Manual Modulo II PDF

FORMAO GLOBAL EM GESTO AGRCOL A
Mdulo II | Controlo de Gesto
Ficha Tcnica
Ttulo
Controlo de Gesto Agrcola Manual Tcnico
Destinatrios
Formandos (Tcnicos e futuros Formadores)
rea prossional
Gesto de Empresas, Agricultura
Curso
Formao Global em Gesto Agrcola Nvel Tcnicos e Formadores - Mdulo de Controlo de Gesto
Entidades Responsveis pelo Projecto

ADISA, Associao para o Desenvolvimento do ISA
AgroGes, Sociedade de Estudos e Projectos, Lda
IDRHa, Instituto de Desenvolvimento Rural e Hidrulica, do MADRP
Autores
Francisco Avillez
Francisco Gomes da Silva
Carlos Pedro Trindade
Frederico Avillez
Jos Pedro Salema
Nuno Pereira
Colaborao
Leonor Lopes
Coordenao Tcnica
Francisco Gomes da Silva
Direco Editorial
Francisco Avillez
Produo
FZ AGRO.GESTO - Consultoria em Meio Rural, Lda
Concepo Grca e Maquetizao

Filipa Pissarra
Fotograa
Vasco Soeiro
Impresso
Novagrca do Cartaxo, Lda.
Tiragem
750 exemplares
Depsito Legal
N 243 648/06
1Edio, Maio 2006
Produo apoiada pelo Programa AGRO Medida 7 Formao prossional, co-nanciado pelo Estado
Portugus e pela Unio Europeia atravs do FSE
Copyright 2006 - Todos os direitos reservados ao Gestor do Programa AGRO
ndice
1.
Ferramentas de controlo de gesto
1.1
Controlo oramental
1.1.1
Intervalo de Controlo e Desvio do Oramento
1.1.2
Apuramento de desvios
1.1.3
Oramento Ajustado
1.1.4
Os mapas para apuramento de desvios
1.1.5
Correces ao Oramento
1.2
2.
Painel de Controlo Multi-dimensional
10
1.2.2
Sistema de Incentivos
12
18
2.1
Mtodo Tradicional
18
2.2
Mtodo das seces
20
2.4
4.
1.2.1
Mtodos contabilsticos
2.3
3.
Controlo multi-dimensional
2.2.1
Denio das seces homogneas
20
2.2.2
Apuramento dos custos pelo mtodo das seces
23
Mtodo das operaes ou ABC (Activity Based Costing)
24
2.3.1
Etapas na aplicao do Mtodo das operaes (ABC)
25
2.3.2
Principais caractersticas do ABC
25
2.3.3
Vantagens da utilizao do ABC
26
A escolha do mtodo contabilstico
Algumas Tcnicas Contabilsticas
26
32
3.1
Sistemas de Custeio Reais
32
3.2
Sistemas de Custeio Tericos
33
3.3
Sistemas valorimtricos
34
3.4
Produes conjuntas
36
3.5
Variao de Existncias
39
3.6
Reserva para Riscos
39
3.7
Os custos no especcos
40
Concepo de um sistema de contabilidade de gesto
46
4.1
Denio do perodo base para apuramento
46
4.2
Levantamento da realidade da empresa
47
4.3
Denio da informao a recolher
48
4.4
Grelha para classicao da informao
48
4.5
Denio de suportes para registo de informao
50
Glossrio
55
Informaes Complementares
65
III
Objectivos e expectativas
O Curso de Formao Global em Gesto Agrcola - Nvel Tcnicos e Formadores tem como
objectivos gerais a contribuio para o desenvolvimento de um corpo de tcnicos capazes
de compreender, utilizar e transmitir (em sede de formao prossional) os conceitos,
mtodos e tcnicas de gesto aplicados a empresas agrcolas, para que possam acompanhar
os empresrios agrcolas nas suas aces de planeamento de curto prazo, implementao,
controlo e anlise de projectos de investimento. Tais competncias podero ser postas em
prtica com sucesso quer em ambiente de consultoria (ao nvel, por exemplo, dos Centros
de Gesto), quer em ambiente de formao (em aces desenvolvidas pelo MADRP,
Associaes de Agricultores ou outras entidades para esse m vocacionadas).
Em termos de objectivos especcos, este segundo mdulo do curso visa o
estabelecimento de indicadores para medir o desempenho da empresa. A denao da
informao a recolher e a identicao de critrios para apurar os custos e proveitos e
nalmente a classicao e organizao da informao apurada estabelecem as bases
para a concretizao de prticas de controlo da actividade agrcola.
Estrutura do curso
Este curso tem uma durao total de 140 horas, destina-se a tcnicos agrcolas e formadores
(licenciados ou bacharis) e est estruturado em 3 mdulos sequenciais:
Mdulo 1 - Planeamento da empresa agrcola (70 horas)
Mdulo 2 - Controlo de gesto agrcola (35 horas)
Mdulo 3 - Anlise de investimentos em empresas agrcolas (35 horas)
O funcionamento dos mdulos pode assumir duas formas (no obrigatoriamente
exclusivas):
formao assistida por computador, com base em software de e-learning e com

superviso de formador acreditado;
formao presencial com utilizao de diferentes suportes em papel (programas,

manual e exerccios).
Em qualquer uma das situaes, sero disponibilizados um conjunto de recursos que mais
adiante abordaremos.
Programa do mdulo
O mdulo anterior (Planeamento da Empresa Agrcola) abordou as principais questes que
se colocam quando se pretende elaborar e quanticar um plano de actividade de curtoprazo para a empresa. Um plano, s por si, ter uma utilidade muito limitada se no for
possvel, averiguar at que ponto ele foi efectivamente implementado e se os objectivos
nele propostos foram ou no atingidos.
Para tal so necessrias ferramentas de Controlo de Gesto. Estas ferramentas
apresentam, normalmente, uma estreita relao com as ferramentas do planeamento,
uma vez que estas denem os valores que, de acordo com o plano elaborado, se pretendem
atingir.
O mdulo inicia-se com a apresentao de dois quadros de Controlo distintos:
o controlo oramental, com o clculo dos desvios da situao executada face

situao planeada, e a sua decomposio, sempre que possvel, nas suas causas;
o painel de controlo multi-dimensional, que congrega um conjunto de informao
IV
denida como crtica para os objectivos do plano, normalmente sob a forma de

indicadores, e cujos valores executados devero ser registados para comparao com
o previsto no plano.
Passamos depois fase de apurar qual a informao que necessrio recolher
para alimentar os quadros de Controlo acima referidos. a denio do Sistema
Contabilstico.
Em seguida vamos analisar algumas das metodologias que nos permitam, com maior
solidez e eccia, combinar a informao recolhida por forma a calcular os indicadores
pretendidos. Falamos, por um lado, das diversas formas de apurar os custos (tambm
designados por Sistemas de Custeio), uma vez que as opes podem ser diversas.
Finalmente abordaremos a questo do Mtodo Contabilstico a utilizar, isto , a forma
como a informao recolhida dever ser organizada e classicada. Tambm aqui as opes
so diversas, desde o Mtodo Tradicional, menos exigente mas tambm menos prolfero,
at ao mtodo do Custeio Baseado nas Operaes (muito exigente, mas tambm muito
mais rico), passando pelo Mtodo das Seces Homogneas.
Meios didcticos
Os meios didcticos de apoio disponveis para este mdulo so os seguintes:
software de e-learning, que incorpora exposies tericas da matria, exemplos e

exerccios, bem como estudos de caso;
manual tcnico (que contm os mesmos elementos do software, mas em suporte

papel);
exerccios e questionrios para avaliao com respectivas resolues.
Estrutura deste manual

Este manual encontra-se estruturado em torno de um conjunto de quatro unidades,
ao longo das quais vo sendo apresentados e exemplicados os diversos conceitos e
respectivas aplicaes.
Para melhor ilustrar os conceitos apresentados so apresentados tambm exemplos
identicados e isolados em caixas de cor amarela.
Sempre que tal se justica, encontram-se inseridas margem do texto, trs tipos de
chamadas de ateno:
Verique se sabe
questes de resposta rpida, cujo enunciado e soluo se encontra no nal

de cada unidade, que permitem ao formando vericar se os objectivos de
cada uma das unidades foram ou no atingidos;
Conceitos
remetem para a sua denio no Glossrio (no nal do manual) e so
importantes
apresentadas na primeira vez que determinado termo tcnico aparece no

Manual;
Exerccios
cujo enunciado e resoluo se apresentam no Volume de Exerccios, e que

em cada momento o formando dever estar em condies de resolver.
Unidade 1
Ferramentas de Controlo de Gesto
Unidade 2
Mtodos Contabilsticos
Unidade 3
Unidade 4
Concepo de um Sistema de Contabilidade

de Gesto
VI
Unidade 1
Durao e Organizao
Unidade com durao de 10 horas (7 horas tericas e 3 horas de prticas simuladas).
Objectivos da unidade
Pretende-se que no nal desta Unidade os formandos sejam capazes de:
Identicar as relaes existentes entre a Contabilidade de Gesto e o Oramento, e a

sua importncia para o controlo;
Descrever a utilidade dos procedimentos do controlo de execuo do plano de curto

prazo;
Calcular os desvios vericados entre a situao oramentada e a realidade;
Reconhecer a utilidade das correces ao oramento, enquanto ferramenta de

gesto;
Implementar o painel de controlo multi-dimensional;
Reconhecer a utilidade de um sistema de incentivos e seleccionar o mais adequado a

cada situao.
Sumrio
1.
Ferramentas de controlo de gesto

1.1.
Controlo oramental
1.1.1.
1.2.
Intervalo de Controlo e Desvio
1.1.2.
Apuramento dos desvios
1.1.3.
Oramento Ajustado
1.1.4.
Os mapas de apuramento de desvios
1.1.5.
Controlo Multi-dimensional
1.2.1.
1.2.2.
1. Ferramentas de controlo de gesto

O mtodo da gesto assenta na denio de objectivos e no acompanhamento da sua
implementao. Com o acompanhamento possvel controlar e, por sua vez, ajustar os
objectivos.
Os objectivos podem ser de natureza estratgica ou operacional. Os objectivos estratgicos
estabelecem uma direco a seguir no longo prazo e devem ser estabelecidos com um
profundo conhecimento da empresa e da realidade que a envolve - mercados, aspectos
sociais, culturais, etc. Os objectivos operacionais permitem estabelecer um plano prtico,
com um horizonte temporal mais curto, que dene a forma como a empresa vai organizar
os seus factores de produo no sentido de cumprir os objectivos estratgicos.
O ciclo da gesto inclu trs vrtices distintos, todos ligados entre si e sem principio ou m
aparente - o Planeamento, a Implementao e o Controlo (Figura 1.1).
Gesto
Factores de produo
Ciclo da gesto
Planeamento
Figura 1.1 - Ciclo e funes da gesto da empresa agrcola

Implementao
Controlo de gesto
Existem dois tipos de planeamento - o de curto prazo e de longo prazo. A distino entre
estes dois tipos remete, fundamentalmente, para a estrutura da explorao - o seu
aparelho de produo. Nos casos em que se pondera fazer uma alterao da estrutura do
aparelho de produo estamos no campo da anlise de investimentos. Quando apenas se
procura obter os melhores resultados possveis a partir da estrutura existente estamos
perante o Planeamento.
O primeiro mdulo deste curso abordou as questes relacionadas com o planeamento de
curto prazo. Este texto debrua-se sobre a rea da gesto que normalmente designada
de Controlo.
Aparelho de produo
Curto prazo
O Controlo de Gesto permite alcanar dois tipos de objectivos:
Controlo Operacional - despoletar medidas correctivas durante a implementao

ilustrado na Figura 1.1 atravs da ligao entre o controlo e implementao;
Controlo Estratgico - correco dos planos do(s) prximo(s) exerccio(s) ilustrado na

Figura 1.1 pela a ligao entre o controlo e o planeamento.
A correcta implementao do plano permite controlar custos e garantir nveis de produo,

produtividade, ecincia e/ou eccia.
Ao ter acesso correcta informao relativa explorao, e aos mercados, etc., o gestor
pode fazer um planeamento mais adequado, utilizando de forma mais eciente dos recursos
disponveis ou dos que pode vir a aceder (quando em caso de investimento). Esta eciente
utilizao dos recursos um dos objectivos centrais das cincias econmicas.
Se for caso de os objectivos estratgicos deixarem de ser os mais ajustados realidade
em causa muito importante que o processo de controlo rapidamente o detecte para que
se volte a denir objectivos de forma a que esses instrumentos possam ser uma fora
Custo
Verique se sabe 1.1
Verique se sabe 1.2
motriz da empresa e no uma fonte de desmotivao e de confuso.

Cada vez mais a qualidade da gesto das empresas agrcolas (isto , o contributo que a
gesto d para se atingirem os objectivos da empresa) est dependente da capacidade
existente na empresa para gerir informao que, entre outras coisas, permita vericar at
que ponto os objectivos propostos foram ou no atingidos e, adicionalmente, proporcionar
explicaes para os eventuais desvios que tenham ocorrido.
Essa capacidade depende muito da existncia de processos e suportes fsicos que permitam
seleccionar, recolher, registar, processar e utilizar a informao relevante para as decises
de gesto. Uma parte substancial desta informao gerada internamente na empresa,
em consequncia da sua prpria actividade: factores consumidos nas diversas actividades
produtivas, custos que lhes esto associados, forma de utilizao da estrutura produtiva
por parte das diversas actividades e receitas geradas pelas vendas dos seus produtos, so
exemplos disso mesmo.
Empresa agrcola
Receita
A Contabilidade uma ferramenta muito til de controlo de gesto tendo em conta que
produz um retrato da actividade da empresa e da sua situao.
Designa-se por Contabilidade o conjunto de processos normalizados utilizados para recolher,
classicar e processar informao interna da empresa. Historicamente a Contabilidade foi
desenvolvida com o objectivos de permitir conhecer a situao patrimonial da empresa e
os seus resultados globais. Neste mbito so apurados os proveitos e os custos globais da
empresa, sendo os custos apenas classicados por natureza (pessoal, servios externos,
consumveis, etc.) e nunca por actividade ou centro de custo. Um outro objectivo maior
desta Contabilidade servir de base ao apuramento do montante de impostos a pagar ao
Estado. A esta Contabilidade d-se o nome de Contabilidade Geral, Externa, Histrica ou
Fiscal. regulada pelo Plano Ocial de Contas (POC), que dene os princpios e a forma de
classicar os diversos elementos patrimoniais da empresa num conjunto de contas.
Proveito
Plano ocial de contas

(POC)
De acordo com a forma como estas contas so organizadas e o seu valor apurado, assim
so elaborados os principais documentos da Contabilidade Geral: o Balano (reecte o
patrimnio da empresa numa determinada data), a Demonstrao de Resultados (que
evidencia a forma como foram obtidos os resultados da empresa durante um determinado
intervalo de tempo) e o Mapa de Origem e Aplicao de Fundos (revela em termos
nanceiros a forma como a empresa nanciou a sua actividade e aplicou os fundos por si
gerados durante um determinado perodo de tempo).
As informaes disponibilizadas pela Contabilidade Geral so normalmente insucientes
para as necessidades sentidas pelos gestores. Estes necessitam de informao detalhada
sobre custos e proveitos, por perodos de tempo mais curtos, por forma a poderem medir a
eccia dos diversos segmentos da sua empresa periodicamente, ao longo de um exerccio
econmico.
a este tipo de necessidades que a Contabilidade de Gesto pretende dar resposta,
revestindo-se de algumas caractersticas prprias que se procuram evidenciar na gura
que a seguir se apresenta (adaptado de Charles Horngren e Gary Sundem, 1987).
Contabilidade scal, geral

ou externa
Contabilidade analtica,
interna ou de gesto
Figura 1.1. - Distino entre Contabilidade de Gesto e Contabilidade Geral
Utilizadores principais
Liberdade de escolha
Implicaes comportamentais
Orientao temporal
mbito temporal
Relatrios
Denio de actividades
Contabilidade de gesto
Contabilidade geral
Gestores a vrios nveis da empresa
Terceiros (investidores, organismos

governamentais) e gestores
Sem restries
Restries estabelecidas por lei
Preocupaes na forma como

as medidas iro inuenciar o
comportamento do gestor
Preocupao com a medida e

a comunicao de fenmenos
econmicos
Orientao para o futuro; confronto

entre oramento e histrico
Orientao para o passado;

avaliao histrica
Flexvel (dia, semana, ms)
Menos exvel (ano ou trimestre)
Detalhados e preocupados com

partes especcas da empresa
Sintticos e preocupados com a

empresa como um todo.
Menos denido; maior utilizao da

economia, cincias da deciso e do
comportamento
Mais denido; menor utilizao de

outras disciplinas.
Os sistemas de contabilidade visam, portanto, um de dois grandes objectivos: o apuramento

do resultado scal e a gesto. Estes dois objectivos so muito difceis de conciliar pelo
que defendemos que devemos, sempre que necessrio, implementar dois sistemas: um
para cada objectivo. tambm importante referir a legitimidade das empresas e dos
empresrios em organizar os seus sistemas de contabilidade scal de forma a poderem
aproveitar todos os benefcios existentes na lei. Mas a questo scal no deixa de ser a
principal causa da m aceitao do termo contabilidade.
Os sistemas de contabilidade que tm por objectivo constituir uma ferramenta de gesto so
muitas vezes conhecidos como analticos. Ao serem organizados por forma a funcionarem
como ferramenta de controlo de gesto, os sistemas contabilsticos diferenciam as
diferentes reas da empresa e por isso mesmo recebem a designao de analticos.
O presente mdulo, intitulado Controlo de Gesto Agrcola, visa apresentar os principais
conceitos relativos contabilidade de gesto (management accounting na terminologia
anglo-saxnica), que constituem hoje em dia uma importante ferramenta de apoio
gesto das empresas.
1.1
Controlo oramental
Comecemos ento por uma das ferramentas mais usuais do controlo - o Controlo
Oramental.
A elaborao do Oramento anual, ao permitir estabelecer os resultados esperados para
o planeamento de curto prazo, sendo importante em si mesma, est longe de esgotar a
utilidade desta ferramenta de gesto. O controlo da sua execuo, isto , a comparao
entre a situao planeada (Oramento) e a situao vericada (de acordo com o plano
de contas da empresa, no mbito da sua Contabilidade de Gesto), um mecanismo
igualmente importante para a gesto de qualquer empresa.
Verique se sabe 1.3
Controlo oramental
Oramento
Oramento Vs. Conta

importante aproveitar esta oportunidade para claricar alguns termos que so
vulgarmente utilizados quando se fala em controlo oramental ou em qualquer
tipo de oramento.
O oramento um elenco de proveitos e custos organizados de forma a
cumprir determinado objectivo. Estes oramentos podem ser classicados de
diferentes formas. Por exemplo um oramento pode referir-se a toda a empresa
(oramento global) ou apenas a uma parte desta (oramento parcial).
Quando um oramento se debrua sobre mais do que um ano, designa-se por
plurianual ao contrrio dos anuais. Uma outra classicao muito importante
a que distingue os oramentos entre reais e previsionais, consoante reectem
os dados retratados da realidade ou antes dados de planos futuros.
Em muitas reas do nosso quotidiano ouvimos referncias a Oramentos e a
Contas. assim, por exemplo, nas nanas pblicas. O termo oramento ca
nestes casos restringido ao conceito de previso, enquanto que para os dados
reais - fruto de trabalho contabilstico - se aplica o conceito de conta. Neste
texto muitas vezes utilizada esta designao mais restritiva de oramento.
Aproveitamos ainda para fazer referncia designao de Conta de Cultura.
Este conceito uma referncia directa ao que acabmos de apresentar, mas
aproveitamos para introduzir conceitos que podero ser mais adequados s
novas funes que a empresa agrcola tm vindo a exercer no seio do mundo
rural - Conta de Actividade ou ainda mais inequvoco a Conta de Unidade
de Negcio.
1.1.1
Conta de cultura
Conta de actividade
Conta de unidade de
negcio
Verique se sabe 1.4
Intervalo de Controlo e Desvio do Oramento
Importa analisar, ao longo do perodo a que o Oramento diz respeito, at que ponto
a realidade (quer em termos de uxos reais quer de uxos econmico-nanceiros)
corresponde ao planeamento.
Verique se sabe 1.5
Para este efeito, a actividade real deve ser sistematicamente comparada com a previso
oramental. Para efeitos de controlo do oramento, so fundamentais os conceitos de
intervalo de controlo e de desvio do oramento:
Intervalo de controlo - periodicidade com que se efectua a medio dos desvios

entre os valores oramentados e os valores vericados; este intervalo no poder ser
inferior ao intervalo de tempo mnimo considerado em sede de oramento;
Desvio ao oramento - varivel que mede a diferena entre os valores oramentados

e os valores vericados, podendo assumir valores positivos ou negativos.
Intervalo de controlo
Desvio ao oramento
O desvio ao oramento normalmente medido (qualquer que seja a rubrica a que diga
respeito) em percentagem do valor oramentado:
Desvio ao oramento (%) = [(Valor real - Valor oramentado) / (Valor
oramentado)] x 100
Clculo de Desvios do Oramento

Os desvios do oramento, podem ser calculados em relao a qualquer uma das
rubricas que dele faam parte.
A ttulo ilustrativo, voltamos a analisar os dados de um dos exemplos j
apresentado no mdulo anterior deste curso: a empresa do Sr. Jacinto Patro e
os seus resultados estimados para a actividade Milho Gro:
Produtividade oramentada:
oramentada 12.345 Kg/ha
Dimenso prevista:
prevista 25 ha
Produo oramentada:
oramentada 308.625 Kg
Margem Bruta oramentada:
oramentada 22.826,03 Euros
Margem de Contribuio oramentada:
oramentada 13.515,90 Euros
Fruto da execuo da referida actividade, e face aos registos existentes,
apuraram-se os seguintes resultados:
Margem bruta
Margem Bruta vericada:

cada 18.346,45 Euros
Margem de Contribuio vericada:
cada 11.356,04 Euros
O mtodo de clculo adoptado permite apurar os seguintes desvios ao
oramento:
Desvio da MB = [(18.346,45 - 22.826,03)/22.826,03] x 100 = - 19,63%
Desvio da MC = [(11.356,04 13.515,90)/13.515,90] x 100 = 15,98%
Muitas das actividades que se realizam no sector agrcola podem ser classicadas em
cclicas e contnuas. Dizem-se contnuas aquelas actividades que tm um padro de
repetio das suas operaes num perodo de repetio sensivelmente mais curto que
o de um exerccio de gesto. As cclicas so aquelas cujo seu perodo de repetio se
assemelha ao do exerccio. Exemplos tpicos de actividades cclicas so as culturas anuais
e perenes, enquanto que a actividade pecuria de bovinos para aproveitamento leiteiro
tipicamente contnua.
Estes conceitos tm particular relevncia para a escolha do intervalo de controlo. As
actividades contnuas beneciam da anlise dos desvios por intervalo, quer estes sejam
maiores ou menores, pois a anlise de um desvio em determinado intervalo, por exemplo
o ms, pode servir para implementar mudanas para o ms seguinte, j que as operaes
em causa se vo repetir.
Nas actividades cclicas a anlise dos desvios num determinado intervalo, no permite a
implementao de medidas correctivas pois as operaes no se vo repetir no intervalo
seguinte. Nestes casos muito mais interessante analisar desvios acumulados at um
determinado momento. Mesmo assim esta anlise no permite a implementao de aces
correctivas claras.
1.1.2
Apuramento de desvios
Igualmente importante vericar as causas que esto subjacentes e que permitem explicar
os desvios. Nos casos de actividades cclicas em que este apuramento no permite a
interveno directa na implementao do planeamento, este apuramento importante
no apenas como elemento explicativo, mas sobretudo como elemento de orientao em
prximos exerccios.
possvel, em teoria, encontrar diversas causas para os desvios:
Volume: manifesta-se pelo desvio de quantidades de factores aplicados ou produzidos;

Ex.: quantidade de produto obtido, quantidade de consumvel aplicado ou ecincia da
Actividade cclica
Actividade contnua
utilizao de uma mquina.
Preo: manifesta-se pelo desvio do preo dos factores aplicados ou produzidos;

Ex.: preo dos produtos obtidos, preo dos consumveis aplicados ou variao da taxa
de cmbio em caso de compras ou vendas em moeda estrangeira.
Deve aqui chamar-se a ateno para o facto de algumas destas causas serem externas
(e portanto de difcil controlo e correco por parte da gesto da empresa), enquanto que
outras so claramente internas, e portanto mais susceptveis de serem ultrapassadas em
exerccios futuros.
1.1.3
Oramento Ajustado
Oramento ajustado
S possvel decompor os desvios face ao oramento nos efeitos que o compem

recorrendo ao oramento ajustado.
Para elaborar o oramento ajustado temos que utilizar os preos do oramento inicial
multiplicados pelas quantidades efectivamente gastas ou produzidas na realidade.
Nesta anlise, o desvio total (dado pela diferena entre o Valor Real e o Valor Oramentado),
pode decompor-se em dois:
Desvio de Oramento - dado pela diferena entre o Valor Oramentado e o Valor do

Oramento Ajustado;
Desvio de Volume - dado pela diferena entre o Oramento Ajustado e o Oramento

inicial.
A quanticao destes desvios pressupe a denio dos Oramentos Ajustados, isto ,

Oramentos que se reportam a volumes (de produo e de consumos) reais.
Verique se sabe 1.6
Clculo de Oramento Ajustado

Tomemos o exemplo de uma seco Milho Gro, com a seguinte informao:
Real
Oramentado
68.940 Kg
60.000 Kg
Custos Variveis
2.705,00 Euros
2.993,00 Euros
Custos Fixos Especcos
1.300,00 Euros
1.200,00 Euros
Custos Totais
4.005,00 Euros
4.193,00 Euros
Volume
O Oramento Ajustado desta seco, com base na informao disponvel ser

ento o seguinte:
Custos Variveis
(2.993,00 Euros / 60.000 Kg) x 68.940,00 euros = 3.438,96 Euros
Custos Fixos
1.200,00 euros
Custos Totais
3.438,96 + 1.200,00 = 4.638,96 Euros
Para os custos variveis (que so proporcionais ao volume), o oramento
ajustado de 3.438,96 Euros - o custo oramentado uma vez que a actividade
real foi corrigida de 60.000 kg para 68.940 kg. Os Custos Fixos mantm-se no
oramento ajustado, pois no suposto variarem com a produo.
Retomemos a anlise dos desvios acima identicados:
o desvio de oramento (ou desvio de preos) deve-se ao facto de os preos praticados

no coincidirem, com os preos oramentados;
o desvio de volume (ou desvio de quantidades) deve-se ao facto de o volume real ser
diferente do volume que consta do oramento.
Decomposio do Desvio ao Oramento

Retomando o exemplo anterior, iremos agora procurar decompor o Desvio Total vericado no Oramento nas
duas componentes Volume e Preo.
Para tal resume-se no quadro seguinte a informao necessria:
Real
Volume
Oramentado
Or. Ajustado
68.940 kg
60.000 kg
---
Custos Variveis
2.705,00 Euros
2.993,00 Euros
3.438,96 Euros
Custos Fixos Especcos
1.300,00 Euros
1.200,00 Euros
1.200,00 Euros
Custos Totais
4.005,00 Euros
4.193,00 Euros
4.638,96 Euros
De acordo com o que foi dito, os desvios sero os seguintes:
Desvio Total = Real - Oramento = 4.005,00- 4.193,00 = -188,00 Euros (-4,7%)

Desvio de Oramento = Real - Or. Ajustado = 4.005,00 - 4.638,96 = -633,96 Euros (-15,8%)
Desvio de Volume = Or. Ajustado - Oramento = 4.638,96 - 4193,00 = +445,96 Euros (+9,6%)
Como se pode concluir, o Desvio Total favorvel de 188 Euros resulta essencialmente de um desvio favorvel
relativo aos preos de aquisio dos factores de produo (que no cmputo geral permitiu reduzir custos em
633,96 Euros), e de um desvio desfavorvel nos volumes consumido de factores, que originou um acrscimo
de custo de 445,96 Euros.
1.1.4
Os mapas para apuramento de desvios
Tal como os mapas do Oramento, tambm os mapas para controlo da sua execuo e
medio dos respectivos desvios devero ser construdos tendo em conta a realidade
concreta da empresa.
Verique se sabe 1.7
muito importante que os mapas a utilizar permitam, de forma simples e clara, atingir os
objectivos a que se propem: quanticar e ajudar a explicar os desvios que se vericam
face situao planeada.
Desta forma, convir assentar nos dois princpios seguintes:
-
os mapas de apuramento dos outputs da Contabilidade de Gesto devem ter uma

estrutura to idntica quanto possvel aos mapas do Oramento;
Exerccio 1.1
os mapas devem, na sua concepo, prever a possibilidade de calcular os valores

correspondentes ao Oramento Ajustado ou, pelo menos, fornecer a informao
necessria para tal (nomeadamente os nveis das diversas actividades necessrios
para o ajustamento do Oramento).
Exerccio 1.2
Este segundo princpio s se aplica nos casos onde necessrio proceder a Oramentos
Ajustados, ou seja, sempre que o sistema contabilstico no registe coecientes tcnicos.
A ttulo exemplicativo, apresenta-se a seguinte estrutura para um mapa de controlo
e apuramento de desvios, que ser alimentado a partir dos mapas de Oramento e dos
Exerccio 1.3
Mapas da Contabilidade de Gesto:
Figura 1.2. - Mapa de controlo e apuramento de desvios
Rubrica
1.1.5
Oramento
Real
(1)
(2)
Oramento
Desvio
Desvio de
Ajustado
Total
Oramento
Desvio de
Volume
(3)
(4)=(1)-(2)
(5)=(1)-(3)
(6) =(3)-(2)
Enquanto instrumento de planeamento, o Oramento no deve ser encarado de forma

rgida. Uma das suas vantagens consiste exactamente na possibilidade de em determinados
momentos, ao longo do exerccio, ser possvel introduzir correces ao Oramento,
originando-se assim a verso 1, 2, etc.. do mesmo oramento. Esta correco pode ter um
alcance bastante global sobre o Oramento (afectando diversos mapas), ou bastante mais
localizada (por exemplo, afectando apenas os mapas de tesouraria e nanceiro).
A necessidade de corrigir o oramento e os momentos em que tal dever ocorrer, so
normalmente motivados por duas ordens de razes:
a alterao sensvel de algum dado exgeno empresa - uma situao bastante

comum em empresas agrcolas, e que pode ser exemplicada com a chegada da
informao actualizada de determinados valores de ajudas ou subsdios, j em pleno
exerccio (por exemplo a obteno de um subsdio ao Investimento, aprovado j com
o Oramento em execuo);
a ocorrncia de um desvio signicativo, motivado por factores internos ou externos

- nas empresas agrcolas esta situao poder ser exemplicada com a necessidade
de, por razes climatricas, ser necessrio substituir uma determinada actividade
por outra (casos de restries utilizao da gua que obriguem a reduzir a rea
regada).
No se deve proceder a actualizaes cada vez que se observam desvios, uma vez que o
custo associado a estas correces normalmente signicativo. Como em muitas outras
questes, dever ser o bom senso a ditar a necessidade ou no de proceder reviso do
Oramento.
1.2
Exerccio 1.4
Controlo multi-dimensional
Pelo facto da sua utilizao no sugerir medidas correctivas tanto ao nvel operacional
como ao nvel estratgico, o Controlo Oramental uma ferramenta que apresenta muitas
limitaes. Para este tipo de controlo temos que procurar outras ferramentas.
No mbito do controlo operacional importante encontrar instrumentos que indiquem
ao gestor quando que a implementao do plano no est a correr de acordo com o
planeado e ao mesmo tempo sugiram medidas de correco. Em relao aos objectivos
estratgicos possvel aplicar exactamente os mesmo princpios - precisamos encontrar
instrumentos que indiquem se o caminho que se traou est a ser seguido e sugerir, se for
caso disso, medidas de correco.
Queremos apresentar dois tipos de instrumentos, ou mtodos que podem e devem estar
interligados entre si e que permitem tanto o controlo operacional como o estratgico:
Painel de Controlo Multi-dimensional;
Sistema de Incentivos.
Painel de controlo multidimensional
Sistema de incentivos
1.2.1
Com o objectivo de controlar a implementao de determinado plano, tanto ao nvel

operacional como ao nvel estratgico, vamos referir-nos a um instrumento chamado
Painel de Controlo Multi-dimensional.
A ideia por detrs deste mtodo a escolha de um conjunto de Indicadores de Performance
que espelhem as principais linhas estratgicas da empresa, assim como os principais
pontos de estrangulamento ou de risco.
Risco
A escolha destes indicadores deve reectir o conhecimento profundo que o gestor tem,
ou devia ter, do negcio. Deve ter em ateno quatro perspectivas diferentes, mas
complementares:
Financeira / Econmica - esta a perspectiva que mais comummente se encontra,

mas no deixa por isso de ser menos importante. Quais os resultados das minhas
actividades? Qual o retorno dos meus investimentos? Estes so apenas alguns
exemplos que ilustram a sua relevncia.
Mercado / Cliente - mesmo no sector agrcola a ligao das empresas produtivas

ao mercado est a aumentar. Esta perspectiva procura tornar evidente qual o
posicionamento da empresa no mercado. Como que o cliente v a empresa? Ou qual
a importncia de cada segmento de mercado? Quem so os meus distribuidores ou
intermedirios que representam mais negcio para a empresa?
Produo - Processos / Operaes - esta perspectiva focaliza-se nos pontos da cadeia

produtiva que acrescentam valor de mercado ou que permitem diminuio de custos.
necessrio conhecer quais as operaes de elevado risco e quais os pontos de
estrangulamento.
Evoluo / Inovao / Formao - esta perspectiva sem dvida a de menor tradio

no sector agrcola. A empresa agrcola uma organizao que precisa de estar em
constante evoluo, os seus trabalhadores precisam de se informar e de se formar
(duma forma continua). Como que a nossa empresa se pode manter ou criar a sua
capacidade de se reinventar e inovar?
Verique se sabe 1.8
Figura 1.3. -Painel de controlo multidimensional
Financeira / Econmica
Exerccio 1.5
Para ser bem sucedido nanceiramente,

quais os resultados que devemos obter?
Mercado / Cliente
Para chegar aos nossos objectivos,
como devemos ser percebidos pelos
nossos clientes?
Viso
e
Estratgia
Processos / Operaes
Quais os processos ou operaes que a
empresa tem de aprimorar para poder
melhor satisfazer o mercado?
Evoluo/ Inovao/ Formao

Como que a empresa pode criar ou
manter a sua capacidade de se reinventar e inovar?
10
Painel de controlo multidimensional

A denio de um conjunto de indicadores para cada uma das reas do painel de controlo multidimensional
para uma tpica empresa agrcola pode parecer complexa. Na realidade requer apenas elevado conhecimento
da empresa e dos ngocios. Para tentar ilustrar esta realidade apresenta-se em seguida um exemplo
resumido de tal painel de controlo.
Objectivo
Indicadores
Metas
Iniciativas
Perspectiva Econmica - Financeira

Diminuir encargos
nanceiros
Valor juros pagos
1000 Eur / ano
Renegociar taxas do
crdito campanha
Reduzir custos escritrio
Custos escritrio / custos

totais
10%
Pesquisa fornecedores
e plano preos de
telecomunicaes
13
Controlo absoluto do
sistema de rega
Muito Bom - completa

ausncia de cachos podres
Controlo de Maturao
Determinar a origem at
parcela de todos os lotes de
produtos
Introduzir sistema de
rastreabilidade
Perspectiva Cliente
Reforar imagem de
qualidade das nossas uvas
junto da cooperativa
Transmitir segurana dos

alimentos produzidos
Grau lcool
Estado Sanitrio das uvas
Grau de rastreabilidade
Vindima em caixas
Perspectiva Processo produtivo
Aumentar rendimento
vindima
Kg uva / dia / mulher
600 Kg uva / dia / mulher
- Tractor c/ reboque na
entre-linha
- usar transportadores
para caixas
- Vacina
Diminuir mortalidade
sobreiros
N rvores mortas
10 rvores
- eliminar gradagens no
montado. Usar cortamato
Perspectiva Aprendizagem / Inovao

Aumentar competncias
dos funcionrios
N Dias em congressos da
especialidade
5 dias / ano / funcionrio
Organizar inscrio no
congresso X e Y
Alargar horizontes
N feiras visitadas
2 feiras visitas
Promover ida s feiras
Para cada uma destas perspectivas necessrio denir um pequeno conjunto de

Objectivos, Indicadores de Performance, Metas e Iniciativas. Muitas vezes fala-se em 4
conjuntos para cada uma das perspectivas, o que no nal representa um conjunto de 16
instrumentos de controlo, que no seu todo permitem alinhar os objectivos operacionais
com os estratgicos.
Objectivos - Quer sejam estratgicos ou operacionais, para qualquer que seja a

perspectiva em causa, necessrio denir directrizes que funcionem como motor de
desenvolvimento da empresa;
Indicadores de Performance - Quais que so os indicadores que melhor medem o
Verique se sabe 1.9
11
cumprimento de cada um dos objectivos;
Metas - Valores concretos, ou intervalos de valores, que se pretende atingir em cada

um dos indicadores. No esquecer que necessrio denir um determinado horizonte
temporal;
Indicadores de
performance
Metas
Iniciativas Como vamos conseguir chegar a esta Meta? Quais as medidas que vamos
implementar para o conseguir.
Iniciativas
1.2.2
Uma vez que as empresas so compostas por pessoas e essas pessoas so responsveis por
um dos principais factores de produo - o Trabalho, uma das dimenses mais importante
da gesto a Gesto dos Recursos Humanos. Nas exploraes agrcolas no s no usual
usar esta designao, como muitas vezes esta dimenso praticamente desprezada.
Em casos de exploraes de pequena dimenso, com poucos trabalhadores e, por vezes
familiares, a dimenso social dos relacionamentos ultrapassa a necessidade de explicitar
ferramentas de gesto de recursos humanos. Isto , as relaes sociais e humanas so
to prximas, profundas e transversais que s por si so garantia de um bom ambiente
social de trabalho - com os consequentes bons resultados ao nvel da tomada de decises
que envolvem os recursos humanos.
A questo dos recursos humanos tem de ser analisada por duas vertentes - a da gesto
das espectativas dos trabalhadores e a da gesto dos objectivos.
No importante ser exaustivo na descrio das expectativas, o importante que o
empresrio agrcola se habitue a incorporar esta perspectiva nas suas decises. Por
exemplo ao contratar algum para uma determinada funo, tentar encontrar uma pessoa
cujas expectativas se possam ajustar a essa posio.
Empresrio
Como j foi referido no decorrer deste curso, a denio de objectivos uma pea de
capital importncia para a gesto. Para que os objectivos possam ser prosseguidos
fundamental que os trabalhadores estejam em sintonia com esses objectivos. A
comunicao dos objectivos importante mas no suciente, muitas vezes necessrio
implementar sistemas que funcionem como um incentivo para cada trabalhador - Sistemas
de Incentivos.
Baseados nos objectivos estratgicos e operacionais e no plano anual da empresa devem
ser elaborados um conjunto de indicadores de performance que possam medir o grau
de cumprimento dos referidos objectivos. Ao fazer a anlise dos resultados de cada
trabalhador estamos a fazer avaliao de desempenho que a base de qualquer sistema
de incentivos.
A avaliao de desempenho deve ser acompanhada por alguma forma de incentivo, que
so usualmente designados por prmios, e que devem preferencialmente ser denidos com
base nos resultados lquidos da empresa. Este tipo de prtica no usual nas empresas
agrcolas, mas numa fase do desenvolvimento do sector em que se comea a dar maior
nfase ao desenvolvimento tecnolgico e, consequentemente, ao nvel de formao dos
recursos humanos, este tipo de ferramentas poder vir a ser de grande utilidade para
atrair e xar os melhores recursos para as empresas.
Ao se apoiar nos objectivos da empresa de forma a fazer centrar a actuao dos
trabalhadores nesses mesmos objectivos a similitude desta ferramenta com o Painel de
Controlo Multi-dimensional notria. Alguns dos indicadores de performance podem ser
inclusive partilhados pelos dois sistemas.
Esta ferramenta juntamente com a poltica salarial e de carreiras so peas fundamentais
para estabelecer um sentido de justia entre os trabalhadores - uma das grandes
expectativas dos trabalhadores.
12
Verique se sabe 1.10
Unidade 1
Verique se sabe
1.1 Escolha na lista em baixo quais os 2 tipos de objectivos que devem ser denidos em
qualquer tipo de empresa
q
a) FINAIS
b) OPERACIONAIS
c) DE AVALIAO
d) ESTRATGICOS
e) DE INVESTIMENTO
f) TRANSITRIOS
1.2 Escolha na lista em baixo quais as 3 fases do ciclo da gesto

q
a) ALERTAR
b) IMPLEMENTAR
c) CONTROLAR
d) COMPARAR
e) DEFINIR
f) PLANEAR
1.3 Faa a correspondncia entre os termos da coluna da esquerda e da direita

Plano Ocial de Contas Controlo -
- Contabilidade Fiscal
Actividade Demonstrao de Resultados Informao de campo -
- Contabilidade de Gesto
Balano e Balancete -
1.4 Faa a correspondncia entre os termos das 3 colunas

Oramento Provisional -
- Conta -
- Planeamento
Oramento Real -
- Oramento -
- Controlo
1.5 Assinale qual das seguintes frases verdadeira:

q
a) O controlo oramental apresenta limitaes para actividades que no sejam contnuas;
b) O controlo oramental no ideal a induzir aces de correco na implementao;
c) O controlo oramental deve ser feito em intervalos denidos em sintonia com os oramentos de
planeamento ou calculado com base em valores acumulados;
d) todas as anteriores so verdadeiras.

q
a) os oramentos ajustados so a nica forma de se calcular os desvios de preo;
b) os oramentos ajustados devem ser sempre elaborados;
c) os oramentos ajustados so ferramentas centrais do controlo oramental;
d) nenhuma das anteriores verdadeira.
14
Mdulo II | Controlo
Controlo de
de Gesto
Gesto
Exerccios Unidade
q
a) os desvios calculados para controlo oramental podem ser de volume;
b) os desvios calculados para controlo oramental podem ser totais;
c) os desvios calculados para controlo oramental podem ser em preo;

q
a) o painel de controlo multi-dimensional dene-se torno de 16 objectivos estratgicos;
b) o painel de controlo multi-dimensional a nica ferramenta de controlo operacional;
c) o painel de controlo multi-dimensional serve para dar ferramentas de controlo do processo de

produo;
1.9 Na lista que se segue escolha as perspectivas que devemos ter em ateno ao escolher
os objectivos do painel de controlo multi-dimensional.
q
a) Mercado / Cliente
b) Indicadores de Performance
c) Implementao
d) Financeira / Econmica
e) Planeamento
f) Produo: Processos / Operaes
g) Contabilidade Analtica
h) Recursos Humanos
i) Evoluo / Inovao / Formao

q
a) o objectivo do sistema de incentivos controlar os trabalhadores;
b) o objectivo do sistema de incentivos calcular a forma de distribuio de prmios;
c) o objectivo do sistema de incentivos centrar a actuao dos trabalhadores com os objectivos

da empresa;
c)
1.10
a), d), i)
1.9
d)
1.8
d)
1.7
d)
1.6
d)
1.5
Oramento previsional - Oramento - Planeamento; Oramento real - Conta - Controlo
1.4
1.3
Plano Ocial de Contas Contabilidade Fiscal; Controlo Contabilidade de Gesto; Actividade
Contabilidade de Gesto; Demonstrao de resultados Contabilidade Fiscal; Informao de campo
Contabilidade de Gesto; Balano e balancete Contabilidade Fiscal
b), c), f)
1.2
b), d)
1.1
RESPOSTAS CORRECTAS:
15
Unidade 1
Unidade 2
Unidade 3
Unidade 4

de Gesto
16
Unidade 2
Durao e Organizao
denir o conceito de mtodo contabilstico, discriminando os seus contedos;
distinguir as caractersticas e implicaes inerentes escolha de cada um dos diferentes

mtodos contabilsticos;
formular as questes a ponderar no momento da escolha do mtodo contabilstico a

utilizar;
aplicar a casos concretos cada um dos mtodos contabilsticos existentes.
Sumrio
2. Mtodos contabilsticos
2.1. Mtodo tradicional
2.2. Mtodo das seces
2.2.1. Denio das seces homogneas
2.2.2. Apuramento dos custos pelo mtodo das seces
2.3. Mtodo das operaes - (Activity Based Costing ABC)
2.3.1. Etapas na aplicao do ABC
2.3.2. Principais caractersticas do ABC
2.3.3. Vantagens da utilizao do ABC
2.4. A escolha do mtodo contabilstico
17
2. Mtodos contabilsticos
A denio de um sistema contabilstico tem que ter em ateno qual o objectivo
fundamental em causa. Se o objectivo for o apuramento scal ento o sistema contabilstico
tem de se basear no Plano Ocial de Contas (POC) e as opes esto de alguma forma
restringidas. Se o objectivo apoio gesto no devemos seguir o mesmo sistema pois
nossa experincia que no possvel servir a estes dois objectivos em simultneo.
Entende-se por Mtodo Contabilstico, no mbito deste documento, o conjunto de
procedimentos adoptados ao nvel da empresa, com o objectivo de fazer o apuramento real,
na empresa em determinado exerccio, dos custos, proveitos e resultados, que possam ter
maior utilidade para a tomada de decises de gesto. Estamos aqui a restringirmo-nos ao
mbito do controlo de gesto.
Os sistemas contabilsticos de apoio gesto so muitas vezes conhecidos por analticos
uma vez que so denidos de forma a permitirem conhecer, e diferenciar as diferentes
reas da empresa. A forma como essas chamadas reas so denidas uma das
principais questes dos sistemas contabilsticos de gesto. usual denir que cada
produto um desses centros de anlise, mas cada vez mais usual utilizar actividades,
independentemente de darem origem a um ou mais produtos. Quando se usa o produto
procura-se mais analisar os custos de produo de cada um, quando se usam actividades
procura-se conhecer as margens (resultados) de cada uma. O objecto central dos custos
deixam de ser os produtos para serem as actividades, cando bem claro que as actividades
consomem recursos (que geram custos) e os produtos so apenas o resultado das
actividades. Desta forma, resulta como secundria a atribuio dos custos aos produtos, tal
acontecendo apenas por necessidade e no por justia. Quando os custos so atribudos
directamente aos produtos, o gestor alertado apenas para as consequncias (custo dos
produtos mais elevado do que o previsto, por exemplo) e no para as causas desses custos
(as actividades e o modo como se desenvolvem).
Estas duas opes no so completamente estanques, existe a possibilidade de se
encontrarem solues intermdias entre estas duas situaes.
2.1
Mtodo Tradicional
Mtodo tradicional
Este mtodo, pela sua simplicidade de aplicao muito utilizado pela generalidade das
empresas, fora ou dentro do sector agrcola. Aqueles que esto familiarizados com o POC
e conhecem a sua Classe 9 (Classe de contas com objectivos analticos), vo encontrar na
descrio deste mtodo a gnese central da prtica que a se realiza.
Este mtodo pode ser aplicado em valores, ou seja no exigindo a recolha de informao de
campo (podemos dizer antes de produo para podermos ser mais abrangentes). Nalguns
casos pode ser vantajoso, mas no deixa de ter sempre limitaes: possivelmente origina
imputaes incorrectas e nunca permite uma anlise tcnica da funo de produo.
Sinteticamente, no mtodo tradicional, a regra geral a classicao dos custos como
directos e indirectos. Os directos so aqueles que so especcos de determinado
produto ou actividade, os indirectos so agrupados numa conta genrica e no nal do
exerccio imputados a cada centro de anlise com um qualquer critrio de imputao.
Os custos variveis so na sua generalidade facilmente classicados como directos,
o grande problema est relacionado com os custos xos. Nas empresas agrcolas que
tenham um aparelho produtivo muito reduzido (que se baseiem muito na contratao de
prestadores de servios, por exemplo) este sistema pode dar ao gestor uma capacidade de
anlise bastante interessante. J nos, mais habituais, casos de exploraes agrcolas com
pesos estruturais maiores este tipo de mtodo pode ser muito perigoso, principalmente
em anlises de longo prazo, visto que para o curto prazo as decises baseiam-se,
fundamentalmente, nos custos variveis.
Os custos indirectos podem ser distribudos pelos centros de anlise com base em
diferentes critrios (ou chaves de imputao):
18
Funo de produo
Verique se sabe 2.1
Verique se sabe 2.2
Verique se sabe 2.3
Verique se sabe 2.4
Custos indirectos
Quantidade de produto;
Valor do produto facturado;
Valor do produto produzido.
Nenhum deles pode ser muito correcto uma vez que ao ser usado, est a ser aplicado para
um conjunto heterogneo de custos de diferentes naturezas, importncias e origens.
Figura 2.1 - Distribuio de Custos pelo Mtodo Tradicional
Verique se sabe 2.5
Verique se sabe 2.6
Chaves de imputao
Considere uma explorao agrcola que em determinado ano agrcola produz trs
culturas Batata, Milho e Tomate. Ao utilizar o mtodo contabilstico tradicional
apurado o valor de 8.877,00 Euros em custos indirectos, isto , custos que no
esto relacionados directamente com nenhuma das culturas. Este valor pode
ser atribudo s culturas se for utilizado um critrio de repartio ou chave de
imputao.
A escolha da chave de imputao uma deciso arbitrria do gestor da empresa
que conduz, como se pode vericar pelas tabelas seguintes, a resultados de
cada cultura completamente dspares. O valor a imputar em cada critrio
obtido pela multiplicao do valor total de custos indirectos pelo quociente entre
o valor do critrio para a cultura e o total do mesmo critrio.
rea (ha)
Chave de
Imputao
Custos indirectos a
imputar
Batata
2,5
14,29%
1.268,14
Milho
7,7
44,00%
3.905,88
Tomate
7,3
41,71%
3.702,98
Quantidade
produzida (T)
Chave de
Imputao
Custos indirectos a
imputar
Batata
62,5
8,10%
719,09
Milho
88,55
11,48%
1.018,80
Tomate
620,5
80,42%
7.139,11
19
Custos Variveis
(Euros)
Chave de
Imputao
Custos indirectos a
imputar
Batata
6.517,50
16,22%
1.440,07
Milho
8.108,10
20,18%
1.791,53
25.550,00
63,60%
5.645,40
Tomate
2.2
Mtodo das seces
Como j foi referido anteriormente ao longo deste curso, conhecendo as diferentes reas
que esto na esfera de deciso do gestor, podem se denir os diferentes Centros de
Anlise que interessa individualizar. Cada uma das parcelas de custo pode ser afectada a
um determinado centro de anlise o mesmo acontecendo com os proveitos. Estes centros
de anlise so muitas vezes designados por Centros de Responsabilidade e dividem-se
em trs:
centros de custo;
centros de resultados;
centros de investimento.
No mtodo tradicional apenas a conta dos custos indirectos um centro de custo e cada um
dos produtos um centro de resultado. Existem, no entanto, outros mtodos contabilsticos
que para fazerem uma melhor imputao dos custos xos (ou dos no directos em geral)
utilizam em maior extenso o conceito de centro de custo. Simplicando, os centros de
custo no correspondem a mais do que um ponto de afectao de custos que serve para
fazer reexo desses custos a um outro centro de responsabilidade. Ao fazer uso de um
maior nmero de centros de custo estamos a procurar fazer uma imputao mais correcta
dos custos pelos diversos centros de resultados.
O Mtodo das Seces dene esses centros de custo com base em elementos estruturais
da empresa. Estes centros de custo (que se designam Seces), permitem um mais
fcil controlo e imputao dos diversos custos. Dois motivos principais tornam til esta
repartio:
indispensvel a determinao dos custos ocasionados pelo funcionamento das

diversas partes da empresa, para que os respectivos responsveis possam tomar as
melhores decises de gesto;
ainda necessria para que os custos dos produtos possam ser determinados com maior
preciso, uma vez que determinados custos so apenas imputveis a certos produtos;
esta necessidade expressa-se na possibilidade que assim existe de utilizar diferentes
bases de imputao (as mais adequadas para cada caso), o que no aconteceria caso
todos os custos estivessem associados num mesmo centro de custos.
Existem autores que defendem que apenas os custos de funcionamento devam ser tidos
em conta neste mtodo. Segundo esses autores, todos os outros custos (aprovisionamento,
produo, distribuio, administrativos e nanceiros) devero ir directamente aos
centros de resultados. Em nosso entender, no entanto, til que todos os custos sejam
registados nos respectivos centros de custo (isto , nas seces), independentemente da
sua natureza.
2.2.1
Denio das seces homogneas
A aplicao do mtodo das seces inicia-se pela denio das seces a considerar. De
acordo com Pereira e Franco (1994), para cada empresa deve ser denido o nmero de
seces homogneas (centros de custo) segundo os seguintes princpios:
20
responsabilizao - o centro de custo deve coincidir com um centro de responsabilidade,

ou fazer parte deste;
Mtodo das seces
Centro de anlise
Centro de
responsabilidade
Centro de custo
Centro de resultado
Centro de investimento
homogeneidade de funes - os custos agrupados numa seco devem respeitar as

funes ou actividades idnticas;
existncia de uma unidade de medida - deve ser possvel denir uma unidade que
permita medir a actividade da seco e, simultaneamente, servir de base de imputao
e de controlo de custos.
O bom senso deve imperar na denio do nmero de seces a considerar: deve ser
sucientemente grande para permitir um ecaz apuramento dos custos dos produtos, mas
deve ter em conta os custos associados ao registo e processamento de informao que
tal facto implica. Por outro lado, deve ter-se a noo que determinado tipo de desagregao
s ser til se os resultados por ela gerados forem efectivamente aproveitados em termos
de gesto.
O que o mtodo das seces nos aconselha que a estrutura dos centros de custo dever
seguir de perto a matriz da estrutura organizacional da empresa. O que no caso de empresas
agrcolas, normalmente com estruturas pouco complexas, s vezes pouco relevante.
Nalgumas empresas mais interessante seguir-se a estrutura funcional, uma vez que a
mesma pessoa desempenha normalmente um conjunto de funes relativamente diverso,
mas este tipo de procedimento mais usual no prximo mtodo que vamos apresentar
neste mdulo.
Podemos ter, a ttulo de exemplo, as seguintes seces agrupadas por grupos de
seces:
Seces de aprovisionamento
- seco de compras
- seco de armazenamento de matrias primas e subsidirias
- seco de armazenamento de produtos
Seces de produo
- seco de ocinas
- seco de parque de mquinas
- seco Produto A
- seco Produto B
Seces de distribuio
- seco de preparao e embalagem

- seco de vendas
Seco administrativa
- Escritrios
- Sede
Seco nanceira
Para alm desta classicao (cujo interesse relativo, uma vez que cada empresa
dever denir o nmero e os agrupamentos de seces da forma que lhe for mais til),
particularmente relevante (e em especial na actividade das empresas agrcolas) a sua
classicao da seguinte forma:
Seces principais - engloba aquelas que concorrem directamente para o

aprovisionamento, produo e vendas; so os casos dos armazns de factores ou de
produtos e das seces directamente produtivas. So centros de resultados e podem
ser denidos em torno do conceito de produto ou do conceito de actividade.
Seces auxiliares - que so aquelas que fornecem ou prestam servios s seces

principais; um exemplo so as ocinas, ou a(s) seco(s) de parque de mquinas,
embora estas se possam constituir como seces principais, caso a prestao de
servios de mquinas para o exterior assuma alguma importncia.
21
Seces administrativas - onde se incluem normalmente os servios de contabilidade

e administrao, so tambm seces de suporte, mas cujos custos no faz sentido
imputar a nenhuma seco em concreto, sendo esse montante deduzido ao resultado
global da empresa e no aos resultados individuais dos produtos.
Classicao de seces
A empresa agrcola Casal da Eira, empresa pertencente ao senhor Jos Santinhos
e sua famlia, desenvolveu a sua actividade no ano de 2004 em torno de trs
actividades: Milho para gro (20 hectares propriedade da empresa), Tomate
para indstria (10 hectares arrendados) e Vinha (5 hectares propriedade da
empresa).
Tem dois trabalhadores assalariados permanentes (Sr. Antnio e Sr. Francisco),
que permitiram satisfazer a totalidade das necessidades de mo de obra, com
excepo da vindima da Vinha, para a qual foi necessrio contratar algum
pessoal eventual.
Em termos de parque de mquinas, a empresa dispe apenas de um tractor e
algumas alfaias (charrua, grade, etc...). Possui ainda o seguinte equipamento de
rega: Gota-a-gota (10 ha) e Pivot (20 ha).
Este exemplo pode ser encontrado em maior detalhe no Mdulo de Planeamento
da Empresa Agrcola, faltando apenas frisar que o Sr. Jos Santinho desempenha
sozinho as funes directivas e administrativas na explorao, o que lhe custa
cerca de 5 horas/dia.
Seguindo o procedimento proposto pelo Mtodo das Seces, possvel
identicar um conjunto de seces com as seguintes caractersticas:
Seces Principais
Seco de Produo de Milho
Responsabilizao - esta seco faz parte, na empresa, do centro de
responsabilidade que poderemos designar por Produo, juntamente com as
duas seces seguintes; pois possvel denir um responsvel directo pelo seu
funcionamento (que acumular com outras responsabilidades, como frequente
na generalidade das empresas agrcolas)
Homogeneidade - tal como exigido, os custos agrupados nesta seco dizem
respeito a um conjunto de funes que concorrem directamente para o mesmo
m: a produo de Milho.
Unidade de medida - a unidade de medida mais bvia para esta seco ser a
Tonelada de Milho, uma vez que a unidade em que ser mais correcto medir
o output da seco.
Seco de Produo de Tomate
Responsabilizao - vlido o que foi dito para a seco de Produo de Milho;
Homogeneidade - vlido o que se armou para a seco anterior, sendo que o
objectivo passou a ser o da produo de Tomate.
Unidade de medida - tal como na situao anterior, a unidade de medida dever
ser, para esta seco, a Tonelada de Tomate.
Seco de Produo Vinha
Responsabilizao - vlido o que foi dito para as seces anteriores;
Homogeneidade - mantm-se o que se escreveu para as duas seces
anteriormente referidas, sendo que o objectivo passou a ser o da produo de
Uva.
22
Unidade de medida - tal como nas situaes anteriores, a unidade de medida

dever ser, para esta seco, a Tonelada de Uva.
Seces Auxiliares
Seco Parque de Mquinas
Custos directos
Responsabilizao - podendo a responsabilidade desta seco estar atribuda ao

mesmo responsvel das 3 seces de produo, igualmente possvel que esta
esteja afecta ao Tractorista.
Homogeneidade - nesta seco, a homogeneidade de funes concorre para
a possibilidade de prestar, a qualquer outra seco da empresa, servios de
equipamento.Unidade de medida - a unidade de medida mais aconselhvel
dever ser a hora mquina, podendo eventualmente (como proposto na
resoluo do exerccio em causa) considerar-se mais do que um tipo de hora
mquina, dependendo do Tractor que preste o servio.
Seces Administrativas
Seco Administrativa
Esta seco integrar um conjunto de custos que, pela sua prpria funo,
no devero ser imputados s restantes seces, mantendo-se sempre como
Custos dos Perodos. Para alm da identicao da responsabilidade do seu
funcionamento ao gestor e da evidente homogeneidade de tarefas, esta
seco no necessita de ter uma unidade de medida, uma vez que os custos
nela registados no sero imputados a nenhuma outra seco ou produto.
2.2.2
Apuramento dos custos pelo mtodo das seces
Para efeitos de apuramento dos custos das seces, e sua imputao denitiva s seces
principais, o procedimento normalmente adoptado o seguinte:
num primeiro momento efectua-se o apuramento dos Custos Directos de cada uma
das seces, quer elas sejam principais, auxiliares ou administrativas;
caso existam Custos Comuns a diversas seces, estes devero ser imediatamente
repartidos (com base num critrio de imputao claro) entre elas, e somados aos
custos directos anteriormente referidos; em alternativa pode ser criada uma nova
seco, que ter esse custo comum como seu custo directo;
posteriormente, o valor dos Custos contabilizados nas seces auxiliares dever ser
distribudo pelas seces principais, sob a denominao de reembolsos, com base nas
unidades de medida anteriormente denidas;
os custos directos das seces administrativas permanecem a elas afectos, sendo o

seu valor deduzido ao resultado nal da empresa, no devendo ser nunca considerados
custos dos produtos.
Em cada empresa a sua organizao contabilstica condicionar a forma de apuramento

dos custos directos de cada seco bem como dos reembolsos a efectuar entre as diversas
seces auxiliares e principais.
Para poder calcular esses reembolsos torna-se necessrio:
ter denida a unidade de medida da actividade de cada seco (com base na qual se
faro os reembolsos entre seces);
ter apurados os servios prestados pelas seces umas s outras (registos de

campo).
Verique se sabe 2.7
Por norma, tero sido as seces auxiliares que prestaram o grosso desses servios
s seces principais. No entanto pode acontecer existirem situaes de prestao de
servios entre seces auxiliares (muito comum) ou mesmo de seces principais a
23
seces auxiliares (pouco comum, mas possvel).
Mtodo das operaes

(ABC)
Figura 2.2 - Distribuio de custos pelo Mtodo das Seces Homogneas
2.3
Mtodo das operaes ou ABC (Activity Based Costing)
O mtodo ABC (activity based costing ou, traduzido letra, custeio baseado em
actividades) um mtodo contabilstico da esfera da contabilidade analtica nascida no
nal dos anos 80. Permite determinar quais os custos indirectos a imputar a um produto
ou servio consoante o tipo de operaes a que se referem. Como j dissemos no ponto
anterior, os sistemas tradicionais de contabilidade analtica repartem proporcionalmente
os custos indirectos segundo critrios como a quantidade de produto, o valor do produto
ou mesmo a rea ocupada por cada centro de anlise. Segundo o mtodo ABC os critrios
de repartio destes custos diferem consoante o tipo de operao.
ABC - Activity Based Costing Vs. Mtodo das Operaes

Como j foi referido, traduzindo letra o ABC custeio baseado em actividades.
O conceito de actividade j utilizado aqui no mbito deste curso mas com
outro entendimento. O conceito que temos utilizado que melhor se enquadra
com o que se pretende aqui o de Operao, da termos resolvido chamar-lhe
Mtodo das Operaes.
Este mtodo usa ferramentas similares ao mtodo das seces, pelo que muito fcil
compreender. A nica diferena est na forma como se denem os centros de custo (as
chamadas seces no mtodo anterior). Neste mtodo os seus autores, Johnson e Kaplan,
propem-nos que, para a denio dos centros de custo, em vez de nos basearmos
em aspectos estruturais da empresa temos de nos basear em aspectos funcionais - as
operaes. A ideia tornar a informao disponibilizada pelo sistema contabilstico mais
prxima das decises, mais similar s questes da produo, tornando-se assim numa
ferramenta muito mais operacional. No nos podemos esquecer que o objectivo ltimo
de um sistema de contabilidade fornecer informao que possa servir de apoio s
decises.
24
2.3.1
Etapas na aplicao do Mtodo das operaes (ABC)
Uma primeira questo importante no ABC a denio de operao, que entendida como
o conjunto de tarefas que, uma vez executadas, permitiro um certo nvel de realizaes
(ou resultados).
Estabelecido este conceito base do mtodo, apresentamos as 7 etapas que se consideram
necessrias para que o ABC possa ser aplicado com xito:
a)
identicar todas as operaes da empresa;
b)
classic-las em operaes primrias (essenciais para o negcio da empresa) e de

suporte (que, como o nome indica, servem de suporte s operaes primrias),
passando cada uma a constituir um Centro de Operao;
c)
identicar e quanticar todos os recursos utilizados pela empresa, e proceder sua

afectao entre os Centros de Operao anteriormente denidas;
d)
denir as unidades de medida de cada um dos Centros de Operao (exemplo: hora

mquina);
e)
apurar, para cada Centro de Operao, os custos de cada unidade (exemplo: 25,00
Euros/hora mquina);
f)
identicar os produtos (ou servios) que utilizam cada uma das operaes,
determinando os respectivos nveis de utilizao (exemplo: 5,0 horas mquina/
tonelada de uva);
g)
transferir os custos unitrios apurados em cada Centro de Operao para os

produtos/servios gerados pela empresa, com base nos nveis de utilizao que cada
produto/servio faz delas.
Verique se sabe 2.8
Repare-se que tal como no mtodo das seces tambm aqui estamos dependentes de um
bom sistema de recolha de informao de campo (ou informao de produo - coecientes
tcnicos).
Verique se sabe 2.9
Figura 2.3 - Distribuio de custos pelo Mtodo das Operaes
2.3.2
Principais caractersticas do ABC
Seguindo a exposio de Jordan, H. (2003), tentaremos aqui identicar algumas

das principais caractersticas deste mtodo, por forma a evidenciar algumas das suas
vantagens.
a)
Relao com os recursos;
25
Como j dissemos anteriormente, ao contrrio do mtodo tradicional, o ABC parte

do princpio de que as actividades consomem os recursos, resultando os produtos
destas actividades. Este facto evita a necessidade de inventar critrios de
imputao dos chamados custos indirectos dos produtos.
b)
Informao sobre operaes;

O ABC, ao identicar as operaes como geradoras de custos, permite obter
informao til ao nvel da gesto dessas mesmas operaes. Por exemplo, em vez
de se apurar um custo de uma seco Administrativa, identicam-se as diversas
operaes administrativas, e cam a conhecer-se os custos associados a cada uma
delas. Do ponto de vista do responsvel pela gesto, uma informao muito mais
til do que a anterior.
c)
Tratamento dos custos indirectos;

Na perspectiva do ABC, a noo de custo indirecto, perde muito do seu peso, dado
que os custos passam a ser abordados na ptica das operaes e no dos produtos.
Quando um determinado recurso consumido por mais do que uma operao (o que
iria gerar uma situao de custo indirecto), h que quanticar os respectivos nveis
de utilizao, estando cada parte directamente afecta respectiva operao.
2.3.3
Vantagens da utilizao do ABC
A abordagem subjacente ao mtodo do custeio baseado em operaes, evidencia dois

factores chave para a criao de valor na empresa:
o valor traduzido pelo mercado nal, ou seja, o valor que os clientes esto dispostos a
pagar pelos produtos e servios disponibilizados pelas empresa;
o custo dos processos, ou seja, o custo associado forma como so geridas as

actividades da empresa, quer aquelas que esto mais directamente relacionadas com
os produtos que constituem o negcio (operaes primrias) quer com aquelas que
servem de suporte s anteriores (operaes secundrias).
A aplicao do ABC dever permitir identicar, de entre o conjunto de actividades

desenvolvidas na empresa, aquelas que tm valor acrescentado e aquelas que o no
tm.
De igual forma, permite identicar os chamados geradores de custo, atravs de anlises
de causa-efeito que permitem determinar os diversos factores que, em cada actividade,
so responsveis pelo nvel de recursos consumidos.
Exerccio 2.1
2.4
A escolha do mtodo contabilstico
O mtodo tradicional, sendo aquele que disponibiliza informao menos especca,

igualmente aquele que menos exigente em termos de recolha e registo de informao.
Numa posio intermdia, situa-se o Mtodo das Seces (j com maiores exigncias
ao nvel da recolha e classicao de informao) que, muitas vezes, mais no do que
uma agregao do mtodo ABC. Este ltimo aparece claramente como o mtodo que,
fornecendo um output mais rico e especco, igualmente aquele que mais exigente
ao nvel da informao de base
A ttulo de exemplo admitamos uma empresa agrcola que desenvolve trs actividades
- produo de milho, produo de feijo e produo de batata com os respectivos custos
directos e um conjunto de custos indirectos originados pelo sector Administrativo e pelo
Parque de Mquinas.
Ao optarmos pelo Mtodo Tradicional, os Custos Indirectos seriam imputados aos produtos
com base, por exemplo, no Volume de Produo: quanto maior o peso relativo do volume
de produo de batata, maior a parcela de custo indirectos que seriam imputados a cada
kilograma de batata, e assim sucessivamente.
Se seguirmos o mtodo das Seces, os custos associados a estas trs actividades seriam
26
registados numa seco que designaramos por Seco de Produo. Por outro lado seriam
criadas duas outras seces (Administrao e Parque de Mquinas), cujos custos seriam
imputados Produo com base no nvel de utilizao que delas fosse efectuado.
Ao utilizarmos o mtodo ABC, seria necessrio identicar as operaes em causa: lavoura,
gradagem, sementeira, tratamentos, adubaes, colheita, transporte, etc. Cada uma
destas operaes, daria origem a um Centro de Operao. De igual modo, na Seco
Administrativa teriam de ser identicadas as diversas operaes desenvolvidas (recolha
de informao, elaborao de relatrios, conferncia de contas, como exemplos de
actividades administrativas). Entre estas operaes seriam identicadas as relaes de
utilizao que conduzem produo de cada produto ou servio na empresa, ou seja,
identicava-se com a maior pormenorizao possvel a cadeia de valor no interior da
empresa, possibilitando uma anlise cirrgica das diversas operaes e do valor gerado a
partir dos recursos consumidos em cada uma delas.
pois evidente que a exigncia de cada um destes trs mtodos bastante diferente,
traduzindo-se esta exigncia por um maior Custo associado aos processos de contabilidade
e controlo de gesto. Como em tudo, o importante conseguir identicar igualmente qual
o Benefcio gerado para a empresa com cada uma das opes. Para certas situaes
menos complexas, a informao que disponibilizada pelo Mtodo Tradicional mais do
que suciente para as exigncias do gestor, ou para a sua capacidade de tirar partido
da informao disponibilizada. Noutros casos (maior complexidade de situaes e maior
capacidade de gesto) o benefcio gerado pela disponibilizao de maior quantidade e
diversidade de informao compensa os maiores custos do processo contabilstico.
De uma forma geral, nossa opinio que, para a generalidade das empresas agrcolas, o
mtodo das seces gera informao mais do que suciente para a gesto, sobretudo se
tomarmos em linha de conta a elevada exigncia de recursos associada ao mtodo ABC.
Foi alis esta a razo que nos fez optar, no mdulo anterior, por este mtodo quando
abordmos a questo associada elaborao do Oramento anual da empresa.
27
Unidade 2
Verique se sabe
2.1 Assinale qual a opo que completa correctamente a seguinte frase:
A principal preocupao da Contabilidade de Gesto
q
a) o apuramento do resultado liquido do exerccio;
b) o apuramento distinto dos custos variveis e dos custos xos da empresa;
c) a anlise de resultados das diferentes actividades de negcio da empresa;
d) permitir o controlo dos mapas da Contabilidade Geral.

q
a) designa-se por Contabilidade Geral o conjunto de mapas constitudo por Balano, Demonstrao
de Resultados e Mapa de Origem e Aplicao de Fundos;
b) designa-se por Contabilidade Geral qualquer conjunto de processos utilizados pela empresa
para recolher, classicar e processar informao;
c) designa-se por Contabilidade Geral os procedimentos standard denidos pelo POC, utilizados
para apurar proveitos e custos globais da empresa;
2.3
Faa a correspondncia entre a coluna da esquerda e a da direita
Valor acrescentado Custos -
- ptica de Produto
Causas dos custos -
- ptica de Actividade
Margem -

A contabilidade analtica pode ter uma de duas pticas.
q
a) scal e de gesto;
b) seces e operaes;
c) produto e actividade;

q
a) o mtodo tradicional ainda utilizado em muitas empresas;
b) o mtodo tradicional imputa os custos indirectos com base numa chave de imputao;
c) o mtodo tradicional no exige recolha de informao de campo e no permite uma anlise

tcnica da empresa;
2.6 Escolha da lista que se segue quais as desvantagens do mtodo contabilstico

tradicional:
q
a) no permite uma anlise tcnica da produo;
b) no usa informao de campo;
c) muito difcil seguir uma ptica de valor acrescentado;
d) ao aplicar uma chave nica a um conjunto heterogneo de custos a imputao dicilmente a

mais correcta;
e) no permite a denio de mais de que um centro de anlise.
28
Mdulo II | Controlo
Controlo de
de Gesto
Gesto
Exerccios Unidade
2.7 Seguindo o mtodo das seces faa a correspondncia entre a coluna da esquerda e a
da direita
Parque de Mquinas Milho no Pivot A-
- Seces Auxiliares
Vaqueiro Escritrio -
- Seces Principais
Engorda Fardos de palha / Enfardar -
- Seces Administrativas
Tractor -
2.8 Estabelea a ordem dos passos de implementao do mtodo das operaes (ABC),
numerando as seguintes frases.
q
a) identicar e quanticar todos os recursos utilizados pela empresa, e proceder sua afectao
entre os Centros de Operao anteriormente denidas;
b) apurar, para cada Centro de Operao, os custos de cada unidade (exemplo: 25,00 Euros/hora
mquina);
c) classic-las em operaes primrias (essenciais para o negcio da empresa) e de suporte

(que, como o nome indica, servem de suporte s operaes primrias), passando cada uma a
constituir um Centro de Operao;
d) transferir os custos unitrios apurados em cada Centro de Operao para os produtos/

servios gerados pela empresa, com base nos nveis de utilizao que cada produto/servio faz
delas;
e) identicar os produtos (ou servios) que utilizam cada uma das operaes, determinando os
respectivos nveis de utilizao (exemplo: 5,0 horas mquina/tonelada de uva);
f) identicar todas as operaes da empresa;
g) denir as unidades de medida de cada um dos Centros de Operao (exemplo: hora

mquina).
2.9 Seleccione da lista que se segue as opes que poderiam ser consideradas centros de
custo no mtodo das operaes (ABC)
q
Milho
Engarrafamento
Tractorista
Tractor
Gradagem
Vinicao
Vacada
Escritrio
Sementeira
Tratamentos
Gradagem, sementeira, engarrafamento, vinicao, tratamentos
2.9
f) c) a) g) b) e) d)
2.8
2.7
Seces auxiliares parque de mquinas, tractor, vaqueiro; Seces principais - milho no
pivot A, engorda, fardos de palha/enfardar; Seces administrativas escritrio
a), c), d)
2.6
d)
2.5
c)
2.4
2.3
Valor acrescentado ptica de actividade; Custos ptica do produto e ptica de actividade;
Causas dos custos ptica do produto e ptica de actividade; Margem - ptica de actividade
c)
2.2
a), b), c)
2.1
29
Unidade 1
Unidade 2
Unidade 3
Unidade 4

de Gesto
30
Unidade 3
Durao e Organizao
distinguir as diferenas entre os diversos sistemas de custeio;
calcular o custo dos produtos, utilizando os diferentes sistemas de custeio;
seleccionar a forma de proceder ao apuramento do custo das produes conjuntas;
distinguir as diferenas e utilizar qualquer um dos diversos sistemas valorimtricos;
efectuar o correcto lanamento de reservas para riscos;
identicar as diferentes formas de efectuar o tratamento dos custos no especcos.
Sumrio
3.

3.1
3.2
3.3
Sistemas Valorimtricos
3.4
Produes Conjuntas
3.5
3.6
Reserva para Riscos
3.7
31
3. Algumas Tcnicas Contabilsticas

Por Sistema de Custeio entende-se o conjunto de procedimentos que determinam a forma
como efectuado o apuramentos dos preos unitrios dos centros de custo ou preos de
transferncia.
uma matria importante uma vez que, devido diversidade da natureza dos custos
existentes no mbito do processo produtivo (xos e variveis, especcos e no especcos,
...) consoante se utiliza, uma ou outra forma de imputao de Custos Fixos, assim se
obtm um custo de produo diferente.
Os sistemas de custeio dividem-se em dois grandes grupos: Reais e Tericos
3.1
Sistema de custeio
Os sistemas de custeio real so procedimentos que calculam os preos de transferncia de

um centro de custo baseados no seus custos reais. Dividem-se em trs tipos diferentes:
Custeio Total;
Custeio Varivel;
Custeio Racional;
Chaves de Imputao Terica.
Custeio total
Custeio varivel
Custeio racional
Como o prprio nome indica, os sistemas de custeio total so aqueles que incorporam a
totalidade dos custos (xos e variveis) para apuramento dos preos de transferncia.
Estes so calculados dividindo a totalidade dos custos pelas unidades de imputao.
Os sistemas de custeio varivel apenas fazem reectir nos centros de resultados (actividades
ou produtos) os custos variveis. O preo de transferncia calculado dividindo os custos
variveis pelas unidades de imputao. Neste caso os custos xos no so reectidos, e a
maior parte dos casos em que este custeio utilizado o sistema contabilstico nem sequer
regista os custos xos.
Chaves de imputao
terica
Custo xo (CF)
Verique se sabe 3.1
O sistema de custeio designado por racional, faz recurso a um conceito de quota terica,
utilizao normal ou capacidade de determinado centro de custo. Essa utilizao normal
medida nas unidades de imputao: horas normais de trabalho ano, capacidade de
produo de uma determinada unidade produtiva, etc. Enquanto os custos variveis so
imputados na sua totalidade, os custo xos so imputados de acordo com a referida quota
terica e no com a sua utilizao real.
Isto :
Preo de
Transferncia
Racional
Custos Variveis
=
Custos Fixos
+
Utilizao Real
Utilizao Normal
Como evidente, natural que o valor dos custos xos imputados aos centros de resultados
no corresponda ao total de custos xos. Esta diferena directamente proporcional
sub utilizao dos recursos estruturais da explorao. Este sistema de custeio muito
interessante pois permite uma correcta anlise de cada centro de resultados sem
sobrevalorizar os custos de estruturas sub aproveitadas e paralelamente permite controlar
o custo desse sub aproveitamento.
possvel ainda, utilizar formas de imputao de custeio real com base em chaves
de imputao tericas. Usualmente estas chaves de imputao so o resultado da
sensibilidade do gestor, no se baseando em dados reais observados, pelo que a sua
validade muito discutvel.
32
Preo de transferncia
Custeio Racional
Exerccio 3.1
Vejamos o seguinte exemplo de aplicao do sistema de Custeio Racional.

Para um determinado perodo de actividade da empresa Sociedade Agrcola
Samuel e Filhos, foi possvel apurar a seguinte informao:
Custos variveis unitrios do perodo - 3,5 Euros/tonelada
Custos xos reais - 35.000 Euros (informao dos registos)
Produo real - 14.000 toneladas
Considerando que a Produo oramentada (15.000 toneladas) a capacidade
normal de produo.
Ento:
CF incorporados unitrios = 35.000 / 15.000 = 2,33 Euros/tonelada
CF incorporados totais = 14.000 x 2,33 = 32.667 Euros
CF no incorporados = 35.000 - 32.667 = 2.333 Euros
Custo total unitrio incorporado = CV + CFi = 3,5 + 2,33 = 5,88 Euros/ton
3.2
Custeio terico
Os Custeios Tericos so procedimentos que fazem a imputao dos centros de custos no

se baseando em custos reais e xando os preos de transferncia de uma das trs formas
que a seguir se enumeram:
Custeio Standard;
Preo de Mercado;
Preo Negociado.
Os sistemas de custeio standard so aqueles que calculam os preos de transferncia

utilizando valores padronizados no especcos da empresa. Ou so utilizados valores de
clculos feitos por estudos sobre o assunto ou so estimados com base em clculos tericos
de funes de produo. Tm a fragilidade de poderem ser completamente desviados da
realidade da empresa.
Custeio standard
Preo de mercado
Preo negociado
A utilizao do preo de mercado o sistema de custeio mais indicado, principalmente

em sistemas de contabilidade que privilegiem o clculo de resultados de actividades. A
utilizao deste tipo de sistema permite individualizar cada uma das unidades de negcio,
no permitindo que sejam transferidos de uma para outra as inecincias ou ecincias
extraordinrias. No fundo como se o gestor estivesse a admitir que poderia escoar para
o exterior a totalidade da sua produo intermdia e/ou a adquirir no mercado todas as
matrias que utiliza nas suas actividades.
Algumas empresas com diferentes responsveis dentro da sua hierarquia podero preferir
utilizar um preo negociado, para valorizar as transferncias entre diferentes centros de
responsabilidade. Estes casos so muitas vezes melhores do que os valores de mercado,
pois incorporam na sua racionalidade no s o valor de mercado, como outros factores
relacionados com qualidade, prazos de entrega, facilidades de pagamento, etc.
Pagamento
Verique se sabe 3.2
33
Custeio Standard
Revejamos o exemplo da Sociedade Agrcola Samuel e Filhos, agora com
aplicao do sistema de Custeio Standard.
Custos variveis unitrios do perodo: 3,5 Euros/tonelada
Volume de produo oramentado para o perodo: 15.000 toneladas
Custos Fixos oramentado para o perodo: 30.000 Euros
Estes elementos denem, em traos largos, uma funo de produo, e
permitem calcular um custo xo unitrio standard: 30.000 / 15.000 = 2,0 Euros/
tonelada.
Custos totais unitrios incorporados = 3,5 + 2 = 5,5 Euros/tonelada
Sabendo que:
Custos xos reais do perodo: 35.500 Euros
E que:
Custos xos imputados produo: 28.000 Euros (2,0 euros/ton x 14.000 ton)
Procedemos ao clculo da parcela de custos no incorporados na produo, de
acordo com o seguinte esquema:
Custos de produo no incorporados = 7.500 Euros (35.500 - 28.000)
Como se v, o sistema de custeio escolhido no indiferente, uma vez que no

primeiro caso, a cada tonelada de produto atribudo um custo de 5,88 Euros
(cando por incorporar na produo 2.333 Euros), enquanto que no segundo
esse custo de 5,5 Euros (cando por incorporar 7.500 Euros).
3.3
Com estreita relao com os Sistemas de Custeio, assume relevncia particular a forma de
valorizao dos uxos de sada de produtos (ou factores) de uma seco da empresa para
outra. Em particular, referimo-nos gesto de stocks em armazm, tentando responder
seguinte questo: como valorizar um produto (ou factor) que sai do armazm para
ser utilizado numa determinada actividade (actividade vendas, no caso dos produtos, ou
qualquer outra, no caso de factores)?
De facto, quando um factor de produo d entrada em armazm traz, associado a si
um custo (que depende do preo e das condies de compra); o mesmo acontece com os
diversos produtos que entram nos respectivos armazns. Num determinado perodo de
tempo possvel que entrem nos respectivos armazns diversas quantidade do mesmo
factor ou produto a diferentes custos. Se assim for, no momento em que se efectue a
primeira sada de armazm do item em causa, por que valor que ele dever sair? Ou seja,
qual o custo a imputar seco qual ele se destina?
Para responder a esta questo, deniremos 3 critrios valorimtricos distintos e
alternativos, a saber:
FIFO (rst in, rst out) - de acordo com este critrio, considera-se que saem primeiro
do armazm as existncias que l esto mais tempo, isto , as que foram as primeiras
a entrar;
LIFO (last in, rst out) - ao utilizarmos este critrio, ao contrrio da situao anterior,
iremos considerar que as primeiras unidades a sair so as que entraram em ltimo
lugar;
Custo Mdio - este ltimo critrio estabelece que qualquer unidade que saia num
determinado momento do armazm dever sair com um custo associado que exprima
34
FIFO
LIFO
Custo mdio
o custo mdio desse factor em armazm, no momento da sua sada. Este critrio
tambm pode ser aplicado de forma mais absoluta, calculando o preo mdio de
determinado produto ou factor na totalidade do exerccio.
Facilmente se observa, que cada um dos critrios apresentados origina um valor diferente
para o custo associado sada do armazm, o que quer dizer que a escolha do critrio,
apesar de no ir afectar o resultado nal da empresa, tem alguma inuncia sobre os
resultados das actividades e, em contra-ponto, no valor da variao de existncias do
perodo em causa.
Variao de existncias
Chamamos ainda a ateno para o facto de o valor unitrio das existncias em armazm
aps cada sada (bem como aps cada entrada) ser diferente, dependendo do critrio
valorimtrico adoptado.
Verique se sabe 3.3
Numa determinada empresa agrcola, e no que diz respeito a Sementes de Milho de uma determinada
variedade, registaram-se os seguintes movimentos de entrada em armazm:
Armazm de factores
Tipo de movimento
Data
Quantidade
(unidades)
Custo
(Euros/unidade)
Semente de Milho
Entrada
31-01-2004
100
45,0
Semente de Milho
Entrada
10-02-2004
80
51,0
Semente de Milho
Entrada
25-02-2004
120
44,0
Semente de Milho
Sada
07-03-2004
60
??
Descrio
Imaginemos ento que se vo iniciar as sementeiras de Milho numa parcela em que se iro utilizar 60 unidades
de semente, no momento em que o armazm regista as existncia que constam do quadro anterior. Por que
valor dever ser a semente imputada a essa actividade?
Valorizao segundo o critrio FIFO

Segundo este critrio, as 60 unidades em causa devero sair com um custo associado de 45,0 Euros/
unidade, pois este foi o valor atribudo s sementes que esto mais tempo em armazm.
Valorizao segundo o critrio LIFO

Agora, e uma vez que as sementes mais recentemente entradas em armazm tinham um valor associado de
44,0 Euros/unidade, as 60 unidades necessrias iro sair com um custo associado de 44,0 Euros/unidade
Valorizao segundo o critrio Custo Mdio

Demonstra-se abaixo o clculo do Custo Mdio associado s unidades existentes em armazm no momento
em que esta sada de 60 unidades ocorre (que no mais do que a mdia dos custos ponderada pelas
respectivas quantidades):
C.M. = [(100 x 45,0) + (80 x 51,0) + (120 x 44,0)] / [100 + 80 + 120] = 46,2 Euros/unidade
Como se v, segundo este critrio, cada uma das 60 unidades de semente necessrias para semear a parcela
em causa deveria sair com um custo associado de 46,2 Euros.
Repare-se que estes sistemas valorimtricos podem ser utilizados mesmo que no exista
nenhum armazm formal. Sempre que se usa um sistema contabilstico que regista
coecientes tcnicos, pode-se querer valorizar os factores e produtos com critrios comuns
35
independentemente de qual a compra em concreto destinada a cada utilizao.

Exerccio 3.2
3.4
Produes conjuntas
Uma situao que surge com muita frequncia nas empresa agrcolas a existncia de
mais do que um produto originado a partir de uma mesma actividade de produo. Os
exemplos so inmeros: a palha e o gro originados da produo de um cereal, o leite e a
carne originados a partir de uma actividade de produo animal, etc.
Esta situao pode trazer alguma diculdade quando se pretende denir os centros de
resultado com base nos produtos. Que parte dos custos directos que so imputados a
cada um dos produtos? importante, antes de mais reforar, que este problema no se
pe em sistemas contabilsticos que, preferindo uma ptica de valor acrescentado ptica
de custos de produo, escolhem actividades como os seus centros de resultados e no
os produtos.
Uma primeira questo a claricar que nem todas as produes conjuntas devero ser
tratadas de igual forma. Isto porque a importncia relativa dos diversos produtos conjuntos
(medida em termos, por exemplo, de volume de facturao) nem sempre a mesma. As
designaes utilizadas, e que pretendem evidenciar o grau de importncia relativa entre
eles, so as seguintes:
Co-produtos - sempre que a importncia relativa entre os produtos semelhante; os
produtos so, neste caso, normalmente todos designados por produtos principais;
Subprodutos - so claramente produtos secundrios, cuja produo no especialmente
procurada, mas que representam algum valor para a empresa;
Co-produtos
Resduos - normalmente produtos de baixo valor ou que constituem mesmo um custo

acrescido para a empresa, uma vez que, por vezes, e devido sua nocividade (ambiental
ou outra), tm que ser armazenados e devidamente tratados antes de poderem ser
escoados para o exterior.
Sub-produtos
de referir que existem determinaes legais que denem, para muitas situaes, a
categoria em que determinado produto dever ser integrado.
O processo produtivo das produes conjuntas contm, por princpio, duas fases que
importante individualizar em termos de Custeio:
uma fase comum (sempre presente) que se prolonga at ao momento da individualizao

e separao dos produtos, durante a qual so gerados custos conjuntos;
uma fase especca para cada produto em causa (eventualmente ausentes) que
se iniciam a partir desse ponto, e se prolongam at ao seu escoamento, e na qual
so gerados custos com tratamento idntico ao de quaisquer outras produes da
empresa.
Produes conjuntas
Custos conjuntos
Em termos de custeio, esta segunda fase, como acabmos de referir, no levanta quaisquer
problemas, sendo resolvida de acordo com o enunciado nos pontos anteriores. O problema
ter tratamento diferente nos custos da fase de produo conjunta, uma vez que no
existe informao real que permita uma especicao desses custos. O tratamento
tambm dever ser diferente consoante estejamos a falar de co-produtos, subprodutos
ou resduos.
Resduo
a)
O caso dos co-produtos
Utiliza-se normalmente um de dois critrios para repartir os custos conjuntos:

Critrio do valor das vendas - repartio do montante de custos conjuntos proporcionalmente
ao respectivo peso no valor das vendas da produo;
Critrio do valor das vendas reportado ao ponto de separao - idntico ao anterior, mas
em que o valor das vendas lquido dos custos especcos de cada produto;
Critrio das quantidade produzidas - apenas aplicvel quando a unidade de medida fsica da
36
Critrio do valor das

vendas
produo dos produtos em causa for idntica, consiste na repartio dos custos conjuntos
na proporcionalidade directa das quantidades fsicas produzidas.
b)
Verique se sabe 3.4
O caso dos subprodutos
Se bem que seja possvel aplicar os mesmos critrios denidos para os co-produtos, a
situao mais corrente a da utilizao do Critrio do Lucro Nulo, imputando ao subproduto
um montante do custo conjunto igual ao valor das suas vendas.
c)
O caso dos resduos
Existem casos em que os resduos tm valor de mercado. Quando assim , recomenda-se

a utilizao do critrio proposto para os subprodutos (Critrio do Lucro Nulo). Sempre que
o valor de mercado seja nulo ou, como j referido, existam custos adicionais com a sua
remoo, nenhuma parcela do custo conjunto dever ser imputada ao resduo, e quaisquer
custos adicionais de remoo deste devero ser atribudos ao produto principal.
Verique se sabe 3.5
Repartio de custos entre produes conjuntas

Exerccio 3.3
Em agricultura, quando se fala em produes conjuntas, a situao mais comum

, sem dvida, a dos subprodutos. Os exemplos so inmeros, desde a produo
de palha nas searas de cereais Outono - invernais, at produo de polpas na
cultura da beterraba.
Tal como vimos, quando estamos perante o caso de subprodutos, o critrio mais
recomendvel na distribuio dos custos o do Lucro Nulo, que consiste em
imputar ao subproduto um montante do custo conjunto igual ao valor das suas
vendas.
Peguemos ento no exemplo da polpa de beterraba, admitindo um oramento
parcial de actividade susceptvel de ser resumido da seguinte forma:
Rubrica
Valor (Euros/ha)
Proveitos
3.141,55
Venda de Beterraba (65 ton/ha)
3.054,35
Venda de Polpa (208 kg/ha)

Custos
87,20
2.041,00
Preparao do terreno
132,00
Sementeira
200,00
Distribuio de adubo
228,00
Aplicao de herbicidas
327,00
Aplicao de fungicidas
194,00
Aplicao de insecticidas
108,00
Mobilizao de entre-linha
35,00
Rega
400,00
Colheita
235,00
Transporte
182,00
37
De acordo com o principio do Lucro Nulo, o custo total imputado seco

beterraba dever ser assim distribudo:
- produo de polpa: 87,20 Euros/ha (0,42 Euros/Kg de polpa);
- produo de beterraba:1953,80 Euros/ha (30,06 Euros/ton).
em que os custos afectos beterraba se calculam subtraindo aos custos totais
da actividade (2.041,00 Euros/ha) o valor da receita da polpa (87,20 Euros/ha).
Se optssemos pela utilizao de algum dos critrios denidos para a situao
de co-produtos, os resultados seriam os seguintes:
Critrio do valor das vendas
De acordo com este critrio, os custos sero distribudos de acordo com o peso
relativo dos dois produtos em termos de valor de vendas. Assim:
Vendas totais 3.141,55
Peso da Beterraba (3.054,35 / 3.141,55) x 100 =97,22%
Peso da Polpa (87,20 / 3.141,55) x 100 = 2,78%
Custos para a Beterraba 2.041,00 x 0,9722 =1984,26 Euros/ha (30,52 Euros/
ton)
Custos para a Polpa 2.041,00 x 0,0278 = 56,74 Euros/ha (0,27 Euros/kg)
Critrio do valor das vendas reportado ao ponto de separao
Como no existem custos directamente relacionados com a produo de polpa,
no se pode falar em ponto de separao. Desta forma, o custo todo ele
comum, redundando este princpio nos mesmos resultados calculados para o
Critrio Valor das Vendas.
Critrio das quantidade produzidas
De acordo com este critrio, os custos sero distribudos de acordo com o peso
relativo dos dois produtos em termos de Quantidades Produzidas. Como ambas
as produes so medidas na mesma unidade, possvel a aplicao deste
princpio, com os seguintes resultados:
Quantidade total 65.208 Kg/ha (65.000 kg de beterraba, 208 kg de
polpa)
Peso da Beterraba (65.000 / 65.208) x 100 = 99,68%
Peso da Polpa (208 / 65.208) x 100 = 0,32%
Custos para a Beterraba 2.041,00 x 0,9968 = 2.034,47 Euros/ha
(31,30 Euros/ton)
Custos para a Polpa 2.041,00 x 0,0032 = 6,53 Euros/ha (0,03 Euros/
kg)
Como se pode ver os resultados so bastante diferentes, consoante o critrio
adoptado, resumindo-se no quadro seguinte:
Custos Beterraba (Euros/ha)
Custos Polpa
(Euros/ha)
Lucro Nulo
1.953,80
87,20
Valor das Vendas
1984,26
56,74
Quantidades
produzidas
2.034,47
6,53
Critrio
38
Custo total
3.5
Uma outra questo que devemos abordar nos mtodos tradicionais prende-se com o
facto deste mtodo no registar qualquer informao de campo e apenas se basear nos
documentos relativos a trocas com entidades externas.
Este tipo de mtodo regista por exemplo as vendas realizadas em determinado exerccio e
no as produes desse exerccio. Se as vendas realizadas forem o reexo de produes
de exerccios anteriores que estavam armazenadas, estamos a imputar proveitos ao
exerccio errado. Assim como estaramos a incorrer num erro se nos esquecermos de
imputar num exerccio os proveitos relativos a produes que carem em armazm para
o ano seguinte.
Para corrigir este erro comum calculada a Variao de Existncias, que calcula a diferena
em valor dos factores e produtos armazenados no principio e m do ano. Essa diferena
lanada como um custo ou proveito conforme for negativa ou positiva.
3.6
Reserva para Riscos
Verique se sabe 3.6
Reserva para riscos
No mdulo de formao anterior aprendemos que quando estamos a fazer planeamento

a ferramenta para estudar a questo do risco a Analise de Sensibilidade. Nos sistemas
contabilsticos de controlo, a ferramenta em que nos apoiamos a Reserva para Riscos.
O risco tm duas componentes: a probabilidade de ocorrncia de algo e o nvel de
signicncia que esse acontecimento tem nos resultados de determinada actividade
(quebras de rendimento que provoca).
Numa perspectiva de Planeamento faz todo o sentido usar valores esperados ou mdias.
Mas a mdia no diz tudo (falta a varincia), pois o empresrio precisa de saber o que lhe
vai acontecer nos anos da ocorrncia e pelo menos preparar-se em termos de tesouraria.
aqui que entra a Anlise de Sensibilidade - tcnica que nos diz qual a margem de uma
actividade quando a quantidade ou preo de um factor variar de determinada maneira.
Ainda na perspectiva do planeamento outra questo importante saber qual dos factores
em causa tem um maior peso na estrutura de custos pois estes factores que tm de ser
melhor controlados durante a implementao do plano, mesmo que a probabilidade de
alguma situao de risco no seja muito elevada.
Quando estamos a fazer controlo - a contabilidade - estamos a fazer um retrato da realidade
da actividade. E o apuramento dos resultados deve ser uma imagem do que se passa na
realidade. Desta forma a utilizao de uma ferramenta do tipo Reserva para Riscos pode
ser muito interessante para no deixar que o gestor interprete mal os resultados de um
ano isolado. Ao lanar nos custos um valor de reserva para riscos estamos a criar uma
reserva que pode ser utilizada nos anos em que essa ocorrncia desaba sobre o agricultor,
permitindo uma normalizao dos seus rendimentos, mas mais importante que isso no
o induzir a tomar decises de manuteno (ou abandono) de determinada actividade por
anlise de apenas um ano.
O valor da reserva para riscos calculada multiplicando o valor da quebra de rendimento
pela probabilidade de essa quebra acontecer:
Reserva para Riscos ()
Quebra de
Rendimento ()
Probabilidade de
acontecimento
Verique se sabe 3.7
Alternativamente a fazer esta operao de lanamento contabilstico o gestor pode antes

implementar alteraes nos processos de produo (novas operaes, diferentes
variedades, diferentes ciclos culturais, alteraes tecnolgicas, etc.) que lhe permitam
anular o risco - reduzindo a probabilidade de ocorrncia ou a signicncia dessa
ocorrncia. Mas s se deve implementar essas alteraes na produo se os seus custos
de implementao anuais forem inferiores ao valor calculado para a reserva para riscos.
Pode o gestor ainda considerar a alternativa de fazer Seguros de Colheitas, desde que
39
estes cobram de facto os riscos em questo (j que os seguros no cobrem todo o tipo de
riscos) e se, tal como na alternativa da alterao de processos, os seus custos anuais no
ultrapassarem o valor da reserva para riscos.
3.7
Sempre que for possvel deve-se imputar os custos a algum centro de resultados. Esta
imputao pode exigir a recolha sistemtica de informao de campo, principalmente
no que diz respeito a alguns custos xos, mas muito importante para algum tipo de
decises.
Mas existem alguns custos que no so directamente relacionados com nenhum
centro de anlise, os custos no especcos. Exemplos de custos que so em muitos
casos, classicados como no especcos so: salrios de trabalho directivo, custos
de representao da administrao, custos de escritrio, telefone, custos de sub
aproveitamento de equipamentos.
Salrio
importante referir que estes custos no especcos devem tambm ser objecto de
ateno por parte dos rgos de gesto. necessrio conhecer o volume destes custos e a
sua estrutura (composio) e em casos que seja possvel implementar alteraes, muitas
vezes estruturais que exigem consideraes de horizonte temporal alargado.
Sempre que for possvel, deve-se imputar um custo a algum dos centros de anlise,
usando critrios de imputao apoiados em observaes reais, mas se for caso disso
devemos classicar alguns custos como no especcos e depois analisa-los per s. Nunca
deve ser adoptado um estilo de imputao generalista, que faa reectir um bolo de custos
no especcos pelos diversos centros de anlise. Este tipo de actuao no s pe em
causa os resultados obtidos em cada um desses centros de anlise, como faz desaparecer
a evidncia de que necessrio tomar alguma deciso em relao ao possivelmente
volumoso bolo de custos no especcos.
40
Verique se sabe 3.8
Unidade 3
Verique se sabe

q
a) quando se utiliza o sistema de Custeio Varivel atribuem-se aos produtos a totalidade dos
custos variveis do perodo em causa;
b) quando se utiliza o sistema de Custeio Varivel os custos xos constituem, na sua totalidade,
custos no incorporados nos produtos;
c) quando se utiliza o sistema de Custeio Varivel o valor dos custos totais sempre maior ou igual
aos custos incorporados que resultam do sistema de custeio total;
3.2 Classique os seguintes custeios como reais (R) ou tericos (T)

Chave de Imputao
____
Preo de mercado
____
Custeio total
____
Preo negociado
____
Custeio standard
____
Custeio varivel
____
Custeio racional
____
Custeio total
____

Se num armazm com existncias de um certo factor de produo, em determinado
momento se efectuar uma sada da totalidade dessas existncias para uma nica
actividade
q
a) o critrio FIFO iria levar imputao de um maior valor actividade em causa;
b) o critrio LIFO iria levar imputao de um maior valor actividade em causa;
c) o valor imputado a essa actividade devido sada em causa, independente do critrio

valorimtrico utilizado;
d) apenas conhecendo os preos e quantidades associados aos movimentos de entrada em

armazm se poder determinar qual dos critrios imputa maior valor actividade.

No mbito dos sistemas de custeio, entende-se por Produes Conjuntas
q
a) os produtos que so produzidos numa mesma explorao agrcola;
b) os produtos que, apesar de no serem produzidos na mesma explorao, partilham um conjunto

de recursos;
c) os produtos originados a partir de uma mesma actividade;
d) os produtos originados a partir de actividades distintas mas que partilham um conjunto de

recursos.
3.5 Assinale qual a opo que completa correctamente a seguinte frase.

Quando se est em presena de produtos classicados como resduos sem valor no
mercado
q
a) recomendvel a atribuio de custos ser feita com base no critrio das Quantidades
Produzidas;
b) nenhuma parcela do custo conjunto dever ser imputada ao resduo;
c) dever ser imputado ao resduo o eventual custo da sua remoo da empresa;
d) qualquer critrio para atribuio de custos se pode aplicar.
42
Mdulo II | Controlo
Controlo de
de Gesto
Gesto
Exerccios Unidade
q
a) a variao de existncias a diferena entre a quantidade em stock no nal do exerccio e a

quantidade no incio;
b) a variao de existncias o valor das produes de um exerccio;
c) a variao de existncias a diferena entre o valor dos produtos obtidos em stock no nal do
exerccio e o valor dos mesmos no incio;
3.7 Faa a correspondncia entre a coluna da esquerda e a da direita

Seguros de colheitas Reserva para riscos -
- Planeamento
Estrutura de custos Anlise de sensibilidade -
- Controlo
Tcnicas de produo -
3.8 Da lista que se segue selecione os custos que so tipicamente classicados como no
especcos
q
a) Salrios da mo de obra directiva
b) Escritrio
c) Segurana social de trabalhadores permanentes
d) Telefone
e) Grandes reparaes de um tractor
f) Sub aproveitamento de equipamentos
3.8.- a), b), d), f)

Controlo - Seguro de colheitas, reserva para riscos, estrutura de custos, tcnicas de produo
Planeamento - Estrutura de custos , anlise de sensibilidade
3.7
d)
3.6
b)
3.5
c)
3.4
c)
3.3
total; Custeios Tericos - Preo de mercado, preo negociado, custeio standard

Custeios Reais - Chave de imputao, custeio total, custeio varivel, custeio racional, custeio
3.2
d)
3.1
43
Unidade 1
Unidade 2
Unidade 3
Unidade 4

de Gesto
44
Unidade 4
Durao e Organizao
descrever os conceitos associados s diversas fases inerentes concepo de um

sistema de contabilidade de gesto;
aplicar esses conceitos produzindo suportes para recolha da informao necessria e

proceder sua classicao;
calcular e interpretar os resultados de contabilidade de gesto e elaborar o

correspondente relatrio.
Sumrio
4.
Concepo de um sistema de contabilidade de gesto

4.1.
4.2.
4.3.
4.4.
4.5.
Denio de suportes para registos de informao.
45
4. Concepo de um sistema de contabilidade de

gesto
O trabalho de concepo de um sistema de contabilidade de gesto para uma empresa
dever utilizar (como quase tudo na gesto) uma dose elevada de bom senso.
Como j referimos diversas vezes ao longo deste texto, fundamental ter a noo de
quais so os outputs efectivamente teis e utilizveis no processo de gesto, por forma a
no se enveredar por um processo de recolha e registo de informao complexo, que ir
gerar resultados de pouca utilidade. Esta questo da utilidade, no caso da Contabilidade
de Gesto, no tem s a ver com o tipo de resultados gerados, mas igualmente com a
periodicidade com que eles so gerados.
4.1
Com estreita relao com as questes da elaborao do Oramento e do respectivo

controlo, o perodo base para apuramento dos outputs da Contabilidade de Gesto uma
primeira questo que dever ser bem ponderada.
A denio deste perodo deve ser ponderada tendo em conta os seguintes factores:
a.
Capacidade de recolha, registo e processamento de informao;

Recolher, registar, classicar e processar informao em tempo til consome recursos
importantes. De pouco vale, portanto, denir o ms como o perodo base de apuramento
de custos e resultados se, por limitao de recursos, tal no for exequvel. O que
muitas vezes acontece ser montada a mquina de recolha de informao tendo
por base um perodo mensal (ou ainda mais reduzido), acumulando-se a informao
sem ser classicada, registada e processada, sendo esse trabalho efectuado alguns
meses mais tarde por atacado. Desta forma, o partido que se poderia tirar do
conhecimento dos outputs da Contabilidade de Gesto com uma frequncia mensal
ca essencialmente comprometido, e os recursos acabam por ser consumidos sem
grande acrscimo de utilidade.
b.
Capacidade para efectuar o controlo da execuo oramental com maior ou menor

frequncia;
Por outro lado, ter os outputs com uma periodicidade relativamente grande, mas
no ter capacidade para os analisar e utilizar com igual frequncia, tem os mesmos
inconvenientes da situao anterior: custos elevados e benefcios praticamente
nulos.
c.
Caractersticas das actividades praticadas;

Este um factor decisivo a ter em conta na opo pelo perodo base. Em situaes
de marcada sazonalidade (como se verica em muitas das empresas agrcolas), pode
ser muito discutvel o interesse de dispor de informao com periodicidade muito
frequente. Existiro mesmo situaes em que se dever ponderar a possibilidade de
ter duas situaes distintas ao longo do ano:
- uma associada ao perodo morto da empresa (por exemplo, 1 trimestre), em que o
registo da informao e o apuramento dos resultados efectuado uma s vez;
- outra (os restantes 3 trimestres) em que a base mensal a mais adequada, por
corresponder a uma fase de maior e mais diversicado movimento.
d.
Factores externos;
Dever prestar-se ateno existncia de eventuais questes externas ao
prprio processo de Contabilidade de Gesto que obriguem, por si mesmas,
a uma parte signicativa do trabalho necessrio a este processo. Se, por um
qualquer motivo, a generalidade dos procedimentos necessrios Contabilidade
de Gesto tm que ser levados a cabo com uma determinada periodicidade, existe
uma forte indicao para aproveitar essa mesma periodicidade com este m.
46
Um exemplo bastante comum tem a ver com as empresas que, por via dos seus nveis
de facturao anual, tm que efectuar declaraes de IVA mensais. Se assim , pelo
menos uma vez por ms existe um conjunto signicativo de documentos que tm que
ser classicados e analisados. um bom pretexto para que, com a incluso de mais
alguns, se consiga uma periodicidade mensal para os apuramentos da Contabilidade
de Gesto.
e.
Periodicidades diferentes para apuramentos diferentes;

Pode dar-se o caso de, por motivos idnticos aos indicados na alnea anterior, ser
relativamente fcil (isto , sem acrscimo signicativo de custos) efectuar determinados
apuramentos de forma mensal, enquanto que os apuramentos restantes exigem (por
consumirem demasiados recursos) um apuramento trimestral. Se assim acontecer,
dever-se- sempre aproveitar a periodicidade mensal para os apuramentos possveis,
efectuando-se os restantes apenas 4 vezes por ano.
Em resumo, dever ser ponderado um conjunto diverso de factores antes que se faa uma
opo denitiva.
4.2
Verique se sabe 4.1
Uma vez que se pretende que a Contabilidade de Gesto represente uma fotograa o mais
el possvel dos diversos uxos existente na empresa (reais, econmicos e nanceiros), o
levantamento da sua realidade (estrutural e funcional) um dos primeiros passos.
Alguns aspectos a ter em ateno neste levantamento so os seguintes:
a.
Actividade da empresa ou Centros de Resultados
que actividades, com que dimenso e com que localizao (o que no caso de actividades
agrcolas determinante, uma vez que diferentes localizaes signicam normalmente
custos igualmente diferentes);
que produtos, tendo sempre presente que a denio dos produtos tem muito a ver
com os mercados a que se destinam;
que tipos de receita podem estar associados a cada actividade, uma vez que na
actividade agrcola existem receitas substanciais que no esto relacionadas com
venda de produtos ou servios nos mercados tradicionais;
que recursos prprios (mo-de-obra, terra e outro capital fundirio, bens de capital xo,
etc.), e quais as suas principais caractersticas (uma vez que estas so normalmente
determinantes dos respectivos custos);
que tipo de custos esto associados a esses mesmos recursos.
b.
Centros de Custo a considerar
que centros de custo (seces ou operaes) considerar (com a preocupao de ser

exaustivo em termos de representao da empresa);
quais as relaes entre eles (com base na existncia de uxos de bens e/ou servios),
caracterizando essa relao como uma relao directa (como o caso do Parque de
Mquinas que presta servios visveis s actividades agrcolas) ou indirecta (em que
a relao est subentendida, mas no visvel, como muitas vezes a relao dos
servios administrativos com a generalidade das Seces produtivas);
quais delas contribuem directamente para a produo dos bens e/ou servios;
quais devero ser consideradas seces auxiliares ou de apoio;
que unidades fsicas de medida da actividade de cada centro de custo, tendo em conta
a sua possvel utilizao como bases de imputao de custos a outros centros de
anlise;
dos recursos da empresa, quais esto afectos a cada seco;
presena eventual de produes conjuntas; como tratar cada uma delas;
Capital fundirio
Capital
47
principais fases de produo de cada seco (boa descrio da tecnologia).
O conhecimento destas caractersticas, e de outras que se julguem relevantes,

fundamental para avanar para a fase seguinte do estabelecimento de um modelo de
contabilidade de gesto, a da denio de qual a informao relevante que dever ser
recolhida e processada.
4.3
Para que seja possvel identicar qual a informao que dever ser recolhida, ainda
necessrio tomar decises quanto s tcnicas a adoptar. De uma forma sucinta, teremos
que prestar ateno aos seguintes aspectos:
optar por ter um enfoque mais em produto ou mais em actividades (custo vs. valor
acrescentado);
que mtodo contabilstico utilizar (Tradicional, Seces, ABC);
que sistema de custeio utilizar (Custeio Total, Custeio Racional, Custeio Varivel, Chave
de Imputao Terica, Preo Standard, Preo de Mercado ou Preo Negociado);
que critrios de valorizao dos movimentos de matrias primas ou de produtos (FIFO,

LIFO, Custo Mdio);
como tratar as eventuais produes conjuntas, isto , denir uma opo sobre
os critrios da sua valorizao (troos de tecnologia comum, troos de tecnologia
especca);
que naturezas de custos considerar.
Qualquer uma destas opes ir, como j vimos anteriormente, condicionar o grau de
desagregao dos resultados que iremos apurar. Em particular, o nmero de seces
que iremos denir (por exemplo, considerar uma Seco de Parque de Mquinas e outra
de Ocinas, ou considerar apenas uma que englobe as duas anteriores) e as naturezas
de custos a considerar (por exemplo considerar apenas a natureza Agroqumicos, ou
considerar Adubos, Correctivos, Herbicidas, Fungicidas, Insecticidas, etc.), so dois
aspectos que devem ser ponderados com cautela, uma vez que tm implicaes evidentes
nesta desagregao de resultados, com as correspondentes contrapartidas em termos de
custo de recolha e processamento de informao.
Uma vez tomadas estas opes, resulta bastante claro qual a informao que em cada
seco dever ser recolhida, registada e classicada, para posterior processamento.
As opes tomadas devem ser implementadas ao longo do exerccio, mas devem ser
questionadas com o passar dos anos. Uma opo acertada ser fazer um sistema inicial
simplicado - que no apresente obstculos intransponveis sua implementao- e
conforme forem surgindo necessidades concretas de aprofundar informao, ano aps
ano, introduzir elementos de maior complexidade.
4.4
Para alm da recolha e registo da informao necessria para a implementao de um

Sistema de Contabilidade de Gesto, torna-se necessrio denir uma grelha que permita
classicar a informao em causa, por forma a tornar simples e claro o seu lanamento
nos suportes de apuramento (quer seja em formato papel ou em formato informtico).
Neste domnio, 3 critrios de classicao assumem particular relevo:
1)
a natureza;
um critrio especialmente importante na informao relativa a custos e proveitos. A ttulo

de exemplo, tomemos uma factura relativa compra de um Fungicida. A informao poder
48
Verique se sabe 4.2
ser classicada, por exemplo da seguinte forma: Agroqumicos, Pesticidas, Fungicidas.

Chamamos a ateno para que a classicao por natureza a utilizar, para alm de ser
a mesma utilizada em sede de Oramento, condiciona o tipo de apuramento possvel.
Neste exemplo, tornar-se- possvel no s apurar o custo total associado compra de
Agroqumicos, como tambm do subgrupo Pesticidas, para alm do referente totalidade
de Fungicidas. Caso a classicao quanto natureza fosse apenas de Agroqumico, no
seria possvel apurar, por exemplo, os custos associados compra de Fungicidas.
Classicao de informao por natureza

A classicao por natureza efectuada utilizando um sistema de cdigos de
vrios dgitos, que permitem estabelecer uma relao entre cada produto e o
grupo de natureza em que se integram.
um desses exemplos que a seguir apresentamos:
04 - Agroqumicos
04.01 Fertilizantes
04.01.01 Adubos
04.01.01.01 - Lquidos
04.01.01.02 - Slidos
04.01.02 Correctivos
04.01.02.01 - Orgnicos
04.01.02.02 - Minerais
04.02.03 Outros
04.02 Pesticidas
04.02.01 Insecticidas
04.02.02 Fungicidas
04.02.03 Nematodicidas
04.02.04 Outros
04.03 Herbicidas
04.04 - Outros
2)
a seco a que deve ser afectada;
Admitamos agora que a informao se refere sada de um determinado Fungicida

do armazm, com destino a uma Seco denominada de Tomate para Indstria. O
documento em que este movimento registado dever, para alm de identicar o fungicida
e respectiva quantidade, tornar claro o seu destino, isto , a Seco a que este consumo
dever ser afectado.
Tal como no caso anterior, as seces so normalmente classicadas com um sistema de
cdigos, que permita, no momento do apuramento dos resultados, efectuar a agregao
dos custos relativos a cada uma delas. Este sistema de classicao dever sempre reectir
eventuais relaes entre as seces denidas.
49
Codicao de seces
Como j observmos, um sistema de cdigo que permita classicar as diversas
seces s quais vo sendo afectados os diversos uxos, facilita posteriormente
o apuramento nal, e respectivas agregaes.
Apresentamos de seguida um exemplo de codicao:
91 - Seces Produtivas
91.01 - Produes Vegetais
91.01.01 - Milho Gro
91.01.02 - Tomate para indstria
91.01.03 Milho para Silagem
91.01.04 - Feijo
91.02 - Produes Animais
91.02.01 Rebanho de vacas aleitantes
91.02.02 Novilhos Engorda
92 - Seces no Produtivas
92.01 Ocinas
92.02 - Parque de Mquinas
92.03 - Armazm de factores de produo
92.04 Silos de Milho
92.05 - Estruturas de apoio Pecuria
92.05.01 - Estbulos
92.05.02 - Cercas
93 - Seces de apoio
93.01 - Seco de Apoio Administrativo
93.02 - Seco Financeira
3)
o perodo de afectao;
Embora muitas vezes esta informao seja inerente ao prprio documento (como o
caso das facturas), quando estamos a tratar informao interna da empresa (por exemplo
a sada de materiais de armazm com destino a outras seces, ou a utilizao de
equipamento), o registo da data do movimento fundamental, para que a informao
possa ser adequadamente lanada e processada.
Para alm dos trs critrios referidos, em cada caso deve ser bem ponderada a introduo
de outros critrios de classicao.
4.5
Denio de suportes para registo de informao
Correndo o risco de algum excesso na simplicao, podemos dizer que a informao

necessria para alimentar um sistema de Contabilidade de Gesto de trs tipos, quanto
sua provenincia:
a.
50
informao externa, resultante essencialmente das compras e vendas de bens e

servios ao exterior, e que recolhida a partir dos documentos que acompanham
Verique se sabe 4.3
estas transaces (guias de remessa e transporte, facturas, recibos e meios de

pagamento);
b.
informao interna, resultante da utilizao fsica dos diversos recursos nas diversas
seces consideradas, e que dever ser recolhida e registada pelo responsveis dessa
mesma utilizao (entradas e sadas de armazm, consumos e utilizaes nas diversas
actividades dos materiais, equipamentos, mo-de-obra, etc.), em suportes de registo
previamente preparados e com uma periodicidade denida;
c.
informao interna, normalmente com origem em documentos da Contabilidade

Geral, dos custos associados aos factores de produo prprios (amortizaes,
salrios, etc.)
Como se pode perceber, a informao referida em a) e c) existe normalmente disponvel

nas empresas, podendo estar mais ou menos organizada. O esforo a fazer ser, portanto,
o de ter a documentao referida em ordem e classicada, por forma a poder ser facilmente
utilizada para os ns a que se destina.
J a informao referida em b) tem que ser produzida e registada especicamente
para este m (o da elaborao da Contabilidade de Gesto), uma vez que no existe
normalmente nas empresas com outro propsito. Para tal necessrio, para alm da
denio clara do seu contedo, criar suportes fsicos (papel ou informtico) que permitam
o seu registo atempado. A este propsito, importante referir que no existem formatos
rgidos ou pr-denidos, devendo cada empresa elaborar os seus, de acordo com as suas
necessidades e recursos.
Suportes para registo de informao interna

Registo de movimentos de armazns de factores
Este mapa dever ser preenchido pelo responsvel do armazm. As entradas
devero basear-se nas guias de remessa que acompanham os diversos materiais,
enquanto que as sadas devero ser apoiadas por um documento interno de
requisio ao armazm, da responsabilidade da pessoa que pretende utilizar o
factor em causa.
Armazm de factores
(B)
(A)
Factor
Tipo de
movimento
(E/S)
(C)
Data
(D)
(E)
Quantidade
Documento de
Suporte
(unidades)
(F)
Destino
(A) nesta coluna dever constar a designao do factor a que respeita

o movimento, preferencialmente atravs de um sistema de cdigo
previamente denido;
(B) dever registar-se se se trata de uma entrada em armazm (E) ou de uma
sada do mesmo (S);
(C) deve ser registada a data em que o movimento de entrada ou sada ocorre;
(D) regista as quantidades que foram movimentadas, nas unidades mais
adequadas;
51
(E) regista o nmero do documento que suporta o movimento; caso se trate de

uma entrada em armazm proveniente do exterior, o documento de suporte
dever ser uma Guia de Remessa ou de Transporte (ao qual uma factura com
os respectivos preos, necessrios valorizao dos materiais em armazm,
ser referenciada); se se tratar de uma devoluo ao armazm ou de uma
sada de armazm para outra seco da empresa, dever registar o nmero
do documento interno que fundamenta esse movimento; se se tratar de uma
sada da empresa, dever registar o nmero da guia de remessa ou da guia
de transporte que acompanha o material em causa;
(F) regista a seco de destino do factor de produo sado de armazm (quando
se trate de sadas), o que permitir uma afectao rpida do respectivo
custo.
1.
Registos de utilizao de equipamento
Este tipo de suportes, muito comuns e necessrias em empresa agrcolas, devero

permitir o registo da informao relevante relativa utilizao do equipamento.
Registo de utilizao de equipamento
(A) Equipamento
(B)
Data
(C) Incio da
utilizao
(D) Fim da
utilizao
(E) Afectao
(A) nesta coluna dever evidenciar-se qual o equipamento a que o registo

diz respeito; quando esto em causa mais do que um (caso de 1 tractor
com uma alfaia), dever proceder-se a outros tantos registos, 1 por cada
equipamento; sempre que exista (e seria desejvel que existisse) um
sistema de codicao de equipamentos, o registo dever ser efectuado
pelo cdigo;
(B) dever registar-se o dia a que o registo diz respeito;
(C) permite registar a hora de incio de utilizao; torna-se necessrio sempre
que se pretenda vir a calcular um custo para a hora mquina;
(D) idem para o nal da utilizao do equipamento; isto signica que, se houver
mais do que 1 interrupo signicativa na utilizao do equipamento em
causa no mesmo dia, ter que se efectuar mais do que um registo;
(E) indica qual o centro de anlise em que o equipamento esteve a ser utilizado;
a existncia de um sistema de codicao de seces facilita este registo.
52
Controlo de Gesto
Unidade 4
Verique se sabe
4.1. Assinale qual das seguintes frases verdadeira:

q
a) o perodo base para apuramento de resultados da Contabilidade de Gesto denido tendo em

conta a capacidade de recolha, registo e processamento de informao;
b) o perodo base para apuramento de resultados da Contabilidade de Gesto denido tendo em

conta as caractersticas das actividades praticadas;
c) o perodo base para apuramento de resultados da Contabilidade de Gesto denido tendo em

conta as caractersticas do sistema de contabilidade scal implementado;

q
a) para denir qual a informao que ser necessrio recolher para alimentar um sistema de
Contabilidade de Gesto conveniente denir previamente o mtodo contabilstico a utilizar;
b) para denir qual a informao que ser necessrio recolher para alimentar um sistema de
Contabilidade de Gesto conveniente denir previamente o sistema de valorimetria para cada
factor;
c) para denir qual a informao que ser necessrio recolher para alimentar um sistema
de Contabilidade de Gesto conveniente denir previamente o sistema de custeio para cada
factor;
d)
c) o sistema de Contabilidade de Gesto denido no princpio, mas ao longo do ano pode e deve
ser alterado conforme as necessidades;
4.1
d)
b) o sistema de Contabilidade de Gesto denido no princpio, mas de ano para ano pode e deve
ser alterado conforme as necessidades;
4.2
b)
a) o sistema de Contabilidade de Gesto denido no princpio e mantem-se inalterado para

sempre;
4.3
53
A
Acrscimo de benefcio lquido (ABL)
Exprime o acrscimo de rendimento do empresrio e da
respectiva famlia, em empresas familiares, que poder ser
alcanado em consequncia da realizao do investimento.
Traduz-se pelo quociente entre o valor lquido actualizado
calculado com base no benefcio lquido adicional do projecto
aps o nanciamento, uma vez corrigido do respectivo auto
nanciamento e o valor lquido actualizado correspondente ao
benefcio lquido sem projecto.
Actividade Cclica
Actividades em que o seu perodo de repetio se assemelha ao
do exerccio (ex. culturas anuais ou perenes).
Actividade Contnua
Actividades que tm um padro de repetio das suas
operaes num ciclo sensivelmente mais curto que o de um
exerccio de gesto (ex. pecuria de bovinos leiteiros).
Activo
Valores que a empresa possui ou que tem direito a receber e
so registados contabilisticamente.
Actualizao
Processo de determinao do valor actual de uma quantia
vencida em data futura; operao inversa da capitalizao que
permite projectar no presente uxos de rendimentos futuros.
Amortizao
Custo que pretende traduzir a depreciao no valor imobilizado
(isto , o desgaste dos bens de capital em causa). Corresponde
ao montante anual que dever ser contabilizado de forma a,
no nal da vida til de cada bem de capital xo, ser possvel
efectuar a sua substituio por um bem equivalente. Visa
garantir as condies de perenidade da actividade econmica
que os utiliza.
Anlise de Sensibilidade
Processo que permite quanticar variaes de resultados face a
uma eventual variao na quantidade ou no preo do respectivo
produto nal ou factores de produo nela utilizados.
Aparelho de Produo
Conjunto constitudo pelo capital fundirio, o capital de
explorao xo e a mo-de-obra permanente. Corresponde aos
chamados factores xos ou estruturais.
Assalariado Eventual
Pessoa que presta trabalho na explorao de uma forma
irregular, sem continuidade, e durante uma parte apenas do
ano agrcola.
Assalariado Permanente
Pessoa que fornece trabalho agrcola com carcter permanente
sendo para o efeito regularmente remunerada. Dado o seu
carcter permanente faz parte integrante do aparelho de
produo da empresa agrcola.
Auto-aprovisionamento
Destino dos produtos agrcolas que so consumidos ou
utilizados pela prpria empresa ou pelo empresrio e a sua
famlia no seio do seu aparelho de produo.
Auto-nanciamento
Corresponde fraco do conjunto dos capitais investidos
que nanciada pelo prprio empresrio, tendo em vista a
realizao dum investimento.
B
Benefcio lquido adicional antes do nanciamento
O benefcio lquido adicional antes do nanciamento de um
projecto de investimento, representa o uxo de benefcios
correspondentes recuperao e remunerao do conjunto dos
capitais investidos, constituindo a base para o estabelecimento
dos diferentes tipos de critrios de rendibilidade empresarial da
totalidade dos capitais investidos.
Benefcio lquido adicional aps nanciamento
O benefcio lquido adicional aps nanciamento de um
projecto de investimento representa o uxo de benefcios
correspondentes recuperao e remunerao do conjunto dos
capitais prprios investidos. Obtm-se subtraindo ao benefcio
lquido adicional antes do nanciamento o nanciamento lquido
do projecto de investimento, o qual integra os subsdios de
capital e os emprstimos (como entradas) e o servio da dvida
(como sada). Serve de base para o clculo dos diferentes tipos
de critrios de anlise de rendibilidade dos capitais prprios.
Benefcio lquido ou cash-ow
Balano entre inows (entradas) e outows (sadas).
Break-even ou limiar de rentabilidade (perspectiva
preo)
Preo de venda da produo que, para determinada quantidade
produzida, permite fazer face aos custos totais existentes.
Break-even ou limiar de rentabilidade (perspectiva
volume)
Volume de produo necessrio para fazer face totalidade dos
custos existentes.
C
Capital de explorao adicional
O capital de explorao adicional reecte os acrscimos de
fundo de maneio necessrios para fazer face aos aumentos
anuais que se prev venham a ocorrer nos encargos de
explorao da empresa desde o ano em que se inicia a
realizao dos investimentos at ao ano a partir do qual os
encargos de explorao se tornem constantes.
Capital de explorao
Capital representado pelo conjunto de bens materiais mveis e
servios necessrios para fazer produzir a propriedade rstica.
Divide-se em capital xo e capital circulante.
Capital de explorao circulante
Conjunto de bens de produo que permanecem pouco tempo
na explorao agrcola e s podem ser utilizados uma nica
vez. Pode ser de maneio, cativo ou aprovisionado Ex. adubos,
dinheiro de caixa, etc.
Capital de explorao xo inanimado
Conjunto das mquinas e alfaias agrcolas pertencentes
empresa.
Auto-consumo
Destino dos produtos agrcolas que so consumidos pela
empresa ou famlia fora do aparelho de produo.
55
Capital de explorao xo vivo
Contabilidade Analtica, Interna, de Gesto
Conjunto do efectivo pecurio produtivo pertencente

explorao agrcola.
Consiste na atribuio nanceira, a um ou mltiplos segmentos

das organizaes, dos custos resultantes dos nveis de
utilizao ou consumo de recursos, dos proveitos decorrentes
da produo de bens ou prestao de servios e dos nveis de
activos e passivos afectos sua explorao. Deve constituir um
instrumento para auxiliar os gestores a denir a estratgia da
empresa de forma a melhorar o seu desempenho.
Capital fundirio
Corresponde propriedade rstica, constituda por um ou
mais prdios rsticos, englobando a terra e tudo o que nela se
encontra incorporado com caractersticas de permanncia, dela
se no podendo separar sem que a sua capacidade produtiva se
altere de forma signicativa. Pode ser dividido em terra e guas
naturais e benfeitorias (melhoramentos fundirios, construes
e plantaes).
Contabilidade
Conjunto de processos normalizados utilizados para recolher,
classicar e processar informao interna da empresa.
Capital
Contabilidade Fiscal, Geral, Histrica, Externa
Qualquer bem material destinado a ser utilizado nas empresas

para produo de outros bens num determinado momento.
Sistema de contabilidade estabelecido por legislao que as

empresas pblicas e de grande dimenso so obrigadas a
seguir, com o objectivo de apurar o montante de impostos que
a empresa tem de pagar ao Estado.
Capitalizao
Operao que permite projectar no futuro uxos de
rendimentos actuais.
Centro de Anlise ou Centro de Responsabilidade
Corresponde a uma unidade de uma organizao, cheada por
um gestor que responsvel pelas suas actividades.
Centro de Resultado
So aqueles em que o responsvel tem poder de deciso sobre
meios que se traduzem em custos e proveitos, isto , no tm
apenas poder sobre a utilizao dos recursos que geram custos,
mas tambm sobre recursos que geram vendas dos produtos,
mercadorias ou passivos.
Controlo de Gesto
Conjunto de instrumentos que motivem os responsveis a
atingir os objectivos estratgicos da empresa, privilegiando a
aco e a tomada de deciso em tempo til.
Controlo Oramental
Instrumento de acompanhamento dos objectivos e dos meios
denidos no plano e no oramento, assumindo um papel
importante no processo de gesto oramental e de controlo de
gesto.
Co-produtos
So aqueles em que o responsvel tem o poder de deciso

sobre meios que se traduzem em custos, ou seja, sobre a
utilizao de recursos.
Designao atribuda a dois ou mais produtos conjuntos que

possuam uma importncia relativa semelhante (medida, por
exemplo, em termos de volume de facturao). Neste caso,
normalmente os produtos so todos designados por produtos
principais.
Centros de Investimento
Critrio das Quantidades Produzidas
So aqueles em que o responsvel tem poder de deciso sobre

meios que se traduzem, no apenas em custos e proveitos,
mas tambm noutros elementos patrimoniais, como sejam os
activos e/ou passivos.
Critrio utilizado para repartir custos conjuntos pelos coprodutos, que consiste na repartio dos custos conjuntos na
proporcionalidade directa das quantidades fsicas produzidas
(exige grandezas fsicas semelhantes).
Chave de Imputao Terica
Critrio do Lucro Nulo
Formas de imputao de custeio real com base em chaves

de imputao que so o resultado da sensibilidade do gestor,
no se baseando em dados reais observados, pelo que a sua
validade muito discutvel.
Critrio utilizado para repartir os custos conjuntos entre

produtos e subprodutos, em que se atribui ao subproduto um
montante do custo conjunto igual ao valor das suas vendas.
Centros de Custo
Ciclo da Gesto
O ciclo da gesto inclu trs vrtices distintos, o Planeamento, a
Implementao e o Controlo, ligados entre si e sem princpio ou
m aparente.
Conta Oramento Real
Constitui um elenco de proveitos e custos reais organizados de
forma a cumprir determinado objectivo.
Conta de Actividade
O mesmo que Conta ou Oramento Real, mas que se reporta
apenas a uma actividade.
Conta de Cultura
O mesmo que Conta de Actividade.
Conta de Unidade de Negcio
O mesmo que Conta de Actividade.
56
Critrio do Valor das Vendas

Critrio utilizado para repartir custos conjuntos pelos Coprodutos, que consiste na repartio do montante de custos
conjuntos proporcionalmente ao respectivo peso no valor das
vendas da produo.
Critrio do Valor das vendas reportadas ao ponto da
separao
Idntico ao anterior, mas em que o valor das vendas lquido
dos custos especcos de cada produto.
Curto prazo
Perodo de tempo em que pelo menos um factor de produo
xo.
Custeio Racional
Custo marginal
Sistema que calcula os preos de transferncia com recurso a

um conceito de quota terica, utilizao normal ou capacidade
de determinado centro de custo. Essa utilizao normal
medida nas unidades de reexo: horas normais de trabalho
ano, capacidade de produo de uma determinada unidade
produtiva, etc. Enquanto os custos variveis so imputados na
sua totalidade, os custo xos so imputados de acordo com a
referida quota terica e no com a sua utilizao real.
Acrscimo de custo gerado pelo aumento unitrio do nvel de

produo.
Custeio Real
Procedimentos utilizados para calcular os preos de
transferncia de um centro de custo e que se baseiam no seus
custos reais.
Custo mdio
Relao existente entre o valor do custo dividido pela
quantidade de produto a partir dele originada. Se o custo em
causa for o custo total, fala-se de custo total mdio. Caso se
rera ao custo varivel ou custo xo, fala-se de custo varivel
mdio ou custo xo mdio, respectivamente.
Custo no especco
Custo que no pode ser imputado a nenhuma actividade
agrcola especca; custo geral.
Custeio Standard
Custo
Forma de custeio terico em que se calculam os preos de

transferncia utilizando valores padronizados no especcos
da empresa (originrios de estudos ou de clculos tericos de
funes de produo).
Sacrifcio de todo ou parte de um determinado recurso.
Custeio Terico
Procedimentos que fazem a imputao dos centros de custos
no se baseando em custos reais para o apuramento dos
preos de transferncia.
Custeio Total
Sistemas que incorporam a totalidade dos custos (xos e
variveis) para apuramento dos preos de transferncia.
Custeio Varivel
Sistemas que apenas fazem reectir nos centros de resultados
(actividades ou produtos) os custos variveis. No consideram
os custos xos no apuramento dos preos de transferncia.
Custo afundado
Custos realizados at ao momento de uma determinada tomada
de deciso e que so indiferentes no apoio a essa mesma
tomada de deciso. Num qualquer momento do tempo, o
agricultor dever decidir de acordo com os custos resultantes
dessa deciso e nunca com base nos custos j realizados
at essa data. A este tipo ltimo de custos, neste contexto,
atribui-se a designao de custos afundados.
Custo anual equivalente (CAE)
Critrio que exprime o valor anual (amortizao e juros)
equivalente a um dado capital investido. Permite a comparao
de investimentos que entre si diferem sobretudo quanto aos
respectivos montantes e perodos de vida til.
Custo atribudo
Encargos que so originados pela utilizao de determinado
recurso da empresa, sacricando utilizaes alternativas.
Custo de Oportunidade
Custo associado a uma determinada opo de aplicao de
um recurso, que traduz o montante que o empresrio deixa
de ganhar por perder a oportunidade de aplicar esse mesmo
recurso numa alternativa de risco equivalente. Mede-se
normalmente com base numa taxa de juro.
Custo xo
Custo que no depende da quantidade de produto produzido,
sendo, por denio, constante para qualquer nvel de output.
Resultam da existncia dos factores de produo xos que
constituem o aparelho de produo.
Custo Total
Conjunto de custos xos e variveis ou custos reais e atribudos
ou custos especcos e no especcos.
Custo varivel
Custo que depende da quantidade de produto produzida e
est relacionado com a tecnologia utilizada e com o preo dos
factores variveis.
Custo varivel degressivo
Custo que varia menos do que proporcionalmente com o
volume (grco com a concavidade voltada para baixo).
Custo varivel progressivo
Custo que varia de forma mais do que proporcional com o
volume (grco com a concavidade voltada para cima).
Custo varivel proporcional
Custo varia proporcionalmente com o volume (o grco uma
linha recta).
Custos Conjuntos
Custos gerados no processo produtivo das produes conjuntas
ao longo de uma fase comum que se prolonga at ao momento
da individualizao e separao dos produtos.
Custos Directos
So aqueles custos que so especcos de determinado produto
ou actividade.
Custos Indirectos
So custos que, no sendo especcos de uma actividade ou
produto, so agrupados numa conta genrica e no nal do
exerccio imputados a cada centro de anlise com um qualquer
critrio de imputao.
D
Descapitalizao
Diminuio exagerada do capital duma empresa. Pode ocorrer
frequentemente, por exemplo, se o empresrio agrcola no
considerar todos os anos os custo de Amortizao, consoante a
desvalorizao dos seus bens de capital.
Despesa
Obrigao de pagar associada a um perodo de tempo bem
denido e a uxos reais de matrias-primas.
Custo xo especco
Desvio ao oramento
Custo xo especco de uma determinada actividade agrcola.
Varivel que mede a diferena entre os valores oramentados

e os valores vericados, podendo assumir valores positivos ou
negativos, de preos ou quantidades.
57
E
Economia de escala
Factor de capitalizao
Factor que permite reportar a um momento futuro no tempo
(n) um valor obtido no momento presente. A sua expresso de
clculo FC=(1+i) n, sendo i a respectiva taxa de capitalizao.
Economia resultante da distribuio dos custos xos por uma

maior quantidade de produto, admitindo que o seu preo se
mantm constante. Nestas circunstncias o custo total unitrio
diminui, obtendo-se um ganho superior por unidade vendida.
Factor de desconto de uma anuidade constante
Empresa agrcola
Factor de desconto ou actualizao
Unidade tcnico-econmica no mbito da qual se procede

aplicao de recursos (factores de produo) sob a direco
de um nico centro de deciso (empresrio) e orientada para o
desenvolvimento de actividades agrcolas (produes vegetais,
animais e orestais) e no agrcolas (turismo rural, artesanato,
aquacultura, aluguer de equipamento prprio, transformao
de produtos, ), visando objectivos de natureza empresarial
relacionados com a obteno de um resultado lquido
econmico o mais elevado possvel.
Empresrio
Agente responsvel pela iniciativa da produo, reunindo os
recursos em trabalho e capital necessrios para a obteno do
melhor resultado econmico possvel, e assumindo os riscos
inerentes de tal iniciativa, sendo, por isso, remunerado atravs
do lucro.
Encargo Fixo
O mesmo que custo xo.
Encargo Social
Encargo resultante de contribuies para a Segurana Social,
subsdio de frias e 14 ms, sendo que estes ltimos s
existem para trabalhadores permanentes.
Encargo Varivel
O mesmo que custo varivel.
Excedente bruto de explorao
O clculo do excedente bruto de explorao, obtmse, subtraindo totalidade da produo e dos subsdios
explorao, as compras, os impostos e os encargos com o
pessoal.
Explorao agrcola de tipo empresarial
As exploraes de tipo empresarial tm como objectivo
prioritrio assegurar uma maximizao dos resultados lquidos
da empresa, devendo os seus resultados econmicos estar
relacionados, no essencial, com a remunerao quer dos
capitais prprios investidos, quer da capacidade empresarial
demonstrada.
Explorao agrcola de tipo familiar
As exploraes de tipo familiar tm como objectivo principal
a manuteno e melhoria das condies de vida do agregado
familiar, cujos membros asseguram o normal funcionamento
da explorao agrcola. Assim sendo, os resultados econmicos
a levar em considerao na anlise da sua performance num
dado perodo de tempo, devero ser escolhidos em funo da
sua capacidade para medir a remunerao dos factores de
produo que so pertena da famlia (recursos prprios), com
especial relevo para os factores terra e trabalho.
Explorao agrcola
Factor que permite reportar a um momento presente uma srie

de valores constantes, a obter em momentos futuros no tempo
(t). A sua expresso de clculo FDA=[(1+i) t -1]/i(1+i) t
Factor que permite reportar a um momento presente um valor

a obter num momento futuro do tempo (n). A sua expresso de
clculo FD=1/(1+i)n, sendo i a respectiva taxa de desconto
(ou actualizao).
Factor de Recuperao do Capital
Factor inverso do factor de desconto de uma anuidade
constante que permite calcular o montante anual que
necessrio repor, ao m de t anos de vida de um dado valor
inicial, tendo em conta os juros correspondentes aos montantes
anuais, ainda no repostos. O factor de reposio do capital
resulta da multiplicao do factor de capitalizao (FC=(1+i) t)
pelo chamado Sinking fund Factor (SFF=i/(1+i) t -1), o qual
permite calcular o valor anual equivalente respectiva
amortizao.
Factores de produo
Conjunto de recursos (humanos ou materiais) utilizados no
processo produtivo. Normalmente os factores de produo
classicam-se em Capital (que inclui a terra), Trabalho e
Empresrio.
Factores de produo xos
O mesmo que Aparelho de Produo.
FIFO (rst in rst out)
Sistema contabilstico de valorimetria que evidencia a
necessidade de escoar primeiramente os produtos que se
encontram armazenados h mais tempo e que entraram em
primeiro lugar em stock.
Funo de produo
Expresso analtica que traduz o conjunto de relaes que se
estabelecem entre as quantidades dos factores de produo
utilizados num processo produtivo e a quantidade de produto
que atravs dele gerado.
G
Gesto
Forma de assegurar uma utilizao dos recursos escassos da
empresa, no sentido de alcanar os objectivos previamente
xados.
Gesto Oramental
Prticas de gesto que se traduzem na elaborao e controle
da execuo de programas de aco traduzidos em valores
econmicos atravs de oramentos.
O mesmo que empresa agrcola.

Implementao
58
Execuo ou realizao do projecto previamente concebido.
Incentivos
Margem de Contribuio da actividade
Usualmente designados por prmios, que preferencialmente

devem ser denidos com base nos resultados lquidos da
empresa.
Resultado proveniente da diferena entre o valor da margem

bruta da actividade e os encargos xos especcos.
Indicadores de Performance
Valor resultante do somatrio das margens de contribuio de

todas as actividades praticadas na empresa.
Conjunto de indicadores que medem o cumprimento de cada

um dos objectivos da empresa.
Iniciativas
Conjunto de medidas que a implementar para conseguir
alcanar as metas denidas.
Intervalo de controlo
Periodicidade com que se efectua a medio dos desvios
entre os valores oramentados e os valores vericados; este
intervalo est estritamente ligado com o intervalo de tempo
mnimo considerado em sede de oramento, uma vez que no
poder ser inferior a este.
Investimento
Utilizao de um recurso no sentido de se obter um
determinado retorno nanceiro.
J
Juro
O Juro a designao dada remunerao do Capital.
Calculado a partir de uma taxa, pode corresponder a um valor
real ou meramente atribudo.
Juros compostos
Ou capitalizao de juro. Neste regime de juro, o muturio no
paga o juro no m de cada unidade de tempo, cando em sua
posse. Nesta situao o juro adicionado ao capital em dvida
no m de cada unidade de tempo para formar um novo capital
na unidade de tempo imediata. O juro vencido ca a vencer
juros na unidade de tempo imediata, havendo juros de juros.
L
LIFO (Last in, rst out)
Sistema contabilstico de valorimetria que evidencia a
necessidade de escoar primeiramente os produtos que se
encontram armazenados h menos tempo e que entraram em
ltimo lugar em stock.
Limiar de Encerramento
Pode ser denido em termos de volume de produo e em
preo dessa mesma produo. E consiste em calcular qual o
valor da produo (fazendo variar a quantidade ou o preo)
necessrio para fazer face aos custos variveis.
Longo-prazo
Perodo de tempo em que todos os recursos so variveis.
Lucro
Lucro a designao dada remunerao do empresrio.
Remunera a sua capacidade de iniciativa, de gesto e de risco.
M
Margem Bruta
Corresponde diferena entre o total de receitas associadas a
uma actividade (RTa) e a totalidade dos Encargos Variveis que
lhe esto associados.
Margem de Contribuio Total da empresa
Melhoramento fundirio
Tipo de capital fundirio (benfeitorias), representado pelas
modicaes feitas para aumentar a produtividade do solo ou
de tornar mais rentveis as condies de cultivo, de que so
exemplo as surribas, as despedregas, os socalcos, etc.
Meta
Valores concretos, ou intervalos de valores, que se pretende
atingir em cada um dos indicadores de performance.
Mtodo das amortizaes constantes
Mtodo de clculo das amortizaes que considera que os bens
se vo desgastando (ou depreciando) de forma homognea
ao longo da respectiva vida til.
Mtodo das Operaes (ABC)
Mtodo contabilstico da esfera da contabilidade analtica que
permite determinar quais os custos indirectos a imputar a um
produto ou servio consoante o tipo de actividade a que se
referem.
Mtodo das Seces homogneas
Mtodo contabilstico que se baseia no seccionamento da
empresa em centros de responsabilidade (seces).
Mtodo do Lucro Nulo
O mesmo que Critrio do Lucro Nulo.
Mtodo Tradicional
Mtodo em desuso nos dias de hoje. Sinteticamente, no
mtodo tradicional, a regra geral a da distribuio dos custos
indirectos pelas unidades produzidas com base numa medida
temporal ou de volume (por exemplo, nmero de horas de
trabalho, nmero de horas mquina ou nmero de unidades
produzidas).
Procedimentos adoptados ao nvel da empresa, com o objectivo
de apurar custos, proveitos e resultados, que possam ter maior
utilidade para a tomada de decises de gesto.
O
Objectivo Estratgico
Estabelece uma direco a seguir no longo prazo e deve ser
estabelecido com um profundo conhecimento da empresa
assim como da realidade que a envolve mercados, aspectos
sociais, culturais, etc.
Objectivo Operacional
Permite estabelecer um plano prtico, com um horizonte
temporal mais curto, que dene a forma como a empresa vai
organizar os seus diversos factores de produo no sentido de
cumprir os objectivos estratgicos.
Oramento Ajustado
Utilizados para o clculo do desvio total quando os sistemas
contabilsticos no permitem o registo de preos e quantidades
e apenas se possui os valores.
Oramento Anual
Oramento que se reporta a um ano de actividade.
59
Oramento de Tesouraria
Planeamento
Neste tipo de oramentos confrontam-se os recebimentos

previstos para a actividade com os pagamentos que a empresa
dever efectuar, reportados no mesmo perodo de tempo.
Conjunto de procedimentos que visam estabelecer o curso

das aces, que parte da anlise da empresa, do contexto
econmico e social em que esta se insere e da evoluo
que possvel estimar para estes factores, e prope formas
de organizao de recursos (escassos) promissoras para a
realizao dos objectivos previamente denidos.
Oramento
Elenco de proveitos e custos organizados de forma a cumprir
determinado objectivo.
Oramento Financeiro
Plano de explorao
Complementar ao oramento de tesouraria, no oramento

nanceiro pretende dar-se adequada utilizao aos saldos
positivos do oramento de tesouraria e planear o esquema de
cobertura dos dces que este apresente.
Consiste na descrio e escalonamento ao longo da vida til

do projecto, dos encargos e receitas anuais de explorao
previstos com a realizao do investimento e concretiza-se, na
prtica, atravs da chamada Conta de Explorao Previsional
do projecto.
Oramento Plurianual
Plano de nanciamento
Oramento se debrua sobre mais do que um ano de

actividade.
Consiste na descrio e escalonamento ao longo da vida til do

projecto dos emprstimos previstos para o nanciamento do
investimento no curto e longo prazos e dos respectivos servios
de dvida (juros e amortizaes).
Oramento Provisional
Oramentos que reectem dados de planos futuros.
Oramento Real
O mesmo que Conta. Oramentos que reectem dados
retirados da realidade.
Oramentos Globais
Oramento que se refere ao todo de uma empresa.
Oramentos Parciais
Plano de investimento
Consiste na descrio e escalonamento ao longo da vida til do
projecto dos investimentos inicial e de substituio previstos e
concretiza-se, na prtica, atravs dos chamados Mapas Sntese
do Investimento e Calendrio de Execuo dos Investimentos.
Plano Ocial de Contas
Oramento que se refere apenas a uma parte da empresa (ex.

uma actividade).
Dene os princpios e a forma de classicar os diversos

elementos patrimoniais da empresa num conjunto de contas.
Utilizado na Contabilidade Geral, Externa, Histrica ou Fiscal.
OTE - Orientao tcnico-econmica
Preo de Mercado
Critrio de classicao da explorao agrcola. Calculado

com base nas MBP das diferentes produes agrcolas das
exploraes permite estabelecer uma tipologia do maior ou
menor nvel de especializao dos sistemas de produo
agrcola e da natureza dessa mesma especializao.
Preo pelo qual compradores e vendedores trocam um

determinado item num determinado mercado.
P
Pagamento
Fluxo monetrio que contrabalana o uxo real de matrias
associado criao de despesa; est associado a um perodo
de tempo, que pode contudo no coincidir com o perodo
da despesa, ou seja, o pagamento correspondente a uma
determinada despesa pode ocorrer num perodo diferente.
Instrumento utilizado para controlar a implementao de um
determinado plano, tanto ao nvel operacional como ao nvel
estratgico.
Passivo
Conjunto dos valores negativos de uma empresa e que esta
deve pagar como: dvidas, obrigaes, responsabilidades, etc.
Perodo de recuperao (PR)
O perodo de recuperao de um investimento dado pelo
nmero de anos do seu perodo de vida til necessrios para
que o uxo actualizado de benefcios lquidos positivos iguale o
valor actualizado do montante total investido. Trata-se, pois,
de uma medida de rendibilidade assente fundamentalmente no
factor tempo, qual se apontam duas importantes limitaes:
no ter em conta os benefcios lquidos proporcionados
depois do perodo de recuperao e at ao m da vida til
do investimento, nem o modo como evoluem durante aquele
perodo os valores dos benefcios lquidos nele gerados.
60
Preo de Transferncia
Forma de valorizao das transferncias de produtos e servios
entre centros de anlise. um instrumento para valorizar os
uxos reais entre centros de responsabilidade.
Preo Negociado
Preo utilizado no Custeio Negociado, que incorporam na sua
racionalidade no s o valor de mercado, como outros factores
relacionados com qualidade, prazos de entrega, facilidades de
pagamento, etc.
Produes Conjuntas
a existncia de mais do que um produto originado a partir de
uma mesma actividade de produo, situao que surge com
muita frequncia nas empresas agrcolas (ex. palha e gro dos
cereais).
Produtividade
Medida da relao existente entre os inputs utilizados
(quantidades ou custos) e os outputs efectivamente gerados;
quanto menores os inputs para uma determinada quantidade
de produto ou quanto maior os outputs para uma determinada
quantidade de inputs, maior a produtividade.
Produto Bruto
Somatrio dos valores reais ou atribudos, a preos correntes
de mercado, dos produtos principais e secundrio vendidos,
consumidos em natureza, auto-aprovisionados, autoconsumidos, corrigidos pela respectiva variao de stocks.
Projecto agrcola
Rendimento Empresarial (RE)
Proposta de aplicao no presente de um conjunto de recursos

relativamente escassos directamente associados a combinaes
mais ou menos diversicadas de actividades exclusiva ou
predominantemente agrcolas, feita com a inteno de gerar no
futuro um uxo de bens e servios de valor bem determinado
e por intermdio do qual se visa atingir objectivos de natureza
empresarial e social
Calcula-se deduzindo ao RLE a totalidade dos salrios e

encargos sociais (pagos ou atribudos), com excepo da
remunerao do trabalho directivo) (St), as rendas pagas ou
atribudas (Rt) e os juros sobre os capitais prprios (atribudos)
e alheios (pagos) (Jt). Este resultado exprime a remunerao
alcanada pelo empresrio em consequncia da sua capacidade
empresarial e dos riscos assumidos.
Proveito
Rendimento Fundirio (RF)
O proveito corresponde criao de um bem ou recurso,

associado a um perodo de tempo.
Calcula-se subtraindo ao RLE os salrios e encargos sociais

pagos e atribudos inclundo a remunerao do trabalho
directivo (St+RTD) e os juros sobre o capital de explorao
prprio e alheio.
R
Rcio Benefcios-custos
Medida da rendabilidade de um investimento expressa pelo
quociente entre os benefcios e custos depois de actualizados
a uma taxa convenientemente escolhida, correspondente ao
respectivo custo de oportunidade do capital.
Recebimento
Fluxo monetrio que contrabalana o uxo real de produtos
associado criao de receita; est associado a um perodo
de tempo, que pode no coincidir com o perodo da receita, ou
seja, o recebimento correspondente a uma determinada receita
pode ocorrer num perodo diferente.
Receita
Ocorre no momento em que criado o direito de receber, isto
, corresponde emisso da respectiva factura. um direito
que normalmente ocorre em simultneo com o uxo real de
sada de produtos da empresa para o cliente.
Rendimento Bruto da Explorao (RBE)
Calcula-se subtraindo ao VAB as taxas, impostos e prmios
relativos apenas explorao.
Rendimento do Capital da Empresa (RCE)
Calcula-se a partir do RLE por subtraco das contribuies,
impostos e prmios de seguros sobre bens fundirios (CISf),
dos salrios e encargos sociais pagos e atribudos (St) e das
rendas pagas (Rp), e traduz a rentabilidade do conjunto do
capital da empresa, independentemente da sua origem
Rendimento do Capital Prprio (RCP)
Calcula-se subtraindo-se o valor dos Juros efectivamente pagos
(Jp) ao RCE.
Rendimento do Empresrio e da Famlia (REF)
Calcula-se subtraindo ao RLE as contribuies, impostos e
prmios de seguros sobre bens fundirios (CISf), as rendas
pagas (Rp) os juros sobre capital de explorao alheio (Jp) e os
salrios e encargos sociais pagos (Sp).
Rendimento do Trabalho (RT)
Calcula-se subtraindo ao RLE as contribuies, impostos e
prmios de seguros sobre bens fundirios (CISf), a renda
calculada com base em valores representativos (R), os juros
sobre o capital de explorao calculados na mesma base (J).
Rendimento do Trabalho Familiar (RTF)
Calcula-se subtraindo ao RT os salrios e encargos sociais
efectivamente pagos como tal (Sp).
Rendimento Liquido da Explorao (RLE)

Calcula-se subtraindo ao Rendimento Bruto de Explorao
(RBE) o valor da amortizaes .
Reserva para Riscos
Valor de reserva lanado nos custos, com o objectivo de
fazer face a eventuais riscos que no encontrem cobertura no
mercado de seguros, e que o empresrio no esteja disposto a
correr.
Resduo
Produto de baixo valor ou que constitui mesmo um custo
acrescido para a empresa, uma vez que, por vezes, e devido
sua nocividade (ambiental ou outra), tem que ser armazenado
e devidamente tratado antes de poder ser escoado para o
exterior.
Resultados contabilsticos
Tanto podem ser econmicos como de tesouraria, e apuram-se
com base no Plano Ocial de Contas.
Resultados de tesouraria ou nanceiros
Resultados apurados pela diferena entre Recebimentos e
Pagamentos.
Resultados Econmicos
Resultados apurados pela diferena entre Proveitos e Custos.
Risco
Qualquer situao que pode originar um acidente ou doena. O
risco tem duas componentes: a probabilidade de ocorrncia de
algo e o nvel de signicncia que esse acontecimento tem nos
resultados de determinada actividade (quebras de rendimento
que provoca).
S
Salrio
Remunerao do trabalho. O nvel e frequncia do salrio
dependem, sobretudo, do grau de qualicao e do nvel de
responsabilidade do exerccio, muito embora a antiguidade
possa exercer inuncia, normalmente positiva. O vnculo do
trabalhador empresa poder ser levado em conta.
Saldo de tesouraria ou cash-ow
Resultado nanceiro da maior importncia, directamente
relacionado com a viabilidade nanceira de curto prazo da
empresa. Calcula-se subtraindo ao total dos inows, ou seja,
das entradas de fundos nanceiros (correspondentes ao
recebimento efectivo das receitas) o total dos outows, ou seja,
das sadas efectivas de fundos nanceiros (que correspondem
ao pagamento das despesas efectuadas). Este resultado tanto
pode ser calculado ao nvel parcelar de cada actividade, como
ao nvel global da empresa.
61
SAU - superfcie agrcola til

Parte da superfcie total da explorao agrcola ocupada por
terras arveis (limpas ou sob-coberto de matas e orestas),
culturas permanentes e pastagens permanentes.
Sistema de custeio
Conjunto de procedimentos que determinam a forma como
efectuado o apuramento dos preos de transferncia.
Conjunto de medidas com o intuito de incentivar os
trabalhadores a contribuir para os objectivos da empresa.
Sistema de preos constantes
O sistema de preos constantes baseia-se no nvel e na
relao dos preos de ano base. Assim e para a elaborao do
cash-ow, o preo dos produtos, factores intermdios, terra
e trabalho, reportam-se sempre ao ano base considerado. O
custo de oportunidade utilizado real em relao ao factor
capital e o servio da dvida deve por isso ser deacionado.
Sistema de preos nominais
O sistema de preos nominais baseia-se no nvel e na relao
de preos previstos para o perodo de vida til do projecto.
Assim e para a elaborao do cash-ow, o preo dos produtos,
factores intermdios, terra e trabalho, reportam-se sempre
a quanto evoluo dos preos dos produtos e factores de
produo para o perodo de vida til do projecto. O custo de
oportunidade utilizado nominal, em relao ao factor capital e
o servio da dvida no deve por isso ser deacionado.
Sistema de preos reais
No sistema de preos reais, os preos nominais so
deacionados pela taxa mdia de inao prevista. Assim e
para a elaborao do cash-ow, este sistema assenta numa
previso quanto evoluo dos preos dos produtos, factores
intermdios, terra e trabalho. O custo de oportunidade utilizado
real, em relao ao factor capital e o servio da dvida deve
por isso ser deacionado.
Sistema Valorimtrico
Diz respeito forma de valorizao dos uxos de sada de
produtos (ou factores) de uma seco da empresa para outra.
Sub-produtos
So claramente produtos secundrios, cuja produo no
especialmente procurada, mas que representam algum valor
para a empresa.
T
Taxa de juro
Taxa de remunerao do capital emprestado.
Taxa interna de rentabilidade (TIR)
, por denio, a taxa de actualizao para a qual se anula o
respectivo valor lquido actualizado.
U
UTA - unidade de trabalho ano
Medida padro que se dene em Portugal como sendo a
actividade de uma pessoa ocupada com trabalhos agrcolas
a tempo completo (8 horas/dia) durante a totalidade dos
dias teis anuais (275 dias/ano), o que signica que 1 UTA
corresponde a 2.200horas/ano.
62
V
Valor Acrescentado Bruto (VAB)
Resultado da diferena do valor do Produto Bruto e dos
encargos correspondentes s compras de bens e servios
externos.
Valor Liquido Actualizado (VLA)
Medida da rendibilidade de um investimento que resulta
da diferena entre os valores dos benefcios e dos custos
previsionais que o caracterizam, depois de actualizados
a uma taxa de actualizao convenientemente escolhida,
correspondente ao respectivo custo de oportunidade do capital.
Valor Residual
Valor que um determinado equipamento ter, aps se ter
esgotado a sua utilizao.
Variao de existncias
Corresponde diferena em valor dos factores e produtos
armazenados no principio e m do ano.
Volume de produo limiar
Mesmo que break-even (perspectiva do volume).
63
Informaes Complementares
Lista de auxiliares didcticos complementares
Volume de Exerccios Controlo de Gesto Agrcola (inclui as chas de avaliao nal de cada
unidade)
Software de e-learning Controlo de Gesto Agrcola
Lista de contactos teis
Ministrio da Agricultura, do Desenvolvimento Rural e das Pescas

Instituto de Desenvolvimento Rural e Hidrulica
Direco de Servios para a Qualicao e Associativismo
Av. Afonso Costa, n 3
1949-002 LISBOA, PORTUGAL
Tel: 218 442 200
Fax: 218 442 202
URL: www.idrha.min-agricultura.pt
Departamento de Economia Agrria e Sociologia Rural

Instituto Superior de Agronomia
1349-017 Lisboa, PORTUGAL
Telf: (+351) 21 365 34 72 / 21 365 31 00
Fax: (+351) 21 362 07 43
URL: www.isa.utl.pt/deasr Email: deasr@isa.utl.pt
AGRO.GES - Sociedade de Estudos e Projectos

Av. Repblica 412
2750-475 CASCAIS, PORTUGAL
Tel: (+351) 21 484 74 40
Fax: (+351) 21 484 74 41
URL: www.agroges.pt
E-mail Geral: mail@agroges.pt
Informao genrica til s empresas agrcola
Agro Portal (www.agroportal.pt)
Ministrio da Agricultura (www.min-agricultura.pt)
APDTICA - Associao Portuguesa para o Desenvolvimento das Tecnologias de Informao e

Comunicao na Agricultura (www.agriculturadigital.org)
APEPA - Associao Portuguesa de Escolas Prossionais Agrcolas (http://www.apepa.pt/)
Ensino Prossional
APEPA - Associao Portuguesa de Escolas Prossionais Agrcolas

(http://www.apepa.pt/)
EPAAD - Escola Prossional Agrcola Afonso Duarte

(http://epaad.no.sapo.pt/)
Escola de Viticultura e Enologia da Bairrada

(http://www.ep-viticultura-enologia-bairrada.rcts.pt/)
Escola Prossional Agrcola Afonso Duarte

(http://www.ep-agricola-a-duarte.rcts.pt/)
Escola Prossional Agrcola Conde So Bento

(http://www.esec-conde-s-bento.rcts.pt/)
Escola Prossional Agrcola da Quinta da Lageosa

(http://www.ep-agricola-qta-lageosa.rcts.pt/)
Escola Prossional Agrcola de Alter do Cho

(http://www.ep-agricola-alter-chao.rcts.pt/)
65
Escola Prossional Agrcola de Carvalhais

(http://www.ep-agricultura-carvalhais.rcts.pt/main.htm)
Escola Prossional Agrcola de D. Dinis - Pai

(http://www.ep-agricola-d-dinis-paia.rcts.pt/)
Escola Prossional Agrcola de Fermil de Basto

(http://www.ep-agricola-fermil-basto.rcts.pt/)
Escola Prossional Agrcola de Grndola

(http://www.ep-agricola-grandola.rcts.pt/)
Escola Prossional Agrcola de Ponte de Lima

(http://www.ep-agricola-ponte-lima.rcts.pt/)
Escola Prossional Agrcola do Rodo

(http://www.ep-agricola-rodo.rcts.pt/)
Escola Prossional Agrcola Fernando Barros Leal

(http://www.ep-agricola-torres-vedras.rcts.pt/)
Escola Prossional de Agricultura de Abrantes

(http://www.ep-agricola-abrantes-abr.rcts.pt/)
Escola Prossional de Agricultura de Carvalhais (EPAC)

(http://www.ep-agricultura-carvalhais.rcts.pt/)
Escola Prossional de Agricultura de Vagos

(http://www.ep-agricultura-vagos.rcts.pt/)
Escola Prossional de Agricultura do Algarve

(http://www.ep-agricultura-algarve.rcts.pt/)
Escola Prossional de Agricultura de Cister - Alcobaa

(http://www.ep-agricultura-cister.rcts.pt/)
Escola Prossional de Agricultura e Desenvolvimento Rural de Grndola - EPADRG

(http://www.ep-agricola-grandola.rcts.pt/)
Escola Prossional de Agricultura e Desenvolvimento Rural de Marco de Canaveses - EPAMAC

(http://www.ep-agricola-m-canaveses.rcts.pt/)
Escola Prossional de Desenvolvimento Rural de Alter do Cho

(http://www.cavalonet.com/epdrac/)
Europea - Association of European Agricultural Colleges

(http://www.europea.org/)
Outros contactos para formao prossional
rvore de Problemas - Metodologia de Gesto de Projectos

(http://www.arvoredeproblemas.com/)
agroLine Course System ON-LINE

(http://agroline.usc.es/teleformacion2/)
CaF - Centro de Formao ... Porque FORMAO A SOLUO

(http://www.caf.pt/)
College of Europe
(http://www.coleurop.be/)
Cursos a distancia organizados por FAO-Fodepal

(http://www.rlc.fao.org/proyecto/fodepal/cursosnvo.htm)
Evolui.com, o seu site de formao via Internet

(http://www.evolui.com/)
66
FEF - Fundao Europeia para a Formao

(http://europa.eu.int/agencies/etf/index_pt.htm)
Formao Prossional no IDRHa

(http://www.idrha.min-agricultura.pt/formacao/index.htm)
Herdade dos Gagos

(http://www.cap-gagos.rcts.pt/)
IFE Portugal
(http://www.ife-po.com/)
INOFOR - Instituto para a inovao na Formao

(http://www.inofor.pt/)
Instituto Europeu de Formao de Empresrios e Gestores

(http://www.instituto-europeu.com/)
MBA Agrosoft - Gesto da Informao no Agronegcio

(http://www.agrosoft.com.br/mba/)
Programa AGRO - MEDIDA 7 - Formao Prossional

(http://www.programa-agro.net/agro_medida.asp?id_medida=7)
Programa Operacional Emprego, Formao e Desenvolvimento Social (POEFDS)

(http://www.poefds.pt/)
Sistema Nacional de Certicao Prossional - SNCP

(http://www.iefp.pt/certicacao/Ficheiros/principio.htm)
Textos seleccionados para aprofundamento e explorao do tema

Barnard,C.S.; Nix,J.S.; Farm Planning and Control 2nd Edition, Cambridge University Press, 1981
Jordan,H. et alli; O controlo de gesto 5 Edio, reas Editora, 2003
Pereira, C.C.; Franco, V.S.; Contabilidade analtica 6 Edio, Rei dos Livros, 1994
Buckett,M; An introduction to Farm Organisation and Management; Pergamon Press, Oxford, 1981
Sebastian, R.A., Bermejo, A.S.;Economia de la Empresa Agroalimentaria; Ediciones Mundi-Prensa,
Madrid, 2004
Jordan,H.; Neves, J.C., Rodrigues, J.A.; O controlo de gesto; reas Editora; Lisboa, 2003
Sousa, A.; Introduo Gesto; Ed.Verbo; Lisboa, 1990
Avillez, F.; Estcio, F.; Neves, M.; Anlise de projectos agrcolas de investimento no contexto da
Poltica Agrcola Comum; BPSM, Lisboa, 1987
Soares, J.O., Fernandes, A.V., Maro, A.A., Marques, J.P.; Avaliao de Projectos de Investimento na
ptica Empresarial; Ed.Slabo, Lisboa, 1999
Martinet,A.C; Estratgia, Ed.Slabo, Lisboa, 1989
Lindon,D. et alli; Mercator 2000; Publicaes D.Quixote; 9edio, Lisboa 2000
Downey,W.D.; Erickson,S.P; Agribusiness Management; McGraw-Hill, 2nd Edition; New York, 1987
Stutley,R.; The denitive business plan; Prentice Hall; London, 1999
Brown, M.L.; Farm budgets From farm income analysis to agricultural project analysis; The Johns
Hopkins University Press, London, 1979
Pereira,C.C., Franco,V.S.; Contabilidade Analtica, Rei dos Livros, 7 edio, Lisboa, 1994
Barros,C., Barros,A.; Anlise e Gesto Financeira de Curto Prazo; Editora Vulgata; Lisboa, 1998
Warren,M.F.; Finacial management for farmers; Hutchinson 2nd edition, Essex, 1987
Lochard,J., Rodrigues, J.A., Ferreira,M.; Compreender a gesto; Ediprisma, Lisboa, 1989
67

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FORMAO GLOBAL EM GESTO AGRCOL A

Mdulo II | Controlo de Gesto

Entidades Responsveis pelo Projecto

Concepo Grca e Maquetizao

FORMAO GLOBAL EM GESTO AGRCOL A

Mdulo II | Controlo de Gesto

Ferramentas de controlo de gesto

Intervalo de Controlo e Desvio do Oramento

Os mapas para apuramento de desvios

Painel de Controlo Multi-dimensional

Mtodo das seces

Denio das seces homogneas

Apuramento dos custos pelo mtodo das seces

Mtodo das operaes ou ABC (Activity Based Costing)

Etapas na aplicao do Mtodo das operaes (ABC)

Principais caractersticas do ABC

Vantagens da utilizao do ABC

A escolha do mtodo contabilstico

Algumas Tcnicas Contabilsticas

Sistemas de Custeio Reais

Sistemas de Custeio Tericos

Reserva para Riscos

Concepo de um sistema de contabilidade de gesto

Denio do perodo base para apuramento

Levantamento da realidade da empresa

Denio da informao a recolher

Grelha para classicao da informao

Denio de suportes para registo de informao

FORMAO GLOBAL EM GESTO AGRCOL A

formao assistida por computador, com base em software de e-learning e com

formao presencial com utilizao de diferentes suportes em papel (programas,

o controlo oramental, com o clculo dos desvios da situao executada face

o painel de controlo multi-dimensional, que congrega um conjunto de informao

Mdulo II | Controlo de Gesto

denida como crtica para os objectivos do plano, normalmente sob a forma de

software de e-learning, que incorpora exposies tericas da matria, exemplos e

manual tcnico (que contm os mesmos elementos do software, mas em suporte

exerccios e questionrios para avaliao com respectivas resolues.

Estrutura deste manual

questes de resposta rpida, cujo enunciado e soluo se encontra no nal

remetem para a sua denio no Glossrio (no nal do manual) e so

apresentadas na primeira vez que determinado termo tcnico aparece no

cujo enunciado e resoluo se apresentam no Volume de Exerccios, e que

FORMAO GLOBAL EM GESTO AGRCOL A

Ferramentas de Controlo de Gesto

Algumas Tcnicas Contabilsticas

Concepo de um Sistema de Contabilidade

Identicar as relaes existentes entre a Contabilidade de Gesto e o Oramento, e a

Descrever a utilidade dos procedimentos do controlo de execuo do plano de curto

Calcular os desvios vericados entre a situao oramentada e a realidade;

Reconhecer a utilidade das correces ao oramento, enquanto ferramenta de

Implementar o painel de controlo multi-dimensional;

Reconhecer a utilidade de um sistema de incentivos e seleccionar o mais adequado a

Ferramentas de controlo de gesto

Intervalo de Controlo e Desvio

Apuramento dos desvios

Os mapas de apuramento de desvios

Painel de Controlo Multi-dimensional

FORMAO GLOBAL EM GESTO AGRCOL A

1. Ferramentas de controlo de gesto

Figura 1.1 - Ciclo e funes da gesto da empresa agrcola

O Controlo de Gesto permite alcanar dois tipos de objectivos:

Controlo Operacional - despoletar medidas correctivas durante a implementao