Hiptesis de incidencia tributaria (Hecho generador)

Ataliba, Geraldo
1. Introduccin. 2. La norma tributaria. 3. Cuestin terminolgica. 4. Unidad
lgica de la hiptesis de incidencia. 5, Aspectos de la hiptesis de incidencia. 6.
Aspecto personal. 7. Sujeto activo. 8. Sujeto pasivo. 9. Sujecin pasiva indirecta.
10. Aspecto material. 11. Clasificacin general de los tributos. 12. Impuestos
reales y personales. 13. Carcter unitario del hecho imponible. - 14. Hiptesis de
incidencia como concepto legal. 15. Base imponible (Cuestin terminolgica) 16.
Base imponible (definicin). 17. Alcuota. 18. Aspecto espacial. 19. Aspecto
temporal
1. INTRODUCCIN
El contenido esencial de cualquier norma jurdica es su mandato principal. El contenido
de las normas tributarias, esencialmente, es una orden o mandato para que se entregue al
Estado (o a la persona que ste designe por ley) cierta suma de dinero. En otras palabras: la
norma que est en el centro del derecho tributario es aqulla que contiene el mandato:
"entregue dinero al Estado".
Sabemos que no estamos obligados a obedecer a todos los millones de mandatos jurdicos
en vigor. En verdad, cada uno de nosotros slo est obligado a obedecer los mandatos cuyas
hiptesis nos contemplen inequvocamente. S1o cuando una hiptesis legal alcanza a una
persona, ella est obligada a obedecer el respectivo mandato.
En efecto, la estructura de las normas jurdicas es compleja; no es simple, no se reduce a
contener un mandato pura y simplemente. Toda norma jurdica tiene una hiptesis, el
mandato acta, incide.
El derecho positivo no es tan simple, no contiene solamente mandatos. El derecho califica
jurdicamente cosas y personas, atribuyndoles calidades jurdicas, a las que les imputa los
efectos jurdicos ms variados. Esta complejidad, aliada a la necesaria conexin, tambin
imputada (en trminos kelsenianos) entre los mandatos y las sanciones, es la que determina la
estructura lgica virtual de las normas jurdicas.
Esta verificacin, tan bien formulada por Kelsen, ofrece la ocasin de ver que la tarea ms
ardua de la ciencia del derecho est en el estudio de la hiptesis legal y no por
sorprendente que parezca en el mandato principal o en la sancin.
En la hiptesis se concentran las cuestiones ms tormentosas y complejas. Ante cada
problema, el anlisis de la hiptesis es lo que desafa al jurista. Reconocer les cosas y
personas calificadas, descubrir las imputaciones y sus efectos, contenidos en la ley,
interrelacionar las normas: ah est la grande y difcil tarea del hermeneuta, en cada capo
concreto.
Mientras no ocurra la hiptesis, el mandato queda en suspenso, no incidiendo. Su
incidencia est condicionada a la ocurrencia de la hiptesis.
Hay una norma perentoria que ordena, por ejemplo: "alimente a su mujer y a sus hijos".
Esta norma no es de observancia universal. Slo quien se encuadre en la hiptesis es
alcanzado por ella. Esta debe entenderse as:
"Si fuere casado, alimente a su mujer; si tuviere hijos, alimntelos"; o "en la hiptesis de
ser casado...; en la hiptesis de tener hijos..."
Otra dice: "pague sus deudas". Evidentemente, esta norma alcanza solamente a quien tiene
deudas. Debe entenderse as: "en la hiptesis de tener deudas, pguelas".
Otra, adems, dispone: "haga el servicio militar"; evidentemente, en la hiptesis de ser del
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sexo masculino, tener edad, condiciones de salud, etc., en la forma de la hiptesis legal.
As, los mandatos que contienen las normas jurdicas slo inciden en ocasin de la
ocurrencia de las hiptesis a que estn vinculados, y slo se refieren a los comportamientos
de las personas alcanzadas por las hiptesis (es decir, encuadradas en ellas).
Slo quien est contemplado por la hiptesis es alcanzado por el respectivo mandato.
Esta tcnica es universal al derecho y dems sistemas de normas de comportamiento
(religiosas, ticas, sociales). Est, pues, presente tambin en el derecho tributario.
2. NORMAS TRIBUTARIAS
El derecho tributario objetivo es el conjunto de normas jurdicas que regula la tributacin,
entendindose por tributacin la accin estatal de tributar, es decir, de exigir tributos (tributo
es una obligacin "ex lege" que tiene por objeto la transferencia de dinero de alguien sujeto a
la ley, a las arcas del Estado).
En vista de ello, todas las normas del derecho tributario tienen tal estructura y son pasibles
de igual tratamiento tcnico. Como. todas las normas jurdicas, las tributarias tienen
hiptesis, mandato y sancin.
Hay un tipo de norma, que forma el centro del derecho tributario, en torno de la cual todo
l se estructura: es la que contiene el mandato "entregue la suma x de dinero al Estado".
Por tanto este mandato slo es obligatorio para la persona contemplada en la hiptesis
legal y slo cuando se configure, concreta y actualmente, el hecho o estado de hecho previsto
en la misma hiptesis.
El estudio de esta hiptesis, a nivel conceptual, tal como se configura en el derecho
tributario, es el objeto de este estudio.
Examinar la estructura, principales caractersticas y funcin, en sus aspectos dinmicos y
estticos, es la tarea que nos proponemos.
3. CUESTIN TERMINOLGICA
Tributo es la expresin consagrada para designar la obligacin "ex lege", puesta a cargo
de ciertas personas, de llevar dinero a las arcas pblicas. Es el nombre que indica la relacin
jurdica que se constituye en el ncleo del derecho tributario, ya que se origina en aquel
mandato legal capital, que impone el comportamiento mencionado.
Esta relacin jurdica que reviste todas las caractersticas estructurales de la
obligacin por corresponder a la categora de las obligaciones "ex lege" surge con la
realizacin in concretu, en un determinado momento, de un hecho, previsto en la ley anterior
y que recibi de ella (la ley) la fuerza jurdica para determinar el surgimiento de esta
obligacin.
As, una ley describe hipotticamente un estado de hecho, un hecho o un conjunto de
circunstancias de hecho y dispone que la realizacin concreta, en el mundo fenomnico, de lo
que fue descripto, determina el nacimiento de una obligacin de pagar un tributo.
Por tanto, tenemos primeramente (lgica y cronolgicamente) una descripcin legislativa
(hipottica) de un hecho; posteriormente, ocurre, acontece, se realiza este hecho
concretamente.
La obligacin slo nace con la realizacin de este hecho, es decir: slo surge cuando este
hecho concreto, ubicado en el tiempo y en el espacio, se realiza (presupuesto, fattispecie,
hecho imponible, hecho generador, tatbestand, presupuesto de hecho, fait gnerateu).
La doctrina tradicional, en el Brasil, acostumbra designar por hecho generador tanto
aquella figura conceptual e hipottica consistente en el enunciado descriptivo del hecho,
contenida en la ley como el propio hecho concreto, que, en su conformidad, se realiza.
Ahora bien, no podemos aceptar esa confusin terminolgica, consistente en designar dos
realidades tan distintas por el mismo nombre.
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Por el contrario, creemos que no es posible desarrollar un trabajo cientfico sin el empleo
de un vocabulario riguroso, objetivo y uniforme. Por eso nos parece equivocado designar
tanto la previsin legal de un hecho, como el mismo, por el mismo trmino (hecho
generador).
Tal es la razn por la cual, en nuestros trabajos, siempre distinguimos estas dos cosas,
denominando "hiptesis de incidencia" al concepto legal (descripcin legal, hipottica de un
hecho, estado de hecho o conjunto de circunstancias del hecho) y denominando "hecho
imponible" al hecho efectivamente ocurrido, en un determinado tiempo y lugar, configurando
rigurosamente la hiptesis de incidencia.
Adoptamos la designacin de hiptesis de incidencia introducida en el derecho
tributario brasileo por Alfredo A. Becker por el rigor que presenta, juntamente con su
carcter universal. No slo el derecho tributario conoce esta figura: ella es universal al
derecho, como lo ha sealado entre nosotros Pontes de Miranda, hace mucho tiempo.
Es que el derecho, esencialmente, es norma, es orden, es mandato. Toda norma incide slo
cuando se verifica la hiptesis a la que se vincula. Toda norma, como se ha visto, tiene
idntica estructura: hiptesis, mandato y sancin. El mandato slo incidir cuando el hecho
previsto en la hiptesis ocurra. De all la designacin que nos parece apropiada de "hiptesis
de incidencia"; en el derecho tributario: "hiptesis de incidencia tributaria".
4. UNIDAD LGICA DE LA HIPTESIS DE INCIDENCIA
Como categora jurdica, la hiptesis de incidencia es una e indivisible. Se trata de un ente
lgicojurdico unitario e inescindible.
El legislador al instituirla puede obtener innumerables hechos y elementos de hecho,
sacados del mundo prejurdico. De la perspectiva prejurdica estos hechos componen un todo
complejo, integrado por diversos y variados elementos. Jurdicamente considerados, no
obstante, son una unidad, una sola cosa, una sola categora, no alterando sta su ndole
necesariamente unitaria ante la eventual multiplicidad de elementos del hecho que es
descripto por ella.
Como ente jurdico, entidad del mundo del derecho, se trata de una sola cosa: la "hiptesis
de incidencia". Esta, en su todo unitario, da configuracin al tributo, y permite determinar,
por sus caractersticas, la especie tributaria (v. Geraldo Ataliba, "Consideraciones en torno de
la teora jurdica de la tasa", in Revista de Derecho Pblico, t. 9, p. 43).
La consecuencia inmediata y necesaria del carcter unitario de la hiptesis de incidencia
est, en cada caso, en la identificacin de cada hiptesis de incidencia slo consigo misma, en
el plano epistemolgico-jurdico.
Como consecuencia necesaria, cada hiptesis de incidencia slo es igual a si misma y, por
tanto, inconfundible con todas las dems. Vale decir como la hiptesis de incidencia es el
ncleo del tributo que cada tributo es slo igual a si mismo. (Es decir, por otra parte, que
permite clasificar los tributos en especies y subespecies).
As, una y nica es la h. i. "producir cosas", o "recibir rentas" o "introducir mercaderas en
el territorio del pas", aunque se refiera a actos complejos o hechos constituidos por
elementos heterogneos y mltiples. Una inescindible es la h.i. aun cuando la realidad que
concepta sea integrada slo por elementos varios, como por ejemplo "transmitir un
inmueble". No es h.i. slo el acto de transmitir, no slo el inmueble sino la conjuncin de los
dos trminos, conceptualmente, que se atribuye al "acto de transmitir que tiene por objeto un
inmueble". Este complejo, por la ley, es calificado como hbil para determinar el nacimiento
de obligaciones tributarias, instituyndose, pues, hiptesis de incidencia.
5. ASPECTOS DE LA HIPTESIS DE INCIDENCIA
Hiptesis de incidencia es la descripcin legislativa (necesariamente hipottica) de un
hecho o conjunto de circunstancias de hecho, a cuya ocurrencia in concretu la ley atribuye la
fuerza jurdica de determinar el nacimiento de la obligacin tributaria.
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En vista de ello esta categora o prototipo (hiptesis incidencia) se presenta bajo variados
aspectos, cuya reunin le da entidad. Tales aspectos no vienen necesariamente enumerados
en la ley de manera explcita e integrada. Puede haber y tal es la hiptesis ms rara una
ley que los enumere y especifique a todos, pero normalmente los aspectos integrativos de la
hiptesis de incidencia estn esparcidos en la ley, o en diversas normas, estando implcitos
muchos en el sistema jurdico. Esta multiplicidad de aspectos no perjudica, como se ha visto,
el carcter unitario e indivisible de la hiptesis de incidencia.
Tales aspectos son designados: a) aspecto personal; b) aspecto material; c) aspecto
espacial; d) aspecto temporal.
No nos parece adecuada la expresin elementos de la hiptesis de incidencia, usada por
algunos autores. Esta expresin sugiere la idea de que se est ante algo que entra en la
composicin de otra cosa y sirve para formarla. Cada aspecto de la hiptesis de incidencia no
es algo a se stante, de manera que asociado a los dems resulte en la composicin de la
hiptesis de incidencia, sino que son simples cualidades, atributos o relaciones de una cosa
una e indivisible, que es la hiptesis de incidencia, jurdicamente considerada. Desde esta
perspectiva la h.i. es un todo lgico unitario e inescindible.
Es sabido que la hiptesis de incidencia describe un hecho jurigeno. Como tal, es una
unidad, aunque los elementos prejurdicos obtenidos por el legislador, para describirlo,
puedan ser mltiples o complejos.
Preferimos hablar de aspectos de la hiptesis de incidencia, porque, en verdad, esta unidad
conceptual puede ser encarada, examinada y estudiada bajo diferentes prismas, sin privarse
de su carcter unitario y sin que la comprensin, examen y estudio de un aspecto pueda
permitir descuidar o ignorar los dems, partcipes de la unidad e integrados en ella.
Si se considera, por otra parte, que la palabra elemento es, en esta acepcin, sinnimo de
principio, ms destacable parece la objecin que su adopcin. Es que "principio" es todo lo
que, de alguna forma, influencia la existencia de un ser. Ahora bien: el principio es
necesariamente distinto del ser principiado. Por eso puede ser su principio, su causa.
Sin embargo, como vemos, los aspectos de la hiptesis de incidencia no son sus causas, no
le determinan el ser, sino solo el modo (la manera) de ser. La integran pero no la originan.
Son puntos de vista desde los cuales la inteligencia considera el objeto, en el caso, la
hiptesis de incidencia, segn sus relaciones (tomada esta palabra en su aspecto esttico).
Son, pues, aspectos de la hiptesis de incidencia las cualidades que sta tiene de
determinar hipotticamente los sujetos de obligacin tributaria, como as tambin su
contenido sustancial, lugar y momento de nacimiento.
6. - ASPECTO PERSONAL
El aspecto personal o subjetivo, es la cualidad inherente a la hiptesis de incidencia
que determina los sujetos de la obligacin tributaria, que el hecho imponible har nacer.
Consiste en una conexin (relacin de hecho) entre el ncleo de la hiptesis de incidencia y
dos personas, que sern erigidas, en virtud del hecho imponible, y por fuerza de ley, en
sujetos de la obligacin.
La mayora de las veces, el aspecto personal no est expresado aunque s patente. Nada
obsta, sin embargo, a que la ley (hiptesis de incidencia) sea expresa en la determinacin de
uno o de los dos sujetos.
Esto es, por otra parte, imprescindible siempre que la ley quiera escapar al principio segn
el cual el sujeto pasivo es la persona que se encuentra en directa e ntima conexin (relacin
de hecho) con el ncleo del hecho imponible. Algunos autores, como Hensel, entienden que
el sujeto pasivo de las obligaciones que nacern de los hechos imponibles previstos por la
hiptesis de incidencia son aqullos cuya capacidad contributiva es reservada por el hecho
imponible. Esta afirmacin debe ser recibida con reservas y no puede ser generalizada. Es
que, primeramente, su cuo es ms financiero que jurdico. Adems de ello, en los tributos
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vinculados (y. Consideraciones en torno de la teora jurdica de la tasa", Geraldo Ataliba, in

Revista de Derecho Pblico, t. 9, p. 43), no cabe meditacin en cuanto a la paridad
contributiva, ya que el criterio informativo de las tasas y contribuciones es otro inherente
en la extensin y medida de la actividad estatal o sus consecuencias- y no cualquier atributo o
cualidad de los contribuyentes, como lo es la capacidad contributiva.
En sntesis, el aspecto personal de la hiptesis de incidencia es el atributo que sta posee
de designar los sujetos de las obligaciones que cada hecho imponible ir a deparar.
7. SUJETO ACTIVO
Sujeto activo es, en general, la persona constitucional titular de la competencia tributaria.
En estos casos (regla general) la ley no precisa ser expresa en la designacin del sujeto
activo. Si nada dijere, se entiende que sujeto activo es la persona titular de la competencia
tributaria. En otras palabras: la regla general es que el sujeto activo es la persona cuya ley
cre la h.i. (en el Brasil, Unin Federal, Estados Federados y Municipios).
Si no obstante la ley quisiese atribuir la titularidad de la exigibilidad de un tributo a otra
persona y no a la competencia para instituirlo, deber ser expresa, designndola
explcitamente en la mayora de las veces, as se configura la parafiscalidad- (v. Geraldo
Ataliba, "Sistema Constitucional Tributario Brasileo", ed. Revista de los Tribunales, San
Pablo, 1968, ps. 177 y siguientes).
En el caso de los tributos no vinculados (impuestos), se presume sujeto activo (cuando no
fuera explcitamente designado por la ley) a la persona competente para instituirlo. En el caso
de los vinculados, se presume sujeto activo a la persona ejerciente de la actuacin puesta en
el ncleo de la hiptesis de incidencia.
Los criterios para la fijacin sustancial del sujeto activo, por el legislador, son polticos,
no ejerciendo ninguna influencia en la exgesis jurdica. La ley (h.i.) designar como sujetos
a las personas que discrecionalmente el legislador entendiere oportuno elegir.
8. SUJETO PASIVO
Sujeto pasivo de la obligacin tributaria es generalmente, como se ha dicho, la persona
que est en conexin ntima (relacin de hecho) con el ncleo de la hiptesis de incidencia.
Al exgeta incumbe descubrir esta conexin, en los casos en que la ley no exprese tal
circunstancia. Muchas veces la ley contiene indicacin detallada y precisa del sujeto pasivo,
simplificando la exgesis.
El legislador inspirado en la ciencia de las finanzas se orienta por principios
financieros en la configuracin de la hiptesis de incidencia, en cuanto al aspecto
subjetivopasivo.
Tales criterios, prejurdicos, de ninguna manera ejercen influencia en la configuracin de
la conexin, tal como finalmente resulta del texto legal. Muchas veces, sin embargo, su
conocimiento ayuda la exgesis legal, principalmente en los casos dudosos.
El legislador procura, en general, colocar como sujeto pasivo, en los impuestos, a la
persona cuya capacidad contributiva es manifestada por el hecho imponible. Esta observacin
es ntegramente emprica; nada hay que obligue tal proceder, salvo el caso de regmenes
constitucionales que consagran el principio de la capacidad contributiva expresamente,
problema del cual no nos vamos a ocupar, por no existir entre nosotros. En los tributos
vinculados, es la persona que utiliza un servicio, lo tiene a su disposicin o es alcanzada por
un acto de polica o tambin la que recibe especial beneficio de una actividad pblica, o la
provoque (estas diferentes configuraciones de la h.i. que determinan criterios diversos para la
designacin del sujeto pasivo se originan en la clasificacin de los tributos en especies, lo que
hemos expuesto en otro trabajo, ya citado "Consideraciones en torno de la teora jurdica de
la tasa").
9. SUJECIN PASIVA INDIRECTA
Por razones metajurdicas que no importa aqu recordar, precisamente porque
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jurdicamente son irrelevantes el legislador muchas veces dispone que sea sujeto pasivo la
persona que no corresponde a la configuracin arriba descripta, o tambin desplaza la
cualidad de sujeto pasivo de una persona a otra, que, en la posicin jurdica de aqulla, se
subroga.
As, o la obligacin ya nace teniendo como sujeto pasivo alguien que no corresponde a la
configuracin que tradicionalmente se adopta, o nace con un sujeto pasivo que es subrogado
por otro.
El estudio de la sujecin pasiva, en todas sus configuraciones, no es objeto de este tpico,
que se limita al examen de los aspectos de la hiptesis de incidencia.
Lo importante es, a este propsito, subrayar bien que la determinacin del sujeto pasivo de
la obligacin tributaria depende de la hiptesis de incidencia. La determinacin del sujeto
pasivo es un aspecto de la hiptesis de incidencia. En sta estn los datos indicadores del
sujeto pasivo. Tales datos constituyen el aspecto subjetivo de la hiptesis de incidencia.
10. ASPECTO MATERIAL
El aspecto ms complejo de la hiptesis de incidencia es el material. Contiene la
designacin de todos los datos de orden objetivo, configuradores del arquetipo en que ella
(h.i.) consiste; es la propia consistencia material del hecho o estado de hecho descripto por la
h.i.
Este aspecto da, por as decir, la verdadera consistencia de la hiptesis de incidencia.
Contiene la indicacin de su sustancia esencial, que es lo ms importante y decisivo que se
requiere para su configuracin.
El aspecto material de la h.i. es la propia descripcin de los aspectos sustanciales del
hecho o conjunto de hechos que le sirven de apoyo.
Es el aspecto ms importante, desde el punto de vista funcional y operativo del concepto,
porque precisamente revela su esencia, permitiendo su caracterizacin e individualizacin, en
funcin de todas las dems hiptesis de incidencia. Es el aspecto decisivo que tiende a fijar la
especie tributaria (que se refiere a la h. i.) que pertenece al tributo. Contiene adems las
indicaciones de la subespecie en que l se intercale.
Casi todas las clasificaciones de los tributos encuentran criterio y fundamento en la
configuracin del aspecto material de la hiptesis de incidencia.
11. CLASIFICACIN GENERAL DE LOS TRIBUTOS
En cuanto a su naturaleza, los tributos pueden clasificarse en dos grandes especies que se
distinguen por la radical diversidad de regmenes jurdicos a que se someten. El criterio
jurdico para esta clasificacin est en la consistencia de la h. i., es decir, en su aspecto
material.
La clasificacin jurdica de los tributos (conforme lo hemos sealado detenidamente en
otra oportunidad; v. "Consideraciones en torno de la teora jurdica de la tasa", in Revista de
Derecho Pblico, t. 9, p. 43), tiene como nico fundamento el dato legislativo, en que se
constituye la h.i, descripta por el legislador.
El punto de partida de cualquier especulacin jurdica es la ley. As, las consideraciones
polticas, econmicas, financieras, administrativas, etc., que motivaron al legislador y le
determinan el comportamiento se agotan en la fase prelegislativa y ninguna influencia tienen
sobre los procesos exegticos de cuo dogmtico, que informan el trabajo
cientficojurdico que tiene lugar despus de puesto el derecho (ius positum).
Si tributo es una obligacin unilateral, coactivamente impuesta que une al Estado u otra
entidad pblica a una persona sometida a su poder que tiene por objeto la transferencia, a
favor del primero, de una suma de dinero, toda vez que el jurista se encuentre ante una ley
(donde tenga vigencia el principio de la legalidad, tpico del estado de derecho) que
establezca hipotticamente tal obligacin, est ante un tributo. En otras palabras: siempre que
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se encuentre en la ley la previsin de transferencia de dinero al Estadio u otra persona

pblica, se debe verificar, en primer lugar, si tal transferencia es voluntaria o coactiva, vale
decir: si configura obligacin ex voluntate o ex lege. Si se trata de la segunda, all reconocer
el tributo.
Sin embargo, como conforme a la especie de tributo son diversos los regmenes
tributarios, el exgeta deber determinar cul es la especie ante la cual se encuentra a fin de
aplicarle el rgimen jurdico correcto (v. Geraldo Ataliba, "Sistema Constitucional Tributario
Brasileo", edicin Revista de los Tribunales, San Pablo, 1968, ps. 36 y 270).
Este problema ofrece la pregunta: cmo se clasifican los tributos?
Como se trata, en este plano, de un problema exegtico (de tratamiento jurdico de
categoras jurdicas) de nada valen los criterios financieros prelegislativos que informan
al legislador en la elaboracin legislativa y que agotaron su funcin en ocasin de la edicin
de la ley.
Si este es el punto de partida del jurista el dato fundamental de su trabajo exegtico
ya se ve que el jurista comienza su tarea donde el financista termin la suya.
De all la necesidad de un criterio jurdico para la clasificacin jurdica de los tributos
(que, como lo seala A. D. Giannini, puede coincidir nominalmente, pero que no corresponde
a la clasificacin elaborada por la ciencia de las finanzas).
Este criterio es suministrado por la propia hiptesis de incidencia. Conforme a sus
peculiaridades secundarias, tendremos las diversas subespecies tributarias.
El principal carcter diferencial entre las especies tributarias est en la conformacin o
configuracin y consistencia del aspecto material de la hiptesis de incidencia.
Examinando y comparando todas las legislaciones del mundo en lo que se refieren a la
hiptesis de incidencia verificamos que, en todos los casos, su aspecto material, una de
dos: a) o consiste en una actividad del poder pblico (o en una repercusin de sta), o, por el
contrario, b) consiste en un hecho o acontecimiento totalmente indiferente a cualquier
actividad estatal.
Esta verificacin permite clasificar todos los tributos, pues segn el aspecto material de
su hiptesis de incidencia consista en el desempeo de una actividad estatal o no en
tributos vinculados y tributos no vinculados.
Esta averiguacin tiende a afirmar que, en el primer caso, el legislador vincula el
nacimiento de la obligacin tributaria al desempeo de una actividad y, en el segundo, no.
Los tributos vinculados son las tasas y contribuciones especiales y tributos no vinculados
son los impuestos (v. Geraldo Ataliba, "Apuntes de ciencia de las finanzas, derecho
financiero y tributario, ps. 196 y siguientes).
Defnese, por lo tanto, como tributos vinculados aquellos cuya hiptesis de incidencia
consiste en una actividad estatal y como impuestos, aquellos cuya hiptesis de incidencia es
un hecho o acontecimiento cualquiera, no consistente en una actividad estatal.
Este cuadro sinptico evidencia bien el criterio de la clasificacin jurdica de los tributos.
VINCULADOS
(tasas y contribuciones)
"h.i. consistente en una actuacin estatal"
ejemplos:
el Estado otorga testimonios.
el Estado expide documentos.
el Estado construye obras.
el Estado concede licencias.
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el Estado concede autorizaciones.

e1 Estado concede permisos.
NO VINCULADOS
(impuestos)
"h. i. consistente en un hecho cualquiera y no una actuacin estatal"
ejemplos:
el contribuyente vende.
el contribuyente exporta.
el contribuyente es propietario.
el contribuyente transmite inmuebles.
el contribuyente presta servicios.
el contribuyente recibe rentas.
La h. i. consiste en que permite clasificar a los tributos en vinculados y no vinculados a
una actuacin estatal. Si la h. i. consistiere en una actuacin estatal, ser una tasa o
contribucin (tributo vinculado); si consistiere en otro hecho cualquiera, ser no vincuado (o
impuesto). En efecto, los impuestos se reconocen por exclusin: siempre que la hiptesis de
incidencia no consistiere en una actuacin estatal, se tendr impuesto.
Se puede decir que, en el primer caso, el legislador vincula el ejercicio de la tributacin a
una actividad estatal y en el segundo, no.
El examen de las particularidades de la h. i. tambin procura discernir subespecies entre
los vinculados (tasas y contribuciones) y entre los no vinculados (impuestos reales y
personales, impuesto a la renta, sobre negocios, sobre servicios, sobre el patrimonio, sobre la
exportacin, etctera).
Lo que permite este discernimiento es precisamente el examen del aspecto material de la
hiptesis de incidencia, que tiende as a una clasificacin puramente jurdica de los tributos,
sobre la base exclusivamente del dato jurdico fundamental por excelencia, que es la ley (que
traza la h. i.).
12. IMPUESTOS REALES Y PERSONALES
Una clasificacin muy importante de los impuestos se refiere a la estructura de su aspecto
material y su mayor o menor conexin con el aspecto personal.
As se llega a la clasificacin de los impuestos en reales y personales. Son impuestos
reales aquellos cuyo aspecto material de la h.i. se limita a describir un hecho, acontecimiento
o cosa, independientemente del elemento personal, es decir, indiferente al eventual sujeto
pasivo. La h.i. es un hecho objetivamente considerado, con abstraccin hecha de las
condiciones jurdicas del eventual sujeto pasivo; estas condiciones son despreciadas, no son
consideradas en la descripcin del aspecto material de la h.i.
Son impuestos personales, por el contrario, aquellos cuyo aspecto material de la h.i. toma
en consideracin ciertas cualidades, jurdicamente calificadas, del sujeto pasivo. En otras
palabras: estas cualidades jurdicas influyen para establecer diferenciaciones de tratamiento,
en el aspecto material de la h.i. Vale decir: el legislador, al describir la hiptesis de
incidencia, hace reflejar decididamente, en el aspecto material, ciertas cualidades jurdicas
del sujeto pasivo.
As se ve que esta importante clasificacin jurdica de los impuestos tiene fundamento en
los diferentes modos de ser del aspecto material de la h.i., que, de esta manera, se erige en
circunstancia determinante de este criterio de tan relevantes consecuencias jurdicas.
Esta verificacin tambin permite estudiar la interaccin de los diversos aspectos del todo
unitario que es la h.i.
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As, en el estudio de la hiptesis de incidencia no se puede confundir la variedad y

eventual multiplicidad de elementos de hecho obtenidos por el legislador, en el plano
prelegislativo, con el arquetipo jurdico que l crea y que es necesariamente uno e
inescindible (h. i.).
Una hiptesis de incidencia puede cubrir millones e incluso miles de millones de hechos
imponibles. Todos stos revestirn los caracteres esenciales previstos en ella. As la hiptesis
de incidencia de un impuesto a las ventas es nica, indivisible y una, aunque cubra
innumerables actos de venta, que se verifiquen durante su vigencia.
13. CARCTER UNITARIO DEL HECHO IMPONIBLE
La principal consecuencia de la unitariedad formal y sustancial de la hiptesis de
incidencia est en que el hecho imponible es tambin necesariamente se trata de postulado
metodolgico y axiomtico exigido por la dogmtica jurdica uno e inescindible.
Hecho imponible es, como se ha visto, aquel hecho concreto del mundo fenomnico que
es calificado por el derecho para determinar el nacimiento de una obligacin tributaria
hecho jurgeno, por lo tanto. Esta calificacin se contiene en la ley. Un hecho emprico
podr as ser calificado cuando se subsume totalmente a la hiptesis de incidencia a que
corresponde.
Una hiptesis de incidencia mientras estuviese en vigor la ley que la contiene- puede
cubrir millones de hechos imponibles. Cada cual ser uno e inconfundible con los dems, por
ms acentuados que sean los trazos de semejanza que presenten entre s. Incluso cuando las
circunstancias de tiempo y lugar sean las mismas, as como los sujetos y la base imponible,
aun as, cada hecho imponible es una individualidad. Y en esta individualidad estarn todas
las caractersticas previstas hipotticamente por la hiptesis de incidencia a que corresponde.
Evidencia de ello est en el impuesto a las ventas, por ejemplo. La h.i. es la "venta de
mercaderas". Cada acto de venta es un hecho imponible, no importa si su objeto (del acto de
venta) es una sola mercadera o un lote (colectividad de mercaderas). No altera el hecho
imponible la circunstancia de que la venta sea pura y simple, a satisfaccin, o condicional.
La unidad lgica del hecho imponible no se altera por la eventual variacin de los
elementos de hecho, o su extensin u otras caractersticas, siempre que el conjunto, como un
todo unitario, se subsuma al arquetipo legal (h.i.).
As, reiteradas ventas de un mismo comerciante a un mismo cliente, de la misma o
diferentes mercaderas, Constituyen cada una un hecho imponible, no obstante la identidad de
personas, aspecto material, fecha, etc. Cada venta es un hecho imponible, con individualidad
completa, identificable por sus peculiaridades propias. En la hiptesis de incidencia tales
caractersticas estarn enunciadas genricamente, de manera necesariamente abstracta. En
cada hecho imponible, estarn configuradas con nitidez, de forma particularizada y concreta.
En la h.i., se prev que el sujeto pasivo ser una persona (fsica o jurdica) que debe tener
tales o cuales cualidades; que el hecho contemplado debe tener tales o cuales caractersticas y
que la base imponible es este o aquel aspecto mensurable de ese hecho, etctera.
Cada hecho imponible se configura concretamente en un lugar y momento definidos y
determinados; tiene su aspecto propio y definido, un modo particular e individual de ser;
surge fijando una persona determinada como sujeto pasivo y atribuyndole un dbito
explcito y definido en cuanto al monto.
La confrontacin de las diferencias, entre estas categoras permitir evidenciar sus
peculiaridades:
HIPOTESIS DE INCIDENCIA
descripcin genrica e hipottica de un hecho.
conceptolegal (universo del derecho).
designacin del sujeto activo.
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criterio genrico de designacin del sujeto pasivo.

criterio de fijacin del momento de configuracin.
eventual previsin genrica de circunstancias de modo y lugar.
criterio genrico de mensura (base imponible).
HECHO IMPONIBLE
hecho concretamente ocurrido en el mundo fenomnico, empricamente verificable.
hecho jurigeno (esfera tangible de los hechos).
Sujeto activo ya determinado.
Sujeto pasivo. Ticio.
ocurrencia: da y hora determinados.
modo determinado y objetivo: lugar determinado.
medida (dimensin) determinada.
La comparacin entre las caractersticas de estos dos arquetipos tiende a verificar bien las
diferencias entre ambos y ubicar cada uno en su campo propio: la hiptesis de incidencia
como entidad conceptual, formulacin hipottica del legislador. El hecho imponible, por el
contrario, es un acontecimiento concreto, de la vida prctica, del mundo de los hechos,
acontecimiento que tiene consecuencias jurdicas (hecho jurgeno) porque la ley (h.i.) as lo
dispuso. El hecho imponible es un hecho jurigeno, y, como hecho, empricamente
observable.
La h.i. es la expresin de una voluntad legal, que califica un hecho cualquiera,
abstractamente, formulando una descripcin anticipada, genrica e hipottica. Hecho
imponible es un hecho efectivo, ubicado concretamente porque ha acontecido, ocurrido en el
tiempo y en el espacio y revestido de caractersticas individuales y concretas.
As, la ley formula la siguiente hiptesis: "alguien vende mercadera en el territorio X" a
la que asocia el mandato:
"ese alguien ser deudor del 1/l0 del valor de la operacin al Estado".
Ah estn la hiptesis y el mandato. He aqu que en da determinado (da 10) Ticio vende
a Sempronio un receptor de televisin (mercadera), por el precio de 100.
Este hecho (la venta), previsto rigurosamente en la ley anterior, es un hecho imponible,
determina el nacimiento de una obligacin, a cargo de Ticio, de pagar 10 al Estado, en
cumplimiento del mandato al que la hiptesis se liga.
Como mera previsin (descripcin hipottica y genrica), la hiptesis de incidencia se
limita a colocar los datos que caracterizan una situacin, disponiendo el mandato legal a cuya
verificacin seguir automticamente la configuracin de la obligacin de dar dinero al
Estado. Por ello Hensel se refiere a la h.i. como "la imagen abstracta del concreto estado de
cosas".
El hecho imponible, como hecho individual y concreto, se caracteriza por ubicarse en el
tiempo y en el espacio, por tener caractersticas individuales (forma propia, ubicacin
espacial y temporal, mensurabilidad definida, etc.) y por referirse a persona determinada e
individualizada.
Es un hecho de la vida normal, del mundo de los hechos, un acontecimiento emprico que
recibe de la ley (h.i.) la calificacin que lo hace apto para determinar el nacimiento de una
obligacin tributaria. Es, pues, un hecho jurgeno.
A cada hecho imponible realizado (acontecido) corresponde el surgimiento de una
obligacin tributaria. Cada hecho imponible determina (acarrea) el nacimiento de una
obligacin. As habr tantas obligaciones tributarias como fueren los hechos imponibles.
Mientras estuviese en vigencia la ley que crea determinada h.i., los hechos previstos en
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ella conceptual e hipotticamente sern hechos imponibles, dotados de fuerza jurdica que los
habilite para producir esta relevante consecuencia jurdica: determinar el nacimiento de una
obligacin tributaria.
14. HIPTESIS DE INCIDENCIA COMO CONCEPTO LEGAL
La h.i. es la descripcin legal de un hecho; es la formulacin hipottica, previa y genrica,
contenida en la ley, de un estado de hecho.
Es, por lo tanto, mero concepto, necesariamente abstracto. Es formulado por el legislador
haciendo abstraccin absoluta de cualquier hecho concreto. Por eso es mera "previsin legal".
El paralelismo hecho con el concepto de delito, formulado por la ley penal, es
rigurosamente apropiado. En la "figura tpica", tenemos la descripcin hipottica de un
comportamiento humano que, en caso de concretarse, acarrea la incidencia de las
consecuencias previstas por la propia ley.
La figura tpica penal se constituye en un conceptolegal, de la misma forma que la
hiptesis de incidencia. La figura legal del delito es mera descripcin legal, simple concepto
legal hipottico, a la que se asocia el mandato prohibitivo cuya desobediencia acarrea la
sancin penal, tcnicamente designada "pena".
No se puede confundir las cualidades de un hecho material, con las cualidades de una
abstraccin, como lo es el concepto en que consiste la h.i.
Concepto es sinnimo de idea, "forma abstracta y universal con que la inteligencia piensa
las cosas" (Diccionario Manual de Filosofa, ed. Voluntad S. A., Madrid, 1927, de Arnaiz y
Alcalde, p. 155).
La h.i. es concepto en el sentido de que es una representacin mental de un hecho o
circunstancia de hecho. Pero la h.i. no es mero y simple concepto en la acepcin filosfica
del trmino ya que, por definicin, es una manifestacin legislativa, est contenida en un
enunciado legal. No es mero concepto, sino un "concepto legal", es decir, consta en ley,
consistente en una proposicin legislativa.
Es, pues, una categora jurdica, un ente del mundo del derecho. Como descripcin
hipottica, formulada por la ley, de un hecho o estado de hecho, es un concepto jurdico, y no
un concepto puro y simple.
Sus aspectos, por lo tanto, no tienen naturaleza o calidad diversa. Son tambin
conceptuales, participan de la naturaleza de conceptos legales y deben ser entendidos como
entes jurdicos:
Son delicados los problemas emergentes de las relaciones entre el concepto, y su relacin
con la cosa conceptuada (objeto). Se debe distinguir el concepto, como acto de pensamiento y
como contenido de pensamiento, del objeto del concepto.
El concepto representa el objeto, no por sus propiedades ontolgicas sino cuanto el acto de
pensamiento lleva en s, con existencia ideal (slo representada) un determinado contenido;
el concepto significa el objeto, est intencionalmente dirigido a l, (Walter Brugger,
"Diccionario de filosofa", ed. Herder, Barcelona, 1953, p. 60).
El concepto legal como parece claro- designa una cosa, designacin sta que es su
contenido. Por eso el contenido de la h.i no es el estado de hecho, sino su designacin o
descripcin; la h.i., por tanto, significa el estado de hecho, se dirige a l, pero no se confunde
con l.
El estado de hecho, descripto por la h.i. es objeto del concepto legal en que ella se
constituye. La h.i. es la descripcin de un estado de hecho y no el propio estado de hecho.
Este es el objeto de la descripcin y no ella misma. La descripcin (h.i.) es una cosa exterior,
distinta y externa a su objeto (el estado de hecho).
Es muy importante entender esto, porque la categora jurdica "hiptesis de incidencia"
debe recibir un tratamiento cientfico totalmente adecuado, bajo pena de perjudicarse en su
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funcin instrumental sirviente del derecho tributario.

En esta secuencia de ideas es importante sealar que "como representacin abstracta, el
concepto presenta las cosas no en su plenitud concreta e intuitiva sino slo mediante
caracteres aislados extrados de ella" (Bruggr. op. loc. cit.), verificacin lgica de total
aplicacin en los conceptos jurdicos.
En verdad, como la h.i. es un concepto (legal), no tiene ni puede tener las caractersticas
del objeto conceptuado (descripto), aunque presenta ciertos caracteres, aislados del estado de
hecho conceptuado, extrados de l, en la medida necesaria para llenar la funcin
tcnicojurdica que le es sealada, como categora jurdica conceptualnormativa.
As, la ley al describir un estado de hecho se limita a obtener ciertos caracteres que
bien lo definen, a los efectos de crear una h.i. Con esto, puede descuidar otros caracteres del
mismo, que no sean reputados esenciales para la configuracin de una h.i. El legislador
puede, por tanto, enumerar muchos o slo algunos de los caracteres del estado de hecho, al
erigir una h. i. Esta, como concepto legal, es ente jurdico bastante en s.
As, al crear la h.i. "exportar productos", el legislador se puede limitar a referirse a
"productos", sin aclarar lo que desea que as sea entendido. El intrprete debe entender el
concepto en su sentido corriente y vulgar, salvo si la ley tambin conceptuase producto, esto
es, decir lo que por producto se debe entender.
Si el legislador quisiese especificar los productos, para clasificarlos, podr referirse
solamente a ciertas caractersticas de los mismos, despreciando otras, eventualmente ms
relevantes, para la economa u otra ciencia.
Para el estudio de la base imponible, esta verificacin es de suma importancia.
15. BASE IMPONIBLE
(Cuestin terminolgica)
A la perspectiva dimensional de la hiptesis de incidencia se acostumbra designar como
base de clculo o base imponible. Optamos decididamente por esta ltima designacin,
rechazando deliberadamente la primera.
La base imponible es inherente a la hiptesis de incidencia. Es atributo esencial, que, por
ello, no deja de existir en algn caso. Ahora bien: ocurre que en innumerables tasas no hay
clculo alguno a ser hecho, as como en algunos aunque raros impuestos.
Hay, por tanto, muchos casos de tributos cuya determinacin ("accertamento") no
envuelve la necesidad de ningn clculo. No obstante, estos tributos tienen, en su hiptesis de
incidencia, base imponible. Este nombre, por ello, nos parece ms apropiado.
No nos parece adecuada la designacin base de clculo, cuando hay tributos cuya
determinacin cuantitativa no depende de clculo y cuya base, por tanto, no puede ser
correctamente designada como "de clculo" (adems de los impuestos fijos, esto se da con la
mayora de las tasas).
16. BASE IMPONIBLE DEFINICIN
La base imponible es la dimensin del aspecto material de la hiptesis de incidencia. Es,
por tanto,. una magnitud inherente a la h.i. (el economista brasileo A. A. BECKER la coloca
como cerne de la h.i.). Es, por as decirlo, su aspecto dimensional, una orden de magnitud
propia del aspecto material de la h.i.; es inclusive su medida.
El aspecto material de la h.i. es siempre mensurable, es decir, siempre reducible a una
expresin numrica.
El aspecto material, adems de poseer necesariamente cualidades fsicas (consistencia y
forma) y otros atributos, es susceptible tambin, directa o indirectamente, de medida
cuantitativa que es, pues, una magnitud apreciable y calculable del aspecto material de la h.i.
El aspecto material de la hiptesis de incidencia siempre tiene una determinada consistencia
y forma, que constituyen el propio ncleo esencial de la h.i. Por ello los atributos dimensorios
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(o la magnitud) de este aspecto, se designan base imponible. Esta es siempre mensurable,

pudiendo ser medida, segn criterios de relacin establecidos en la ley.
Jurdicamente, la base imponible es un atributo del aspecto material de la h.i. mensurable
de algn modo: es el peso, el volumen, el largo, el ancho, el alto, el valor, el precio, el
permetro, la capacidad, la profundidad, la superficie, el grosor o cualquier otro atributo de
tamao o magnitud mensurables del propio aspecto material de la h.i.
A este atributo la ley asigna el papel de base imponible, o sea, la ley califica uno o
algunos atributos mensurables del elemento material de la h.i. y les confiere la funcin
jurdica de base imponible.
Ntese bien que estamos tratando un atributo de un aspecto de la h.i. La hiptesis de
incidencia es una descripcin hipottica de un estado de hecho, contenida en ley (hecha por la
ley). Es, por tanto, un mero concepto, necesariamente abstracto. De esta naturaleza abstracta
participan obviamente sus aspectos y respectivos atributos. Por eso, stos los atributos- son
eminentemente conceptuales.
De all porque, en cuanto aspecto de la h.i., la base imponible es un concepto legal, al que
queda sujeto el intrprete.
Insistimos en subrayar el aspecto conceptual de la base imponible, para apartar claramente
la idea de que se trata de algo "material", inherente al objeto a que se refiere el concepto legal
"hiptesis de incidencia". Por el contrario, la base imponible es un atributo de un aspecto (el
material) de la h.i., y como tal, un concepto legal tambin.
Esta verificacin tiene una consecuencia inmediata: la base imponible puede abarcar
totalmente las perspectivas mensurables del hecho objeto del concepto en que se constituye la
h.i. o solamente algunos.
Puede tambin darles configuracin jurdica diversa de la que ellos tienen en realidad y en
el mundo fenomnico.
As, un estado de hecho puede tener diversos atributos mensurables; la base imponible
establecida por el legislador puede considerar solamente uno, o algunos y no
necesariamente todos.
Tan importante es la base imponible, que A. A. BECKER la ubica como "ncleo y
elemento ms importante", en lo que demuestra, una vez ms, su gran agudeza.
La posicin central de la base imponible con relacin a la hiptesis de incidenciademuestra la circunstancia de ser imposible que un tributo, sin desnaturalizarse, tenga como
base imponible una magnitud que no sea inherente a la hiptesis de incidencia.
Efectivamente, no es posible que un impuesto sobre el patrimonio tenga por base
imponible la renta de su titular. Tal situacin, esencialmente teratolgica, configurara un
impuesto sobre la renta y no sobre el patrimonio.
Una tasa por servicios de conservacin de carreteras no puede tomar por base el valor de
los vehculos o su antigedad, sino slo su peso u otras caractersticas que provoquen
desgaste mayor o menor de las rutas. Si la ley tomase como base el valor del vehculo,
desnaturalizara totalmente la tasa, configurando impuesto sobre el patrimonio.
Finalmente la base imponible es tan importante, central y decisiva, que se puede decir que
conforme el legislador elija una u otra podremos reconocer configurada sta o aquella
especie y subespecie tributaria.
Efectivamente, en derecho tributario, la importancia de la base imponible es nuclear, ya
que la obligacin tributaria tiene por objeto siempre el pago de una suma de dinero, que
solamente puede ser fijada con referencia a una magnitud prevista en ley e inherente al hecho
imponible, o proveniente de ella o relacionada con ella.
La propia clasificaci6n general de los tributos en especies y de stas en subespecies
depende fundamentalmente de este aspecto tan importante de la h.i.
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17. ALCUOTA
No basta, sin embargo, para la fijacin del quantum debeatur, la indicacin legal de la
base imponible. Slo la base imponible no es suficiente para la determinacin in concretu del
dbito tributario.
La ley debe establecer otro criterio cuantitativo, que, combinado con la base imponible,
permita la fijacin del dbito tributario, proveniente de cada hecho imponible.
As, cada obligacin tributaria se caracteriza por tener un cierto valor, que slo puede ser
determinado mediante la combinacin de dos criterios numricos: la base imponible y la
alcuota.
La base imponible es, pues, un factor individual de determinacin de la magnitud del
dbito. La alcuota, un factor genrico. Decimos "individual" a la base porque el dato
numrico suministrado por ella vara conforme a cada hecho individual (hecho imponible)
realizado. Siendo mensurable la perspectiva del aspecto material, suministra un dato esencial
para la individualizacin del dbito. Este dato varia de hecho concreto a hecho concreto (cada
hecho imponible tiene su dimensin).
Ya la alcuota, por estar establecida en la ley, es un factor estable y genrico. As, la
combinacin del dato numrico individual y especfico (base imponible) con el dato
numrico genrico (alcuota) permite la fijacin del dbito correspondiente a cada obligacin.
De lo expuesto se observa que la base imponible es una orden de magnitud inherente a la
cosa tributada, que el legislador califica con esta funcin. Alcuota es una orden de magnitud
exterior, que el legislador establece arbitrariamente y que, combinada con la base imponible,
permite determinar el quantum objeto de la obligacin tributaria.
El estudio de la alcuota, en rigor, no pertenece al captulo "hiptesis de incidencia", sino
al de la estructura dinmica de la obligacin tributaria. La alcuota es, en verdad, integrante
de la parte imperativa de la norma. La alcuota no est en la hiptesis legal sino en el
mandato. El mandato principal, en la norma tributaria, no es simplemente "pague" sino
"pague x % sobre la base imponible", o "pague una moneda por kilogramo", o "una moneda
por metro", o "una moneda por litro", etctera.
El resultado de la aplicacin de la alcuota sobre la base imponible, en cada hecho
imponible, es lo que tiende a determinar el quantum debeatur correspondiente a cada
obligacin tributaria.
Por no insertarse la alcuota en la hiptesis de incidencia su estudio escapa a los lmites de
este trabajo.
18. ASPECTO ESPACIAL
Los hechos imponibles, como hechos concretos de la vida real, introducidos en el mundo
de los hechos, acontecen en un determinado lugar. La ubicacin de los hechos imponibles es
esencial para la configuracin de la obligacin tributaria.
Como descripcin legal condicionante de un mandato legislativo la h.i. slo califica
un hecho como hbil para determinar el nacimiento de una obligacin, cuando este hecho se
d (se realice, ocurra) en el mbito territorial de validez de la ley, es decir, en el rea espacial
a la que se extiende la competencia del legislador tributario. Esto es nada ms que
consecuencia del principio de territorialidad de la ley, perfectamente aplicable al derecho
tributario.
Ello porque las connotaciones espaciales de la hiptesis de incidencia son decisivas para
la configuracin del hecho imponible.
Un hecho determinado, aunque revista todos los caracteres previstos en la h.i., si no se
diere en lugar previsto en ella implcita o lo que es raro y en general dispensableexplcitamente, no ser hecho imponible. Vale decir: no determinar el nacimiento de
ninguna obligacin tributaria.
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Por otro lado, la ley puede destacar o dar relieve al aspecto espacial de la h.i., agregando a
este condicionamiento genrico, un factor especfico de lugar, puesto como decisivo para la
propia configuracin de los hechos imponibles.
En Italia, la circunstancia de que una industria nueva se instalase en el "mezzogiorno"
excluye la incidencia de ciertos tributos. En el Brasil, lo mismo acontece con relacin a su
regin Noreste. Se dan, en esas reas, hechos subsumables a la h.i., no configurando sin
embargo hechos imponibles, por faltar el aspecto espacial de la h.i., o sea, porque el aspecto
espacial no abarca (no alcanza) hechos ubicados en esas reas. Lo mismo ocurre, v. g., en las
zonas francas o puertos francos.
19. ASPECTO TEMPORAL
La ley continente de la h.i. trae la indicacin de las circunstancias de tiempo importantes
para la configuracin de los hechos imponibles. Esta indicacin puede ser implcita o
explcita. La mayora de las veces es simplemente implcita.
Ocurriendo concretamente hechos descriptos en la h.i., despus de la vigencia de la ley en
que inserta, y mientras perdure sta, tales hechos sern "hechos imponibles", aptos, por tanto,
para dar nacimiento a obligaciones tributarias.
Raramente la ley tributaria establecer condiciones especiales explcitas de tiempo,
restringiendo el mbito de la h.i. y, por tanto, limitando a slo algunos hechos que caben
en la descripcin en que consiste la h.i. la calificacin de hechos imponibles.
La funcin ms importante del aspecto temporal se refiere a la indicacin
necesariamente contenida en la hiptesis de incidencia del momento en que se reputa
ocurrido el hecho imponible.
No es este aspecto, pues, en general, un factor destacado de los dems que conforman la
h.i. sino tan slo una implicancia de la propia configuracin general de la h.i.
La doctrina acostumbra sustentar que, conforme su estructura (de la h.i.) sea sencilla o
compleja es decir, segn los datos de hecho obtenidos por el legislador para erigirla se
constituyan de un hecho o acontecimiento sencillo, nico y simple o de un estado de hecho o
situacin de hechos o conjuntos de hechos- podremos clasificar a la h.i. corno simple o
compleja.
Se clasificara de acuerdo con la literatura dominante como simple, aqulla que se
conforme por la conceptuacin de un hecho o acontecimiento uno y simple. La implicancia
temporal est en que, ocurrido el hecho, acontecido empricamente, se verifica el hecho
imponible (nace, por tanto. una obligacin tributaria). La eclosin del efecto jurdico magno
y principal de la h.i. se da a cada ocurrencia, concreta del hecho previsto.
Ya, h.i. compleja ser la que se configure por la conjuncin de diversos acontecimientos o
hechos, por la comprensin de una situacin integrada por variados elementos. En otras
palabras, el legislador obtiene variados elementos y los rene en una sola figura (h.i.). En este
caso, el hecho imponible, slo se da con la completa realizacin de todos los elementos de
hecho. Se reputa ocurrido el hecho imponible slo en el momento en que el ltimo de los
hechos requeridos por la h.i. se verificase, integrando la figura, es decir: igualndose
totalmente a la h.i.
Estas das posibles configuraciones de la h.i tienen significado relevante, en trminos
temporales: es que el momento en que se reputa consumado el hecho imponible depende de
la perfeccin del hecho, simple, en el primer caso, o perfeccin (perfeccionamiento) integral
de la situacin prevista, en el segundo.
Ejemplo del primer caso es el impuesto a las ventas; de1 segundo, el incidente sobre la
renta, tal como es jurdicamente conceptuada.
En trminos de aplicacin de la ley tributaria en el tiempo de la que se ocup. entre
nosotros, con maestra, A. R. Sampalo Doria este discernimiento es de supina relevancia.
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Otra clasificacin que se debe hacer, no ya de las hiptesis de incidencia en cuanto a su

aspecto temporal, sino de los hechos imponibles, concierne no tanto a la estructura de los
hechos sino ms propiamente a su dinmica. Segn esta forma de clasificarlos, los hechos
imponibles pueden ser instantneos o peridicos. Al prof. PAULO DE BAERROS
CARVALHO , de la Facultad de Derecho de la Universidad Catlica de San FabIo, se debe
este agudo anlisis.
Instantneos son los hechos imponibles que consisten en hechos consumables
definidamente en el tiempo. El hecho imponible ocurre, acontece, se realiza en un instante, en
un momento determina, agotando concretamente la previsin constante en la h.i. Con esto, la
determinacin del momento de su verificacin u ocurrencia, se resuelve en la verificacin del
momento de su exteriorizacin, que agota el concepto legal en instante determinado y
determinable. A cada repeticin del mismo hecho se tiene hecho imponible autnomo y
distinto de los antecedentes. Como consecuencia, tantas obligaciones cuantos fueren los
hechos imponibles.
Al contrario de estos casos, en que los hechos, por su propia naturaleza se definen, se
colocan y se ubican objetivamente en el tiempo, otros hay en que los hechos obtenidos por
el legislador, para erigir la hiptesis de incidencia, no tienen, por su propia naturaleza, ningn
compromiso con el tiempo, ninguna situacin temporal definida. Son las h.i. que consisten en
situaciones o estados, como "ser titular de dominio", "ser titular de derecho de posesin", "ser
soltero", etctera.
En estos casos, aunque haya un momento inicial del estado o situacin, como as tambin
un momento de modificacin o extensin de sta, la propia consistencia de la h.i. es una
situacin permanente, que, mientras no fuere alterada, es inmutable y persistente, sin ningn
compromiso temporal. Estas situaciones estticas no pueden ser definidas relativamente al
tiempo sino por el legislador, que ha de referirlas expresamente a coordenadas arbitrarias de
tiempo, como que son artificialmente establecidas (por el propio legislador).
En estos casos, el hecho imponible slo se reputa consumado, terminado, verificado, en el
momento fijado en la ley (h.i.).
De esta verificacin, el citado profesor PAULO BARROS CARVALHO extrae la
clasificacin de las h.i. en: hiptesis de incidencia que fijan el momento de realizacion del
hecho imponible e hiptesis de incidencia que no lo hacen.
Especial para La Ley. Derechos reservados (ley 11.723).

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