montagem

1.800

18

1.260

Total

10.000

100

7.000

Aps a distribuio, verificou-se o seguinte resultado:

Descrio

Controle de Almox.

Usinagem

Cromeao

Montagem

Total

dos Custos Qualidade

Aluguel

3.750

2.400

4.350

1.800

2.700

15.000

Energia

900

1.080

2.160

2.520

2.340

9.000

Mat. Indir.

1.200

700

1.100

1.300

1.700

6.000

M. O. Ind.

3.500

7.000

10.500

8.750

5.250

35.000

Deprec.

1.750

1.120

2.030

840

1.260

7.000

Total

11.100

12.300

20.140

15.210

13.250

72.000

A prxima etapa a de redistribuio dos custos indiretos dos centros de custo no-produtivos aos
centros de custo produtivos. Portanto, a empresa necessita redistribuir os custos referentes ao Controle de
Qualidade e Almoxarifado, cujo critrio adotado foi o exemplificado a seguir:

Controle de Qualidade: Considerou-se o nmero de testes por amostragem que o Controle de

Qualidade faz aos Centros de Produo, da seguinte forma:
Testes

Quant.

Valor

Usinagem

200

50

5.550

Cromeao

100

25

2.775

Montagem

100

25

2.775

Total

400

100

11.100

33

Almoxarifado: A empresa considerou a redistribuio proporcional aos trs centros de custos por
julgar que este atende igualmente a produo, correspondendo a um valor de $ 4.100 para cada centro de
custo produtivo o que conclui a redistribuio dos custos indiretos, permitindo apresentar o seguinte
resumo.
C. Custo

Total Anterior

Contr. Qual.

Almox.

Total

Usinagem

20.140

5.550

4.100

29.790

Cromeao

15.210

2.775

4.100

22.085

Montagem

13.250

2.775

4.100

20.125

Total

48.600

11.100

12.300

72.000

Neste estgio, basta transferir esses custos aos produtos fabricados. Para tal, suponhamos que a
empresa tenha trs produtos distintos e que a distribuio dos custos aos produtos seja feita pelo total de
horas-mquina trabalhadas no perodo, ento teremos:

Usinagem

Cromeao

Montagem

Total

Horas Mquina

Horas Mquina

Horas Mquina

Horas Mquina

Produto X

100

80

150

330

Produto Y

150

120

150

420

Produto Z

200

100

100

400

Total

450

300

400

1.050

Dessa maneira, os custos indiretos por horas-mquina trabalhadas por centro de custo sero obtidos
atravs da diviso do Total dos Centros de Custos Produtivos pelo Total de Horas, a saber:

Usinagem

Montagem

Total

Cromeao
Total

29.790

22.085

20.125

72.000

Horas Mquina

450

300

400

1.050

Custo-Hora

66,20

73,62

50,31

34

O prximo passo valorizar cada hora-mquina do produto fabricado por esse custo-hora,
evidenciando a necessidade de um critrio de arredondamento, obtendo:

Usinagem

Cromeao

Montagem

Total

Horas Mquina

Horas Mquina

Horas Mquina

Horas Mquina

Produto X

6.620

5.890

7.545

20.055

Produto Y

9.930

8.833

7.545

26.308

Produto Z

13.240

7.362

5.035

25.637

Total

29.790

22.085

20.125

72.000

Para obter o custo total de produo basta adicionar esses custos indiretos aos custos diretos dos
produtos.
Como observado, para executar esse rateio necessrio verificar quais so as bases mais
adequadas de distribuio que podem ser feitas com base nas horas-mquina, na mo-de-obra direta ou
outro critrio a ser definido.
14 ANLISES DO CUSTO-VOLUME-LUCRO
14.1 PONTO DE EQUILBRIO
Ponto de Equilbrio uma das informaes mais importantes e fundamentais na administrao de
qualquer empresa, de qualquer ramo de mercado ou tamanho.
O Ponto de Equilbrio o volume necessrio de vendas para que os custos fixos sejam pagos.
Isto significa que se vendermos abaixo do ponto de equilbrio, no compensamos os custos fixos, portanto,
h perda de dinheiro ou prejuzo.
O ponto de equilbrio o valor das vendas que permite a cobertura dos gastos totais (custos,
despesas fixas e despesas variveis). Neste ponto, os gastos so iguais receita total da empresa, ou seja, a
empresa no apresenta lucro nem prejuzo.
Normalmente fazemos as seguintes perguntas:
-

Quanto terei que faturar para conseguir pagar os meus custos, despesas fixas e variveis?

Quais as quantidades que terei que produzir/vender para poder ter lucro?
O ponto de equilbrio que vai definir e esclarecer essas dvidas.
Dentro desta anlise dos custos e despesas fixas e variveis, e considerando que uma empresa no

oscila to facilmente o seu volume de atividade e mantendo-se dentro de limites normais de variao e de
certo perodo de tempo, podemos identificar o Ponto de Equilbrio da empresa.

35

O Ponto de Equilbrio (tambm denominado Ponto de Ruptura Break-even-point), conforme

Martins (2010:257): nasce da conjugao dos Custos Totais com as Receitas Totais.
Este ponto informa o momento exato em que a empresa alcanou, por intermdio das vendas, o
patamar da neutralidade, sem obter lucro ou prejuzo. Desse momento em diante, a empresa sabe que as
vendas com preo superior ao custo total do produto, acrescido dos respectivos impostos, comisses etc.,
sero sempre consideradas como resultado positivo.
Exemplo:

Se uma determinada empresa tiver as seguintes caractersticas:

Custos + Despesas Variveis

= $ 600/ u

Custos + Desp. Fixos

= $ 400.000/ano

Preo de Venda

= $ 800/u

Margem de Contribuio por unidade = $ 800 $ 600 = $ 200

Para elaborar esta anlise, existem trs tipos de Ponto de Equilbrio: Contbil (PEC), Econmico
(PEE) e Financeiro (PEF).

14.1.1 - PONTO DE EQUILBRIO CONTBIL

Neste ponto, a margem de contribuio cobre todos os Custos e Despesas Fixas.
PEC = $ 400.000 / $ 200 = 2.000 unidades/ano

14.1.2 - PONTO DE EQUILBRIO ECONMICO

Este est associado ao conceito de Custo de Oportunidade o qual Martins (2010:235) afirma que:
representa o quanto a empresa sacrificou em termos de remunerao por ter aplicado seus recursos numa
alternativa ao invs de em outra.
Isto quer dizer, que com um resultado contbil nulo, economicamente, a empresa est perdendo, no
mnimo, o juro do capital prprio investido.

36

Se supusssemos que essa empresa tenha um Patrimnio Lquido de $ 1.000.000, e colocados para
render um mnimo de 10% ao ano, temos um lucro mnimo desejado ao ano de $ 100.000. Portanto,
economicamente haver lucro quando, contabilmente, o resultado for superior a esse retorno.

PEE = ($ 400.000 + $ 100.000) / $ 200 = 2.500 unidades/ano

14.1.3 - PONTO DE EQUILBRIO FINANCEIRO

Supondo-se que dentro dos Custos e Despesas Fixas de $ 400.000 exista uma depreciao de $
80.000, sabendo-se que no representa desembolso de caixa, teremos um efetivo desembolso fixo de $
320.000/ano, portanto:
PEF = ($ 400.000 $ 80.000) / $ 200 = 1.600 unidades/ano

Neste patamar, deve ser observado que a empresa no recuperou as necessidades contbeis e nem
foi ressarcida pela perda de oportunidade de investimento alternativo.
A anlise do ponto de equilbrio deve ser considerada como uma poderosa ferramenta de apoio s
polticas dinmicas e agressivas de vendas. Entretanto, apurar os valores individualmente por produto,
requer um trabalho exaustivo, com conseqente inviabilizao de sua implantao se a empresa no
automatizar os processos de clculos com sistemas computadorizados.
Cada produto tem seu prprio custo e respectivo preo de venda, fornecendo margens de
contribuio diferentes entre si, principalmente no caso de empresas de grande diversidade de produtos.
Para tornar este mtodo realmente eficiente sob a tica gerencial ser necessrio calcular e manter
registro de custo para cada produto de forma individual, apurando as margens de contribuio em funo
das vendas realizadas, forma pela qual ser possvel obter no apenas o Ponto de Equilbrio da empresa,
mas tambm o Ponto de Equilbrio por produto, otimizando a administrao de vendas e tornando-a muito
mais agressiva e eficaz.
15 ALAVANCAGEM OPERACIONAL
Todas as decises tomadas na empresa representam no final, impacto relevante, tanto em termos
de resultados positivos como negativos. Isto quer dizer, que tais decises podem ser interpretadas como
agente de sucesso ou de fracasso.
Nesta linha de raciocnio, a anlise da alavancagem operacional, um timo indicador.

37

Aps todas as decises, poderemos comparar resultados. Como os custos fixos da organizao
no aumentam na mesma proporo ao do aumento do volume da produo, isso evidencia uma melhor
diluio de todos os custos, minimizando os custos unitrios e promovendo um aumento possvel das
quantidades vendidas, se tal reduo forem repassadas aos preos de mercado.
Desta forma, podemos comparar os resultados em momentos diferente do tempo e avaliarmos os
impactos.
Isto obtido pela diviso da porcentagem de acrscimo no lucro pela porcentagem de acrscimo
no volume.
Se o resultado esperado for positivo, evidenciaremos o efeito de alavancagem, pois o aumento em
lucro ser maior que o aumento em volume.

16- FORMAO DE PREO DE VENDA

O preo ideal de venda aquele que cobre os custos do produto ou servio e ainda proporciona o
retorno desejado pela empresa.
Num mercado competitivo, os preos so formados pela lei da oferta e procura.
determinado nvel de preo no mercado para seu produto ou
ideal de venda compatvel com aquele vigente

servio,

Ento, dado um

a empresa avalia se seu preo

no mercado.

Em alguns casos, imperfeies temporrias do mercado permitem que uma empresa pratique seu preo
ideal de venda que com grande freqncia calculado incorretamente.
A metodologia dominante de formao de preos consiste na aplicao de um percentual (mark
up) sobre o custo do produto ou servio. O percentual de mark-up geralmente aplicado sem um
embasamento mais profundo. Pode ser o

percentual usado

pela empresa lder do setor ou aquele

escolhido pelo administrador com base na tradio. Esse procedimento acarreta uma rentabilidade efetiva
menor (caso mais raro) ou maior do que a acreditada, como ser mostrado a seguir.
Quando a rentabilidade efetiva menor do que a calculada, h perda de eficincia. Ocorre aquilo
que em linguagem de negcios se chama deixar dinheiro sob a mesa. No caso mais freqente,
rentabilidade efetiva maior, a empresa experimenta, algum tempo depois, uma perda progressiva de
mercado. Um importante princpio

econmico estabelece que nenhuma empresa consegue manter

lucros excessivos a longo prazo.

O passageiro excesso de rentabilidade de uma empresa tende a elevar seus custos de produo por
inrcia. Quando um concorrente ataca o mercado de uma empresa com retorno excessivo, esta pode ter
dificuldades para reagir. possvel que produtos e servios deficitrios estejam sendo subsidiados por
aqueles com rentabilidade excessiva. Este fato pode dificultar a reao ao concorrente.

38

16.1 ERROS NA FORMAO DE PREOS

A formao de preos pode ser definida como

processo de apurao do custo econmico do

produtor. Define-se custo econmico com sendo a soma de todos os insumos envolvidos no processo de
produo de bens e servios, incluindo o custo-oportunidade do capital investido.
O mtodo de formao de preo com base no mark-up

sobre o custo difere daquele baseado no

conceito de custo econmico. Aquele consiste na apurao do custo de produo ou operao sobre o qual
aplicado o percentual de

mark-up desejado.

No clculo do custo de produo ou operao h uma distoro causada pelo uso da depreciao
linear, um procedimento de uso bastante generalizado. Embora possam haver outras distores
importantes como caso do tratamento dispensado aos custos indiretos, estas no sero objeto da presente
anlise.
A depreciao linear considera que recursos financeiros a ela correspondentes ficam no caixa da
empresa com remunerao zero. Uma vez que

esses recursos

so continuamente utilizados pela

empresa (na verdade, a depreciao no dinheiro carimbado), implicitamente esto sendo remunerados.
sobre essa hiptese que repousa o mtodo da depreciao econmica, tambm chamada depreciao de
Hotelling.
Por esse mtodo, a depreciao corresponde ao valor de uma anuidade para gerar um valor futuro,
considerando a vida til do bem utilizado e a taxa de juros que representada pelo custo-oportunidade de
capital da empresa. Este valor futuro o valor de reposio do bem.
O mercado forma o preo quando em concorrncia perfeita. Quando se tm o monoplio bem
diferente.

Quando a concorrncia grande as margens diminuem e os preos passam a serem

consequncias dos custos existentes nos processos de fabricao, ou do valor da matria prima. Da vem
entra a importncia dos trs aspectos das estratgias gerais: liderana nos custos, enfoque ou
diferenciao.
Atualmente somente as Empresas que so clientes do regime monopolista possuem a caracterstica
de aumentar os preos dos produtos finais em funo da variao do custo da matria-prima - (ex:
produtos derivados do petrleo). Mas na maioria dos casos o mercado quem define o preo de venda a
ser praticado. Exemplo: Se voc vai comprar um produto no supermercado e encontra dois com as
mesmas caractersticas fabricados por empresas diferentes qual voc compraria? Certamente o de menor
valor. Nesse caso voc consumidor determinou o preo de venda do bem, portanto no adianta o
fabricante fixar seu preo de venda em funo do preo da matria-prima porque o concorrente tem um
produto de qualidade semelhante e com preos mais acessveis ao consumidor.

39

Para a formao do preo de venda necessrio avaliar tambm o mercado do produto em questo e seu
ciclo de produo:
-Se estivermos falando de um produto de mercado competitivo e giro rpido convm se utilizar os custos
dos estoques, pois sabemos que por razo do giro, os custos dos estoques esto atualizados alm de termos
oportunidade de concorrncia, vale observar a tendncia de mercado para as matrias-primas como
precauo.
-Se o produto for mais seletivo, conclui-se que seu giro seja mais lento, devemos ento utilizar os custos
de reposio para os estoques alm de termos de prever reajustes para a Mo-de-Obra e o G.G.F.-Gastos
Gerais de Fabricao, (usualmente se corrige pelo IPC-A) para que tenhamos um preo de venda mais
prximo da realidade na efetivao do faturamento sem grandes prejuzos para a margem de contribuio.

Antigamente a frmula para apurar o preo de venda era: Custo + Lucro = Preo de venda. Agora :
Preo de venda = Custo + Lucro + Impostos. NADA MAIS.

40

17- BIBLIOGRAFIA
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HERNANDEZ, J. Contabilidade de Custos para no contadores. So Paulo; Atlas, 2000
RIBEIRO. Osni Moura. Contabilidade de Custos fcil. 6. ed. So Paulo: Atlas: 2006.
NAKAGAWA, Masayuki. ABC: custeio baseado em atividades. 2. ed. So Paulo: Atlas,

2001

IUDCIBUS, Srgio de. Contabilidade gerencial. 6. ed. So Paulo: Atlas, 1998.

LEONE, George Sebastio Guerra. Custos: planejamento, implantao e controle. 3.ed. So Paulo: Atlas,
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ZUCCHI, Alberto Luiz. Contabilidade de custos: uma introduo. So Paulo. Scipione,1992.
BEULKE, Rolando. Gesto de Custos. So Paulo: Saraiva, 2005.
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FIPECAFI. Manual de contabilidade das sociedades por aes. So Paulo: Atlas, 1995.
PEREZ JUNIOR, Hernandez Perez et al. Gesto Estratgica de Custos. So Paulo: Atlas, 2005.
TAVARES, Ricardo Ferro. Curso de Controladoria: anlise gerencial de custos e formao de preos
pricing. Rio de Janeiro: Fundao Getlio Vargas, 1993.