LE CONTROLE OPERATIONNEL

DE

GESTION

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Introduction Ce site se compose de plusieurs pages ddies aux mthodes de contrle de gestion oprationnel

1. Principes gnraux 2. L'organisation des rfrentiels 3. Analyse des marges 4. Comptes d'exploitation produits / clients 5. Gestion industrielle 6. Suivi des cots de structures, 7. Rentabilit des investissements 8. Cash flow oprationnel 9. Les outils du contrle de gestion 10. Reporting et tableaux de bord 11. Gestion de la complexit 12. Positionnement stratgique de l'entreprise 13. Budget et rolling forecast

(ralis) (ralis) (ralis) (ralis) (ralis) (ralis) (ralis) (ralis) (ralis) (ralis) ( venir) (ralis) (en cours)

Au pralable nous vous proposons un bref dveloppement relatif aux moyens et conditions quil convient de mettre en uvre pour mener bien la mission de contrle de gestion. Beaucoup de littrature existe sur le sujet et cest pourquoi nous nous limiterons en rappeler les principaux thmes.

0 Introduction

Les missions du contrle de gestion Pour mener bien ses missions, un contrle de gestion doit pouvoir sappuyer sur : Des moyens informatiques / systmes : - Comptabilit analytique - Gestion industrielle - Systme de donnes statistiques - En amont, des rfrentiels bien organiss (fichiers articles, clients, comptes, axes). Une quipe de collaborateurs spcialiss par domaine (dimensionne selon la taille de lentreprise ou de la division) Une culture dentreprise tourne vers la gestion : la culture vient souvent du haut et en particulier de la direction gnrale. Un langage commun dans les suivis de gestion des diffrents services et une bonne organisation des axes danalyses (rfrentiels) Un pilotage du relationnel souvent difficile moduler entre la ncessaire rigueur, lesprit de mthode et dorganisation, la diplomatie et le sens critique. Nous reviendrons sur ces notions dans les chapitres suivants. Parmi les missions qui incombent au contrle de gestion, nous pouvons citer : Mettre en place un systme dinformation de gestion ; il ne peut exister de contrle de gestion sans outils dinformation fiables. Le contrle de gestion doit tre troitement li aux services informatiques. Mettre en place un suivi par rapport un rfrent : un budget, mais ce nest pas une fatalit et on pourra avantageusement lui prfrer lexercice prcdent. Assurer le Reporting, cest--dire permettre la remonte dinformations formates (tableau de bord) une direction et/ou un groupe. Effectuer les contrles et analyses dcarts Construire le budget (le cas chant) et/ou le rolling forecast (prvisions tournantes) Chiffrer les objectifs stratgiques sous forme de plan moyen terme (ou business plan). Conseiller les responsables oprationnels dans les domaines de la gestion Fournir des outils et analyses daide la dcision Le contrleur de gestion nest pas le dcideur, mais il doit aider les services dcideurs en tant garant dune certaine objectivit et transparence. Il existe aujourdhui un dbat relatif lappauvrissement de la fonction de contrleur de gestion. Il est vrai que laugmentation de la pression du reporting focalise de plus en plus cette activit sur le Pourquoi au lieu de lorienter sur la gestion de lavenir, c'est--dire le Comment et le Quand. Il est vrai galement que le contrle de gestion peut tre considr par certains dirigeants comme un

service permettant dexpliquer les carts afin de corriger la trajectoire court terme. Pour donner une image simple, le contrle de gestion semble devenir le rtroviseur et le tableau de bord de lentreprise alors mme que cette fonction tait surtout destine, lorigine, regarder au loin comme une aide la dcision stratgique. Pour autant il est difficile dopposer la dimension oprationnelle la dimension stratgique du contrle de gestion. Lune doit ncessairement complter lautre. En effet la connaissance approfondie du Business Model dune entreprise ou dune division permet dlaborer une stratgie sur des bases bien matrises. Il en va de mme pour les autres domaines dune business unit : la crativit, puisquil sagit bien de cela, ne doit plus tre lapanage de quelques personnes ; toutes les ressources doivent tre mobilises vers cette ncessaire recherche. En ce qui concerne le rattachement du Contrle de Gestion Oprationnel (CdGO), il semble prfrable que la fonction soit directement associe une direction gnrale plutt qu une direction financire ce qui va de soi dans une organisation matricielle. En effet le CdGO, au travers de ses diffrents domaines dinterventions, est connect lensemble des services dune entit comme celui de la finance. En dfinitive il intervient comme un support daide la dcision et se positionne en quelque sorte en gnraliste de lentreprise. Cest en cela que ladjectif Oprationnel revt toute son importance. SITES REFERENTS : http://www.leblogdesfinanciers.fr/author/cselmer/ http://www.manager-go.com/finance/ http://www.vernimmen.net/Lire/Sites_favoris.php

1. Principes gnraux

Le plus souvent, les comptabilits gnrales et analytiques ne donnent pas la possibilit de raliser un suivi prcis des marges par activits, et particulirement si l'on souhaite isoler le dtail de comptes d'exploitation clients, de rfrences vendues, de rseaux ou encore de pays... Par contre les comptabilits permettent d'assurer un calage des charges et produits associs sur des agrgats globaux. De plus le contrle budgtaire, issu de la comptabilit analytique, constitue un outil efficace de suivi des cots de structures. Sur la base des mmes flux, deux systmes d'analyses doivent s'organiser et se complter pour construire le modle de suivi des marges d'une entit. On distingue ainsi : 1. les informations comptables et analytiques (agrgats globaux) 2. les informations de gestion, issues des statistiques et des systmes amont qui les alimentent. Nous reviendrons un peu plus tard sur ces notions, mais au pralable nous devons dfinir une mthode de gestion qui peut tre mise en uvre pour suivre les performances dune entreprise. Nous dvelopperons galement par la suite le suivi du Cash flow qui de financier devient de plus en plus oprationnel. En effet dans un contexte dargent rare, les entreprises prennent du recul par rapport cette substance qui les fait vivre : le Cash. 1.1. Le choix de la mthode de gestion Le suivi de la gestion doit tre effectu en scindant l'analyse en deux parties, nous distinguerons ainsi : la partie haute du compte de rsultat, du chiffre d'affaires comptable jusqu' la marge sur cots directs la partie basse du compte de rsultat qui regroupe l'ensemble des frais fixes indirects Cela nous amne, ds prsent, dfinir une premire structure de compte de rsultat de gestion qui remplacera avantageusement les prsentations comptables ou les Soldes Intermdiaires de Gestion (SIG) associs. Cette premire version est adapte la gestion dune entit dans son ensemble et englobe ainsi les domaines industriel, commercial/marketing et le back office (administratif). Une autre organisation, dite matricielle, correspond une gestion par secteur dactivit ou mtier. Cest ce que lon rencontre dans les grands Groupes qui ont besoin de souplesse stratgique, structurelle et oprationnelle. Les flux sen trouvent modifis et les prises de dcisions centralises et optimises par secteur. Pour autant les principes de contrle de gestion restent les mmes et sadaptent simplement aux flux physiques et dcisionnels.

1.1.1. Le compte de rsultat de gestion Le compte de rsultat est produit par la comptabilit analytique mais peut tre galement obtenu, pour les petites entits, en adaptant le plan de comptes gnral. Il nexiste pas proprement parler de dfinition universelle, elle peut varier lgrement dune socit (ou groupe) lautre mais on retrouve toujours les mmes principes de base. Nous en proposons un premier modle possible adapt aux normes IFRS (International Financial Reporting Standards) :

Les lignes de ce compte de rsultat de gestion sont dfinies de la faon suivante :

NET SALES (CA comptable net de ristournes) Chiffre d'affaires net de remises sur facture et de ristournes, inclus galement les avoirs tablir. Correspond la dfinition du CA net comptable ; inclus la totalit des activits y compris les produits annexes (Commissions reues, redevances de marque hors Groupe etc)

- JOINT MARKETING EFFORTS (Participations pub. ou Actions commerciales) a) Ce sont des budgets correspondants aux accords passs avec les clients ainsi que lensemble des moyens promotionnels mis en uvre dans les points de vente ; ils correspondent en particulier aux factures de PP mises par les distributeurs b) on y trouve galement les BRI (Bons de Rductions Immdiats) et autres NIP (Nouveaux Instruments Promotionnels). c) Sont intgrs a ce niveau les cots de locations de meubles (bacs, prsentoirs), ainsi que les frais d'animations faisant souvent partie des accords commerciaux. d) Les reprises de provisions sur millsimes antrieurs ne sont pas intgres sur cette ligne. Elles sont imputes en 'Other Operating Items (OOI)' (cf. ci-dessous). De mme, les pnalits des audits distributeurs sur priodes antrieures sont intgres en OOI. A l'inverse les dpassements sur millsimes restent affects cette ligne afin d'viter tout risque de drapage dans les mthodes de provisions.

= NET REVENUES (Chiffres d'affaires 3xnet) Diffrence entre net sales et actions commerciales

- VARIABLE COSTS : COGS = cots des produits vendus composs des : 1 - couts des matires premires et emballages, regroupe : les achats des matires/emballages intgrs dans les prix de revient : achats RRRO frais connexes (port, ddouanement...) carts de couverture (Hedging) matires et devises les achats d'quipements individuels et de produits de nettoyage la variation des stocks MP/Emballages la variation des stocks de produits finis (hors frais fixes) les cots de sous-traitance rcurrents/permanents

2 - couts de la main d'uvre de fabrication (= personnels sur lignes, hors Agents de matrise, magasiniers...)

= MARGIN ON VARIABLE COSTS (Marge sur cots variables) Diffrence entre 'net revenues' et cots des produits vendus (Appele aussi Marge sur cots proportionnels)

- DIRECT INDUSTRIAL COSTS (frais directs de productions - non variables) Regroupe deux types de cots : 1) FRAIS GENERAUX DE PRODUCTIONS DIRECTS Ce sont des frais ncessites par la fabrication et non affectables a un produit donn mais directement lis l'activit industrielle. Ces cots peuvent prsenter un lger caractre de proportionnalit mais insuffisamment pour tre intgrs dans les prix de revient On y regroupe ainsi : les fluides (nergie, fioul, gaz, eau...), le nettoyage des locaux et matriels, la location vtements de travail, l'entretien des matriels et des locaux, la location de matriels industriels (court terme), les cotisations aux centres techniques (lies aux productions) 2) MAIN D'UVRE DIRECTE D'EXPEDITION Elle correspond aux oprations de prparation des commandes Intgre galement les couts de sous-traitance expditions - TRANSPORTATION COSTS (transports sur ventes) Couts des transports sur ventes ; peuvent galement faire partie de la dfinition de la marge sur couts variables lorsque leur caractre de proportionnalit est avr (activit linaire, non saisonnire)

= MARGIN ON DIRECT COSTS (Marge sur cots directs ou contribution oprationnelle produits) Diffrence entre la marge sur couts variables et les deux postes de couts prcdents.

- INDUSTRIAL OVERHEADS (Frais gnraux de production fixes)

Frais de personnel : encadrement, maintenance, magasiniers (magasins MP/emballages), laboratoire, gardiennage, scurit alimentaire, agence de bassin, station d'puration, traitement des dchets industriels) Dotations aux amortissements des matriels et btiments industriels. Les amortissements fiscaux (drogatoires), comptabiliss en rsultat exceptionnel, sont neutraliss en IFRS. Les mises au rebut (amortissements exceptionnels) sont remontes en Other Operating Items (OOI). Les leasings sont galement intgrs ce niveau pour la partie amortissement du capital, la part de frais financiers est impute la ligne 'Net financial' INDUSTRIAL DEPRECIATIONS (Dotations aux amortissements achats, qualit..., frais de dplacements, honoraires,

- INVENTORY CHANGES (Variation des frais fixes dans les stocks)

Il s'agit de la variation des frais fixes (industriels et administratifs) dans les stocks de produits finis Les carts de cots de sous-traitance relatifs aux dports de fabrications peuvent tre Intgrs ce niveau dans certains cas.

- INVENTORY WRITE OFF (CASSES ET DESTRUCTIONS PRODUITS)

Destructions, dclassements de produits finis et de matires premires (les pertes/gains de rendements de la production ne sont pas intgrs ce niveau) +/- variation de provision pour dprciations de stocks comptable Les cots de main d'uvre de reprises produits (hors gammes opratoires) peuvent galement tre intgrs ce niveau ainsi que les cessions aux banques alimentaires (valo standards) - SHIPPING DEPARTEMENT (Couts fixes d'entreposage / magasinage) . Cots de l'entreposage extrieur (stocks extrieurs et dports) . Frais gnraux des expditions : frais de personnel dencadrement et agents de matrise, locations, entretien des matriels... . Amortissements des btiments et matriels d'expdition (inclus leasing)

= GROSS PROFIT Diffrence entre la Marge sur cots directs et les cinq postes de frais prcdents

- SALES DEPARTEMENT (frais gnraux commerciaux) Cots de structures des divisions commerciales (salaires et frais de dplacements pour l'essentiel + chantillons cadeaux) inclus l'ADV, la prise de commande (correspondantes commerciales), la force de vente, les congrs de ventes, la stimulation de la force de ventes et les frais 'marketing enseignes', les frais des prestations pour relevs de pvc - SALES COMMISSIONS Commissions et frais des agents commerciaux (multicartes, v.r.p.)

- MARKETING COSTS Structures marketing (salaires et frais de dplacement), mdias, autres frais marketing (panels, tudes, packaging, salons, argumentaires, plv, sial, frais techniques...). - BAD DEBTS (Dfaillances clients) Crances irrcouvrables, frais de recouvrements, Variations de provisions pour clients douteux, cot de l'assurance crdit (frais connexes)

= DIVISION PROFITS Diffrence entre le 'Gross Profit' et les quatre postes de frais prcdents

- GENERAL OVERHEADS (Frais gnraux administratifs)

. Ensemble des salaires et frais de dplacements administratifs (inclus DG) . Frais de fonctionnement administratifs (tlphone, frais postaux, entretien locaux administratifs) assurances, frais de recrutement et RH . Frais informatiques . Amortissements administratifs (informatiques et btiments administratifs) . Impts et taxes - GROUP COSTS . Redevances groupe (si elles existent) - R & D COSTS . Frais de dveloppement produits (inclus salaires)

- OTHER OPERATING ITEMS (Elments hors gestion)

. Reprise de provisions sur exercices antrieurs des FNP actions commerciales . Dotations/reprises provisions pour risques . Locations grances . Variation de provisions pour risques . Indemnits salaris . Redevances de marque (redevances en interne pour un Groupe => marques transversales) . Charges et produits exceptionnels - PROFIT SHARING . Participation des salaris et accords d'intressement

= EBITA Diffrence entre la division profit et les 4 postes de frais prcdents

+ DOTATIONS AMORTISSEMENTS ET LEASINGS (part capital) incluses redevances informatiques sur matriels (dfinition IFRS)

= EBITDA EBITA remont des dotations aux amortissements et leasings

- NET FINANCIAL . Charges et produits financiers . Les carts hedgings matires et devises sont remonts dans les achats (cots des produits vendus) . Intgre galement la partie des frais financiers lis au leasing

- INCOME TAX

. Impt socit . Impts diffrs

= NET INCOME (rsultat net consolid de la socit)

Pour les personnes habitues aux SIG (soldes intermdiaires de gestion), la notion dEBITDA (Earnings Before Interest Taxes and Amortization) peut tre compare lExcdent Brut dExploitation (EBE), dduction faite de la participation/intressement des salaris et des lments exceptionnels. Les dfinitions ci-dessus peuvent connatre quelques adaptations en fonction du secteur dactivit et du business modle en gnral.

Voici galement une seconde prsentation proche de la prcdente, mais qui permet de faire apparatre la notion de rsultat courant, ce qui simplifie les raccordements avec la comptabilit gnrale :

Ce format de P&L nest pas aux normes IFRS bien que les dfinitions des lignes soient proches de la description prcdente. De plus, afin de remonter tout ou partie du rsultat exceptionnel dans les lments hors gestion (Other Operating Items), une ligne de contrepartie appele concordance gestion-compta permet dassurer un cadrage sur le rsultat courant. La participation se situe classiquement en bas de compte de rsultat. Limpt est issu du calcul fiscal et nintgre pas dimpts diffrs. De mme les leasings ne sont pas retraits entre la partie Capital et la partie intrts pour ne citer que ces points. La construction de ces P&L sappuie sur la mthode du Direct costing volu dont nous vous proposons une brve dfinition dans le paragraphe suivant. 1.1.2. Le direct costing volu

Le direct costing est une mthode daffectation des cots qui consiste imputer la totalit des charges spcifiques aux diffrents produits. Lobjectif est de connatre dune part les cots directs attachs aux diffrents items et dautre part deffectuer un suivi spar des charges fixes, ce qui vite toute rallocation de frais. On mesure ainsi la contribution de chaque activit (produits/clients/rseaux) la couverture des cots fixes et la construction du rsultat. Dans la variante la plus avance du direct costing, les charges fixes sont scindes en deux parties : les charges fixes directement imputables au cot des produits ou activits les charges fixes indirectes non imputables aux produits ou activits Dans les modles de P&L proposs ci-dessus, les cots variables (ou cots directs proportionnels) sont constitus des cots matires, emballages/ingrdients et de main duvre de production sur lignes. Les cots directs fixes peuvent, pour certains, prsenter un caractre partiel de proportionnalit mais insuffisamment pour tre intgrs dans les standards de production. On parle aussi parfois de cots semi-variables ; dans notre exemple ils sont constitus des natures de dpenses suivantes : charges de maintenance (hors salaires) cots de nettoyage des ateliers de production dpense dnergie (lectricit, gaz, fioul), dans le cas ou le caractre de proportionnalit est avr, lnergie peut tre intgre dans les standards consommation deau cots des vtements de travail main duvre dexpdition (prparation de commandes) cots de transports sur ventes La notion de point mort, attache au direct costing, correspond au chiffre daffaires minimum permettant de dgager suffisamment de marge pour couvrir les frais fixes et atteindre ainsi le point dquilibre. Au del du point mort lentreprise devient rentable.

MARGE

POINT M Ocomplet. En opposition avec le Direct costing, on trouve la mthode du cot R 0 T

FRAIS FI X PERTE E S

PROFIT

1.1.3. La mthode du cot complet CHIFFRE Nous dvelopperons peu les principes de cette mthode car elle prsente linconvnient daffecter DAFFAIRES des frais fixes en % ou /kg aux diffrentes activits/clients/produits. Outre la lourdeur des calculs,

cette mthode prsente linconvnient de variabiliser des frais fixes, puisque leurs affectations dpendent finalement du niveau dactivit. Parmi les clefs de rpartition les plus souvent utilises nous pouvons citer : Les volumes de ventes Les volumes de production Les heures de production Les chiffres daffaires Le nombre de lignes de commandes Les relevs dactivit (force de vente) Voici, titre dexemple, un calcul de rpartition de frais fixes industriels par activit :

On peut voir que ces calculs, sans tre complexes, sont plutt lourds surtout sil faut multiplier ces simulations sur plusieurs activits, plusieurs rseaux et pour chaque catgorie de frais fixes. Le seul avantage que lon puisse retirer de cette mthode est de faire prendre conscience aux oprationnels quun niveau de marge en tant que tel nest pas suffisant et quil faut toujours lui associer une notion de point mort. Nous reviendrons plus tard sur cette notion au travers des cotations produits. Naturellement une personne habitue grer les marges naura pas besoin dun tel repre, car elle connat les niveaux de profitabilit des diffrentes activits de la socit et peut ainsi positionner un nouveau projet sur lchelle des rentabilits. Nous reviendrons galement sur ce point dans le chapitre consacr aux comptes dexploitation produits/clients.

1.2. Le raccordement gestion / comptabilit Il ne peut y avoir de gestion pertinente et fiable sans raccordement avec la comptabilit. Ainsi, les notions suivantes doivent faire lobjet dun rapprochement quasi permanent : CA factur (contrle journalier), Contrle achats/rceptions/flux (gestion industrielle) Raccordement de la marge sur cots variables (contrle mensuel), pour ne citer que les principales. La partie frais fixes tant issue de la comptabilit analytique, il ne peut pas y avoir dcart, part bien sr en cas dajustement de paramtrage li la cration dun compte de charges par exemple. Nanmoins ce contrle est systmatique car, par dfinition, la balance analytique doit tre quilibre avec celle issue de la comptabilit gnrale. Le rapprochement du chiffre daffaires factur compta/statistiques peut sembler inutile, mais, pour des raisons de traitements informatiques, il peut apparatre des carts, en particulier dans les transferts entre un ERP (systme intgr) et un entrept de donnes (data warehouse) dun systme BI (Business Intelligence). Le document suivant permet de schmatiser le principe de raccordement gestion compta :

APPROCHE GESTION

APPROCHE

VENTES : volumes, CA factur

CADRAGE CADRAGE

+ =

VENTES =CA factur

- CONDITIONS COMMERCIALES (PP/RISTOURNES)

= C O U T S V A R I A B L E S CA 3xNET

CONDITIONS COMMERC CA 3xNET

COUTS STANDARDS ACTUALISES

- ACHATS +/- VARIATION DE STOCKS - SALAIRES (MAIN D'UVR = RAPPROCHEMENTS ANALYSES

MARGE SUR COUTS VARIABLES STAT

MARGE SUR COUTS VAR

ANALYSES FINES

AGREGATS ASSURE UN

ECARTS MESURES GESTION/COMPTA =

AVOIRS A ETABLIR ECARTS DE RENDEMENT ECARTS DE TAUX HORAIRE ECARTS D'INVENTAIRES ECARTS DE PRODUCTIVITE HEDGINGS MATIERE '<=> ECARTS RESIDUELS NON EXPLIQUES

COUTS DIRECTS

- TRANSPORTS SUR VENTES (PRE FACTURATION) - MAIN D'OEUVRE EXPEDITION - FRAIS GENERAUX DE PRODUCTION DIRECTS

= CONTRIBUTION OPERATIONNELLE PRODUITS (MARGE SUR C

POINT MORT

- FRAIS FIXES - CHARGES ET PRODUITS DIVERS DE GESTION - PARTICIPATION DES SALARIES

= EBITDA (EARNING BEFORE INTEREST TAXES DEPRECIATION AMORTIZATI

1.3. LE SUIVI ET LOPTIMISATION DU CASH FLOW Pendant longtemps, le contrle de gestion sest concentr sur le suivi des marges et de lensemble de ses composantes, des cots de structures et du compte de rsultat dans sa totalit. La notion dEBITDA (Earning Before Interest Taxes Depreciation and Amortization) est alors apparue. LEBITDA, qui se rapproche de lEBE (Excdent Brut dExploitation) de la comptabilit franaise, correspond en quelque sorte la contribution du compte dexploitation la gnration de Cash. Mais voil il y a une vie aprs lEBITDA et quelle vie ! La gestion et loptimisation du Cash flow simpose de plus en plus dans les entreprises : dune notion purement financire le Cash flow est devenu oprationnel. La mise en uvre dun suivi du Cash Flow permet dinciter les oprationnels agir non seulement sur lEbitda, mais aussi sur deux autres paramtres clefs : le BFR (besoin en fond de roulement) et les dpenses dinvestissements. Ainsi, chacune des composantes du BFR doit tre optimise : - Poste clients rduction des dlais de rglement, avec mise en place dun processus de relance clients mais aussi par rengociation de termes de paiement - Participation publicitaire (actions commerciales) ngociation des montants et de la frquence des acomptes verser - Fournisseurs rengocier les termes de rglement - Stocks limiter les niveaux de stocks, en optimisant dune part la chane prvi/planif/ordo/appros et dautre part les schmas logistiques - Investissements optimiser le calendrier des mises en place, rechercher des solutions moins lourdes en terme de capital Dans certains cas, il peut savrer ncessaire dtablir un arbitrage entre EBITDA et BFR, en particulier sur des achats dopportunit qui, sils permettent de raliser des conomies substantielles, peuvent aussi dgrader fortement le BFR. Sous cette remarque on voit galement se profiler la notion de projection du Cash flow. Loptimisation du Cash et du Free Cash flow * qui en rsulte, doit passer par un pilotage trs en amont et donc tourn vers les oprationnels. *Le Free Cash flow ou flux de trsorerie disponible aprs Impt mesure le flux de trsorerie gnr par l'actif conomique. Il se calcule ainsi : EBITDA (EBE) Variation du BFR - Impt Normatif sur lEBIT (REX) - Investissements nets des dsinvestissements = Flux de trsorerie disponible aprs Impt Les flux de trsorerie disponibles reviennent aux pourvoyeurs de fonds de l'entreprise qui ont ainsi financ l'actif conomique, c'est--dire les actionnaires et les cranciers. Ces flux de trsorerie disponibles leur sont verss sous forme de remboursement de l'endettement et d'intrts (pour les cranciers), de dividendes et de Rduction de capital (pour les actionnaires). Copyright 2011 Bruno THIONNET Le contrle de gestion oprationnel

 LE CONTROLE DE GESTION OPERATIONNEL Rfrntiels, hiarchies, codes catgories, organisation des rfrentiels, ERP,fichier articles,fichier clients, aide la dcision, outils multidimentionnels, contrle budgtaire, contrle de gestion, systme BI, Bruno THIONNET Page daccueil : http://controlegestion.pagesperso-orange.fr/ 2. Lorganisation des rfrentiels

es rfrentiels dsignent un ensemble rationnalis de donnes dont se sert un systme informatique. Ces rfrentiels sont constitus des fichiers suivants : L Le fichier articles (achets et vendus) Le fichier tiers (clients, fournisseurs, salaris) Le fichier des donnes financires (comptabilits, gestion) Le fichier des donnes logistiques (plan de transport) Le fichier des immobilisations Le fichier des centres de charges (gestion des gammes opratoires) Les tiquettes de flux (type de document) Le fichier des magasins

Ces fichiers constituent lpine dorsale dun systme, et sont interconnects entre eux. Il est important que ces rfrentiels soient uniques et que lensemble des applications travaillent avec ces donnes centrales. Cest incontestablement lun des gros points forts dun ERP (Entreprise Ressources Planning) car un systme organis autour de pierres applicatives (progiciels spcialiss par mtier) se retrouve confront une multiplication des fichiers rfrentiels, chaque application possdant alors ses propres donnes. Toutefois une nouvelle tendance se dessine aujourdhui : organiser un systme avec des pierres applicatives mais avec un rfrentiel commun et unique. Un tel systme devient alors beaucoup plus performant car, sur lensemble des ces modules applicatifs, un ERP possde un, deux ou trois points forts. Certains sont plutt axs sur la finance, dautres sur la supply chain ou encore la gestion de production jamais sur tous les domaines la fois (cf. chapitre Les outils du contrle de gestion). Nous allons surtout nous intresser aux paramtres qui ont une implication directe sur le contrle de gestion. Il sagit en particulier des axes danalyse que lon peut crer au travers de certaines zones des rfrentiels appeles codes catgories. En fonction des besoins de pilotage et des caractristiques des activits de lentreprise, des axes danalyses doivent tre mis en place. Certains de ces axes seront prpondrants et permettront de construire un reporting efficace ; il est alors indispensable dorganiser ces axes en hirarchie afin de favoriser la mise en place dun langage commun entre les diffrentes fonctions de lentreprise. On trouve malheureusement encore trop de socits o les hirarchies articles sont diffrentes entre dune part le marketing/commercial et dautre part le contrle de gestion.

Pour la comptabilit analytique et le contrle budgtaire on utilisera plutt des croisements ou des combinaisons de codes catgories. Les axes danalyse sont la plupart du temps administrs par l e contrle de gestion car le suivi budgtaire est le plus souvent norm.

2.1.

Organisation articles Il est possible de crer autant daxes danalyse que ncessaire, mais ce niveau nous distinguerons deux catgories : les axes majeurs organiss en hirarchie sur lesquels va sappuyer le reporting les axes secondaires permettant des analyses complmentaires ou correspondant des besoins spcifiques de certains services

2.1.1.

Axes majeurs et hirarchies Dans lexemple ci-dessous cinq axes majeurs sont retenus et hirarchiss ainsi : Niveau 1 = activit Niveau 2 = Famille de produits Niveau 3 = Marques Niveau 4 = Produits Niveau 5 = Articles (appel aussi niveau 0)

En rgle gnrale il est prfrable que les trois premiers niveaux de la hirarchie soient homognes pour toutes les activits et familles de produits. En effet cela assurera une meilleure lecture du reporting. En dessous du troisime niveau, la hirarchie peut se composer diffremment selon les spcificits de chacune des familles de produits/marques. Pour pouvoir composer une hirarchisation diffrente en dessous du niveau 3, il est ncessaire de crer des couples (code catgorie, niveau hirarchique), ceci quivaut grer la hirarchie sur deux dimensions.

NIVEAUX FIXES

ACTIVITE FAMILLE MARQUES

Niveau 1 = Jambons Niveau 2 = Jambon secs Niveau 3 = Marques

(Marques propres, MDD, 1er prix)

Niveau 1 Niveau 2 Niveau 3

Niveau 4 = Origine gographique produit

(Bayonne, Parme, Auvergne, Vende)

Niveau 4

NIVEAUX VARIABLES

Niveau 5 = Format conditionnement

(entier, blocs, sachets, plateaux)

Niveau 5

Niveau 6 = Articles (appel aussi niveau 0)

Niveau 6

2.1.2.

Axes secondaires

Les axes secondaires, galement appels axes attributs, permettent deffectuer des analyses complmentaires en dehors ou en liaison avec les axes principaux hirarchiss. Pour reprendre lexemple prcdent, sur lactivit Jambons on peut avoir besoin des informations supplmentaires suivantes : - Origine Pays - Dtail par marque de distributeur - Dure de sche - De mme pour lactivit conserve, dautres informations spcifiques peuvent savrer utiles : - Format des botes (1/2, 4/4, 5/4, 5/1 barquette) - Dtail des marques de distributeurs - Type de conservation (conserve, semi-conserve) - Ces axes attributs peuvent aussi servir de filtres que lon peut croiser avec les axes majeurs, selon les besoins de lanalyse. On pourra par ailleurs regrouper des familles de produits entre elles selon les besoins de la tarification avance et de la gestion des contrats de participations publicitaires. 2.2. 2.2.1. Organisation clients Hirarchie rseaux Une premire hirarchie clients permet dorganiser les clients selon les rseaux de commercialisation :

Dans cet exemple on distingue, ct du rseau des Supers et Hypermarchs (H&S Market), une activit tourne vers les Professionnels (Food service), une activit de vente aux industriels (Business to Business). Cette organisation se distingue par la prsence dun march International, lui mme subdivis par pays. Cette organisation est utilise par des entits dont lactivit Export et peu dveloppe. A linverse lorganisation ci-dessous fond compltement les ventes export dans la hirarchie. Cest la nature mme des marchs commerciaux qui simpose dans ce schma.

Comme pour les articles, il est ncessaire de mettre en place des axes secondaires pour raliser des analyses complmentaires :

Rgions Pays (dans le cas ou les pays ne sont pas intgrs dans la hirarchie) Vendeurs

2.2.2.

Axe Centrales

Laxe Centrales dcrit lorganisation commerciale de clients, on y trouvera ainsi selon les cas : des super-centrales des centrales dachat proprement dites des sous-centrales

Pour le reporting clients on utilisera principalement lorganisation relative aux points de facturation, mais pour la logistique lorganisation sappuiera bien sr sur les points de livraison. Lexemple ci-dessous correspond lorganisation dun client de la grande distribution franaise (cas rel) :
SUPER CENTRALE CENTRALE 1 CENTRALE 2 CEN 2 ENTREPOT CEN2 MAGASIN DIRECT CEN2 AFFILIE 1 CEN2 AFFILIE 2 CENTRALE 3 SOUS CENTRALE 1 SOUS CENTRALE 2 CENTRALE 4 CENTRALE 5 CEN 5 MAGASINS DIRECTS CEN 5 ACTIVITE SURGELES CEN 5 ENTREPOTS

Au dernier niveau, on trouvera les points de vente. Outre le reporting par client, laxe Centrales est essentiel la gestion de la tarification avance et bien sr au suivi des participations publicitaires. 2.3. Organisation de la comptabilit analytique Ce point sera dvelopp dans le chapitre 7 consacr la comptabilit analytique et au contrle budgtaire. Nanmoins nous pouvons ds prsent fournir quelques informations. En effet lorganisation dune comptabilit analytique est galement rgie par des rgles de codes catgories et de hirarchisation, au mme titre que les autres rfrentiels. A minima deux axes principaux assurent la mise en place de la comptabilit analytique et du contrle budgtaire :

 Laxe des natures de dpenses Laxe des sections budgtaire

COMPTA ANALYTIQUE

SECTIONS ANALYTI

Lignes du P&L

Directions Types de dpenses

Centres de responsa

Nature de dpenses = comptes analytiques

Sections budgta
IMPUT AT

Comptes gnraux

Si on se limite la partie compte de rsultat, les natures de dpenses (ou produits pour les centres de profit) se dversent ensuite dans les sections budgtaire. Le plus souvent il y a cration (ouverture) de couples objet de compte/section pour viter que certains types de frais (ou de produits) ne se dversent par erreur dans des centres de cots (resp. profits) non appropris. Dautres axes danalyse sont galement accessibles dans la comptabilit analytique, parmi ceux-ci, nous pouvons citer Les numros de matricule des personnels (utile en particulier pour le suivi des frais de dplacements)

 Les codes projets, pour le suivi de projets mettant en uvre des dpenses transversales qui peuvent par ailleurs tre dj affectes aux sections classiques du contrle budgtaire. Comme dj voqu, nous reviendrons sur ces notions dans le chapitre 7.

2.4.

Centres de charges Les centres (ou postes de charges) correspondent aux oprations lmentaires ncessites pour la fabrication des produits finis. Ils sont ensuite organiss et pondrs dans les gammes opratoires des produits finis et des semi-finis intermdiaires associs (cf. chapitre gestion industrielle)

Copyright 2011 Bruno THIONNET Le contrle de gestion oprationnel

 LE CONTROLE DE GESTION OPERATIONNEL Rentabilit produits, rentabilit rseaux, rentabilit clients, direct costing, marge sur cots directs, comptes dexploitation produits, Compte dexploitation clients,compte decploitation rseau, budget, contrle de gestion, systme BI, THIONNET Bruno Page daccueil : http://controlegestion.pagesperso-orange.fr/ 3. Lanalyse des marges vant daborder les principes relatifs lanalyse des carts de marges, nous devons tout dabord regarder la faon dont linformation doit sorganiser afin de produire les donnes ncessaires. A Nous allons ainsi voquer le cas dune socit de transformation qui vend ses produits aux clients de la grande distribution. Cependant la mthode qui va tre dveloppe pourra sappliquer dautres secteurs dactivit. 3.1. Lorigine des informations Les donnes statistiques sont issues de lenregistrement des flux dinformation depuis les achats jusqu la livraison des produits finis, comme rsum dans le schma ci dessous. Les donnes sont collectes et organises pour produire des fichiers ou des tats permettant de raliser une analyse des carts de marges. Les participations publicitaires (charges issues des conditions commerciales) doivent tre intgres dans le processus danalyse.

gestion des stocks au PMP (ou FIFO)

fabrications valorises aux standards de production actualiss UNITES DE PRODUCTION Sortie magasin (consommation relle)

ACHATS MP / EMBALLAGES Entre au prix d'acquisition

STOCK MP EMBALLAGES

entre en stock des lots de production

PRODUCTIONS D'ETATS DES MARGES STATISTIQUES

Impression ou

CA FACTURE

CA FACTURE

COUTS REELS DES PRODUITS VENDUS = MARGE REELLE SUR CA FACTURE

Conditions commerciales

COUTS STANDA DES PRODUITS VENDUS = MARGE STANDA SUR CA FACTUR

ANALYSE DES ECARTS DE MARGES

Rapproc

Ecart de volume

Ecart de prix vente

Dfinitions

Ecart de mix

Ecart prix de revi

FIFO = First In First Out, gestion des stocks par lots val PMP = gestion des stocks en prix (ou cot) moyen pon BI = Business intelligence, systmes multidimentionne Xls = fichier Excel

Avant de procder lanalyse des carts de marges proprement dite, il convient de dterminer au pralable les agrgats sur lesquels on souhaite effectuer les calculs. Ce sont le plus souvent des familles de produits, des marques, des rseaux de commercialisation ou encore des pays, cest dir e le dcoupage qui dcrit le mieux le business model de lentreprise. Cette tape est indispensable pour avoir une vision claire de lanalyse des marges. Ainsi, certains effets de mix ne sont pas recherchs, on vitera ds lors damalgamer des activits par trop diffrentes. Voici, titre dexemple, une organisation possible pour une socit qui possde deux rseaux de ventes, deux familles de produits et qui commercialise des articles marque propre, des marques de distributeurs et des premiers prix : Rseau A Produit 1 Marque propre Marques de distributeur (total de lactivit) Premiers prix Produit 2 Marque propre Marques de distributeur Premiers prix Rseau B Produit 1 Marque propre Marques de distributeur Premier prix Produit 2 Marque propre Marques de distributeur Premiers prix Etc On pourra aussi se rfrer la page 2 du site relative aux rfrentiels

3.2. Calcul des carts de marges Les carts de marges, issus de la comparaison entre le ralis et un rfrent (le budget ou lanne prcdente), se dcomposent de la faon suivante : Les carts de volume de vente Les carts de prix de vente Les carts de mix Les carts de prix de revient Dans le dveloppement qui va suivre, le rfrent retenu dans les formules de calcul sera toujours le budget ; on pourrait le remplacer avantageusement par lexercice prcdent. Lanalyse versus N-1

ncessite la mise en place darticles matres sur lesquels on peut rattacher (de prfrence informatiquement) les rfrences qui sont cres en cours de priode.

3.2.1. Ecarts de volume Les carts de volume de ventes se calculent au niveau de chaque agrgat (rseau x familles de produits x marque) la formule est assez simple mettre en uvre : Ecart de volume = (Qts relles Qts budget) * /kg marge

budget de lagrgat

3.2.2. Ecart de prix Lcart de prix de vente (prix net de remises, ristournes, participations commerciales et nouveaux instruments promotionnels) doit tre calcul rfrence par rfrence selon la formule suivante : Ecart de prix =

Dans certains cas, les articles ne sont pas budgtiss et lcart de prix devrait tre mis zro pour ces occurrences. Il est alors ncessaire dajuster le calcul en cherchant une rfrence approchante (article similaire). On procdera si possible un arbitrage manuel.

3.2.3. Ecart de mix Lcart de mix est le plus compliqu calculer, en effet le mix est le rsultat dune variation de proportion entre les rfrences dun agrgat, ces mmes rfrences prsentant des niveaux de rentabilit diffrents.

[(Volume rel de larticle - volume budget article / volume budget famille de larticle * volume rel de la famille) * (/Kg marge budget de larticle - /kg marge budget de la famille de larticle)]
Ecart de mix = Le terme (Volume rel de larticle - volume budget article / volume budget famille de larticle x volume rel de la famille) est galement appel cart de volume adapt sur budget. Le second terme de lquation (/kg marge budget de larticle - /kg marge budget de la famille de larticle) fait intervenir les variations de rentabilit des articles.

Lexemple ci-dessous permet de mieux comprendre la formule prcdente :

code article 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15

Libell article article 2 promo article 2 article 3 article 4 article 5 article 6 article 7 article 7 promo article 6 promo article 10 (nouveau produit) article 11 (nouveau produit) article 12 article 13 article 14 article 15

Volumes /kg Marge Budget kg Budget 0 0,00 62 3,50 69 2,33 2 596 4,38 1 502 8,00 4 646 3,44 5 056 3,64 0 0,00 0 0,00 0 0,00 0 0,00 1 360 17,76 1 164 18,25 2 843 8,60 4 621 10,42

Volumes Rel kg 24,48*0 39 0 142 284 2 984 2 785 974,6*0 1016,2*0 737 1 185 561 361 2 163 3 645

Vol mix Budget kg 0 39 43 1 616 935 2 892 3 147 0 0 0 0 846 724 1 770 2 876

TOTAL FAMILLE PRODUITS

23 919

7,36

14 887

14 887

Un calcul d'effet de mix dtaill : l'article '4' :

Hypothses Volume rel de l'article volume budget de l'article volume budget famille de produits volume rel famille de produits Calculs Volume rel % budget de l'article 4 Ecart de volume rel adapt budget - budget de l'article Ecart de marge /kg budget (article - famille) Rsultat Ecart de mix li l'article 4
142,2 Kg 2 596,0 Kg 23 919,0 Kg 14 887,3 Kg

Marge /kg bu

Marge /kg bu

2596,0 / 2391

1615,7 - 142,2 4,377 - 7,362 1473,5 kg x

Dans la ralit, le calcul du mix ne se rsume pas une simple application de formules. La plupart du temps certains articles ne sont pas budgtiss (nouvelles rfrences) et cela peut induire des arbitrages manuels. Ainsi on peut raccrocher des rfrences un produit similaire (lignes dans notre exemple). Dans un autre cas, les articles ne peuvent pas tre rattachs une rfrence existante, on peut alors recrer un calcul en prenant en compte la marge relle des rfrences concernes (lignes ). Ceci va introduire un lger biais dans le calcul mais on obtient nanmoins une meilleure visibilit du mix produits. Le principe de rattachement est galement valable pour lcart de prix de vente ainsi que pour lcart de prix de revient dont la formule de calcul sera dtaille plus loin. Dans la pratique, on ne calculera lcart de mix en dtail que lorsquon voudra en connatre lorigine. On cherchera alors isoler les rfrences qui psent ngativement ou positivement sur le mix. Lcart de mix sera donc la plupart du temps calcul par diffrence : Ecart de mix = Ecart de marge Ecart de volume - Ecart de prix de vente Ecart sur prix de revient

Certains thoriciens pourront peut tre sen offusquer, mais ces calculs sont parfois longs dvelopper et arbitrer, surtout lorsque la famille de produits comporte plusieurs centaines de membres. On cherchera toujours rduire les temps de clture mensuelle sans pour autant affaiblir la qualit de lanalyse.

3.2.3. Ecart de prix de revient Lcart de prix de revient (ou cart sur standard) se compose des lments suivants : carts achats (matires et emballages) carts de consommation (productivit, rendement matire) carts de taux horaire carts de formules ou carts dactualisation des nomenclatures et gammes produits (cf. gestion industrielle) carts contextuels (assimilables des carts de formules temporaires) En pratique on peut dcider de nintgrer que les carts achats dans la valorisation des lots rentrs en stocks de produits finis. Pour les autres carts, tout dpend dune part de leur significativit, et dautre part de la facilit que les systmes informatiques offrent pour traiter les lots de production. Les carts qui ne seront pas incorpors dans la valorisation des stocks seront repris ensuite dans les raccordements de marges gestion <-> compta (cf. paragraphe suivant).

La formule de lcart de prix de revient est similaire celle de lcart de prix de vente, elle doit tre calcule rfrence par rfrence : Ecart de prix de revient =

De mme, des arbitrages doivent tre raliss pour les articles crs en cours de priode qui ne possde pas de rfrent (budget ou N-1).

3.3. Tableau des carts de marges

Une fois les calculs et ajustements effectus, les carts de marges peuvent tre synthtiss sous forme de tableau dont voici une prsentation possible :

SOCIETE XXXX
CONTROLE DE GESTION

ANALYSE ECART DE MARGE 3xNETTE vs Budget FAMILLE DE PRODUITS A

Ecarts mois

FEVRIER 20XX
volume prix mix std total

+0 +15 +5
(9) (17)

+0 +1 +17 +4 +18 +40

+0 +1 (3) +1 (2) (4)

+0 (2) (17) (3) (0) (22)

+0 +15 +2 (7) (1) +9

RESEAU 1 MARQUE PROPRE RESEAU 1 MARQUE SECONDAIRE RESEAU 1 MARQUES DISTRIBUTEURS RESEAU 2 RESEAU 3 RESEAU 4 TOTAL DIVISION COMMERCIALE PRODUIT A

(6)

FAMILLE DE PRODUITS B
Ecarts mois

FEVRIER 20XX
volume prix mix std total

+0 (81) (16) +25 (3) (35) (112)

+0 +0 +3 (0) (5) (0) (3)

+0 +0 (2) (9) (3) (17) (30)

+0 +0 (0) +9 (0) (0) +8

+0 (81) (16) +25 (11) (53) (136)

RESEAU 1 MARQUE PROPRE RESEAU 1 MARQUE SECONDAIRE RESEAU 1 MARQUES DISTRIBUTEURS RESEAU 2 RESEAU 3 RESEAU 4 TOTAL DIVISION COMMERCIALE PRODUIT B

Dans cet exemple, lanalyse est structure selon trois axes danalyse : le premier est constitu par la famille de produits, le second correspond au rseau, et le troisime est propre aux marques. La colonne std quivaut lcart de prix de revient. En rgle gnrale il est prfrable de calculer les carts en cumul de fin de priode et de dduire le mois par diffrence. En effet lapparition dun rfrent sur un mois donn permet de recaler lanalyse dans son ensemble. De plus la somme des carts des mois nest pas gale aux carts calculs sur le cumul fin de priode. Il existe en effet des transferts entre les diffrents carts en fonction de la position relative des bases de donnes.

3.4. Raccordements des marges entre comptabilit analytique et gestion Un certain nombre dcarts ne sont pas intgrs dans les marges statistiques. Il convient donc de procder un rapprochement avec la comptabilit analytique :

MARGE BUDGET MARGE REELLE STATISTIQUE

ECART DE MARGE STATS RAPPROCHEMENT

ECART DE MARGE COMPTA

MARGE BUDGET MARGE RELLE COMPTABLE

Les carts non intgrs dans les marges statistiques sont de deux types : les carts que lon dcide de ne pas intgrer car considrs comme non significatifs, les carts que lon ne sait pas intgrer (ou difficilement intgrable dans les stats pour des raisons techniques) Parmi les carts que lon dcide dintgrer ou non dans les modles statistiques, nous pouvons citer : les carts de productivit (main duvre) et de rendements (matire) les carts de taux horaire les carts de couvertures matires (hedging) les carts de change (remonts comptablement ou analytiquement dans le cot des produits vendus) les ristournes sur achats les carts de sous-traitance ponctuelle Les carts difficilement intgrables dans les modles statistiques, sont en grande partie lis des critures comptables ne traduisant pas un flux physique instantan : les provisions pour avoirs tablir les provisions pour avoirs recevoir non lis des flux physiques les factures tablir les carts dinventaires les facturations de produits et prestations divers (produits dits hors stats)

Ces listes ne sont bien sr pas exhaustives. Le tableau ci-dessous permet de regrouper les diffrents carts de marge. On y retrouve en partie haute les carts issus de lanalyse statistique de marge (Ecart de volume, de prix de vente, de mix et de prix de revient) et en dessous les carts complmentaires pour assurer un bouclage avec la diffrence de marge du P&L de gestion entre le rel et le rfrent (le budget dans notre exemple) :

SOCIETE XXX CONTROLE DE GESTION

ANALYSE DES ECARTS DE MARGE FY 2012

MARS - TOTAL ECART DE MARGE VS BUDGET

ECARTS DE MARGE STATISTIQUE
RESEAU 1

ANALYSE MOIS

+0,302 M
RESEAU 2 RESEAU 3 TO TAL

- Ecart de volume - Ecart de prix - Ecart de mix - Ecart sur standard Sous total marges statistiques

+0,071 -0,148 +0,090 -0,098

+0,104 +0,039 -0,031 -0,050

+0,133 +0,005 +0,009 -0,013

+0,308 M -0,105 M +0,068 M -0,161 M

-0,086

+0,063

+0,133

+0,110 M

AUTRES ECARTS DE MARGE

- Variation litiges (var prov avoirs tablir) - Factures a tablir + fact manuelles - Ecart de consommation MO fab (productivit) - Ecart de consommation Matire (rendements) - Ristournes obtenues sur achats - Ecart couverture achat matire - sous traitance (ponctuelle) - Ecart valorisation stocks - Ecart taux horaire Main d'uvre variable - Ecart inventaires stocks - Ecart achats / rceptions - Autres (non expliqu) -0,025 M +0,005 M +0,074 M +0,092 M +0,000 M +0,064 M +0,000 M +0,000 M -0,011 M +0,000 M -0,024 M +0,017 M

Il est trs difficile dassurer un cadrage complet de lcart de marge. La plupart du temps il reste un cart rsiduel qui doit nanmoins tre le plus faible possible. Cet cart de raccordement est aussi appel cart systme. Cet cart systme traduit lefficacit de lensemble de vos systmes, plus il est faible et plus votre modle est performant. Copyright 2011 Bruno THIONNET Le contrle de gestion oprationnel

 LE CONTROLE DE GESTION OPERATIONNEL Rentabilit produits, rentabilit rseaux, rentabilit clients, direct costing, marge sur cots directs, comptes dexploitation produits, Compte dexploitation clients,compte decploitation rseau, budget, contrle de gestion, systme BI, Cotation produits http://controlegestion.pagesperso-orange.fr/ 4. Comptes dexploitation produits / clients Dans un contexte de matrise des budgets, pouvoir rpondre des questions stratgiques sur la rentabilit dun produit, dun segment de client ou dun canal de distribution est indispensable pour prendre les bonnes dcisions. Cest pourquoi la mise en uvre dun systme permettant de restituer des comptes dexploitation, du niveau le plus dtaill au niveau le plus agrg, revt une importance capitale.

4.1. Construction des comptes dexploitation clients/produits/rseaux

Ce chapitre fait suite lanalyse des marges car il sappuie sur les mmes sources dinformations et les mmes principes gnraux dj voqus prcdemment. La base statistique (data warehouse) rsultante de lenregistrement des flux va fournir les donnes ncessaires lalimentation de fichiers (Excel) ou de cubes (BI). Des calculs seront alors dvelopps et permettront de construire des comptes dexploitation en utilisant les fonctions associes aux diffrents outils : Excel : TCD, RechercheV+Index et de prfrence systmes multi-dimentionnels (cubes) et EIS (Executive Information system).

Quelles sont les sources de donnes ncessaires la construction des comptes dexploitations produits/clients : 1- Les informations issues des bases de donnes statistiques : Les donnes de facturation Le cot des produits vendus chaque article : volumes, chiffre daffaires issu de lquation des stocks sur une priode donne pour

(Valeur stock initial + Valeur des produits entrs en stocks valeur stock final en K) / (sorties de stocks en tonnes) Les transports sur ventes lorsquun logiciel de pr-facturation est oprationnel Les participations publicitaires dans le cas des systmes les plus performants (module de compta dengagement greff un ERP) Les ristournes selon un schma identique aux participations publicitaires Les couts de transport lorsquune prfacturation est mise en oeuvre

2- Les informations issues de la comptabilit analytique : La main duvre dexpdition (prparation de commandes) => calcul d/kg Les frais gnraux de production directs (parfois aussi appels semi-variables - ) => calcul d/kg Les transports sur ventes, lorsquil nexiste pas de systme de prfacturation => calcul d/kg

3- Les informations issues de la comptabilit dengagement des participations publicitaires (et application ristournes) : Les actions commerciales (PP) sont affectes par clients et en principe par famille de produits Certaines charges peuvent aussi tre directement imputes par clients/articles. De plus en plus, les enveloppes promotionnelles sont intgres aux accords commerciaux annuels et la tendance et daffecter ces cots au niveau de la maille de ngociation (famille de produits ou activit).. Les comptes dexploitation produits et clients seront dvelopps en direct costing volu, cest dire jusqu la marge sur cots directs (cf. Chapitre 1). Laffectation de frais fixes en /kg ou en pourcentage (mthode des cots complets) alourdit les calculs et peut induire des erreurs de raisonnement. . 4.2. Comptes dexploitation produits/rseaux

Les comptes dexploitation produits seront organiss selon les hirarchies produits et rseaux en vigueur dans lentit concerne (cf chapitre rfrentiels). La prsentation sappuiera sur le haut du modle du P&L de gestion (cf chapitre 1).

COMPANY
Controlling Dept 09/05/2011 ACTUAL 08/09 BUDGET 09/10 ACTUAL 09/10 Var % VS BUD

NETWORK A
PRODUCT 1 P&L Unit =K % Net Revenues Act 08/09 Bud 09/10

Act 09/10

9809
2126

10379
2141

11312
2187

+9,0%
+2,1%

Net Sales
Joint Marketing Efforts

127,7%
27,7%

126,0%
26,0%

124,0%

24,0%

7683
4390,5

8238
4881

9125
5257

+10,8%
+7,7%

Net Revenues (CA 3xnet)

Variable Costs (COGS)

100,0%
57,1%

100,0%
59,2%

100,0%

57,6%

3293
372 192

3358
435 219

3869
425 212

+15,2%
-2,3% -3,3%

Margin on variable costs

Direct Industrial Costs Transportation Costs

42,9%
4,8% 2,5%

40,8%
5,3% 2,7%

42,4%

4,7%

2,3%

2729
350

2704
387

3232 +19,5% Margin on direct costs (COP)

425 +9,8% SALES TONS

35,5%

32,8%

35,4%

Deux types de ratios seront calculs : un pourcentage du CA 3xnet et un /Kg. Cest surtout ce dernier indicateur qui sera utilis pour dvelopper des analyses et qui permettra dobserver lvolution des rentabilits produits. On peut ainsi dvelopper ce niveau des calculs danalyse dcarts de marges mais qui resteront assez globaux et qui ne permettront pas disoler les carts de prix et mix de faon prcise.

On sintressera ainsi lvolution des rentabilits dans le temps, en particulier au niveau de la COP (contribution oprationnelle produits) autrement intitule Margin on direct costs. Les diagrammes Bulles sont particulirement bien adapts la prsentation des rentabilits des activits dune socit. Pour construire les graphiques on utilisera les axes suivants :

Axe volume : traduit la variation dactivit Axe /Kg COP : traduit la variation de la profitabilit Axe COP K : restitue le poids contributif de lactivit (rsultante)

4.3. Comptes dexploitation clients

Pour les comptes dexploitation clients, la mme dfinition du P&L sera utilise. De mme les diagrammes Bulles donneront une bonne image de la carte de rentabilit des clients :

En complment de ces deux types danalyse/prsentation il est possible de dvelopper dautres approches : par marques, par articles (hit parade des rentabilits socit, rseau, clients) mais aussi en fonctions des diffrents croisements daxes.

4.4. Cotations produits Tout projet de cration dun nouvel article doit faire lobjet dune simulation de compte dexploitation afin dapprocher la rentabilit attendue. Une cotation doit tre tablie quil sagisse dun lancement de gamme, dune rponse une demande distributeur, dune promotion ou encore dune modification substantielle des paramtres conomiques dune rfrence. Le processus suivant doit tre respect : o o Dtermination du besoin (cahier des charges du produit) Construction du prix de revient Prix dachat matires et emballages Nomenclature et gamme opratoire : usines contrle de gestion Dtermination du positionnement prix (PMC) Prise en compte des conditions commerciales Construction du compte dexploitation

4.4.1. La collecte des informations Cest une tape importante du processus. En effet si le cahier des charges du produit nest pas bien tabli, les prix de revient seront approximatifs et la pertinence de la cotation sen ressentira fortement. Lobjectif est de collecter minima les informations suivantes.

SOCIETE XXX

DEMANDE DE COTATION
EMETTEUR : DATE :

I CODE :

ARTICLE STANDARD

REF. NON EXISTANTE ARTICLE COMPARABLE

(si existant)

DESIGNATION :

TONNAGE : S'AGIT-IL D'UNE MDD ? OUI NON

RESEAU :

GRANDE DISTRIBUTION FOOD SERVICE INTERNATIONAL

II PRIX DE VENTE : /UVC

TARIF REMISE 1 PLATEFORME MOYENS SPECIF. 1,0% 3,0% 3,0% (NIP)

Indiquer le prix : si 2 X NET PVC TTC OBJECTIF : TAUX DE MARQUE DU DISTRIBUTEUR si 3 X NET

III CLASSIFICATION : (REFERENTIEL ARTICLE)

ACTIVIT TYPE PRODUIT MARQUE ORIGINE PRSENTATION CLASSE PRPARATION CONSERVATION

DESCRIPTIF PROCESS :

DESCRIPTIF CONDITIONNEMENT :

Au-del, pour les spcifications du prix de revient, un document associ au type de produit pourra tre tabli. Lexemple ci-dessous se rapporte aux process du saumon fum :

SOCIETE XXX

Date :

Customer

YYYYYYYYYYY

Origin

NORWAY SCOTLAND IRELAND WILD OTHER (to be detailed) fresh fresh fresh (frozen) frozen net weight variable weight number of slices fixed number variable number if so g g

Conservation

Weight

Number of slices

Min

Max

Salting

dry salt mixed salting Injection beech + alder beech + oak + walnut beech + hop Other (to be detailed) Like Labeyrie Like 1st prices 5 cm 100% left 2 cm no brown muscle min weight max weight min height max height D Slice Long Slice Minimum Maximum YES NO

Smoking

Fat

Brown muscle

Slice weight

Slice shape

Slice thickness

Inserts if yes, number of inserts per product YES Generated product small slices : 10-20g trimmings : 0-60g NO

Packaging Board Clear printed if printed board, number of colors F0: 177x 220 mm F1: 220 x 220 mm F2: 265 x 220 mm F3: 440 x 220 mm If other size, precise:.. Clear printed if printed film, number of colors YES Sleever number of colors NO

Dimension of board

Film

Ce travail peut sembler rbarbatif aux chefs de produits ou aux responsables commerciaux, nanmoins cest sans doute le seul moyen pour limiter les mauvaises surprises larrive.

4.4.2. Construction du prix de revient Lorsque la description produit est complte, le prix de revient peut tre tablit. Le contrle de gestion de production, en relation avec les responsables usines, btit un cot variable standard. Au pralable les hypothses achats auront t collectes, quil sagisse des matires premires ou des emballages. Ci-dessous sont reprsentes deux cotations pour des produits de process diffrents :

Il sagit de simulations ralises sous Excel. Il est aussi possible de crer des prix de revient directement sur lERP dans une base test, condition toutefois que lensemble des composants lmentaires et des postes de charges soient dj crs dans le rfrentiel, ce qui est rarement le cas pour les nouveaux produits.

En synthse, le cycle de cration et de validation des cotations peut se rsumer ainsi :

Initialisation

La R&D est aussi un acteur important de la chaine de cotation, ds lors quil sagit dun nouveau concept produit. Le compte dexploitation Produit est laboutissement de la demande de cotation.

4.4.3. Compte dexploitation : cotation

Le compte dexploitation produit est mont par le contrle de gestion commercial. Il permet de rassembler lensemble des donnes de la cotation. Le modle retenu ci-dessous est de type cot complet :

CONTROLE DE GESTION 5/6/12 14:47

DONNEES FICTIVES

PRODUCT A (ref xxxx)

Tariff = 5 /un

/ KG BUDGET 11-12 H&SM Unit weight KG 0,200

FULL COST P&L

NET SALES (/KG) Tarif -4% JME = 25% NIP 5% (BRI) NET REVENUES (/KG) Prod cost/Un Raw material Packaging Labour cost /KG: PRODUCTION COST MARGIN / VC (en /Kg) M. / VC % du CA Direct Industrial Costs Direct Shipping Costs Transport Delivery Cost Margin on Direct Costs (/KG) % Net revenues 24,00 6,00 1,20 16,80 1,39 1,04 0,17 0,18 6,93 9,87 0,41 0,70 0,41 0,33 8,43 50,2% 8,00 0,60 0,43 0,19 0,40 6,81 40,5% 1,00 0,73 0,00 5,08 21,2% 0,97 0,04 0,22 18,96 5,04 30,0% (K) 30,0 720

BUDGET TARGET
Margin on direct Costs /kg Industrial Overheads Depreciation Inventory Write Off Shipping Department GROSS PROFIT /Kg GROSS PROFIT % du CA Sales Department Sales Commissions Marketing Costs Bad Debts DIVISION PROFIT /Kg DIVISION PROFIT % NR General Overheads R & D Costs Profit Sharing COUT COMPLET KG EBITA (/ KG) EBITA ( %)

P& L K
TONS NET SALES

Le raisonnement en Direct Costing est bien sr suffisant, et particulirement lorsquon dispose dun rfrent pour comparer la rentabilit dun nouveau produit avec la moyenne de la famille auquel il peut se rattacher (Budget Target). Toutefois laffectation de frais fixes sous la marge sur co ts directs permet daccrocher une notion de point mort pour les oprationnels qui ne sont pas habitus grer les /kg rfrents. On y trouve donc un intrt pdagogique, cest l la seule utilisation qui peut tre faite du cot complet