Faculdade Estcio do Recife FIR

Graduao em Cincias Contbeis

Disciplina: GST0035 Contabilidade Comercial e Financeira
Turma: 2 Perodo

Prof. Esp. Marcos Gomes de Lima

Recife
2013

PLANO DE ENSINO
CURSO: Cincias Contbeis
DISCIPLINA: GST0035 Contabilidade Comercial e Financeira
TURMA: 2 Perodo
CARGA HORRIA SEMANAL: 4h/aula 73 horas

I CONTEXTUALIZAO

O desenvolvimento econmico de uma sociedade capitalista se d atravs da

explorao de atividades industriais, comerciais e de servios. As empresas organizamse de modo a se especializarem naqueles econmicos, investem e almejam resultados.
Nesse contexto, a Contabilidade desempenha um importante papel na gesto de tais
empresas, fornecendo informaes tempestivas e adequadas sobre as mutaes
patrimoniais alm da composio do resultado econmico daquelas organizaes,
possibilitando aos gestores a tomada de deciso e a avalio de desempenho.
Reconhecendo a importncia de cada uma das atividades econmicas (indstria,
comrcio e servios) focalizaremos nosso estudo, nessa disciplina, nos aspectos
comerciais. Assim, a disciplina Contabilidade Comercial e Financeira desenvolver as
competncias e habilidades necessrias a execuo do registro, mensurao e
divulgao dos eventos econmicos atinentes as operaes de uma empresa
mercantil. Ser dado destaque as transaes cotidianas de uma empresa comercial tais
como operaes com mercadorias, operaes financeiras e operaes com ativo
imobilizado. Operaes estas que constituem o cerne operacional da atividade
mercantil.

II EMENTA

Operaes com mercadorias compras, vendas e ajustes; tributos incidentes sobre

compras e vendas de mercadorias; operaes financeiras; ajustes a valor presente das
contas a receber e contas a pagar; Operaes com ativo imobilizado; noes de
impairment.

III OBJETIVO GERAL

Contribuir no desenvolvimento das habilidades e competncias necessrias ao

profissional de contabilidade a fim de permitir a mensurao, avaliao e divulgao
das mutaes patrimoniais das empresas comerciais sob o enfoque da contabilidade
financeira.

IV OBJETIVOS ESPECFICOS

Compreender os principais mtodos de contabilizao bem como os regimes de

inventrio para controle das operaes com mercadorias. Aplicar os critrios para
valorao do inventrio e simular os efeitos desses critrios sobre o resultado
operacional das empesas. Contabilizar os efeitos das transaes que alteram o valor
das compras e vendas das mercadorias. Contabilizar, controlar e apurar os principais
tributos incidentes sobre as compras e vendas de mercadorias. Registrar as aplicaes
e captaes de recursos bem como os rendimentos e encargos incidentes sobre essas
operaes. Ajustar e contabilizar o efeito cambial da moeda sobre operaes
financeiras bem como seu valor no tempo. Apurar e registrar os gastos passveis de
contabilizao em relao aos ativos imobilizados bem como sua recuperao
econmica, seja por depreciao ou impairment. Registrar e apurar o resultado das
alienaes de ativo imobilizado.

V CONTEDO PROGRAMTICO

1. Operaes com Mercadorias Compras e vendas

1.1. Compra, venda e estoque de mercadorias;
1.2. Mtodos de contabilizao;
1.2.1. Conta mista de mercadorias;
1.2.2. Conta mercadorias com funo desdobrada;
1.3. Regimes de inventrio;
1.3.1. Inventrio peridico;
1.3.1.1. Contagem fsica;
1.3.2. Inventrio permanente;
1.3.2.1 Ficha de controle de estoques;
1.4. Critrios para valorao do inventrio;
1.4.1. PEPS;
1.4.2. UEPS;
1.4.3. Custo mdio ponderado mvel;
1.5. Apurao de resultado com mercadorias;
2. Operaes com Mercadorias Fatos que alteram o valor das compras e das vendas
2.1. Devoluo e abatimentos;
2.2. Descontos comerciais e financeiros;
2.3. Fretes e seguros;
2.4. Apurao de resultado contbil;
3. Tributos incidentes sobre as compras e vendas
3.1. ICMS sobre as compras e vendas;
3.1.1. Base de clculo do ICMS;
3.1.2. Apurao e contabilizao do ICMS;
3.2. IPI sobre compras e vendas;
3.2.1. Base de clculo do IPI;
3.2.2. Apurao e contabilizao do IPI;
3.3. PIS e COFINS regime cumulativo e no cumulativo;
3.3.1. Base de clculo do PIS e COFINS;
3.3.2. Apurao e contabilizao do PIS e COFINS;

3.4. Apurao da receita lquida de vendas;

4. Operaes financeiras
4.1. Aplicaes financeiras;
4.1.1. Rendimentos pr-fixados contabilizao;
4.1.2. Rendimentos ps-fixados contabilizao;
4.2. Emprstimos;
4.2.1. Encargos pr-fixados contabilizao;
4.2.2. Encargos ps-fixados contabilizao;
4.3. Desconto de duplicatas;
4.3.1. Encargos financeiros a vencer;
4.3.2. Baixa das contas a receber;
4.4. Variao cambial ativa e passiva contabilizao;
4.5. Ajuste a valor presente das contas a receber e contas a pagar;
5. Operaes com Ativo Imobilizado
5.1. Aquisio do ativo imobilizado gastos capitalizveis;
5.2. Amortizao, depreciao e exausto;
5.3. Noes sobre impairment de ativo imobilizado;
5.4. Alienao de bens do ativo imobilizado.

PLANO DE AULA
1. INTRODUO

O estudo organizado de qualquer assunto deve comear por sua definio.

Dessa forma, para estudar Contabilidade Comercial e Financeira, torna-se inevitvel
perguntar:
O que bem como qual a diferena entre Contabilidade Comercial e
Financeira?
Para responder a essa indagao, vamos levantar outros dois questionamentos:
afinal de contas, a Contabilidade uma cincia ou uma tcnica? A Contabilidade
Cincia Exata ou Cincia Social?
A primeira vista, surge a equivocada classificao de Contabilidade como
tcnica a partir da percepo do mtodo das partidas dobradas como uma repetio
de registro. No entanto, a Contabilidade utiliza esse mtodo para identificar e registrar
os elementos patrimoniais (aspectos qualitativos) e da mensurao, da identificao
do valor em moeda desses elementos (aspectos quantitativos). Desse modo, ainda
que a Contabilidade se utilize de mtodos quantitativos, no podemos confundi-la com
as cincias exatas, que tm por objeto as quantidades consideradas abstratas que
independem das aes humanas. Na Contabilidade, as quantidades so simples
medidas dos fatos que ocorreram em razo da ao do homem.
Megale (1990, p. 42), define Cincia:
(...) o conjunto de vrios conhecimentos vinculados entre si, formando
uma teoria que constantemente est sendo posta prova, que foi gerada
por investigao (estudo, pesquisa, busca de dados) criteriosa, metdica,
dentro da lgica ou coerncia, visando a verdade e retratando fielmente o
objeto ou fenmeno estudado, sem a opinio pessoal do pesquisador,
indicando que o conhecimento fruto de experincia que assegura, com
clareza, os seus resultados.

Conforme Iudcibus (2002, p. 68), h inmeras classificaes de Cincias e elas

se dividem em dois grupos: Formais e Exatas; Factuais (que se desdobram em Naturais
e Sociais).

Para Megale (1990, p. 53):

As Cincias Exatas so abstratas, algumas no precisam de confirmao
emprica como Matemtica, Geometria e Astronomia. As Cincias Naturais
tm como objeto de estudo as coisas concretas, os seres vivos, como
Geografia, Botnica, Biologia, Qumica e Fsica. J as Cincias Humanas e
Sociais investigam as relaes sociais, estuda o homem no como ser vivo,
mas como ser social, como criador de cultura, em quaisquer que sejam os
aspectos da vida social, como Antropologia, Direito, Economia, Psicologia
Social e Sociologia.

Assim, toda cincia tem um objeto, a Contabilidade uma Cincia Social

Aplicada que tem como objeto o conjunto de conhecimentos obtidos atravs da
investigao sistemtica, objetiva e emprica do patrimnio para fornecer
informaes aos seus usurios para tomada de decises nos processos de controle e
planejamento de uma entidade econmico-administrativa, pessoa fsica ou jurdica,
com o objetivo de obter registros classificados e sintetizados dos fenmenos que
afetam a situao patrimonial e financeira.

Objeto da

Contabilidade

Patrimnio

Conjunto
de bens,
direitos e
obrigaes.

Para atingir esse fim, so utilizadas tcnicas contbeis como procedimentos

prticos para coleta de dados (captao), para o registro de forma acumulada desses
dados nos livros contbeis, para a elaborao dos relatrios (demonstraes
financeiras), bem como suas anlises e checagens. (MEGALE, 1990; MONTOTO, 2011)
Tcnicas Contbeis

Escriturao

Demonstraes
Contbeis

Auditoria

Anlise das
Demonstraes

A palavra partida, na tcnica contbil, tem a ideia de lanamento ou

assentamento escrito. A escriturao das partidas dobradas feita atravs de sistemas
de contas prprias onde se registram componentes especficos e as variaes positivas

e negativas que modificam os valores absolutos dos elementos reais e tambm os seus
efeitos sobre os elementos derivados (CAMPIGLIA, 1966).
A respeito do conceito de Contabilidade, a Resoluo CFC n 774/94 relata a
seguinte definio:
A Contabilidade possui objeto prprio - o Patrimnio das Entidades - e
consiste em conhecimentos obtidos por metodologia racional, com as
condies de generalidade, certeza e busca das causas, em nvel qualitativo
semelhante s demais cincias sociais. A Resoluo alicera-se na premissa
de que a Contabilidade uma cincia social com plena fundamentao
epistemolgica. Por consequncia, todas as demais classificaes - mtodo,
conjunto de procedimentos, tcnica, sistema, arte, para citarmos as mais
correntes - referem-se a simples facetas ou aspectos da Contabilidade,
usualmente concernentes sua aplicao prtica, na soluo de questes
concretas. (grifo nosso)

O aspecto da fundamentao epistemolgica, citado na definio da Resoluo

CFC n 774/94, diz respeito a teoria do conhecimento, sendo o ramo filosofia
interessado na investigao da natureza, fontes e validade do conhecimento. Entre as
questes principais que ela tenta responder esto as seguintes. O que o
conhecimento? Como ns o alcanamos? Podemos conseguir meios para defend-lo
contra o desafio ctico?
Em suma, para o entendimento do que venha a ser a cincia da Contabilidade,
podemos fazer uma analogia entre as trs principais cincias envolvidas no universo
das entidades econmico-administrativas: um empreendimento, para obter o sucesso
esperado por seus investidores, deve sempre passar pelas etapas de Planejamento,
Execuo e Controle de suas aes. Desta forma, temos a Economia no planejamento
das metas da empresa, a Administrao na execuo de suas estratgias e aes e a
Contabilidade no controle do resultado dessas aes.
Para que a Contabilidade possa controlar, fundamental que ocorra o registro
de todos os fatos contbeis, isto , de todos os eventos ou acontecimentos que
afetam o patrimnio da empresa ou entidade em questo.
Um fato uma ao feita. Fato contbil todo acontecimento na entidade
contbil

que

possui

expresso

monetria

que

afeta

patrimnio,

quantitativamente ou qualitativamente. Este tanto pode ser um fato administrativo

como no administrativo.

Fatos administrativos so os fatos praticados pela gesto, que correspondem

a maioria dos fatos realizados em qualquer perodo analisado (ex.: compra de
mercadorias). Fatos no administrativos so os no praticados pelos gestores da
empresa, como o roubo de um veculo ou de qualquer outro ativo.
Como regra, a Contabilidade no registra atos administrativos, pois estes no
afetam o Patrimnio, uma vez que se tratam apenas de decises ou procedimentos.
Somente registramos atos quando estes puderem comprometer, no futuro, o
Patrimnio da empresa; por exemplo, aval em emprstimo de terceiros, fiana em
locao de terceiros, etc.

A Contabilidade registra

Fatos Contbeis

Fatos administrativos ou
de gesto

Fatos no praticados
pela administrao da
entidade

O grande desafio do profissional de Contabilidade o registro e a classificao

de dados semelhantes (fatos contbeis) para sua posterior sintetizao em contas nos
relatrios que sero analisados pelo pblico interno e externo interessados em
informaes da entidade (empresa). Esses relatrios financeiros so chamados de
demonstraes financeiras.
A Contabilidade possui duas funes prticas bsicas:
1 Funo Administrativa: controlar o patrimnio;
2 Funo Econmica: nas empresas, consiste em apurar o lucro ou prejuzo, ou seja,
calcular o resultado econmico.
O objetivo final da Contabilidade fornecimento de informaes de natureza
econmica, financeira e patrimonial, para o controle das operaes e para
planejamento das metas futuras.

Contabilidade

Objeto
Patrimnio

Funes
Administrativa

Objetivo
Econmica

Controle

Planejamento

Por meio da Contabilidade, possvel ter o controle e o conhecimento

detalhado do estado em que se encontra um patrimnio e acompanhar sua evoluo,
seja na explorao de um negcio, seja em na residncia.
Em suma, as entidades econmico-administrativas produzem fatos contbeis
passveis de contabilizao. A Contabilidade registra, classifica e sintetiza esses fatos,
produzem os relatrios financeiros (demonstraes contbeis), que permitiro a
mensurao do Patrimnio e a determinao do resultado em determinado perodo.
O estudo especfico da elaborao e divulgao das informaes contbeis de uma
entidade direcionadas aos usurios externos (acionistas, potenciais investidores, o
governo, o fisco, bancos e credores) denominado Contabilidade Financeira. As
informaes oriundas da contabilidade financeira evidenciam o resultado, o
desempenho da gesto da entidade em dado exerccio e perspectivas futuras,
resultante de decises de administradores na conduo do seu negcio e casos
fortuitos.
Por intermdio da Contabilidade Financeira, um investidor pode, por exemplo,
gerenciar melhor os recursos aplicados, obter informaes teis a tomada de deciso,
saber o custo do que produzido ou consumido, apurar o lucro ou prejuzo, e analisar
o desempenho de seu recurso aplicado. Esse ramo da Contabilidade basicamente
regulamentado por legislaes especficas e pelos princpios fundamentais de
contabilidade. De outra forma, seus processos so influenciados por rgos
reguladores, pelo governo e por exigncias da auditoria independente.
De acordo com a Comisso de Valores Mobilirios (CVM), o objetivo da
Contabilidade Financeira :
Permitir a cada grupo de usurios a avaliao da situao econmica e
financeira da entidade num sentido esttico, bem como fazer inferncias
sobre tendncias futuras. Para consecuo desse objetivo, preciso que as
empresas dem nfase evidenciao de todas as informaes que

permitam no s a avaliao da sua situao patrimonial e das mutaes

desse patrimnio, mas, alm disso, que possibilitem a realizao de
inferncias sobre o seu futuro.

Em resumo, a principal finalidade da contabilidade controlar a movimentao

do patrimnio das entidades para fornecer informaes de ordem patrimonial,
econmica e financeira que devero exprimir com clareza a situao do patrimnio da
companhia e as mutaes ocorridas no exerccio. Essas informaes, utilizadas tanto
por contabilistas quanto por outros usurios, so elaboradas com base nos registros
contbeis da entidade e apresentados em forma de mapas, relatrios, grficos ou de
outros quadros sintticos ou analticos.
O estudo feito pela Contabilidade abrange todo e qualquer patrimnio, seja ele
pertencente a um indivduo ou a uma entidade de qualquer natureza. Desse modo, a
Contabilidade Geral aplicada as empresas comerciais denomina-se Contabilidade
Comercial, ou seja, a Contabilidade no que se refere ao estudo dos patrimnios
pertencentes as empresas mercantis.
Na primeira parte dessa disciplina, sero estudados assuntos concernentes a
Contabilidade Comercial, abordando os aspectos que envolvem os estoques, item
importante numa empresa que possui atividade comercial.
Na segunda parte de nossos estudos, sero apresentados os tpicos da
Contabilidade Financeira, ramo das Cincias Contbeis caracterstico pela elaborao
das demonstraes contbeis e financeiras, a observncia dos princpios fundamentais
da contabilidade, a apurao do custo das mercadorias vendidas, atravs da
contabilidade de custos, e a avaliao do passado. No entanto, nessa disciplina sero
focados apenas os aspectos relacionados a gesto financeira de operaes
financeiras, instrumentos financeiros e do ativo no circulante permanente.

PLANO DE AULA
1. INTRODUO

O estudo organizado de qualquer assunto deve comear por sua definio.

Dessa forma, para estudar Contabilidade Comercial e Financeira, torna-se inevitvel
perguntar:
O que bem como qual a diferena entre Contabilidade Comercial e
Financeira?
Para responder a essa indagao, vamos levantar outros dois questionamentos:
afinal de contas, a Contabilidade uma cincia ou uma tcnica? A Contabilidade
Cincia Exata ou Cincia Social?
A primeira vista, surge a equivocada classificao de Contabilidade como
tcnica a partir da percepo do mtodo das partidas dobradas como uma repetio
de registro. No entanto, a Contabilidade utiliza esse mtodo para identificar e registrar
os elementos patrimoniais (aspectos qualitativos) e da mensurao, da identificao
do valor em moeda desses elementos (aspectos quantitativos). Desse modo, ainda
que a Contabilidade se utilize de mtodos quantitativos, no podemos confundi-la com
as cincias exatas, que tm por objeto as quantidades consideradas abstratas que
independem das aes humanas. Na Contabilidade, as quantidades so simples
medidas dos fatos que ocorreram em razo da ao do homem.
Megale (1990, p. 42), define Cincia:
(...) o conjunto de vrios conhecimentos vinculados entre si, formando
uma teoria que constantemente est sendo posta prova, que foi gerada
por investigao (estudo, pesquisa, busca de dados) criteriosa, metdica,
dentro da lgica ou coerncia, visando a verdade e retratando fielmente o
objeto ou fenmeno estudado, sem a opinio pessoal do pesquisador,
indicando que o conhecimento fruto de experincia que assegura, com
clareza, os seus resultados.

Conforme Iudcibus (2002, p. 68), h inmeras classificaes de Cincias e elas

se dividem em dois grupos: Formais e Exatas; Factuais (que se desdobram em Naturais
e Sociais).

Para Megale (1990, p. 53):

As Cincias Exatas so abstratas, algumas no precisam de confirmao
emprica como Matemtica, Geometria e Astronomia. As Cincias Naturais
tm como objeto de estudo as coisas concretas, os seres vivos, como
Geografia, Botnica, Biologia, Qumica e Fsica. J as Cincias Humanas e
Sociais investigam as relaes sociais, estuda o homem no como ser vivo,
mas como ser social, como criador de cultura, em quaisquer que sejam os
aspectos da vida social, como Antropologia, Direito, Economia, Psicologia
Social e Sociologia.

Assim, toda cincia tem um objeto, a Contabilidade uma Cincia Social

Aplicada que tem como objeto o conjunto de conhecimentos obtidos atravs da
investigao sistemtica, objetiva e emprica do patrimnio para fornecer
informaes aos seus usurios para tomada de decises nos processos de controle e
planejamento de uma entidade econmico-administrativa, pessoa fsica ou jurdica,
com o objetivo de obter registros classificados e sintetizados dos fenmenos que
afetam a situao patrimonial e financeira.

Objeto da

Contabilidade

Patrimnio

Conjunto
de bens,
direitos e
obrigaes.

Para atingir esse fim, so utilizadas tcnicas contbeis como procedimentos

prticos para coleta de dados (captao), para o registro de forma acumulada desses
dados nos livros contbeis, para a elaborao dos relatrios (demonstraes
financeiras), bem como suas anlises e checagens. (MEGALE, 1990; MONTOTO, 2011)
Tcnicas Contbeis

Escriturao

Demonstraes
Contbeis

Auditoria

Anlise das
Demonstraes

A palavra partida, na tcnica contbil, tem a ideia de lanamento ou

assentamento escrito. A escriturao das partidas dobradas feita atravs de sistemas
de contas prprias onde se registram componentes especficos e as variaes positivas

e negativas que modificam os valores absolutos dos elementos reais e tambm os seus
efeitos sobre os elementos derivados (CAMPIGLIA, 1966).
A respeito do conceito de Contabilidade, a Resoluo CFC n 774/94 relata a
seguinte definio:
A Contabilidade possui objeto prprio - o Patrimnio das Entidades - e
consiste em conhecimentos obtidos por metodologia racional, com as
condies de generalidade, certeza e busca das causas, em nvel qualitativo
semelhante s demais cincias sociais. A Resoluo alicera-se na premissa
de que a Contabilidade uma cincia social com plena fundamentao
epistemolgica. Por consequncia, todas as demais classificaes - mtodo,
conjunto de procedimentos, tcnica, sistema, arte, para citarmos as mais
correntes - referem-se a simples facetas ou aspectos da Contabilidade,
usualmente concernentes sua aplicao prtica, na soluo de questes
concretas. (grifo nosso)

O aspecto da fundamentao epistemolgica, citado na definio da Resoluo

CFC n 774/94, diz respeito a teoria do conhecimento, sendo o ramo filosofia
interessado na investigao da natureza, fontes e validade do conhecimento. Entre as
questes principais que ela tenta responder esto as seguintes. O que o
conhecimento? Como ns o alcanamos? Podemos conseguir meios para defend-lo
contra o desafio ctico?
Em suma, para o entendimento do que venha a ser a cincia da Contabilidade,
podemos fazer uma analogia entre as trs principais cincias envolvidas no universo
das entidades econmico-administrativas: um empreendimento, para obter o sucesso
esperado por seus investidores, deve sempre passar pelas etapas de Planejamento,
Execuo e Controle de suas aes. Desta forma, temos a Economia no planejamento
das metas da empresa, a Administrao na execuo de suas estratgias e aes e a
Contabilidade no controle do resultado dessas aes.
Para que a Contabilidade possa controlar, fundamental que ocorra o registro
de todos os fatos contbeis, isto , de todos os eventos ou acontecimentos que
afetam o patrimnio da empresa ou entidade em questo.
Um fato uma ao feita. Fato contbil todo acontecimento na entidade
contbil

que

possui

expresso

monetria

que

afeta

patrimnio,

quantitativamente ou qualitativamente. Este tanto pode ser um fato administrativo

como no administrativo.

Fatos administrativos so os fatos praticados pela gesto, que correspondem

a maioria dos fatos realizados em qualquer perodo analisado (ex.: compra de
mercadorias). Fatos no administrativos so os no praticados pelos gestores da
empresa, como o roubo de um veculo ou de qualquer outro ativo.
Como regra, a Contabilidade no registra atos administrativos, pois estes no
afetam o Patrimnio, uma vez que se tratam apenas de decises ou procedimentos.
Somente registramos atos quando estes puderem comprometer, no futuro, o
Patrimnio da empresa; por exemplo, aval em emprstimo de terceiros, fiana em
locao de terceiros, etc.

A Contabilidade registra

Fatos Contbeis

Fatos administrativos ou
de gesto

Fatos no praticados
pela administrao da
entidade

O grande desafio do profissional de Contabilidade o registro e a classificao

de dados semelhantes (fatos contbeis) para sua posterior sintetizao em contas nos
relatrios que sero analisados pelo pblico interno e externo interessados em
informaes da entidade (empresa). Esses relatrios financeiros so chamados de
demonstraes financeiras.
A Contabilidade possui duas funes prticas bsicas:
1 Funo Administrativa: controlar o patrimnio;
2 Funo Econmica: nas empresas, consiste em apurar o lucro ou prejuzo, ou seja,
calcular o resultado econmico.
O objetivo final da Contabilidade fornecimento de informaes de natureza
econmica, financeira e patrimonial, para o controle das operaes e para
planejamento das metas futuras.

Contabilidade

Objeto
Patrimnio

Funes
Administrativa

Objetivo
Econmica

Controle

Planejamento

Por meio da Contabilidade, possvel ter o controle e o conhecimento

detalhado do estado em que se encontra um patrimnio e acompanhar sua evoluo,
seja na explorao de um negcio, seja em na residncia.
Em suma, as entidades econmico-administrativas produzem fatos contbeis
passveis de contabilizao. A Contabilidade registra, classifica e sintetiza esses fatos,
produzem os relatrios financeiros (demonstraes contbeis), que permitiro a
mensurao do Patrimnio e a determinao do resultado em determinado perodo.
O estudo especfico da elaborao e divulgao das informaes contbeis de uma
entidade direcionadas aos usurios externos (acionistas, potenciais investidores, o
governo, o fisco, bancos e credores) denominado Contabilidade Financeira. As
informaes oriundas da contabilidade financeira evidenciam o resultado, o
desempenho da gesto da entidade em dado exerccio e perspectivas futuras,
resultante de decises de administradores na conduo do seu negcio e casos
fortuitos.
Por intermdio da Contabilidade Financeira, um investidor pode, por exemplo,
gerenciar melhor os recursos aplicados, obter informaes teis a tomada de deciso,
saber o custo do que produzido ou consumido, apurar o lucro ou prejuzo, e analisar
o desempenho de seu recurso aplicado. Esse ramo da Contabilidade basicamente
regulamentado por legislaes especficas e pelos princpios fundamentais de
contabilidade. De outra forma, seus processos so influenciados por rgos
reguladores, pelo governo e por exigncias da auditoria independente.
De acordo com a Comisso de Valores Mobilirios (CVM), o objetivo da
Contabilidade Financeira :
Permitir a cada grupo de usurios a avaliao da situao econmica e
financeira da entidade num sentido esttico, bem como fazer inferncias
sobre tendncias futuras. Para consecuo desse objetivo, preciso que as
empresas dem nfase evidenciao de todas as informaes que

permitam no s a avaliao da sua situao patrimonial e das mutaes

desse patrimnio, mas, alm disso, que possibilitem a realizao de
inferncias sobre o seu futuro.

Em resumo, a principal finalidade da contabilidade controlar a movimentao

do patrimnio das entidades para fornecer informaes de ordem patrimonial,
econmica e financeira que devero exprimir com clareza a situao do patrimnio da
companhia e as mutaes ocorridas no exerccio. Essas informaes, utilizadas tanto
por contabilistas quanto por outros usurios, so elaboradas com base nos registros
contbeis da entidade e apresentados em forma de mapas, relatrios, grficos ou de
outros quadros sintticos ou analticos.
O estudo feito pela Contabilidade abrange todo e qualquer patrimnio, seja ele
pertencente a um indivduo ou a uma entidade de qualquer natureza. Desse modo, a
Contabilidade Geral aplicada as empresas comerciais denomina-se Contabilidade
Comercial, ou seja, a Contabilidade no que se refere ao estudo dos patrimnios
pertencentes as empresas mercantis.
Na primeira parte dessa disciplina, sero estudados assuntos concernentes a
Contabilidade Comercial, abordando os aspectos que envolvem os estoques, item
importante numa empresa que possui atividade comercial.
Na segunda parte de nossos estudos, sero apresentados os tpicos da
Contabilidade Financeira, ramo das Cincias Contbeis caracterstico pela elaborao
das demonstraes contbeis e financeiras, a observncia dos princpios fundamentais
da contabilidade, a apurao do custo das mercadorias vendidas, atravs da
contabilidade de custos, e a avaliao do passado. No entanto, nessa disciplina sero
focados apenas os aspectos relacionados a gesto financeira de operaes
financeiras, instrumentos financeiros e do ativo no circulante permanente.

PARTE I CONTABILIDADE COMERCIAL

Legislaes para estudo:

Lei 6.404/76 alterada pelas leis 11.638/07 e 11.941/09
CPC 16 (R1) Estoques
CFC - NBC TG 16 - Resoluo n. 1.170/09 alterada pela Resoluo n. 1.273/10;

1. OPERAES COM MERCADORIAS COMPRAS E VENDAS

As operaes com mercadorias, produtos ou servios so, em essncia, o

objetivo da existncia de uma empresa. Todos os investimentos em infraestrutura,
pessoal, treinamento, tecnologia, etc. so realizados para que a empresa consiga
conquistar sua principal finalidade: vender suas mercadorias, produtos os servios.
No entanto, na primeira parte dessa disciplina, sero abordadas as operaes
de compra e venda de mercadorias por empresas comerciais, industriais e de servios,
sendo que, especialmente, sero tratadas apenas operaes de empresas comerciais,
objetivo principal da Contabilidade Comercial; uma vez que as operaes que
envolvam os produtos em uma indstria e em empresas prestadoras de servios so
similares e sero tratadas na Contabilidade de Custos, um ramo especial da
Contabilidade.
A Contabilidade Comercial um ramo das Cincias Contbeis aplicado ao
estudo e ao controle do patrimnio das empresas comerciais, com o fim de oferecer
informaes sobre sua composio e suas variaes, bem como sobre o resultado
decorrente da atividade mercantil. Para acompanhar a variao qualitativa e
quantitativa do patrimnio de tais entidades, importante tambm entender o
quadro econmico e jurdico mais amplo dentro do qual operam, bem como algumas
caractersticas essenciais de sua gesto.
O entendimento do que vamos estudar nessa primeira parte dessa disciplina,
exige que saibamos a distino entre os tipos de empresas: INDUSTRIAL, COMERCIAL
e PRESTADORA DE SERVIOS. Essa distino de atividades das empresas
fundamental para ter conhecimento dos tributos de que a empresa contribuinte.
Ser contribuinte de um tributo define a capacidade de recuperar um imposto quando

h compra de mercadorias ou matrias- primas, e a obrigao de recolhimento

quando h a venda de mercadorias ou prestao de servios.
Uma Empresa Industrial aquela que transforma uma matria-prima em
outro tipo de matria-prima ou uma matria-prima em um produto acabado ou
semiacabado.

EXEMPLOS:

COMPRA

Minrio de ferro

TRANSFORMA

Companhia Siderrgica Nacional

VENDA

Chapa de ao

Chapa de ao

Montadora (Ex. GM)

Veculos

Produtos Semiacabados

Uma empresa industrial contribuinte dos seguintes impostos e contribuies

sobre vendas:
1) IPI (imposto sobre Produtos Industrializados);
2) ICMS (Imposto sobre Circulao de Mercadorias em Geral e Servios de
transporte interestadual, intermunicipal, servios de comunicao e energia
eltrica);
3) PIS/PASEP (Programa de Integrao Social/ Programa de Formao do
Patrimnio do Servidor Pblico);
4) COFINS (Contribuio para Financiamento da Seguridade Social).

Uma Empresa Comercial ou Mercantil aquela que no realiza nenhuma

modificao nos produtos comercializados. Compra matria-prima e a vende ou
compra produto acabado e o vende exatamente como o adquiriu. A operao de
compra e venda tambm chamada de mercantil.

EXEMPLOS:

COMPRA

COMERCIALIZA

VENDA

Chapa de Ao

Distribuidor

Chapa de Ao

Veculos

Concessionria de Veculos

Veculos

Uma empresa comercial contribuinte dos seguintes impostos e contribuies

sobre vendas:
1) ICMS (Imposto sobre Circulao de Mercadorias em Geral e Servios de
transporte interestadual, intermunicipal, servios de comunicao e energia
eltrica);
2) PIS/PASEP (Programa de Integrao Social/ Programa de Formao do
Patrimnio do Servidor Pblico);
3) COFINS (Contribuio para Financiamento da Seguridade Social).

Uma Empresa Prestadora de Servios aquela que no produz nenhum

produto e eventualmente fornece ou utiliza uma mercadoria ou matria-prima para
prestar o servio contratado. A parte referente a mo de obra de valor predominante
do custo do servio prestado.

EXEMPLO:

Peas

Gastos Diversos

Veculo

Servio Presatdo

Mo de Obra

O reparo de um carro em uma oficina mecnica exige a utilizao de peas e a

aplicao de mo de obra especializada alm de gastos diversos, como energia
eltrica, aluguel, etc.

Uma empresa de servios contribuinte dos seguintes impostos e

contribuies sobre vendas:
1) ISS (Imposto sobre Servios);
2) PIS/PASEP (Programa de Integrao Social/ Programa de Formao do
Patrimnio do Servidor Pblico);
3) COFINS (Contribuio para Financiamento da Seguridade Social).

1.1. COMPRA, VENDA E ESTOQUE DE MERCADORIAS

Para melhor entendimento do reflexo das operaes com mercadorias no

patrimnio e resultado das empresas, fundamental conhecer alguns conceitos:

COMPRA: o ato pelo qual uma empresa adquire o direito de propriedade sobre
mercadorias para revenda ou de bens para uso.
As compras de mercadorias ou insumos devem ser contabilizadas sem os
tributos, considerando as devolues de compras (descontando) e agregando ao valor
os gastos com frete, seguro ou qualquer gasto que tenha sido realizado para colocar e
manter a mercadoria em estoque.
VENDA: o ato pelo qual uma empresa revende as mercadorias adquiridas de seus
fornecedores. Assim, em uma venda, a empresa ir transferir a propriedade ao
cliente.
RECEITA: Nem toda entrada ou promessa de entrada de recursos em uma empresa
receita. Quando uma empresa contrata um emprstimo ou quando um scio
integraliza capital, entram recursos, mas no constituem uma receita.
No pronunciamento CPC 30 aprovado pelo CFC por meio de Resoluo CFC N.
1.412/12 e transformado em Norma Tcnica Brasileira de Contabilidade (NBC-TG-30),
est definido com clareza o que pode ser considerado receita e o que pode deve ser
excludo das operaes de venda para obteno da receita efetiva da empresa,
chamada receita lquida. De acordo com o CPC 30, item 7:
Receita o ingresso bruto de benefcios econmicos durante o perodo
observado no curso das atividades ordinrias da entidade que resultam no
aumento do seu patrimnio lquido, exceto os aumentos de patrimnio
lquido relacionados s contribuies dos proprietrios.

As atividades ordinrias da entidade so as principais da empresa, e as

contribuies dos proprietrios formam o capital social destes, ou seja, ingressos que
nada tm a ver com as operaes.
Na maior parte dos casos, a contraprestao feita na forma de Caixa ou
equivalente de Caixa, enquanto o valor da receita o valor recebido ou a receber.
A contraprestao a forma de pagamento, enquanto que equivalente de caixa
qualquer valor em dinheiro ou equivalente a dinheiro aceito pela entidade que
ganhou a receita.
Assim, receitas so ganhos que tm origem nas seguintes transaes:
1) Vendas de bens;
2) Prestao de servios;
3) Utilizao por terceiros de ativos da empresa item 5 do CPC 30 (R1):
A utilizao, por parte de terceiros, de ativos da entidade d origem a
receitas na forma de:
(a) juros encargos pela utilizao de caixa e equivalentes de caixa ou de
quantias devidas entidade;
(b) royalties encargos pela utilizao de ativos de longo prazo da entidade,
como, por exemplo, patentes, marcas, direitos autorais e software de
computadores; e
(c) dividendos distribuio de lucros a detentores de instrumentos
patrimoniais na proporo das suas participaes em uma classe particular
do capital.

A receita formal de uma empresa chamada de receita bruta, obtida

totalizando os valores que constam nas notas fiscais de venda. A partir dela, existem
valores que devem ser deduzidos:
As quantias cobradas por conta de terceiros tais como tributos sobre
vendas, tributos sobre bens e servios e tributos sobre valor adicionado no
so benefcios econmicos que fluam para a entidade e no resultam em
aumento do patrimnio lquido. Portanto, so excludos da receita (Item 8,
CPC 30).

1-

Devoluo de Vendas

2-

Cancelamentos de servios

3-

Descontos

4-

Abatimentos

5-

Impostos e contribuies

Os itens 1 e 2 so eventos que ocorrem aps a emisso das notas fiscais e

entrega das mercadorias, comum acontecerem devolues ou cancelamentos de
servios por diversas razes;
O item 3 refere-se a descontos especificados nas notas fiscais, significando que
existe um valor de tabela para o preo do produto, mas que o comprador ir pagar um
valor menor, normalmente porque est comprando uma quantidade maior;
O item 4 diz respeito a descontos dados ao cliente aps a emisso da nota fiscal;
O item 5 referente aqueles impostos que no so valores da empresa, mas das
entidades pblicas, uma vez que a empresa apenas uma recolhedora de tributos.
O montante da receita proveniente de uma transao geralmente
estabelecido entre a entidade e o comprador ou usurio do ativo.
mensurado pelo valor justo da contraprestao recebida, ou a receber,
deduzida de quaisquer descontos comerciais (trade discounts) e/ou
bonificaes (volume rebates) concedidos pela entidade ao comprador (Item
10, CPC 30).

Na maioria das situaes, os tributos so cobrados pela empresa aos seus

clientes, mas esses valores tm que ser repassados ao fisco, portanto, devem ser
deduzidos da receita, assim como todo e qualquer tipo de desconto comercial
concedido no ato da emisso da nota fiscal, devoluo de mercadorias ou servios
feitos pelos clientes.
DISTINO ENTRE CUSTOS E DESPESAS: todo valor gasto para adquirir mercadorias,
fabricar um produto ou prestar um servio; j as despesas so os valores gastos no
esforo para vender.
Exemplo: Uma mulher vendeu 50 sanduches por R$ 5,00 cada um, livres de impostos.
Para fazer cada sanduche, ela gastou R$ 2,00. Sabendo que ela gastou R$ 5,00 de
conduo e R$ 15 em alimentao, qual foi o lucro lquido ao fim do dia de trabalho?
RESULTADO COM MERCADORIAS
CONTA

QUANTIDADE

VALOR UNITRIO

TOTAL

Receita
(-) Custo
Lucro Bruto
(Resultado com
Mercadorias)
(-) Despesas
Lucro Lquido

50
50

5,00
2,00

250,00
100,00
150,00
20,00
130,00

A determinao do lucro bruto fundamental na vida das empresas porque se

a empresa no conseguir xito na obteno do lucro bruto, no ter como honrar
sequer os gatos de suas vendas. O lucro bruto um lucro obtido preliminarmente, que
dever ser suficiente para suportar as despesas da empresa.

DEVOLUO: ato pelo qual mercadorias compradas retornam do cliente ao

fornecedor, por estarem em desacordo com o perodo ou por qualquer motivao de
ordem comercial. No ato da devoluo, necessria que o cliente faa uma
formalizao, normalmente uma nota fiscal, a fim de acompanh-las. Desta forma, o
vendedor ir creditar os tributos quando houver a devoluo.
ABATIMENTO: um tipo de desconto dado aps a emisso da nota, geralmente para
evitar uma devoluo ou por imposio para pagamento no dia do vencimento. Se o
cliente estiver insatisfeito com a mercadoria adquirida, por culpa do fornecedor, e no
julgar necessrio devolv-la, este pode entrar em acordo com o fornecedor e exigir um
abatimento, a fim de evitar a devoluo. Os fatos mais comuns que podem levar ao
abatimento so: deteriorao, perda de qualidade, divergncias nas especificaes
tcnicas e atraso na entrega. Tendo em vista que tal abatimento posterior ao ato da
venda, o mesmo no esteve e nem estar em nenhuma nota fiscal e, por conseguinte,
no h ICMS no abatimento, visto que a mercadoria no circula.
DESCONTO INCONDICIONAL (ou COMERCIAL): o desconto dado incondicionalmente
pelo fornecedor ao cliente, visto que no depende das condies de pagamento, e
sim de outros fatores, tais como grande quantidade adquirida, interesse promocional
ou cliente preferencial. Tendo em vista que tal desconto concedido no ato da venda
das mercadorias, este aparece na nota fiscal.
Esse tipo de desconto precisa ser indicado na nota fiscal porque a legislao do
IPI determina que a alquota do IPI seja sempre calculada pelo valor sem desconto. J
O ICMS, PIS e CONFINS tero suas alquotas caliculadas pelo valor com o desconto.
Exemplo: Uma empresa vende 1.500 unidades de seu nico produto ao preo unitrio
de R$ 10,00. O IPI de 10%, o ICMS de 20%, o PIS de 1% e o COFINS de 4%.
Vamos calcular o valor da venda e o valor dos tributos sobre vendas lanados nas
contas-correntes de cada tipo de tributo, sabendo que foi concedido um desconto
comercial de 10%.

CONTA

QUANTIDADE VALOR UNITRIO

Valor da venda
Desconto comercial (10%)

1500

10

TOTAL
15.000,00
1.500,00

Base de clculo para ICMS, PIS e COFINS.

13.500,00

IPI (10% sobre 15.000)

ICMS (20% sobre 13.500)
PIS (1% sobre 13.500)
COFINS (4% sobre 13.500)

1.500,00
2.700,00
135,00
540,00

DECONTO CONDIOCIONAL: diferente do desconto comercial, que dado no ato da

compra e uma deduo da receita. um tipo de desconto obtido pelo comprador ou
concedido pelo vendedor. Normalmente este ocorre pelo cumprimento de um prazo
de pagamento ou sua antecipao. comum recebemos um ttulo com a condio
dizendo se pagar at o dia 31, desconto de 5%. Quando um vendedor de
mercadorias ou prestador de servios oferece uma condio deste tipo, o vendedor
no sabe se o cliente ir optar por ela; s saber quando o comprador pagar.

Ttulo a receber
10.000,00

10.000,00

Banco
9.500,00

Desconto comercial
(despesa financeira)
500,00

RESULTADO OPERCAIONAL BRUTO: o resultado operacional bruto tambm chamado

de resultado com mercadorias, ou seja, o resultado preliminar que uma empresa
obtm em seus negcios.
O preo de uma mercadoria a base da receita bruta. O regulamento do IPI
determina que este no pode integrar o preo do produto, devendo ser calculado
sobre o preo do item em questo.
Para conciliar as legislaes fiscais e contbeis, a maneira sugerida pelo manual
das sociedades por aes, no Captulo 28, criar a conta faturamento bruto, que a
receita bruta adicionada do IPI.
O regulamento do imposto de renda define que: a receita lquida de vendas e
servios ser a receita bruta diminuda das vendas canceladas, dos descontos

concedidos incondicionalmente e dos impostos incidentes sobre vendas (Decreto-Lei

n. 1.598, de 1997, art. 12, pargrafo 1).
Abaixo, apresentaremos a parte inicial do demonstrativo da receita lquida na
DRE segundo a lei 6.404/76:

1
2
3
4

Faturamento Bruto (receita bruta + IPI)

(-) IPI
Receita bruta (preo X quantidade)
(-) Dedues
Devolues
Descontos incondicionais
Impostos e contribuies
Abatimentos
Receita lquida (receita bruta menos dedues)

3=1-2

5=3-4

APURAO DO CMV: um feirante tem 8 caixas de laranjas em estoque para revenda a

custo unitrio de R$ 10, em seguida compra mais 10 caixas com o mesmo custo
unitrio. Ao trmino do dia seu estoque apresenta ainda 6 caixas, tendo adquirido R$
500 pelas vendas. Qual o custo da mercadoria vendida (CMV) e seu lucro?
CMV = EI + C EF

CMV = (8 caixas + 10 caixas 6 caixas) X custo unitrio

CMV = (8 x 10 + 10 x 10 6 x 10)
CMV = 80 + 100 60
CMV = 120

1
2
3

Receita Lquida
(-) CMV
Resultado bruto

3=1-2

500,00
120,00
380,00

Segundo o art. 289/RIR 99, o custo das mercadorias revendidas e das matrias-primas
utilizadas ser determinado com base em registro permanente de estoques ou no
valor dos estoques existentes, de acordo com o Livro de Inventrio, no fim do perodo
de apurao (Decreto-Lei 1.598, de 1977, art. 14).

1 O custo de aquisio de mercadorias destinadas a revenda compreender os de

transporte e seguro at o estabelecimento do contribuinte e os tributos devidos na
aquisio ou importao (Decreto-Lei 1.598, de 1977, art. 13).
2 Os gastos com desembarao aduaneiro integram o custo de aquisio.
3 No se incluem no custo os impostos recuperveis atravs de crditos na escrita
fiscal.

1
2
3

Receita Lquida
(-) CMV ou CPV ou CSP
Resultado bruto

3=1-2

A avaliao de estoques fundamental para a determinao do custo das

mercadorias vendidas e, portanto, do resultado de uma empresa comercial ou
industrial.
Em uma empresa industrial, a determinao do custo de um produto fabricado
depende do valor da matria-prima, do valor da mo de obra direta de fabricao
(aplicada para transformar as matrias-primas em um produto) e tambm da
determinao dos chamados gastos gerais fabris, como energia eltrica, aluguis,
segurana, limpeza pessoal indireto, etc.
Uma empresa de servios tem praticamente a mesma estrutura de composio
de custos de uma indstria. Um servio tambm exige habitualmente a utilizao de
algum tipo de matria-prima, mo de obra direta e gastos gerais para sua prestao,
embora nas empresas de servios os estoques tenham importncia reduzida.
Em uma empresa comercial, a dificuldade muito menor, pois ela vende
exatamente o que compra. O foco dessa disciplina ser a noo dos conceitos
relevantes da contabilidade aplicada a essa atividade. Os problemas contbeis de
estoques esto associados a necessidade de apurar de forma adequada e correta essa
conta. Numa entidade comercial, o valor do CMV pode representar mais de 60% da
receita da entidade, e por isso h necessidade de destacar a apurao do CMV e do
estoque.

ESTOQUES: o item 6 do CPC 16 (R1) define que Estoques como ativos que estejam:
(a) mantidos para venda no curso normal dos negcios;
(b) em processo de produo para venda; ou
(c) na forma de materiais ou suprimentos a serem consumidos ou transformados no
processo de produo ou na prestao de servios.

Assim, os estoques so compostos por bens adquiridos e destinados a venda,

incluindo, por exemplo, mercadorias compradas por um varejista para revenda ou
terrenos e outros imveis para revenda.
Os estoques tambm compreendem produtos acabados e produtos em
processo de produo pela entidade e incluem matrias-primas e materiais
aguardando utilizao no processo de produo, tais como: componentes, embalagens
e material de consumo. No caso de prestador de servios, os estoques devem incluir os
custos de servios.
Os estoques devem ser mensurados pelo valor:
1) de custo; ou
2) de mercado (valor realizvel lquido), dos dois o menor.

Valor Realizvel Lquido o preo de venda estimado no curso normal dos

negcios deduzido dos custos estimados para sua concluso e dos gastos estimados
necessrios para se concretizar a venda.
Exemplo: venda de um apartamento por R$ 500.000,00 e comisso de venda de R$
40.000,00:

Valor de venda de um imvel

(-) Custo de venda - comisses
Valor realizvel lquido

500.000,00
40.000,00
460.000,00

Uma entidade geralmente compra estoques com condio para pagamento a

prazo. Quando a negociao contm efetivamente um elemento de financiamento,
esse elemento, por exemplo, uma diferena entre o preo de aquisio em condio

normal de pagamento e o valor pago, deve ser reconhecido como despesa de juros
durante o perodo do financiamento.
Exemplo:

a)
b)
c)
d)

Aquisio a prazo ...................................

Preo de Venda Normal (a vista).............
Preo a ser pago (a prazo)........................
Juros (diferena)......................................

Produto X
30.000,00
45.000,00
15.000,00

Lanamento Contbil:
D - Produto X (AC)...................................
D - Juros a Transcorrer (CRPNC)...............
C - Fornecedor (PNC)...............................
(CRPNC = conta redutora do passivo no circulante)

30.000,00
15.000,00
45.000,00

1.2. MTODOS DE CONTABILIZAO.

O grande problema contbil em operaes com mercadorias envolve a

necessidade de determinar qual o custo da mercadoria que est sendo vendida por
uma entidade. Em certos tipos de entidade, possvel determinar isso de forma clara e
precisa quando se pode rastrear o produto. o caso de uma concessionria de
veculos, na qual cada veculo possui uma especificao clara e precisa (nmero da
placa, por exemplo), e a empresa pode determinar quanto custou cada veculo. Nesses
casos, possvel, a cada venda do produto, determinar o seu valor do custo.
Entretanto, essa situao possvel em setores nos quais o valor unitrio do produto
que est sendo comercializado relativamente alto, como acontece com um veculo.
Em outros setores, em que o valor do produto reduzido, o rastreamento de
cada item pode ser muito caro. E temos aqui problemas contbeis que necessitamos
resolver.
A base desta Unidade mostrar como acontece a contabilidade de uma
entidade que gera receita por meio da comercializao de mercadorias. Nessa
situao, a entidade possui algumas alternativas de mensurao que podem ser
usadas. Comecemos pela escolha do sistema de inventrio.

Operaes na compra

Quando uma entidade compra uma mercadoria, essa operao pode ser vista
ou a prazo. Se a compra a prazo, isso gera um passivo para a entidade, que ser mais
adiante quitado.
Um exemplo de lanamento da compra de mercadoria apresentado a seguir:

Entretanto, diversos fatos podem ocorrer a partir desse momento.

Vamos considerar os mais comuns e relevantes, quais sejam: devoluo: a

devoluo de mercadoria ocorre quando o comprador no est satisfeito com a
qualidade ou a especificao do estoque recebido. Em tais casos, a entidade poder
devolver o produto, sendo necessrio retir-lo do estoque e reduzir a dvida, caso a
compra tenha sido a prazo. Um exemplo de tal operao encontra-se a seguir:

Abatimento: acontece quando o comprador no est satisfeito com a

aquisio, mas o fornecedor no deseja receber a mercadoria novamente. Por esse
motivo, reduz o seu preo, incentivando o comprador a ficar com o estoque. O
estoque permanece na entidade, mas com um valor menor. O lanamento contbil
igual ao realizado na devoluo:

Frete: o frete para entrega da mercadoria pode ser pago pelo comprador ou
pelo vendedor. Dependendo da situao, teremos lanamentos distintos. Caso o frete
seja pago pelo comprador, o valor deve constar do custo do estoque. Nesse caso, o
valor pago (se for vista) deve ser somado ao que j foi pago pela entidade:

J se o frete for pago pelo vendedor, seu valor j est inserido no custo do
produto. O lanamento contbil s dever ocorrer na empresa vendedora (no na
compradora), como despesa operacional;

Desconto: diferente do abatimento, pois no existe a insatisfao do

comprador. Se o desconto ocorre no momento da compra, temos o desconto
comercial. O desconto comercial aquele obtido no ato da compra, quando o
comprador chora uma reduo no preo, seja por que um cliente antigo, seja por
estar comprando em grande quantidade. No desconto comercial, no existe nenhum
lanamento contbil, j que o valor constante j deve incluir o desconto (nem sempre
o desconto financeiro bom).
O desconto financeiro ocorre depois de a entidade ter realizado a compra,
normalmente ao antecipar o pagamento. Nesse momento, o fornecedor concede um
desconto pela antecipao.
Isso reduz o custo do estoque e tambm diminui a dvida do comprador com
seu fornecedor. Naturalmente que necessitamos fazer um lanamento para corrigir o
valor das contas de estoques e de fornecedores. Para exemplificar, vamos
considerar os lanamentos anteriores de compra, devoluo, abatimento e frete. Com
esses eventos, os razonetes de estoques e fornecedores apresentam o seguinte
saldo:

A dvida da empresa com os fornecedores de R$ 6.970 (voc seria capaz de

achar esse valor?). Suponha um desconto financeiro de 5%, ou R$ 349. O lanamento
seria:

Com os seguintes razonetes:

Operaes na venda

Na operao de venda no inventrio permanente, so realizados dois

lanamentos: o primeiro, referente venda, e o segundo, baixa do estoque:

O primeiro lanamento o da venda, no qual o valor aquele que o cliente

pagar pela mercadoria. Inclui, portanto, a margem de lucro. O segundo lanamento
so a baixa do estoque e o reconhecimento do custo do produto vendido. A diferena

entre o primeiro valor e o segundo representa o lucro obtido com a operao de

venda.
Agora, vamos mostrar como feita a contabilizao de situaes especficas da
operao de venda de mercadorias, mostrando o efeito contbil de devolues,
descontos, abatimentos e fretes. Esses lanamentos diferem um pouco daqueles
mostrados na compra de estoques.

Devoluo

Existindo uma devoluo da mercadoria que foi vendida ao cliente, a entidade

deve contabilizar a volta do estoque, a reduo no custo da mercadoria vendida, a
reduo nos valores a receber do cliente e a reduo das receitas de vendas. Em outras
palavras, o registro da devoluo deve mirar o registro realizado anteriormente da
venda de mercadoria. Considere que o lanamento anterior teve uma devoluo de
10% das mercadorias:

O primeiro lanamento reduz o ativo valores a receber e tambm debita uma

conta de devoluo. Essa conta de devoluo vai aparecer na demonstrao do
resultado da entidade aps a receita e com o sinal negativo. No segundo lanamento,
registrada novamente a entrada da mercadoria no estoque da entidade. Estamos
assumindo que o estoque no tem defeito. Ao mesmo tempo, o segundo lanamento
reduz o custo do produto vendido.

Abatimento

O abatimento na venda possui um tratamento similar ao que aprendemos na

compra. Caso a entidade queira um controle parte do volume de abatimento,
possvel utilizar uma conta especfica de abatimento, que na demonstrao do
resultado vai subtrair a conta de receita. O lanamento seria o seguinte:

Frete

Existindo frete na venda pago pela entidade, deve ser considerada despesa
operacional, no sendo parte da receita ou do CMV. Nessas situaes, o registro ser:

Desconto

Quando a entidade concede desconto para o seu cliente, para que este pague
sua dvida com antecedncia, temos a figura do desconto financeiro. Nessas situaes,
temos o seguinte lanamento:

A conta desconto concedido deve entrar na demonstrao do resultado com

o sinal negativo, logo aps a conta de receitas. O Quadro 02 mostra um resumo dos
lanamentos do inventrio permanente. Alm disso, na ltima coluna, apresenta como
ocorrem os lanamentos no peridico.

Lanamentos contbeis nos sistemas de inventrio

1.3. SISTEMA DE INVENTRIO

Existem dois sistemas de inventrio que uma entidade pode adotar:

1) Sistema de inventrio permanente; e
2) Sistema de inventrio peridico.

1.3.1. Sistema de inventrio permanente

O sistema de inventrio permanente registra, de forma detalhada, cada operao

com mercadorias. Esse registro detalhado permite que a entidade possa ter, a
qualquer momento, a quantidade e o valo do estoque. Nesse sistema, toda vez que se
faz uma operao de venda, ocorrem dois lanamentos contbeis:
1) da venda: no qual se considera o evento venda da mercadoria, utilizando como
valor do lanamento o preo de venda; e
2) da baixa da mercadoria no estoque: no qual se considera o evento reduo do
estoque da mercadoria que acabou de ser vendida, sendo usado nesse
lanamento o custo da mercadoria. Desse modo, o razonete do custo da
mercadoria vendida est sendo sempre atualizado.

1.3.2. Sistema de inventrio peridico

O inventrio peridico difere do permanente por no registrar de maneira

detalhada cada operao com mercadorias. Ocorrendo uma venda de mercadoria, o
inventrio peridico s faz o lanamento da receita, no efetuando nenhum
lanamento do custo do estoque que foi vendido. Nesse caso, o custo da mercadoria
vendida determinado somente no final do perodo, isto , periodicamente. Para
obter o custo da mercadoria vendida (CMV), necessrio fazer os seguintes passos:
determinar o estoque inicial;
adicionar o valor comprado no perodo; e
subtrair o estoque existente no final do perodo.

1.3.2.1. Conta Mista de Mercadorias

Existe apenas uma nica conta, a de Mercadorias, que registra todos os fatos
pertinentes ao RCM: Vendas, Compras, Estoque e CMV. denominada conta mista,
pois mescla em seu interior contas patrimoniais (estoque) e de resultado (RCM).

1.3.2.2 Conta Mercadorias Desdobrada

Nesta forma de registrar os fatos que envolvem mercadorias, cinco contas so

utilizadas para se registrarem as operaes que envolvem mercadorias. Deste modo,
so utilizadas as contas Mercadorias, Compras, Vendas, CMV e RCM.

Consideraes adicionais

O sistema de inventrio permanente tem sido usado por entidades que

possuem mercadorias de maior valor unitrio. A expanso recente do uso de
computadores e scanners tem levado as entidades a mudarem para esse sistema, j
que o custo de sua implantao tem reduzido nos ltimos anos, e a qualidade da
informao tem sido maior. Outra vantagem desse sistema a possibilidade de
exercer um melhor controle sobre as operaes com mercadorias, mostrando, a
qualquer momento, a quantidade de estoque existente na entidade.
Em alguns tipos de negcio, ainda interessante usar o inventrio peridico,
uma vez que no econmico fazer um controle muito apurado do CMV a cada
operao. Pequenos estabelecimentos comerciais usam o peridico em virtude do
baixo custo de implantao desse sistema.
Um comparativo entre os dois sistemas apresentado no Quadro 01.
Qual sistema usar? No existe uma resposta geral para essa pergunta, sendo
necessrio fazer uma anlise de cada entidade. Por existir uma tendncia nos ltimos
anos a se adotar o inventrio permanente, ser dada uma nfase a esse sistema.

Comparao entre os sistemas de inventrio

Apresentao da venda e do lucro

A apresentao da venda de uma empresa comercial deve se iniciar com a

receita bruta de venda. Sobre esse valor, devem-se subtrair os descontos que foram
concedidos na venda, as devolues de mercadorias e os abatimentos. Alm disso,
aqueles impostos que incidem sobre a venda, como o ICMS Imposto sobre Circulao
de Mercadorias e Prestao de Servios , devem ser subtrados. O resultado a
receita lquida de venda.
Quando fazemos anlise do desempenho de uma entidade, usamos ndices
como a margem lquida. A margem lquida obtida dividindo o lucro lquido pela
receita lquida.
Da receita lquida, subtramos o CMV (custo da mercadoria vendida) para obter
o lucro bruto. A margem bruta calculada a partir desses valores, usando a seguinte
expresso:

O quadro resume o uso para anlise da informao contbil.

Questo

Quanto a
entidade est
ganhando com as
operaes com
mercadorias?

Informao

Margem bruta.

O que significa?

Como analisar?

Lucro bruto
dividido pela
receita lquida e
multiplicado por
cem.

Quanto a entidade
obtm de lucro para
cada unidade de
receita. Maiores
margens indicam
maiores
rentabilidades.

Analisando a informao contbil: estoques

Inventrio fsico

Conforme afirmamos anteriormente, o inventrio permanente faz o

lanamento de cada sada de mercadoria da entidade. Aparentemente, essa uma
pequena diferena. Quando imaginamos uma entidade com uma grande
movimentao no seu estoque, a adoo do permanente vai significar uma quantidade
adicional de lanamentos contbeis elevada. No peridico, ao final do perodo, feita
a contagem fsica do estoque, e o CMV determinado pela seguinte expresso:

CMV = Estoque Inicial + Compras Estoque Final

O valor das compras obtido por meio da soma das notas fiscais de compras
efetuadas durante o perodo. Nesse valor, devem estar subtradas as devolues de
compras, sendo tambm considerados os abatimentos das compras. O estoque final
da expresso acima obtido a partir da contagem fsica. Aps essa contagem, o
estoque valorado. (Posteriormente, estudaremos como ocorre essa valorao.)
Apesar de a contagem fsica ser uma caracterstica inerente do inventrio peridico,
nada impede que uma entidade que adote o inventrio permanente possa fazer uma
contagem fsica periodicamente para verificar a qualidade da informao do sistema
permanente.

As eventuais diferenas entre a contagem fsica e os valores constantes do

razonete no inventrio permanente devem ser corrigidas. Naturalmente que a
existncia de uma diferena significativa necessita de uma investigao mais detalhada
para achar as razes.
Na maioria das entidades, a contagem fsica do estoque realizada no mnimo
uma vez por ano, geralmente no momento do fechamento do exerccio social. Para
fazer essa contagem fsica, geralmente a entidade fecha suas portas; da a expresso
fechado para balano.
Como a grande maioria das entidades tem o exerccio social coincidindo com o
ano civil, a contagem fsica realizada no dia 31 de dezembro ou no dia 2 de janeiro.
Outra razo para fazer a contagem fsica nesse momento a quantidade menor de
estoque.
E as mercadorias furtadas? No inventrio permanente, as mercadorias furtadas
faro com que exista diferena entre a contagem fsica e o valor existente no razonete
antes dela. J no inventrio peridico, como no possvel determinar essa diferena,
as mercadorias furtadas esto sendo contadas como custo da mercadoria vendida.

Existem dois outros problemas que podem ocorrer na contagem fsica:

Produtos em trnsito: so aqueles que foram adquiridos pela entidade e que ainda
no foram recebidos ou que foram vendidos e ainda no foram entregues. A regra
geral que deve ser considerada a propriedade dos produtos. O produto em trnsito
deve ser includo no inventrio se a entidade possui a sua propriedade; e
Produtos com venda em consignao: so aqueles que esto fisicamente na entidade,
mas no so de sua propriedade.
Um comrcio pode aceitar manter um produto em consignao para tentar
vend-lo. No tendo sucesso na sua venda, a empresa poder devolver o produto para
seu proprietrio. Os produtos em consignao reduzem o risco da entidade que tenta
vend-lo.

Os problemas contbeis com os estoques podem ser relevantes. Um caso

clssico ocorreu na dcada de 1960, quando uma empresa norte-americana de
importao de azeite passou a dar seus estoques como garantia de emprstimos. Suas

demonstraes eram auditadas, incluindo a verificao dos estoques. Quando os

bancos tiveram dificuldade de receber da empresa e resolveram lanar mo da
garantia, os barris estavam cheios de gua e um filete de azeite. O auditor, ao fazer a
auditoria, no percebeu, pois o azeite bia na gua.

Apurao do custo da mercadoria

Mostramos os dois sistemas de inventrio que uma entidade pode adotar.

Mostramos tambm algumas situaes que podem ocorrer na compra e venda de
mercadorias. Vimos, nas Unidades anteriores, que a contabilidade utiliza o custo como
determinao do valor. Vamos, a partir deste momento, discutir como mensuramos o
valor do custo da mercadoria que est sendo vendida pela entidade.
Para melhor desenvolver os aspectos contbeis, usaremos um exemplo de uma
empresa comercial, a Jatos Impressora, que possua quatro impressoras no incio do
ano, que foram compradas no final do ano anterior por R$ 250,00 cada. No dia 7 de
janeiro, a empresa comprou mais trs impressoras no valor de R$ 260,00 cada. Vamos
admitir, para fins de simplificao, que todas as impressoras so de um nico modelo.
No dia 10 de janeiro, um cliente adquiriu cinco impressoras. Vamos discutir as quatro
maneiras de mensurar o valor do custo da mercadoria vendida e do valor do estoque.
Adotaremos que a empresa usa o inventrio permanente.

Preo especfico

No inventrio especfico, cada produto identificado. Isso significa dizer que a

venda do produto por parte da entidade est associada a uma determinada
especificao que permite que o custo do produto seja imediatamente identificado.
Na situao de uma entidade que adota o preo especfico, o custo da mercadoria
vendida pode ser obtido facilmente. Considere o exemplo da empresa Jatos
Impressora e suponha que o Quadro 03 apresente a situao que ocorreu nessa
empresa.

Custo especfico

A primeira coluna apresenta o estoque inicial que existia na empresa, com um

nmero para identificar cada impressora. A segunda coluna apresenta o valor
adquirido no dia 7 de janeiro e a identificao de cada produto. A soma do estoque
inicial mais as compras resultam nas mercadorias disponveis para venda. So os
estoques que a entidade pode vender. No dia 10, um cliente da empresa comprou
cinco impressoras. Como temos o nmero de identificao de cada uma delas,
sabemos perfeitamente qual produto foi vendido: trs impressoras do estoque inicial e
duas impressoras da aquisio que a empresa fez no dia 7. Essas impressoras esto na
coluna do CMV do Quadro 03. Sobraram duas impressoras, que esto destacadas na
ltima coluna da ilustrao. Precisamos determinar qual o valor do custo da
mercadoria vendida e do estoque final. Foram vendidas trs impressoras do estoque
que existia no incio do ano, cujo custo de aquisio era de R$ 250,00, e duas
impressoras com custo de R$ 260,00. Isso significa que o CMV de R$ 1270 (= 250,00 x

3 + 260,00 x 2). Esse o valor que dever constar do lanamento de baixa do estoque
(dbito de CMV e crdito de estoque) no instante da venda. O estoque final de R$
510,00, que corresponde a uma impressora do estoque antigo (R$ 250,00) e outra do
estoque mais recente (R$ 260,00).

Primeiro a entrar, primeiro a sair (PEPS)

Ao contrrio do preo especfico, os prximos trs mtodos possuem suposio

sobre qual mercadoria foi vendida. A suposio est implcita na denominao do
mtodo.
O primeiro a entrar, primeiro a sair (tambm conhecido pela sigla PEPS, por
first-in, first-out ou FIFO) o mtodo em que assumimos que a mercadoria que foi
vendida aquela que entrou primeiro no estoque da entidade. Em outras palavras,
ocorrendo uma venda, a mercadoria que foi vendida a mais antiga.
Considere o exemplo da empresa Jatos Impressora. Usando o PEPS, temos que
o estoque inicial eram quatro impressoras a R$ 250 cada e compras de trs
impressoras a R$ 260 cada, o que leva a um valor de mercadorias disponveis para
venda de R$ 1.780 (vide Quadro 58).

PEPS

Como foram vendidas cinco impressoras, temos que aplicar a regra do

primeiro a entrar, primeiro a sair. Em outras palavras, as impressoras que foram
vendidas so as mais antigas no estoque, ou seja, quatro impressoras com custo de R$
250,00 e uma impressora com o custo de R$ 260,00 totalizando R$ 1.260,00 de CMV.
O estoque final pode ser obtido facilmente subtraindo o valor das mercadorias
disponveis para venda (MDV) pelo custo da mercadoria vendida.
Observe o Quadro 58 com os valores que obtivemos usando o PEPS. O PEPS
uma boa aproximao da realidade, quando temos um estabelecimento comercial no
qual o cliente no tem acesso ao estoque. Geralmente, a empresa tenta vender os
produtos que entraram primeiro (mais antigos) para evitar obsolescncia ou perda.

ltimo a entrar, primeiro a sair (UEPS)

Esse mtodo assume que os produtos mais novos sero vendidos primeiro.
tambm conhecido como last-in, last-out (LIFO). Podemos tambm aplicar o mtodo
UEPS para o nosso exemplo (vide Quadro 59). Como foram vendidas cinco
impressoras, as cinco ltimas que entraram no estoque devem ser consideradas.
Dessas cinco ltimas, quatro possuem um custo de R$ 260,00, e uma, um custo de R$
250,00. Isso significa um CMV de R$ 1.280,00. Como as ltimas mercadorias foram
vendidas, o estoque final ser composto pelas mercadorias mais antigas. Em outras
palavras, por duas impressoras com o preo de R$ 250,00 cada.

UEPS

O mtodo UEPS pode ser adequado para situaes nas quais o estoque no
perecvel e geralmente armazenado em pilhas. Ocorrendo a venda, o produto que fica
no topo, que entrou por ltimo, retirado.

Mdia ponderada

A mdia ponderada considera como o custo da mercadoria vendida o custo

mdio ponderado. Toda vez que a entidade efetua uma compra, isso afeta a mdia
ponderada. Para clculo dessa mdia, basta utilizar a seguinte expresso:

No exemplo apresentado, antes da venda a empresa tinha sete impressoras

com um custo de R$ 1.780,00. Usando a expresso, temos:

Como a empresa vendeu cinco impressoras e restaram duas em estoque, o

valor do CMV e do estoque final obtido da seguinte forma:

A mdia ponderada um mtodo interessante quando existe uma mistura dos

produtos antigos com os novos. Um exemplo ocorre num posto de gasolina. Nesse
exemplo, o caminho deposita o combustvel recm-adquirido no tanque, misturando
o produto antigo e novo.

Sumrio do resultado obtido

A partir do resultado obtido, poderemos fazer algumas concluses

interessantes sobre os quatro mtodos. Antes de prosseguir, importante recordar
que no nosso exemplo ocorreu um aumento no custo unitrio da impressora, de R$
250,00 para R$ 260,00. Obviamente que, quando no existe mudana de preo, a
adoo de qualquer mtodo levar ao mesmo resultado.
O Quadro 60 mostra os valores obtidos no CMV e estoque final pelos quatro
mtodos. Usaremos somente essas duas contas, pois no nosso exemplo o estoque
inicial era idntico para todos os mtodos (e isso nem sempre ocorre). Como o
resultado do preo especfico poderia variar conforme a mudana dos produtos
especificados que foram comercializados, centremos a anlise nos trs mtodos.

Quadro 60: Comparao entre os mtodos

Como ocorreu um aumento nos preos, o CMV com maior valor aquele
obtido pelo mtodo UEPS. O menor valor o do PEPS, sendo mdia um valor
intermedirio. J o estoque pelo PEPS maior. Podemos notar que, dependendo da
adoo de algum mtodo, o resultado ser alterado, seja o custo da mercadoria
vendida, seja o estoque final. Ou seja, a escolha do mtodo vai afetar tanto a

demonstrao do resultado quanto o balano patrimonial. Essa influncia do mtodo

escolhido ser maior quando existe uma variao contnua nos preos dos produtos.
No exemplo, ocorreu um aumento nos preos, que levou o CMV do mtodo UEPS a ser
o maior. Isso, naturalmente, reduz o lucro da empresa. Podemos, ento, estabelecer a
seguinte regra para uma situao de aumento de preos (inflao):

Para o caso de deflao (reduo nos preos), a regra ser inversa.

Mtodo que uma entidade deve usar

Sabemos que a escolha do mtodo interfere no resultado do exerccio e no

balano patrimonial, e que esse efeito vai depender do nvel de aumento ou reduo
dos preos. A escolha do mtodo que uma entidade deve adotar vai depender de
vrios fatores, mas essa uma deciso da administrao da entidade.
Nesse processo, trs aspectos devem ser considerados: os efeitos nas
demonstraes financeiras, as restries legais e a maneira como a entidade trabalha.
O principal efeito na demonstrao financeira diz respeito reduo da carga
tributria. Ns j comentamos que o processo inflacionrio tende a reduzir o lucro
quando se utiliza o mtodo UEPS. Isso, naturalmente, pode ser um forte incentivo para
que esse mtodo seja escolhido nessas situaes.
Em diversos pases, possvel usar o mtodo UEPS, no existindo impeditivo de
ordem fiscal. Entretanto, inmeras pesquisas realizadas na rea acadmica tm
procurado estudar os efeitos da mudana do PEPS para o UEPS, e vice-versa, no
comportamento das aes de uma empresa.

De uma maneira geral, preciso tomar muito cuidado com uma entidade que
altera a mensurao dos estoques sem uma justificativa adequada.

Entretanto, nosso pas no permite para fins fiscais o uso do UEPS, exatamente
pelos motivos expostos no pargrafo anterior. Uma entidade pode at adotar a UEPS
para fins gerenciais e outro mtodo para fins fiscais. Mas isso representa um custo no
qual, provavelmente, uma entidade no est disposta a incorrer.
Finalmente, a maneira como a entidade trabalha pode ser um excelente razo
para justificar a escolha de um mtodo. Comentamos, anteriormente, algumas
situaes em que mais coerente a adoo de um mtodo, mas no de outro.
Observar o processo produtivo da entidade pode ser um bom guia para a escolha da
forma como vamos mensurar o custo da mercadoria vendida e o estoque.
Um aspecto importante diz respeito continuidade de uso de um mtodo
previamente escolhido. Existe uma regra contbil que diz que, sempre que possvel,
devemos manter uma uniformidade nos procedimentos de mensurao para no
prejudicar a comparao. Isso significa dizer que no muito adequado usar num
determinado ano a mdia ponderada, no outro o PEPS e no seguinte o preo
especfico, sem uma razo adequada para essas contnuas mudanas. Mesmo que
ocorra uma mudana na mensurao, a entidade deveria informar, em notas
explicativas, os efeitos dessa mudana.

Analisando os estoques

Na Unidade anterior, vimos que os estoques fazem parte do ciclo operacional

de uma entidade. Nesta Unidade, vamos mostrar como podemos analisar a poltica de
estocagem de uma entidade.
O principal ndice o prazo de estocagem (ou prazo mdio de estocagem), que
mostra quanto tempo o estoque fica na entidade. Indica, portanto, se um estoque
demora muito ou pouco tempo na entidade.
Seu clculo obtido da seguinte forma:

O resultado final ser dado em nmero de dias. Caso se queira um prazo de

estocagem em meses, basta multiplicar por 12, em lugar de 365.
Um resultado reduzido indica que a entidade fica com o estoque pouco tempo,
conseguindo transform-lo em valores a receber e caixa.
No comrcio, reduzido prazo de estocagem pode indicar que a empresa
gerencia adequadamente seus estoques, reduzindo a aplicao de recursos
desnecessrios nesse ativo.
Uma alternativa ao clculo do prazo de estocagem a rotao dos estoques:

Se o prazo de estocagem estiver em meses, basta substituir 365 por 12. A

rotao dos estoques mostra quantas vezes um estoque renovado durante um
determinado perodo de tempo. Quanto menor o prazo de estocagem, maior a
renovao do estoque ao longo do tempo.

A adoo de modernos sistemas de gerenciamento de estoques, incluindo o

just-in-time, e o desenvolvimento da logstica tm afetado o nvel de estocagem das
entidades, reduzindo o prazo e aumentando a rotao.

O Quadro 61 resume o que discutimos sobre os ndices para analisar os estoques.

Questo

Informao

O que significa?

Como analisar?

Quanto tempo o
Prazo
estoque fica na
estocagem.
entidade?

Baixo ndice indica

que a entidade
Dias em que um possui uma poltica
de estoque
de
estocagem
permanece
na agressiva, adotando
entidade.
tcnicas modernas
de
gesto
de
estocagem.

Quantas vezes o
estoque
gira Rotao
num perodo de estoques.
tempo?

Nmero de vezes
que
de os estoques da
entidade
so
renovados ao longo
de um ano.

Alta rotao revela

uma
poltica
agressiva
de
estocagem.

Pode
indicar
problemas
ou
tentativa
a
de melhorar o
resultado.

Verificar os efeitos
da mudana no
lucro e nas outras
informaes
contbeis.

A
empresa
mudou
a
metodologia de
avaliao
dos
estoques?

Notas
explicativas
comentando
mudana.

Analisando a informao contbil: demonstrao do resultado

Operaes com Mercadorias: Tributos Incidentes Sobre Compras e Vendas

Tributos Incidentes nas Operaes com Mercadorias

So os que guardam proporcionalidade com preo de venda ou dos servios, mesmo

quando o respectivo montante integre esse preo.
So consideradas despesas operacionais, redutoras da Receita Bruta para fins de
apurao da Receita Lquida, tais como:
a. ICMS Imposto sobre Circulao de Mercadorias e Prestao de Servios de
Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicaes;
b. Imposto de Importao;
c. Imposto de Exportao;
d. PIS Programa de Integrao Social, na parcela incidente sobre a Receita Bruta de
Vendas e Servios;
e. COFINS Contribuio para o Financiamento da Seguridade Social, antigo FINSOCIAL
(Fundo de Investimento Social).

OBS.: De acordo com o disposto no art. 226, 2o, do Regulamento do Imposto de

Renda, aprovado pelo Decreto no 3000/99, que estatui no integrarem a receita bruta
das vendas os impostos no cumulativos cobrados, destacadamente, do comprador ou
contratante. Este o caso do IPI (Imposto sobre Produtos Industrializados).

Recuperao de Impostos

So compensveis/recuperveis os Impostos que apesar de pagos pelo contribuinte de

direito, numa primeira etapa, podem ser compensados ou deduzidos do que tiver de
ser pago pelo mesmo contribuinte, numa etapa seguinte, ou seja, quando haja
incidncia desse tributo na sada das mercadorias ou produtos.
Exemplos:
a. O IPI pago na aquisio de matria-prima pela indstria;
b. O ICMS pago na aquisio de matria-prima pela indstria;
c. O ICMS pago na aquisio de mercadorias pelo comerciante.

Os impostos compensveis/recuperveis so registrados em contas representativas de

direitos realizveis, enquanto que os no recuperveis integram o custo das
mercadorias.

Hipteses de Recuperao de Impostos

OBS.: De acordo com a Lei Complementar no 99/99, as mercadorias destinadas a

consumo do estabelecimento, tero direito ao crdito do ICMS a partir de 01/01/2000.

Apurao do IPI ou ICMS a Recolher ou a Compensar/Recuperar

Ao final de cada decnio (IPI) ou ms (ICMS), a empresa efetuar a apurao do

imposto (a recolher ou a recuperar) nos Livros Fiscais denominados de Registro de
Apurao do IPI e/ou Registro de Apurao do ICMS.
Caso o montante do IPI ou ICMS sobre as vendas, registrados nas contas IPI ou ICMS a
RECOLHER seja maior que o montante do IPI ou ICMS sobre as compras, registrado na
conta IPI ou ICMS a RECUPERAR, a diferena significa SALDO a RECOLHER , que deve
ficar evidenciado no Passivo Circulante. Para tanto, o saldo devedor da conta ativa IPI
ou ICMS a RECUPERAR deve ser transferido para dbito da conta passiva que se
encerrar com o lanamento posterior do recolhimento.
Caso o montante do IPI ou ICMS sobre as vendas seja menor que o IPI ou ICMS sobre
as compras, a diferena significa SALDO a COMPENSAR NO PERODO FISCAL SEGUINTE,
que deve ficar registrado no Ativo Circulante. Assim, o saldo credor da conta passiva
IPI ou ICMS a RECOLHER que deve ser transferido para crdito da conta ativa IPI ou
ICMS a RECUPERAR.
A transferncia sempre da conta que apresenta saldo menor para conta que
apresenta saldo maior.
Exemplo 1:
A companhia ABC adquiriu mercadorias conforme a nota fiscal abaixo
Nota Fiscal de Compra a Prazo.
Valor Bruto 100.000

(+) IPI 10% 10.000

Total

da
110.000
Nota Fiscal

Valor

do

ICMS

destacado

15%,

includo

no

valor

bruto.

No mesmo perodo, vendeu mercadorias de acordo com a nota fiscal abaixo.

Nota Fiscal de Venda a Prazo.
Valor Bruto 200.000
(+) IPI 10% 20.000
Total

da
220.000
Nota Fiscal

Valor do ICMS destacado 12%, j includo no valor bruto. Considerando que a Cia ABC
contribuinte do IPI e do ICMS e que s realizou estas duas operaes no perodo,
promova a contabilizao das mesmas e assinale a alternativa correta.
a. ao final do perodo a Cia ABC tem IPI e ICMS a recuperar;
b. ao final do perodo a Cia ABC tem IPI a recuperar e ICMS a recolher;
c. ao final do perodo a Cia ABC tem IPI a recolher e ICMS a recuperar;
d. ao final do perodo a CIA ABC no tem nem saldo a recolher nem a recuperar tanto
de IPI como de ICMS;
e. ao final do perodo a Cia ABC tem IPI e ICMS a recolher

Observaes

O IPI incide sobre o valor total da operao, que compreende o preo do produto,
acrescido do valor do frete e das demais despesas acessrias cobradas ou debitadas
pelo contribuinte ao comprador ou destinatrio. Os descontos, ainda que
incondicionais, no podem ser deduzidos do valor da operao (Lei no 7.798/89).
O ICMS incide sobre o valor bruto menos o Desconto Incondicional Obtido.
Quando mercadorias adquiridas diretamente do fabricante, forem destinadas a
consumo propriamente dito ou imobilizao, a parcela do IPI deve ser includa na base
de clculo do ICMS.

Outra Forma de Contabilizar o IPI e o ICMS nas Compras e Vendas (Mtodo de Conta
Corrente)

Utilizar as contas:
a. Conta Corrente de ICMS (C/C de ICMS) e Conta Corrente de IPI (C/C de IPI) no lugar
das contas ICMS a Recuperar, ICMS a Recolher, IPI a Recuperar e IPI a Recolher,
respectivamente;
b. ICMS sobre Compras e IPI sobre Compras que devero ser encerradas contra a conta
de Compras;
c. Faturamento Bruto, para designar o montante das vendas realizadas acrescido do
valor do IPI incidente sobre as mesmas;
d. IPI sobre Vendas ou IPI Faturado, correspondente parcela do IPI incidente sobre as
vendas.

ICMS e IPI nas Devolues de Compras e Vendas

Devoluo de Compras

Representa uma sada de mercadorias e, nesse caso, haver o dbito (dvida do

imposto correspondente).
Exemplo: utilizando a nota fiscal de compra do exemplo 1, fazer sua devida
contabilizao de devoluo.
Fornecedores

110.000

Diversos

a Devoluo de Compras ou Mercadorias

85.000

10.000

IPI

Recolher

(c/C

de

IPI)

a ICMS a Recolher (c/C de ICMS)

15.000

Diversos

220.000

Duplicatas

Devoluo
IPI

a
de

Recuperar

Receber
Vendas200.000

(c/c

de

IPI)20.000

220.000

ICMS

Recuperar

(C/C

de

ICMS)

a ICMS s/Vendas (Despesa de ICMS)

24.00

ICMS Sobre Fretes Contabilizao

Quando ocorrer qualquer tipo de transporte envolvendo trnsito entre municpios ou

estados, incidir ICMS sobre o frete. Assim quando o frete for sobre transporte de
mercadorias destinadas para a revenda, a empresa poder creditar-se do ICMS.
ICMS a Recuperar
a ICMS sobre Fretes
Pela transferncia do valor do ICMS a Recuperar para Mercadorias ou Compras
ICMS sobre Fretes
a Compras ou Mercadorias
Outra forma de contabilizar o ICMS A Recuperar sobre os fretes de compras de
mercadorias.
ICMS a Recuperar
a Compras ou Mercadorias

Devoluo de Mercadoria e a Consequncia no Destaque de ICMS s/Frete

No que se refere ao frete integrado ao custo das mercadorias que foram devolvidas,
este dever ser considerado como despesas operacionais do perodo a que
corresponder a devoluo. No caso de inventrio permanente, os fretes devero ser
baixados do estoque de mercadorias, creditando-se a respectiva conta. No caso de
inventrio peridico, o crdito dever ser efetuado na conta Frete sobre Compras ou
diretamente na conta Compras.
Perdas com Fretes (Despesa Operacional)
a Mercadorias ou Fretes s/ Compras ou Compras
Em relao ao crdito do ICMS, este dever ser estornado da seguinte forma:
ICMS sobre Fretes
a ICMS a Recuperar

Podemos tambm contabilizar o estorno do ICMS pela devoluo da seguinte forma:

Compras ou Mercadorias
a ICMS a Recuperar

PIS Programa de Integrao Social

A contribuio do PIS ser apurada mensalmente:

I. pelas pessoas jurdicas de direito privado e as que lhe so equiparadas pela
legislao do Imposto de Renda, inclusive as empresas pblicas e as sociedades de
economia mista e suas subsidirias, com base no faturamento do ms;
II. pelas entidades sem fins lucrativos definidas como empregadoras pela legislao
trabalhista, inclusive fundaes, com base na folha de salrios.

PIS Faturamento

Base de Clculo do PIS: constituda pelo faturamento do ms.

Excluses da Base de Clculo:
Devolues de vendas, abatimentos, e descontos incondicionais concedidos;
Impostos cobrados separadamente dos preos dos produtos no documento fiscal
prprio (IPI);
O ICMS retido pelo vendedor dos bens ou prestador de servios na condio de
substituto tributrio.
Outras excluses da base de clculo receitas provenientes de:
servios prestados pessoas jurdicas domiciliadas no exterior, desde no autorizada
a funcionar no Brasil, cujo pagamento represente ingressos de divisas;
fornecimento de mercadorias ou servios para uso ou consumo de bordo em
embarcaes e aeronaves em trfego internacional, quando o pagamento for efetuado
em moeda conversvel;
transporte internacional de cargas e passageiros.
Alquota do PIS - 0,65%
Clculo do PlS.
Exemplo: Dados da Cia ABC referentes ao ms 11/97.

a. Clculo
Receita Operacional
20.000
Bruta
(-)

Dedues

excluses
(=) Base de Clculo
do PIS

5.000

15.000

(x) Alquota

__x 0,65

(=) PIS a recolher

__97,50

Contabilizao:

PIS - Faturamento*
A PIS a Recolher 97,50
*Conta redutora da receita bruta das vendas.

COFINS Contribuio para o Financiamento da Seguridade Social (Antigo FINSOCIAL).

Contribuintes: Empresas Pblicas ou Privadas que realizam venda de mercadorias e/ou

servios.
Base de Clculo:
Faturamento Operacional Bruto
(-) Devolues, Abatimentos sobre vendas e Descontos Incondicionais concedidos;
(-) Impostos destacados em separado no documento fiscal pelos contribuintes, como
o caso, por exemplo, do IPI.
(-) Receita de venda de mercadorias ou servios, destinados ao exterior, nas condies
estabelecidas no Decreto no 1.030/93 (Lei Complementar no 70/91, art. 7o)
(-) outras excluses, menos comuns na prtica, previstas na legislao de regncia
(exemplo: receitas de vendas ITAIPU BINACIONAL)
(=) BASE DE CLCULO
Exemplo:
Dados da Cia ABC, referentes ao ms de 06/97.

 Faturamento Operacional Bruto (incluindo o IPI)

100.000

Abatimentos sobre Vendas

5.000

Descontos Incondicionais sobre Vendas

10.000

ICMS

15.000

IPI destacado nas notas fiscais

12.000

Receitas de Exportao de acordo com o Decreto no20.000

1.030/93(cujo valor esta incluso na Receita Operacional Bruta)
Descontos Condicionais Concedidos

2.000

Base de Clculo do COFINS:

Faturamento Operacional Bruto

100.000

(-) IPI

12.000

(=)

Receita

(-)

Abatimentos

(-)

Descontos

(-)

Receitas

Operacional
sobre

Incondicionais
de

(=) Base de Clculo

Bruta88.000
Vendas5.000

sobre

Vendas10.000
Exportao20.000
53.000

Clculo do COFINS:
3% x 53.000 = 1.590
Contabilizao:
Contribuio Social sobre o Faturamento (Redutora de Vendas Brutas)
a COFINS a Recolher (Passivo Circulante)

1.060

Compras Canceladas de Perodos Anteriores

Quando a empresa adota controle de estoque atravs de Inventrio Permanente

O tratamento dado a devoluo de mercadorias no perodo-base seguinte ao da

realizao da compra, similar ao dispensado devoluo de compras do mesmo
perodo-base, pois a devoluo no influir no resultado do perodo-base corrente j
que as operaes de compra e devoluo restringem-se contas patrimoniais.
Contabilizao:

Fornecedores
a Diversos
a Mercadorias
a IPI a Recuperar
a ICMS a Recuperar

Quando a Empresa adota Controle de Estoque atravs de Inventrio Peridico

Sabemos que as empresas adotam Inventrio Peridico utilizam parta o cancelamento

de compras uma conta prpria denominada Devoluo de Compras que ser
transferida quando do encerramento do perodo-base para a conta Compras, a fim
de se apurar as Compras Lquidas.
Observe que as contas Compras e Devoluo de Compras so utilizadas na
apurao do RCM, portanto com, caractersticas de contas de resultado, encerrando-se
as mesmas quando da apurao do CMV.
Assim, ocorrendo a devoluo de mercadorias no perodo-base seguinte ao da
realizao da compra, o tratamento contbil a ser dispensado ser o mesmo descrito
no item acima, pois usando-se esta metodologia, a devoluo no influir no resultado
do perodo base corrente.

Vendas Canceladas de Perodos Anteriores

As vendas canceladas de perodos anteriores, no devem afetar a apurao do

resultado bruto atual, pois no tem relao com as vendas efetuadas neste perodo,
assim, no deve ser considerada como Redutora da Receita Bruta mais sim como
Despesa Operacional correspondente ao perodo em que se efetivou a devoluo.
Contabilizao:
a. pela devoluo de venda do perodo anterior
Diversos
a Duplicatas a Receber ou Caixa ou Bancos
Perdas com Devoluo de Vendas do Perodo Anterior (*)
IPI a Recolher

b. pelo ICMS na devoluo de vendas do perodo anterior

ICMS a Recolher
a Perdas com Devoluo de Vendas do Perodo Anterior (*)
c. entrada de mercadoria no estoque (Inventrio Permanente)
Mercadorias em Estoque
a Perdas com Devoluo de Vendas do Perodo Anterior (*)
(*) Despesas de Vendas
OBS.: Caso a pessoa jurdica adote inventrio peridico, no dever efetuar o
lanamento, pois ao final do perodo-base, quando da contagem fsica do estoque
final, levar em considerao a entrada da mercadoria correspondente citada
devoluo.

Fretes nas Devolues de Compras e Vendas Devoluo de Vendas

Pela empresa vendedora que assumiu o pagamento do frete na devoluo so

tratados como despesas operacionais do perodo em que foram incorridos,
independentemente do perodo em que foram efetuadas as vendas.
Contabilizao:
Despesas de Fretes - Despesas Operacionais (*)
a Caixa ou Bancos
(*) Despesas de Vendas - Nessa hiptese, a despesa do frete ser assumida pela
empresa vendedora.

Devoluo de Compras

Os fretes relativos as devolues de compra, quando forem de responsabilidade da

compradora,
no sero acrescidos aos seus estoques, e sim tratados como despesas operacionais do
exerccio.
Contabilizao:
Despesas de Fretes
A Caixa ou Bancos ou Duplicatas a Pagar

EXERCCIOS DE FIXAO

1) Determinada empresa apresentou os seguintes dados:

Estoque Inicial de Mercadorias = R$ 500,00
Estoque Final de Mercadorias = R$ 100,00
Compra de Mercadorias = R$ 1.200,00
Frete e Seguros s/ Compras = R$ 100,00
Devoluo de Compras = R$ 170,00
Abatimentos sobre Compras = R$ 30,00
Devoluo de Vendas = R$ 400,00
Vendas de Mercadorias = R$ 4.700,00
Frete sobre Vendas = R$ 2.000,00
Impostos e Contribuies sobre Vendas = R$ 600,00

A partir dessas informaes, apure o Lucro Bruto.

2) Tomando por base as operaes com mercadorias isentas do ICMS da tabela abaixo,
calcule o Lucro Bruto.

$
Vendas

336,00

Devoluo de Vendas

9,00

Abatimentos sobre Vendas

6,00

Estoque Inicial

45,00

Compras

273,00

Devoluo de Compras

14,00

Descontos Comerciais s/ Vendas

7,00

Estoque Final

8,00

Tributos

42,00

Tributos Incidentes s/ Vendas (PIS e COFINS)

8,00

3) A partir dos seguintes dados para avaliao do estoque da Comercial LUA S/A:

01/02 Estoque: 12 unidades a R$ 9 cada;

12/02 Compra: 18 unidades a R$ 10 cada;
17/02 Venda: 11 unidades a R$ 20 cada;
21/02 Venda: 14 unidades a R$ 25 cada;
25/02 Compra: 15 unidades a R$ 12 cada;
28/02 Venda: 10 unidades a R$ 30 cada;

Calcule o Lucro Bruto considerando o mtodo do custo mdio mvel; o Estoque Final
considerando o mtodo PEPS; e o Estoque Final considerando o mtodo do Custo
Mdio Fixo.

Em relao ao exerccio social de X1, as seguintes informaes foram obtidas nos

registros contbeis da Cia. Silvestre, cujo exerccio social coincide com o anocalendrio: