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es producto de una operacin comercial o financiera normal que conlleva efectos fiscales normales
para cada una de la entidades que realizan la operacin, pareciera lgico pensar que el legislador
debi haber un hecho un distingo a este respecto y debi solamente a limitar tal exclusin a las
cuentas y efectos por cobrar de los contribuyentes con sus accionistas que representan efectivamente
dividendos profundos en virtud de lo establecido en el articulo 73 de la ley de ISLR.
Estas exclusiones se acumulara en una cuenta de patrimonio denominada; Exclusiones Fiscales
Histricas de Patrimonio.
Esta cuenta de exclusin se interpreta, deber ser actualizada presumiblemente de forma diaria, en
virtud de lo establecido en el artculo 184 pargrafo 1 y 2 de la LISLR.
Conceptos:
*Etapa Preoperativa y Etapa Operativa (A efectos del Sistema de Ajuste Inicial por
Inflacin): el articulo 174 de la LISLR, refiere a que el ajuste por inflacin deber ser realizado por los
contribuyentes despus de finalizado la etapa preoperativa, estableciendo que esta finaliza una vez se
proceda con la primera facturacin. As las cosas, puntualizamos que con la primera facturacin
finaliza la etapa preoperativa, en la cual el contribuyente quedara obligado al cierre del ejercicio fiscal
respectivo a hacer su ajuste inicial por inflacin y a determinar el tributo de 3% sobre la reevaluacin
de los activos fijos depreciables. Uno de los aspectos ms importantes es que se considera como
"primera facturacin" al respecto, se podra llegar a interpretar de una forma limitada que la primera
facturacin se corresponde con la emisin de la primera factura de venta, sin distingo alguno, por
ejemplo de la situacin del contribuyente cuando efecta dicha venta y si esta se corresponde o no a
una actividad comercial operativa desde un punto de vista contable y econmico.
REAJUSTE REGULAR POR INFLACIN
Propsito del reajuste regular por inflacin: su puposito es actualizar al cierre de cada ejercicio
fiscal por la variacin anual del IPC si provienen del ejercicio fiscal anterior o desde su fecha de
adquisicin, hasta el cierre del ejercicio fiscal si fueron adquiridos posteriormente al inicio del ejercicio
fiscal, los activos y pasivos no monetarios y determinar as el incremento o disminucin del patrimonio
resultante de dicho procedimiento.
La actualizacin mencionada producir efectos en la determinacin de la renta fiscal futura en cuanto
modifica, por ejemplo entre otros el gasto de la depreciacin futura, el costo de venta de los
inventarios de mercanca, las ganancias o prdidas en la enajenacin de activos no monetarios.
La contrapartida de las actualizaciones de los activos no monetarios y pasivos no monetarios y
pasivos no monetarios as como del patrimonio neto fiscal e inicial se registraran a los solos fines
fiscales, en una partida de conciliacin fiscal que se denominara "Ajuste por Inflacin" y que se
tomara en consideracin a los efectos de la determinacin de la renta gravable.
Tambin se refiere el articulo 178 de la ley, fue a partir de la vigencia, aquellos contribuyentes que
efectuaron el reajuste regular bajo la vigencia de la LISLR de 1999, se ajustaran a lo previsto en este
capitulo.
De esta manera se interpreta que para los ejercicios fiscales en los cuales aplique la LISLR de 2.001,
las disposiciones aplicables en esta materia solamente sern las establecidas en la ley de 1999 o
anteriores.
Reajuste por inflacin de activos fijos ttulos valores y otros activos no monetarios: El articulo
79 de la LISRL establece que se acumulara en la cuenta de reajuste regular por inflacin como un
aumento o disminucin de la renta gravable, el menor o mayor valor que resulte de reajustar el valor
neto actualizado de los activos y pasivos no monetarios, entre los cuales se encuentran los activos
fijos, los ttulos valores y los otros activos no monetarios, entre otros existentes al cierre del ejercicio
gravable, distintos de los inventarios y de las mercancas en transito, segn la variacin anual
experimentada por el IPC, si dichos activos y pasivos provienen del ejercicio anterior o desde el mes
de su adquisicin, si han sido incorporados durante el ejercicio gravable.
El valor neto actualizado de los activos no monetarios deber depreciarse, amortizarse, segn su
naturaleza, en el resto de la vida til. Esta depreciacin o amortizacin se realizara anualmente y se
corresponder con un costo o deduccin adicional a los efectos de la determinacin de la renta
gravable del contribuyente.
Por otra parte es importante mencionar que el articulo 187 de la LISLR refiere que
las inversiones negociables que se coticen o que se enajenan a travs de bolsas de valores del pas
que se posean al cierre del ejercicio gravable, no se ajustaran por la variacin del IPC, sino que las
mismas se ajustaran segn su cotizacin en la respectiva bolsa de valores a la fecha de su asignacin
al cierre del ejercicio gravable.
o
o
Estas inversiones se consideran como activos monetarios y as deben ser clasificados en el Balance
General fiscal actualizado del contribuyente mientras no sean enajenadas, sin perjuicio de las
disposiciones establecidas en los artculos 77 y 78 de esta ley para el momento de su enajenacin.
Reajuste por inflacin de los inventarios objetos del negocio: existen dos metodologas
de ajustes por inflacin disponibles:
La metodologa conocida como "sobre base monetaria" a travs de la cual se determina
el ajuste regular por inflacin de los inventarios objeto del giro de negocio considerando solamente la
base monetaria de los mismos y no su existencia en unidades fsicas.
La metodologa basada en el sistema de valuacin contable denominado de
identificacin especfica o de precios especficos.
Reajuste por inflacin de activos y pasivos en moneda extranjera: en la reforma
realizada a la LISLR en el 2.001 se conceptualiza a los activos y pasivos en moneda extranjera
como partidas monetarias, y en tal virtud no ajustables por inflacin al cierre de cada ejercicio.
El articulo 188 de la LISLR ubicado en el capitulo correspondiente al Ajuste Regular por Inflacin,
establece que "a los fines de ese capitulo, las ganancias o perdidas que se originan de ajustar las
acreencias o inversiones, as como las deudas u obligaciones en moneda extranjera o con clusulas de
reajustabilidad existentes al cierre del ejercicio gravable, se consideran realizadas
Tratamiento fiscal de las prdidas fiscales provenientes del sistema de ajuste por
inflacin fiscal: el Artculo 183 de la LISLR, establece que las prdidas netas por inflacin no
compensabas, solo sern trasladables por un ejercicio. De acuerdo a lo dispuesto en la LISLR de los
aos 1991 y 1994 se entenda que las perdidas provenientes del sistema de ajuste por inflacin fiscal
formaban parte integra de las perdidas de explotacin, que en tal virtud, eran trasladables hasta por
tres aos. La Administracin Tributaria despus de diversos reparos ha mantenido que la perdida del
ajuste por inflacin no poda ser trasladable hasta por tres aos, ya que interpretaron que la perdida
del producto del ajuste fiscal por inflacin no era parte de la integrante de la perdida de explotacin.
Deberes formales existentes: segn el artculo 195 de la LISLR, los contribuyentes sujetos
al sistema integral de ajuste y reajuste por efectos de la inflacin, debern llevar un libro adicional
fiscal donde se registraran todas las operaciones que sean necesarias, de conformidad con las
normas, condiciones y requisitos previstos en el Reglamento de esta ley.
Es evidente que el fenmeno de la inflacin, afecta la cifra de los estados financieros, por lo que, en
periodos diferentes arrojan cifras variables en cuanto al poder adquisitivo; gracias a los ndices de
precio podemos medir cuanto a aumentado y disminuido el nivel inflacionario en partidas que son
afectadas por dichos fenmenos, por ende es importante hacer notar que hay partidas que son
susceptibles a tal fenmeno y otras que no, pues estas las llamaremos partidas monetarias y no
monetarias por otro lado tenemos que no todas las partidas se reexpresan, e aqu las partidas que se
reexpresan:
Activos no Monetario
Pasivos no Monetarios
Partidas Patrimoniales
Partidas no Monetarias del estado de resultados
Partidas monetarias del estado de resultado de fechas anteriores
Seguidamente contamos con tres mtodos de reexpresin los cuales tienen sus ventajas y
desventajas, por ejemplo el mtodo nivel general de precios consiste en la aplicacin integral de un
ndice que permita la estimacin de precios constantes en la economa, el mtodo mixto consiste en la
aplicacin del mtodo NGP y luego el reemplazo de los valores de reposicin de los inventarios y
activos fijos.
ELIMINACION DEL AJUSTE POR INFLACION
En primer lugar, acaba de culminar un proceso habilitante que dej un nmero grande de nuevas y
reformadas leyes, todas las cuales deben ser analizadas con detenimiento una vez que sean
publicadas en su totalidad, cosa que todava no ocurre. Sin embargo, hay decisiones que generan
importantes expectativas e incluso alegras, tal como los casos de la ley antimonopolio y de la reforma
de la ley de impuesto sobre la renta en lo que concierne al consumo de lujo y los ajustes por inflacin.
Lo del monopolio no merece mayores comentarios. El mejor indicador del mismo es que aqu de todo
hay por lo general dos o tres empresas: lo que no es Polar es Cargill, lo que no es Johnson es P&G y as
sucesivamente. Sobre el impuesto al lujo tampoco, a no ser el hecho de que ste debe ser el nico
pas donde los que compran artculos de lujo para presumir pues para que otra cosa sirve el lujo?- lo
quieren hacer subsidiadamente. Lo que si merece mayor atencin es lo de la eliminacin del ajuste
por inflacin en el caso -al menos- de la banca, que no solo es un seguro que los capitalistas tienen
contra la inflacin sino de hecho un incentivo para especular.
El ajuste por inflacin en la legislacin fiscal venezolana forma parte del legado de fechoras y
triquiuelas dejado por Pedro Tinoco. l fue su principal promotor, si bien, fiel a su estilo, mand a sus
peones a hacer el trabajo. Uno de esos peones fue Humberto Romero-Muci, uno de los mayores
expertos de nuestro pas no en materia tributaria, si no, para ser ms especficos, en materia de
evasin fiscal y fuga de capitales, todo lo cual hace desde hace mucho tiempo en calidad de socio del
bufete D Empire Reyna & Asociados, principal representante de los intereses sionistas en el pas y
muchas transnacionales. Los otros dos peones fueron nada ms y nada menos que Miguel Enrique
Otero y Ramn Jos Medina, quienes de hecho presentaron la propuesta en su calidad de diputados
del entonces Congreso Nacional en 1990 en lo que desde entonces se conoce como el Proyecto OteroMedina.
El ajuste por inflacin es el mejor ejemplo de eso que deca Domingo Alberto Rangel de que en
economa existen dos puntos de vistas, los cuales dependen de qu lado del mostrador se est. En
este caso se trata del punto de vista de los que estn del lado de adentro, los cuales lo defienden
como un derecho humano en defensa de la propiedad privada. En lo concreto, el ajuste por inflacin
consiste en una jugarreta contable que tienes efectos patrimoniales pero tambin fiscales, en la
medida en que hace que el patrimonio se ajuste hacia arriba aprecindose segn la inflacin, pero los
impuestos que se pagan cuando se pagan- lo hagan hacia abajo por la misma causa. Lo notable del
caso es que todos aquellos que se quejan de los ajustes salariales (que, en el mejor de los casos, se
producen un par de veces al ao y por decreto presidencial) suelen ignorar olmpicamente el ajuste
por inflacin el cual se hace todos los meses.
En el caso de la banca lo primero que hay que tener presente son las ms que fabulosas ganancias
que obtiene anualmente (y en general el sistema financiero, incluyendo las aseguradoras). Y si no que
lo diga Escotet, que le ha ido tan bien que compr un banco prcticamente de contado en Espaa.
Pero si no que lo diga el FMI, que peridicamente arroja indicadores que permiten comparar la
rentabilidad de diferentes sistemas financieros del mundo en un sitio web denominado Financial
Soudness Indicators.
Entre los mltiples indicadores que se pueden consultar destacan dos: el ROE (Rentabilidad sobre
Patrimonio Neto) y el ROA (rentabilidad sobre el Activo). Para finales de 2013, Venezuela cuenta con
uno de los ROA ms alto, con un 4,2, solo superado por Argentina (4,4), Uganda (4,7) y por Grecia
(8,1). Para que se tenga una idea del asunto, el de los Estados Unidos es 1,6, mientras que el de
Inglaterra es 0,3, el de Suiza 0,6 y el de Alemania 0,4. En lneas generales, el promedio ronda los 2
puntos.
Pero si en ROA la banca venezolana est entre las cinco primeras, en ROE (Rentabilidad sobre el
Patrimonio) se destaca an ms pues alcanza el primer lugar con un descollante 51,2. Le siguen
bastante lejos Argentina (38), Ghana (36) y Kenya (31), de entre los pases desarrollados el ROE ms
alto es el canadiense (20,9), mientras que el de los Estados Unidos es 13.
As las cosas, cul es la responsabilidad de un sector que aumenta de forma tan fabulosas sus
utilidades en medio de un contexto de especulacin generalizada? No es claro que dicho aumento se
convierte a su vez en un incentivo para la generalizacin de la especulacin? Y por el ltimo, al menos
en lo que a esta nota refiere, cmo hacer para destinar esa masa fabulosa de dinero para inversin
productiva y social y no se vaya del pas ni se dedique a las actividades especulativas y suntuarias a
las que se est destinando? Todas esas son preguntas a hacerse en un pas donde los voceros oficiales
y oficiosos del sistema financiero especulativo nos machacan todos los das con el tema del dficit y la
crisis de financiamiento.
Parafraseando a nuestro superintendente de precios justos que en estos das deca que no es verdad
que este sea el pas del no hay, como dice la oposicin, sino del no hay donde debe estar gracias
condiciones establecidas en el artculo 27(6) de la Ley Reformada, esto es, debe tratarse de prdidas
por caso fortuito o fuerza mayor no compensadas por seguros u otras indemnizaciones, siempre que
no sean imputables al costo.
3. Modificacin de la definicin de enriquecimiento neto derivado de la prestacin de servicios
personales bajo relacin de dependencia
El encabezado del artculo 31 de la Ley Reformada considera como enriquecimiento neto toda
contraprestacin o utilidad, regular o accidental, derivada de la prestacin de servicios personales
bajo relacin de dependencia, independientemente de su carcter salarial, distintas de viticos y
bonos de alimentacin. El Decreto-Ley, sin embargo, mantuvo la exencin establecida en la Ley
Reformada para las indemnizaciones que reciban los trabajadores de acuerdo con la ley o el contrato
de trabajo. El Decreto-Ley se apart deliberadamente del principio segn el cual slo pueden ser
gravables los conceptos que tienen carcter salarial. As, segn la nueva redaccin, cualquier
remuneracin recibida por el trabajador, distinta de viticos, bonos de alimentacin e
indemnizaciones, estar sujeta al pago de ISLR. El Decreto-Ley omiti considerar que varios beneficios
sociales no tienen carcter salarial y no representan incrementos de patrimonio de los trabajadores.
Sera el caso, entre otros, de los beneficios sociales no remunerativos previstos en el artculo 105 de la
Ley Orgnica del Trabajo, los Trabajadores y las Trabajadoras (Gaceta Oficial No. 6.076 Ext. del 7 de
mayo de 2012) (la LOTTT): (1) los servicios de los centros de educacin inicial; (2) los reintegros de
gastos mdicos, farmacuticos y odontolgicos; (3) las provisiones de ropa de trabajo; (4) las
provisiones de tiles escolares y de juguetes; (5) el otorgamiento de becas o pago de cursos de
capacitacin, formacin o de especializacin; y (6) el pago de gastos funerarios.
El nuevo texto del artculo 31 del Decreto-Ley seguramente generar muchos litigios, ya que la
definicin de enriquecimiento neto indicada contraviene la interpretacin constitucional y
modificacin que hizo la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia del artculo 31 de la Ley
de ISLR de 1999, mediante sentencia vinculante No. 01-2862 del 27 de febrero de 2007. La Sala
consider que es inconstitucional gravar cualquier concepto distinto del salario normal por cuanto ello
viola el principio constitucional de capacidad contributiva. Por esa razn, la Sala modific la redaccin
del artculo 31 para (i) establecer que los salarios gravables son los que el trabajador recibe de forma
regular y permanente (salario normal) y (ii) excluir del salario gravable las percepciones de carcter
accidental, las derivadas de la prestacin de antigedad y las que la Ley considere que no tienen
carcter salarial.
4. Imputacin de las prdidas de explotacin y prohibicin de trasladar las prdidas derivadas del
ajuste por inflacin
Se modifica el artculo 55 de la Ley Reformada al sealar que las prdidas netas de explotacin de
fuente venezolana podrn imputarse al enriquecimiento de fuente venezolana, mientras que las
prdidas de explotacin de fuente extraterritorial solo podrn imputarse al enriquecimiento de fuente
extraterritorial. Asimismo, el Decreto-Ley incluy dentro del mismo artculo 55 que la imputacin de
las prdidas de explotacin no exceder del 25% del enriquecimiento obtenido. El Decreto-Ley
mantuvo que las prdidas de explotacin podrn trasladarse tres ejercicios fiscales.
Con respecto a las prdidas del ajuste por inflacin, el Decreto-Ley modific el artculo 183 de la Ley
Reformada, ya que estableci que dichas prdidas no podrn ser trasladas a los ejercicios siguientes.
El artculo 183 de la Ley Reformada estableca que las prdidas derivadas del ajuste por inflacin solo
eran trasladables por un ejercicio.
5. Exclusin de los bancos, instituciones financieras y empresas de seguros y reaseguros del sistema
de ajuste por inflacin fiscal
El artculo 173 de la Ley Reformada excluy a los contribuyentes que realicen actividades bancarias,
financieras, de seguros y reaseguros del sistema de ajustes por inflacin fiscal.
Como consecuencia de la referida exclusin, el Decreto-Ley estableci que la Administracin Tributaria
dictar, mediante providencias administrativas, las normas que regulen los asientos contables que
debern efectuar los bancos, instituciones financieras y empresas de seguros y reaseguros.
6. Facultad a la Administracin Tributaria para designar agentes retencin mediante providencia
administrativa
Segn el Decreto-Ley, la Administracin Tributaria mediante providencia de carcter general, podr
designar como agentes de retencin o de percepcin del ISLR a (i) quienes por sus funciones pblicas
o por razn de sus actividades privadas intervengan en operaciones gravadas con el ISLR o efecten
pagos directos o indirectos estableca que los porcentajes, formas y plazos para practicar y enterar las
retenciones de ISLR y (ii) a los deudores de enriquecimientos netos, ingresos brutos o renta bruta. Las
disposiciones del Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto sobre la Renta en materia de retenciones
(Gaceta Oficial No. 36.203 del 12 de mayo de 1997) seguirn aplicndose hasta tanto la
Administracin dicte las referidas providencias.
El presidente Maduro realiz, adems, la reorganizacin del Sistema Tributario para elevar la
recaudacin, que permita tener un conjunto de recursos superiores para la inversin social, esta
reforma comprende: A) Reforma a la Ley del Impuesto Sobre la Renta, con la cual se elimina el
concepto de ajuste por inflacin y se crean mecanismos para eliminar excepciones que permitan la
evasin de impuestos. B) Reforma a la Ley del Impuesto al Valor Agregado (IVA), para hacer justicia y
eficiencia, con este ajuste se hace una sobretasa del 15% al impuesto al lujo. C) Reforma a la Ley del
Cdigo Orgnico Tributario, con lo cual se incrementan las multas en un 200% al infractor en el caso
de contribuyentes especiales, as como tambin se eliminan las suspensiones de cobros.
Igualmente se decreta la reforma a la Ley de Impuestos sobre Cigarrillos y Manufactura del Tabaco,
con la cual se elimina el plazo para el pago de impuestos, se establece el pago inmediato y se
aprueba la reforma de la legislacin que rige los Impuestos sobre el Alcohol y Especies Alcohlicas,
incrementando en un 20% y 50% el pago de impuestos de las mencionadas bebidas.