Contabilidad y Decisiones Capitulo 11 Jos Manuel Palenque

Costeo Variable CAPITULO 11

El costeo variable es un mtodo de contabilizacin, por el cual la determinacin de los costos de inventarios, de Productos en Proceso y Terminados, se efectan tomando en cuenta solamente las partes variables de sus componentes, o sea aquellos que aumentan o disminuyen en relacin directa con el volumen de actividad. Los otros componentes, llamados fijos, no forman parte de dic o costo y son considerados como !astos del per"odo. El mtodo de costeo variable, tambin conocido como costeo directo o costeo marginal, es an oy d"a un tema muy controvertido, desde el punto de vista de su aplicacin para uso e#terno o fiscal$ sin embar!o, tiene !ran aceptacin para uso interno de empresa, como instrumento de decisin, ya sea en el planeamiento o en el control. Este ltimo aspecto se enfatiza en el presente cap"tulo, por su !ran importancia, como elemento fundamental para la !erencia. MARCO TEORICO DE REFERENCIA.En el mtodo de absorcin, los cambios en el volumen de produccin, sea dentro de un mismo per"odo o entre un per"odo y otro, los costos fijos afectan a los costos unitarios, complican el control, el mantenimiento y la valuacin de los inventarios. La separacin de los "tems, entre fijos y variables aparece como una ur!ente necesidad, pues mientras los costos variables cambian en relacin directa al volumen de la produccin, los costos fijos permanecen constantes. Esta separacin, base fundamental del mtodo estudiado, permitir% a la !erencia, ver con mayor claridad la ma!nitud de cada componente del costo y tomar las decisiones oportunas en relacin al volumen de actividad en la produccin, se!n el comportamiento de los componentes fijos y variables y as" poder analizar los resultados obtenidos. &tras decisiones que se benefician con la informacin proveniente de esta separacin son' la fijacin de la pol"tica de precios y de mercado, la determinacin de los niveles de produccin en base al mar!en de contribucin por producto, la conveniencia de estimular o discontinuar la produccin de un producto en particular , determinar el punto de equilibrio, medir el rendimiento de la inversin y finalmente evaluar la actuacin de los responsables de los centros de costo.

Contabilidad y Decisiones Capitulo 11 Jos Manuel Palenque La fi!ura ((.( nos muestra el esquema comparativo entre el costeo variable y el de absorcin.

En resumen los aspectos b%sicos que forman el fundamento del mtodo son' () *eparacin de los componentes fijos y variables. +) ,eterminacin de m%r!enes de contribucin en total y de productos - .ndice /01 ). 2) Evaluacin de inventarlos basados solamente en el costo variable. 3) .nfluencia en los Estados 4inancieros. CLASIFICACION DE LAS CUENTAS EN EL COSTO VARIABLE.Para establecer el sistema de costeo variable, una fi!ura clave es la adecuada separacin de las cuentas de costo en fijos y variables. .nte!ran el primer !rupo, aquellas cuentas que permanecen constantes a cualquier nivel de

Contabilidad y Decisiones Capitulo 11 Jos Manuel Palenque produccin, dentro del ran!o si!nificativo, que son finalmente consideradas como !astos del per"odo, tales como depreciacin por tiempo, alquileres, se!uros contra incendio, impuestos sobre la propiedad, etc. El se!undo !rupo corresponde a las cuentas variables que si!uen la misma direccin que el volumen de actividad, o sea, que si el volumen aumenta o disminuye, los costos variables aumentar%n o disminuir%n proporcionalmente, tal el caso de los materiales directos, mano de obra directa, y los otros costos de fabricacin variables, claramente definidos como tales. La dificultad al efectuar esta clasificacin aparece en los llamados costos mixtos, que tienen una parte fija y una parte variable. Estos incrementan relativamente si el volumen aumenta pero no en forma estrictamente proporcional como los costos identificados como variables, sino m%s bien escalonadamente o sea ni tan variable como un material directo, ni tan fijo como el mantenimiento del equipo, para se5alar dos e#tremos. 6omo ejemplos de este tipo de costos se tiene' el costo de inspeccin de la produccin que aumenta !radualmente entre un volumen y otro, o el consumo de ener!"a que si!nifica un costo fijo m"nimo y que a partir de cierto nivel de consumo, incrementa con una tasa pro!resiva que puede ser creciente o decreciente ,se!n los casos. En el otro e#tremo si la planta estar"a paralizada, el equipo requiere un cierto nivel de mantenimiento m"nimo para salva!uardar la inversin de los activos fijos. E#isten varios mtodos, que con bastante apro#imacin lo!ran clasificar las cuentas mi#tas, separando las partes fija y variable. Los m%s !eneralizados son' 7 8todo de los puntos e#tremos de actividad. 7 8todo !eomtrico. 7 8todo de re!resin. 7 8todo de estimacin. Para demostrar cada uno de ellos, se partir% de la informacin dada en la fi!ura ((.+ que corresponde a los costos mi#tos de mantenimiento del equipo y que fueron desembolsados la !estin anterior.

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Mto o e los !"#tos e$tre%os e a&ti'i a .9ajo este sistema, se considera la si!nificacin que tiene el incremento de costos a causa del aumento del volumen de produccin, se toman los puntos e#tremos del nivel de produccin m%s alto y m%s bajo.
8es de mayor actividad 8es de menor actividad .ncremento -8ayo) -Enero) :;; unid. 2;; unid. +;; unid. < (.=;;.7 < (.+;;.7 < >;;.7

El incremento de +;; unidades si!nificar"a un costo adicional de < >;;.7 esto es >;;0+;; i!ual < 2,:; por unidad, que se estima es el que corresponde al costo variable. El costo fijo promedio es calculado en la forma si!uiente' ?l valor promedio mostrado en la ltima l"nea del cuadro ((.+ se resta el producto del costo variable unitario encontrado multiplicando por la cantidad mensual de unidades. La diferencia, constituye el costo fijo'
Promedio mensual < (.:>: 7 -3;+,:; # 2,:;) 7(@@,+: de costo fijo

Contabilidad y Decisiones Capitulo 11 Jos Manuel Palenque /na se!unda forma de tratar los datos bajo este mtodo es la si!uiente '
6osto para :;; unidades < (.=;; 7 -2,:; # :;;) A < (:;.7 6osto para 2;; unidades < (.+;; 7 -2,:; # 2;;) A < (:;.7

Lue!o el costo fijo ser% de < (:; y todo e#cedente ser% considerado costo variable. Mto o (eo%tri&o ) Este mtodo, por si solo, es de relativa validez, porque depende en !ran parte de la abilidad del dibujante del !r%fico para alinear una serie de puntos dispersos en una !r%fica de coordenadas, donde el eje de las B indica el volumen de actividad y el eje de las C el costo mi#to. El ajuste !r%fico de la l"nea dar% apro#imadamente la inclinacin de la curva y el punto de interseccin con eje de las C, marcar% la parte fija del costo. Este mtodo ajustado matem%ticamente por re!resin lineal es v%lido. ,e otro modo se debe considerar como un indicador de relativa validez. La fi!ura ((. 2 nos muestra el ajuste indicado donde la l"nea recta a sido trazada en base a la observacin. *i la dispersin no es muy !rande entre un mes y otro, la apro#imacin ser% mayor.

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Mto o e re(resi*#) Lo consideramos como el m%s adecuado, por estar basado en la tcnica matem%tica de los m"nimos cuadrados y sirve de base para combinar con el mtodo anterior y poder calcular la inclinacin de la curva con bastante e#actitud. Para los efectos de c%lculo , mostraremos la forma mec%nica de solucin del problema, d%ndole a DaE el valor correspondiente a los costos fijos y a DbE el valor unitario de los costos variables, para partir de la ecuacin de la l"nea recta.

El lector puede profundizar el tema en un libro de matem%ticas o estad"stica. El 6uadro de la fi!ura ((.3 muestra los valores calculados para los doce meses que sirven de referencia.

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Contabilidad y Decisiones Capitulo 11 Jos Manuel Palenque En el caso anterior, el costo variable ser% de < 2,:> por cada unidad y el costo fijo de < (2F,+F a cualquier nivel de produccin dentro del ran!o si!nificativo. Mto o esti%ati'o) 4inalmente, el mtodo estimativo est% basado en el conocimiento y e#periencia de los ejecutivos de la empresa, el comportamiento de los costos mi#tos, en cada caso en particular , y otros factores dados por la pr%ctica en la empresa se determina el valor a ser considerado como fijo y la parte que corresponde a variable por simple estimacin. Generalmente se parte de la pre!unta clave' H*i la produccin fuese i!ual a cero, cu%l ser"a el costo de tal "tem en particularI, un ejemplo claro de esta situacin se observa en los costos de ener!"a, que requieren un m"nimo de pa!o an sin emplearlo$ esto viene a ser costo fijo y toda diferencia, costo variable. *ea cualquiera el mtodo empleado para la separacin de las cuentas mi#tas, la clasificacin debe ser definida, previamente a la aplicacin del costeo variable. EL COSTO UNITARIO DE PRODUCCION.*e a visto en la fi!ura ((.( la conformacin de los costos en forma comparativa tanto por el sistema de absorcin como por el sistema de costeo variable. En el mtodo tradicional o de absorcin, el costo unitario es i!ual a la suma de materiales, mano de obra y otros costos de fabricacin, sean estos directos o indirectos, fijos o variables, mientras que por el mtodo de costeo variable, el costo unitario es i!ual a la suma de los costos variables o sea' materiales directos, mano de obra directa y otros costos de fabricacin variable. Todos los dem%s costos, son considerados !astos de per"odo. Esta diferencia fundamental entre un mtodo y otro se observa con claridad con el ejemplo numrico si!uiente' /na empresa elabora un solo producto y los elementos componentes por cada unidad producida son' 8ateriales directos < :, 8ano de obra directa < @ y &tros costos de fabricacin < 3. Los costos fijos a cualquier nivel de produccin entre 3.;;; y (;.;;; unidades es de < +=.3;; y el precio de venta por unidad de < ++.

Contabilidad y Decisiones Capitulo 11 Jos Manuel Palenque 6onsiderando solamente los costos variables, el costo unitario total ser%' 8ateriales directos < :.7 por unidad 8ano de &bra directa < @.7 por unidad &tros 6ostos 4abric. 1ariables < 3.7 por unidad Total 6osto /nitario < (:.7por unidad Por el mtodo de absorcin, los costos unitarios, tienen un valor diferente se!n el nivel de produccin, si se fabrican 3.;;; unidades el costo ser% de < +3,2: y se fabrican (;.;;; unidades el costo ser% de < (>,=3 como se muestra en la fi!ura ((.:.

? medida que incrementa el volumen de actividad, disminuye el costo unitario, por la prorrata de los costos fijos entre un nmero mayor de unidades. Por el mtodo de costeo variable el costo unitario de produccin, ser% de < (: a cualquier nivel de produccin entre 3.;;; y (;.;;; unidades. Co#&e!to el %ar(e# e &o#trib"&i*#.6omo ya se tiene definido, el mar!en de contribucin, es la diferencia entre el precio de venta y el costo variable del producto. Este mar!en, constituye un valioso instrumento de an%lisis de decisin a nivel !erencial y su manejo es de e#trema sencillez, facilitando !randemente el control. La separacin entre costos fijos y variables en el costo de produccin facilita el establecimiento de relaciones entre el costo, el volumen de actividad y el beneficio, mientras que el costeo por absorcin lo distorsiona, aciendo dif"cil y complejo cualquier an%lisis. Pero, no debe pensarse por ello que los costos fijos carecen de importancia, pues partiendo del punto de vista de que todos los costos deben ser calculados de conformidad a

Contabilidad y Decisiones Capitulo 11 Jos Manuel Palenque los objetivos buscados, esto es costos diferentes para propsitos diferentes, cada tipo de costo tiene su propia importancia y si!nificacin. La forma de presentacin del mar!en de contribucin en los informes a !erencia, puede ser e#presada en trminos monetarios o en trminos porcentuales. Esta ltima, es conocida como la relacin utilidad 0 volumen -/01) y sobre la cual nos referiremos en detalle en el cap"tulo si!uiente. *obre la base de los datos anteriores se tiene' Precio de venta del producto 8enos' 6osto variable 8ar!en de 6ontribucin -/01) < ++ < (: < > (;; J @F,(F J 2(,F+ J

En el ejemplo numrico, los < > si!nifican la contribucin por cada unidad de producto vendido, que multiplicado por el nmero de unidades vendidas debe cubrir tanto los costos fijos como los dem%s costos de la firma y los beneficios buscados. En el caso de varios productos - fi!ura ((.@ ) el an%lisis del mar!en de contribucin, ayuda principalmente a tomar decisiones sobre los cambios en el nivel de actividad por producto' en la determinacin de la mezcla de productos para optimizar beneficios $ en la formulacin de estrate!ias de mercadeo conjunto y en la revisin de la pol"tica de precios de varios productos, as" como la participacin de cada producto y su importancia, para satisfacer el valor correspondiente a los costos fijos, pudiendo determinar la continuidad, el est"mulo o la discontinuidad de un producto en particular.

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El cuadro anterior muestra la contribucin neta por producto a los costo fijos totales ya la utilidad. La mezcla ptima se analizar% en el cap"tulo si!uiente. EFECTOS DE LA APLICACION DE LOS DIFERENTES METODOS EN EL ESTADO DE RESULTADOS.*i comparamos el efecto que producir% la aplicacin del mtodo de absorcin o el mtodo de costeo variable en el Estado de Kesultados, se observa que el resultado neto - Prdida o Ganancia ) var"a de uno a otro y consecuentemente, las decisiones que en base a tal informacin se deban tomar tendr%n que ser diferentes, dependiendo en ambos casos, del nivel de produccin y ventas. /n ejemplo numrico aclarar% la fi!ura en ambas situaciones y permitir% obtener al!unas conclusiones. *e asume la si!uiente informacin en tres per"odos consecutivos. Pri%er !er+o o.- Se vende menos de lo que se produce. Produccin F.;;; unidades, 1enta >.;;; unidades, .nventario 4inal (.;;; unidades. Se("# o !er+o o.- Se vende todo lo que se produce. .nventario .nicial (.;;; unidades, Produccin y 1entas =.;;; unidades, .nventario 4inal (.;;; unidades. Ter&er !er+o o.- Se vende ms de lo que se produce.

Contabilidad y Decisiones Capitulo 11 Jos Manuel Palenque .nventario .nicial (.;;; unidades, Produccin =.;;; unidades, 1entas (;.;;; unidades. Para efectos de comparacin, se consideran costos fijos i!uales en los tres per"odos y el sistema de inventario L.4&. Deter%i#a&i*# !er+o os.el Costo e Ve#tas !or el %to o e absor&i*# e# los tres

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6alculados los costos de ventas, se proceder% a la preparacin de los estados de resultados en forma comparativa por los tres per"odos, como se muestra en la fi!ura ((.> ,el an%lisis de la informacin presentada en el cuadro se concluye lo si!uiente' () En el primer per"odo, cuando las ventas son menores a la produccin, la utilidad neta en el mtodo de absorcin, es mayor que por el mtodo de costeo variable. +) En el se!undo per"odo, las utilidades en cualquiera de los dos mtodos son i!uales. Esta situacin se presenta cuando la produccin y las ventas son tambin i!uales. 2) En el tercer per"odo, cuando las unidades vendidas son mayores a las unidades producidas, la utilidad neta en el mtodo de absorcin es menor a la obtenida por el costeo variable. 3) El costo de inventarios en costeo variable, es siempre menor que su similar en absorcin, debido a la no inclusin de los costos fijos en el precio del Producto. :) En el lar!o plazo y an en el mediano, las sumas de utilidades de los diferentes per"odos por ambos sistemas son i!uales, siempre que en un momento dado y al final de un per"odo como el mostrado en el ejemplo, se haya completado el ciclo de inventarios. CONVERSION DE UN METODO A OTRO.Co#'ersi*# el Mto o e Costeo !or Absor&i*# al Costeo Variable.- Para beneficio de la !erencia, por la informacin que reciba para la toma de decisiones,

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as" como para los contadores por la facilidad que si!nifica el re!istro, control y preparacin de los informes financieros a !erencia, la implantacin de un mtodo de costeo variable, ser% factible, si se consideran al!unos aspectos como ser' () /n estudio previo que determine la factibilidad de aplicar el mtodo dentro de la empresa. +) La preparacin de los recursos umanos a car!o de la ejecucin, su aplicacin en forma total en la empresa o solo en parte de ella. 2) La preparacin del plan de cuentas, manual de contabilidad y documentos previos, que son base para el establecimiento de responsabilidades. 3) 6onsideracin del !rado de detalle de la informacin requerida. :) Tama5o de la empresa. @) 6omplejidad de las l"neas de produccin. >) &r!anizacin de la empresa y de la produccin. F) *istema de informaciones.

Contabilidad y Decisiones Capitulo 11 Jos Manuel Palenque /n buen plan de cuentas, deber% incluir' los dia!ramas de flujo, los cdi!os para los diferentes "tems de in!resos y e!resos - costos y !astos ), y su respectiva clasificacin en sus partes fijas y variables, para que la !erencia pueda contar con los estados econmicos financieros que le permitan estar debidamente informados y tomar las decisiones y acciones que correspondan, para el mejor lo!ro de sus objetivos. Co#'ersi*# e los esta os ,i#a#&ieros al &osto !or absor&i*#.Por las ventajas que si!nifica a la !erencia el uso del costeo variable para los objetivos internos de la empresa, se pueden mantener los re!istros contables bajo este mtodo y acer los ajustes de conversin al mtodo de absorcin al final del per"odo, para la presentacin de los estados financieros, a los usuarios e#ternos y el cumplimiento de las normas fiscales y tributarias. Partiendo del punto de vista de que la diferencia en ambos Estados 4inancieros, es causada por la no absorcin de los costos fijos en la inventariacin, la simple inclusin de los mismos, dar% el resultado buscado. En el Estado de Kesultados, bastar% con a5adir a la utilidad neta, la parte del costo fijo no absorbida en los inventarios que quedan al final del per"odo, y disminuir la misma fi!ura de los inventarios recibidos al inicio del mismo per"odo, como se muestra en la fi!ura ((.F.

En el 9alance General, se ajustar% el costo de inventario de Productos con el valor del 6osto 4ijo no absorbido, como consecuencia del ajuste efectuado anteriormente en el Estado de Kesultados con lo cual se obtiene la i!ualacin de los Estados 4inancieros de la firma. CONCLUSIONES A FAVOR - EN CONTRA DEL COSTEO VARIABLE.-

Contabilidad y Decisiones Capitulo 11 Jos Manuel Palenque Los puntos a favor del costeo variable, se pueden resumir en' () Provee un estado m%s e#acto de resultado porque la utilidad o prdida final est% relacionada con los ingresos por ventas y L& con la produccin y las ventas, como en el caso del costeo por absorcin. +) ?yuda al mejor desarrollo del control sobre los costos variables del producto y los costos del per"odo, al diferenciarlos, pues permite un claro establecimiento de responsabilidades en los respectivos centros de costo. 2) Proporciona informacin m%s valiosa para la toma de decisiones, especialmente en el corto plazo. La prorrata del costo fijo, distorsiona la informacin, de inventarios especialmente cuando los volmenes de actividad son cambiantes. 3) Permite planificar con mayor precisin los beneficios esperados, la determinacin de los precios de venta y el costo por producto. :) Las decisiones en relacin a la produccin, se facilitan en !ran manera, por el empleo del mar!en de contribucin, punto de equilibrio y mar!en de se!uridad. @) 4acilita el mantenimiento y control de inventarios de los diferentes productos, minimizando los costos de manejo de los almacenes. Los !"#tos e# &o#tra el "so el &osteo 'ariable so#) () La separacin entre costos fijos y variables no es e#acta. +) La necesidad de acerla conversin al mtodo de absorcin en la preparacin de estados financieros para uso e#terno. 2) La no inclusin de los costos fijos en el costo de productos, no permite recuperar en el precio del producto la inversin ec a. Los cr"ticos al mtodo del costeo variable, consideran que si acen inversiones para elaborar un producto, la al"cuota parte de dic o valor, debe ser recuperada como parte del precio del producto. *in embar!o, no debe olvidarse, que de ec o el mar!en de contribucin satisface el requerimiento criticado. RESUMEN El costeo variable o directo es un mtodo de contabilizacin, por el cual, la determinacin de los valores inventariables de cualquier producto o servicio se la efecta tomando en cuenta las partes variables de los componentes del costo, esto es' 8ateriales directos, 8ano de obra ,irecta y &tros 6ostos ,irectos de 4abricacin, que aumentan o disminuyen en la misma relacin con el volumen. Lo son componentes de este costo los considerados fijos que permanecen constantes en todos los niveles de produccin, dentro de los l"mites del ran!o si!nificativo y que son considerados como !astos del per"odo. La separacin de costos indicada, permite a la !erencia tener una visin clara de cada uno de los componentes del costo y su efecto en el proceso productivo, de tal modo que las decisiones que se tomen, sean oportunas y econmicas para determinar el volumen de actividad, pol"tica de precios,

Contabilidad y Decisiones Capitulo 11 Jos Manuel Palenque estrate!ia de mercado, medicin del rendimiento y otras decisiones importantes a la vida de la firma, sin temor a las distorsiones que causan los costos fijos en los valores unitarios. La clasificacin entre costos fijos y variables en materiales y mano de obra directa es sencilla, pero en el caso de los otros costos de fabricacin, se requiere de un cuidadoso an%lisis, especialmente en el caso de los 6ostos 8i#tos o sea cuando un solo costo tiene una parte fija y otra variable. *e e#ponen cuatro mtodos posibles para efectuar tal c%lculo, ellos son' el mtodo de puntos e#tremos, el !eomtrico, el de re!resin y finalmente el estimativo. La determinacin del costo unitario de produccin se efecta por acumulacin de costos variables en sus tres componentes' 8ateriales, 8ano de &bra, y &tros 6ostos de 4abricacin, sin considerar los otros costos. El margen de contribucin, definido como la diferencia entre el precio de venta y los costos variables, es considerado como un valioso instrumento de an%lisis para la toma de decisiones, pues con este mar!en se cubren los costos fijos de produccin y los !astos de administracin y ventas. Los efectos de la aplicacin de este mtodo en los estados financieros, demuestran por s" solos la !ran importancia y necesidad de su aplicacin para el uso de la !erencia. La conversin de un mtodo a otro para decisiones y la reconversin al tradicional o de absorcin para efectos fiscales o de usuarios e#ternos, ace factible su aplicacin en cualquier actividad empresarial. Las principales ventajas se pueden sintetizar en ' 7 Kelacin m%s e#acta entre la produccin y el resultado de la !estin. 7 8ejor control en el comportamiento de costos variables y fijos. 7 8ayor precisin en el planeamiento de los beneficios. 7 4acilidad en el mantenimiento y control de inventarlos. Las principales desventajas son' 7 ,ificultad e ine#actitud en la separacin de los costos mi#tos. 7 Lecesidad de acer conversiones de un sistema a otro para uso e#terno de la informacin. 7 4inalmente, el costo del producto, no incluye la al"cuota parte de la inversin, que debe ser recuperada. Los defensores del mtodo consideran que la recuperacin se encuentra en el precio de venta y no en el de costo del producto.