Aula 05 - Parte 02

LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPICOS ESPECIAIS RELATIVOS
VOS AO IRPJ
Ol, concursando! Hoje concluiremos nosso estudo sobre o Imposto de Renda da Pessoa Jurdica (IRPJ), analisando alguns tpicos especiais que, quase em sua totalidade, so exigidos apenas dos candidatos a Auditor Fiscal. So os seguintes os itens do edital que estudaremos na aula de hoje:
LEGISLAO TRIBUTRIA (ATRFB) LEGISLAO TRIBUTRIA (AFRFB) 2. Tributao das pessoas jurdicas. 1.3. Tributao das pessoas jurdicas. 1.3.9. Despesas dedutveis e indedutveis (abrangendo: 1.3.10. Remunerao de administradores; e 1.3.18. Gratificaes e participaes nos lucros). 1.3.17. Reorganizaes societrias. 1.3.16. Investimentos em sociedades coligadas e controladas avaliados pelo mtodo do patrimnio lquido. 1.3.8. Ganhos de capital. 1.3.14. Lucros, rendimentos e ganhos de capital obtidos no exterior. 1.3.15. Preo de transferncia. 1.3.19. Atividade rural. 2.10. Isenes e redues. 1.3.21. Isenes e redues. 2.16. Lanamento. 1.3.28. Lanamento. 1.3.30. Livros Fiscais. 1.3.29. Planejamento tributrio. 2.12. Tributao na fonte. 1.3.23. Tributao na fonte. 1.3.24. Tributao das operaes financeiras.
Portanto, de acordo com a tabela acima, os candidatos a Analista devem se preocupar somente com os itens 8, 9 e 11 desta aula, e com os complementos e errata de aulas anteriores (item 17), segundo a estrutura a seguir apresentada: 1. DESPESAS DEDUTVEIS E INDEDUTVEIS ........................................ 6 1.1. Regra Geral de Dedutibilidade ................................................ 6 1.2. Pagamento a pessoa fsica vinculada ..................................... 7 1.3. Pagamentos sem causa ou a beneficirio no identificado ..... 7 1.4. Aplicaes de capital .............................................................. 7 1.5. Depreciao ........................................................................... 8
Prof. Murillo Lo Visco
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO 1.6. Despesas com reparos e conservao de bens e instalaes .. 9 1.7. Amortizao ........................................................................... 9 1.8. Exausto .............................................................................. 10 1.9. Provises ............................................................................. 11 1.10. Perdas no recebimento de crditos ...................................... 11 1.11. Crditos Recuperados .......................................................... 12 1.12. Tributos e multas por infraes fiscais ................................. 12 1.13. Aluguis ............................................................................... 13 1.14. Remunerao de administradores ........................................ 14 1.14.1. Remunerao de scios e dirigentes ....................................14 1.14.2. Remunerao indireta a administradores e terceiros ..............14 1.15. Gratificaes e participaes nos lucros ............................... 15 1.15.1. Gratificaes e participaes de diretores .............................15 1.15.2. Participao dos trabalhadores nos lucros da empresa ...........15 1.15.3. Participaes estatutrias ...................................................15 1.16. Outras despesas dedutveis.................................................. 16 2. REORGANIZAES SOCIETRIAS ................................................... 17 2.1. Conceito legal das operaes de reorganizao societria ... 17 2.2. Responsabilidade tributria dos sucessores em caso de reorganizao societria .............................................................. 18 2.3. Momento de tributao (perodo de apurao) .................... 19 2.3.1. Transformao e continuao ...............................................19 2.3.2. Incorporao, fuso ou ciso ................................................20 2.3.3. Extino pelo encerramento da liquidao ..............................20 2.4. Compensao de prejuzos ................................................... 20 2.5. Incentivos fiscais ................................................................. 20 2.6. Tratamento tributrio do gio ou desgio nos casos de incorporao, fuso ou ciso ........................................................ 21 2.7. Participao Extinta em Fuso, Incorporao ou Ciso ........ 22 2.8. Reservas de reavaliao no acervo incorporado ................... 22 2.9. Reavaliao na Fuso, Incorporao ou Ciso ...................... 23 3. INVESTIMENTOS AVALIADOS PELO MTODO DO PATRIMNIO LQUIDO ............................................................................................ 24 3.1. Dever de avaliar pelo valor de patrimnio lquido ................ 25 3.2. Tratamento fiscal da contrapartida do ajuste do valor do patrimnio lquido ........................................................................ 25 3.3. Repercusso tributria do recebimento de lucros ou dividendos pela investidora .......................................................... 26 3.4. Tratamento fiscal do gio ou desgio na aquisio do investimento ................................................................................ 26
LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO 3.4.1. Registro da aquisio do investimento com gio ou desgio .....27 3.4.2. Amortizao do gio ou desgio ............................................27 3.5. Tratamento tributrio do gio ou desgio nos casos de incorporao, fuso ou ciso ........................................................ 29 3.5.1. gio ou desgio com fundamento em valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada..................................................29 3.5.2. gio ou desgio com fundamento em expectativa de rentabilidade futura ......................................................................30 3.5.3. gio com fundamento em fundo de comrcio, intangveis e outras razes econmicas .......................................................................31 3.6. Reavaliao de bens na coligada ou controlada ................... 31 3.7. Alienao de investimento avaliado pelo mtodo de equivalncia patrimonial .............................................................. 32 4. GANHOS DE CAPITAL ..................................................................... 33 4.1. Influncia da depreciao acelerada incentivada no clculo do ganho de capital ........................................................................... 33 4.2. Devoluo de capital em bens ou direitos ............................ 35 4.3. Vendas a longo prazo ........................................................... 36 4.4. Ganhos em desapropriao .................................................. 37 4.4.1. Imunidade do ganho de capital decorrente de desapropriao de imvel para fins de reforma agrria ................................................37 4.4.2. Diferimento do ganho de capital nos demais casos de desapropriao ............................................................................37 4.5. Perdas em operaes de lease back ..................................... 38 4.6. Resultado na alienao de participaes societrias ............ 39 4.6.1. Alienao de investimento avaliado pelo custo de aquisio ......39 4.6.2. Alienao de investimento avaliado pelo mtodo de equivalncia patrimonial ..................................................................................39 4.7. Variao no percentual de participao societria ............... 40 4.8. Perdas na alienao ou baixa de investimento oriundo de incentivo fiscal ............................................................................. 42 4.9. Ganhos ou perdas na extino de participao por fuso, incorporao ou ciso ................................................................... 42 5. LUCROS, RENDIMENTOS E GANHOS DE CAPITAL OBTIDOS NO EXTERIOR .......................................................................................... 44 5.1. Regime de apurao da base de clculo do imposto de pessoa jurdica que aufere lucros oriundos do exterior ............................ 44 5.2. Rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior, diretamente pela pessoa jurdica domiciliada no Brasil ................ 45 5.3. Lucros auferidos no exterior por intermdio de filiais, sucursais, controladas ou coligadas de pessoas jurdicas domiciliadas no Brasil ................................................................... 45
LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO 5.4. Tratamento fiscal da contrapartida do ajuste pelo valor de patrimnio lquido de investimento do exterior ............................ 47 6. PREOS DE TRANSFERNCIA.......................................................... 48 6.1. Aspectos objetivos dos preos de transferncia ................... 48 6.1.1. Preos de transferncia nas operaes comerciais ...................49 6.1.2. Preos de transferncia nas operaes financeiras ...................55 6.2. Aspectos subjetivos dos preos de transferncia ................. 56 6.2.1. Pessoa Vinculada ................................................................56 6.2.2. Pases com tributao favorecida ..........................................57 6.2.3. Regime fiscal privilegiado .....................................................58 7. ATIVIDADE RURAL ......................................................................... 59 7.1. Definio legal de atividade rural ......................................... 59 7.2. Receita bruta da atividade rural ........................................... 60 7.3. Depreciao integral ............................................................ 60 7.4. Compensao de prejuzos fiscais ........................................ 60 8. ISENES E REDUES .................................................................. 62 8.1. Mecanismo dos benefcios .................................................... 62 8.2. Lucro da Explorao ............................................................. 62 8.3. Exemplo de clculo dos benefcios de iseno ou reduo ... 63 9. LANAMENTO ................................................................................. 65 10. LIVROS FISCAIS ........................................................................... 66 10.1. Livro Registro de Inventrio ................................................ 66 10.2. Livro de Apurao do Lucro Real .......................................... 67 10.3. Conservao de Livros e Comprovantes ............................... 68 11. PLANEJAMENTO TRIBUTRIO ...................................................... 69 12. TRIBUTAO NA FONTE ............................................................... 72 12.1. Rendimentos sujeitos tabela progressiva .......................... 72 12.1.1. Rendimentos do trabalho assalariado ...................................72 12.1.2. Rendimentos do trabalho no assalariado .............................73 12.1.3. Rendimentos de aluguis e royalties ....................................73 12.1.4. Dcimo Terceiro Salrio .....................................................73 12.2. Rendimentos de pessoas jurdicas sujeitos a alquotas especficas .................................................................................... 73 12.2.1. Servios profissionais prestados por pessoas jurdicas ............73 12.2.2. Servios de limpeza, conservao, segurana, vigilncia e locao de mo-de-obra ................................................................74 12.2.3. Mediao de negcios, propaganda e publicidade ..................74 12.2.4. Pagamentos efetuados por rgos pblicos federais...............74 12.3. Pagamento a beneficirio no identificado ........................... 75
LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO 12.4. Rendimentos de residentes ou domiciliados no exterior ...... 75 12.4.1. Regra geral de incidncia ...................................................75 12.4.2. Rendimentos de Financiamentos .........................................76 12.4.3. Rendimentos de Imveis ....................................................76 12.4.4. Servios Tcnicos e Assistncia Tcnica e Administrativa ........76 12.4.5. Royalties ..........................................................................77 12.4.6. Isenes ..........................................................................77 13. TRIBUTAO DAS OPERAES FINANCEIRAS .............................. 78 13.1. Aplicaes em fundos de investimento de residentes ou domiciliados no Pas ..................................................................... 78 13.1.1. Norma Geral .....................................................................78 13.1.2. Fundo de investimento em aes ........................................80 13.1.3. Fundos de investimento imobilirio ......................................80 13.2. Aplicaes em ttulos e valores mobilirios de renda fixa ou de renda varivel de residentes ou domiciliados no Pas .............. 80 13.2.1. Aplicaes em Ttulos e Valores Mobilirios de Renda Fixa e de Renda Varivel .............................................................................80 13.2.2. Operaes em Bolsa de Valores, de Mercadorias, de Futuros e Assemelhadas e Operaes de Liquidao Futura Fora de Bolsa..........81 13.3. Tributao das aplicaes em fundos de investimento e em ttulos e valores mobilirios de renda fixa ou de renda varivel de residentes ou domiciliados no exterior ......................................... 82 13.3.1. Regime Geral ....................................................................82 13.3.2. Regime Especial ................................................................82 14. QUESTES PROPOSTAS ................................................................ 84 15. COMENTRIOS S QUESTES PROPOSTAS ................................... 90 16. GABARITO DAS QUESTES PROPOSTAS ....................................... 98 17. COMPLEMENTOS E ERRATA RELATIVA A AULAS ANTERIORES ...... 99
LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ 1. DESPESAS DEDUTVEIS E INDEDUTVEIS TEMA ESPECFICO DE AUDITOR Na apurao do lucro real, muitas despesas contabilizadas pelos contribuintes so dedutveis em razo de serem absolutamente necessrias atividade da empresa. Nesse caso, por estarem contabilizadas e por serem dedutveis, no h necessidade de qualquer ajuste ao lucro lquido na apurao do lucro real. Entretanto, nem todas as despesas contabilizadas so dedutveis na apurao do lucro real. E sabemos que, quando indedutveis na apurao do lucro real, as despesas contabilizadas devem ser adicionadas ao lucro lquido. E o que define a dedutibilidade de uma despesa? Nos prximos itens vamos analisar a regra geral de dedutibilidade e alguns casos que mereceram a ateno da legislao tributria.
1.1. REGRA GERAL DE DEDUTIBILIDADE Como regra, as despesas operacionais so dedutveis na apurao do lucro real. So operacionais as despesas no computadas nos custos, necessrias atividade da empresa e manuteno da respectiva fonte produtora (RIR, art. 299). Segundo dispe a legislao tributria, so necessrias as despesas pagas ou incorridas para a realizao das transaes ou operaes exigidas pela atividade da empresa. So as despesas usuais ou normais no tipo de transaes, operaes ou atividades da empresa. A ttulo de exemplo, consideram-se intrinsecamente relacionados com a produo ou a comercializao: os bens imveis utilizados como estabelecimentos da administrao; os bens mveis e imveis utilizados em pesquisa e desenvolvimento de produtos ou processos; os bens mveis utilizados nas atividades operacionais, instalados em estabelecimento da empresa; os veculos utilizados: o no transporte de mercadorias e produtos adquiridos para revenda, de matria-prima, produtos intermedirios e de embalagem aplicados na produo;
LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ o pelos cobradores, compradores e vendedores nas atividades de cobrana, compra e venda; o na entrega de mercadorias e produtos; o no transporte coletivo de empregados. Conhecida a regra geral, vamos abordar alguns aspectos relativos a despesas que no so to claramente necessrias atividade da empresa, ou que apresentam alguma peculiaridade na legislao tributria.
1.2. PAGAMENTO A PESSOA FSICA VINCULADA Nos termos do art. 302 do RIR, os pagamentos, de qualquer natureza, a titular, scio ou dirigente da pessoa jurdica, ou a parente dos mesmos, podem ser impugnados pela autoridade lanadora, se o contribuinte no provar: no caso de compensao por trabalho assalariado, autnomo ou profissional, a prestao efetiva dos servios; no caso de outros rendimentos ou pagamentos, a origem e a efetividade da operao ou transao.
Na verdade, no se trata de uma hiptese de indedutibilidade. Tais pagamentos so dedutveis desde que fique demonstrado que correspondem a remunerao por servios efetivamente prestados, ou que representam contraprestao devida por operao efetuada no interesse regular da empresa.
1.3. PAGAMENTOS SEM CAUSA OU A BENEFICIRIO NO IDENTIFICADO No so dedutveis as importncias declaradas como pagas ou creditadas a ttulo de comisses, bonificaes, gratificaes ou semelhantes, quando no for indicada a operao ou a causa que deu origem ao rendimento, e quando o comprovante do pagamento no individualizar o beneficirio do rendimento.
1.4. APLICAES DE CAPITAL O custo de aquisio de bens do ativo no circulante no pode ser deduzido como despesa operacional, salvo se o bem adquirido tiver valor unitrio no superior a R$ 326,61, ou, independentemente do valor do bem, tenha prazo de vida til que no ultrapasse um ano.
LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ Como regra, o custo dos bens adquiridos ou das melhorias realizadas, cuja vida til ultrapasse o perodo de um ano, deve ser ativado para ser depreciado ou amortizado. Se assim no fizer, o contribuinte estar antecipando despesas, com a consequente postergao do imposto.
1.5. DEPRECIAO Nos termos do art. 305 do RIR, a importncia correspondente diminuio do valor dos bens do ativo resultante do desgaste pelo uso, ao da natureza e obsolescncia normal pode ser computada como custo ou encargo, em cada perodo de apurao. A depreciao pode ser deduzida pelo contribuinte que suportar o encargo econmico do desgaste ou obsolescncia, de acordo com as condies de propriedade, posse ou uso do bem. Alm disso, somente permitida depreciao de bens mveis e imveis intrinsecamente relacionados com a produo ou comercializao dos bens e servios, a partir da poca em que o bem instalado, posto em servio ou em condies de produzir. So passveis de depreciao todos os bens sujeitos a desgaste pelo uso ou por causas naturais ou obsolescncia normal. Entre eles, podemos citar: edifcios e construes, sendo que: o a quota de depreciao dedutvel a partir da poca da concluso e incio da utilizao; o o valor das edificaes deve estar destacado do valor do custo de aquisio do terreno; bens usados, sendo que sua taxa anual de depreciao deve ser fixada tendo em vista o maior dos seguintes prazos: o metade da vida til admissvel para o bem adquirido novo; o restante da vida til, considerada esta em relao primeira instalao para utilizao do bem. No se admite depreciao referente a: terrenos, salvo em relao aos melhoramentos ou construes; prdios ou construes no alugados nem utilizados pelo proprietrio na produo dos seus rendimentos ou destinados revenda; bens que normalmente aumentam de valor com o tempo, como obras de arte ou antiguidades; bens para os quais seja registrada quota de exausto.
LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ Admite-se a depreciao acelerada de bens mveis utilizados em mais de um turno de trabalho. Nesse caso, o encargo de depreciao registrado na prpria escriturao comercial, no sendo necessrio qualquer ajuste do lucro lquido. No se deve confundir a depreciao acelerada contbil, justificada pela utilizao do bem mvel em perodo dirio superior a um turno de 8 horas, com a depreciao acelerada incentivada, concedida pela legislao tributria com o objetivo de estimular a aquisio e utilizao de determinados bens no ativo imobilizado por razes econmicas e fiscais. O mecanismo da depreciao acelerada incentivada ser analisado no item 4.1.
1.6. DESPESAS COM REPAROS E CONSERVAO DE BENS E INSTALAES As despesas com reparos e conservao de bens e instalaes, destinadas a mant-los em condies eficientes de operao, so admitidas como custo ou despesa operacional. No entanto, se dos reparos, conservao ou substituio de partes e peas resultar aumento superior a um ano na vida til prevista no ato de aquisio, as despesas correspondentes devem ser capitalizadas, a fim de servirem de base a depreciaes futuras. Somente so permitidas despesas com reparos e conservao de bens mveis e imveis intrinsecamente relacionados com a produo ou comercializao dos bens e servios.
1.7. AMORTIZAO Segundo dispe o art. 324 do RIR, a importncia correspondente recuperao do capital aplicado, ou dos recursos aplicados em despesas que contribuam para a formao do resultado de mais de um perodo de apurao pode ser computada, como custo ou encargo, em cada perodo de apurao. Somente so admitidas as amortizaes de bens e direitos intrinsecamente relacionados com a produo ou comercializao dos bens e servios Se a existncia ou o exerccio do direito, ou a utilizao do bem, terminarem antes da amortizao integral de seu custo, o saldo no amortizado pode constituir encargo no perodo de apurao em que se extinguir o direito ou terminar a utilizao do bem.
LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ Basicamente, ativos intangveis so passveis de amortizao por apropriao s despesas operacionais, que sero amortizados, no perodo de tempo em que estiverem contribuindo para a formao do resultado da empresa. So exemplos tpicos de ativos dessa natureza: gastos pr-operacionais; gastos com pesquisa e desenvolvimento de produtos; gastos com implantao de sistemas e mtodos; gastos de reorganizao; custos das construes ou benfeitorias em bens locados ou arrendados, quando no houver direito ao recebimento de seu valor; ponto comercial, fundo de comrcio; marcas e patentes; juros pagos a scios ou acionistas no perodo pr-operacional; custos de aquisio de contratos e direitos de qualquer natureza, inclusive para explorao de florestas de terceiros.
No se admite amortizao de bens, custos ou despesas, para os quais seja registrada quota de exausto. A taxa anual de amortizao deve ser fixada tendo em vista: o nmero de anos restantes de existncia do direito; o nmero de perodos de apurao em que devero ser usufrudos os benefcios decorrentes das despesas registradas no ativo diferido.
1.8. EXAUSTO em cada perodo de apurao, a importncia correspondente diminuio do valor de recursos minerais, resultante da sua explorao, pode ser computada como custo ou encargo. O montante da quota de exausto deve ser determinado tendo em vista o volume da produo no perodo e sua relao com a possana conhecida da mina, ou em funo do prazo de concesso. No se admite o registro de quotas de exausto relativas a jazidas minerais inesgotveis ou de exaurimento indeterminvel, como as de gua mineral. Tambm pode ser computada, como custo ou encargo, a importncia correspondente diminuio do valor de recursos florestais prprios, resultante de sua explorao.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ 1.9. PROVISES Como regra, as provises so indedutveis. Portanto, na determinao do lucro real, somente so dedutveis as provises expressamente autorizadas por lei. Segundo a legislao tributria, na determinao do lucro real so dedutveis as provises para frias e 13 salrio. Alm dessas, so tambm dedutveis: as provises tcnicas das companhias de seguro e de capitalizao, bem como das entidades de previdncia privada, cuja constituio exigida pela legislao especial a elas aplicvel; as provises tcnicas das operadoras de planos de assistncia sade, cuja constituio exigida pela legislao especial a elas aplicvel (Medida Provisria n 2.158-35, de 2001, art. 83); a proviso para perda de estoques para as empresas que exeram as atividades de editor, distribuidor e de livreiro, calculada no ltimo dia de cada perodo de apurao do imposto, correspondente a 1/3 (um tero) do valor do estoque existente naquela data (Lei n 10.753, de 2003, art. 8).
Todas as demais despesas com provises so indedutveis, devendo ser adicionadas ao lucro lquido para fins de apurao do lucro real. Uma vez adicionadas, estas sero registradas na Parte B do LALUR para futura excluso no perodo-base em que a proviso baixada, seja em vista da ocorrncia efetiva do fato provisionado, ou, se este no se confirmar, quando da reverso da proviso.
1.10. PERDAS NO RECEBIMENTO DE CRDITOS Para fins de determinao do lucro real, as perdas no recebimento de crditos decorrentes das atividades da pessoa jurdica podem ser deduzidas como despesas, desde que se refiram a crditos: em relao aos quais tenha havido a declarao de insolvncia do devedor, em sentena emanada do Poder Judicirio; sem garantia, de valor: o at R$ 5 mil, por operao, vencidos h mais de 6 meses, independentemente de iniciados os procedimentos judiciais para o seu recebimento; o acima de R$ 5 mil e at R$ 30 mil, por operao, vencidos h mais de um ano, independentemente de iniciados os
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ procedimentos judiciais para o seu mantida a cobrana administrativa; recebimento, porm,
o superior a R$ 30 mil, por operao, vencidos h mais de um ano, desde que iniciados e mantidos os procedimentos judiciais para o seu recebimento; com garantia, vencidos h mais de dois anos, desde que iniciados e mantidos os procedimentos judiciais para o seu recebimento ou o arresto das garantias; contra devedor declarado falido ou pessoa jurdica declarada recuperao judicial, relativamente parcela que exceder o valor que esta tenha se comprometido a pagar.
No se admite a deduo de perda no recebimento de crditos com pessoa jurdica controladora, controlada, coligada ou interligada, bem como com pessoa fsica que seja acionista controlador, scio, titular ou administrador da pessoa jurdica credora, ou parente at o terceiro grau dessas pessoas fsicas.
1.11. CRDITOS RECUPERADOS Deve ser computado na determinao do lucro real o montante dos crditos deduzidos (conforme o item 1.10), e que posteriormente venham a ser recuperados, em qualquer poca ou a qualquer ttulo, inclusive nos casos de novao da dvida ou do arresto dos bens recebidos em garantia real. Os bens recebidos a ttulo de quitao do dbito devem ser escriturados pelo valor do crdito, ou avaliados pelo valor definido na deciso judicial que tenha determinado sua incorporao ao patrimnio do credor.
1.12. TRIBUTOS E MULTAS POR INFRAES FISCAIS De forma geral, os tributos so dedutveis na determinao do lucro real, segundo o regime de competncia. No entanto, vedada a deduo de despesas com impostos e taxas com bens mveis ou imveis que no sejam intrinsecamente relacionados com a produo e comercializao dos bens e servio. Tambm cabe ressaltar que no so dedutveis os tributos cuja exigibilidade esteja suspensa, nos termos dos incisos II a IV do art. 151 da Lei n 5.172, de 25 de outubro de 1966, haja ou no depsito judicial.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ Os incisos II a IV do art. 151 do CTN contemplam as seguintes situaes: o depsito (ainda que judicial) do seu montante integral; as reclamaes (impugnaes) e os recursos, nos termos das leis reguladoras do processo tributrio administrativo; a concesso de medida liminar em mandado de segurana.
Os impostos pagos pela pessoa jurdica na aquisio de bens do ativo imobilizado, a seu critrio, podem ser registrados como custo de aquisio ou deduzidos como despesas operacionais, salvo os pagos na importao de bens que devem ser acrescidos ao custo de aquisio. Merece destaque o fato de que o valor da proviso para CSLL no pode ser deduzido para efeito de determinao do lucro real. Quanto s multas por infraes fiscais, a legislao no as considera dedutveis, salvo se tiverem natureza compensatria, ou sejam exigidas em razo de infraes que no resultem em falta ou insuficincia de pagamento de tributo, como as decorrentes do descumprimento de obrigao acessria.
1.13. ALUGUIS A deduo de despesas com aluguis admitida desde que: sejam necessrias para que o contribuinte mantenha a posse, uso ou fruio do bem ou direito que produz o rendimento; e no constituam aplicao de capital na aquisio do bem ou direito, e nem representem distribuio disfarada de lucros.
Por outro lado, no so dedutveis: os aluguis pagos a scios ou dirigentes de empresas, e a seus parentes ou dependentes, em relao parcela que exceder ao preo ou valor de mercado; as importncias pagas a terceiros para adquirir os direitos de uso de um bem ou direito e os pagamentos para extenso ou modificao de contrato, quando constiturem aplicao de capital amortizvel durante o prazo do contrato.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ 1.14. REMUNERAO DE ADMINISTRADORES Este um item autnomo do edital. Vamos dividi-lo em duas partes: remunerao de scios e dirigentes; e remunerao indireta a administradores e terceiros.
1.14.1. Remunerao de scios e dirigentes A remunerao de scios, diretores ou administradores, de titular de empresa individual, e de conselheiros fiscais e consultivos, dedutvel na determinao do lucro real. No entanto, no so dedutveis quando corresponderem a: percentagens e ordenados pagos a membros das diretorias das pessoas jurdicas que no residam no Pas; retiradas no debitadas em despesas operacionais ou contas subsidirias, e as que no corresponderem remunerao mensal fixa por prestao de servios.
1.14.2. Remunerao indireta a administradores e terceiros Os dispndios que representam remunerao indireta paga a administradores e terceiros so dedutveis na apurao do lucro real, mas somente quando identificados e individualizados os beneficirios. Para esse efeito, considera-se remunerao indireta de administradores, diretores, gerentes e seus assessores, ou de terceiros em relao pessoa jurdica: a contraprestao de arrendamento mercantil, o aluguel, os respectivos encargos de depreciao, e as despesas de conservao, custeio e manuteno de veculo utilizado no seu transporte, e de imvel cedido para o seu uso; as despesas com benefcios e vantagens concedidos pela empresa, tais como: o a aquisio de alimentos ou quaisquer outros bens para utilizao pelo beneficirio fora do estabelecimento da empresa; o os pagamentos relativos a clubes e assemelhados; o o salrio e respectivos encargos sociais de empregados postos disposio ou cedidos, pela empresa.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ 1.15. GRATIFICAES E PARTICIPAES NOS LUCROS Este outro item autnomo do edital.
1.15.1. Gratificaes e participaes de diretores Nos termos do art. 303 do RIR, no so dedutveis as gratificaes ou participaes no resultado, atribudas aos dirigentes ou administradores da pessoa jurdica.
1.15.2. Participao dos trabalhadores nos lucros da empresa Para efeito de apurao do lucro real, a pessoa jurdica poder deduzir como despesa operacional as participaes atribudas aos empregados nos lucros ou resultados, dentro do prprio exerccio de sua constituio (RIR, art. 359).
1.15.3. Participaes estatutrias Sabemos que para fins de apurao do lucro real, diferentemente do Demonstrativo de Resultados levantado pela contabilidade, as participaes nos lucros so computadas no antes da proviso para o Imposto de Renda. Portanto, j esto computados no lucro lquido utilizado como ponto de partida para a apurao do lucro real. Portanto, devem ser adicionadas ao lucro lquido do perodo de apurao, para efeito de determinar o lucro real, as participaes nos lucros indedutveis, atribudas a partes beneficirias e administradores. Tambm no so dedutveis as participaes no lucro atribudas a tcnicos estrangeiros, domiciliados ou residentes no exterior, para execuo de servios especializados, em carter provisrio. Por outro lado, podem ser deduzidas do lucro lquido do perodo de apurao as participaes nos lucros da pessoa jurdica: asseguradas a debntures de sua emisso; atribudas a seus empregados segundo normas gerais aplicveis, sem discriminaes, a todos que se encontrem na mesma situao, por dispositivo do estatuto ou contrato social, ou por deliberao da assemblia de acionistas ou scios quotistas (sem prejuzo da participao a que se refere o item 1.15.2).
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ 1.16. OUTRAS DESPESAS DEDUTVEIS So dedutveis para fins de apurao do lucro real: os depsitos em conta vinculada do FGTS, inclusive os relativos a diretores no empregados; os juros pagos ou creditados a titular, scios ou acionistas, a ttulo de remunerao do capital prprio; as despesas com pesquisas cientficas ou tecnolgicas, inclusive com experimentao para criao ou aperfeioamento de produtos, processos, frmulas e tcnicas de produo, administrao ou venda; as despesas com prospeco e cubagem de jazidas ou depsitos, realizadas por concessionrios de pesquisa ou lavra de minrios, sob a orientao tcnica de engenheiro de minas; as contraprestaes pagas ou creditadas por fora de contrato de arrendamento mercantil, quando o bem arrendado estiver relacionado intrinsecamente com a produo e comercializao dos bens e servios; as participaes atribudas aos empregados nos lucros ou resultados, dentro do prprio exerccio de sua constituio; os gastos realizados pelas empresas com servios de assistncia mdica, odontolgica, farmacutica e social, destinados indistintamente a todos os seus empregados e dirigentes; as contribuies no compulsrias destinadas a custear planos de benefcios complementares assemelhados aos da previdncia social, institudos em favor dos empregados e dirigentes da pessoa jurdica; os prejuzos por desfalque, apropriao indbita e furto, por empregados ou terceiros, somente quando houver inqurito instaurado nos termos da legislao trabalhista ou quando apresentada queixa perante a autoridade policial; as despesas de propaganda, desde que diretamente relacionadas com a atividade explorada pela empresa; os gastos realizados com a formao profissional de empregados; as despesas de alimentao fornecida pela indistintamente, a todos os seus empregados; pessoa jurdica,
os gastos comprovadamente realizados, no perodo de apurao, na concesso do vale-transporte.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ 2. REORGANIZAES SOCIETRIAS TEMA ESPECFICO DE AUDITOR Por reorganizaes societrias vamos entender as operaes de incorporao, fuso, ciso, transformao e extino de sociedades. um tema bastante amplo, do qual se ocupa a legislao societria. Obviamente que aqui no iremos nos aprofundar no detalhamento dessas operaes. Nosso objetivo estudar as disposies da legislao do IRPJ que, de alguma forma, tm relao com a matria. Antes, porm, com a finalidade de tornar claro nosso objeto de estudo, vamos apenas trazer o conceito legal dessas operaes.
2.1. CONCEITO LEGAL DAS OPERAES DE REORGANIZAO SOCIETRIA A incorporao a operao pela qual uma ou mais sociedades so absorvidas por outra, que lhes sucede em todos os direitos e obrigaes (Lei n 6.404, de 1976, art. 227). Antes Cia. Alfa Cia. Beta Depois Cia. Alfa
A fuso a operao pela qual se unem duas ou mais sociedades para formar sociedade nova, que lhes suceder em todos os direitos e obrigaes (Lei n 6.404, de 1976, art. 228). Antes Cia. Alfa Cia. Beta Depois Cia. Gama
A ciso (total) a operao pela qual a companhia transfere parcelas do seu patrimnio para uma ou mais sociedades, constitudas para esse fim ou j existentes, extinguindo-se a companhia cindida (Lei n 6.404, de 1976, art. 229, primeira parte). Antes Cia. Alfa Depois Cia. Beta Cia. Gama
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ A ciso (parcial) a operao pela qual a companhia transfere parcelas do seu patrimnio para uma ou mais sociedades, constitudas para esse fim ou j existentes, (...) dividindo-se o seu capital (Lei n 6.404, de 1976, art. 229, parte final). Antes Cia. Alfa Depois Cia. Alfa Cia. Beta
A transformao a operao pela qual a sociedade passa, independentemente de dissoluo e liquidao, de um tipo para outro (Lei n 6.404, de 1976, art. 220).
Extingue-se a companhia (Lei n 6.404, de 1976, art. 219): pelo encerramento da liquidao; pela incorporao ou fuso, e pela ciso com verso de todo o patrimnio em outras sociedades.
Note que a incorporao, a fuso, ou a ciso se mostram como alternativas para a extino das sociedades. Em razo da maior dificuldade enfrentada no processo de extino por encerramento da liquidao, so muito frequentes incorporaes, a fuses, ou a cises motivadas pelo desejo de extino de uma sociedade.
2.2. RESPONSABILIDADE
REORGANIZAO SOCIETRIA
TRIBUTRIA
DOS
SUCESSORES
EM
CASO
DE
O assunto deste item j foi analisado neste curso (na Aula 04). Vamos agora apenas reproduzi-lo, de modo a contribuir com a formao de um amplo conhecimento do assunto reorganizaes societrias. Aqui a lgica bem simples de entender: se, em decorrncia de reorganizaes societrias, uma pessoa jurdica deixa de existir, algum responder pelos tributos por ela devidos. No caso de ciso parcial, a(s) pessoa(s) jurdica(s) que receber(em) parcela do patrimnio responde(m) pelos tributos devidos pela sociedade cindida. E se houver mais de um sucessor, entre eles a responsabilidade solidria.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ Nesse sentido, respondem pelo imposto devido pelas pessoas jurdicas transformadas, extintas ou cindidas: a pessoa jurdica resultante da transformao de outra; a pessoa jurdica constituda pela fuso de outras; a pessoa jurdica que incorporar outra; a pessoa jurdica (preexistente) que incorporar parcela do patrimnio de sociedade cindida, ou a (nova) que seja constituda em decorrncia de ciso de sociedade;
Quando mais de uma sociedade receber parcela do patrimnio de pessoa jurdica contribuinte do imposto, extinta por ciso, entre elas (as sociedades sucessoras) a responsabilidade solidria. No caso de ciso parcial, solidria a responsabilidade entre a sociedade cindida e a(s) sociedade(s) que absorver(em) parcela do seu patrimnio.
a pessoa fsica scia da pessoa jurdica extinta mediante liquidao, ou seu esplio, que continuar a explorao da atividade social, sob a mesma ou outra razo social, ou sob firma individual; os scios, com poderes de administrao, da pessoa jurdica que deixar de funcionar sem proceder liquidao, ou sem apresentar a declarao de rendimentos no encerramento da liquidao.
Nesse caso, entre os scios com poderes de administrao da pessoa jurdica extinta, a responsabilidade solidria.
2.3. MOMENTO DE TRIBUTAO (PERODO DE APURAO) O assunto deste item j foi analisado neste curso (na Aula 05). Vamos aqui, mais uma vez, apenas reproduzi-lo.
2.3.1. Transformao e continuao Segundo dispe o art. 234 do RIR, nos casos de transformao (Lei n 6.404/76, art. 220 de limitada para S/A, por exemplo), o imposto deve continuar a ser pago como se no tivesse havido alterao da pessoa jurdica.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ O mesmo se aplica nas hipteses de continuao da atividade explorada pela sociedade ou firma extinta, por qualquer scio remanescente ou pelo esplio, sob a mesma ou nova razo social, ou firma individual.
2.3.2. Incorporao, fuso ou ciso Nos casos de incorporao, fuso ou ciso, a apurao da base de clculo e do imposto deve ser efetuada na data do evento, assim entendida a data da deliberao que aprovar a incorporao, fuso ou ciso. (RIR, arts. 220, 1 e 235). Essa disposio se aplica pessoa jurdica sucedida, ou seja, aquela que teve parte ou todo o seu patrimnio absorvido em virtude de incorporao, fuso ou ciso. Trata-se, portanto, de um acerto de contas da pessoa jurdica sucedida. Para esse fim, a pessoa jurdica sucedida deve levantar balano especfico levantado na data do evento ou, no mximo, at trinta dias antes do evento. Em outras palavras, no momento de acerto de contas da pessoa jurdica sucedida com o fisco federal, a realidade econmico-financeira da empresa tem que estar retratada da forma mais atualizada possvel.
2.3.3. Extino pelo encerramento da liquidao Na extino da pessoa jurdica, pelo encerramento da liquidao, a apurao da base de clculo e do imposto deve ser efetuada na data desse evento (RIR, arts. 220, 2).
2.4. COMPENSAO DE PREJUZOS Na Aula 05 vimos que a pessoa jurdica sucessora por incorporao, fuso ou ciso no pode compensar prejuzos fiscais da sucedida (RIR, art. 514). No caso de ciso parcial, a pessoa jurdica cindida pode (continuar a) compensar os seus prprios prejuzos, proporcionalmente parcela remanescente do patrimnio lquido.
2.5. INCENTIVOS FISCAIS O art. 8 da Lei n 11.434, de 2006, dispe sobre a transferncia de incentivos fiscais da pessoa jurdica incorporada, para a pessoa jurdica incorporadora, nos seguintes termos:
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Art. 8 Os incentivos e benefcios fiscais concedidos por prazo certo e em funo de determinadas condies a pessoa jurdica que vier a ser incorporada podero ser transferidos, por sucesso, pessoa jurdica incorporadora, mediante requerimento desta, desde que observados os limites e as condies fixados na legislao que institui o incentivo ou o benefcio, em especial quanto aos aspectos vinculados: I - ao tipo de atividade e de produto; II - localizao geogrfica do empreendimento; III - ao perodo de fruio; IV - s condies de concesso ou habilitao. 1 A transferncia dos incentivos ou benefcios referidos no caput deste artigo poder ser concedida aps o prazo original para habilitao, desde que dentro do perodo fixado para a sua fruio. 2 Na hiptese de alterao posterior dos limites e condies fixados na legislao referida no caput deste artigo, prevalecero aqueles vigentes poca da incorporao. 3 A pessoa jurdica incorporadora fica obrigada, ainda, a manter, no mnimo, os estabelecimentos da empresa incorporada nas mesmas Unidades da Federao previstas nos atos de concesso dos referidos incentivos ou benefcios e os nveis de produo e emprego existentes no ano imediatamente anterior ao da incorporao ou na data desta, o que for maior. [...]
2.6. TRATAMENTO TRIBUTRIO INCORPORAO, FUSO OU CISO
DO
GIO
OU
DESGIO
NOS
CASOS
DE
Trata-se da hiptese, prevista no art. 386 do RIR, em que pessoa jurdica investidora absorve, no todo ou em parte, o patrimnio da investida, na qual tinha participao societria avaliada pelo mtodo do patrimnio lquido, adquirida com gio ou desgio. Este tema ser analisado no item 3.5 desta aula.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ 2.7. PARTICIPAO EXTINTA EM FUSO, INCORPORAO OU CISO O tema deste item encontra-se regulado pelo art. 430 do RIR, e se refere a ganho ou perda de capital, percebidos em operaes de fuso, incorporao ou ciso de sociedades com extino de aes ou quotas de capital de uma possuda por outra. Por se tratar de ganho de capital, ser analisado no item 4.9 desta aula.
2.8. RESERVAS DE REAVALIAO NO ACERVO INCORPORADO Com a revogao do 3 do art. 182 da Lei n 6.404, de 1976, a reavaliao de bens passou a ser vedada. No entanto, a lei revogadora (Lei n 11.638/2007), em seu art. 6, dispe que os saldos existentes nas reservas de reavaliao podem ser mantidos at a sua efetiva realizao, ou estornados at o final de 2008. Portanto, ainda possvel encontrar saldos de reserva de reavaliao no balano patrimonial de pessoa jurdica. Caso essa hiptese se verifique no acervo patrimonial de pessoa jurdica sucedida por incorporao, fuso ou ciso, aplica-se o disposto no art. 440 do RIR: Art. 441. As reservas de reavaliao transferidas por ocasio da incorporao, fuso ou ciso tero, na sucessora, o mesmo tratamento tributrio que teriam na sucedida. E que tratamento esse? o previsto nos arts. 434 e 435 do RIR: No momento da reavaliao: a contrapartida do aumento de valor de bens do ento denominado ativo permanente, em virtude de nova avaliao baseada em laudo que atenda os requisitos legais, no era tributada enquanto fosse mantida em conta de reserva de reavaliao. Tributao na realizao: o valor da reserva de reavaliao deve ser oferecido tributao, em cada perodo de apurao, no montante do aumento do valor dos bens reavaliados que tenha sido realizado no perodo, inclusive mediante: o alienao, sob qualquer forma; o depreciao, amortizao ou exausto; o baixa por perecimento.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ Se o valor da reserva no transitar por conta de resultado, deve ser adicionado ao lucro lquido para fins de determinao do lucro real. A partir de 1 de janeiro de 2000, a contrapartida da reavaliao de quaisquer bens da pessoa jurdica somente ser computada em conta de resultado ou na determinao do lucro real quando ocorrer a efetiva realizao do bem reavaliado (Lei n 9.959, de 1999, art. 4).
2.9. REAVALIAO NA FUSO, INCORPORAO OU CISO Este item se refere aos casos em que a reserva de reavaliao surgia no curso do processo de incorporao, fuso ou ciso. Nos termos do art. 440 do RIR, a contrapartida do aumento do valor de bens do ativo em virtude de reavaliao na fuso, incorporao ou ciso no era tributada enquanto mantida em reserva de reavaliao na sociedade sucessora (por incorporao, fuso ou ciso), ou na sucedida que sofreu ciso. Caso existam saldos de reserva constituda no curso do processo de incorporao, fuso ou ciso, o valor da reserva deve ser oferecido tributao, em cada perodo de apurao, no montante do aumento do valor dos bens reavaliados que tenha sido realizado no perodo, exatamente como vimos no item 2.8.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ 3. INVESTIMENTOS AVALIADOS LQUIDO TEMA ESPECFICO DE AUDITOR PELO MTODO DO PATRIMNIO
Neste tpico nos interessa conhecer o tratamento fiscal a ser conferido s mutaes patrimoniais decorrentes da avaliao de participaes societrias pelo mtodo da equivalncia patrimonial (ou mtodo do patrimnio lquido, na linguagem da legislao tributria). Com esse objetivo, iremos analisar, principalmente, o tratamento fiscal: a) do ajuste no valor do patrimnio lquido do investimento; b) do gio ou desgio na sua aquisio; e c) do ganho de capital na alienao ou liquidao de investimento avaliado pelo mtodo do patrimnio lquido. Antes de iniciar, preciso ressaltar que o tema avaliao de investimentos pelo mtodo do patrimnio lquido foi objeto de alteraes legislativas recentes, em decorrncia do processo de convergncia da legislao comercial brasileira aos padres internacionais de contabilidade. No entanto, ainda que no mbito contbil tenham sido alterados importantes aspectos relativos ao tema (com evidentes repercusses tributrias 1), podemos seguir com nossa anlise sem nos envolver com tais alteraes porque, no mbito tributrio, dois princpios seguem inalterados: a contrapartida do ajuste pelo mtodo do patrimnio lquido no pode repercutir sobre o lucro real (RIR, art. 389 item 3.2); a amortizao do gio2 ou do desgio na aquisio de investimento avaliado pelo mtodo do patrimnio lquido no pode repercutir sobre o lucro real, exceto o no momento da apurao do resultado da alienao ou liquidao do investimento (RIR, art. 391 item 4.6.2); e o nos casos de incorporao, fuso ou ciso de patrimnio da investida, referidos no item 3.5. Em outras palavras, ainda que haja um turbilho em pleno curso quanto definio dos critrios inerentes operacionalizao do mtodo do patrimnio lquido, essencialmente o mesmo o tratamento tributrio do ajuste no valor do investimento e do gio ou desgio, decorrentes da aplicao do mtodo.
Nesse sentido, h que ser mencionada a instituio do Regime Tributrio de Transio (RTT), pelo art. 15 e seguintes da Lei n 11.941 de 2009. Nesse aspecto, a legislao tributria ainda no reflete os novos conceitos trazidos pelo processo de convergncia da contabilidade com os padres internacionais. Na contabilidade, estaramos falando em mais valia e goodwill, e no mais simplesmente em gio. Partindo do valor contbil dos ativos/passivos, at o ponto de seu valor justo, teramos a mais valia; a partir do valor justo dos ativos/passivos estaramos no campo do goodwill (expectativa de rentabilidade futura).
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ 3.1. DEVER DE AVALIAR PELO VALOR DE PATRIMNIO LQUIDO Considerando as alteraes promovidas no art. 248 da Lei n 6.404, de 1976, base legal do art. 384 do RIR, so avaliados pelo mtodo da equivalncia patrimonial os investimentos em: sociedade controlada; sociedade coligada; outras sociedades que faam parte de um mesmo grupo ou estejam sob controle comum.
A definio dos conceitos acima utilizados compe o objeto da Contabilidade no edital do concurso, razo pela qual aqui no entraremos em maiores detalhes sobre o tema.
3.2. TRATAMENTO
LQUIDO
FISCAL DA CONTRAPARTIDA DO AJUSTE DO VALOR DO PATRIMNIO
De acordo com o mtodo de equivalncia patrimonial, o valor da participao societria da investidora deve ser ajustado ao valor de patrimnio lquido da sociedade investida, mediante lanamento da diferena a dbito ou a crdito da conta de investimento (RIR, art. 388). Portanto, em caso de aumento do valor da participao societria, na investidora a conta do ativo investimentos recebe um lanamento a dbito, e a contrapartida, a crdito, efetuada em conta de resultado, aumentando o lucro contbil: D: Participaes societrias C: Resultado positivo da equivalncia patrimonial Analogamente, em caso de reduo do valor da participao societria, na investidora a conta do ativo investimentos recebe um lanamento a crdito, e a contrapartida, a dbito, efetuada em conta de resultado, reduzindo o lucro contbil: D: Resultado negativo da equivalncia patrimonial C: Participaes societrias At aqui, vimos nada alm da aplicao do mtodo de equivalncia patrimonial na contabilidade. Quanto repercusso tributria decorrente do ajuste no valor do investimento, voc ver que no h qualquer dificuldade. Segundo dispe a legislao tributria, a contrapartida do ajuste da equivalncia patrimonial, contabilizada em conta de resultado em razo do aumento ou reduo no valor do investimento, no deve influenciar a apurao
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ do lucro real (na linguagem do art. 389 do RIR, no deve ser computada na determinao do lucro real). Em outras palavras, resultados positivos da equivalncia patrimonial no so tributveis, e resultados negativos da equivalncia patrimonial no so dedutveis. Consequentemente, para efeito de determinao do lucro real, os resultados positivos da equivalncia patrimonial, que aumentam o lucro contbil, podem ser excludos do lucro lquido na Parte A do LALUR. De maneira anloga, os resultados negativos da equivalncia patrimonial, que reduzem o lucro contbil, devem ser adicionados ao lucro lquido para efeito de determinao do lucro real.
3.3. REPERCUSSO
INVESTIDORA
TRIBUTRIA DO RECEBIMENTO DE LUCROS OU DIVIDENDOS PELA
Como regra, os lucros e dividendos recebidos de outra pessoa jurdica integram o lucro operacional (RIR, art. 379). No entanto, isso no se aplica aos lucros e dividendos recebidos por conta de investimento avaliado pelo mtodo de equivalncia patrimonial. De acordo com a prpria mecnica do mtodo, os lucros ou dividendos recebidos pela investidora devem ser registrados diretamente a crdito da conta do ativo investimentos, refletindo a diminuio do valor de patrimnio lquido do investimento (RIR, art. 388, 1). Portanto, como decorrncia do prprio mtodo de equivalncia patrimonial, lucros ou dividendos recebidos pela investidora no influenciam suas contas de resultado. Por isso mesmo, para fins de apurao do lucro real, nenhum ajuste no lucro lquido se faz necessrio.
3.4. TRATAMENTO FISCAL DO GIO OU DESGIO NA AQUISIO DO INVESTIMENTO Neste momento, preciso ressaltar que a legislao tributria ainda no reflete os novos conceitos trazidos pelo processo de convergncia da contabilidade com os padres internacionais. Na contabilidade, estaramos falando em mais valia e goodwill, e no mais simplesmente em gio. No entanto, vamos nos manter fiis ao que ainda preconiza a legislao tributria, tratando do assunto em duas etapas: a primeira envolve o momento de registro da aquisio do investimento com gio ou desgio; e a segunda se refere ao perodo de amortizao do gio ou desgio.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ 3.4.1. Registro da aquisio do investimento com gio ou desgio Na aquisio do investimento, a sociedade investidora pode, eventualmente, concordar em pagar um preo maior do que o valor patrimonial da participao societria adquirida. Se essa participao societria for avaliada pelo mtodo de equivalncia patrimonial, estaremos diante do gio na aquisio de investimento. Por outro lado, se o investimento avaliado pelo mtodo de equivalncia patrimonial for adquirido por valor menor do que o seu valor patrimonial, estaremos diante de desgio na aquisio de investimento. Presentes essas circunstncias, por ocasio da aquisio da participao avaliada pelo mtodo de equivalncia patrimonial, a sociedade investidora deve desdobrar o custo de aquisio em (RIR, art. 385): valor de patrimnio lquido na poca da aquisio; e gio ou desgio na aquisio, que ser a diferena entre o custo de aquisio do investimento e o valor de patrimnio lquido.
Portanto, o valor de patrimnio lquido e o gio ou desgio devem ser registrados em subcontas distintas do custo de aquisio do investimento. Alm disso, o lanamento do gio ou desgio deve indicar seu fundamento econmico, entre os seguintes: valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade; valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base em previso dos resultados nos exerccios futuros; fundo de comrcio, intangveis e outras razes econmicas.
O registro do custo de aquisio, desmembrado dessa forma, deve ser efetuado para fins de controle da amortizao do gio ou desgio.
3.4.2. Amortizao do gio ou desgio Em poucas palavras, amortizar gio ou desgio significa transferir seu saldo gradativamente para contas de resultado. Tal procedimento deve ser realizado quando desaparecerem os fundamentos que justificaram o gio ou desgio 3.
IN CVM n 247, de 1996, Art. 14, 1. O gio ou desgio decorrente da diferena entre o valor de mercado de parte ou de todos os bens do ativo da coligada e controlada e o respectivo valor contbil, dever ser amortizado na proporo em que o ativo for sendo realizado na coligada e controlada, por depreciao, amortizao, exausto ou baixa em decorrncia de alienao ou perecimento desses bens ou do investimento. 2 O gio ou desgio decorrente de expectativa de resultado futuro, dever ser amortizado no prazo e na
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ Por essa razo importante o registro acompanhado de seu fundamento econmico. Conforme vimos acima, em relao ao valor patrimonial do investimento, o gio representa a diferena paga a maior na sua aquisio. Desse modo, a conta contbil que registra o valor do gio tem natureza devedora. Portanto, a amortizao do gio (que o reduz) efetuada mediante dbito em conta de resultado, e crdito na conta do gio: D: Despesa de amortizao de gio C: gio na aquisio de participao societria De modo inverso, a conta contbil que registra o valor do desgio tem natureza credora, de modo que sua amortizao efetuada mediante crdito em conta de resultado, e dbito na conta do desgio: D: Desgio na aquisio de participao societria C: Receita de amortizao de desgio E nesse caso, qual o tratamento tributrio da despesa de amortizao de gio e da receita de amortizao de desgio? Nos termos do art. 391 do RIR, exceto quando o investimento for alienado ou liquidado (item 4.6.2), as contrapartidas da amortizao do gio ou desgio, registradas em contas de resultado, no devem ser computadas na determinao do lucro real (no podem influenciar o lucro real). Em outras palavras, despesas de amortizao de gio so indedutveis, e receitas de amortizao de desgio no so tributveis. Consequentemente, para fins de determinao do lucro real, a despesa de amortizao de gio deve ser adicionada ao lucro lquido na Parte A do LALUR, e a receita de amortizao de desgio pode ser excluda. E, para efeito de determinao do ganho ou perda de capital na alienao ou liquidao do investimento (tema do item 4.6.2), deve ser mantido na Parte B do LALUR o controle dos valores de amortizao do gio ou desgio. No pense que despesas de amortizao de gio so sempre indedutveis, e que receitas de amortizao de desgio nunca so tributveis (confira casos em que isso no acontece no item 3.5).
extenso das projees que o determinaram ou pela baixa por alienao ou perecimento do investimento.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ 3.5. TRATAMENTO TRIBUTRIO INCORPORAO, FUSO OU CISO
DO GIO OU DESGIO NOS CASOS DE
No item 3.4, estudamos o caso em que uma sociedade adquire participao societria em outra, com gio ou desgio. Vimos que esse gio ou desgio deve ser mantido em subconta separada daquela que controla o valor de patrimnio do investimento, e analisamos o tratamento tributrio que deve ser dado contrapartida da amortizao do gio ou desgio. Agora, a pergunta : o que acontece se a investidora absorver, no todo ou em parte, o patrimnio da investida, na qual tinha participao societria adquirida com gio ou desgio? Em outras palavras, o que deve ser feito com o gio ou desgio no caso em que deixar de existir a participao societria qual se referem? Nesse caso, o tratamento a ser dado ao gio ou desgio escriturado na investidora ir depender do fundamento que justificou sua existncia. Esse o tema do art. 386 do RIR, que se aplica, inclusive, quando: o investimento no for, obrigatoriamente, avaliado pelo valor do patrimnio lquido; a empresa incorporada, fusionada ou cindida for a proprietria da participao societria.
Em todos os casos a seguir estudados, os registros so feitos na contabilidade sem necessidade de ajustes no LALUR.
3.5.1. gio ou desgio com fundamento em valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada Na hiptese em que, em virtude de incorporao, fuso ou ciso, pessoa jurdica absorver patrimnio de outra, na qual detenha participao societria, o tratamento do gio ou desgio com fundamento em valor de mercado de bem ou direito ir depender do fato de o referido bem ou direito ser absorvido, ou no, pela sucessora.
a. Bem ou direito que deu causa ao gio ou desgio absorvido pela sucessora Considerando que o bem ou direito que deu causa ao gio ou desgio seja absorvido pela sucessora, o valor do gio ou desgio deve ser integrado ao custo do referido bem ou direito, inclusive para efeito de apurao de ganho ou perda de capital e de depreciao, amortizao ou exausto:
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gio incorporado ao bem ou direito (aumenta o valor do bem ou direito) D: Bem ou direito (ativo no circulante) C: gio na aquisio de participao societria Desgio incorporado ao bem ou direito (diminui valor do bem ou direito) D: Desgio na aquisio de participao societria C: Bem ou direito (ativo no circulante) b. Bem ou direito que deu causa ao gio ou desgio no absorvido pela sucessora Na hiptese de ciso da investida, se o bem que deu causa ao gio ou desgio no for transferido para o patrimnio da investidora, esta deve registrar o gio em conta de ativo intangvel, e o desgio em conta de receita diferida do passivo no circulante, em ambos os casos para posterior amortizao na forma prevista no item 3.5.2. Alternativamente, se o bem que deu causa ao gio ou desgio no for transferido para o patrimnio da investidora, a conta que registrar o gio ou desgio pode ser classificada no patrimnio lquido.
3.5.2. gio ou desgio rentabilidade futura
com
fundamento
em
expectativa
de
Na hiptese em que pessoa jurdica absorver patrimnio de outra, em virtude de incorporao, fuso ou ciso, na qual detenha participao societria, o gio ou desgio apurado com fundamento em expectativa de rentabilidade futura deve ser contabilizado da seguinte forma: gio incorporado ao bem ou direito D: gio a amortizar (ativo no circulante) C: gio na aquisio de participao societria Desgio incorporado ao bem ou direito D: Desgio na aquisio de participao societria C: Desgio a amortizar (passivo no circulante) Nesse caso, a pessoa jurdica sucessora: poder amortizar o valor do gio razo de um sessenta avos, no mximo, para cada ms do perodo de apurao;
(note que aqui temos a definio do valor mximo de uma despesa dedutvel na apurao do lucro real)
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ D: Despesa de amortizao de gio C: gio a amortizar (ativo no circulante) dever amortizar o valor do desgio razo de um sessenta avos, no mnimo, para cada ms do perodo de apurao.
(note que aqui temos a definio do valor mnimo de uma receita tributvel na apurao do lucro real)
D: Desgio a amortizar (passivo no circulante) C: Receita de amortizao de desgio
3.5.3. gio com fundamento em fundo de comrcio, intangveis e outras razes econmicas Na hiptese em que pessoa jurdica absorver patrimnio de outra, em virtude de incorporao, fuso ou ciso, na qual detenha participao societria, o gio apurado com fundamento em fundo de comrcio, intangveis e outras razes econmicas deve ser registrado em contrapartida a conta de ativo intangvel, no sujeita a amortizao. O valor registrado do gio pode ser: considerado custo de aquisio, para efeito de apurao de ganho ou perda de capital na alienao do direito que lhe deu causa ou na sua transferncia para scio ou acionista, na hiptese de devoluo de capital; deduzido como perda, no encerramento das atividades da empresa, se comprovada, nessa data, a inexistncia do fundo de comrcio ou do intangvel que lhe deu causa.
Nesse caso, a posterior utilizao econmica do fundo de comrcio ou intangvel sujeitar a pessoa fsica ou jurdica usuria ao pagamento dos tributos ou contribuies que deixaram de ser pagos, acrescidos de juros de mora e multa, calculados de conformidade com a legislao.
3.6. REAVALIAO DE BENS NA COLIGADA OU CONTROLADA Sabemos que, com a revogao do 3 do art. 182 da Lei n 6.404, de 1976, a reavaliao de bens passou a ser vedada. No entanto, tambm sabemos que a lei revogadora (Lei n 11.638/2007), em seu art. 6, dispe que os saldos existentes nas reservas de reavaliao podem ser mantidos at a sua efetiva realizao, ou estornados at o final de 2008.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ Portanto, ainda possvel encontrar saldos de reserva de reavaliao no balano patrimonial de pessoa jurdica. Caso essa hiptese se verifique em pessoa jurdica investidora, em decorrncia de reavaliao de bens do ativo de coligada ou controlada avaliada pelo mtodo da equivalncia patrimonial, a investidora deve observar o seguinte (RIR, art. 390, 2 e 3): o valor da reserva deve ser computado na determinao do lucro real do perodo de apurao em que o contribuinte alienar ou liquidar o investimento, ou em que utilizar a reserva de reavaliao para aumento do seu capital; a reserva de reavaliao deve ser baixada mediante compensao com o ajuste do valor do investimento, caso em que no ser computada na determinao do lucro real: o nos perodos de apurao em que a coligada ou controlada computar sua reserva de reavaliao na determinao do lucro real (tributao na realizao); ou o no perodo de apurao em que a coligada ou controlada utilizar sua reserva de reavaliao para absorver prejuzos.
3.7. ALIENAO
PATRIMONIAL
DE INVESTIMENTO AVALIADO PELO MTODO DE EQUIVALNCIA
Este tema envolve ganho de capital, e ser analisado no item 4.6.2.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ 4. GANHOS DE CAPITAL TEMA ESPECFICO DE AUDITOR Os ganhos de capital constituem o objeto dos arts. 418 a 433 do RIR. Quanto ao tema, o Regulamento inicialmente estabelece que os resultados na alienao de bens do ativo no circulante4 devem ser classificados como ganhos ou perdas de capital, e computados na determinao do lucro real. O ganho ou a perda de capital corresponde diferena verificada entre o valor da alienao e o respectivo valor contbil, que corresponde ao valor estiver registrado na escriturao do contribuinte, diminudo, quando for o caso, da depreciao, amortizao ou exausto acumulada. Alm da alienao, esse tratamento tambm se aplica aos casos de baixa por perecimento, extino, desgaste, obsolescncia ou exausto. Alm disso, irrelevante se a alienao ocorreu por conta de liquidao, ou como consequncia de desapropriao. Como regra, os ganhos de capital, apurados por empresas tributadas pelo lucro real so tributveis, e as perdas so dedutveis. Para empresas tributadas segundo as regras do lucro presumido, os ganhos de capital so tributveis, mas no h previso de dedutibilidade em relao s perdas.
4.1.
INFLUNCIA
DA DEPRECIAO ACELERADA INCENTIVADA NO CLCULO DO
GANHO DE CAPITAL
O 2 do art. 418 do RIR estabelece que o saldo das quotas de depreciao acelerada incentivada, registradas no LALUR, ser adicionado ao lucro lquido do perodo de apurao em que ocorrer a baixa. Por qu? Para entender a razo desse dispositivo, preciso entender como funciona a depreciao acelerada incentivada. Em primeiro lugar, preciso ressaltar que a depreciao acelerada incentivada no se confunde com a depreciao acelerada contbil decorrente da utilizao do bem em mais de um turno de trabalho. Como o prprio nome deixa claro, depreciao acelerada incentivada constitui um incentivo fiscal. A depreciao acelerada incentivada o objeto do art. 313 e seguintes do RIR.
Na verdade, por ter sido editado antes das recentes alteraes no marco legal societrio do Pas, o RIR/99 se refere a ativo permanente.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ E em que consiste esse incentivo? Consiste na antecipao do prazo de depreciao de bens do imobilizado beneficiados pelo incentivo. Apenas isso. O limite para depreciao dos bens (cuja contrapartida constitui uma despesa operacional que reduz o lucro) continua sendo o valor do custo de aquisio. Ou seja, em poucas palavras podemos concluir que o benefcio no atribui despesa excedente; na verdade, apenas antecipa despesa. E como se materializa esse incentivo? simples. A depreciao contbil, quando efetuada dentro dos limites legais, computada na apurao do lucro lquido do exerccio, razo pela qual no demanda qualquer ajuste para fins de clculo do lucro real. Mas, em certos casos, a legislao tributria, com o fim de incentivar a implantao, renovao ou modernizao de instalaes e equipamentos, permite que a cada perodo de apurao uma quota de depreciao acelerada seja excluda do lucro lquido. A excluso demonstrada na Parte A do LALUR. Mas o histrico com os valores excludos fica registrado na Parte B do LALUR. Portanto, para os efeitos da tributao, com a depreciao acelerada incentivada, o bem integralmente depreciado antes do prazo em que a contabilidade alcana o mesmo resultado. No entanto, considerando que a depreciao acumulada (incluindo a contbil e a acelerada) no pode ultrapassar o valor do custo de aquisio do bem, a partir do perodo de apurao em que for atingido esse limite, o valor da depreciao contbil (que depois desse momento continua sendo registrado na escriturao comercial) deve ser adicionado ao lucro lquido para efeito de determinar o lucro real. Essa adio tem o objetivo de anular o efeito de deduo do lucro lquido produzido pelo registro da depreciao contbil. Acompanhe o seguinte exemplo de um bem com custo de aquisio de R$ 120 mil, com depreciao contbil de 10 anos e benefcio de depreciao acelerada na metade do tempo:
PA Ano 1 Ano 2 Ano 3 Ano 4 Ano 5 Ano 6 Ano 7 Ano 8 Ano 9 Ano 10 Total CONTABILIDADE
Depreciao Total
APURAO DO LUCRO REAL

Contabilidade Excluso Adio Total
- 12.000 - 12.000 - 12.000 - 12.000 - 12.000 - 12.000 - 12.000 - 12.000 - 12.000 - 12.000 - 12.000 - 12.000 - 12.000 - 12.000 - 12.000 - 12.000 - 12.000 - 12.000 - 12.000 - 12.000 -120.000 -120.000
- 12.000 - 12.000 - 12.000 - 12.000 - 12.000 - 12.000 - 12.000 - 12.000 - 12.000 - 12.000 - 120.000
12.000 12.000 12.000 12.000 12.000 12.000 12.000 12.000 12.000 12.000
- 60.000
24.000 24.000 24.000 24.000 24.000 0 0 0 0 0 - 120.000
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ Primeiramente, note como o valor da depreciao contbil total, realizada em 10 anos (R$ 120 mil), coincide com o valor da depreciao acelerada que em 5 anos reduziu o lucro real. Por isso mesmo, para evitar que na apurao do lucro real a depreciao acumulada superasse o custo de aquisio do bem, os valores excludos entre os anos 1 a 5, comearam a ser adicionados a partir do 6 ano. Percebeu como a adio anula o efeito da depreciao contbil? Chegamos, enfim, ao ponto que interessa no presente momento. A pergunta : o que aconteceria se ao final do 8 ano o bem fosse alienado por R$ 44 mil? Considerando que o valor contbil, nesse momento, seria de R$ 24 mil (custo de aquisio de R$ 120 mil, menos a depreciao acumulada de R$ 96 mil), a contabilidade registraria um ganho de capital de R$ 20 mil. Esse ganho de capital integraria o lucro lquido contbil e seria tributado normalmente. No entanto, nesse caso, sob a tica da tributao, todo o valor da alienao (R$ 44 mil) deve ser alcanado pelo IRPJ, haja vista que o custo de aquisio do bem (R$ 120 mil) j havia sido integralmente utilizado para reduzir o lucro real de anos anteriores por conta da depreciao acelerada incentivada. Por isso, para recompor o valor tributvel na apurao do lucro real, as duas quotas de depreciao acelerada registradas na Parte B do LALUR, que seriam adicionadas nos anos 9 e 10 (no valor total de R$ 24 mil), devem ser adicionadas ao lucro lquido do ano 8, perodo em que ocorreu a alienao do bem. 4.2. DEVOLUO DE CAPITAL EM BENS OU DIREITOS
No art. 419, o RIR estabelece que os bens e direitos do ativo da pessoa jurdica, transferidos a titular, scio ou acionista, a ttulo de devoluo de sua participao no capital social, podem ser avaliados pelo valor contbil ou de mercado. No caso de a devoluo ser realizada pelo valor de mercado, a diferena em relao ao valor contbil dos bens ou direitos transferidos, quando positiva, considerada ganho de capital da pessoa jurdica. Nos termos do 1 do art. 22 da Lei n 9.249 de 1995, o referido ganho de capital deve ser tributado na pessoa jurdica, tributvel independentemente do regime de apurao da base de clculo do imposto (lucro real, lucro presumido ou arbitrado). Basicamente, esse dispositivo estabelece que, na devoluo de capital em bens e direitos, eventual ganho de capital deve ser tributado na pessoa jurdica, e no na pessoa, fsica ou jurdica, do titular, scio ou acionista. Nesse sentido, encontra-se em harmonia com o inciso XLVI do art. 39 (no integra a base de clculo do IRPF).
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ 4.3. VENDAS A LONGO PRAZO
Para fins de determinao do lucro real, ocorrendo a venda de bem do ativo no circulante para recebimento do preo, no todo ou em parte, aps o trmino do ano-calendrio seguinte ao da contratao, o contribuinte pode reconhecer o lucro na proporo da parcela do preo recebida em cada perodo de apurao. Note que a previso alcana apenas as pessoas jurdicas tributadas pelo lucro real. Trata-se de uma das hipteses de exceo ao regime da competncia, que vimos na aula passada. Caso o contribuinte tenha reconhecido o lucro na escriturao comercial no perodo de apurao em que ocorreu a venda, o ajuste de excluso (no perodo em que o ganho for contabilizado) e o controle dos ajustes de adio (nos perodos em que forem recebidas parcelas do preo) devem ser efetuados no LALUR. Acompanhe o seguinte exemplo, de venda de um terreno mantido no ativo no circulante de uma indstria, com valor de alienao de R$ 2,5 milhes e ganho de capital de R$ 800 mil, para recebimento em 5 parcelas de R$ 500 mil, sendo uma no ato e quatro semestrais:
Contabilizao da venda D: Bancos D: Crditos a receber C: Receita no operacional Baixa D: Despesa no operacional C: Terreno PA Trim Trim Trim Trim Trim Ano Trim 2 Trim Trim Ano Trim 3 Trim Total Ano 1 1 2 3 4 1 2 3 4 1 2 500.000 2.000.000 2.500.000
1.700.000
Valores em R$ 1.000
PREO RECEBIDO APURAO DO LUCRO REAL Valor Proporo Contabilidade Excluso Adio 500 20% 800 - 640 500 500 500 500 2.500 20% 20% 20% 20% 100% 800 - 640 160 160 160 160 640
Total 160 160 160 160 160 800
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ 4.4. GANHOS EM DESAPROPRIAO
Nos arts. 422 e 423, o Regulamento faz referncia a ganhos de capital em duas hipteses distintas: na desapropriao de bem imvel para fins de reforma agrria, e nos demais casos.
4.4.1. Imunidade do ganho de capital decorrente de imvel para fins de reforma agrria
de desapropriao
Primeiramente cabe ressaltar que, nos termos do 5 do art. 184 da CF, imune ao IRPJ o ganho de capital obtido nas operaes de transferncia de imveis desapropriados para fins de reforma agrria. Aqui voc s precisa ter o cuidado de no considerar incorreta alguma alternativa que afirme que esse ganho isento. Isso porque, ainda que seja caso de imunidade, tanto a Constituio quanto o art. 423 do RIR utilizam a expresso isento.
4.4.2. Diferimento desapropriao
do
ganho
de
capital
nos
demais
casos
de
Nos demais casos (que no reforma agrria), o contribuinte est autorizado a diferir a tributao do ganho de capital na alienao de bens desapropriados, desde: transfira o ganho de capital para reserva especial de lucros; aplique, no prazo mximo de 2 anos do recebimento da indenizao, na aquisio de outros bens do ativo no circulante, importncia igual ao ganho de capital; discrimine, na reserva de lucros, os bens adquiridos, em condies que permitam a determinao do valor realizado em cada perodo de apurao.
A reserva deve ser adicionada ao lucro lquido na determinao do lucro real na proporo da realizao do bem adquirido (por alienao, baixa, depreciao, etc.), ou da utilizao para distribuio de dividendos. Para compreender esse diferimento, acompanhe o exemplo da desapropriao de um terreno urbano, registrado na contabilidade pelo custo de aquisio de R$ 50 mil, com ganho de capital de R$ 90 mil:
Contabilizao da desapropriao do terreno D: Bancos C: Receita no operacional 140.000 Prof. Murillo Lo Visco
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Baixa do terreno D: Despesa no operacional C: Terreno Constituio da reserva de lucros D: Lucro do exerccio (aps o IR) C: Receita especial de lucros
50.000
90.000
Como o contribuinte constituiu reserva de lucro no valor do ganho de capital decorrente da desapropriao (R$ 90 mil), poder diferir a tributao mediante excluso de mesmo valor, na apurao do lucro real (Parte A do LALUR). O valor da excluso deve ser registrado na Parte B do LALUR para controle da realizao do lucro diferido. Para atender aos demais requisitos legais, suponha que o contribuinte tenha adquirido um equipamento no valor de R$ 120 mil, e a ele vincule toda a reserva de lucros constituda com o ganho de capital diferido. Nesse caso, a reserva especial de lucros fica vinculada a 75% do valor do equipamento. Desse momento em diante, parte do valor da reserva especial de lucros deve ser adicionada ao lucro lquido na mesma medida da realizao do equipamento, por exemplo, pela depreciao. Nesse sentido, suponha que a depreciao se d taxa de 20% ao ano. Portanto, a cada ano a depreciao do equipamento de R$ 24 mil. Nesse caso, a cada ano, a reserva de lucros deve ser realizada (levada a resultado) em R$ 18 mil (75% x R$ 24 mil). Alm disso, na Parte B do LALUR deve ser baixado o mesmo valor de R$ 18 mil, como reconhecimento da tributao do lucro que em momento anterior havia sido diferida.
4.5.
PERDAS EM OPERAES DE LEASE BACK
A perda apurada na alienao de bem que seja tomado em arrendamento mercantil pela prpria vendedora, ou por pessoa jurdica a ela vinculada, no dedutvel na determinao do lucro real (RIR, art. 424). Esta regra se refere s perdas de capital nas chamadas operaes de lease back. Trata-se da alienao bens a empresa de leasing com simultneo arrendamento dos mesmos bens pela empresa vendedora, ou por empresa a ela vinculada. Com isso, nas operaes de arrendamento mercantil, contratadas com o prprio vendedor do bem, ou com pessoa jurdica a ele vinculada, no se admite a deduo do prejuzo da venda quando da apurao do lucro real pelo alienante.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ 4.6. RESULTADO NA ALIENAO DE PARTICIPAES SOCIETRIAS
O ganho ou perda de capital na alienao ou liquidao de investimento em participaes societrias deve ser determinado com base no valor contbil. At a, nenhuma novidade. Ganho de capital (ou perda) = valor de alienao valor contbil No entanto, as participaes societrias podem ser avaliadas pelo custo de aquisio, ou pelo mtodo de equivalncia patrimonial, sendo essa diferena considerada pelo Regulamento para fins de determinao do valor contbil.
4.6.1. Alienao de investimento avaliado pelo custo de aquisio No caso de investimento avaliado pelo custo de aquisio, no h maiores dificuldades: o valor contbil a ser considerado o prprio valor pelo qual se encontra registrado o investimento. Quando for o caso, o valor contbil deve ser reduzido (aumentando o ganho) pelo valor de proviso para perdas provveis na realizao do investimento, constituda antes de 31 de dezembro de 1995, e que tenha reduzido o lucro real poca.
4.6.2. Alienao de investimento avaliado pelo mtodo de equivalncia patrimonial Nos termos do art. 426 do RIR, no caso de investimento avaliado pelo valor de patrimnio lquido, o valor contbil para efeito de determinar o ganho ou perda de capital na alienao ou liquidao corresponde soma algbrica dos seguintes valores: valor de patrimnio lquido pelo qual o investimento estiver registrado na contabilidade do contribuinte; gio ou desgio na aquisio do investimento, ainda que tenha sido amortizado na escriturao comercial do contribuinte; proviso para perdas que tiver sido computada, como deduo, na determinao do lucro real.
Vimos no item 3.4.2 que, como regra, as contrapartidas da amortizao do gio ou desgio no influenciam na determinao do lucro real. Exceo a essa regra se verifica, como visto acima, por ocasio da apurao do ganho ou perda de capital, calculado quando da alienao ou liquidao do investimento.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ Vamos passar anlise de cada uma das parcelas da soma algbrica que determina o valor contbil do investimento avaliado pelo mtodo de equivalncia patrimonial, para fins de determinao do ganho ou perda de capital. A primeira parcela se refere ao valor do investimento, ajustado pela equivalncia patrimonial. Note que os aumentos resultantes do ajuste pelo valor de patrimnio do investimento, cuja contrapartida constitui um resultado no tributvel (item 3.2), so considerados na determinao do seu valor contbil e, consequentemente, diminuem o ganho de capital, ou ampliam o valor da perda. O gio na aquisio do investimento, ainda que integralmente amortizado, pode ser somado ao valor de patrimnio para fins de determinao do valor contbil, contribuindo para a diminuio do ganho de capital, ou para a ampliao do valor da perda. No sentido inverso, o desgio na aquisio do investimento, ainda que integralmente amortizado, deve ser subtrado do valor de patrimnio para fins de determinao do valor contbil, contribuindo para o aumento do ganho de capital. Quando for o caso, o valor contbil deve ser reduzido (aumentando o ganho) pelo valor de proviso para perdas provveis na realizao do investimento, constituda antes de 31 de dezembro de 1995, e que tenha reduzido o lucro real poca. Portanto, o ganho de capital na alienao ou liquidao de investimento avaliado pelo valor de patrimnio lquido deve ser calculado da seguinte forma:
Ganho de capital (ou perda) = valor de alienao valor contbil
Sendo que:
Valor contbil = valor ajustado do investimento + gil desgio proviso
4.7. VARIAO NO PERCENTUAL DE PARTICIPAO SOCIETRIA Nos termos do art. 428 do RIR, o ganho ou a perda de capital decorrente de variao no percentual de participao societria do contribuinte no pode afetar o lucro real.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ Em outras palavras, ganho de capital decorrente de variao no percentual de participao societria no tributvel; e perda de capital decorrente de variao no percentual de participao societria no dedutvel. Consequentemente, para efeito de determinao do lucro real, esse especfico ganho de capital, que aumentam o lucro contbil, pode ser excludo do lucro lquido na Parte A do LALUR; e perda de capital, que reduz o lucro contbil, deve ser adicionada ao lucro lquido para efeito de determinao do lucro real. Para entender essa situao, suponha que as Companhias Alfa e Beta sejam detentoras da totalidade das aes da Companhia Gama, na proporo de 70% e 30%, respectivamente. Vamos admitir que ambas as participaes sejam avaliadas pelo mtodo de equivalncia patrimonial. Suponha, agora, que o patrimnio lquido de Gama seja de R$ 200 milhes, sendo de R$ 120 milhes o valor do capital integralizado pelas duas scias: R$ 84 milhes por Alfa, e R$ 36 milhes por Beta. Com o que temos at aqui, podemos dizer que o valor do investimento de Alfa em Gama, avaliado pelo mtodo de equivalncia patrimonial, est registrado por R$ 140 milhes; e o investimento de Beta em Gama, avaliado em R$ 60 milhes: Participao Capital em Gama 120 Alfa 70% 84 Beta 30% 36 PL 200 140 60
Caso a Companhia Beta subscreva sozinha um aumento de capital em Gama, no valor de R$ 20 milhes, seria a seguinte a nova composio das participaes em Gama: Capital social de Gama: R$ 140 milhes Participao de Alfa no capital de Gama: R$ 84 milhes (60%) Participao de Beta no capital de Gama: R$ 56 milhes (40%) Patrimnio lquido de Gama: R$ 220 milhes Valor do investimento de Alfa em Gama: R$ 132 milhes (60% x 220) Valor do investimento de Beta em Gama: R$ 88 milhes (40% x 220) Participao Capital em Gama 140 Alfa 60% 84 Beta 40% 56
PL 220 132 88 41
LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ Portanto, numa situao como a descrita acima, Alfa iria incorrer em uma perda de R$ 8 milhes (indedutvel na apurao do lucro real), e Beta perceberia um ganho de R$ 28 milhes (no tributvel pelo IRPJ).
4.8.
FISCAL
PERDAS
NA ALIENAO OU BAIXA DE INVESTIMENTO ORIUNDO DE INCENTIVO
Em certos casos (que no foram relacionados no edital), a pessoa jurdica tributada com base no lucro real pode optar pela aplicao de parcelas do imposto de renda devido, a ttulo de incentivo fiscal, em projetos considerados de interesse para o desenvolvimento econmico regional (RIR, art. 592 e seguintes). Nesses casos, eventuais perdas apuradas na alienao ou baixa de investimentos que tenham sido adquiridos mediante deduo do IRPJ no so dedutveis na determinao do lucro real (RIR, art. 429). Com isso, a referida perda de capital deve ser adicionada ao lucro lquido para fins de apurao do lucro real. Esse tratamento tem sua lgica. Considerando que o contribuinte utilizou recursos do Estado brasileiro (imposto devido) para adquirir o investimento, se houver perda, na verdade o prprio contribuinte nada perdeu, pois, a rigor, no era dele o recurso que foi utilizado para adquirir o investimento! Por outro lado, caso sejam verificados ganhos de capital, sero normalmente tributados.
4.9.
GANHOS
OU
PERDAS
NA
EXTINO
DE
PARTICIPAO
POR
FUSO,
INCORPORAO OU CISO
Em alguns casos, processos de fuso, incorporao ou ciso de sociedades pode implicar ganhos ou perdas de capital. Tal situao envolve, principalmente, a extino de participaes societrias avaliadas pelo custo de aquisio, na hiptese em que a investidora absorve o acervo lquido da investida por um valor diferente daquele em que se encontra registrado em sua contabilidade. Suponha que Alfa detenha 100% do capital de Beta, e que o investimento seja avaliado por Alfa pelo seu custo de aquisio. Vamos admitir que o valor do investimento esteja registrado na contabilidade de Alfa por R$ 1 milho, e que o patrimnio lquido de Beta seja de R$ 800 mil. Caso Alfa incorpore o acervo lquido de Beta pelo valor de R$ 800 mil, ir reconhecer uma perda de R$ 200 mil na extino da participao societria em Beta.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ Segundo dispe o art. 430 do RIR, em casos como esse, para fins de apurao do lucro real: a perda de capital somente dedutvel se o acervo lquido da sucedida for avaliado a preos de mercado. Alternativamente, o contribuinte pode optar pelo tratamento da diferena como ativo intangvel, amortizvel no prazo mximo de dez anos; o ganho de capital deve ser tributado na sucedida. Nesse caso, pode ser diferida a tributao sobre a parte do ganho de capital em bens do ativo no circulante, at que esse seja realizado mediante alienao ou liquidao, ou atravs de quotas de depreciao, amortizao ou exausto.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ 5. LUCROS, RENDIMENTOS E GANHOS DE CAPITAL OBTIDOS NO EXTERIOR TEMA ESPECFICO DE AUDITOR A partir de 1 de janeiro de 1996, os lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior passaram a ser tributados no Brasil, devendo ser computados na determinao do lucro real das pessoas jurdicas, correspondente ao balano do ano da disponibilizao levantado em 31 de dezembro de cada ano. Esse o objeto do art. 394 do RIR, e da IN SRF n 213, de 2002. Para esse efeito, consideram-se tanto os rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior, diretamente pela pessoa jurdica domiciliada no Brasil, quanto os lucros apurados por filiais e sucursais da pessoa jurdica e os decorrentes de participaes societrias, inclusive de controladas e coligadas. Por outro lado, os prejuzos e perdas decorrentes de operaes no exterior no podem ser compensados com lucros auferidos no Brasil. E ainda, em relao ao imposto devido sobre lucros, rendimentos ou ganhos de capital oriundos do exterior no se admite qualquer destinao ou deduo a ttulo de incentivo fiscal. 5.1. REGIME
DE APURAO DA BASE DE CLCULO DO IMPOSTO DE PESSOA JURDICA
QUE AUFERE LUCROS ORIUNDOS DO EXTERIOR
A pessoa jurdica que aufere lucros, rendimentos ou ganhos de capital oriundos do exterior obrigada apurao da base de clculo do IRPJ segundo as regras do lucro real. Na hiptese de arbitramento do lucro da pessoa jurdica domiciliada no Brasil, os lucros, rendimentos e ganhos de capital oriundos do exterior devem ser adicionados ao lucro arbitrado para determinao da base do imposto. Os lucros auferidos no exterior devem ser considerados de forma individualizada, por filial, sucursal, controlada ou coligada, sendo vedada a consolidao dos valores, ainda que todas as entidades estejam localizadas em um mesmo pas. No entanto, tratando-se de filiais e sucursais domiciliadas num mesmo pas, quando a matriz no Brasil indicar uma delas como entidade lder, os resultados podem ser consolidados por pas e os prejuzos de uma podem ser compensados com os lucros de outra. As filiais, sucursais e controladas devem demonstrar a apurao dos lucros que auferirem em cada um de seus exerccios fiscais, segundo as normas da legislao brasileira. Quando no for possvel a determinao dos resultados auferidos no exterior por intermdio de filiais, sucursais e controladas, eles devem ser arbitrados com observncia das mesmas normas aplicveis s pessoas jurdicas domiciliadas no Brasil, e computados na determinao do lucro real.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ 5.2. RENDIMENTOS
E GANHOS DE CAPITAL AUFERIDOS NO EXTERIOR, DIRETAMENTE
PELA PESSOA JURDICA DOMICILIADA NO
BRASIL
Os rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior, diretamente pela pessoa jurdica domiciliada no Brasil, devem ser computados na apurao do lucro lquido apurado em balano levantado no dia 31 de dezembro do anocalendrio em que auferidos. Portanto, para os efeitos da tributao, se a contabilizao ocorrer no 1, 2 ou 3 trimestres, os rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior devem ser excludos para serem adicionados no 4 trimestre. importante ressaltar que os rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior devem ser considerados pelos seus valores antes de descontado o tributo incidente no pas de origem. Por fim, cabe ainda dizer que os resultados decorrentes de aplicaes financeiras de renda varivel no exterior, em um mesmo pas, podem ser consolidados para efeito de cmputo do ganho, na determinao do lucro real.
5.3.
LUCROS
AUFERIDOS NO EXTERIOR POR INTERMDIO DE FILIAIS, SUCURSAIS,
CONTROLADAS OU COLIGADAS DE PESSOAS JURDICAS DOMICILIADAS NO
BRASIL
Para fins de determinao do lucro real, os lucros auferidos no exterior devem ser integralmente adicionados ao lucro lquido quando se tratar de filial ou sucursal, ou proporcionalmente participao no capital social, quando se tratar de controlada ou coligada. Sobre o momento de incidncia do imposto brasileiro, a Lei n 9.532, de 1997, estabeleceu que os lucros auferidos no exterior, por intermdio de filiais, sucursais, controladas ou coligadas devem adicionados ao lucro lquido, para determinao do lucro real correspondente ao balano levantado no dia 31 de dezembro do ano-calendrio em que tiverem sido disponibilizados para a pessoa jurdica domiciliada no Brasil. Portanto, em 1997, foi fixado um momento em que se considera ocorrido o fato gerador do IR nessa hiptese: o dia 31 de dezembro do ano em que sejam disponibilizados os lucros para a pessoa jurdica domiciliada no Brasil. E a prpria Lei n 9.532, de 1997, tratou de definir o sentido de disponibilizados: no caso de filial ou sucursal, na data do balano no qual tiverem sido apurados; e
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ no caso de controlada ou coligada, os lucros deveriam ser considerados disponibilizados para a empresa no Brasil na data do pagamento ou do crdito em conta representativa de obrigao da empresa no exterior.
Note que essa regulamentao anterior introduo do 2 do art. 43 do CTN, pela Lei Complementar n 104, de 2001. Em 10 de janeiro de 2001, a Lei Complementar n 104 alterou o artigo 43 do CTN, para estabelecer que, na hiptese de receita ou de rendimento oriundos do exterior, cabe lei a tarefa de estabelecer as condies e o momento em que se dar sua disponibilidade, para fins de incidncia do imposto. Com a publicao da Medida Provisria n 2.158, de 2001, o regime de tributao das controladas e coligadas de empresas brasileiras e domiciliadas no exterior foi alterado, e de forma substancial, por meio do seu art. 74: Art. 74. Para fim de determinao da base de clculo do imposto de renda e da CSLL, nos termos do art. 25 da Lei n 9.249, de 26 de dezembro de 1995, e do art. 21 desta Medida Provisria, os lucros auferidos por controlada ou coligada no exterior sero considerados disponibilizados para a controladora ou coligada no Brasil na data do balano no qual tiverem sido apurados, na forma do regulamento. Pargrafo nico. Os lucros apurados por controlada ou coligada no exterior at 31 de dezembro de 2001 sero considerados disponibilizados em 31 de dezembro de 2002, salvo se ocorrida, antes desta data, qualquer das hipteses de disponibilizao previstas na legislao em vigor. Portanto, pelo dispositivo acima reproduzido, a partir de 2002 os lucros auferidos no exterior passaram a ser considerados disponibilizados na data do balano levantado pela controlada ou coligada. Ou seja, a incidncia do imposto nesse caso deixou de depender da efetiva distribuio do lucro auferido no exterior empresa sediada no Brasil. Em relao matria, grande parte do que se discute na doutrina, e tambm na ADI n 2.588 impetrada perante o STF, refere-se ao momento em que se considera ocorrido o fato gerador do imposto de renda. H quem defenda a inconstitucionalidade do art. 74 da MP n 2.158, de 2001, por entender que a tributao deveria ocorrer apenas quando os lucros fossem efetivamente distribudos (situao anterior ao art. 74 da MP 2.158, de 2001). De outro lado, h os defendem a constitucionalidade do art. 74 da MP n 2.158, de 2001, por considerarem admissvel que o imposto incida desde o momento em que se verificar a produo de riqueza (acrscimo patrimonial) e, no somente quando ela for distribuda.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ De toda sorte, enquanto o STF no declarar o contrrio, o art. 74 da MP n 2.158, de 2001, encontra-se em plena vigncia.
5.4. TRATAMENTO
FISCAL
DA
CONTRAPARTIDA
DO
AJUSTE
PELO
VALOR
DE
PATRIMNIO LQUIDO DE INVESTIMENTO DO EXTERIOR
Segundo dispe o 1 do art. 389, a contrapartida do ajuste da equivalncia patrimonial ou da amortizao do gio ou desgio na aquisio de investimentos em sociedades estrangeiras coligadas ou controladas que no funcionem no Pas, no deve influenciar a apurao do lucro real (na linguagem do art. 389 do RIR, no deve ser computada na determinao do lucro real). Em outras palavras, resultados positivos da equivalncia patrimonial de investimento no exterior no so tributveis, e resultados negativos da equivalncia patrimonial de investimento no exterior no so dedutveis. Portanto, aqui o tratamento no diferente daquele que estudamos nos itens 3.2 e 3.4, relativamente a investimentos localizados no Brasil, exatamente como determina o 9 do art. 394 do RIR.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ 6. PREOS DE TRANSFERNCIA TEMA ESPECFICO DE AUDITOR Preos de transferncia constituem um instrumento colocado disposio da Administrao Tributria brasileira para fins de combater a remessa de recursos ao exterior, sem a incidncia de imposto de renda, por meio de operaes comerciais ou financeiras com pessoa domiciliada no exterior vinculada pessoa jurdica domiciliada no Pas. Antes de iniciar a anlise do tema, preciso fazer algumas observaes quanto legislao de regncia. No RIR, o tema se encontra entre os arts. 240 e 245. Basicamente, reflete o contedo dos arts. 18 a 24 da Lei n 9.430, de 1996. No entanto, preciso considerar as alteraes introduzidas pelas Leis n 10.451/2002, n 11.727/2008, e n 11.941/2009. Alm disso, h que se ressaltar que houve uma tentativa frustrada de alterao da Lei n 9.430, de 1996, por intermdio da Medida Provisria n 478, de 2009, que perdeu eficcia. Nova tentativa est em pleno curso, por meio da Medida Provisria n 563, de 2012. S que grande parte das alteraes implementadas por essa ltima MP somente entram em vigor em 1 de janeiro de 2013, nos termos do 1 de seu art. 54. Em sntese, iremos nos basear no texto do RIR; nas alteraes introduzidas pelas Leis n 10.451/2002, n 11.727/2008, e n 11.941/2009; e nos arts. 41 e 42 da Medida Provisria n 563, de 2012. Vale dizer, a matria encontra-se disciplinada pela IN SRF n 243, de 2002. Vamos dividir a anlise do tema em duas partes. Na primeira, vamos abordar os aspectos objetivos do mecanismo de preos de transferncia, com enfoque nas operaes comerciais e financeiras que constituem o objeto do controle fazendrio. Na segunda parte vamos analisar os aspectos subjetivos do mecanismo, momento em que iremos analisar as caractersticas das contrapartes no exterior que foram consideradas pelo legislador na definio das regras de preo de transferncia. Em razo da complexidade do tema, caso seja exigido na prova, de se esperar que sejam cobrados aspectos conceituais ou, no mximo, clculos simples.
6.1. ASPECTOS OBJETIVOS DOS PREOS DE TRANSFERNCIA Neste item, nosso objetivo estudar o mecanismo dos preos de transferncia nas operaes comerciais ou financeiras com o exterior.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ Neste momento, no vamos nos preocupar em definir as caractersticas pessoais da contraparte no exterior que demandaram a ateno do legislador na definio das regras de preo de transferncia. Os aspectos subjetivos do mecanismo de preos de transferncia sero abordados no item 6.2. Vamos, a seguir, estudar o mecanismo dos preos de transferncia nas operaes comerciais (item 6.1.1) e nas operaes financeiras (item 6.1.2).
6.1.1. Preos de transferncia nas operaes comerciais Como vimos acima, preos de transferncia constituem um instrumento colocado disposio da Administrao Tributria brasileira para fins de combater a remessa de recursos ao exterior sem a incidncia de imposto de renda. Em relao s operaes comerciais, com preos de transferncia pretende-se evitar o superfaturamento de importaes, bem assim o subfaturamento de exportaes. Com importaes superfaturadas, recursos financeiros so remetidos ao exterior de maneira disfarada, e ainda aumentam artificialmente o custo de bens, servios e direitos adquiridos no exterior, com a consequente reduo de lucros da pessoa jurdica domiciliada no Pas. Com exportaes subfaturadas, a empresa domiciliada no Pas deixa de auferir lucros que seriam esperados em operaes similares, transferindo-os contraparte no exterior na forma de bens, servios ou direitos abaixo do preo mdio praticado em condies normais. Basicamente, o mecanismo consiste em estabelecer: limites mximos de dedutibilidade para custos e despesas incorridas em operaes de importao, quando a contraparte no exterior for pessoa vinculada; limites mnimos de tributao para receitas realizadas em operaes de exportao, quando a contraparte no exterior for pessoa vinculada.
Com isso, para fins de determinao do lucro real, devem ser adicionados ao lucro lquido: na importao, o valor da operao que exceder o limite mximo de dedutibilidade; e na exportao, a diferena entre o valor mnimo tributvel e o valor efetivamente praticado na operao. www.pontodosconcursos.com.br 49
LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ Na legislao, o grande detalhamento do tema diz respeito determinao do preo parmetro: o limite mximo de dedutibilidade na importao, e o limite mnimo de tributao na exportao. Os custos e preos mdios que compem os mtodos a seguir apresentados devem ser apurados com base em: publicaes ou relatrios oficiais do governo do pas do comprador ou vendedor ou declarao da autoridade fiscal desse mesmo pas, quando com ele o Brasil mantiver acordo para evitar a bitributao ou para intercmbio de informaes; pesquisas efetuadas por empresa ou instituio de notrio conhecimento tcnico ou publicaes tcnicas, em que se especifiquem o setor, o perodo, as empresas pesquisadas e a margem encontrada, bem como identifiquem, por empresa, os dados coletados e trabalhados. As publicaes, as pesquisas e os relatrios oficiais somente sero admitidos como prova se houverem sido realizados com observncia de mtodos de avaliao internacionalmente adotados e se referirem a perodo contemporneo com o de apurao da base de clculo do imposto da empresa brasileira. No entanto, quando considerados inidneos ou inconsistentes, ato do Secretrio da Receita Federal pode desqualificar as referidas publicaes tcnicas, pesquisas e relatrios.
a. Preos de transferncia nas operaes de importao As despesas e encargos relativos a bens, servios e direitos, que constarem dos documentos de importao ou de aquisio, nas operaes efetuadas com pessoa vinculada, somente so dedutveis na determinao do lucro real at o valor que no exceda ao preo determinado por um dos seguintes mtodos dos preos de transferncia: Mtodo dos Preos Independentes Comparados (PIC): definido como a mdia aritmtica dos preos de bens, servios ou direitos, idnticos ou similares, apurados no mercado brasileiro ou de outros pases, em operaes de compra e venda, em condies de pagamento semelhantes;
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ Este o mtodo mais direto: comparao com preos de bens, servios ou direitos, idnticos ou similares, em condies de pagamento semelhantes. Pelo mtodo PIC, somente so consideradas as operaes de compra e venda entre compradores e vendedores no vinculados.
Mtodo do Preo de Revenda menos Lucro (PRL): definido como a mdia aritmtica dos preos de revenda dos bens ou direitos, diminudos: o dos descontos incondicionais concedidos; o dos impostos e contribuies incidentes sobre as vendas; o das comisses e corretagens pagas; o da margem de lucro de: 60%, calculada sobre o preo de revenda aps deduzidos os valores acima referidos, e o valor agregado no Pas, na hiptese de bens importados aplicados produo; 20%, calculada sobre o preo de revenda, nas demais hipteses. Pelo mtodo PRL, parte-se do preo mdio de revenda praticado pela prpria importadora, e vo se deduzindo custos, despesas, margem de lucro e valor adicionado (se for o caso), para chegar ao preo parmetro de importao. Nesse caso, somente so considerados os preos de revenda praticados pela prpria empresa importadora com compradores no vinculados.
Mtodo do Custo de Produo mais Lucro (CPL): definido como o custo mdio de produo de bens, servios ou direitos, idnticos ou similares, no pas onde tiverem sido originariamente produzidos, acrescido dos impostos e taxas cobrados pelo referido pas na exportao e de margem de lucro de vinte por cento, calculada sobre o custo apurado.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ Pelo mtodo CPL, parte-se do custo mdio de produo no pas exportador, agregando-se tributos l cobrados e margem de lucro de 20%. Integram o custo, para efeito de dedutibilidade, o valor do frete e do seguro, cujo nus tenha sido do importador e os tributos incidentes na importao. Na hiptese de utilizao de mais de um mtodo, considerado dedutvel o maior valor apurado (critrio mais benfico ao contribuinte). No entanto, se os valores apurados segundo os mtodos PIC, PRL e CPL forem superiores ao que constar nos documentos de aquisio, a dedutibilidade fica limitada ao montante deste ltimo. Em resumo: Preo parmetro de importao: o maior entre os 3
PPI
menos lucro
PRL
custo de produo no exterior
PR
CP
mais lucro
preo de revenda no Brasil
CPL
valores crescentes
Limite de dedutibilidade
Se :
preo efetivamente praticado na importao
<
preo parmetro de importao
=>
Limite de dedutibilidade: preo efetivamente praticado na importao
Se :
preo efetivamente praticado na importao
>
Limite de dedutibilidade: =>
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ b. Preos de transferncia nas operaes de exportao No caso das exportaes, somente haver necessidade de calcular o preo parmetro quando o preo mdio de venda de bens, servios ou direitos, nas operaes efetuadas com pessoa vinculada, for inferior a 90% do preo mdio praticado na venda dos mesmos bens, servios ou direitos, no mercado brasileiro, durante o mesmo perodo, em condies de pagamento semelhantes. Caso a pessoa jurdica no efetue operaes de venda no mercado interno, a determinao dos preos mdios acima referidos deve ser efetuada com dados de outras empresas que pratiquem a venda de bens, servios ou direitos, idnticos ou similares, no mercado brasileiro. Constatando-se que o preo de venda nessas exportaes inferior ao limite de 90% do preo mdio praticado no Brasil, as receitas decorrentes dessas operaes devem ser determinadas tomando-se por base o valor apurado segundo um dos seguintes mtodos: Mtodo do Preo de Venda nas Exportaes (PVEx): definido como a mdia aritmtica dos preos de venda nas exportaes efetuadas pela prpria empresa, para outros clientes, ou por outra exportadora nacional de bens, servios ou direitos, idnticos ou similares, durante o mesmo perodo de apurao da base de clculo do imposto e em condies de pagamento semelhantes; Este o mtodo mais direto: comparao com preos de venda nas exportaes efetuadas pela prpria empresa para compradores no vinculados. Mtodo do Preo de Venda por Atacado no Pas de Destino, Diminudo do Lucro (PVA): definido como a mdia aritmtica dos preos de venda de bens, idnticos ou similares, praticados no mercado atacadista do pas de destino, em condies de pagamento semelhantes, diminudos dos tributos includos no preo, cobrados no referido pas, e de margem de lucro de 15% sobre o preo de venda no atacado; Pelo mtodo PVA, parte-se do preo mdio de revenda praticado mercado atacadista do pas de destino, deduzindo-se tributos e margens de lucro, para chegar ao preo parmetro de exportao (de aquisio pelo importador domiciliado no exterior).
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ Mtodo do Preo de Venda a Varejo no Pas de Destino, Diminudo do Lucro (PVV): definido como a mdia aritmtica dos preos de venda de bens, idnticos ou similares, praticados no mercado varejista do pas de destino, em condies de pagamento semelhantes, diminudos dos tributos includos no preo, cobrados no referido pas, e de margem de lucro de 30% sobre o preo de venda no varejo; Mtodo semelhante ao anterior, mas que toma como referncia o mercado varejista no pas de destino. Mtodo do Custo de Aquisio ou de Produo mais Tributos e Lucro (CAP): definido como a mdia aritmtica dos custos de aquisio ou de produo dos bens, servios ou direitos, exportados, acrescidos dos impostos e contribuies cobrados no Brasil e de margem de lucro de 15% sobre a soma dos custos mais impostos e contribuies. Pelo mtodo CAP, parte-se do custo mdio do exportador brasileiro, agregando-se tributos aqui cobrados e margem de lucro de 15%. Na hiptese de utilizao de mais de um mtodo, deve ser considerado o menor valor apurado (critrio mais benfico ao contribuinte). No entanto, se o valor apurado segundo os mtodos PVEx, PVA, PVV e CAP for inferior ao preo de venda que constar nos documentos de exportao, deve prevalecer o montante da receita reconhecida conforme os referidos documentos. Em resumo: Preo parmetro de exportao: o menor entre os 4
PVEx
menos lucro
PVA
menos lucro
preo de revenda no exterior no atacado preo de revenda no exterior a varejo
PVV
custo de produo ou aquisio no Brasil mais tributos e lucro
CAP
valores crescentes
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Mnimo tributvel
Se :
preo efetivamente praticado na exportao
<
preo parmetro de exportao
Mnimo tributvel: =>
Se :
>
Mnimo tributvel: =>
A parcela das receitas, apurada a partir da utilizao do mecanismo de preos de transferncia, que exceder ao valor j apropriado na escriturao da empresa, deve ser adicionada ao lucro lquido, para determinao do lucro real, bem como ser computada na determinao do lucro presumido e do lucro arbitrado.
6.1.2. Preos de transferncia nas operaes financeiras O legislador tambm considerou que recursos podem ser destinados ao exterior a pessoa vinculada, em prejuzo da tributao na Brasil, quando: a muturia no Brasil paga juros acima das taxas de mercado para a mutuante domiciliada no exterior; a mutuante no Brasil recebe da muturia domiciliada no exterior juros abaixo das taxas de mercado.
a. Emprstimo contrado junto a pessoa vinculada no exterior Os juros pagos ou creditados a pessoa vinculada, quando decorrentes de contrato no registrado no Banco Central do Brasil, somente sero dedutveis para fins de determinao do lucro real at o montante que no exceda ao valor calculado com base na taxa Libor, para depsitos em dlares dos Estados Unidos da Amrica pelo prazo de seis meses, acrescida de 3% anuais a ttulo de spread, proporcionalizados em funo do perodo a que se referirem os juros.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ O valor dos encargos que exceder o limite acima referido deve ser adicionado base de clculo do imposto devido pela empresa no Brasil, inclusive ao lucro presumido ou arbitrado. No caso de contratos registrados no Banco Central do Brasil, so admitidos os juros determinados com base na taxa registrada.
b. Emprstimo concedido a pessoa vinculada no exterior No caso de mtuo com pessoa vinculada, a pessoa jurdica mutuante, domiciliada no Brasil, deve reconhecer como receita financeira correspondente operao, no mnimo, o valor apurado segundo o valor calculado com base na taxa Libor, para depsitos em dlares dos Estados Unidos da Amrica pelo prazo de seis meses, acrescida de 3% anuais a ttulo de spread, proporcionalizados em funo do perodo a que se referirem os juros. A diferena de receita em relao ao limite mnimo acima referido deve ser adicionada base de clculo do imposto devido pela empresa no Brasil, inclusive ao lucro presumido ou arbitrado. No caso de contratos registrados no Banco Central do Brasil, so admitidos os juros determinados com base na taxa registrada.
6.2. ASPECTOS SUBJETIVOS DOS PREOS DE TRANSFERNCIA Depois de estudar os aspectos objetivos, cabe agora analisar o conceito legal de pessoa vinculada, utilizado pelo legislador na definio das regras de preo de transferncia. Alm das operaes com pessoa vinculada, o mecanismo de preo de transferncia tambm alcana operaes com pessoa fsica ou jurdica, ainda que no vinculada, residente ou domiciliada em pas com tributao favorecida. E, mais recentemente (Lei n 11.727, de 2008), o mecanismo de preo de transferncia foi estendido s operaes realizadas sob regime fiscal privilegiado.
6.2.1. Pessoa Vinculada Para os efeitos do mecanismo de preos de transferncia, considera-se vinculada pessoa jurdica domiciliada no Brasil: a matriz desta, quando domiciliada no exterior; www.pontodosconcursos.com.br 56
a sua filial ou sucursal, domiciliada no exterior; a pessoa fsica ou jurdica, residente ou domiciliada no exterior, cuja participao societria no seu capital social a caracterize como sua controladora ou coligada; a pessoa jurdica domiciliada no exterior que seja caracterizada como sua controlada ou coligada; a pessoa jurdica domiciliada no exterior, quando esta e a empresa domiciliada no Brasil estiverem sob controle societrio ou administrativo comum ou quando pelo menos 10% do capital social de cada uma pertencer a uma mesma pessoa fsica ou jurdica; a pessoa fsica ou jurdica, residente ou domiciliada no exterior, que, em conjunto com a pessoa jurdica domiciliada no Brasil, tiver participao societria no capital social de uma terceira pessoa jurdica, cuja soma as caracterizem como controladoras ou coligadas desta; a pessoa fsica ou jurdica, residente ou domiciliada no exterior, que seja sua associada, na forma de consrcio ou condomnio, conforme definido na legislao brasileira, em qualquer empreendimento; a pessoa fsica residente no exterior que for parente ou afim at o terceiro grau, cnjuge ou companheiro de qualquer de seus diretores ou de seu scio ou acionista controlador em participao direta ou indireta; a pessoa fsica ou jurdica, residente ou domiciliada no exterior, que goze de exclusividade, como seu agente, distribuidor ou concessionrio, para a compra e venda de bens, servios ou direitos; a pessoa fsica ou jurdica, residente ou domiciliada no exterior, em relao qual a pessoa jurdica domiciliada no Brasil goze de exclusividade, como agente, distribuidora ou concessionria, para a compra e venda de bens, servios ou direitos.
6.2.2. Pases com tributao favorecida As disposies relativas a preos de transferncia aplicam-se s operaes efetuadas por pessoa fsica ou jurdica residente ou domiciliada no Brasil, com qualquer pessoa fsica ou jurdica, ainda que no vinculada, residente ou domiciliada em pas que no tribute a renda ou que a tribute alquota mxima inferior a 20%.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ 6.2.3. Regime fiscal privilegiado As disposies relativas a preos de transferncia aplicam-se s operaes realizadas em regime fiscal privilegiado, nas transaes entre pessoas fsicas ou jurdicas residentes e domiciliadas no Pas com qualquer pessoa fsica ou jurdica, ainda que no vinculada, residente ou domiciliada no exterior. Considera-se regime fiscal privilegiado aquele que apresentar uma ou mais das seguintes caractersticas: no tribute a renda ou a tribute alquota mxima inferior a 20%; conceda vantagem de natureza fiscal a pessoa fsica ou jurdica no residente: o sem exigncia de realizao de atividade econmica substantiva no pas ou dependncia; o condicionada ao no exerccio de substantiva no pas ou dependncia; atividade econmica
no tribute, ou o faa em alquota mxima inferior a 20%, os rendimentos auferidos fora de seu territrio; no permita o acesso a informaes relativas composio societria, titularidade de bens ou direitos ou s operaes econmicas realizadas.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ 7. ATIVIDADE RURAL TEMA ESPECFICO DE AUDITOR Segundo dispe o art. 406 do RIR, a pessoa jurdica dedicada explorao da atividade rural deve pagar o imposto de renda e adicional conforme as normas aplicveis s demais pessoas jurdicas. No entanto, a legislao tributria contm algumas normas especficas que conferem tratamento diferenciado a tais pessoas jurdicas. Esse ser o objeto deste item da nossa aula. Antes, porm, vamos conhecer a definio legal de atividade rural.
7.1. DEFINIO LEGAL DE ATIVIDADE RURAL Nos termos do art. 2 da Lei n 8.023, de 12 de abril de 1990, considera-se atividade rural: a agricultura; a pecuria; a extrao e a explorao vegetal e animal; a explorao da apicultura, avicultura, cunicultura, suinocultura, sericicultura, piscicultura e outras culturas animais; a transformao de produtos decorrentes da atividade rural, sem que sejam alteradas a composio e as caractersticas do produto in natura, feita pelo prprio agricultor ou criador, com equipamentos e utenslios usualmente empregados nas atividades rurais, utilizando exclusivamente matria-prima produzida na rea rural explorada, tais como a pasteurizao e o acondicionamento do leite, assim como o mel e o suco de laranja, acondicionados em embalagem de apresentao.
Alm das atividades acima citadas, considera-se tambm atividade rural: o cultivo de florestas que se destinem ao corte para comercializao, consumo ou industrializao (Lei n 9.430, de 1996, art. 59); a venda de rebanho de renda, reprodutores ou matrizes (IN SRF n 257, de 2002, art. 2, inciso VII); a atividade de captura de pescado in natura, desde que a explorao se faa com apetrechos semelhantes aos da pesca artesanal (arrastes de praia, rede de cerca, etc.), inclusive a explorao em regime de parceria (IN SRF n 257, de 2002, art. 2, 1).
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ 7.2. RECEITA BRUTA DA ATIVIDADE RURAL Considera-se receita bruta da atividade rural aquela decorrente da explorao das atividades relacionadas no item 7.1. A pessoa jurdica que explorar outras atividades, alm da atividade rural, deve segregar contabilmente as receitas, os custos e as despesas referentes atividade rural e demonstrar, no LALUR, separadamente, o lucro ou prejuzo contbil e o lucro ou prejuzo fiscal dessas atividades.
7.3. DEPRECIAO INTEGRAL Os bens do ativo imobilizado, exceto a terra nua, adquiridos por pessoa jurdica que explore a atividade rural, para uso nessa atividade, podero ser depreciados integralmente no prprio ano de aquisio. O encargo de depreciao dos bens, calculado taxa normal, deve ser registrado na escriturao comercial, e o complemento para atingir o valor integral do bem constitui excluso para fins de determinao da base de clculo do imposto correspondente atividade rural. Como o total da depreciao acumulada no pode ultrapassar o custo de aquisio do bem, a partir do perodo de apurao seguinte ao da aquisio, o encargo de depreciao normal que vier a ser registrado na escriturao comercial deve ser adicionado ao resultado lquido correspondente atividade rural.
7.4. COMPENSAO DE PREJUZOS FISCAIS Considerando a necessidade de segregao na apurao do resultado da atividade rural e o decorrente das demais atividades, possvel que o prejuzo fiscal numa atividade seja utilizado na compensao de lucro real na outra, desde que observado o seguinte: quando apurados num mesmo perodo, o prejuzo fiscal da atividade rural pode ser compensado com o lucro real das demais atividades, sem limite; em perodos subsequentes, a compensao de prejuzos fiscais da atividade rural com o lucro real das demais atividades limitada a 30% do lucro dessas atividades, ajustado por adies e excluses.
Porm, o prejuzo fiscal apurado na atividade rural pode ser compensado com o resultado positivo obtido com a mesma atividade em perodos de apurao posteriores, sem que seja necessrio respeitar a trava de 30%.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ Ou seja, se num mesmo perodo, aps adies e excluses, a pessoa jurdica tenha apurado prejuzo fiscal de R$ 100 mil na atividade rural, e lucro de R$ 120 mil com as demais atividades, considerando que no exista saldo acumulado de prejuzos de perodos anteriores, seu lucro real ser de R$ 20 mil. Suponha, agora, que a pessoa jurdica tenha prejuzos de perodos anteriores na atividade rural no valor de R$ 100 mil e, no presente perodo, tenha apurado lucro aps adies e excluses, em decorrncia das demais atividades, no valor de R$ 120 mil. Seu lucro real ser de R$ 84 mil (R$ 120 mil R$ 36 mil), porque nesse caso a compensao estar limitada pela trava dos 30%. Por fim, vamos admitir a mesma situao, exceto quanto ao fato de que, no presente perodo, o lucro aps adies e excluses, no valor de R$ 120 mil, tambm seja decorrente da atividade rural. Nesse caso, seu lucro real ser de R$ 20 mil, porque, quando considerados apenas os resultados da atividade rural, o prejuzo fiscal de um perodo pode ser compensado com o resultado positivo obtido com a mesma atividade em perodos de apurao posteriores, sem que seja necessrio respeitar a trava de 30%.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ 8. ISENES E REDUES TEMA COMUM A ANALISTA E AUDITOR Os benefcios fiscais de iseno ou reduo do IRPJ constituem o objeto dos arts. 546 a 580 do RIR. So eles: iseno e reduo do imposto para as empresas instaladas na rea de atuao da SUDENE (RIR, arts. 546 a 553); iseno e reduo do imposto para as empresas instaladas na rea de atuao da SUDAM (RIR, arts. 554 a 561); iseno do imposto para empreendimentos integrantes do Programa Grande Carajs (RIR, arts. 562 e 563); reduo do imposto como incentivo ao desenvolvimento empreendimentos tursticos (RIR, arts. 564 a 573); e de
iseno e reduo do imposto como incentivo a empresas montadoras e fabricantes de veculos automotores nas regies norte, nordeste e centro-oeste (RIR, arts. 574 a 580).
8.1. MECANISMO DOS BENEFCIOS Os benefcios de iseno ou reduo do imposto a que estamos nos referindo no constituem excluses do lucro lquido da empresa. Na verdade, deve-se calcular o imposto sobre o lucro real normalmente e, em separado, deve ser calculado o valor do benefcio (iseno ou reduo). Por fim, do valor do imposto apurado sobre o lucro real deve-se deduzir o valor do benefcio. Para fins de clculo do valor do benefcio, a legislao criou o chamado lucro da explorao, que iremos analisar no item 8.2. Tambm importante ressaltar que o valor do imposto que deixar de ser pago em virtude das isenes e redues calculadas com base no lucro da explorao no pode ser distribudo aos scios, devendo constituir reserva de capital da pessoa jurdica, a qual somente poder ser utilizada para absoro de prejuzos ou aumento do capital social.
8.2. LUCRO DA EXPLORAO Podemos afirmar que o Lucro da Explorao o valor que serve de base de clculo para os benefcios fiscais de iseno ou reduo do IRPJ que estamos estudando neste item da aula.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ O Lucro da Explorao no coincide com o lucro lquido contbil, e nem com o lucro real. Trata-se do resultado da atividade da empresa que se deseja incentivar. Nesse sentido, o art. 544 do RIR estabelece que o lucro da explorao corresponde ao lucro lquido do perodo de apurao, antes de deduzida a proviso para o imposto de renda (aps a deduo da CSLL), ajustado pela excluso dos seguintes valores: a parte das receitas financeiras que exceder s despesas financeiras, abrangendo inclusive as variaes monetrias; os rendimentos e prejuzos das participaes societrias; e os resultados no operacionais (outras receitas e despesas).
8.3. EXEMPLO DE CLCULO DOS BENEFCIOS DE ISENO OU REDUO Para que voc possa compreender o funcionamento desses benefcios, acompanhe o seguinte exemplo, de uma empresa com atividade isenta na rea da SUDAM: lucro lquido antes da proviso para o IRPJ: despesas indedutveis: receitas no tributveis receitas financeiras: despesas financeiras: ganho de capital: R$ 15.000 R$ 4.000 R$ 1.000 R$ 2.000 R$ 1.500 R$ 3.000
Clculo do lucro Real lucro lquido antes da proviso para o IRPJ ( + ) despesas indedutveis ( ) receita no tributveis ( = ) Lucro Real IRPJ devido (R$ 18.200 x 15%) R$ 15.000 R$ 4.000 (R$ 1.000) R$ 18.000 R$ 2.700
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ Clculo do lucro da explorao lucro lquido antes da proviso para o IRPJ ( + ) despesas financeiras ( ) receitas financeiras ( ) ganho de capital ( = ) Lucro da explorao Clculo do benefcio Valor da iseno (R$ 11.50 x 15%) Proviso para o IRPJ IRPJ devido iseno: R$ 2.700 R$ 1.725 R$ 975 R$ 1.725 R$ 15.000 R$ 1.500 (R$ 2.000) (R$ 3.000) R$ 11.500
Se, ao invs de iseno, o benefcio fosse de reduo de 75% do valor do imposto calculado sobre o lucro da explorao, o resultado seria o seguinte: Clculo do benefcio Valor da reduo [(R$ 11.50 x 15%) x 75%] Proviso para o IRPJ IRPJ devido iseno: R$ 2.700 R$ 1.293,75 R$ 1.406,25 R$ 1.293,75
Considero bem pouco provvel que a ESAF exija esses clculos na prova. Em todo caso, os exemplos serviram para mostrar o funcionamento dos benefcios.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ 9. LANAMENTO TEMA COMUM A ANALISTA E AUDITOR Na Aula 03 vimos os aspectos relativos ao lanamento do IRPF. Muito do que vimos ali tambm se aplica ao IRPJ. Podemos afirmar que o IRPJ tributo submetido ao lanamento por homologao (CTN, art. 150), haja vista que o contribuinte encontra-se obrigado apurar o imposto devido e a efetuar o recolhimento, medida que os rendimentos e ganhos de capital forem percebidos, sem o prvio exame da autoridade fiscal. Eventuais diferenas do tributo devido, apuradas pela autoridade fiscal em decorrncia da omisso de receitas, da deduo indevida de custos e despesas ou da m utilizao de benefcios fiscais, constituem objeto de lanamento de ofcio (CTN, art. 149). No RIR, as disposies relativas ao lanamento de ofcio sobre as pessoas jurdicas se encontram no art. 840: As pessoas jurdicas sero lanadas em nome da matriz, tanto por seu movimento prprio como pelo de suas filiais, sucursais, agncias ou representaes. Se a matriz funcionar no exterior (inclusive no caso das comitentes contribuintes do imposto), o lanamento ser feito em nome de cada uma das filiais, sucursais, agncias ou representaes no Pas, ou no da que centralizar a escriturao de todas. No caso das coligadas, controladoras ou controladas, o lanamento ser feito em nome de cada uma delas.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ 10. LIVROS FISCAIS TEMA ESPECFICO DE AUDITOR Nos arts. 260 e seguintes, o RIR dispe sobre a escrita fiscal estabelecendo que a pessoa jurdica, alm dos livros de contabilidade previstos em leis e regulamentos, deve possuir os seguintes livros: registro de inventrio; registro de entradas (compras); de Apurao do Lucro Real (LALUR); registro permanente de estoque, para as pessoas jurdicas que exercerem atividades de compra, venda, incorporao e construo de imveis, loteamento ou desmembramento de terrenos para venda (controle da atividade imobiliria); Movimentao de Combustveis, a ser escriturado diariamente pelo posto revendedor.
As pessoas jurdicas podem criar modelos prprios para os livros de registro de inventrio, de entradas e de controle da atividade imobiliria que satisfaam s necessidades de seu negcio. Podem tambm utilizar os livros porventura exigidos por outras leis fiscais, ou, ainda, substitu-los por sries de fichas numeradas. Os livros de registro de inventrio e de entradas, ou as fichas que os substiturem, devem ser registrados e autenticados pelo Departamento Nacional de Registro do Comrcio, ou pelas Juntas Comerciais ou reparties encarregadas do registro de comrcio e, quando se tratar de sociedade civil, pelo Registro Civil de Pessoas Jurdicas ou pelo Cartrio de Registro de Ttulos e Documentos. Por fim, de se ressaltar que, no caso de pessoa fsica equiparada pessoa jurdica pela prtica de operaes imobilirias, a autenticao do livro para registro permanente de estoque deve ser efetuada pelo rgo da Secretaria da Receita Federal do Brasil (RIR, art. 160, inciso II).
10.1. LIVRO REGISTRO DE INVENTRIO No Livro Registro de Inventrio devem ser arrolados, com especificaes que facilitem sua identificao, as mercadorias, os produtos manufaturados, as matrias-primas, os produtos em fabricao e os bens em almoxarifado existentes na data do balano patrimonial levantado ao fim de cada perodo de apurao.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ A especificao da mercadoria no Livro Registro de Inventrio, nas Notas Fiscais de Compra e nas Notas Fiscais de Venda deve ser uniforme de modo a permitir a auditoria do estoque.
10.2. LIVRO DE APURAO DO LUCRO REAL O Livro de Apurao do Lucro Real (LALUR) um livro fiscal obrigatrio para as empresas tributadas pelo lucro real. Ele se compe de duas partes: A e B. A parte A, se o livro for do tipo pr-impresso, corresponde primeira metade do livro e suas folhas tm um desenho prprio para a transcrio da demonstrao do Lucro Real, com colunas, entre outras, para as adies e excluses. A parte B, correspondente segunda metade do livro, tem suas folhas desenhadas em formato que lembra uma ficha razo, atravs das quais so controlados os valores fiscais que interferiro na apurao do lucro real de perodos subsequentes e que no constem da escriturao comercial. No LALUR, a pessoa jurdica deve: lanar os ajustes do lucro lquido do perodo de apurao (Parte A); transcrever a demonstrao do lucro real (Parte A); manter os registros de controle de prejuzos fiscais a compensar em perodos de apurao subsequentes, do lucro inflacionrio a realizar, da depreciao acelerada incentivada, bem como dos demais valores que devam influenciar a determinao do lucro real de perodos de apurao futuros e que no constem da escriturao comercial (Parte B); manter os registros de controle dos valores excedentes a serem utilizados no clculo das dedues nos perodos de apurao subsequentes, tais como os dispndios com programa de alimentao ao trabalhador e outros previstos no Regulamento (Parte B).
O LALUR no precisa ser registrado e pode ser escriturado manualmente. Alternativamente, o LALUR tambm poder ser escriturado mediante a utilizao de sistema eletrnico de processamento de dados, observadas as normas baixadas pela Secretaria da Receita Federal do Brasil. No que respeita escriturao do LALUR, so comuns as dvidas quanto ao preenchimento das colunas Dbito e Crdito, na Parte B.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ A coluna Dbito destina-se ao registro dos valores que constituiro adies ao lucro lquido de exerccios futuros. Tambm utilizada para baixa dos saldos credores transportados de exerccios anteriores. Assim, os valores controlados na Parte B do LALUR, que constituiro adies no futuro, a exemplo da depreciao acelerada incentivada, so registrados na coluna Dbito. Em consequncia, quando oferecidos tributao, isto , quando baixados da Parte B por Adio ao Lucro Lquido, sero creditados, at zerar o saldo. A coluna Crdito destina-se ao registro dos valores que constituiro excluses ou compensaes nos exerccios subsequentes. Tambm utilizada para baixa dos saldos devedores, transportados de exerccios anteriores. Desta forma, os valores levados para a Parte B do LALUR, para futuras excluses do lucro lquido, bem como para compensao (no caso dos prejuzos fiscais), so registrados na coluna Crdito. A baixa se d, em consequncia, por Dbito. Como exemplo, podemos citar as provises no dedutveis contabilizadas e adicionadas.
10.3. CONSERVAO DE LIVROS E COMPROVANTES A pessoa jurdica obrigada a conservar em ordem, enquanto no prescritas eventuais aes que lhes sejam pertinentes, os livros, documentos e papis relativos a sua atividade, ou que se refiram a atos ou operaes que modifiquem ou possam vir a modificar sua situao. Ocorrendo extravio, deteriorao ou destruio de livros, fichas, documentos ou papis de interesse da escriturao, a pessoa jurdica deve providenciar a publicao de aviso sobre o fato, em jornal de grande circulao. Alm disso, em 48 horas, deve informar o rgo competente do Registro do Comrcio, remetendo cpia da comunicao ao rgo da Secretaria da Receita Federal de sua jurisdio.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ 11. PLANEJAMENTO TRIBUTRIO TEMA ESPECFICO DE AUDITOR Planejamento tributrio um tema extremamente controverso, e assim permanecer por muito tempo. muito comum a associao de planejamento tributrio figura da eliso fiscal, que consiste na reduo do nus tributrio sustentado pela escolha entre alternativas legalmente permitidas. A opo pelo lucro presumido num momento em que a empresa apresenta acentuada lucratividade, e o inverso, a permanncia no lucro real nos momentos em que a empresa atravessa crises econmicas que reduzem sua lucratividade, so sempre citadas como exemplo de eliso fiscal. Reorganizaes societrias que tenham fundamento econmico tambm so exemplos de planejamento tributrio. A concentrao de negcios com o objetivo de aproveitamento de sinergias pode, eventualmente, gerar economia tributria com tributos indiretos cumulativos. De outro lado, tem-se a evaso fiscal, tradicionalmente considerada sinnimo de sonegao, que assim foi conceituada pela Lei n 4.502, de 1964: Art . 71. Sonegao tda ao ou omisso dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendria: I - da ocorrncia do fato gerador da obrigao tributria principal, sua natureza ou circunstncias materiais; II - das condies pessoais de contribuinte, suscetveis de afetar a obrigao tributria principal ou o crdito tributrio correspondente. Desse modo, a diferena entre a eliso e a evaso o abismo que separa o lcito do ilcito. O grande problema est na zona cinzenta (sim, mais uma vez a tal da zona cinzenta) que se encontra entre a eliso e a evaso fiscal. Nela se situa o chamado planejamento tributrio abusivo. Trata-se dos atos que, embora se utilizem de formas lcitas para alcanar o objetivo de reduo do nus tributrio, mostram-se desprovidos da essncia negocial que normalmente neles se espera encontrar. Isso revela um forte indcio de que pode se tratar de uma estratgia ardilosa, empreendida unicamente para escapar da incidncia tributria. Para esses casos, foi introduzido no CTN o pargrafo nico no art. 116, que assim estabelece:
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ A autoridade administrativa poder desconsiderar atos ou negcios jurdicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrncia do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigao tributria, observados os procedimentos a serem estabelecidos em lei ordinria. Embora haja alguma controvrsia, dominante o entendimento de que o pargrafo nico do art. 116 do CTN contm a norma geral antielisiva do Sistema Tributrio brasileiro. Trata-se de um mecanismo colocado disposio da Administrao Tributria para fins de combater o planejamento tributrio abusivo. Com isso a ESAF concorda (resposta, alternativa A): (ESAF/ Analista Contbil-Financeiro/ CE - 28/01/2007) 6. Quando o Cdigo Tributrio Nacional, em seu art. 116, pargrafo nico, prev a possibilidade de que a autoridade administrativa poder desconsiderar atos ou negcios jurdicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrncia do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigao tributria, observados os procedimentos a serem estabelecidos em lei ordinria, podemos afirmar que estamos diante de a) norma geral anti-eliso. b) norma geral anti-evaso. c) desconsiderao da pessoa jurdica, nos termos do Cdigo Civil. d) princpio da tipicidade tributria. e) aspectos procedimentais do lanamento tributrio. Como j foi dito, o objeto dessa norma so atos lcitos quanto forma, mas desprovidos da essncia negocial que normalmente neles se espera encontrar. Normalmente isso ocorre por meio da formalizao de um ou mais negcios absolutamente lcitos, mas que, em essncia, no existem. Com isso, o que se pretende evitar ou reduzir a tributao. Evita-se a tributao quando o negcio aparente, no alcanado pela incidncia tributria, serve para ocultar o negcio verdadeiro, esse sim tributado. Exemplo disso o muito citado caso de algum que constitui uma empresa (e logo a extingue) unicamente para esconder o negcio real: a compra e venda de um imvel. Quem integraliza dinheiro sai com o imvel, e quem integraliza imvel se retira com o dinheiro. Com isso, pretende-se evitar a incidncia do ITBI, ao abrigo da imunidade prevista na CF, art. 156, 2, inciso I.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ Em outros casos, pretende-se reduzir a incidncia tributria mediante a formalizao de atos ou negcios que, embora no escondam nenhum outro, tm o condo de reduzir o montante dos tributos devidos, por exemplo, criando despesas artificialmente. Reorganizaes societrias que ocorrem unicamente no papel, apenas para produzir despesas de amortizao de gio, servem de exemplo para esse segundo caso. De qualquer forma, a aplicao do pargrafo nico do art. 116 do CTN demanda a publicao de lei ordinria que veicule procedimentos a serem observados pela autoridade fiscal para fins de desconsiderao de atos ou negcios jurdicos dessa natureza. Em 2002, por meio da Medida Provisria n 66, o Poder Executivo tentou, sem sucesso, disciplinar o pargrafo nico do art. 116 do CTN. Por enquanto, com a ausncia de um marco legal bem definido, so muito frequentes os litgios, principalmente na esfera administrativa, envolvendo a matria.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ 12. TRIBUTAO NA FONTE TEMA COMUM A ANALISTA E AUDITOR A tributao na fonte o objeto do Ttulo I do Livro III do RIR, estendendo-se do art. 620 ao art. 726. Como se nota, um tema extremamente extenso, razo pela qual vamos nos ater essncia. 12.1. RENDIMENTOS SUJEITOS TABELA PROGRESSIVA Trata-se de rendimentos auferidos por pessoas fsicas. Nesse caso, o imposto deve ser retido por ocasio de cada pagamento e se, no ms, houver mais de um pagamento, a qualquer ttulo, pela mesma fonte pagadora, aplicar-se a alquota correspondente soma dos rendimentos pagos pessoa fsica. O imposto retido na fonte durante o ano-calendrio considerado reduo do apurado na declarao de rendimentos. O adiantamento de rendimentos correspondentes a determinado ms no est sujeito reteno, desde que os rendimentos sejam integralmente pagos no prprio ms a que se referirem, momento em que so efetuados o clculo e a reteno do imposto sobre o total dos rendimentos pagos no ms. Esto sujeitos incidncia do imposto na fonte, calculado com base na tabela progressiva, quaisquer outros rendimentos pagos por pessoa jurdica a pessoa fsica, para os quais no haja incidncia especfica e no estejam includos entre aqueles tributados exclusivamente na fonte. 12.1.1. Rendimentos do trabalho assalariado Esto sujeitos incidncia do imposto na fonte, calculado com base na tabela progressiva, os rendimentos do trabalho assalariado pagos por pessoas fsicas ou jurdicas. O clculo do imposto na fonte relativo a frias de empregados deve ser efetuado separadamente dos demais rendimentos pagos ao beneficirio, no ms, com base na tabela progressiva. As importncias recebidas pelos trabalhadores a ttulo de participao nos lucros ou resultados das empresas so tributadas na fonte, em separado dos demais rendimentos recebidos no ms, como antecipao do imposto devido na declarao de rendimentos. As pessoas fsicas residentes ou domiciliadas no Brasil que recebam rendimentos de trabalho assalariado, em moeda estrangeira, de autarquias ou reparties do Governo brasileiro, situadas no exterior, esto sujeitas ao imposto na fonte mediante aplicao da tabela progressiva.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ 12.1.2. Rendimentos do trabalho no assalariado Esto sujeitos incidncia do imposto na fonte, calculado com base na tabela progressiva, os rendimentos do trabalho no assalariado, pagos por pessoas jurdicas, inclusive por cooperativas e pessoas jurdicas de direito pblico, a pessoas fsicas.
12.1.3. Rendimentos de aluguis e royalties Esto sujeitos incidncia do imposto na fonte, calculado com base na tabela progressiva, os rendimentos decorrentes de aluguis ou royalties pagos por pessoas jurdicas a pessoas fsicas
12.1.4. Dcimo Terceiro Salrio Os rendimentos pagos a ttulo de dcimo terceiro salrio esto sujeitos incidncia do imposto na fonte com base na tabela progressiva, observando-se o seguinte: no deve haver reteno na fonte, pelo pagamento de antecipaes; devido o imposto, sobre o valor integral, no ms de sua quitao; a tributao ocorre exclusivamente na fonte e separadamente dos demais rendimentos do beneficirio; so admitidas as dedues a ttulo de dependentes, de penso alimentcia, de contribuies previdencirias relativas a rendimentos do trabalho assalariado e de parcela isenta de aposentadoria e penso de maiores de 65 anos.
12.2. RENDIMENTOS DE PESSOAS JURDICAS SUJEITOS A ALQUOTAS ESPECFICAS 12.2.1. Servios profissionais prestados por pessoas jurdicas Esto sujeitas incidncia do imposto na fonte, considerado antecipao do devido pela beneficiria, alquota de 1,5% por cento, as importncias pagas ou creditadas por pessoas jurdicas a outras pessoas jurdicas, civis ou mercantis, pela prestao de servios caracterizadamente de natureza profissional. Isso no se aplica no caso de a beneficiria for sociedade civil prestadora de servios relativos a profisso legalmente regulamentada, controlada, direta ou indiretamente:
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ por pessoas fsicas que sejam diretores, gerentes ou controladores da pessoa jurdica que pagar ou creditar os rendimentos; ou pelo cnjuge, ou parente de primeiro grau, das pessoas fsicas referidas no inciso anterior.
12.2.2. Servios de limpeza, conservao, segurana, vigilncia e locao de mo-de-obra Esto sujeitos incidncia do imposto na fonte, considerado antecipao do devido pela beneficiria, alquota de 1% os rendimentos pagos ou creditados por pessoas jurdicas a outras pessoas jurdicas civis ou mercantis pela prestao de servios de limpeza, conservao, segurana, vigilncia e por locao de mo-de-obra.
12.2.3. Mediao de negcios, propaganda e publicidade Esto sujeitas incidncia do imposto na fonte, considerado antecipao do devido pela pessoa jurdica, alquota de 1,5% por cento, as importncias pagas ou creditadas por pessoas jurdicas a outras pessoas jurdicas: a ttulo de comisses, corretagens ou qualquer outra remunerao pela representao comercial ou pela mediao na realizao de negcios civis e comerciais; por servios de propaganda e publicidade.
12.2.4. Pagamentos efetuados por rgos pblicos federais Os pagamentos efetuados por rgos, autarquias e fundaes da administrao pblica federal a pessoas jurdicas, pelo fornecimento de bens ou prestao de servios, esto sujeitos incidncia do imposto na fonte. O imposto de renda retido, considerado como antecipao do que for devido pela pessoa jurdica, determinado mediante a aplicao da alquota de 15% sobre o valor a ser pago multiplicado pelo percentual da estimativa mensal, aplicvel espcie de receita correspondente ao tipo de bem fornecido ou de servio prestado.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ 12.3. PAGAMENTO A BENEFICIRIO NO IDENTIFICADO Est sujeito incidncia do imposto, exclusivamente na fonte, alquota de 35%, todo pagamento efetuado pelas pessoas jurdicas a beneficirio no identificado. Essa incidncia tambm se aplica aos pagamentos efetuados ou aos recursos entregues a terceiros ou scios, acionistas ou titular, contabilizados ou no, quando no for comprovada a operao ou a sua. O rendimento considerado lquido, cabendo o reajustamento do respectivo rendimento bruto sobre o qual recair o imposto.
12.4. RENDIMENTOS DE RESIDENTES OU DOMICILIADOS NO EXTERIOR Esto sujeitos ao imposto na fonte a renda e os proventos de qualquer natureza provenientes de fontes situadas no Pas, quando percebidos: pelas pessoas fsicas ou jurdicas residentes ou domiciliadas no exterior; pelos residentes no Pas que estiverem ausentes no exterior por mais de doze meses, salvo os ausentes no exterior a servio do Pas, que recebam rendimentos do trabalho assalariado de autarquias ou reparties do Governo brasileiro situadas no exterior; pela pessoa fsica proveniente do exterior, com visto temporrio; pelos contribuintes que continuarem a perceber rendimentos produzidos no Pas, a partir da data em que for requerida a certido de quitao do imposto para fins de transferncia de domiclio para o exterior.
O ganho de capital auferido por residente ou domiciliado no exterior ser apurado e tributado de acordo com as regras aplicveis aos residentes no Pas.
12.4.1. Regra geral de incidncia Os rendimentos, ganhos de capital e demais proventos pagos, creditados, entregues, empregados ou remetidos, por fonte situada no Pas, a pessoa fsica ou jurdica residente no exterior, esto sujeitos incidncia na fonte: alquota de 15%, quando no tiverem tributao especfica, inclusive: www.pontodosconcursos.com.br 75
LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ o os ganhos de capital relativos a investimentos em moeda estrangeira; o os ganhos de capital auferidos na alienao de bens ou direitos; o as penses alimentcias e os peclios; o os prmios conquistados em concursos ou competies; alquota de 25%: o os rendimentos do trabalho, com ou sem vnculo empregatcio, e os da prestao de servios; o os rendimentos decorrentes de qualquer operao, em que o beneficirio seja residente ou domiciliado em pas que no tribute a renda ou que a tribute alquota mxima inferior a vinte por cento.
12.4.2. Rendimentos de Financiamentos Esto sujeitas incidncia do imposto na fonte, alquota de 25%, as importncias pagas, creditadas, entregues, empregadas ou remetidas a beneficirios residentes ou domiciliados no exterior, por fonte situada no Pas, a ttulo de juros, comisses, descontos, despesas financeiras e assemelhadas.
12.4.3. Rendimentos de Imveis Esto sujeitas incidncia do imposto na fonte, alquota de 15%, as importncias pagas, remetidas, creditadas, empregadas ou entregues a residente ou domiciliado no exterior, provenientes de rendimentos produzidos por bens imveis situados no Pas
12.4.4. Servios Tcnicos e Assistncia Tcnica e Administrativa Esto sujeitos incidncia do imposto na fonte, alquota de 25% por cento, os rendimentos de servios tcnicos e de assistncia tcnica, administrativa e semelhantes derivados do Brasil e recebidos por pessoa fsica ou jurdica residente ou domiciliada no exterior, independentemente da forma de pagamento e do local e data em que a operao tenha sido contratada, os servios executados ou a assistncia prestada.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ 12.4.5. Royalties Esto sujeitas incidncia na fonte, alquota de 15%, as importncias pagas, creditadas, entregues, empregadas ou remetidas para o exterior a ttulo de royalties, a qualquer ttulo.
12.4.6. Isenes Esto isentos do imposto os rendimentos pagos a pessoa fsica residente ou domiciliada no exterior por autarquias ou reparties do Governo brasileiro situadas fora do territrio nacional e que correspondam a servios prestados a esses rgos. Esto isentos do imposto os rendimentos auferidos no Pas por governos estrangeiros, desde que haja reciprocidade de tratamento em relao aos rendimentos auferidos em seus pases pelo Governo brasileiro. Os lucros ou dividendos pagos ou creditados pelas pessoas jurdicas tributadas com base no lucro real ou arbitrado a pessoa fsica ou jurdica, domiciliada no exterior, no esto sujeitos incidncia do imposto na fonte.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ 13. TRIBUTAO DAS OPERAES FINANCEIRAS TEMA ESPECFICO DE AUDITOR A tributao das operaes financeiras o objeto do Ttulo II do Livro III do RIR. No bastasse o assunto ser bastante complexo, ainda temos que lidar com o Regulamento bem desatualizado em relao ao tema. Foram muitas as alteraes legislativas implementadas, principalmente, na ltima dcada. Para superar essas dificuldades, vou adotar como fonte para o nosso estudo a (atualizadssima) Instruo Normativa RFB n 1.022, de 5 de abril de 2010. A referida IN disciplina a cobrana e o recolhimento do imposto sobre a renda incidente sobre os rendimentos e ganhos auferidos nos mercados financeiros e de capitais, por investidores residentes ou domiciliados no Pas e no exterior. Ela composta de 3 Captulos: o Captulo I dispe sobre a tributao das aplicaes em fundos de investimento de residentes ou domiciliados no Pas; o Captulo II dispe sobre a tributao das aplicaes em ttulos e valores mobilirios de renda fixa ou de renda varivel de residentes ou domiciliados no Pas; o Captulo III dispe sobre a tributao das aplicaes em fundos de investimento e em ttulos e valores mobilirios de renda fixa ou de renda varivel de residentes ou domiciliados no exterior.
Neste momento, bom que se diga que a complexidade da tributao decorre, em grande medida, da prpria complexidade do objeto da tributao: as operaes financeiras. Obviamente que no iremos nos aprofundar no assunto. Nas prximas pginas vou tentar lhe transmitir a essncia da tributao das operaes financeiras, at mesmo porque de se esperar que a ESAF no v muito fundo na exigncia em relao a esse tema.
NO
13.1. APLICAES PAS
EM FUNDOS DE INVESTIMENTO DE RESIDENTES OU DOMICILIADOS
13.1.1. Norma Geral Para fins tributrios, os fundos de investimento so classificados em fundos de curto prazo e fundos de longo prazo, de acordo com a composio da carteira. Nesse sentido, considera-se: fundo de investimento de longo prazo aquele cuja carteira de ttulos tenha prazo mdio superior a 365 dias; www.pontodosconcursos.com.br 78
fundo de investimento de curto prazo aquele cuja carteira de ttulos tenha prazo mdio igual ou inferior a 365 dias.
Os fundos de investimento classificados como de longo prazo sujeitam-se incidncia do imposto sobre a renda na fonte, por ocasio do resgate, s seguintes alquotas: 22,5%, em aplicaes com prazo de at 180 dias; 20%, em aplicaes com prazo de 181 dias at 360 dias; 17,5%, em aplicaes com prazo de 361 dias at 720 dias; 15%, em aplicaes com prazo acima de 720 dias.
Os fundos de investimento classificados como de curto prazo sujeitam-se incidncia do imposto sobre a renda na fonte, por ocasio do resgate, s seguintes alquotas: 22,5%, em aplicaes com prazo de at 180 dias; 20%, em aplicaes com prazo acima de 180 dias.
At aqui, vimos a tributao dos fundos. A tributao dos rendimentos de quem faz aplicaes nesses fundos vem a seguir. A incidncia do imposto sobre a renda na fonte sobre os rendimentos auferidos por qualquer beneficirio, inclusive pessoa jurdica isenta, nas aplicaes em fundos de investimento, classificados como de curto ou de longo prazo, ocorre: no ltimo dia til dos meses de maio e novembro de cada ano, ou no resgate, se ocorrido em data anterior; na data em que se completar cada perodo de carncia para resgate de cotas com rendimento ou no resgate de cotas, se ocorrido em outra data, no caso de fundos com prazo de carncia de at 90 (noventa) dias.
O administrador do fundo de investimento de longo ou de curto prazo deve reduzir a quantidade de cotas de cada contribuinte em valor correspondente ao imposto sobre a renda devido.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ Nessas datas, a incidncia do imposto apurada de acordo com as seguintes alquotas: 20% (vinte por cento) no caso de fundos de investimento de curto prazo; e 15% (quinze por cento) no caso de fundos de investimento de longo prazo.
Alm disso, por ocasio do resgate das cotas aplicada alquota complementar a depender do tipo de fundo (longo ou curto prazo), e do perodo de aplicao, igualando esta incidncia quela a que submetem os fundos (longo prazo, de 15% a 22,5%; de curto prazo, de 20% a 22,5%).
13.1.2. Fundo de investimento em aes Os cotistas dos fundos de investimento em aes so tributados pelo imposto sobre a renda exclusivamente no resgate de cotas, alquota de 15%. A base de clculo do imposto constituda pela diferena positiva entre o valor de resgate e o custo de aquisio da cota.
13.1.3. Fundos de investimento imobilirio Os lucros distribudos por fundos de investimento imobilirio a qualquer beneficirio, inclusive pessoa jurdica isenta, sujeitam-se incidncia do imposto sobre a renda na fonte alquota de 20%. Os ganhos de capital e rendimentos auferidos na alienao ou no resgate de cotas dos fundos de investimento imobilirio por qualquer beneficirio, inclusive por pessoa jurdica isenta, sujeitam-se incidncia do imposto sobre a renda alquota de 20%.
13.2. APLICAES EM TTULOS E VALORES MOBILIRIOS DE RENDA FIXA OU DE RENDA VARIVEL DE RESIDENTES OU DOMICILIADOS NO PAS 13.2.1. Aplicaes em Ttulos e Valores Mobilirios de Renda Fixa e de Renda Varivel Enquadram-se nas regras de incidncia previstas neste item os rendimentos auferidos em decorrncia de aplicaes financeiras em ttulos de renda fixa e de renda varivel sujeitos reteno de imposto sobre a renda na fonte, incluindo ttulos pblicos ou privados.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ As regras apresentadas neste item no se aplicam s operaes realizadas em bolsas de valores, de mercadorias, de futuros e assemelhadas, que sero objeto do item 13.2.2. Os rendimentos produzidos por aplicaes financeiras de renda fixa e de renda varivel, auferidos por qualquer beneficirio, inclusive pessoa jurdica isenta, sujeitam-se incidncia do imposto sobre a renda na fonte s seguintes alquotas: 22,5%, em aplicaes com prazo de at 180 dias; 20%, em aplicaes com prazo de 181 dias at 360 dias; 17,5%, em aplicaes com prazo de 361 dias at 720 dias; 15%, em aplicaes com prazo acima de 720 dias.
Os rendimentos peridicos produzidos por ttulo ou aplicao, bem como qualquer remunerao adicional aos rendimentos prefixados, sero submetidos incidncia do imposto sobre a renda na fonte por ocasio de seu pagamento, aplicando-se as alquotas acima mencionadas, conforme a data de incio da aplicao ou de aquisio do ttulo ou valor mobilirio.
13.2.2. Operaes em Bolsa de Valores, de Mercadorias, de Futuros e Assemelhadas e Operaes de Liquidao Futura Fora de Bolsa Considera-se ganho lquido o resultado positivo auferido com operaes realizadas em cada ms nos mercados vista, a termo, futuro e de opes, admitida a deduo dos custos e despesas incorridos, necessrios realizao das operaes. Os ganhos lquidos auferidos em alienaes ocorridas nos mercados vista, em operaes liquidadas nos mercados de opes e a termo e em ajustes dirios apurados nos mercados futuros sujeitam-se ao imposto sobre a renda alquota de 15%. O imposto deve ser apurado por perodos mensais e pago pelo contribuinte at o ltimo dia til do ms subsequente ao da apurao.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ 13.3. TRIBUTAO
DAS APLICAES EM FUNDOS DE INVESTIMENTO E EM TTULOS E
VALORES MOBILIRIOS DE RENDA FIXA OU DE RENDA VARIVEL DE RESIDENTES OU DOMICILIADOS NO EXTERIOR
13.3.1. Regime Geral O investimento estrangeiro nos mercados financeiros e de valores mobilirios somente poder ser realizado no Pas por intermdio de representante legal, previamente designado dentre as instituies autorizadas pelo Banco Central do Brasil a prestar tal servio, que fica responsvel, nos termos do art. 128 da Lei n 5.172, de 25 de outubro de 1966 - Cdigo Tributrio Nacional, pelo cumprimento das obrigaes tributrias decorrentes das operaes que realizar por conta e ordem do representado. Ressalvado o caso de enquadramento no regime especial de que trata o item 13.3.2, os residentes ou domiciliados no exterior sujeitam-se s mesmas normas de tributao pelo imposto sobre a renda, previstas para os residentes ou domiciliados no Pas, em relao aos: rendimentos decorrentes de aplicaes financeiras de renda fixa e em fundos de investimento; ganhos lquidos auferidos em operaes realizadas em bolsas de valores, de mercadorias, de futuros e assemelhadas.
13.3.2. Regime Especial Os rendimentos auferidos por investidor residente ou domiciliado no exterior, individual ou coletivo, que realizar operaes financeiras no Pas de acordo com as normas e condies estabelecidas pelo Conselho Monetrio Nacional, fica sujeito incidncia do imposto sobre a renda s seguintes alquotas: 10% no caso de aplicaes nos fundos de investimento em aes, em operaes de swap, registradas ou no em bolsa, e nas operaes realizadas em mercados de liquidao futura, fora de bolsa; 15% nos demais casos, inclusive em operaes financeiras de renda fixa, realizadas no mercado de balco ou em bolsa.
No caso de aplicao em fundos de investimento, a incidncia do imposto sobre a renda ocorrer exclusivamente por ocasio do resgate de cotas.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ No esto sujeitos incidncia do imposto sobre a renda os ganhos de capital auferidos pelos investidores estrangeiros que se enquadrarem no regime especial. Para esse fim, consideram-se ganhos de capital, os resultados positivos auferidos: nas operaes realizadas em bolsas de valores, de mercadorias, de futuros e assemelhadas; nas operaes com ouro, ativo financeiro, fora de bolsa.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ 14. QUESTES PROPOSTAS (ESAF/ Curso de Formao AFRFB 2006) 1. Indique a alternativa INCORRETA: a) No so dedutveis as comisses pagas ou creditadas quando o comprovante do pagamento no individualizar o beneficirio do rendimento; b) Pagamentos a dirigente da Pessoa Jurdica no podem ser impugnados pela autoridade lanadora se comprovada a efetiva sada do numerrio; c) Despesas referentes a pagamentos a scios somente so dedutveis quando comprovada a origem e a efetividade da operao ou transao; d) Empresa individual, optante pelo lucro real, deve comprovar a relao da despesa com a atividade da empresa; e) No so dedutveis as despesas lanadas com base em Nota Fiscal que no indique a operao e nem o beneficirio.
(ESAF/ Curso de Formao AFRFB 2006) 2. Considerando a indedutibilidade de despesas com bens da empresa no relacionados com a produo ou comercializao, assinale o item que contm bens no considerados intrinsecamente relacionados com a produo ou comercializao, segundo a legislao do Imposto de Renda: a) Os bens mveis e imveis utilizados em pesquisa e desenvolvimento de produtos ou processos; b) Os bens mveis e imveis utilizados no desempenho das atividades de contabilidade; c) Os veculos utilizados no transporte coletivo de empregados; d) Os bens mveis utilizados nas atividades operacionais, instalados na empresa; e) Os bens imveis utilizados como residncia dos diretores.
(ESAF/ Curso de Formao AFRFB 2006) 3. Indique a alternativa INCORRETA: a) O saldo no amortizado, no caso de trmino do exerccio do direito antes da amortizao integral do seu custo, no constituir encargo do perodo-base em que se extinguir o direito;
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ b) Somente sero admitidas as amortizaes de custos ou despesas que observem as condies estabelecidas no Regulamento do Imposto de Renda; c) Podem ser amortizadas as despesas de organizao pr-operacionais ou pr-industriais; d) A taxa anual de amortizao poder ser fixada tendo em vista o nmero de anos restantes da existncia do direito. (ESAF/ Curso de Formao AFRFB 2006) 4. Uma empresa contabilizou, em 31/12/2004, uma proviso para crditos de liquidao duvidosa de R$ 100.000,00 e uma proviso para frias, de R$ 200.000,00. Considerando que no ano seguinte foram baixadas as provises, em razo dos fatos provisionados terem se verificado, assinale a alternativa CORRETA: a) Na data da contabilizao, as despesas com as duas provises devem ter sido adicionadas para fins de apurao do Lucro Real; b) No ano da baixa, a reverso da proviso para crditos de liquidao duvidosa deve ter sido excluda, pois quando da contabilizao da proviso a despesa foi adicionada; c) A baixa das duas provises deve ser excluda, pois baixa um mero artifcio contbil, no sendo, tecnicamente, uma despesa; d) No h ajuste nenhum a fazer na apurao do Lucro Real, pois as duas provises so contas patrimoniais e no influem no resultado. (ESAF/ Curso de Formao AFRFB 2006) 5. As obrigaes referentes a tributos ou contribuies sero dedutveis, para fins de apurao do Lucro Real, se (assinale a opo CORRETA): a) estiverem impugnados; b) estiverem sendo questionados judicialmente, com medida liminar; c) estiverem depositados em Juzo, e constiturem objeto de ao judicial; d) no estiverem pagos, porm provisionados. (ESAF/ Curso de Formao AFRFB 2006) 6. Integraro a remunerao do administrador e assim so despesas dedutveis pela empresa os seguintes desembolsos (assinale a opo INCORRETA): a) As despesas com arrendamento mercantil, suportados pela empresa, de veculo colocado disposio do administrador;
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ b) As despesas com depreciao, de imvel residencial, cedido para uso do administrador; c) O salrio e encargos sociais da empregada cedida que trabalha na residncia do administrador; d) O fornecimento de gua mineral na residncia do administrador; e) O pagamento da festa que o administrador ofereceu por ocasio de seu aniversrio. (ESAF/ Curso de Formao AFRFB 2006) 7. So dedutveis como despesas as perdas por desfalque, apropriao indbita e furto, consideradas as seguintes situaes (assinale a opo CORRETA): a) Os prejuzos por desfalque, apropriao indbita e furto praticados pelo scio da empresa; b) Os prejuzos por desfalque praticado por ex-empregado, no perodo em que trabalhava na empresa, desde que apresentada queixa perante a autoridade policial; c) Os prejuzos por desfalque, apropriao indbita e furto cometidos por empregados ou terceiros, independente de qualquer outro procedimento; d) Os prejuzos por furto, praticados por assaltantes, desde que a empresa tenha testemunhas. (ESAF/ Curso de Formao AFRFB 2006) 8. Sobre a dedutibilidade na perda do recebimento de crditos INCORRETA a seguinte afirmao: a) dedutvel o crdito de devedor declarado insolvente por sentena judicial, independentemente de valor ou prazo decorrido aps o vencimento; b) Os valores a receber no decorrentes das atividades fins da empresa, como por exemplo aqueles resultantes da venda de bem do permanente, somente so dedutveis quando sua perda for definitiva, isto , assim declarada por deciso judicial; c) Os valores a receber de venda sem garantia, no superiores a R$ 5.000,00 por operao, so dedutveis desde que vencidos h mais de 6 meses; d) O valor a receber de venda sem garantia, de R$ 10.000,00, decorrente de uma operao, dedutvel se vencido h mais de um ano, desde que esteja sendo cobrado administrativamente; e) O valor de R$ 50.000,00, de venda sem garantia, dedutvel se vencido h mais de um ano, desde que esteja sendo cobrado judicialmente.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ (ESAF/ Curso de Formao AFRFB 2006) 9. Os ganhos ou perdas de capital so apurados quando da alienao de bens do Permanente e so contabilizados em resultados nooperacionais. Considerando o assunto, CORRETA a seguinte afirmao: a) Nas vendas para recebimento do preo, no todo ou em parte, aps o trmino do exerccio social seguinte ao da contratao, h possibilidade de diferimento da receita, reconhecendo-a, para fins fiscais, medida do recebimento; b) A desapropriao de imveis no enseja apurao de ganho ou perda de capital; c) O bem do permanente perecido, quando da baixa, no interferir na apurao do Lucro Real, pois no ocorre nem lucro e nem prejuzo; d) Um bem integralmente depreciado, quando vendido, ter um ganho de capital igual ao valor da venda mais a depreciao acumulada; e) De forma geral os ganhos de capital so tributveis e as perdas no so dedutveis. (ESAF/ Curso de Formao AFRFB 2006) 10. As participaes societrias adquiridas com incentivos fiscais do imposto de renda, a exemplo dos investimentos em empresas na rea da SUDENE e SUDAM, quando alienadas, o ganho ou a perda tem o seguinte tratamento tributrio (assinale a opo CORRETA): a) O ganho de capital no tributvel; b) A perda de capital no dedutvel; c) O ganho de capital tributvel e a perda de capital dedutvel; d) O ganho de capital no tributvel e a perda no dedutvel. (ESAF/ Curso de Formao AFRFB 2006) 11. Uma empresa vendeu por R$ 100.000,00 um bem de seu ativo permanente, cujo valor contbil era de R$ 50.000,00, para recebimento em quatro parcelas iguais, anuais e fixas, sendo a primeira por ocasio da venda. Sabendo-se que a empresa opta pela apurao anual do lucro real, os ajustes ao lucro lquido para fins de apurao do lucro real nos quatro anos sero, respectivamente ao primeiro, segundo, terceiro e quarto anos, de: a) - 37.500,00; + 12.500,00; + 12.500,00; + 12.500,00; b) - 50.000,00; + 12.500,00; + 12.500,00; + 25.000,00; c) + 12.500,00; + 12.500,00; + 12.500,00; + 12.500,00;
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ d) + 12.500,00; + 12.500,00; + 12.500,00; - 50.000,00. (ESAF/ Curso de Formao AFRFB 2006) 12. Em relao aos rendimentos, lucros e ganhos de capital auferidos no exterior, assinale a opo INCORRETA: a) O lucro obtido no exterior por filiais ou sucursais dever ser apurado obedecendo-se as normas da legislao brasileira e ser tributado no ano da disponibilizao, isto , da apurao; b) No caso de controladas, os lucros tributados na controladora, sero considerados na proporo de sua participao no capital da controlada e sero tributados somente no ano em que forem apurados; c) Os critrios para disponibilizao, sejam lucros ou rendimentos apurados diretamente, ou atravs de filiais, ou mesmo por coligadas ou controladas, so iguais, assim como so idnticas as formas de contabilizao e ajustes de LALUR; d) Os prejuzos e perdas de capital ocorridos no exterior so indedutveis (ESAF/ Curso de Formao AFRFB 2006) 13. A empresa X Ltda., que apura Lucro Real trimestralmente, adquiriu 80% do capital da empresa Y Ltda., pelo valor patrimonial, avaliando o investimento pela equivalncia patrimonial. Sabe-se que a empresa Y possua um Patrimnio Lquido de R$ 10.000.000,00 na data da aquisio (31/3/05) e efetuou uma proposta de distribuio de dividendos no valor global de R$ 1.000.000,00 a ser pago em 30/4/05. De posse destes elementos, determine o valor a excluir pela distribuio de dividendos: a) zero; b) 800.000,00; c) 1.000.000,00; d) 8.000.000,00. (ESAF/ Curso de Formao AFRFB 2006) 14. Sobre o gio e o desgio na aquisio de participaes societrias permanentes, em coligadas ou controladas, assinale a opo INCORRETA: a) A diferena entre o valor patrimonial da participao adquirida e o valor de aquisio considerado gio ou desgio; b) O desgio verificado quando o valor patrimonial excede ao valor de aquisio;
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ c) A contrapartida da amortizao do gio ou desgio no ser computada na determinao do lucro real, exceto quando baixado o investimento correspondente; d) A amortizao do gio tributvel quando da baixa do investimento; a amortizao do desgio dedutvel quando da baixa do investimento.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ 15. COMENTRIOS S QUESTES PROPOSTAS (ESAF/ Curso de Formao AFRFB 2006) 1. Indique a alternativa INCORRETA: a) No so dedutveis as comisses pagas ou creditadas quando o comprovante do pagamento no individualizar o beneficirio do rendimento; b) Pagamentos a dirigente da Pessoa Jurdica no podem ser impugnados pela autoridade lanadora se comprovada a efetiva sada do numerrio; c) Despesas referentes a pagamentos a scios somente so dedutveis quando comprovada a origem e a efetividade da operao ou transao; d) Empresa individual, optante pelo lucro real, deve comprovar a relao da despesa com a atividade da empresa; e) No so dedutveis as despesas lanadas com base em Nota Fiscal que no indique a operao e nem o beneficirio. Comentrios: Resposta: alternativa B. Isso no basta. preciso comprovar a origem (a causa) do pagamento (RIR, art. 302).
(ESAF/ Curso de Formao AFRFB 2006) 2. Considerando a indedutibilidade de despesas com bens da empresa no relacionados com a produo ou comercializao, assinale o item que contm bens no considerados intrinsecamente relacionados com a produo ou comercializao, segundo a legislao do Imposto de Renda: a) Os bens mveis e imveis utilizados em pesquisa e desenvolvimento de produtos ou processos; b) Os bens mveis e imveis utilizados no desempenho das atividades de contabilidade; c) Os veculos utilizados no transporte coletivo de empregados; d) Os bens mveis utilizados nas atividades operacionais, instalados na empresa; e) Os bens imveis utilizados como residncia dos diretores. Comentrios: Resposta: alternativa E. Bastante bvia.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ (ESAF/ Curso de Formao AFRFB 2006) 3. Indique a alternativa INCORRETA: a) O saldo no amortizado, no caso de trmino do exerccio do direito antes da amortizao integral do seu custo, no constituir encargo do perodo-base em que se extinguir o direito; b) Somente sero admitidas as amortizaes de custos ou despesas que observem as condies estabelecidas no Regulamento do Imposto de Renda; c) Podem ser amortizadas as despesas de organizao pr-operacionais ou pr-industriais; d) A taxa anual de amortizao poder ser fixada tendo em vista o nmero de anos restantes da existncia do direito. Comentrios: Resposta: alternativa A. RIR, art. 324, 2. (ESAF/ Curso de Formao AFRFB 2006) 4. Uma empresa contabilizou, em 31/12/2004, uma proviso para crditos de liquidao duvidosa de R$ 100.000,00 e uma proviso para frias, de R$ 200.000,00. Considerando que no ano seguinte foram baixadas as provises, em razo dos fatos provisionados terem se verificado, assinale a alternativa CORRETA: a) Na data da contabilizao, as despesas com as duas provises devem ter sido adicionadas para fins de apurao do Lucro Real; b) No ano da baixa, a reverso da proviso para crditos de liquidao duvidosa deve ter sido excluda, pois quando da contabilizao da proviso a despesa foi adicionada; c) A baixa das duas provises deve ser excluda, pois baixa um mero artifcio contbil, no sendo, tecnicamente, uma despesa; d) No h ajuste nenhum a fazer na apurao do Lucro Real, pois as duas provises so contas patrimoniais e no influem no resultado. Comentrios: Na data da contabilizao, as despesas com a proviso para crditos de liquidao duvidosa (indedutvel) deve ter sido adicionada para fins de apurao do Lucro Real. Resposta: alternativa B. No ano da baixa, a reverso da proviso para crditos de liquidao duvidosa deve ter sido excluda, pois quando da contabilizao da proviso a despesa foi adicionada.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ (ESAF/ Curso de Formao AFRFB 2006) 5. As obrigaes referentes a tributos ou contribuies sero dedutveis, para fins de apurao do Lucro Real, se (assinale a opo CORRETA): a) estiverem impugnados; b) estiverem sendo questionados judicialmente, com medida liminar; c) estiverem depositados em Juzo, e constiturem objeto de ao judicial; d) no estiverem pagos, porm provisionados. Comentrios: Resposta: alternativa D. Os tributos so dedutveis na determinao do lucro real, segundo o regime de competncia. No so dedutveis os tributos cuja exigibilidade esteja suspensa.
(ESAF/ Curso de Formao AFRFB 2006) 6. Integraro a remunerao do administrador e assim so despesas dedutveis pela empresa os seguintes desembolsos (assinale a opo INCORRETA): a) As despesas com arrendamento mercantil, suportados pela empresa, de veculo colocado disposio do administrador; b) As despesas com depreciao, de imvel residencial, cedido para uso do administrador; c) O salrio e encargos sociais da empregada cedida que trabalha na residncia do administrador; d) O fornecimento de gua mineral na residncia do administrador; e) O pagamento da festa que o administrador ofereceu por ocasio de seu aniversrio. Comentrios: Resposta: alternativa E. O pagamento da festa que o administrador ofereceu por ocasio de seu aniversrio no constitui remunerao indireta. pagamento eventual, indedutvel. (ESAF/ Curso de Formao AFRFB 2006) 7. So dedutveis como despesas as perdas por desfalque, apropriao indbita e furto, consideradas as seguintes situaes (assinale a opo CORRETA):
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ a) Os prejuzos por desfalque, apropriao indbita e furto praticados pelo scio da empresa; b) Os prejuzos por desfalque praticado por ex-empregado, no perodo em que trabalhava na empresa, desde que apresentada queixa perante a autoridade policial; c) Os prejuzos por desfalque, apropriao indbita e furto cometidos por empregados ou terceiros, independente de qualquer outro procedimento; d) Os prejuzos por furto, praticados por assaltantes, desde que a empresa tenha testemunhas. Comentrios: Resposta: alternativa B. Os prejuzos por desfalque, apropriao indbita e furto, por empregados ou terceiros, somente quando houver inqurito instaurado nos termos da legislao trabalhista ou quando apresentada queixa perante a autoridade policial (RIR, art. 364).
(ESAF/ Curso de Formao AFRFB 2006) 8. Sobre a dedutibilidade na perda do recebimento de crditos INCORRETA a seguinte afirmao: a) dedutvel o crdito de devedor declarado insolvente por sentena judicial, independentemente de valor ou prazo decorrido aps o vencimento; b) Os valores a receber no decorrentes das atividades fins da empresa, como por exemplo aqueles resultantes da venda de bem do permanente, somente so dedutveis quando sua perda for definitiva, isto , assim declarada por deciso judicial; c) Os valores a receber de venda sem garantia, no superiores a R$ 5.000,00 por operao, so dedutveis desde que vencidos h mais de 6 meses; d) O valor a receber de venda sem garantia, de R$ 10.000,00, decorrente de uma operao, dedutvel se vencido h mais de um ano, desde que esteja sendo cobrado administrativamente; e) O valor de R$ 50.000,00, de venda sem garantia, dedutvel se vencido h mais de um ano, desde que esteja sendo cobrado judicialmente. Comentrios: Resposta: alternativa B. As perdas no recebimento de crditos no decorrentes das atividades da pessoa jurdica no podem ser deduzidas como despesas.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ (ESAF/ Curso de Formao AFRFB 2006) 9. Os ganhos ou perdas de capital so apurados quando da alienao de bens do Permanente e so contabilizados em resultados nooperacionais. Considerando o assunto, CORRETA a seguinte afirmao: a) Nas vendas para recebimento do preo, no todo ou em parte, aps o trmino do exerccio social seguinte ao da contratao, h possibilidade de diferimento da receita, reconhecendo-a, para fins fiscais, medida do recebimento; b) A desapropriao de imveis no enseja apurao de ganho ou perda de capital; c) O bem do permanente perecido, quando da baixa, no interferir na apurao do Lucro Real, pois no ocorre nem lucro e nem prejuzo; d) Um bem integralmente depreciado, quando vendido, ter um ganho de capital igual ao valor da venda mais a depreciao acumulada; e) De forma geral os ganhos de capital so tributveis e as perdas no so dedutveis. Comentrios: Resposta: alternativa A. Para fins de determinao do lucro real, ocorrendo a venda de bem do ativo no circulante para recebimento do preo, no todo ou em parte, aps o trmino do ano-calendrio seguinte ao da contratao, o contribuinte pode reconhecer o lucro na proporo da parcela do preo recebida em cada perodo de apurao (RIR, art. 421) Alternativa B: Errada. Isso verdade desapropriados para fins de reforma agrria. apenas no caso de imveis
Alternativa C: Errada. O bem do permanente perecido, quando da baixa, interfere na apurao do Lucro Real, pois pode ocorrer ganho ou perda de capital. Alternativa E: Errada. Como regra, os ganhos de capital, apurados por empresas tributadas pelo lucro real so tributveis, e as perdas so dedutveis. (ESAF/ Curso de Formao AFRFB 2006) 10. As participaes societrias adquiridas com incentivos fiscais do imposto de renda, a exemplo dos investimentos em empresas na rea da SUDENE e SUDAM, quando alienadas, o ganho ou a perda tem o seguinte tratamento tributrio (assinale a opo CORRETA): a) O ganho de capital no tributvel; b) A perda de capital no dedutvel; c) O ganho de capital tributvel e a perda de capital dedutvel;
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ d) O ganho de capital no tributvel e a perda no dedutvel. Comentrios: Resposta: alternativa B. Perdas apuradas na alienao ou baixa de investimentos que tenham sido adquiridos mediante deduo do IRPJ no so dedutveis na determinao do lucro real (RIR, art. 429). Por outro lado, caso sejam verificados ganhos de capital, sero normalmente tributados. (ESAF/ Curso de Formao AFRFB 2006) 11. Uma empresa vendeu por R$ 100.000,00 um bem de seu ativo permanente, cujo valor contbil era de R$ 50.000,00, para recebimento em quatro parcelas iguais, anuais e fixas, sendo a primeira por ocasio da venda. Sabendo-se que a empresa opta pela apurao anual do lucro real, os ajustes ao lucro lquido para fins de apurao do lucro real nos quatro anos sero, respectivamente ao primeiro, segundo, terceiro e quarto anos, de: a) - 37.500,00; + 12.500,00; + 12.500,00; + 12.500,00; b) - 50.000,00; + 12.500,00; + 12.500,00; + 25.000,00; c) + 12.500,00; + 12.500,00; + 12.500,00; + 12.500,00; d) + 12.500,00; + 12.500,00; + 12.500,00; - 50.000,00. Comentrios: Resposta: alternativa A. No ano da venda, considerando que o ganho de R$ 50 mil estar registrado na contabilidade, basta excluir a parcela diferida do lucro, e depois adicion-lo na proporo da parcela do preo recebida em cada perodo de apurao. (ESAF/ Curso de Formao AFRFB 2006) 12. Em relao aos rendimentos, lucros e ganhos de capital auferidos no exterior, assinale a opo INCORRETA: a) O lucro obtido no exterior por filiais ou sucursais dever ser apurado obedecendo-se as normas da legislao brasileira e ser tributado no ano da disponibilizao, isto , da apurao; b) No caso de controladas, os lucros tributados na controladora, sero considerados na proporo de sua participao no capital da controlada e sero tributados somente no ano em que forem apurados; c) Os critrios para disponibilizao, sejam lucros ou rendimentos apurados diretamente, ou atravs de filiais, ou mesmo por coligadas ou controladas, so iguais, assim como so idnticas as formas de contabilizao e ajustes de LALUR; d) Os prejuzos e perdas de capital ocorridos no exterior so indedutveis
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ Comentrios: Resposta: alternativa C. So diferentes os critrios para disponibilizao de lucros ou rendimentos apurados diretamente, ou atravs de filiais, coligadas ou controladas. Os rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior, diretamente pela pessoa jurdica domiciliada no Brasil, devem ser computados na apurao do lucro lquido apurado em balano levantado no dia 31 de dezembro do anocalendrio em que auferidos. Os lucros auferidos no exterior, por intermdio de filiais, sucursais, controladas ou coligadas devem adicionados ao lucro lquido, para determinao do lucro real correspondente ao balano levantado no dia 31 de dezembro do anocalendrio em que tiverem sido disponibilizados para a pessoa jurdica domiciliada no Brasil. (ESAF/ Curso de Formao AFRFB 2006) 13. A empresa X Ltda., que apura Lucro Real trimestralmente, adquiriu 80% do capital da empresa Y Ltda., pelo valor patrimonial, avaliando o investimento pela equivalncia patrimonial. Sabe-se que a empresa Y possua um Patrimnio Lquido de R$ 10.000.000,00 na data da aquisio (31/3/05) e efetuou uma proposta de distribuio de dividendos no valor global de R$ 1.000.000,00 a ser pago em 30/4/05. De posse destes elementos, determine o valor a excluir pela distribuio de dividendos: a) zero; b) 800.000,00; c) 1.000.000,00; d) 8.000.000,00. Comentrios: Resposta: alternativa A. Como decorrncia do prprio mtodo de equivalncia patrimonial, lucros ou dividendos recebidos pela investidora no influenciam contas de resultado. Por isso mesmo, para fins de apurao do lucro real, nenhum ajuste no lucro lquido se faz necessrio.
(ESAF/ Curso de Formao AFRFB 2006) 14. Sobre o gio e o desgio na aquisio de participaes societrias permanentes, em coligadas ou controladas, assinale a opo INCORRETA: a) A diferena entre o valor patrimonial da participao adquirida e o valor de aquisio considerado gio ou desgio;
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ b) O desgio verificado quando o valor patrimonial excede ao valor de aquisio; c) A contrapartida da amortizao do gio ou desgio no ser computada na determinao do lucro real, exceto quando baixado o investimento correspondente; d) A amortizao do gio tributvel quando da baixa do investimento; a amortizao do desgio dedutvel quando da baixa do investimento. Comentrios: Resposta: alternativa D. O gio na aquisio do investimento, ainda que integralmente amortizado, pode ser somado ao valor de patrimnio para fins de determinao do valor contbil, contribuindo para a diminuio do ganho de capital, ou para a ampliao do valor da perda. No sentido inverso, o desgio na aquisio do investimento, ainda que integralmente amortizado, deve ser subtrado do valor de patrimnio para fins de determinao do valor contbil, contribuindo para o aumento do ganho de capital.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ 16. GABARITO DAS QUESTES PROPOSTAS
1. B 4. B 7. B 10. B 13. A
2. E 5. D 8. B 11. A 14. D
3. A 6. E 9. A 12. C
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ 17. COMPLEMENTOS E ERRATA RELATIVA A AULAS ANTERIORES Quero aqui agradecer a todos que apontaram as falhas a seguir apresentadas e, principalmente, pelo tom de cordialidade com que fizeram isso.
AULA 02 Sociedade conjugal declarao em separado Rendimentos de bens comuns Como regra, cada cnjuge deve declarar 50% dos rendimentos provenientes de bens comuns. Opcionalmente, os rendimentos produzidos pelos bens comuns podem ser tributados, em sua totalidade, em nome de um dos cnjuges.
Bens comuns Os bens comuns somente podem ser relacionados por um dos cnjuges, ainda que ambos estejam obrigados apresentao da declarao.
Na pgina 9, ficou ambgua a seguinte mensagem na caixa de texto: Na sociedade conjugal, ainda que a declarao seja em separado, note que o valor dos bens comuns no pode ser dividido entre os declarantes, A EXEMPLO do que ocorre com os rendimentos provenientes desses mesmos bens comuns.
Considere que a mensagem pretendida era a seguinte: Na sociedade conjugal, ainda que a declarao seja em separado, note que o valor dos bens comuns no pode ser dividido entre os declarantes, DIFERENTEMENTE do que ocorre com os rendimentos provenientes desses mesmos bens comuns, que, em regra, so divididos.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ Sociedade conjugal dissoluo por morte de um dos cnjuges Rendimentos de bens comuns O cnjuge sobrevivente deve provenientes de bens comuns. declarar 50% dos rendimentos
A outra parte dos rendimentos produzidos pelos bens comuns deve ser declarada em nome do esplio. Opcionalmente, os rendimentos produzidos pelos bens comuns podero ser tributados, em sua totalidade, em nome do esplio.
Bens comuns Sendo comuns ou no, os bens includos no monte a partilhar devero ser, obrigatoriamente, declarados pelo esplio (RIR, art. 12, 5). Esta informao foi omitida na aula.
AULA 03 Questo 06 alternativa C c) O contribuinte pode considerar como dependente o irmo, neto ou bisneto, sem arrimo dos pais, bastando, para tanto, que seja ele menor de 21 anos. Incorreta, mas no pela justificativa dada no comentrio alternativa C da questo 6 (necessidade de estar presente a incapacidade fsica ou mental para o trabalho). O que torna a alternativa incorreta a falta da guarda judicial, e no ausncia da condio de incapacidade fsica ou mental para o trabalho.
AULA 04 Iseno da instituio privada de ensino superior que aderir ao Prouni Onde se l: So tambm isentas do IRPJ as seguintes entidades: [...] a instituio privada de ensino superior, com fins lucrativos ou sem fins lucrativos no beneficente, poder aderir ao Programa Universidade para Todos (Prouni Lei n 11.096, de 2005, art. 8).
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ Leia-se: So tambm isentas do IRPJ as seguintes entidades: [...] a instituio privada de ensino superior, com fins lucrativos ou sem fins lucrativos no beneficente, que aderir ao Programa Universidade para Todos (Prouni Lei n 11.096, de 2005, art. 8). Iseno das entidades fechadas de previdncia complementar Ainda quanto s isenes, preciso dizer que as entidades fechadas de previdncia complementar continuam isentas do IRPJ. Foram tantas as alteraes legais no regime de tributao de entidades de previdncia desde o RIR/99, que eu as deixei de lado para verificar se as entidades fechadas continuavam com o benefcio, e depois esqueci de voltar no assunto antes de fechar a aula. A legislao relativa incidncia do IRPJ sobre entidades de previdncia extremamente complexa, mas, segundo a prpria RFB informa, as entidades fechadas de previdncia complementar continuam isentas do IRPJ. (http://www.receita.fazenda.gov.br/publico/perguntao/dipj2012/Capitul oI-DeclaracoesdaPessoaJuridica2012.pdf)
AULA 05 Incorreta denominao de participaes estatutrias Na Aula 05, em todas as ocorrncias de participaes societrias, na verdade, estvamos tratando de participaes estatutrias. So, ao todo, onze referncias incorretas: duas na pgina 18; seis na pgina 19; uma na pgina 21; e duas na pgina 49.
Pgina 34 lucro presumido - caixa de texto Onde se l: A base de clculo mensal do imposto das pessoas jurdicas prestadoras de servios em geral, cuja receita bruta anual seja de at R$ 120 mil, ser determinada mediante aplicao do percentual de 16% sobre a receita bruta auferida mensalmente.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPCOS ESPECIAIS RELATIVOS AO IRPJ Leia-se: A base de clculo trimestral do imposto das pessoas jurdicas prestadoras de servios em geral, cuja receita bruta anual seja de at R$ 120 mil, ser determinada mediante aplicao do percentual de 16% sobre a receita bruta auferida no trimestre.
Pgina 51 principais pontos da aula Onde se l: Podem optar pelo regime de tributao com base no lucro presumido as pessoas jurdicas no obrigadas ao regime de tributao pelo lucro real. Obviamente, isso inclui o critrio de receita total, no ano-calendrio anterior, igual ou inferior a R$ 48 milhes, ou a R$ 2 milhes multiplicados pelo nmero de meses de atividade no ano-calendrio anterior, quando inferior a 12 meses. Leia-se: Podem optar pelo regime de tributao com base no lucro presumido as pessoas jurdicas no obrigadas ao regime de tributao pelo lucro real. Obviamente, isso inclui o critrio de receita total, no ano-calendrio anterior, igual ou inferior a R$ 48 milhes, ou a R$ 4 milhes multiplicados pelo nmero de meses de atividade no ano-calendrio anterior, quando inferior a 12 meses.
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LEGISLAO TRIBUTRIA AFRFB e ATRFB 2012 Teoria e Exerccios Professor: MURILLO LO VISCO AULA 05B TPICOS ESPECIAIS RELATIVOS

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os gastos comprovadamente realizados, no perodo de apurao, na concesso do vale-transporte.

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2.6. TRATAMENTO TRIBUTRIO INCORPORAO, FUSO OU CISO

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FISCAL DA CONTRAPARTIDA DO AJUSTE DO VALOR DO PATRIMNIO

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TRIBUTRIA DO RECEBIMENTO DE LUCROS OU DIVIDENDOS PELA

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3.5.2. gio ou desgio rentabilidade futura

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D: Desgio a amortizar (passivo no circulante) C: Receita de amortizao de desgio

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DE INVESTIMENTO AVALIADO PELO MTODO DE EQUIVALNCIA

Este tema envolve ganho de capital, e ser analisado no item 4.6.2.

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DA DEPRECIAO ACELERADA INCENTIVADA NO CLCULO DO

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APURAO DO LUCRO REAL

24.000 24.000 24.000 24.000 24.000 0 0 0 0 0 - 120.000

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Total 160 160 160 160 160 800

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4.4.2. Diferimento desapropriao

PERDAS EM OPERAES DE LEASE BACK

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NA ALIENAO OU BAIXA DE INVESTIMENTO ORIUNDO DE INCENTIVO

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QUE AUFERE LUCROS ORIUNDOS DO EXTERIOR

PELA PESSOA JURDICA DOMICILIADA NO

AUFERIDOS NO EXTERIOR POR INTERMDIO DE FILIAIS, SUCURSAIS,

CONTROLADAS OU COLIGADAS DE PESSOAS JURDICAS DOMICILIADAS NO

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PATRIMNIO LQUIDO DE INVESTIMENTO DO EXTERIOR

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preo de revenda no Brasil

preo efetivamente praticado na importao

preo parmetro de importao

Limite de dedutibilidade: preo efetivamente praticado na importao

preo efetivamente praticado na importao

preo parmetro de importao

Limite de dedutibilidade: =>

preo parmetro de importao