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Actualidad y Aplicacin Prctica

Cmo tributa un establecimiento

permanente en el Per? (Parte I)
Ficha Tcnica
Autora : CPC Jenny Pea Castillo
Ttulo : Cmo tributa un establecimiento permanente en el Per? (Parte I)
Fuente : Actualidad Empresarial N. 329 - Segunda
Quincena de Junio 2015

El tratamiento del establecimiento permanente (en adelante, EP) es, quizs,

uno de los puntos ms importantes en
la tributacin internacional. En el caso
peruano, esta figura es relevante, porque
ante negociaciones con economas ms
grandes determina un mayor alcance de
nuestra potestad tributaria toda vez que
nuestro pas es generalmente importador
ms que exportador de capital.
Como aspecto preliminar, cabe resaltar
que la importancia de este concepto reside en que el Estado fuente nicamente
puede gravar al residente del otro Estado
cuando este cuente con un EP en su territorio. Pero, qu se entiende por EP?
A continuacin vamos a desarrollar el
concepto de EP tanto desde la legislacin
interna (Ley del impuesto a la renta) como
desde una mirada en los CDI firmados
por el Per.

1. Concepto de establecimiento
permanente
El apartado1 del art. 5 del Modelo de
Convenio de doble imposicin sobre la
renta y el patrimonio de la OCDE (MCDI)
establece que es EP aquel lugar fijo de negocio mediante el cual una empresa realiza
todo o parte de su actividad. Entindase
por lugar de negocio cualquier local que
sea utilizado para la realizacin de la actividad econmica de la empresa, sean o
no utilizadas exclusivamente para este fin.
El concepto de EP resulta fundamental a
la hora de establecer el sistema de reparto
de la potestad tributaria sobre las rentas
empresariales entre dos Estados que hayan
suscrito un CDI. Respecto de las rentas
mencionadas en los otros artculos del CDI,
(lase: venta de inmuebles, actividades
de transporte terrestre, martimo y areo;
dividendos; intereses; o regalas); no habra
por qu analizar el concepto de EP porque
estas mantienen reglas especiales distintas
que son reguladas en los artculos 6, 8, 10,
11 y 12 de los CDI.
En el caso de las actividades empresariales
reguladas en el artculo 7 de los CDI firmado con el Per, cuando los rendimientos
son obtenidos sin mediacin de EP en el
Estado de la fuente, se otorga al Estado
de residencia la competencia exclusiva

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Instituto Pacfico

para gravar esas rentas. Al contrario, con

la configuracin del EP en el Estado de la
fuente, este asume la facultad de imposicin pero solo respecto de los beneficios
empresariales que se le pueda atribuir a
dicho EP; es decir, no es suficiente con que
se configure un EP, sino que los beneficios
respecto de los que se puede gravar sean
efectivamente imputados a dicha entidad.

Ejemplo 1
Un residente chileno realiza una actividad
empresarial para una empresa peruana, a
travs de una sucursal ubicada en el Per.
Qu pas tiene la potestad tributaria de
gravar dicha renta?
Dado que estamos ante una relacin comercial
entre dos residentes provenientes de pases que
cuentan con un CDI firmado y vigente, se tiene
que revisar el CDI Per-Chile. En el artculo 7
de dicho convenio seala que en el caso de
los beneficios empresariales el residente de un
Estado va a tributar en su pas (Chile), a menos
que brinde el servicio en el pas de la fuente
(Per) a travs de un EP.
Conforme lo sealado en el artculo 5 del CDI
Per-Chile, se entiende por EP entre otros a
las sucursales. En ese sentido, si la empresa
residente chilena ha brindado el servicio
empresarial a travs de su sucursal ubicado en
el Per, entonces el pas que se encuentra en
la potestad de gravar dicha renta es el Per.
En este caso, no cabe retencin del impuesto
a la renta por parte de la empresa peruana
que recibe el servicio. Sino que el EP tendr la
obligacin de tributar en el pas de la fuente, en
funcin de todos los servicios que brinde en el
Per, inscribindose en el RUC, emitiendo comprobante de pago y declarando sus impuestos
como un sujeto domiciliado en el pas.

2. Los establecimientos permanentes segn la Ley del

impuesto a la renta peruano
La Ley del impuesto a la renta peruano
combina el criterio del domicilio regulado
en su artculo 6 con el criterio de la fuente
regulado en su artculo 9 al sealar que
independientemente del domicilio, se
encontrar gravado con el impuesto a la
renta las operaciones que califiquen como
rentas de fuente peruana.
En ese sentido, para los sujetos no domiciliados en el Per se aplica el principio de
territorialidad, de modo que tales sujetos
solo tributan por las rentas originadas que
fueran consideradas de fuente peruana
conforme a la Ley del impuesto a la renta.
Ahora, en relacin con la recaudacin del
gravamen sobre los sujetos no domiciliados, se ha establecido dos formas:
a. El EP es tratado como un sujeto
domiciliado. Esta forma se aplica
cuando el sujeto no domiciliado

acta generando rentas de fuente

peruana directamente a travs de un
EP configurado conforme a las reglas
del rgimen normativo del IR. En este
caso, el EP debe pagar el tributo y
cumplir todas las obligaciones formales exigidas a los sujetos domiciliados,
y el IR se estructura como uno de
periodicidad anual, pues el gravamen
se calcula sobre todas las rentas de
fuente peruana obtenidas durante
el ejercicio bajo el mismo esquema
aplicable a los sujetos domiciliados.
En el caso del Per, conforme al
inciso e) del artculo 7 de la LIR, se
consideran domiciliadas en el Per las
sucursales, agencias u otros establecimientos permanentes de los sujetos
no domiciliados en el pas, condicin
que alcanza a la sucursal, agencia u
otro establecimiento permanente, en
cuanto a su renta de fuente peruana.
Conforme a ello y tomando en consideracin lo indicado en el inciso h) del
artculo 14 de la LIR, el EP debe cumplir
con los deberes formales de inscripcin
en el RUC1, emisin de comprobantes
de pago conforme al reglamento de
comprobantes de pago, llevanza de los
libros y registros vinculados a asuntos
tributarios, entre otros; asimismo,
deber determinar y pagar su IR
anualmente, conforme a lo establecido
en el artculo 55 de la LIR, y realizar
los pagos a cuenta de dicho impuesto
conforme al artculo 85 y siguientes de
la misma norma. El EP se encontrar
afecto al IGV y al ITAN como cualquier
sujeto domiciliado en el pas.
En resumidas cuentas, el sujeto no domiciliado no va a sufrir una retencin;
es decir, el sujeto domiciliado en el
Per ya no proceder con la retencin
del impuesto a la renta contemplada
en el artculo 76 de la LIR.
b. El sujeto no domiciliado no llega a
ser EP. Se aplica a aquellos sujetos no
domiciliados que obtienen rentas de
fuente peruana, pero que no llegan
a ser considerados EP a efectos de
la legislacin nacional. En este caso,
se establece un rgimen impositivo
con base en el establecimiento de
retenciones en la fuente por parte del
comprador o usuario que se encuentra
domiciliado en el pas (agente de
retencin).
En concreto, en el Per el agente de
retencin deber efectuar la retencin
contemplada en el artculo 76 de la
1 De acuerdo con el artculo 1 de la Ley del RUC (D. L. N. 943),
deben inscribirse en el RUC todas las personas naturales o jurdicas,
domiciliadas o no en el pas, que sean contribuyentes de tributos
administrados por la Sunat.

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Segunda Quincena - Junio 2015

rea Tributaria
LIR, y en algunos casos pagar directamente el impuesto que tuvo que
retener y se reparar dicho monto.
En el caso de que no se proceda con
la retencin del impuesto al sujeto
no domiciliado o simplemente no
haya sido posible aplicarlo, se debe
proceder al pago directo.
En tal sentido, no ocurrida la retencin por efecto de la no actuacin
del agente de retencin o por falta
de previsin normativa, el sujeto
no domiciliado deber por propia
voluntad cumplir con la obligacin
tributaria. Para ello, la 4.a Disposicin
Complementaria y Final de la R. S.
N. 001-2009/SUNAT seala que los
sujetos no domiciliados que obtengan rentas de fuente peruana, sobre
las cuales no se hubiese realizado la
retencin del impuesto a la renta en
la fuente, debern realizar el pago
del impuesto no retenido mediante
el formulario preimpreso N. 1073,
consignando el cdigo de tributo
3061-renta no domiciliados a cuenta
propia y el periodo correspondiente
al mes en que proceda la retencin.
En conclusin, cuando el sujeto no domiciliado califique como EP conforme al artculo 3 del reglamento de la Ley del impuesto
a la renta, el agente de retencin ya no tiene
la obligacin de retener el impuesto, incluso
cuando el EP no se haya inscrito en el RUC.
En cambio, si el sujeto no domiciliado no
califica como EP, el sujeto domiciliado en
el pas, como agente de retencin, tendr
que efectuar la respectiva retencin del
impuesto conforme a lo sealado en el
artculo 9 de la LIR y los artculos 54 a 56
de la LIR segn corresponda. Posteriormente, tendr que proceder a efectuar la
declaracin de dicha retencin en el PDT
617 y luego pagar mediante la gua de
pagos varios-formulario N. 1662.
En el caso de que el EP ubicado en el pas
no se inscriba en el RUC, el sujeto domiciliado en el pas tendr que exigirle dicha
inscripcin, por cuanto necesitar de la emisin de un comprobante de pago para poder
reconocer el gasto que se haya efectuado en
la operacin con el EP; es decir, mientras
no cuente con dicho comprobante emitido
conforme a las normas del reglamento de
comprobante de pago, el gasto ser no
reconocido, ello conforme lo sealado en
el inciso j) del artculo 44 de la LIR.
Consideramos que el Estado bajo la
debida cobertura del principio de reserva
de ley debera establecer una obligacin
a los sujetos domiciliados de comunicar la
existencia de tales EP segn la LIR a efectos de que proceda a inscribirlo de oficio
en el RUC, fundamentando tal obligacin
en el deber de contribuir al financiamiento
estatal, en su faceta de deber de colaboracin tributaria, que ha sido recogida en el
Expediente N. 004-2004-AI/TC emitido
por el Tribunal Constitucional.
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3. Concepto de establecimiento
permanente en la Ley del
impuesto a la renta

El inciso e) del artculo 7 de la LIR,

haciendo una mezcla de los criterios
de domicilio real y direccin efectiva,
seala que la condicin de domiciliado alcanza a los EP, sucursales y agencias en el Per de personas jurdicas
no residentes en el pas, de acuerdo
con alguno de los supuestos sealados
en el artculo 3 del RLIR.
El artculo 3 del RLIR establece que
constituye EP distinto a las sucursales o agencias:
1. Cualquier lugar fijo de negocios en
el que se desarrolle total o parcialmente la actividad de una empresa
unipersonal, sociedad o entidad de
cualquier naturaleza constituida en el
exterior; constituyendo EP los centros
administrativos, oficinas, fbricas, talleres, lugares de extraccin de recursos naturales y cualquier instalacin
o estructura, fija o mvil, utilizada
para la exploracin o explotacin de
recursos naturales (concepto general
para determinar un EP).
2. Cuando una persona acta en el pas a
nombre de una empresa de cualquier
naturaleza constituida en el exterior, si
dicha persona tiene, y habitualmente
ejerce en el pas, poderes para concertar contratos en nombre de las mismas.
3. Cuando una empresa constituida en el
exterior, realiza en el pas operaciones
comerciales por intermedio de un
corredor, un comisionista general o
cualquier otro representante independiente, y dicho representante realice
ms del 80% de sus actividades en
nombre de tal empresa.
4. Cuando medie un contrato de agencia
que implica la existencia de las caractersticas de dicha entidad segn lo
sealado en la norma reglamentaria.
5. Cuando la persona que acta a nombre de una empresa de cualquier
naturaleza constituida en el exterior,
mantiene habitualmente en el pas
existencias de bienes o mercancas
para ser negociadas en el pas por
cuenta de las mismas.
6. Cuando la persona que acta a nombre de un sujeto del exterior, mantiene

habitualmente en el Per existencias de

bienes o mercancas para ser negociadas
en el pas por cuenta de las mismas.
Cabe mencionar que la referida norma
reglamentaria seala que no se configura
un EP por la sola realizacin de actividades
preparatorias o accesorias ni por la sola
existencia de una vinculacin societaria
entre el sujeto no domiciliado y el sujeto
domiciliado (en este ltimo caso, salvo
que se presente alguno de los supuestos
anteriormente mencionados de configuracin de EP).
A efectos del caso de las sucursales, en
estricto no se requerir que se cumpla con
las caractersticas sustanciales sealadas
en el artculo 3 del RLIR para considerarla
como EP, sino que bastar que se encuentre constituida como tal de acuerdo con
nuestra Ley General de Sociedades. En el
caso de las agencias y de otros tipos de EP,
no hay regulacin respecto de cmo surgiran en el pas de acuerdo con el derecho
mercantil, ya que se trata de ficciones
fiscales con el propsito de determinar
que dichas entidades tengan la condicin
de domiciliados y tributen de manera
directa por todas sus rentas de fuente
peruana, a fin de equiparar su situacin
a la de los dems sujetos domiciliados.
De otro lado, ocurre que no hay claridad
normativa respecto de cul es el momento
en que el sujeto no domiciliado deba ser
considerado como EP, esto es, tener la
aptitud para inscribirse en el RUC, con
lo que tambin habr dificultad prctica
para que el agente de retencin determine hasta cundo ha de aplicar la retencin
correspondiente. Ello porque la determinacin de la condicin de EP conforme
al RLIR es ex post de la realizacin de sus
actividades en las que se verifique las
caractersticas sustanciales detalladas en
el RLIR para obtener tal condicin.
Conforme lo sealado en el artculo 2 de
la Ley del RUC y el inciso g) del artculo
3 de su reglamento, desde el inicio de
su actividad que genera renta de fuente
peruana enmarcada en lo sealado en el
artculo 3 del RLIR, el sujeto no domiciliado debe solicitar a la Sunat el registro en
el RUC como un EP y, por consiguiente, se
encuentre obligado a cumplir con todas
las exigencias tributarias ya sealadas.

Establecimiento
permanente en el Per

Ser tratado como un

sujeto domiciliado en el
pas, pero solo tributar
por su RFP.

No hay establecimiento
permanente en el Per

El sujeto domiciliado en el
pas tendr que efectuar la
retencin del impuesto y
presentar el PDT 617.

Sujeto no
domiciliado

Actualidad Empresarial

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Actualidad y Aplicacin Prctica

4. El establecimiento permanente y los beneficios empresariales en los CDI celebrados

por el Per
En el marco de un CDI vigente, cuando
una empresa residente en un Estado contratante realiza actividades empresariales
en el otro Estado contratante, para que
este grave los beneficios de dicha empresa
debe resolver primero la cuestin sobre la
configuracin de un EP en su territorio y, de
ser ello afirmativo, en segundo lugar habr
que preguntarse de todas las utilidades y
rentas que genere dicho EP, cules son
los beneficios por los que debe tributar.
En el caso peruano, la primera pregunta
debe resolverse conforme a lo sealado
en el artculo 5 de los CDI vigentes en el
Per. Respecto de la segunda pregunta,
se debe tomar en cuenta el artculo 7
de dichos CDI, salvo cuando se aplique
el artculo 9 que contiene las normas
para determinar las utilidades de una
empresa de un Estado contratante que
realiza operaciones con una empresa del
otro Estado contratante, cuando las dos
empresas pertenecen al mismo grupo o
estn sometidas a un control comn.
Ahora bien, corresponde analizar qu
debe entenderse por EP para la aplicacin
de los CDI vigentes en el Per. A tal efecto,
el artculo 5 de dichos CDI establece lo que
debe entenderse como EP a efectos de los
mismos, sealndose que se trata de:
(i) Una clusula general que hace referencia a un lugar fijo de negocios
donde se lleva a cabo la actuacin
de la empresa;
Qu se entiende por lugar fijo?
Un lugar fijo significa un sitio determinado con cierto grado de permanencia. Debera ser entendido como
instalaciones, local, maquinaria o
equipo. Esto es, las personas que
trabajan para la empresa realizan sus
actividades en el espacio en el que se
encuentra situado el lugar fijo.
La definicin no seala que el lugar
fijo de negocios deba tener necesariamente beneficios en el marco de la
organizacin, puesto que se entiende
que todas las partes de la empresa al
final contribuyen.
Conforme lo sealado en el apartado
2 del artculo 5 de los CDI vigentes
firmados con el Per, se entender EP:
Sede de direccin: se menciona
para sealar que no es necesariamente una oficina.
Sucursales
Oficinas
Fbricas
Talleres
Minas, pozos de petrleo o de
gas, las canteras o cualquier otro
lugar de extraccin de recursos
naturales en tierra y mar. Ntese
que se menciona la extraccin y

I-20

Instituto Pacfico

por medio de un EP segn CDI situado

en l, en cuyo caso los beneficios de la
empresa pueden someterse a imposicin
en ese otro Estado, pero solo en la medida
en que puedan atribuirse a ese EP.
Sin embargo, el apartado 1 no delimita
la forma como se deben computar los
beneficios que pueden someterse a imposicin en el Estado de la fuente; en ese
sentido, se debe determinar en funcin
de la normativa interna de tal Estado; es
decir, la delimitacin de lo que constituye
beneficios empresariales y su determinacin o cuantificacin resulta bsicamente
ordenada por la legislacin interna del
Estado de ubicacin del EP segn CDI.
Un punto importante a tomar en cuenta
es qu implica el trmino beneficios. Es
igual a renta neta? Los apartados 2 y 4
del referido artculo 7 del CDI con Chile han
desarrollado dos mtodos para determinar
tal circunstancia. El apartado 4 seala el
mtodo indirecto conforme al cual se reconoce una sola entidad y obliga a un reparto
proporcional de los beneficios totales que
obtiene la empresa extranjera en funcin
del desarrollo de sus actividades relevantes
en el pas de la fuente, y el apartado 2
reconoce el denominado mtodo directo,
conforme al cual se reconoce la deduccin
de las cuentas propias del EP diferencindolas de las de la entidad matriz, que deber
aplicarse de manera complementaria con lo
sealado en el apartado 3 de ese mismo
artculo, que lo aclara respecto de los
gastos del EP segn CDI. Se entiende que
respecto del modelo peruano se precisa
que dichos gastos deben ser necesarios,
pero no se establece qu debe entenderse
como tal. Deben utilizarse los tres principios generales para la utilizacin del gasto,
esto es los de devengado, fehaciencia y
causalidad, y adems cabra remitirnos
a la legislacin interna que seala que a
efectos de determinar que los gastos sean
necesarios para producir y mantener la
fuente, estos debern de ser normales para
la actividad que genera la renta gravada
y razonable en relacin con los ingresos
del contribuyente. En ese sentido, deben
aplicarse los artculos 37 al 44 de la LIR y
las normas correspondientes del RLIR y los
principios mencionados anteriormente.

explotacin pero no la exploracin. El Per s lo incluye.

(ii) Una lista ejemplificadora de lo que
puede constituir un EP; y
(iii) Dos ficciones de EP, en vista de que
su configuracin se determina por el
acaecimiento del supuesto temporal
de vinculacin con el pas de la fuente.
Una de estas ficciones se encuentra
regulada en el inciso a) del apartado 3
del artculo 5 del CDI. Chile que seala
que ser considerado como EP en el
caso concreto de una obra o proyecto de
construccin, instalacin o montaje y las
actividades de supervisin relacionadas
con ellos, cuando dicha obra, proyecto
de construccin o actividad tenga una
duracin superior a seis meses. Asimismo,
en el indicado inciso del CDI-Canad se
seala que ser considerado como EP en
el caso de una obra o proyecto de construccin, instalacin o montaje, pero solo
cuando dicha obra o proyecto prosiga en
el pas durante un periodo o periodos que
en total excedan de 183 das, dentro de
un periodo cualquiera de doce meses.
La segunda ficcin se seala en el inciso
b) del mismo apartado 3 del artculo 5
de los CDI vigentes en el Per. El CDI
Chile seala que ser EP la prestacin de
servicios, incluidos los servicios de consultora, por parte de una empresa de un
Estado contratante por intermedio de su
personal tcnico, pero solo en el caso de
que tales actividades prosigan en el pas
durante un periodo o periodos que en
total excedan de 183 das, dentro de un
periodo cualquiera de 12 meses. El CDI
Canad se diferencia al establecer que
las actividades prosigan (para el mismo
proyecto o uno relacionado) en ese Estado por un periodo o periodos que en
total excedan de 183 das, dentro de un
periodo cualquiera de 12 meses.
Con respecto a la segunda pregunta, en
el apartado 1 del artculo 7 de los CDI
vigentes en el Per se ha establecido que
los beneficios empresariales de una
empresa de un Estado contratante solamente pueden someterse a imposicin en
ese Estado, salvo que la empresa realice
su actividad en el otro Estado contratante

Establecimiento
permanente
(artculo 5 del cdi)

Tributar en el Per. Posteriormente, se tendr que revisar el

artculo 3 del rlir para verificar si
califica o no como ep conforme a
la normativa interna y determinar
sobre qu modelo tributar:
- Si es ep: no hay retencin.
- Si no es ep: por va retencin
por parte del sujeto domiciliado (retencin por fuente).

No es
establecimiento
permanente
(artculo 5 del cdi)

Tributar en su pas de
residencia .

Residente
de un pas
contratante que
esta obteniendo
un beneficio
empresarial
(artculo 7 del
cdi)

Continuar en la siguiente edicin.

N. 329

Segunda Quincena - Junio 2015