VIII CIAEC 086

EL SISTEMA DE COSTOS BASADO EN LAS ACTIVIDADES

(ABC) APLICADO AL SERVICIO DE DIAGNSTICO
DE TOMOGRAFA



Sergio Luis Cherres Jurez
Pontificia Universidad Catlica del Per















EL SISTEMA DE COSTOS BASADO EN LAS ACTIVIDADES (ABC)
APLICADO AL SERVICIO DE DIAGNSTICO DE TOMOGRAFA



Resumen

En este artculo se presenta un estudio de caso de una empresa ficticia
perteneciente al sector salud. Dicha empresa se especializa en el servicio de
diagnstico por imgenes, la cual nos permitir explicar el desarrollo del
sistema ABC a partir del costeo de tres exmenes de alta demanda del
servicio de tomografa.

El objetivo planteado es proporcionar una metodologa adecuada, que
explique cmo aplicar el sistema de costos ABC en empresas que brindan el
servicio de diagnstico por imgenes de tomografa. Asimismo, se pretende
aportar en la formacin de los profesionales de salud (directores mdicos,
administradores de clnicas, etc.) en capacidades gerenciales para identificar
los elementos de costos de un servicio, analizar la informacin de costo y
elaborar reportes de costos que coadyuven a mejorar la asignacin de
recursos, el planeamiento estratgico y la toma de decisiones.


Palabras claves

Sistema de costo, recursos, procesos, actividades, inductores y objetivo de
costeo.







1. Introduccin

Actualmente en el Per, el acceso de la poblacin a los servicios de salud
depende de diferentes factores: el idioma hablado por el paciente, la
capacidad de pago del paciente, la ubicacin geogrfica del paciente, entre
otros. En este escenario, las polticas del sector salud
1
deben plantear la
necesidad de mejorar la eficiencia y eficacia operativa del proceso de
produccin de los servicios de salud.

La produccin de los servicios de salud se realiza en organizaciones pblicas
o privadas, tales como: hospitales, clnicas, centros de salud especializados y
postas mdicas. Estas organizaciones utilizan recursos humanos y materiales
que sern transformados a travs del trabajo y la aplicacin de tecnologas
disponibles en bienes y servicios. Dichos bienes y servicios, es decir,
resultados se deben lograr con calidad, bajo costo y oportunidad aceptable.

Para obtener los resultados antes mencionados, es menester utilizar un
sistema de informacin de costos basado en los procesos asistenciales, que
permita determinar con bastante precisin el costo unitario del servicio de
salud brindado.


2. Contexto

Al analizar el grado de implementacin del sistema de costos basado en las
actividades en el sector salud, hemos encontrado diversos autores que
presentan casos de aplicacin del sistema en diversos servicios de salud,
tales como Cuevas (2004) y Marteau (2001). Asimismo, otros autores realizan
encuestas que permiten analizar y comparar el uso de modelos o sistemas de
costos en el sector salud, tales como Bataller (2012), Warnecke (2011),
Duque (2009) y Monge (2005).

1
El Ministerio de Salud ha elaborado el documento Lineamientos de Poltica Tarifaria en el Sector
Salud como referente para el sector que contribuya a mejorar el acceso de la poblacin a los
servicios de salud, con criterios de equidad, eficiencia, eficacia y calidad.

El trabajo de campo de Duque (2009: 495-525), revisa el estado de
implementacin de una metodologa de costeo y utilizacin de la misma en la
toma de decisiones en las principales clnicas y hospitales de la ciudad de
Medelln
2
. A continuacin se presentan los resultados del trabajo de campo
realizado:

a) Tipo de entidad encuestada: de la muestra seleccionada el 48% de las
entidades fueron hospitales pblicos y el 52% clnicas privadas.

b) Utilizacin de un sistema de costos: slo el 70% de las entidades
encuestadas tienen un sistema de costos, el 26% de las entidades
encuestadas se encuentran en un proceso de implementacin de un
sistema de costos, y el 4% de las entidades encuestadas carece de un
sistema de costos.

c) Metodologa de costeo: de las entidades que tienen o estn en un
proceso de implementacin de un sistema de costos, el 33.3% utilizan
una combinacin ABC-Estndar, el 28.6% aplica el sistema de costos
ABC y las restantes otras metodologa de costeo. Cabe destacar que
muchas entidades denominan sistema ABC a la utilizacin de mltiples
bases de asignacin para la distribucin de costos y gastos y no porque
calculen el costo de las actividades operativas y administrativas, lo que
denota un desconocimiento total de la metodologa y su forma de
operacin.

d) Principales obstculos para el sistema de costos: los problemas ms
relevantes que se presentan al implementar o al actualizar el sistema de
costos se encuentran: el 36% considera que la recoleccin de informacin
para el sistema es el principal problema, el 24% considera que la
definicin de las bases de asignacin son el principal obstculo, el 20%
considera que el principal bice ha sido la falta de capacitacin del

2
Para una revisin previa de la literatura sobre la implementacin del sistema ABC y ABM ver
Rodrguez (2010).
personal, el 8% considera que el principal inconveniente que tiene es el
plan de cuentas y su forma de codificacin, el 4% considera que el
principal inconveniente es la cantidad de procesos manuales que deben
realizarse en el rea de costos. Otras razones que fueron dadas por el 4%
de las entidades son la falta de continuidad en el personal que procesa la
informacin de costos.

Cabe destacar que el modelo ABC est ms difundido en el sector salud, en
pases desarrollados como Estados Unidos de Norteamrica
3
.


3. Estudio de caso

A continuacin presentamos la aplicacin del sistema de costeo ABC sobre la
base de la informacin de la empresa especializada Tomographic Per.

Tomograhic Per es una empresa especializada, ubicada en el departamento
de Lima; se dedica a brindar servicios de diagnstico por imgenes. La
empresa pertenece al sector salud, y est clasificada dentro del CIIU 85193:
otras actividades relacionadas con la salud humana.

Cuadro 1 Empresas que pertenecen al CIIU 85193
Nro. Razn Comercial Ubicacin
1 Resomasa Av. J avier Prado Este Nro. 1178 San Isidro
2 Resocentro Av. Petit Thouars 4427 Miraflores
3 Cimedic Av. Arequipa 3362 San Isidro
4 DPI del Per Av. Dos de Mayo 602 San Isidro
5 Tomomedic Calle La Conquista 145 Surco

Fuente: elaboracin propia, segn datos de Sunat.

3
Informacin tomada de www.qprcostcontrol.com/ [Consulta: 05 de Marzo de 2012].

Para desarrollar el estudio de caso seleccionamos y costeamos los procesos
de produccin y apoyo
4
. Los pasos a seguir para generar el sistema ABC,
teniendo en cuenta cada uno de los elementos que intervienen son los
siguientes:

a) Se agrupan todos los gastos y costos de la empresa bajo el concepto de
pool de recursos. Seguidamente, se tipifican los recursos en cuatro
categoras: materiales mdicos, suministros mdicos, personal directo y
otros recursos.

b) Se selecciona los objetos de costo: las actividades de produccin y los
tipos de exmenes a realizar.

c) Luego, hay que plantearse la siguiente pregunta: los costos de los
recursos que conforman el pool de recursos son directamente imputables
al examen? Si la respuesta es afirmativa, entonces se cargan
directamente al examen. A manera ilustrativa podemos mencionar que el
costo de los materiales mdicos se imputan directamente al examen.

d) En caso que la repuesta a la pregunta del punto c) sea negativa, entonces
es necesario desarrollar inductores de recursos que permitan imputar el
costo de los recursos a las actividades.

e) Se elabora la matriz proceso-recurso para los recursos que no son
directamente imputables al examen como es el caso de la categora de
recurso Otros Recursos. Asimismo, se utiliza como parmetro de
imputacin los inductores de recurso definido en el punto d).

4
Hemos omitido el proceso de comercializacin de la empresa para evitar mayor complejidad en la
exposicin del caso de estudio.
f) A continuacin se definen y seleccionan los procesos a costear. Luego, es
necesario desagregar dichos procesos en actividades. Seguidamente, se
las debe clasificar en actividades de produccin y apoyo.

g) El siguiente paso es plantearse la siguiente pregunta: el costo de los
procesos seleccionados es directamente imputable al examen? Si la
respuesta es positiva, entonces se imputa directamente al examen.

h) En caso que la repuesta a la pregunta del punto g) sea negativa, entonces
se desarrolla inductores de actividades que permitan imputar el costo de
las actividades a los exmenes.

i) En seguida se transfiere el costo del proceso de apoyo, el cual brinda
soporte al proceso productivo, para que unido a este, se produzcan los
exmenes.

j) Finalmente, se elabora la matriz actividad-producto para el costo de las
actividades que no son directamente imputable a los exmenes. Adems,
se utiliza como parmetro de imputacin los inductores de actividad
definidos en el punto h).













En el grfico 1, podemos visualizar los diez pasos que se deben tener en
cuenta para generar el sistema de costeo ABC.

Grfico 1 Dinmica del Sistema de costo basado en las actividades

Horas-Hombre
Horas- Maquinas
Nro. de Peliculas
Es
directamente
imputable al
producto?
NO SI
Hojade Ruta
Tipo de Examen
N de Examenes
SI
Es
directamente
imputable al
producto?
NO
Matriz
Proceso-Recurso
Matriz
Actividad-Servicio
Pool de Recursos de la empresa
Materiales
Mdicos
Suministros
Mdicos
Personal
Directo
Otros
Recursos
Procesos seleccionados
Procesode
Produccin
Procesode
Apoyo
Objeto de costo de la empresa
Examen 1:
Cerebro
Examen 2:
Abdomen Pelvis
Examen 3:
Torax

Fuente: elaboracin propia



3.1. Pool de recursos

Son todos aquellos bienes econmicos que intervienen en el proceso de
produccin de los servicios de diagnostico de salud, tales como materiales
mdicos, suministros mdicos, personal directo (tecnlogos) y otros recursos
como el tomgrafo. A continuacin detallamos cada uno de ellos:

3.1.1. Materiales mdicos

Los materiales mdicos son uno de los elementos del costo del producto ms
representativos y se identifican fcilmente con el producto final, dicho en otros
trminos, con cada examen. Para producir un examen de tomografa se
requiere de diferentes tipos de materiales mdicos, como a continuacin
mostramos en los siguientes cuadros:

Cuadro 2 Costo de las pelculas utilizados en nuevos soles
Unidad
de
Medida
Cantidad
Costo
unitario
Costo
total
Cerebro Und 230 9.35 2 150.50
Abdomen pelvis Und 240 9.35 2 244.00
Trax Und 147 9.35 1 374.45
Total pelculas 5 768.95

Fuente: elaboracin propia, segn datos proporcionados por la empresa.

El proveedor vende las pelculas en cartuchos de 125 pelculas. El costo
unitario de cada pelcula considera las prdidas normales y anormales. El
porcentaje de prdida total por cartucho es de 5%
5
.

5
El balance de materiales es una herramienta que permite determinar con bastante precisin las
mermas y desperdicios en cada etapa del proceso de produccin de servicios de salud. Podemos
encontrar la aplicacin de dicha herramienta en Cherres (2008).

Cuadro 3 Costo del contraste optiray 350 utilizado en nuevos soles
Unidad
de
Medida
Cantidad
Costo
unitario
Costo
total
Cerebro Und 20 79.41 1 588.20
Abdomen pelvis Und 61 79.41 4 844.01
Trax Und 13 79.41 1 032.33
Total contraste optiray 7 464.54

Fuente: elaboracin propia.

El contraste optiray 350 es un medicamento que se aplica al paciente
exclusivamente por va intravenosa. Su uso permite obtener imgenes de
mejor calidad en los siguientes aspectos: nitidez y brillo.

Cuadro 4 Costo del contraste gastroview utilizados en nuevos soles
Unidad
de
Medida
Cantidad
Costo
unitario
Costo
total
Cerebro Dosis 0 15.87 0.00
Abdomen pelvis Dosis 14 15.87 222.18
Trax Dosis 1 15.87 15.87
Total contraste gastroview 238.05

Fuente: elaboracin propia, segn datos proporcionados por la empresa.

El costo unitario de S/. 15.87 es por dosis. Para obtener dicho valor se debe
considerar que un frasco de 240 ml rinde para 8 dosis. Luego, el costo
unitario en S/. por cada dosis es:

=126.96 / 8 =15.87


3.1.2. Suministros mdicos

Los suministros mdicos son todos aquellos elementos del costo del producto
que facilitan la adecuada elaboracin del producto final, es decir, de cada
examen. A fin de determinar el consumo y valorizacin de dichos suministros
se elaborar la Matriz Examen-Suministro Mdico basada en la receta de
composicin de cada examen de tomografa. Seguidamente, presentamos un
cuadro con un ejemplo ilustrativo de la Matriz Examen-Suministro Mdico:

Cuadro 5 Costo de los suministros mdicos utilizados en nuevos soles

UM
Cerebro
Abdomen
Pelvis
Trax
Alcohol rectificado Fco 0.47 0.47 0.47
Algodn quirrgico de 500 gr Pqt 1.03 1.03 1.03
Cateter endovenoso Nro. 25 Und 2.50 2.50 2.50
Esparadrapo Cja 1.58 1.58 1.58
Llave de tres vas Und 4.50 4.50 4.50
J eringa descartable de 20 ml Und 0.76 0.76 0.76
Total suministros mdicos 10.84 10.84 10.84

Fuente: elaboracin propia, segn datos proporcionados por la empresa.

Se ha considera un consumo promedio mensual por examen, segn la unidad
de medida por cada suministro. Luego, dicho consumo se multiplico por el
costo unitario de cada suministro mdico, obtenindose los valores
presentados en el cuadro anterior.

3.1.3. Personal directo

Son los tecnlogos mdicos, quienes se especializan en el correcto manejo
del tomgrafo, los que ejecutan las actividades productivas de este servicio
de salud de manera directa. El sueldo del tecnlogo es de S/. 2 800, el cual
incluye todos los beneficios sociales de ley. Segn normas laborales para el
sector salud el personal asistencial debe trabajar 9,000 minutos al mes. La
cantidad de tecnlogos necesarios para el proceso productivo es 1 por turno
y su costo por minuto es S/. 0.31.

Se realiz un estudio de mtodos y tiempos
6
con el propsito de determinar
tiempos estndares (Te) expresados en minutos para el ciclo productivo. El
clculo de los tiempos se realizar en cada etapa del proceso productivo que
se detalla ms adelante. Para tal fin debemos tomar en cuenta lo siguiente:

a) Tiempo normal (Tn)

Es el tiempo normal de duracin del ciclo productivo para realizar un
examen de tomografa. Dicho ciclo productivo est compuesto de tres
actividades. El tiempo de cada actividad
7
expresado en minutos se
muestra a continuacin:

Tn=9,45 +7,30 +5,20=21,95 minutos

b) Tiempo suplementario (Ts)

Es el tiempo adicional que debemos tener en cuenta y que considera los
siguientes factores:

Cuadro 6 Factores del tiempo suplementario
%
Tolerancia personal 5%
Tolerancia bsica por fatiga 4%
Tolerancia por estar de pie 2%
Tolerancia por estar encorvado 2%
Total tiempo suplementario 13%

Fuente: elaboracin propia.

6
Existen diferentes tcnicas para medir el tiempo que un trabajador dedica a la produccin de un
servicio, ver Ministerio de Salud (1996).
7
A manera de ejemplo ilustrativo presentamos los tiempos de cada actividad de un examen cerebro.
c) Tiempo estndar (Te)

El tiempo estndar de duracin de un ciclo productivo, para obtener un
examen de tomografa, es:

Te=9,45 x (1.13)+7,30 x (1.13)+5,20 x (1.13)=25,69 minutos

Finalmente, en el siguiente cuadro presentamos el costo de la mano de obra
directa por cada actividad del proceso productivo.

Cuadro 7 Costo de la MOD utilizados en nuevos soles
Nro
Examen
(Te)
Costo
Minuto
Costo
Total
Pre Examen 135 10.68 0.31 446.96
Examen 135 8.25 0.31 345.26 Cerebro
Pos Examen 135 6.76 0.31 282.91
Total Cerebro 25.69 1 075.13
Pre Examen 45 26.10 0.31 364.10
Examen 45 5.34 0.31 74.49 Abdomen Pelvis
Pos Examen 45 11.25 0.31 156.94
Total Abdomen Pelvis 42.69 595.53
Pre Examen 38 7.31 0.31 86.11
Examen 38 4.65 0.31 54.78 Trax
Pos Examen 38 12.09 0.31 142.42
Total Trax 24.05 283.31

Fuente: elaboracin propia, segn datos proporcionados por la empresa.

3.1.4. Otros recursos

Estos recursos incluyen al personal indirecto: administrador, asistente
administrativo y al contador; servicios: agua, energa elctrica y telfono;
operacionales: mantenimiento del equipo, uniformes, dosmetros y lavandera;
no operacionales: fotocopias, y tiles de escritorio; instalacin: limpieza,
vigilancia, mantenimiento del local y tributos municipales.

En el siguiente cuadro se podr visualizar los otros recursos utilizados en la
produccin de los exmenes de tomografa:

Cuadro 8 Otros recursos utilizados en el Proceso Productivo
Cdigo
del
recurso
Nombre del recurso
Importe en
S/.
%

REC001 Personal Indirecto 4 550 51%
REC002 Servicios 2 245 25%
REC003 Operacionales 705 8%
REC004 No operacionales 352 4%
REC005 Instalaciones 1 148 13%

Total otros recursos 9 000 100%

Fuente: elaboracin propia.

3.2. Inductores de Recursos

El inductor de recurso es el factor o parmetro que permite determinar la
variabilidad del consumo de los recursos, e imputar el costo de los recursos
en forma cuantitativa y directa a cada una de las actividades. En el siguiente
cuadro se puede apreciar los inductores de recursos a utilizar para imputar el
costo de los otros recursos.







Cuadro 9 Recurso Inductor de Recurso
Inductores
Recursos
H-H H-M N Pl

Personal indirecto

Servicios

Operacionales

No operacionales

Instalaciones


Fuente: elaboracin propia.

En el grfico adjunto, se puede apreciar el procedimiento a tener en cuenta
para determinar el peso del inductor de recurso horas hombres (H-H), el
cual permite imputar el costo del personal indirecto a cada una de las
actividades del proceso productivo de salud que se realizaron.

Grfico 2 Peso del Inductor de Recurso

Recurso Proceso de Produccin
Peso del Inductor
S/. 4 550
240 horas
35%
27%
38%
84 horas
65 horas
91 horas
Pre examen S/. 1 587
Examen S/. 1 247
Pos examen S/. 1 716
Personal indirecto

Fuente: elaboracin propia.

A manera de ejemplo podemos mencionar que el Administrador (Personal
indirecto) planific y control el proceso productivo dedicndole un total de
240 horas. Dichas horas representan en trminos monetarios S/. 4 550. El
costo total de las horas se imputa en funcin a la cantidad de horas dedicadas
a cada una de las actividades productivas.

De esta manera, 84 horas dedicadas a la actividad de pre examen
representan el 35% del total de horas. Al multiplicar el peso del inductor de
recurso (35%) por el costo total (S/. 4 550) obtendremos la valorizacin de la
actividad de pre examen: S/. 1 587.

3.3. Matriz Proceso-Recurso

A partir de la informacin proporcionada por el cuadro 8 y 9, se elaborar la
matriz proceso recurso, la cual permitir imputar el costo de los otros
recursos a las actividades de produccin. El costo de cada actividad estar
valorizada en nuevos soles (S/.). Dicha matriz se muestra a continuacin:


N

P
e
r
s
o
n
a
l

i
n
d
i
r
e
c
t
o

S
e
r
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I
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l
a
c
i
o
n
e
s

T
o
t
a
l

R
e
c
u
r
s
o
s
H-H H-M N Pl 4 550 2 245 705 352 1 148 9 000
ACT-1 Pre examen 35% 33% 37% 1 587 738 263 131 377
3,096
ACT-2 Examen 27% 29% 39% 1 247 661 274 137 338
2,657
ACT-3 Pos examen 38% 38% 24% 1 716 846 168 84 433
3,247
100% 100% 100% 4 550 2 245 705 352 1 148 9 000
Matri z Proceso - Recurso
I
N
D
U
C
T
O
R
E
S
Montos expresados en S/.
Actividades
Pool
de
Recursos

Cuadro 10 Imputacin del costo de los otros recursos del proceso productivo
Fuente: elaboracin propia.





3.4. Procesos seleccionados:

Para el caso de aplicacin se consideran dos procesos: produccin y apoyo.
A continuacin se explica brevemente cada uno de estos procesos:

3.4.1. Proceso de produccin

El proceso productivo del servicio de diagnostico de tomografa se puede
desagregar en varias actividades. Estas actividades que realiza el centro
asistencial de salud permiten obtener un producto final: el examen de las
diferentes partes del cuerpo humano. Para producir un examen se debe tener
en cuenta las siguientes actividades:

a) Pre examen: es el antes de examen. En esta fase del examen el
tecnlogo da las indicaciones necesarias al paciente.

b) Examen: es el durante el examen. Se inicia el examen, considerando lo
requerido por el mdico tratante: tipo de examen, el protocolo, etc.

c) Pos examen: es el despus del examen. En esta ltima fase el tecnlogo
realiza los retoques de las imgenes del examen realizado.

3.4.2. Proceso de apoyo

El proceso de apoyo es aquel que contribuye, de manera complementaria, a
brindar diversos servicios de salud con calidad, eficiencia y eficacia. Entre los
ms importantes podemos mencionar al servicio de Mantenimiento y
Lavandera.

a) Mantenimiento

Brinda el servicio de mantenimiento preventivo y correctivo a los equipos
mdicos como el tomgrafo multicorte, resonador magntico y rayo x
digital; con la finalidad de garantizar la disponibilidad de los mismos. El
costo del mantenimiento de cada equipo se identifica con cada servicio
mdico como se muestra en el siguiente cuadro:

Cuadro 11 Costo de los Servicios brindados por Mantenimiento

Cantidad








Hrs-H
Costo
Unitario
Costo
Total
%
Tomgrafo Multicorte 25 100 2 500 34%
Resonador Magntico 15 217 3 255 44%
Rayos X Digital 20 80 1 600 22%
Total costo de mantenimiento 7 355 100%
Fuente: elaboracin propia.


b) Lavandera

Se refiere al servicio ofrecido por personal de la empresa a sus clientes
internos por el recojo y lavado de la ropa sucia; el planchado, guardado y
distribucin de la ropa limpia. La unidad de medida del servicio es el
Kilogramo de ropa lavada, para lo cual se hace el pesado respectivo al
momento del recojo de la ropa sucia, anotando en un documento llamado
Nota de Ingreso, el servicio mdico de procedencia. A continuacin
presentamos los usuarios internos del servicio.

Cuadro 12 Costo de los Servicios brindados por Lavandera

Cantidad











Kgs
Costo
Unitario
Costo
Total
%
Tomografa 640 1.90 1 216 14%
Resonancia 355 1.90 675 8%
Radiologa 890 1.90 1 691 19%
Sala de Operaciones 1260 1.90 2 394 27%
Hospitalizacin 1500 1.90 2 850 32%
Total costo de lavandera 8 826 100%
Fuente: elaboracin propia.

3.5. Inductores de Actividad

El inductor de actividad es el factor o parmetro que permite determinar la
variabilidad del consumo de la actividad o actividades, e imputar el costo de la
actividad en forma cuantitativa y directa a cada uno de los servicios de salud
brindados. A continuacin presentamos los inductores de actividad a ser
aplicados en el caso prctico:

Cuadro 13 Actividad Inductor de Actividad
Inductores
Actividades
H-R
Tipo
Exm
N
Exm

Pre examen

Examen

Pos examen


Fuente: elaboracin propia.

Seguidamente en el grfico 3, se puede visualizar el procedimiento a tener en
cuenta para determinar el costo de cada examen seleccionado, utilizando
como inductor de actividad el tiempo real de la actividad y otros factores de
medicin tales como: la hoja de ruta, el tipo de examen y el nmero de
exmenes producidos durante el mes analizado.

Grfico 3 Peso del Inductor de Actividad






3.6. Presentacin del costo de las actividades
En el siguiente cuadro podemos apreciar el costo de las actividades de
produccin y de apoyo valorizados en nuevos soles (S/.), teniendo en cuenta
la clasificacin de los procesos realizada por la empresa, la cual se muestra a
continuacin:

Cuadro 14 Actividad Inductor de Actividad
Cuadros Importe %
a) Procesos de Produccin
Pre examen ver cuadro 10 3 096 24%
Examen ver cuadro 10 2 657 21%
Pos examen ver cuadro 10 3 247 26%
Total produccin 9 000 71%
b) Procesos de Apoyo
Mantenimiento ver cuadro 11 2 500 20%
Lavandera ver cuadro 12 1 216 9%
Total apoyo 3 716 29%
Costo total en S/. 12 716 100%

Fuente: elaboracin propia.

3.7. Transferencia de costos entre procesos

Para obtener el costo de cada servicio debemos transferir el costo total del
proceso de apoyo al proceso de produccin del servicio de salud en funcin
del peso porcentual (%) de cada una de las actividades del proceso de
produccin. As pues, es necesario transferir los costos de los servicios de
mantenimiento y lavandera como se detalla en el siguiente cuadro:




Cuadro 15 Transferencia del costo de mantenimiento y lavandera al proceso
de produccin del servicio de salud


M
a
n
t
e
n
i
m
i
e
n
t
o

L
a
v
a
n
d
e
r

a

C
o
s
t
o

T
o
t
a
l

Nro. Actividades S/. % 2 500 1 216 3 716
ACT-1 Pre examen 3 096 34% 860 418 1 278
ACT-2 Examen 2 657 30% 738 359 1 097
ACT-3 Pos examen 3 247 36% 902 439 1 341

Costo total 9 000 100%

Fuente: elaboracin propia.

Al analizar el cuadro 15, se puede visualizar el costo total de los costos
transferidos que le corresponde a cada actividad productiva del servicio
tomografa. Los importes estn valorizados en nuevos soles (S/.), y tienen en
cuenta la clasificacin de los procesos realizada por la empresa.

3.8. Servicio seleccionado

El servicio mdico de tomografa es el procesamiento de imgenes de
diferentes partes del cuerpo humano por cortes o secciones; cuyo fin es
brindar al mdico tratante un diagnostico preciso de la enfermedad a tratar. A
manera de ejemplo ilustrativo explicamos concisamente los exmenes de
mayor demanda de este servicio:

a) Cerebro: es un examen que est enfocado en el anlisis del tejido
cerebral y los vasos sanguneos que lo irrigan.

b) Abdomen pelvis: este examen tiene por finalidad analizar los distintos
rganos que se encuentran dentro del abdomen y la pelvis, adems, del
sistema vascular y las principales funciones de cada uno.
c) Trax: es un examen que se centra en evaluar el parnquima pulmonar,
la trama broncovascular, la regin del mediastino y los diferentes rganos
que se encuentran en el trax como los pulmones, el corazn y grandes
vasos.

La unidad de medida de este servicio es el examen (Exm), el cual se plasma
en una o varias pelculas radiogrficas como se muestra a continuacin:

Grfico 4 Lnea de Servicio Tomografa: Exmenes Cerebro

Fuente: informacin proporcionada por la empresa.

3.9. Costeo del servicio

El clculo del costo de los exmenes seleccionados considera el costo total
de cada examen, dicho en otros trminos, el costo de los materiales mdicos,
suministros mdicos, el costo del personal directo, el costo de los otros
recursos y el costo del proceso de apoyo. A continuacin se muestra los
exmenes seleccionados en la lnea de servicios de tomografa.

Cuadro 16 Lnea de servicio: exmenes de tomografa
U.M
Nro.
Examen
Elaboracin
Cerebro Examen 135 Protocolo mdico
Abdomen pelvis Examen 45 Protocolo mdico
Trax Examen 38 Protocolo mdico
Fuente: elaboracin propia, segn datos proporcionados por la empresa.

3.10. Matriz actividad servicio para la imputacin de los costos del proceso
de produccin
De igual forma que el punto 2.3, se elabora la matriz actividad-servicio en
base a la informacin proporcionada por el cuadro 14, para la imputacin de
los costos de las actividades productivas. El costo de cada servicio est
valorizado en nuevos soles (S/). Dicha matriz se presenta en el cuadro 17.

3.11. Matriz actividad servicio para la imputacin de los costos del proceso
de apoyo
En este punto es necesario elaborar otra matriz actividad-servicio teniendo en
consideracin la informacin proporcionada por el cuadro 15, para la
imputacin de los costos del servicio de mantenimiento y lavandera. El costo
de cada servicio est valorizado en nuevos soles (S/). Dicha matriz se puede
visualizar en el cuadro 18.















Cuadro 17 Imputacin del costo de las actividades productivas a los servicios
N
C
e
r
e
b
r
o
A
b
d
o
m
e
n

P
e
l
v
i
s
T
o
r
a
x
9 000 H-R T-Ex N-Ex 62% 21% 17% 100%
ACT-1 Pre examen 3 096 26% 64% 9% 819 1 984 293 3 096
ACT-2 Examen 2 657 64% 28% 8% 1 704 748 205 2 657
ACT-3 Pos examen 3 247 46% 31% 23% 1 494 996 757 3 247
4 016 3 728 1 255 9 000
Matri z Acti vi dad - Servi ci o
I
N
D
U
C
T
O
R
E
S
Montos expresados en S/.
Total Servicio
Actividades
Servicios

Fuente: elaboracin propia.



N
C
e
r
e
b
r
o
A
b
d
o
m
e
n

P
e
l
v
i
s
T
o
r
a
x
3 716 H-R T-Ex N-Ex 62% 21% 17% 100%
ACT-1 Pre examen 1 278 26% 64% 9% 338 819 121 1 278
ACT-2 Examen 1 097 64% 28% 8% 704 309 85 1 097
ACT-3 Pos examen 1 341 46% 31% 23% 617 411 313 1 341
1 658 1 539 518 3 716
Matri z Acti vi dad - Servi ci o
I
N
D
U
C
T
O
R
E
S
Montos expresados en S/.
Total Servicio
Actividades
Servicios

Cuadro 18 Imputacin del costo de las actividades de apoyo a los servicios
Fuente: elaboracin propia.



3.12. Presentacin del costo de los servicios

El costo unitario y total de los servicios seleccionados expresados en nuevos
soles (S/.) se pueden visualizar en el siguiente cuadro.

Cuadro 19 Costos de los servicios seleccionados

Nro.
Exmenes
Costo total
Costo
unitario
Cuadros
Exmenes S/. S/.

Cerebro 135 10 499 77,7679
ver cuadro
2,3,4,5,7,17 y 18
Abdomen pelvis 45 13 184 292,9680
ver cuadro
2,3,4,5,7,17 y 18
Trax 38 4 490 118,1526
ver cuadro
2,3,4,5,7,17 y 18
Total exmenes 28 172
Fuente: elaboracin propia.

A manera de ejemplo, podemos mencionar que el costo total del examen
cerebro, se obtiene de sumar S/.2 15,50 del Cuadro Nro. 02 ms S/. 1 588,20 del
Cuadro Nro. 3 ms S/. 10,84 del Cuadro Nro. 5 ms S/. 1 075,13 del Cuadro Nro.
7 ms S/. 4 016 del Cuadro Nro. 17 ms S/. 1 658 del Cuadro Nro. 18. Para
obtener el costo unitario de dicho examen debemos dividir el costo total entre la
cantidad de exmenes producidos, es decir, dividir S/. 10 499 entre 135,
obtenindose como resultado S/. 77,7679.

3.13. Estado de resultado

El informe que presentamos a continuacin muestra la rentabilidad de cada
examen, luego de haber aplicado la metodologa planteada por el modelo de
costos ABC.


Cuadro 20 Estado de resultado por examen
(En nuevos soles)
CEREBRO
ABDOMEN
PELVIS
TRAX Cuadros

Ventas netas
Exmenes 12 555 15 840 5 396

Costo de venta
Materiales mdicos 3 739 7 310 2 423
ver cuadro
2,3,4
Suministros
mdicos
11 11 11
ver cuadro
5
Mano de obra
directa
1 075 596 283
ver cuadro
7
Otros recursos 4 016 3 728 1 255
ver cuadro
17

Margen bruto 8 841 11 645 3 972

Gastos operativos
Procesos de apoyo 1 658 1 539 518
ver cuadro
18

Margen operativo 7 183 10 106 3 454

Fuente: elaboracin propia.




4. Conclusiones

A partir de lo expuesto, en el caso de aplicacin del sistema ABC en la empresa
Tomographi Per, podemos llegar a las siguientes conclusiones:

a) El caso de estudio ilustra el costeo de los exmenes de mayor demanda del
servicio de tomografa utilizando el sistema ABC en una empresa peruana
ficticia, el cual puede ser tomado como modelo por otras empresas del sector
salud.

b) En la prctica, podemos minimizar el riesgo al fracaso del proceso de
implementacin del modelo ABC si consideramos diversos factores tales
como: las caractersticas de la organizacin, la complejidad de sus
actividades y la diversidad de sus productos.

c) La elaboracin de un diagrama de flujo de costos (Grfico 01); nos da una
visin panormica de cmo a partir del costo de los recursos que utiliza la
empresa podemos calcular el costo de las actividades que ejecuta, para
luego determinar el costo unitario y total de los distintos productos que
fabrica.

d) Los costos de los recursos utilizados en forma comn por las distintas
actividades, deben ser imputados entre las distintas actividades de acuerdo a
sus caractersticas y a su relacin con estas.

e) Es fcil asociar el consumo de los materiales mdicos y suministros mdicos
con las cantidad de exmenes producidos; asimismo, es relativamente
sencillo medir el tiempo utilizado por los tecnlogos mdicos en la ejecucin
de las actividades productivas; sin embargo, no es fcil identificar o asociar el
consumo de energa elctrica o el servicio de lavandera con las actividades o
exmenes. Dichos recursos requieren de un anlisis y medicin especial para
determinar con precisin qu proporcin de su costo se us en cada actividad
o examen.
5. Referencia Bibliogrfica

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