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FACULTAD DE DERECHO Y CIENCIAS

POLITICAS

Universida
d Catlica
los
ngeles
Asignatura:

Derecho Tributario.

Docente:

Segundo Idrogo Zamora.

Alumnos:

ALEMAN CORREA LEYDY M.


DIAZ HIDALGO JUAN LUIS.
MONGE SEMBRERA RUBBI.
PEREZ ACOSTA AMERICA S.
RAMIREZ SANCHEZ DE BURNEO NOHELIA

2015

INTRODUCCIN
Cuenta Suetonio que en cierta ocasin, Tito reprendi a su padre, el emperador
Vespasiano, porque haba establecido un impuesto sobre la orina y las letrinas,
lamentando que sacase dinero de procedencia tan poco limpia.
Entonces Vespasiano se llev a la nariz el dinero del primer pago y le pregunt
a su hijo: acaso te molesta su olor?. Tito lo neg. Vespasiano entonces
contest: Sin embargo, este dinero procede de la orina. Es decir: Pecunia
non olet: el dinero (de la orina) no huele (mal).
Dicha expresin histrica ha quedado patentada para justificar, ms all de la
metfora, la utilidad del dinero a pesar de su procedencia.
Quiero partir de este cnico aforismo romano para introducirnos en el tema, no
tan especulativo, acerca de la factibilidad de gravar los actos ilcitos,
especficamente, los rditos que pudieran producir el cometimiento de dichos
actos y su posible imposicin en el mbito del Impuesto a la Renta en nuestro
Pas.
En principio debemos decir que la fiscalidad de los hechos ilcitos, no obstante
su prosapia temtica que viene desde la antigua Roma, es, ahora mismo, una
cuestin harto polmica, en un contexto internacional en el cual, el volumen de
recursos econmicos que generan las actividades ilcitas y delictivas es
inmenso. En efecto existe una variada gama de actos realizados al margen de
la ley (como por ejemplo: el trfico de armas, de drogas y animales; la
prostitucin, la compraventa de mercaderas y servicios falsificados o
adulterados, explotacin de juego clandestino, el comercio de productos de
contrabando, la corrupcin de funcionarios entre otros ilcitos) que genera una
considerable circulacin de capitales que supera incluso, en algunos casos, los
guarismos de las actividades lcitas.
Muchos de estos actos, hechos o negocios ilcitos, adems de ocasionar, en
mayor o menor medida, perjuicios a la sociedad, provocan una situacin de
injusta competencia desleal con sus pares lcitos, al tener que afrontar stas
pesadas cargas fiscales, a las que no se hallan sometidas las conductas ilcitas
que resultan por ello, en los hechos, mucho ms lucrativas que las realizadas
en un marco legal, mrese sino en nuestra realidad el espinoso tema de la
llamada piratera de producto fonogrficos, de vdeo o software donde ejercen
casi un monopolio en la medida que los productores legales han reculado a un
nivel casi de inexistencia.

RENTA DERIVADA DE ACTIVIDAD DELICTIVA


1. Una Mirada Contingente: Entre El Orden Moral Y El Orden Jurdico.
Hace algunos aos Giulani Fonrouge y Navarrine se peguntaban Debe la ley
gravar el resultado de las actividades que el Estado prohbe o reprueba? Como
contrapartida: Es justo que el enriquecido con una actividad ilcita resulte con
mejor tratamiento fiscal respecto de quien realiza actividades lcitas? Tal es el
dilema que se plantea en esta materia.
Dilema, que ineludiblemente, diramos nosotros, nos sumerge en una primera
contemplacin axiolgica del problema, en el entendido que la moral, de
acuerdo con el mismo Kelsen, son normas sociales, distintas de las normas
jurdicas, pero que regulan tambin el comportamiento recproco de los
hombres. El derecho y la moral son para Kelsen dos ordenamientos distintos
uno del otro. Sin embargo, en cuanto ambos son rdenes normativos, derecho
y moral se traducen en deberes para los correspondientes sujetos imperados.
En el mismo sentido, Squella Narducci, dando cuenta de la relacin entre
derecho y moral, considera la posibilidad de emitir, desde la perspectiva de un
determinado orden moral, juicios de valor (sean positivos o negativos) sobre un
ordenamiento estimado como un todo, al igual que sobre cualquiera de sus
normas, configurando una posible relacin entre derecho y moral.
Como podemos ver, paralelamente al orden jurdico, corre el orden moral como
lmite al derecho. Precisamente ese orden moral nos permitira efectuar juicios
valricos respecto de la misma norma jurdica. Resultando que esta valoracin
es de suma trascendencia para determinar cul es el mensaje que se expresa
a la sociedad, as como la conveniencia de una ley, y por otro lado, nos permite
reconocer la coherencia del sistema jurdico.
Desde ese punto de vista, quienes se oponen a la posibilidad de gravar los
actos ilcitos, consideran que dicho reconocimiento contribuira negativamente a
distorsionar el fin de los impuestos, sin que las personas obligadas comprendan
lo querido por ley, con valoraciones particulares y muchas veces dirigidas por
un fin extrajurdico.
En efecto, si la finalidad de los impuestos es proveer al Estado de los recursos
necesarios para el cumplimiento de las prestaciones sociales que le son
implcitas, cabra preguntarse entonces cmo podra financiarse con
impuestos pagados por los sujetos que atentan contra el orden mismo que le es
inmanente? Una opcin positiva al respecto escapara a la propia lgica y a la
moral, pues sino se permite al delincuente quedar como titular del producto del
delito tampoco debera concederse al Estado tal posibilidad
Consideran adems, que dicha posibilidad sera inconsistente con la
racionalidad del propio sistema legal, por cuanto este sistema razona de forma
tal de impedir o reprimir, en su caso, los delitos de modo tal de no lesionar los

bienes jurdicos que se protegen, as como tambin repudia la posibilidad que


el autor del delito se vea beneficiado por el mismo, por lo que el Estado no
puede ni debe justificar su participacin en el producto del delito, aun cuando
sea para solventar los gastos necesarios para el desarrollo de la sociedad.
El fin justifica los medios?, es en buena cuenta el apotegma renacentista
negado, Comanducci nos previene al respecto cuando nos dice que aunque se
sostenga que por la tributacin de los delitos se logra beneficios para toda la
sociedad, es necesario revisar los instrumentos o medios utilizados para ello;
as, cuando la coherencia se predica de comportamientos parece que sta
tiene algo que ver con la racionalidad instrumental (en el sentido frankfurtiano
del trmino): se dice que los medios son incoherentes respecto de los fines o a
los objetivos que se persiguen, esto es, que son inadecuados para su
consecucin.
Otro asidero de la posicin negatoria, es que la norma que establezca una
obligacin tributaria a raz de un delito resulta reprochable, no por su injusticia,
sino porque rompe la coherencia que debe existir en Sistema Tributario,
pueden la licitud e ilicitud convivir en una misma unidad?, de ser afirmativa la
respuesta, puede esta concepcin esquizoide del derecho sustentar su propia
contradiccin?
Rubio Guerrero en contraposicin a la lnea expuesta, piensa que los
planteamientos tradicionales, que niegan la tributacin alegando la inmoralidad
que esto supondra han quedado desfasados pues el detraer recursos de las
actividades ilcitas para destinarlas a fines de inters general no puede
considerarse inmoral, ms an cuando equilibra la odiosa diferenciacin
tributaria respecto a quienes realizan negocios lcitos.
Desde un plano jurdico, la dogmtica se ha interrogado si el acto ilcito slo
genera la obligacin civil de indemnizar el dao causado y la obligacin penal
de soportar la sancin impuesta Debe el delito agotar sus efectos en esa
dualidad obligacional, o tambin genera una obligacin adicional como lo es la
tributaria? En funcin a que el delito origina beneficios para el delincuente
incrementndole su patrimonio, para muchos ordenamientos, la respuesta
ser positiva en alusin a la segunda de las interrogantes, admitiendo en estos
casos la obligacin de pagar el impuesto a la renta e incluso de informarlo en
su declaracin de rentas.
La Europa Comunitaria y los Estados Unidos de Norteamrica han establecido
jurisprudencialmente un fuerte posicionamiento sobre la procedencia de gravar
los actos ilcitos, que sin embargo no es un acontecer espontneo, sino el
resultado de enjudiosa motivacin durante dcadas. Quizs el caso ms notorio
en Norteamrica sea el de Alfonso Capone, jefe de la red criminal de Chicago
en las dcadas del 20 y 30 del siglo pasado. Capone controlaba casas de
juego, prostbulos, pistas de carrera de caballos y especialmente destileras y
cerveceras ilegales, logrando ingresos por ms de cien millones de dlares de
la poca. La creencia generalizada en ese tiempo era que las ganancias
ilegales no eran renta imponible, sin embargo en 1927 las decisiones del juez

Sullivan demandaron el pago de impuestos a los beneficios obtenidos aun de


operaciones ilegales como las operadas por el histrico gnster.
Posteriormente en la causa Wilcox, la Corte Suprema norteamericana
distingua las ganancias ilcitas con ttulo y posesin y sin ttulo y posesin.
Segn refiere Giulani Fonrouge y Navarrine, la justicia inglesa tambin seal
en esta materia, que las ganancias y beneficios derivados de operaciones
comerciales ilcitas prime facie estn sujetas al impuesto; en tanto que si la
ilegalidad no es un mero incidente de comercio legal, sino que afecta a la raz,
a la esencia de la operacin, los beneficios o ganancias provenientes de
delitos, y como tales fuera de imposicin.
En este sentido, si bien existe una vigorosa tendencia en la jurisprudencia
extranjera sobre la posibilidad de gravar los actos ilcitos, las discrepancias se
fundan en la naturaleza o carcter de la ilicitud. Desde esa contingencia, suele
hacerse el distingo entre un mero incidente del comercio legal, por ejemplo,
ganancias de mercado negro, de violacin de algn rgimen de control
administrativo; y otros casos que se vinculan con delitos de la ley penal, como
el robo, la estafa, la explotacin del juego clandestino, el trfico de drogas,
entre otros, y las referentes a actividades en pugna con la moral como la
prostitucin y el proxenetismo.
Un caso bastante esclarecedor al respecto es la posicin del Tribunal de
Justicia de la Comunidad Europea en sus sentencias de fecha 28 de febrero de
1984 (Einberg II (294/82), Mol y Happy Family y Witzemann (C-343/89), en
cuyo caso dicho Tribunal estim que las importaciones o entregas de
estupefacientes o de moneda falsa, cuya introduccin en el circuito econmico
y comercial de la Comunidad est, por definicin, excluida y que slo puede dar
lugar a medidas represivas, son completamente ajenas a lo dispuesto en las
leyes tributarias, y no pueden originar el nacimiento de una obligacin tributaria.
Pero como bien lo seala el mismo Tribunal en otra sentencia (Lange C-119),
El principio esbozado lneas arriba, slo se refiere a mercancas que, por sus
especiales caractersticas, no puede ser objeto de comercio ni integrarse en el
circuito econmico. Por el contrario, excepto en los casos en que queda
excluido toda competencia entre un sector econmico lcito y otro ilcito, el
principio de neutralidad fiscal se opone, en materia de imposicin, a una
diferenciacin generalizada entre transacciones lcitas e ilcitas. Del mismo
modo razon este Tribunal respecto a las prestaciones de servicios como la
organizacin de juegos de azar en el caso que muchos estados europeos
explotan lcitamente dicha actividad, por lo que un tratamiento impositivo
diferencial respecto de los juegos de azar ilcitos rompera el esquema neutral
que se opone a ese distingo, ms aun cuando compiten en un mismo contexto
econmico.
Vase que el referido esquema neutral que reclama la aludida sentencia, lleva
implcito la isonoma o igualdad tributaria entre sujetos capaces de competir
econmicamente, aun cuando el origen de su comercio sea lcito en un caso e
ilcito en otro, lo cierto es que ambos denotaran una propia capacidad

contributiva. Desde esta ptica relativa slo quedaran excluidos de imposicin


aquellos beneficios provenientes de ilcitos productos de operaciones en las
que se transen bienes o servicios fuera del comercio de los hombres, por
poner ejemplos extremos, citaramos las ganancias obtenidas del trfico ilcito
de drogas, o las ganancias de un sicario por ejecutar una orden criminal.
Debemos precisar que, si bien , desde una ptica civilista, es imposible
jurdicamente la existencia de un acto cuyo objeto est fuera del marco legal
por ser contrario a la ley o por la ilicitud de su finalidad (causales de nulidad
absoluta del acto), tambin es consabida la pretendida autonoma conceptual,
orgnica y teleolgica del Derecho Tributario, por lo que no obstante la
imposibilidad civil del acto, tributariamente sera factible reconvertir
determinados ilcitos en hechos imponibles, posicin que pareciera ser la
tendencia gravitante.
Sin embargo, las atingencias que se oponen a dicha posibilidad (o realidad) son
todava bastante consistentes como para cerrar la discusin.
Un problema fundamental sera el que propicie la inobservancia del Principio de
Legalidad, que en trminos maximalistas no se conforma con que el impuesto
sea establecido por una ley, sino que tambin exige su precisin, en el sentido
de no dejar dudas frente a la procedencia de su cobro. Por lo que, si la
exigencia mnima que conlleva este principio es que la ley defina los hechos
imponibles, dicho parmetro legal no se satisface indicando que todo
incremento patrimonial constituye renta.
En ese orden, otra atingencia, est relacionada con distorsin de la propia
ontologa de las normas tributarias, pues se comportaran como sanciones por
actos ilcitos, confundiendo su naturaleza con las normas penales, vulnerando
incluso el principio del non bis in dem, esto porque adems de la sancin al
delito en sede penal le impondramos una segunda sancin consistente en la
carga tributaria.
Un tercer problema radicara en la propia limitacin del concepto de renta, pues
la amplitud de su contenido puede trascender lo estrictamente jurdico,
haciendo que gran parte de las legislaciones impositivas establezcan
parmetros que sirvan de lmites, exigiendo ciertos requisitos para su
configuracin tributaria, de modo que no todo incremento patrimonial estara
gravado con el impuesto, pues para ello sera necesario que se encuentre en
alguno de los tres estados que la ley seala: devengados, percibidos y
presuntos.
En la lnea de este razonamiento, quienes se oponen a la posibilidad de gravar
los ilcitos, sustentan que el producto o beneficio de un delito jams podr estar
devengado, porque su autor carece de ttulo o derecho sobre esos bienes o
ingresos, de modo tal que nunca estara en condiciones de exigirlo
jurdicamente, a su verdadero dueo ni a un tercero, dado que a su respecto no
constituye crdito alguno. Asimismo tampoco sera posible que el autor del
ilcito perciba rentas por un tercer problema radicara en la propia limitacin del
concepto de renta, pues la amplitud de su contenido puede trascender lo

estrictamente jurdico, haciendo que gran parte de las legislaciones impositivas


establezcan parmetros que sirvan de lmites, exigiendo ciertos requisitos para
su configuracin tributaria, de modo que no todo incremento patrimonial estara
gravado con el impuesto, pues para ello sera necesario que se encuentre en
alguno de los tres estados que la ley seala: devengados, percibidos y
presuntos.
En la lnea de este razonamiento, quienes se oponen a la posibilidad de gravar
los ilcitos, sustentan que el producto o beneficio de un delito jams podr estar
devengado, porque su autor carece de ttulo o derecho sobre esos bienes o
ingresos, de modo tal que nunca estara en condiciones de exigirlo
jurdicamente, a su verdadero dueo ni a un tercero, dado que a su respecto no
constituye crdito alguno. Asimismo tampoco sera posible que el autor del
ilcito perciba rentas por este acto, ya que la ley exige para ello que los bienes
ingresen al patrimonio de una persona, situacin explcitamente negada, pues
quien roba, defrauda, estafa etc. nada ingresa a su patrimonio.
Para incidir en lo expuesto, debemos decir que se entiende por patrimonio al
conjunto de bienes pertenecientes a una persona, y el ingreso a dicho peculio
no se agota con el apoderamiento material de los bienes sino que debe estar
reconocido por el ordenamiento jurdico. Ms an, para percibir es necesario
recibir una cosa, lo cual implica la existencia de un tercero que la entregue o
que la transfiera de buena fe a travs de un pago o compensacin por citar dos
tipos de contraprestaciones, situaciones que no se presentan en un acto
delictivo, y aunque pudieran ser simulados, siempre faltar la buena fe
requerida.
En cuanto a la renta presunta se arguye que esta licencia jurdica se aplica en
situaciones concretas establecidas por ley, todas ellas lcitas, y para los casos
en que el contribuyente no la puede determinar con exactitud.
Desde este enfoque se considera que no todo incremento patrimonial es renta,
pues sta debe tener al menos unas de las calidades que se han expuesto,
adems, aun cuando la ley no lo seale expresamente, resulta obvio que lo que
se incrementa es lo propio, por lo tanto si se acrecienta ficticiamente, de forma
transitoria y en contra el orden legal, tal incremento sera nulo. Lo cual lleva a la
imposibilidad de tratarlo de igual modo que al aumento patrimonial real y
efectivo, obtenido lcitamente.

2. Una Mirada A La Legislacin Nacional: Grava La Ley Del Impuesto


A La Renta Los Beneficios Redituados De Actos Ilcitos?
Para tratar de responder la interrogante planteada debemos aproximarnos, en
primer trmino, al concepto de renta, no tanto desde su delimitacin, que
tocramos en lneas anteriores, sino ms bien desde sus diversas
manifestaciones. Huelga decir que sobre el tema existe una diversidad de
posiciones doctrinarias, y ello quizs debido a que sobre esta categora pueden
confluir consideraciones de tipo econmico, financiero y de tcnica tributaria
como bien seala Roque Garca Mullin en su clsico manual6, por lo que:
Desde un ngulo pragmtico, lo que importa es determinar que a la esfera
patrimonial7 de una persona entren satisfacciones o enriquecimientos de muy
distinta ndole y explicitar que las distintas doctrinas sobre el concepto de renta
tienen como efecto el que, segn los casos, algunos de estos enriquecimientos
resultan gravados y otros no.
Desde este criterio pragmtico es posible tener una visin progresivamente
ms global que nos hace entender el concepto de renta desde tres
perspectivas:
El producto peridico de un capital (corporal o incorporal, an el trabajo
humano);
El total de ingresos materiales que recibe el individuo, o sea, el total de
enriquecimientos que provienen de fuera del individuo, cualquiera sea
su origen y sean o no peridicos;
El total de enriquecimientos del individuo, ya se hubieran traducido en
satisfacciones (consumo) o en ahorros, a lo largo de un perodo; este
concepto implica considerar renta todo lo consumido en el perodo, ms
(menos) el cambio producido en su situacin patrimonial.
Sobre estos tres presupuestos se establecen en igual nmero los tres criterios
conocidos:
El Criterio de la Renta Producto: por este criterio se entiende a la
renta como el producto peridico que proviene de una fuente durable en
estado de explotacin.
El Criterio de Flujo de Riqueza: Este criterio ms amplio que la RentaProducto, considera como renta la totalidad de enriquecimientos
provenientes de terceros, es decir, el total del flujo de riqueza que desde
los terceros fluye hacia el contribuyente en un determinado perodo. Este
criterio evidentemente engloba al primero de los nombrados, pero al no
contemplar que los ingresos provengan de una fuente productora
durable sin importar adems su periodicidad, abarca otros conceptos

como las ganancias de capital realizadas, los ingresos por actividades


accidentales, eventuales y a ttulo gratuito.
El Criterio de consumo ms incremento de patrimonio: Supone un
concepto de renta ms antropocntrico, es decir se centra en el
individuo buscando captar la totalidad de su enriquecimiento (capacidad
contributiva) a lo largo de un perodo. Si en el criterio economicista de la
renta-producto el eje es la produccin y en el criterio del flujo de riqueza
es el trnsito patrimonial desde los terceros al preceptor. En este criterio,
el test ltimo de la capacidad contributiva del individuo son las
satisfacciones (traducidas en consumos) que dispone a lo largo de un
perodo.
Un punto importante de resaltar, es el hecho de que con mucha frecuencia las
legislaciones concluyen la definicin de renta gravable indicando que se
considera como tal todo incremento de patrimonio operado en el perodo y
que no sea debidamente justificado.
Al respecto, muchos creen ver en este aserto una especie de zona de defoult
conceptual (es decir, todo lo que no est en lo otro, est en aquello), incluso
algunos piensan que se trata de una concesin a la teora del consumo ms
incremento de patrimonio, sin embargo, como bien seala Garca Mullin: Una
observacin ms atenta indica que tal norma obedece a exigencias de tipo
tcnico, que tiene relacin con la carga de la prueba, sin significar cambio
alguno en el concepto mismo de renta adoptado por ley. Se trata de una
presuncin establecida a favor de la administracin, destinarla a aliviarle la
carga de demostrar el carcter de renta gravada de todos y cada uno de los
ingresos del contribuyente.
Ahora bien, ms all de la ortodoxia conceptual, las legislaciones positivas han
encontrado una gran dificultad en traducir estos esquemas tericos
bsicamente econmicos a efectos de tematizar el concepto mismo de renta.
Por lo que una opcin natural es el empleo de consideraciones ms
pragmticas y funcionales. En ese sentido las definiciones legales adoptadas
no reflejan en forma pura una doctrina en especial, sino ms bien un
sincretismo conceptual que matiza los componentes de ms de unas ellas.
Una clara muestra de lo dicho se verifica en nuestra Ley del Impuesto a la
Renta vigente, en cuyo artculo 1 define su objeto, considerando como renta a
los siguientes ingresos:
Ingresos provenientes del capital, del trabajo y de la aplicacin conjunta
de ambos factores entendindose como tales aquellas que provengan
de una fuente durable y susceptible de generar ingresos peridicos.
Las ganancias de capital.
Otros ingresos provenientes de terceros establecidos por ley.
As como, las rentas imputadas, incluyendo las de goce o disfrute
establecidos por ley.

Verificamos entonces, que nuestra norma positiva integra las diversas


acepciones previstas para el concepto de renta en materia fiscal, optando por el
sincretismo conceptual que se nos planteara lneas anteriores, previendo
incluso la posibilidad de considerar como renta a todo incremento patrimonial
no justificado durante el perodo, que como viramos, funciona ms como
presuncin que como una nocin de renta en descarte.
En efecto, el artculo 52 de la Ley del Impuesto a la Renta establece que debe
presumirse que los incrementos patrimoniales cuyo origen no pueda ser
justificado por el deudor tributario, constituyen renta no declarada por ste.
Asimismo, precisa la norma, que los incrementos patrimoniales no podrn ser
justificados con:
a) Donaciones recibidas u otras liberalidades que no consten en
escritura pblica o en otro documento fehaciente.
b) Utilidades derivadas de actividades ilcitas.
c) El ingreso al pas de moneda extranjera cuyo origen no est
debidamente sustentado.
d) Los ingresos percibidos que estuvieran a disposicin del deudor
tributario pero que no los hubiera dispuesto ni cobrado, as como los
saldos disponibles en cuenta de entidades del sistema financiero
nacional o del extranjero que no hayan sido retirados.
e) Otros ingresos, entre ellos, los provenientes de prstamos que no
renan las condiciones que seala el reglamento.

CONCLUSIN
Las presunciones legales responden a una racionalidad instrumental (porque el
hecho presumido es ms frecuente que sea cierto- regla de experiencia- o
porque presumir es menos grave que no hacerlo); responden en ese sentido a
su deliberacin prctica (Horkheimer dixit), en busca de la mxima de eficiencia
del sistema jurdico, en nuestro caso especfico, del sistema jurdico tributario.
Por lo tanto, la observancia de su propia estructura lgica es un imperativo para
mantener su viabilidad. Desde esa perspectiva, estaramos en la condicin de
afirmar que la norma contenida en el artculo 52 de la Ley del Impuesto a la
Renta obedece a exigencias de tipo tcnico, que tiene relacin bsicamente
con la carga de la prueba, sin significar cambio alguno en el concepto mismo
de renta adoptado por ley. Se trata solamente de una presuncin establecida a
favor de la Administracin, destinada a aliviarle la carga de demostrar el
carcter de renta gravada de los ingresos no justificados.
Es la traslacin de la carga probatoria la que sustenta la existencia misma de la
presuncin, puesto que el contribuyente o deudor tributario siempre estar en
condicin de atacar sus fundamentos, la negacin de dicha posibilidad, aun
cuando se trate de demostrar los incrementos originados en actividades ilcitas,
altera el concepto de la presuncin y lo asimila a la nocin de renta, lo que en
estricta consecuencia, debiera llevarnos a redefinir el mbito de aplicacin del
impuesto, sobre un soporte de legalidad, y no precisamente sobre la licencia
jurdica de la presuncin.

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